Sunteți pe pagina 1din 4112

septembrie, 2005, nr.

1 (1)

Expert
Contabil
Ediþie specializatã - fiscalitate ºi contabilitate

Cãtre dumneavoastrã... JUSTIFICAREA COSTURILOR ÎN


Domeniul fiscal
- contabil este ºi CONTABILITATE
va fi un domeniu Victoriea Zamfirescu - expert contabil
informaþional vast.
De ce ne punem problema mic la export, prin transferurile
Datele obþinute
justificãrii costurilor? Existã realizate între firme care aparþin
prin intermediul
reglementãri legislative care urmãresc aceluiaºi grup, etc..
a c t i v i t ã þ i i
exact aceastã problemã: vânzarea sub Legislativ problema trebuie tratatã
contabililor susþin
costurile de producþie, de achiziþie ºi
întotdeauna deciziile oricãrei având în vedere trei aspecte:
ca urmare necesitatea justificãrii
companii. comercializarea bunurilor ºi serviciilor,
costurilor în contabilitate. Explicaþia
Expert Contabil îºi doreºte sã constã în unele practici care devin calculul impozitului pe profit, condiþiile
devinã rãspunsul, sprijinul tentante, cum ar fi evaziunea prin concurenþiale.
informaþional al întrebãrilor ce se autoconsum, prin practicarea unui preþ (continuare în pagina 4)
ivesc. Vom realiza structurarea
informaþiei, actualizarea acesteia
din punct de vedere practic ºi LEASING-UL
legislativ, alãturi de o largã formã de finanþare sau de cesiune temporarã a
exemplificare.
Ne propunem sã devenim
dreptului de folosinþã
sursa informaþiilor necesare Anca Buga - director economic mai avantajoasã ºi care sunt criteriile
pentru a vã oferi acel timp de pe baza cãrora se determinã acest
Avantaj contra cost – aceasta ar
care dvs. nu dispuneþi. Vom fi un fapt?
putea fi cea mai concisã definiþie în
colaborator permanent Pentru a putea rãspunde acestor
sens larg a leasing-ului. În þara noastrã
orientându-ne, în timp, conform întrebãri trebuie sã cunoaºtem
în ultimii ani s-a manifestat o puternicã
necesitãþilor cititorilor noºtri. caracteristicile celor douã tipuri de
orientare spre utilizarea contractelor
Colectivul nostru vã invitã la o leasing existente, financiar ºi
de leasing. În acelaºi timp mai existã
comunicare permanentã privind operaþional. Vom determina criteriile
totuºi reticenþe privind utilizarea
temele de dezbatere, modalitatea de comparaþie în raport cu ceea ce
acestui tip de contractare, care se
de prezentare, idei ºi pãreri în oferã piaþa financiarã ºi de capital, cu
considerã a proveni din cunoaºterea scopul de a putea justifica
legãturã cu ceea ce aþi dori sã fie
Expert Contabil pentru limitatã a aspectelor necesare în profitabilitatea deciziei. Totodatã
dumneavoastrã. tratarea acestui subiect. trebuie avute în vedere reglementãrile
Care este motivaþia pentru care o legislative privind operaþiunile de
Mirona Serac persoanã fizicã sau juridicã ar opta leasing din punct de vedere fiscal ºi
pentru leasing în locul unei alte forme contabil.
de creditare? Care este decizia cea (continuare în pagina 6)

CONCEDIILE MEDICALE AMORTIZAREA DEDUCEREA TAXEI PE ASPECTE FISCALE ÎN


– METODOLOGII DE FISCALÃ – VALOAREA ADÃUGATÃ CAZUL AGENÞIILOR DE
CALCUL MODIFICAREA PENTRU PERSOANELE TURISM
NORMELOR IMPOZABILE ÎN REGIM
METODOLOGICE DE MIXT
APLICARE A CODULUI
FISCAL
pag. 9 pag. 13 pag. 15 pag. 20
Pune-þi
PUNCT!
Întrebãrilor ºi problemnelor
care vã obligã sã studiaþi
numeroase materiale de
specialitate...

Cãutãrii anevoioase a
informaþiei actuale...

CD-ul Contabilului
Cel mai modern asistent electronic
pentru contabili, vã garanteazã:
 Întreaga informaþie profesionala necesarã

 Actualitate permanentã

 Actualizarea produsului la 24 de ore prin


versiunea Internet

 Structurã elementarã

 Utilizare facilã

 Descoperirea rapidã a deciziei corecte

 Utilizare fãrã instalare

 21 de zile testare gratuitã

Comandaþi ºi testaþi CD-ul Contabilului în cel


mai convenabil mod pentru dumneavoastrã
Vã veþi convinge de
+40 21/222 70 75
avantajele oferite de
www.Cdc.RezonRomania.net
rezon@b.astral.ro Cd-ul Contabilului
+40 21/222 70 76 ºi suntem siguri cã veþi
CP-CE, C.P. 19. Bucureºti deveni unul din miile de
Str. Petru Poni nr.8 utilizatori mulþumiþi
Cuprins:
JUSTIFICAREA COSTURILOR ÎN CONTABILITATE
Victoriea Zamfirescu pag. 1
CONDUCERE
LEASING-UL – formã de finanþare sau de cesiune
Dan Miheºan temporarã a dreptului de folosinþã
Dragoº Stoica Anca Buga pag. 1

COORDONATOR
CONCEDIILE MEDICALE – METODOLOGII DE CALCUL
Mirona Serac Victoriea Zamfirescu pag. 9

COLECTIV DE AUTORI FORMAREA DATORIEI VAMALE


Dinu Lilicã pag. 11
Victoriea Zamfirescu
Anca Buga AMORTIZAREA FISCALÃ – modificarea normelor
Dinu Lilicã
metodologice de aplicare a Codului fiscal
Andrei Dragomir
Victoriea Zamfirescu pag. 13
TEHNOREDACTARE
DEDUCEREA TAXEI PE VALOAREA ADÃUGATÃ
Cristian Videanu PENTRU PERSOANELE IMPOZABILE CU REGIM MIXT
Mihai Gheþu Anca Buga pag. 15
Cristian Opriþ
DEPLASAREA ªI PRIMIREA PRODUSELOR
REDACTARE ªI ACCIZABILE ÎN REGIM MIXT
CORECTURÃ
Andrei Dragomir pag. 17
Diana Moraru
ASPECTE FISCALE ÎN CAZUL AGENÞIILOR DE TURISM
ADRESA REDACÞIEI Mirona Serac pag. 20

Editura “Rezon TAXA PENTRU FOLOSIREA MIJLOACELOR DE


Media Grup S.R.L. RECLAMÃ ªI PUBLICITATE
Str. Petru Poni, Nr. 8, Anca Buga pag. 21
Sector 1, Bucureºti

E-MAIL CONTABILITATEA CAPITALULUI SOCIAL


Mirona Serac pag. 23
expertcontabil@txmail.ro
CONTABILITATEA DE GESTIUNE A STOCURILOR
TELEFOANE ÎN CAZUL UNEI EDITURI
Mirona Serac pag. 26
021/222.70.75
021/222.70.76
EVITAREA DUBLEI IMPUNERI ÎN CAZUL DIVIDENDELOR
Dep. VÂNZÃRI Victoriea Zamfirescu pag. 28

rezon@b.astral.ro FINANÞAREA UNEI AFACERI


Dinu Lilicã pag. 29

Forumul contabilului – propunerea redacþiei pag. 31


Expert Contabil

(urmare din pagina 1)

JUSTIFICAREA COSTURILOR
ÎN CONTABILITATE
Reglementãri privind aduce unele completãri privind regimul deductibilitãþii unor
categorii de cheltuieli. Acestea vizeazã orientarea
comercializarea produselor ºi contribuabililor cãtre anumite decizii de management
serviciilor (cheltuieli de protocol, reduceri sezoniere de preþ,
gratuitãþi oferite clienþilor), care contribuie la creºterea
Comercializarea produselor ºi serviciilor pe piaþã este cotei de piaþã ºi totodatã a veniturilor.
reglementatã prin O.G. 99/2000 aprobat[ cu modificãri de În completarea consideraþiilor de mai sus, precizãm
Legea 650/2002. În sensul acestei ordonanþe, conform faptul cã trebuie avute în vedere situaþiile care implicã
prevederilor articolului 19, “este interzis oricãrui utilizarea preþului de piaþã ºi a preþului de transfer (în cazul
comerciant sã ofere sau sã vândã produse în pierdere”, cu persoanelor afiliate). Asfel H.G. 1840/2004 art. 11
excepþia situaþiilor care intrã sub incidenþa articolului 18. precizeazã faptul cã preþul de transfer între persoanele
Prin vânzare în pierdere înþelegem “orice vânzare la un afiliate trebuie sã fie preþul de piaþã ºi specificã metodele
preþ egal sau inferior costului de achiziþie, astfel cum de determinare ale acestuia. ªi în aceastã situaþie este
acesta este definit în reglementãrile în vigoare”. Costul de evident faptul cã preþul de transfer nu se poate situa sub
achiziþie reprezintã “preþul de cumpãrare, taxele nivelul costului bunurilor sau serviciilor.
nerecuperabile, cheltuielile de transport-aprovizionare ºi
alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea în stare Reglementãri privind concurenþa
de utilitate sau intrarea în gestiune a produsului
respectiv”, conform Normelor metodologice de aplicare a
Legea 21/1996 – Legea concurenþei la art. 6 defineºte
O.G. 99/2000 aprobate prin H.G. 333/2003. Observãm cã
ilegalitatea practicilor anticoncurenþiale prin intermediul
nu existã nici o referire la preþul de producþie; acesta
preþurilor de vânzare sub costuri în scopul înlãturãrii
reprezintã suma costului de achiziþie al materiilor prime ºi
competiþiei pe piaþã. Sancþiunile aplicate în cazul încãlcãrii
materialelor consumabile utilizate ºi a cheltuielilor directe
acestor prevederi sunt în cuantum de 10% din cifra de
ºi indirecte de producþie, dar nu include cheltuielile
afaceri totalã realizatã în anul anterior sesizãrii
generale de adiministrare (conform Ordinului 306/2002 ºi
Ordinului 94/2001). contravenþiei (a se vedea Capitolul VI - Sancþiuni din
Legea 21/1996 republicatã în M. Of. 742/2005).

Reglementãri privind calculul Considerând reglementãrile legislative menþionate,


impozitului pe profit devine absolut necesar sã putem justifica la orice moment
de timp costul de producþie, costul de achiziþie, de
În calculul impozitulului pe profit trebuie determinat aprovizionare.
cuantumul cheltuielilor deductibile în totalul veniturilor
impozabile. Conform art. 21 alin. (1) din Legea 571/2003 Categoriile generale de activitãþi care se confruntã cu
privind Codul fiscal cu modificãrile ºi completãrile aceste aspecte sunt cele de producþie, comercializare,
ulterioare “pentru determinarea profitului impozabil sunt export-import. La acestea mai putem adãuga situaþiile cu
considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile o anumitã particularitate (cum ar fi operaþiunile de
efectuate în scopul realizãrii de venituri impozabile, investiþii) care induc un volum mare de cheltuieli
inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare”. considerate a fi deductibile fiscal.
H.G. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice
de aplicare a Codului fiscal precizeazã la punctul 22:
“cheltuielile efectuate în scopul realizãrii de venituri
Studiu de caz – Activitatea
impozabile sunt cheltuielile înregistrate cu realizarea ºi comercianþilor
comercializarea bunurilor, prestarea serviciilor sau
executarea lucrãrilor, inclusiv cele reglementate prin acte În cazul acetui tip de activitate cea mai simplã
normative în vigoare.” modalitate de a verifica respectarea prevederilor legale
În concluzie nici o cheltuialã nu este deductibilã în constã în compararea rulajului contului 707 “Venituri din
situaþia în care nu produce venit. vãnzarea mãrfurilor” cu rulajul contului 607 “Cheltuieli
Articolul 21 din Legea 571/2003 privind Codul fiscal privind mãrfurile”.

4
www.CDc.RezonRomania.net septembrie, 2005, nr. 1 (1)
Expert Contabil

Astfel:
Adaosul mediu înregistrat în lunã este de 11,45%
Rulajul contului 707 trebuie sã fie mai mare decât
rulajul contului 607 MA = (1000x10% + 2000x5% + 5000x9% +
7500x15%)/15500 = 11,45%
Situaþia vânzarilor cu amãnuntul
Apoi se va determina adaosul mediu practicat pe baza
Odatã cu întocmirea notelor interne de recepþie (N.I.R.) datelor din contabilitate, raportând rulajul creditor al
se vor înegistra ºi componentele preþului cu amãnuntul: contului de diferenþe de preþ la mãrfuri la rulajul debitor al
adaosul comercial ºi T.V.A.-ul. contului mãrfuri în unitãþi cu ridicata.

Exemplu: Sã presupunem un produs X pentru care MC = RC 378 / RD 371.1


avem un preþ de achiziþie de 10 lei per bucatã. Pentru
acest produs firma practicã un adaos comercial de 20%. Cele douã valori obþinute MC ºi MA trebuie sã fie egale
Preþul cu amãnuntul va fi: sau cel puþin sensibil apropiate. Dacã aceastã corelaþie nu
Cost 10 lei se verificã, atunci va trebui sã procedaþi la corecþia
Adaos comercial 2 lei înregistrãrilor contabile din luna respectivã conform
T.V.A. 2.28 lei erorilor mãrind sau micºorând adaosul scãzut în luna
Preþ cu amãnuntul 14,28 lei respectivã.

Înregistrarea contabilã: Mãrfuri care necesitã porþionare ºi ambalare


371.2 “Mãrfuri în = % 14,28
unitãþi cu amãnuntul” În aceastã situaþie rulajul creditor al contului de venit
371.1 „Mãrfuri în 10 din vânzarea mãrfurilor va trebui sã acopere ºi rulajul
unitãþi cu ridicata” debitor al contului 608 “Cheltuieli privind ambalajele”.
Sã luãm în considerare faptul cã s-au efectuat inclusiv
378 „Diferenþe de preþ 2
la mãrfuri” cheltuieli de transport în plus faþã de costul de achiziþie ºi
al ambalajelor. Astfel, costul de achiziþie final ce trebuie
4428 2,28 recuperat prin preþ are trei componente: costul de achizþie
„TVA neexigibilã” la bazã, cheltuielile cu ambalajele ºi cheltuielile de
transport.
Astfel putem determina cã rulajul creditor al contului de
Cheltuielile de transport ºi cele privind ambalajele vor
venituri din vânzarea mãrfurilor va fi egal cu suma dintre
fi repartizate asupra valorii sau cantitãþii marfurilor
rulajul debitor al contului de cheltuieli cu mãrfurile ºi rulajul
aprovizionate pe baza unui coeficient de repartizare a
debitor al contului de diferenþe de preþ la mãrfuri.
totalului cheltuielilor colectate.
RC 707 = RD 607+ RD 378
Astfel costul mãrfurilor vândute va fi alcãtuit din:
A doua modalitate de verificare este de a determina pe
I rulajul debitor al contului 607 “Cheltuieli privind
baza notelor de intrare recepþie dacã adaosul scãzut din
gestiune, pe o perioadã de referinþã (de exemplu o lunã mãrfurile” = RC 371 – RD 378;
calendaristicã), a fost corect determinat ºi totodatã dacã
I la care vom adãuga rulajul debitor al contului 608
cheltuielile cu mãrfurile au fost corect determinate.
“Cheltuieli privind ambalajele” = RC 381;
Astfel se va calcula adaosul mediu practicat la vânzare
pe baza N.I.R.-urilor, iar pentru o mai mare exactitate se I ºi de asemenea vom adãuga rulajul debitor al
va determina media ponderatã a adaosurilor practicate. contului 624.1 “cheltuieli de transport de bunuri”.

Aprovizionare marfã tip 1 în valoare de 1000 lei adaos Regula de verificare este urmãtoarea: toate cele de
înregistrat 10% mai sus, însumate, trebuie sã depãºeascã rulajul creditor
Aprovizionare marfã tip 2 în valoare de 2000 lei adaos al contului 707 “Venituri din vânzarea mãrfurilor”.
înregistrat 5%
Aprovizionare marfã tip 3 în valoare de 5000 lei adaos În numãrul urmãtor vom prezenta studiile de caz
înregistrat 9% privind situaþia producãtorilor ºi a firmelor de export-
Aprovizionare marfã tip 4 în valoare de 7500 lei adaos import, precum ºi cazurile de situaþii particulare ce induc
înregistrat 15% un volum mare de cheltuieli deductibile.

5
septembrie, 2005, nr. 1 (1) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

(urmare din pagina 1)

LEASING-UL
formã de finanþare sau de cesiune
temporarã a dreptului de folosinþã
Noþiuni generale privind contractele
de leasing Leasing financiar
Obiectul contractului de leasing, conform prevederilor Este mai curând o formã de finanþare decât o formã de
O.G. 51/1997 art. 1, alin. (2), îl constituie “bunurile imobile, cesiune temporarã a dreptului de folosinþã, ceea ce
precum ºi bunurile mobile de folosinþã îndelungatã, aflate determinã facilitatea procurãrii bunului de cãtre utilizator.
în circuitul civil, cu excepþia înregistrãrilor pe bandã audio Din momentul încheierii contractului de leasing
ºi video, a pieselor de teatru, manuscriselor, brevetelor ºi utilizatorul preia asupra sa riscurile ºi beneficiile aferente
a drepturilor de autor“. Alin. (3) prevede prin derogare de bunului ºi, ca urmare, bunul preluat în leasing va fi
la prevederile alin (2) faptul cã dreptul de utilizare al înregistrat ca activ fix propriu în contabilitatea acestuia.
programelor pe calculator poate face obiectul operaþiunilor Este prevãzut în mod expres ca, la finalizarea
de leasing, dacã titularul dreptului de autor a autorizat contractului de leasing, dreptul de proprietate asupra
aceastã operaþiune. bunului sã fie transferat utilizatorului.
Pãrþile în contractul de leasing sunt Am menþionat anterior care sunt elementele
locatorul/finanþatorul – transmite dreptul de folosinþã componente ale ratei în situaþia leasing-ului financiar.
asupra unui bun celeilalte pãrþi pe o perioadã determinatã Aducem o precizare suplimentarã privind leasing-ul
- ºi utilizatorul – preia dreptul de folosinþã ºi în majoritatea extern: în cazul în care bunul achiziþionat provine din
situaþiilor este partea responsabilã cu alegerea, import, acesta este exceptat de la plata oricãror obligaþii de
comadarea ºi recepþionarea bunului. import pe durata derulãrii contractului de leasing. Aceste
Rata de leasing reprezintã suma pe care utilizatorul o datorii vor fi achitate de cãtre utilizator în momentul
plãteºte periodic, de regulã lunar, cãtre locator, în schimbul
finalizãrii contractului, baza de impozitare fiind valoarea
cedãrii folosinþei bunurilor. În cazul leasing-ului financiar,
rezidualã care nu poate fi mai micã de 20% din valoarea
aceasta reprezintã cota-parte din valoarea de intrare a
de intrare a bunului (portivit art. 27 din O.G. 51/1997).
bunului ºi a dobânzii de leasing, Rata pentru leasing-ul
În cazul veniturilor obþinute de nerezidenþi, conform
operaþional este cota de amortizare calculatã în
conformitate cu reglementãrile în vigoare, plus beneficiul articolului 25, sub formã de dobândã sau de redevenþã,
stabilit de pãrþile contractante. acestea se impun în România prin reþinere la sursã. Un
Dreptul de opþiune acordã utilizatorului posibilitatea, la aspect foarte important îl constituie specificarea clarã a
sfârºitul contractului de leasing, de a achiziþiona bunul, de venitului persoanei nerezidente. Dacã dobânda ce revine
a prelungi contractul sau de a înceta raporturile nerezidentului este specificatã clar, impozitul se plãteºte
contractuale. Acest drept de opþiune al utilizatorului doar pentru valoarea dobânzii practicate, restul sumei din
realizeazã diferenþa între contractul de leasing ºi rata de leasing constituind rambursare de credit. În caz
contractul de închiriere. contrar impozitul se va aplica la rata totalã de leasing.
Valoarea de intrare reprezintã costul de achiziþie al Aceleaºi prevederi se aplicã ºi în cazul leasing-ului
bunului de cãtre finanþator. operaþional unde redevenþa reprezintã beneficiul, respectiv
Valoarea totalã este valoarea totalã a ratelor de leasing în cazul neprecizãrii clare a acestuia, cota de leasing. În
la care se adaugã valoarea rezidualã. ambele situaþii impunerea se va realiza potrivit
Valoarea rezidualã este stabilitã în momentul prevederilor convenþiilor pentru evitarea dublei impuneri
contractãrii iar la expirarea contractului de leasing sau legislaþiei interne.
utilizatorul are dreptul de a opta pentru achiziþionarea
bunului la aceastã valoare.
Contractele de leasing conþin de asemenea ºi clauza
Leasing operaþional
de obligativitate a asigurãrii bunului printr-o societate de
asigurare. În acest sens art. 5 din O.G. 51/1997 Scopul principal al alegerii acestui tip de leasing constã
precizeazã cã „utilizatorul are dreptul de a-ºi alege, cu în cesiunea temporarã a dreptului de folosinþã a bunului
acordul societãþii de leasing, furnizorul, precum ºi cãtre utilizator.
societatea care va asigura bunul”. Specific acestui tip de leasing este faptul cã opþiunea
De asemenea un aspect important este precizat la de cumpãrare la finele contractului nu este implicitã, iar
articolul 7 care prevede cã durata contractului de leasing perioada minimã de derulare a contractului de un an
nu poate fi mai micã de un an. calendaristic reprezintã în unele cazuri doar o fracþiune din

6
www.CDc.RezonRomania.net septembrie, 2005, nr. 1 (1)
Expert Contabil

durata normalã de utilizare a bunului respectiv.


Rata de leasing în acest caz se calculeazã pe baza 471 „Cheltuieli 168 „Dobânzi aferente
=
valorii de intrare a bunului respectiv, amortizarea înregistrate în avans” împrumuturilor ºi datoriilor
corespunzãtoare pe duarta leasing-ului ºi rata de profit asimilate”
care revine locatorului. Regimul de amortizare ce va fi cu valoarea dobânzii de leasing aferentã contractului
aplicat bunului ºi implicit cota de amortizare luatã în calcul
va fi cuprins în subiectul contractului, conform modului în Înregistrarea facturii lunare a ratei de leasing
care cele douã pãrþi implicate vor conveni.
În continuare vom prezenta contabilitatea operaþiunilor Înregistrare la locator
de leasing financiar ºi operaþional, conform specificului 411 „Clienþi” = %
fiecãruia. Precizãm cã operaþiunile contabile care intervin
în cazul leasing-ului extern vor constitui subiectul unui
modul diferenþiat. 2673 „Împrumuturi acordate pe
termen lung”

Contabilitatea operaþiunilor de 2674 „Dobânda aferentã


împrumuturilor acordate pe termen
leasing financiar lung”
În cazul leasing-ului financiar bunul preluat va fi 4427 „T.V.A. colectatã”
înregistrat ca activ fix în contabilitatea utilizatorului.
Concomitent se înregistreazã veniturile aferente valorii
dobânzii de leasing
Achiziþionarea bunului de cãtre locator
472 “Venituri = 766 „Venituri din
% = 404 „Furnizori de înregistrate în avans” dobânzi”
imobilizãri”
Înregistrare la utilizator
21 “Imobilizãri
corporale” % = 404 „Furnizori
4426 „T.V.A. de imobilizãri”
deductibilã” 167 „Alte împrumuturi ºi
datorii asimilate”
Predarea bunului cãtre utilizator 168 „Dobânzi aferente
împrumuturilor ºi datoriilor
Înregistrare la locator asimilate”
2673 “Împrumuturi = 21 „Imobilizãri 4426 „T.V.A. deductibilã”
acordate pe termen corporale”
lung”
Concomitent se va evidenþia constituirea cheltuielilor
cu valoarea de intrare a bunului care face obiectul
contractului de leasing 612 “Cheltuieli cu = 471 „Cheltuieli
redevenþele, locaþiile de înregistrate în avans”
ºi în acelaºi timp gestiune ºi chiriile”
2674 „Dobânda 472 „Venituri
=
aferentã împrumuturilor înregistrate în avans”
acordate pe termen Înregistrarea amortizãrii la utilizator
lung”
Se va realiza conform regimului de amortizare ales.
cu valoarea dobânzii de leasing aferentã contractului
6811 “Cheltuieli de = 281 „Amortizãri privind
Înregistrare la utilizator exploatare privind imobilizãrile corporale”
a m o r t i z a r e a
21 “Imobilizãri 167 „Alte împrumuturi imobilizãrilor”
=
corporale” ºi datorii asimilate”
Transferul de proprietate la finele contractului de
leasing
cu valoarea de intrare a bunului care face obiectul
În cazul leasing-ului financiar acesta nu presupune
contractului de leasing
decât achitarea ultimei rate aferente contractului.
ºi în acelaºi timp

7
septembrie, 2005, nr. 1 (1) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

% = 404 „Furnizori
de imobilizãri” De reþinut cã în cazul leasing-ului operaþional
167 „Alte împrumuturi ºi utilizatorul poate opta pentru achiziþionarea bunului sau
datorii asimilate” nu. Vom prezenta înregistãrile contabile atunci când
utilizatorul opteazã pentru achiziþionarea bunului.
4426 „T.V.A. deductibilã”
Înregistrare la locator
Contabilitatea operaþiunilor de
leasing operaþional Acesta va întocmi factura la nivelul valorii reziduale
În cazul acestui tip de leasing trebuie sã reþinem cã consemnatã în contract. Cuantumul acestei valori poate fi
atât riscurile cât ºi beneficiile care decurg din dreptul de diferitã de valoarea rãmasã a bunului cuprinsã în
proprietate se rãsfrâng asupra finanþatorului/locatorului. contabilitatea locatorului.

Achiziþionarea bunului de cãtre locator 411 „Clienþi” = %


% = 404 „Furnizori 7583 „Venituri din vânzarea
de imobilizãri” activelor ºi alte operaþii de
21 “Imobilizãri corporale” capital”
4427 „T.V.A. colectatã”
4426 „T.V.A. deductibilã”

Predarea bunului cãtre utilizator Concomitent se va înregistra scãderea din gestiune a


Se va realiza în baza unor documente contabile bunului.
primare de tipul proceselor verbale de tip predare/primire.
De asemenea locatorul poate utiliza conturi extrabilanþiere % = 21 „Imobilizãri
pentru a pãstra evidenþa clarã asupra valorilor predate corporale”
utilizatorului. 281 „Amortizãri privind
imobilizãrile corporale”
Înregistrarea facturii lunare a ratei de leasing
6583 „Cheltuieli privind
Înregistrare la locator
activele cedate ºi alte operaþii
411 „Clienþi” = % de capital”

766 „Venituri din dobânzi” Înregistrare la utilizator


4427 „T.V.A. colectatã”
În contabilitatea utilizatorului se va înscrie achiziþia de
Înregistrare la utilizator activ fix, dar la valoarea rezidualã convenitã în contract.

% = 401 „Furnizori” % = 404 „Furnizori


612 „Cheltuieli cu de imobilizãri”
21 „Imobilizãri corporale”
redevenþele, locaþiile de
gestiune ºi chiriile”
4426 „T.V.A. deductibilã” 4426 „T.V.A. deductibilã”

Înregistrarea amortizãrii la locator


Se va realiza conform regimului de amortizare ales.
În numãrul urmãtor vom prezenta contabilitatea
6811 “Cheltuieli de 281 „Amortizãri privind operaþiunilor de leasing extern ºi studiile de caz aferente.
=
exploatare privind imobilizãrile corporale” Pe aceastã bazã vom determina elementele principale ce
a m o r t i z a r e a trebuiesc luate în considerare pentru a indentifica cea mai
imobilizãrilor” avatajoasã ofertã de leasing ºi care sunt considerentele
pentru care leasingul este preferat opþiunii de contractare
Transferul de proprietate la finele contractului de de credite.
leasing

8
www.CDc.RezonRomania.net septembrie, 2005, nr. 1 (1)
Expert Contabil

CONCEDIILE MEDICALE –
METODOLOGII DE CALCUL
În activitatea contabililor tema concediilor medicale a a zi de incapacitate temporarã de muncã;
pus întotdeauna numeroase probleme. Motivul îl - peste 100 de angajaþi, din prima zi pânã în a 17-a zi
reprezintã amplitudinea subiectului din punct de vedere al de incapacitate temporarã de muncã.
modalitãþii de calcul, þinând cont de reglementarile În al doilea caz, indemnizaþia se suportã din bugetul
legislative privind sistemul de asigurãri sociale (calitatea asigurãrilor sociale de stat începând cu ziua urmãtoare
de asigurat, condiþii de acordare a indemnizaþiei de termenelor mai sus menþionate în cazul angajatorului ºi
concediu medical, cuantumul acesteia), precum ºi a pânã la data încetãrii incapacitãþii temporare de muncã
procedurii de evidenþiere în contabilitate. sau data pensionãrii.

Etapele metodologiei de calcul a Din durata de acordare a concediilor medicale,


exprimatã în zile calendaristice, se plãtesc doar zilele
indemnizaþiei de concediu medical lucrãtoare.

1) Se verificã dacã persoana în cauzã îndeplineºte Studiu de caz – incapacitate temporarã de muncã
condiþiile privind stagiul de cotizare. Dacã acestea nu sunt
îndeplinite conform legii, persoana nu beneficiazã de Modalitate de calcul luna I
concediu medical (a se vedea O.U.G. 150/2002 cu
modificãrile ºi completãrile ulterioare). Considerãm cã salariatul a lucrat în luna respectivã o
singurã zi ºi are concediu medical 19 de zile. Luna
2) Se stabileºte baza de calcul a indemnizaþiei ca respectivã are 20 de zile lucrãtoare. Salariul negociat este
sumã a veniturilor lunare din ultimele ºase luni anterioare de 310 lei. Societatea are 15 angajaþi, deci ar trebui sã
primei zile de concediu medical. suporte 7 zile din perioada în care se manifestã
De exemplu dacã o persoanã are un certificat medical incapacitatea temporarã de muncã.
începând cu data de 01.04.2005, baza de calcul este
formatã din veniturile realizate în perioada 01.10.2004 – Pentru a determina câºtigul zilnic vom raporta salariul
30.03.2005. brut negociat la numãrul de zile lucrãtoare din lunã.
Veniturile care se iau în calcul sunt atât cele realizate
în timpul efectiv lucrat, cât ºi veniturile cuvenite pentru Astfel: 310 / 20 = 16 lei
concediile de odihnã ºi indemnizaþiile de concediu medical
(atunci când este cazul). Pentru a efectua calculul valorii indemnizaþiei de
Media zilnicã a bazei de calcul se determinã astfel: se incapacitate temporarã de muncã, vom calcula media
împarte suma veniturilor din ultimele 6 luni la suma câºtigului zilnic pe ultimile 6 luni; în cazul nostru este de 17 lei.
numãrului de zile lucrãtoare de stagiu din aceastã Sã presupunem cã salariatul se încadreazã la cota de
perioadã (inclusiv zilele de concediu de odihnã sau de 85%, conform codului de boalã înscris pe certificatul
concediu medical). medical.

3) Se calculeazã cuantumul indemnizaþiei astfel: se Primele 7 zile lucrãtoare din durata concediului
înmulþeºte media zilnicã obþinutã anterior cu numãrul de medical sunt suportate de societate, adicã:
zile lucrãtoare de concediu medical ºi cu procentul aferent
codului de boalã înscris pe certificatul de concediu 0,85 x 17 x 7 = 101 lei;
medical, acesta putând fi de 75%, 85%, 100%.
Din cele 20 de zile lucrãtoare ale lunii se scade ziua
Indemnizaþia pentru incapacitate temporarã de muncã lucratã în condiþii normale ºi cele 7 zile de concediu
se suportã de cãtre angajator sau din bugetul asigurãrilor medical suportate de societate. Astfel vom determina un
sociale de stat. numãr de 12 zile de concediu medical care vor fi suportate
În primul caz în funcþie de numãrul de angajaþi avut la din C.A.S.
data la care s-a ivit situaþia de incapacitate temporarã de
muncã , angajatorul suportã indemnizaþia astfel: Astfel suma suportatã din C.A.S. va fi de: 12 x 85% x
- pâna la 20 de angajaþi, din prima zi pânã în a 7-a zi 17 = 173 lei
de incapacitate temporarã de muncã;
- între 21 ºi 100 de angajaþi, din prima zi pânã în a 12- Venitul total brut = 101 + 173 + 16 = 290 lei

9
septembrie, 2005, nr. 1 (1) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

Modalitate de calcul luna II


Reþineri din salariu:
- 1% ºomaj care se aplicã la salariul brut negociat de În continuare se vor efectua înregistrãrile specifice
310 = 3 lei privind contribuþiile sociale datorate de societate.
- 6,5 % C.A.S: se calculeazã numai pentru 16 lei = 1
leu În luna urmãtoare salariatul se aflã în concediu medical
- 9,5% C.A.S. se calculeazã numai pentru 16 lei = 2 leu întreaga perioadã. În acest caz indemnizaþia pentru
incapacitate temporarã de muncã se acordã integral din
Din venitul brut obþinut în lunã de 290 lei se scad C.A.S.
reþinerile ºi deducerea personalã de bazã, presupunem de
250 lei, ºi obþinem suma de 34 lei. Luna are 20 de zile lucrãtoare, iar salariul de încadrare
este de 310 lei. Salariul mediu în ultimele 6 luni este de 16
Asfel, impozitul datorat de salariat va fi de 34 x 16% = lei. Cota de acordare a indemnizaþiei este de 85%,
5 lei conform încadrãrii codului înscris în certificatul medical,
adicã indemnizaþia zilnicã este de 14 lei.
Venitul net obþinut de salariat în lunã va fi de 290 - 3 -
1 - 2 - 5 = 279 lei. Astfel valoarea indemnizaþiei acordate, a venitului brut
este de 14 x 20 = 280 lei
Înregistrarea contabilã
421 = % 117 Reþineri din salariu:
“Personal - 1% ºomaj care se aplicã la salariul brut negociat de
4312 “Contribuþia 2 310 = 3 lei
salarii personalului la asigurãri sociale”
datorate”
4372 „Contribuþia 3 Pentru indemnizaþia acordatã din C.A.S. nu se
personalului la fondul de ºomaj” datoreazã C.A.S. ºi C.A.S.S:
4314 „Contribuþia angajaþilor 1
pentru asigurãrile sociale de Baza de calcul pentru determinarea impozitului pe
sãnãtate” salariu, prin aplicarea deducerii personale de bazã de 250
444 „ Impozitul pe venituri de 5 lei, este de 280 - 3 - 250 = 27 lei.
natura salariilor”
Impozitul aferent este de 27 x 16% = 4 lei
5311 „Casa în lei” 106
Cheltuiala cu salariul brut Venitul net cuvenit salariatului este de 280 – 3 – 4 =
273 lei
641 421 ”Personal salarii 117
=
”Cheltuieli cu datorate”
Înregistrarea contabilã
salariile
personalului”
Indemnizaþia pentru concediul medical din C.A.S.
Indemnizaþia pentru concediul medical din C.A.S.
4311 „Contribuþia = 423 „Personal ajutoare 280
4311 „Contribuþia = 423 „Personal ajutoare 173 unitãþii la asigurãrile materiale datorate”
unitãþii la asigurãrile materiale datorate” sociale”
sociale”
421 “Personal salarii = 4372 “Contribuþia 3
423 „Personal 5311 „Casa în lei”” datorate” personalului la fondul
= 173
ajutoare materiale de ºomaj”
datorate”
421 “Personal salarii = 444 „ Impozitul pe 4
datorate” venituri de natura
C.A.S.S. din B.A.S.S. în cuantum de 6,5% din 2 salarii salariilor”
minime brute pe economie, adicã 6,5% x 620 = 40 lei
423 „Personal = 421 “Personal 3
4311 “Contribuþia 4313 „Contribuþia 40 ajutoare materiale salarii datorate”
=
unitãþii la asigurãrile angajatorului pentru datorate”
sociale” asigurãrile sociale de
sãnãtate” 423 „Personal = 5311 „Casa în lei” 273
ajutoare materiale
datorate”

10
www.CDc.RezonRomania.net septembrie, 2005, nr. 1 (1)
Expert Contabil

NOTA:
C.A.S.S. din B.A.S.S. în cuantum de 6,5% din 2 salarii
minime brute pe economie, adicã 6,5% x 620 = 40 lei În exemplul dat rezultatele au fost obþinute conform
prevederilor O.U.G. 47/2005 privind modalitatea de
rotunjire a veniturilor ºi obligaþiilor bugetare de naturã
4311 “Contribuþia 4313 „Contribuþia 40 salarialã (rotunjire la leu pentru fracþiunile ce depãºesc
=
Unitãþii la asigurãrile angajatorului pentru 0,50 ºi respectiv la 0 lei pentru fracþiunile care se situeazã
sociale” asigurãrile sociale de sub nivelul de 0,49 lei)
sãnatate”
În numãrul urmãtor vom prezenta modalitatea de
La fel ca în luna anterioarã se vor efectua înregistrãrile calcul a concediilor medicale pentru sarcinã (prenatal ºi
specifice privind contribuþiile sociale datorate de societate. postnatal), a indemnizaþiei de maternitate ºi a celei pentru
creºterea copilului.
Victoriea Zamfirescu - expert contabil

FORMAREA DATORIEI VAMALE


Operaþiunile de import-export constituie obiectul de - pentru utilizarea mãrfurilor în alte scopuri decât cele
activitate al unui numãr din ce în ce mai mare de companii. declarate la momentul depunerii declaraþiei vamale pentru
Un subiect de interes în cadrul procedurii de vãmuire îl a beneficia de scutiri, exceptãri sau reduceri de taxe
reprezintã datoria vamalã. vamale;
Regimul juridic al datoriei vamale este stabilit prin - pentru mãrfurile aflate într-o zonã liberã care dispar,
art.141-150 din Codul Vamal al României. Pentru se consumã sau sunt utilizate în alte condiþii decât cele
determinarea cuantumului datoriei vamale trebuie stabilite prevãzute în reglementãrile vamale aplicabile în zonã;
în mod legal, corect ºi precis elementele de taxare, - pentru mãrfurile strãine încorporate în produsele
respectiv nivelul cotei procentuale, valoarea în vamã ºi compensatoare obþinute în regimul de perfecþionare
regulile de origine aplicabile. Întrucât la momentul acesta pasivã;
valoarea în vamã se exprimã în lei, o deosebitã importanþã În situaþia în care nu este posibilã determinarea cu
o are ºi cunoaºterea cursului valutar, exprimat în lei, în exactitate a momentului în care ia naºtere datoria vamalã,
vederea transformãrii în lei a valorii în vamã, exprimatã în momentul luat în considerare pentru stabilirea elementelor
diferite valute strãine cum ar fi: euro, dolari americani, de taxare, proprii mãrfurilor pentru care se datoreazã
forinþi, lire sterline, etc. drepturi vamale de import/export, este acela în care
Foarte important în formarea datoriei vamale este autoritatea vamalã constatã cã mãrfurile se aflã într-o
momentul când aceasta ia naºtere, deoarece elementele situaþie care determinã crearea datoriei vamale.
de taxare enumerate mai sus sunt cele din acel moment, Practic este vorba despre data întocmirii actului
ºi care se stabileºte în funcþie de situaþie astfel: constatator. Când la data constatãrii, autoritatea vamalã
- la data înregistrãrii declaraþiei vamale în detaliu la dispune de informaþii din care rezultã cã datoria vamalã s-
biroul vamal, pentru operaþiunile de plasare a mãrfurilor în a nãscut într-un moment anterior, cuantumul drepturilor de
regim de import sau de admitere temporarã cu exonerare import/export se determinã pe baza elementelor de taxare
parþialã de la plata drepturilor de import; existente la data cea mai îndepãrtatã care se poate stabili
- pentru cazurile în care mãrfurile au fost introduse în pe baza acestor informaþii.
þarã fãrã a se þine seama de îndrumarea lor cãtre un birou Debitorul datoriei vamale este titularul declaraþiei
vamal de interior, cãtre alt loc desemnat sau cãtre o zonã vamale acceptate ºi înregistrate sau persoana care a
liberã; sãvârºit fapta generatoare de drepturi vamale.
- pentru nedepunerea declaraþiei vamale a mãrfurilor Rãspunderea poate fi ºi solidarã a:
româneºti care se introduc în zonele libere precum ºi - persoanelor care participã la faptã, cunoscând sau
pentru mãrfurile româneºti sau strãine aflate în zonele care trebuiau sã cunoascã aceste neregularitãþi în
libere ºi care intrã în þarã; derularea operaþiunii;
- în cazul în care marfa a fost sustrasã de sub - persoanele care dobândesc sau deþin mãrfurile în
supraveghere vamalã, de la acel moment; cauzã, care cunoºteau sau trebuiau sã cunoascã aceste
- prin neexecutarea unor obligaþii, care rezultã urmare neregularitãþi în momentul dobândirii sau deþinerii
a încredinþãrii spre pãstrare a mãrfurilor, cu ocazia mãrfurilor în cauzã. În cazul în care nu se mai poate
constituirii depozitului necesar cu caracter temporar, identifica persoana care a sãvârºit fapta, se considerã
pentru care se datoreazã drepturi vamale de import; debitor ultima persoanã cunoscutã de autoritatea vamalã
- prin neîndeplinirea uneia din condiþiile stabilite prin care a avut posesia mãrfurilor.
regimul vamal sub care au fost plasate mãrfurile;

11
septembrie, 2005, nr. 1 (1) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

Stabilirea datoriei vamale precum ºi debitorului se face


Aplicarea tratamentului tarifar prin întocmirea unui act constatator de reprezentanþii
autoritãþii vamale.
favorabil Actul constatator a cãrui metodologie de întocmire,
avizare ºi înregistrare este reglementatã de Ordinul
Atunci când datoria vamalã a luat naºtere pentru o 1566/1995, modificat prin Ordinul 1015/08.05.1996,
marfã care beneficiazã sau ar fi putut beneficia la import constituie titlu executoriu ºi se utilizeazã:
de taxa vamalã redusã, suma de platã este cea care - pentru încheierea din oficiu a regimurilor vamale
rezultã din aplicarea taxei vamale reduse. suspensive;
Datoria vamalã ia naºtere ºi în cazul în care se referã - în situaþia în care se constatã diferenþe de taxe ºi alte
la mãrfuri prohibite sau cu restricþie, de orice naturã, la drepturi vamale ca urmare a contestaþiilor depuse de
import; de exemplu introducerea unor substanþe chimice titularii operaþiunilor de comerþ exterior în termenul legal
psihotrope, arme, muniþie, explozibili etc. În cazul sau ca urmare a depunerii la autoritatea vamalã a unor
infracþiunilor vamale, datoria vamalã serveºte la cereri de acordare a preferinþelor tarifare;
determinarea temeiului de pornire a urmãririi penale ºi - atunci când se constatã de cãtre controlul ulterior,
stabilirea pedepselor penale. organizat la nivel de birou vamal sau organe ierarhice
superioare, diferenþe în plus sau în minus faþã de taxele ºi
Locul unde ia naºtere datoria drepturile cuvenite bugetului statului;
- în orice altã situaþie când se constatã taxe vamale
vamalã sau alte drepturi neîncasate sau încasate în plus.

Datoria vamalã ia naºtere la locul unde s-au produs Exemplu de formare a datoriei
faptele care au generat-o. Imposibilitatea stabilirii locului
în care a luat naºtere datoria vamalã conduce la soluþia vamale
considerãrii locului în care autoritatea vamalã constatã cã
mãrfurile se gãsesc în situaþia de a genera aceasta - schimbarea destinaþiei iniþiale declarate organelor
datorie. vamale la introducerea în þarã a unui autoturism, în
Prevederea are importanþã în stabilirea jurisdicþiei leasing, prin înstrãinarea acestuia, fãrã anunþarea biroului
organelor de urmãrire, cercetare penalã ºi ulterior de vamal care avea operaþiunea în evidenþã, înainte de
judecatã în cazul faptelor penale. îndeplinirea termenului acordat de autoritatea vamalã. În
Douã sunt situaþiile cele mai frecvente în care se naºte acest caz se va proceda la întocmirea de cãtre autoritatea
datoria vamalã ºi anume: vamalã, reprezentatã prin biroul vamal care are
- încheierea din oficiu sau la iniþiativa organelor vamale operaþiunea în evidenþã, a unui act constatator, având la
a operaþiunilor suspensive, cu întocmirea unui act bazã elementele de taxare de la data depunerii ºi
constatator ºi cu scoaterea din evidenþa autoritãþii vamale înregistrãrii declaraþiei vamale în detaliu;
a operaþiunii în cauzã (a se vedea prevederile art. 155 din - fãrã dovada de origine (certificat EUR1 sau declaraþie
Regulamentul vamal); elementele de taxare sunt cele în pe facturã) ºi cu aplicarea taxelor vamale de bazã;
vigoare la data înregistrãrii declaraþiei vamale pentru - precizãm cã se iau în calcul elementele de taxare
acordarea regimului vamal suspensiv. valabile la data înregistrãrii declaraþiei vamale;
- modificarea scopului declarat la introducerea - valoarea în vamã este 10.000 euro;
mãrfurilor în þarã dacã acestea au beneficiat, la - cursul de schimb valutar pentru transformarea în lei a
introducere, de un tratament favorabil (vezi si prevederile valorii în vamã este 3,5 lei pentru un euro.
art. 71 din Codul vamal al Romaniei, coroborate cu art.
394 din Regulamentul vamal). Elementele de taxare în Astfel valoarea în vamã în lei este de 35.000 lei.
baza cãrora se calculeazã drepturile de import sunt cele în
vigoare la data schimbãrii destinaþiei, valoarea în vamã Procentul de impunere pentru calculul taxei vamale din
fiind cea declaratã la data importului. Dacã mãrfurile prima coloanã a tarifului vamal de import (deci fãrã
importate nu au putut fi utilizate pentru destinaþia aplicarea tratamentului tarifar preferenþial) este de 30%.
declaratã iniþial din motive justificate, datorate
importatorului sau mãrfurilor, restituirea acestora Taxa vamalã va fi 35.000 x 30% = 10.500 lei.
expeditorului iniþial sau distrugerea sub control vamal,
potrivit legii, nu se considerã schimbare a destinaþiei în Comisionul vamal în procent de 0,5% este de 35.000 x
sensul art. 71 din Codul vamal ºi nu se datoreazã drepturi 0,5% = 175 lei.
de import. Dacã mãrfurile au fost sau nu utilizate potrivit
scopului declarat si apoi au fost vândute în vederea Accizele în procent de 6% (stabilit în funcþie de tipul
exportului, se considerã schimbare de destinaþie ºi se carburantului folosit ºi gradul de poluare) sunt calculate
încaseazã drepturile de import potrivit art. 394, alin. (2) din prin aplicarea procentului la o bazã stabilitã prin
Regulamentul vamal. însumarea valorii în vamã cu taxa vamalã calculatã ºi

12
www.CDc.RezonRomania.net septembrie, 2005, nr. 1 (1)
Expert Contabil

comisionul vamal. În final, datoria vamalã care se creeazã ca urmare a


înstrãinãrii înainte de îndeplinirea termenului acordat ºi cu
35.000 + 10.500 + 175 = 45.675. neîndeplinirea obligaþiei de a înºtiinþa organele vamale
despre aceasta, se va obþine prin însumarea taxei
obþinându-se suma de 2.740,5 lei. vamale, a comisionului, a accizei ºi a T.V.A.-ului.

Pentru calculul taxei pe valoarea adãugatã va fi nevoie 10.500 + 175 + 2.740,5 + 9.198,95 ºi va fi de
de stabilirea bazei de calcul, formatã prin însumarea 22.614,45 lei.
valorii în vamã, taxei vamale, comisionului vamal, accizei
calculate, Referitor la plata datoriei vamale, achitarea în termen
de 7 zile de la data comunicãrii actului de constatare a
35.000 + 10.500 + 175 + 2.740,5 = 48.415,5 lei acestei sume, nu antreneazã plata unor majorãri de
întârziere.
care se va înmulþi cu procentul 19% stabilit prin lege.
În numãrul urmãtor vã vom prezenta garantarea
Rezultã un TVA de 9.198,95 lei. datoriei vamale, scutiri de la garantarea datoriei vamale,
evidenþa ºi plata datoriei vamale.
Dinu Lilicã – director economic

AMORTIZAREA FISCALÃ
modificarea normelor metodologice de aplicare a Codului fiscal
Hotãrârea 610/2005 induce anumite modifcãri asupra pentru modalitatea de amortizare acceleratã. Mijloacele
normelor metodologice de aplicare a Codului fiscal fixe provenite din încheierea unui contract de leasing
inclusiv asupra modalitãþii de determinare a profitului financiar intrã sub incidenþa aceloraºi prevederi. Astfel ºi
impozabil. pentru aceste bunuri existã obligativitatea de a fi
În ceea ce priveºte contractele cu plata în rate pãstrate în patrimoniul unitãþii cel puþin jumãtate din
încheiate pânã la data de 30.04.2005, contribuabilii care perioada aferentã duratei normale de utilizare.
au optat pentru impunerea veniturilor pe mãsurã ce În situaþia achiziþiilor de animale ºi plantaþii,
ratele devin scadente, vor beneficia de aceastã facilitate deducerea de 20% se va acorda astfel:
pânã la finalizarea contractelor respective. Cheltuielile a) pentru animale, la data achiziþiei;
se vor constitui ca ºi cheltuieli deductibile proporþional b) pentru plantaþii, la data recepþiei finale de înfiinþare
cu valorile ratelor înregistrate. a plantatiei.
Tratamentul fiscal al investiþiilor în mijloace fixe Intrã sub incidenþa art. 24 din Codul fiscal ºi mijloace
precum ºi al amortizãrilor fiscale implicite se modificã în fixe amortizabile de natura construcþiilor. Pentru
funcþie de data la care au fost puse în funcþiune ºi tipul mijloacele fixe amortizabile prevãzute la art. 24 alin (3)
amortismentului adoptat. Astfel contribuabili care au lit. b) din Codul fiscal, deducerea de 20% se aplicã la
realizat investiþii în mijloace fixe amortizabile sau în data punerii în funcþiune, în momentul recepþiei finale, la
brevete de invenþie amortizabile în cazul în care pânã la întreaga valoare a mijlocului fix amortizabil. În acest caz,
data de 30.04.2005, în momentul punerii în funcþiune valoarea fiscalã rãmasã de recuperat se determinã
aveau opþiunea de a deduce cheltuieli de amortizare în scãzând din valoarea totalã a mijlocului fix amortizabil
cuantum de 20% din valoarea de intrare a mijlocului fix deducerea de 20% ºi amortizarea calculatã pânã la data
respectiv (conform normelor metodologice de aplicare a recepþiei finale, pe durata normalã de utilizare rãmasã.
art. 24 din Codul fiscal). În aceastã situaþie, au obligaþia
sã pãstreze mijlocul fix în patrimoniu cel puþin o perioadã Exemplu privind aplicarea prevederilor art. 24
egalã cu jumãtate din durata normalã de funcþionare. În alin. (12) din Codul fiscal:
caz de nerespectare a prevederilor legale, impozitul pe
profit se va recalcula stabilindu-se dobânzi ºi penalitãþi Un contribuabil achiziþioneazã la data de 10 ianuarie
de întârziere calculate de la data aplicãrii facilitãþilor 2005 o clãdire pe care o pune în funcþiune pe data de 15
respective. a aceleiaºi luni. Valoarea de funcþionare a clãdirii este
Aceleaºi prevederi sunt valabile ºi pentru investiþiile de 30.000 lei. Durata normalã de funcþionare a mijlocului
ulterioare datei respective, în cazul în care nu s-a optat fix este de 40 de ani. Se va folosi modalitatea de

13
septembrie, 2005, nr. 1 (1) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

amortizare liniarã. Din punct de vedere fiscal se va necorporale, se recupereazã prin intermediul
aplica facilitatea privind deducerea de 20% din valoarea deducerilor de amortizare liniarã pe perioada
de intrare a mijlocului fix la data punerii în funcþiune, contractului sau pe durata de utilizare. Acelaºi tratament
conform prevederilor art. 24 alin. (12) din Codul fiscal. fiscal este valabil pentru cheltuielile aferente
achiziþionãrii sau producerii programelor informatice cu
Înregistrãri aferente acestor considerente: precizarea cã acestea se recupereazã pe o perioada de
trei ani. De reþinut este faptul cã în cazul cheltuielilor
-se va deduce din punct de vedere fiscal, în luna ocazionate de achiziþionarea brevetelor de inventie se
ianuarie 2005, o cotã de 20% din valoarea de intrare a poate utiliza ºi metoda de amortizare degresivã sau
mijlocului fix amortizabil: 20% x 30.000 lei = 6.000 lei.; acceleratã.
- din punct de vedere fiscal valoarea rãmasã va fi Încadrarea cheltuielilor de dezvoltare în categoria
recuperatã în urmatoarele 480 de luni, începând cu imobilizãrilor necorporale se va realiza în conformitate
februarie 2005, 30.000lei – 6.000 lei = 24.000 lei; cu criteriile prevãzute de reglementãrile contabile
- amortizarea fiscalã lunarã din februarie pânã în aplicabile.
ianuarie 2045, 50 lei (24.000lei / 480 luni). Deducerile de amortizare aferente mijloacelor fixe se
- cheltuielile de amortizare înregistrate, 50 + 6.000 / determinã fãrã a lua în calcul amortizarea contabilã ºi
480 = 50 + 12,5 = 62,5 lei orice reevaluare contabilã a acestora. Câºtigurile sau
pierderile rezultate din vânzarea sau din scoaterea din
Luna Amortizarea Cheltuielile de funcþiune a acestor mijloace fixe se calculeazã pe baza
fiscalã amortizare valorii fiscale a acestora, care reprezintã valoarea
înregistrate fiscalã de intrare a mijloacelor fixe, diminuatã cu
amortizarea fiscalã.
Ianuarie 2005 6.000 0
Pentru mijloace fixe cu valoarea contabilã
Februarie 2005 50 62,5 evidenþiatã în sold la 31 decembrie 2003, amortizarea
Martie 2005 50 62,5 se calculeazã în baza valorii neamortizate, pe durata
Aprilie 2005 50 62,5 normalã de utilizare rãmasã, folosindu-se metodele de
Mai 2005 50 62,5 amortizare aplicate pânã la data curentã. Valoarea
rãmasã neamortizatã, în cazul mijloacelor fixe
… ... …
amortizabile vândute, este deductibilã la calculul
Decembrie 2044 50 62,5 profitului impozabil în situaþia în care acestea sunt
Ianuarie 2045 50 62,5 valorificate prin unitãþi specializate sau prin licitaþie
TOTAL: 30.000 30.000 organizatã conform prevederilor legale.
Valoarea fiscalã rãmasã neamortizatã, în cazul
mijloacelor fixe amortizabile vândute, reprezintã
Investiþiile în mijloacele fixe destinate prevenirii diferenþa dintre valorea de intrare fiscalã ºi valoarea
accidentelor de muncã ºi bolilor profesionale, ºi cele amortizãrii fiscale, din care se scad sumele rezultate în
destinaþe înfinþãrii ºi funcþionãrii cabinetelor medicale urma valorificãrii acestora.
pot fi deduse valoric integral, din baza de calcul a Pentru determinarea valorii rãmase neamortizate, în
profitului impozabil, la data punerii în funcþiune. cazul mijloacelor fixe cu valoare contabilã evidenþiatã în
Valoarea acetor investiþii poate fi recuperatã ºi prin sold la 31 decembrie 2003, în valoarea de intrare fiscalã
deduceri de amortizare, potrivit prevederilor articolului se includ ºi reevaluarile efectuate, potrivit legii, pânã la
24 din Codul fiscal în conformitate cu normele data curentã.
metodologice de aplicare. Mijloacele fixe amortizabile Cheltuielile înregistrate ca urmare a casãrii unui
destinate prevenirii accidentelor de muncã ºi bolilor mijloc fix cu valoarea de intrare incomplet amortizatã
profesionale trebuie certificate de organisme sunt cheltuieli efectuate în vederea realizãrii de venituri
recunoscute de Ministerul Muncii, Solidaritatii Sociale si impozabile.
Familiei, potrivit Legii protectiei muncii nr. 90/1996, Casarea unui mijloc fix se defineºte ca operaþia de
republicatã. scoatere din funcþiune a activului respectiv, urmatã de
Cheltuielile aferente achiziþionãrii de brevete, dezmembrarea acestuia ºi valorificarea pãrtilor
drepturi de autor, licenþe, mãrci de comerþ sau fabricã ºi componente rezultate, prin vânzare sau prin folosirea
alte valori similare, cheltuielile de dezvoltare care din acestora în activitatea curentã a contribuabilului.
punct de vedere contabil reprezintã imobilizãri
Victoriea Zamfirescu - expert contabil

14
www.CDc.RezonRomania.net septembrie, 2005, nr. 1 (1)
Expert Contabil

DEDUCEREA TAXEI PE VALOAREA


ADÃUGATÃ PENTRU PERSOANELE
IMPOZABILE CU REGIM MIXT
Persoanele impozabile cu regim mixt sunt TVA în urmãtoarele cazuri:
persoanele impozabile înregistrate ca plãtitori de taxã - în situaþia în care este o persoanã impozabilã
pe valoare adãugatã, care realizeazã sau urmeazã sã stabilitã în strãinãtate ºi trebuie sã-ºi desemneze un
realizeze atât operaþiuni care dau drept de deducere cât sediu permanent în România sau un reprezentant fiscal;
ºi operaþiuni care nu dau drept de deducere. - în caz de reorganizare, când o entitate juridicã se
Pentru exercitarea dreptului de deducere trebuie divide ºi în urma divizãrii iau naºtere mai multe
îndeplinite urmatoarele cerinþe : persoane impozabile;
- bunurile respective urmeazã a fi utilizate pentru - în cazul unitãþilor nou înfiinþate, pânã la data
operaþiuni care dau drept de deducere; obþinerii codului de identificare fiscalã de plãtitor de taxã
- persoana impozabilã trebuie sã deþinã o facturã pe valoare adãugatã.
fiscalã sau un alt document legal aprobat, prin care sã În cazul unor modificãri legislative, în sensul trecerii
justifice taxa pe valoare adãugatã aferentã bunurilor de la operaþiuni care dau drept de deducere la
achiziþionate. operaþiuni care nu dau drept de deducere, persoanele
Achiziþiile de bunuri si servicii destinate exclusiv impozabile înregistrate ca plãtitori de TVA trebuie sã-ºi
realizãrii de operaþiuni care dau drept de deducere, ajusteze dreptul de deducere exercitat iniþial pentru taxa
inclusiv de investiþii destinate realizãrii de astfel de pe valoare adãugatã aferentã bunurilor de natura
operaþiuni se înscriu într-un jurnal de cumpãrãri, care se stocurilor constatate pe bazã de inventariere la data
întocmeºte separat pentru aceste operaþiuni, iar taxa pe modificãrii intervenite, precum ºi pentru bunuri de
valoare adãugatã aferentã acestora se deduce integral. natura mijloacelor fixe care au fost achiziþionate cu cel
Achiziþiile de bunuri ºi servicii destinate exclusiv mult 90 de zile anterior modificãrii intervenite, care sunt
realizãrii de operaþiuni care nu dau drept de deducere, destinate realizãrii de operaþiuni care nu dau drept de
inclusiv de investiþii destinate realizãrii de astfel de deducere.
operaþiuni se înscriu într-un jurnal de cumpãrãri, care se În acest caz, ajustarea reprezintã anularea dreptului
întocmeºte separat pentru aceste operaþiuni, iar taxa pe de deducere a taxei pe valoare adãugatã deduse iniþial.
valoare adãugatã aferentã acestora nu se deduce. De exemplu, taxa pe valoare adãugatã dedusã
Bunurile ºi serviciile pentru care nu se cunoaºte pentru un obiectiv de investiþii, înainte de punerea în
destinaþia în momentul achiziþiei, respectiv dacã vor fi funcþiune a acestuia, se ajusteazã la sfârºitul anului
utilizate pentru realizarea de operaþiuni care dau drept calendaristic urmãtor celui de punere în funcþiune a
de deducere sau operaþiuni care nu dau drept de investiþiei astfel :
deducere ori pentru care nu se poate determina - dacã bunul obþinut prin investiþie este utilizat
proporþia în care sunt sau vor fi utilizate pentru exclusiv pentru operaþiuni care nu dau drept de
operaþiuni care dau drept de deducere ºi operaþiuni care deducere, taxa pe valoare adãugatã dedusã iniþial se
nu dau drept de deducere, se evidenþiaza într-un jurnal anuleazã integral;
de cumpãrãri întocmit separat. Taxa pe valoare - dacã bunul obþinut prin investiþie este utilizat atât
adãugatã aferentã acestor achiziþii se deduce pe baza pentru operaþiuni care dau drept de deducere cât ºi
de prorata. pentru operaþiuni care nu dau drept de deducere, taxa
În cazul achiziþiilor destinate realizãrii de investiþii, pe valoare adãugatã dedusã iniþial se recalculeazã pe
care se prevãd cã vor fi utilizate atât pentru realizarea bazã de prorata definitivã determinatã la sfârºitul anului
de operaþiuni care dau drept de deducere, cât ºi pentru calendaristic urmãtor celui de punere în funcþiune a
operaþiuni care nu dau drept de deducere, este permisã investiþiei.
deducerea integralã a taxei pe valoare adãugatã pe În cursul unui an fiscal este permisã rectificarea taxei
parcursul procesului investiþional. deduse aferente achiziþiilor de bunuri sau de servicii
Persoanele impozabile înregistrate ca plãtitori de care se constatã cã ulterior au fost utilizate pentru altã
taxã pe valoare adãugatã pot sã exercite dreptul de destinaþie decât cea prevazutã la data achiziþiei. Aceste
deducere pentru bunuri sau servicii achiziþionate cu cel rectificãri se evidenþiazã pe rândurile de regularizare din
mult 90 zile anterior datei de înregistrare ca plãtitor de decontul de taxã pe valoare adãugatã.

15
septembrie, 2005, nr. 1 (1) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

În cursul anului este permisã deducerea integralã a


Prorata se calculeazã astfel : taxei pe valoare adãugatã. La sfârºitul anului se vor
aplica urmãtoarele reguli:
PRORATA = Veniturile obþinute din operaþiuni care - dacã pot efectua separarea achiziþiilor de bunuri ºi
dau drept de deducere, inclusiv servicii (destinate exclusiv realizãrii de operaþiuni care
subvenþiile legate direct de preþul dau sau nu dau drept de deducere) vor regulariza astfel:
acestora din taxa dedusã în cursul anului se scade taxa de dedus
rezultatã din aplicarea proratei definitive pentru
Veniturile obþinute din operaþiuni care achiziþiile destinate atât realizãrii de operaþiuni cu drept
dau drept de deducere, inclusiv de deducere, cât ºi pentru operaþiuni fãrã drept de
subvenþiile legate direct de preþul deducere, ºi/sau taxa aferentã bunurilor sau serviciilor
acestora + veniturile obþinute din destinate exclusiv operaþiunilor cu drept de deducere.
operaþiuni care nu dau drept de Diferenþa rezultatã se înscrie pe un rând distinct în
deducere + alocaþii, subvenþii sau alte decontul din ultima perioadã fiscalã a anului, ca taxã de
sume primite de la bugetul de stat sau platã la bugetul de stat;
bugetele locale în scopul finanþãrii de - dacã nu se poate efectua separarea achiziþiilor de
activitãþi scutite fãrã drept de deducere bunuri ºi servicii pe destinaþii se aplicã prorata definitivã
sau care nu intrã în sfera de aplicare asupra tuturor achiziþiilor de bunuri ºi servicii efectuate
a TVA în cursul anului. Diferenþa rezultatã se înscrie pe un
rând distinct în decontul din ultima perioadã fiscalã a
Nu se include în calculul prorata: anului.
- veniturile financiare, dacã acestea sunt accesorii Regularizãrile deducerilor operate dupã prorata
activitãþii principale (nu sunt veniturile financiare din provizorie se realizeazã prin aplicarea proratei definitive
punct de vedere contabil, ci veniturile din operaþiuni asupra sumei taxei pe valoare adãugatã deductibile
financiare ºi bancare); aferente achiziþiilor.
- serviciile efectuate de prestatori stabiliþi în Diferenþa în plus sau în minus faþã de taxa dedusã,
strãinatate, pentru care beneficiarii au obligaþia plãþii conform proratei provizorii, se înscrie pe un rând distinct
taxei pe valoare adãugatã. în decontul din ultima perioadã fiscalã a anului.
Prorata se determinã anual, situaþie în care Prorata definitivã se determinã în luna decembrie, în
elementele de la numãrãtor ºi numitor se cumuleazã funcþie de realizãrile efective din cursul anului.
pentru întregul an fiscal. Prin excepþie, prorata poate fi În situaþiile speciale, când prorata calculatã nu
determinatã lunar sau trimestrial, situaþie în care asigurã determinarea corectã a taxei de dedus,
elementele de la numãrãtor ºi numitor sunt cele Ministerul Finantelor Publice, prin direcþiile de
realizate în cursul fiecãrei luni, respectiv trimestru. specialitate, poate aproba aplicarea unei prorate
Prorata aplicabilã provizoriu pentru un an este: speciale, la cererea persoanelor impozabile în cauzã.
- prorata definitivã determinatã pentru anul Dacã aprobarea a fost acordatã în cursul anului,
precedent; persoanele impozabile au obligaþia sã recalculeze taxa
- sau prorata estimatã în funcþie de operaþiunile pe valoare adãugatã dedusã de la începutul anului pe
prevãzute a fi realizate în anul curent. baza proratei speciale.
Persoanele impozabile trebuie sã comunice La cererea justificatã a persoanelor impozabile,
organului fiscal teritorial, la începutul fiecãrui an fiscal organele fiscale pot aproba ca prorata sã fie
cel mai târziu pânã la data de 25 ianuarie, nivelul determinatã lunar sau trimestrial, dupa caz.
prorata provizorie aplicatã, precum ºi modul de În anul în care cererea a fost aprobatã, persoanele
determinare a acesteia. impozabile au obligaþia sã recalculeze taxa pe valoare
Taxa pe valoare adãugatã de dedus se determinã adãugatã dedusã de la începutul anului pe baza proratei
prin aplicarea prorata provizorie asupra taxei pe valoare lunare sau trimestriale.
adãugatã deductibile, aferente achiziþiilor destinate atât Plãtitorii de taxã pe valoare adãugatã cu regim mixt
realizãrii de operaþiuni care dau drept de deducere, cât pot renunþa la aplicarea proratei lunare sau trimestriale
ºi celor care nu dau drept de deducere. numai la începutul unui an fiscal ºi sunt obligaþi sã
Persoanele impozabile care nu au determinat anunþe organele fiscale.
prorata provizorie la începutul anului, deoarece nu Proratele lunare sau trimestriale efectiv realizate
realizau ºi nici nu prevedeau realizarea de operaþiuni sunt definitive ºi nu se regularizeazã la sfârºitul anului.
fãrã drept de deducere în cursul anului, ºi care ulterior
ANCA BUGA - director economic
realizeazã astfel de operaþiuni nu au obligaþia sã
calculeze ºi sã utilizeze prorata provizorie.

16
www.CDc.RezonRomania.net septembrie, 2005, nr. 1 (1)
Expert Contabil

DEPLASAREA ªI PRIMIREA
PRODUSELOR ACCIZABILE AFLATE
ÎN REGIM SUSPENSIV
Important de subliniat este cã acciza se suspendã pe între douã antrepozite fiscale în regim suspensiv, acest
durata deplasãrii unui produs accizabil daca sunt document se întocmeºte în 5 exemplare, utilizate dupã
îndeplinite urmatoarele condiþii: cum urmeazã:
- deplasarea produselor accizabile are loc între douã - primul exemplar rãmâne la antrepozitul fiscal
antrepozite fiscale; expeditor;
- produsul trebuie însoþit de minimum 3 exemplare ale -exemplarele 2, 3 ºi 4 ale documentului însoþesc
unui document administrativ de însoþire, care rãspund produsele accizabile pe parcursul miºcãrii pânã la
cerinþelor prevãzute în norme; antrepozitul fiscal primitor. La sosirea produselor în
- produsul care este deplasat are ambalaj ce prezintã antrepozitul fiscal primitor, acestea trebuie sã fie
la exterior marcaje care identificã cu claritate tipul ºi certificate de cãtre autoritatea fiscalã competentã, în raza
cantitatea produsului aflat în interior; cãreia îºi desfãºoarã activitatea antrepozitul fiscal
- produsul este deplasat într-un container care este primitor, cu excepþiile prevãzute în normele metodologice.
sigilat corespunzãtor, potrivit normelor legale. Toate La sosirea produselor în antrepozitul fiscal primitor,
ambalajele respectiv containerele în care sunt deplasate exemplarul 2 se pãstreazã de cãtre acesta. Exemplarul 3
produsele accizabile în regim suspensiv trebuie sã poarte este transmis de cãtre antrepozitul fiscal primitor la
în mod obligatoriu sigiliile antrepozitului fiscal expeditor. antrepozitul fiscal expeditor. Exemplarul 4 se transmite ºi
Potrivit prevederilor prezentelor norme metodologice, prin rãmâne la autoritatea fiscalã competentã, în raza cãreia
container se poate înþelege ca fiind orice recipient sau îºi desfãºoarã activitatea antrepozitul fiscal primitor;
orice alt mijloc care foloseste ºi serveºte la transportul în - la momentul expedierii produselor exemplarul 5 se
cantitãþi en-gross al produselor accizabile. Containerele în transmite de cãtre antrepozitul fiscal expeditor, autoritãþii
care se deplaseazã produsele respective în cazul fiscale competente în raza cãreia îºi desfºãoarã
deplasãrii în regim suspensiv a alcoolului etilic între douã activitatea.
antrepozite fiscale sau între un antrepozit fiscal ºi un birou
vamal de ieºire din România, trebuie sã poarte ºi sigiliile 1) Se poate reþine cã documentul administrativ de
aplicate de supraveghetorul fiscal, desemnat potrivit însoþire este un instrument care constituie un mijloc de
titlului VIII din Codul fiscal. În situaþia în care vãmuirea se verificare a originii, a ieºirii sau a admiterii într-un
efectueazã la un birou vamal de interior, sigiliile aplicate antrepozit fiscal, precum ºi a livrãrii ºi a transportului unui
de supraveghetorul fiscal vor fi înlocuite, dupã caz, cu produs accizabil care este deplasat în regim suspensiv.
sigiliile vamale. Containerele în care se aflã produsele în 2) În acelaºi timp se poate spune cã documentul
cazul deplasãrii produselor accizabile între un birou vamal administrativ de însoþire conþine date importante ca
de intrare în România ºi un antrepozit fiscal, trebuie sã numele emitentului, al destinatarului ºi al transportatorului,
poarte ºi sigiliile biroului vamal. Sigiliile menþionate sunt datele de identificare ºi informaþii cantitative despre
de unicã folosinþã ºi trebuie sã poarte obligatoriu produsul accizabil care este deplasat conform
însemnele celor care le aplicã. conþinutului.
- autoritatea fiscalã competentã a primit garanþia 3) Referitor la documentul administrativ de însoþire,
prevazutã pentru plata accizelor aferente produsului. acesta se întocmeºte de cãtre antrepozitul fiscal expeditor
în 5 exemplare, care au urmatoarele destinaþii:
- primul exemplar rãmâne la antrepozitul fiscal
Documentul administrativ de expeditor, iar exemplarul 5 se transmite de cãtre acesta,
însoþire la momentul expedierii produselor, cãtre autoritatea
fiscalã teritorialã în raza cãreia îºi desfãºoarã activitatea;
Conform prevederilor legale deplasarea produselor - exemplarele 2, 3 si 4 însoþesc obligatoriu produsul
accizabile în regim suspensiv este permisã numai atunci accizabil pe tot parcursul deplasãrii pânã la antrepozitul
când sunt însoþite de documentul administrativ de însoþire. fiscal primitor.
Conþinutul documentului administrativ de însoþire este 4) În momentul sosirii produsului în antrepozitul fiscal
prezentat în norme. primitor, este necesar ca acesta sã completeze toate cele
Atunci când deplasarea produselor accizabile are loc 3 exemplare ale documentului administrativ de însoþire la

17
septembrie, 2005, nr. 1 (1) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

toate rubricile aferente primitorului ºi, înainte de Ordinului 1.850/2004 privind registrele ºi formularele
desigilarea ºi descãrcarea produsului, sã solicite autoritãþii financiar-contabile.
fiscale teritoriale în raza cãreia îºi desfãºoarã activitatea
desemnarea unui reprezentant al finanþelor publice, care
în maximum 24 de ore trebuie sã se deplaseze, sã
Primirea produselor accizabile
constate, sã efectueze verificarea ºi certificarea datelor aflate în regim suspensiv
înscrise în documentul administrativ de însoþire.
5) Din cele 3 exemplare certificate de cãtre Acciza continuã sã fie suspendatã la primirea
reprezentantul autoritãþii fiscale teritoriale, exemplarul 3 produsului în antrepozitul fiscal pentru un produs în regim
se transmite de antrepozitul fiscal primitor la antrepozitul suspensiv care este deplasat, dacã sunt satisfacute
fiscal expeditor, iar exemplarul 4 se transmite autoritatii urmatoarele cerinþe:
fiscale teritoriale în raza cãreia primitorul îºi desfãºoarã - produsul accizabil în cauzã este plasat în antrepozitul
activitatea, exemplarul 2 rãmâne la antrepozitul fiscal fiscal sau expediat de cãtre un alt antrepozit fiscal, prin
primitor. îndeplinirea cerinþelor prevãzute la art. 186 din Codul
6) Important este ca în cazul antrepozitarului autorizat Fiscal;
pentru producþia de alcool etilic ºi pentru prelucrarea - pe fiecare copie a documentului administrativ de
acestuia, toate cele 5 exemplare ale documentului însoþire antrepozitul fiscal primitor indicã tipul ºi cantitatea
administrativ de însoþire trebuie sã fie vizate de cãtre pentru fiecare din produsele accizabile primite, precum ºi
supraveghetorul fiscal desemnat potrivit prevederilor orice discrepanþã care poate apãrea între produsul
titlului VIII din Codul fiscal, iar în situaþia în care accizabil primit ºi produsul accizabil indicat în scris prin
antrepozitele fiscale de producþie pentru alcool etilic ºi de documentele administrative de însoþire, semnând ºi
prelucrare a acestuia se aflã în localitãþi diferite, trebuie sã înscriind data pe fiecare copie a documentului de însoþire;
se procedeze în conformitate cu prevederile ultimelor - antrepozitul fiscal primitor trebuie sã obþinã de la
douã alineate. autoritatea fiscalã competenþa, certificarea documentului
7) Este necesar de subliniat faptul cã atunci când administrativ de însoþire a produselor accizabile primite,
antrepozitele fiscale de producþie de alcool etilic ºi de cu excepþiile care se regãsesc în normele metodologice.
prelucrare a acestuia se afla în acelaºi loc prin excepþie, - cu privire la cele prezentate mai sus de menþionat
documentul administrativ de însoþire se întocmeºte în 3 este faptul cã obligaþia certificarii documentului
exemplare, din care primul exemplar se pãstreazã la administrativ de însoþire de cãtre autoritatea fiscalã
antrepozitul fiscal de producþie, exemplarul 2 rãmâne la competentã nu este aplicabilã ºi în cazul produselor
antrepozitul fiscal de prelucrare, iar exemplarul 3 se accizabile deplasate în regim suspensiv prin sistemul
transmite la autoritatea fiscalã teritorialã în raza cãreia îºi conductelor fixe.
desfãºoarã activitatea. În situaþia prezentatã mai sus, Antrepozitul fiscal primitor are obligatia ca în termen de
exemplarele 2 si 3 se completeazã de cãtre antrepozitul 10 zile de la primirea produselor sã returneaze o copie a
fiscal de prelucrare în calitate de antrepozit fiscal primitor, documentului administrativ de însoþire persoanei care a
iar certificarea se face în acest caz de cãtre expediat produsul.
supraveghetorul fiscal.
8) Atunci când gospodãriile individuale ale populaþiei
vând produse accizabile cãtre un antrepozit fiscal de
Obligaþia de platã a accizelor pe
producþie, deplasarea produselor în regim suspensiv durata deplasãrii
trebuie sã fie însoþitã obligatoriu de douã exemplare ale
borderoului de achiziþii, pe care antrepozitul fiscal de În cazul oricãrei abateri de la cerinþele prevãzute la art.
producþie mentioneazã în partea superioarã "utilizat ca 186-188, acciza se datoreazã de cãtre persoana care a
document administrativ de însoþire". Aceastã menþiune se expediat produsul accizabil.
înscrie prin aplicarea unei ºtampile care va conþine textul Dacã primeºte de la antrepozitul fiscal primitor un
descris mai sus. Antrepozitul fiscal de producþie, la sosirea document administrativ de însoþire, certificat în mod
produselor, trebuie sã înscrie pe borderou cantitatea corespunzãtor orice persoanã care expediazã un produs
primitã ºi sã solicite autoritãþii fiscale teritoriale în raza accizabil aflat în regim suspensiv este exoneratã de
cãreia îºi desfãºoarã activitatea de desemnare a unui obligaþia de platã a accizelor pentru acel produs.
reprezentant fiscal, care în maximum 24 de ore trebuie sã Dacã nu primeºte documentul administrativ de însoþire
se deplaseze la faþa locului sã verifice, sã constate ºi sã certificat în termen de 30 de zile de la data expedierii
certifice datele înscrise în cele douã exemplare ale produsului persoana care a expediat un produs accizabil
borderoului de achiziþii. Din cele douã exemplare aflat în regim suspensiv, are datoria de a înºtiinþa în
certificate, unul se expediazã gospodariei individuale, iar urmatoarele 3 zile autoritatea fiscalã competentã cu
al doilea exemplar se pãstreazã în evidenþa contabilã de privire la acest fapt ºi de a plãti accizele pentru produsul
cãtre antrepozitul fiscal de producþie. Modelul acestui respectiv în termen de cel mult 5 zile de la data expirãrii
borderou de achiziþii se regãseste prezentat în cuprinsul termenului de primire a documentului în cauzã

18
www.CDc.RezonRomania.net septembrie, 2005, nr. 1 (1)
Expert Contabil

declaraþiei vamale pânã la antrepozitul fiscal primitor.


6) Cele 3 copii au urmãtoarele destinaþii, dupã
Deplasarea unui produs accizabil certificarea acestora de cãtre antrepozitul fiscal primitor:
între un antrepozit fiscal ºi un birou - o copie se reþine de cãtre acesta;
- o copie este transmisã înapoi la biroul vamal de
vamal intrare;
- a treia se transmite autoritãþii fiscale teritoriale în raza
Este de menþionat faptul cã acciza se suspendã în
cãreia îºi desfãºoarã activitatea antrepozitul fiscal
cazul deplasãrii unui produs accizabil între un antrepozit
primitor.
fiscal ºi un birou vamal de ieºire din România sau între un
7) Dovada constituirii garanþiei de cãtre antrepozitul
birou vamal de intrare în România ºi un antrepozit fiscal,
fiscal pentru plata accizelor aferente produsului deplasat
dacã sunt îndeplinite condiþiile prevãzute de normele
va fi reprezentatã numai de confirmarea scrisã a autoritãþii
metodologice, condiþii care trebuie sã fie în conformitate
fiscale teritoriale privind garanþia depusã, în conformitate
cu principiile prevãzute la art. 186-190 din Codul Fiscal.
cu prevederile art. 183 lit. a) din Codul fiscal.
1) În situatia deplasãrii unui produs accizabil între un
antrepozit fiscal ºi un birou vamal de ieºire din România în
vederea exportului, documentul administrativ de însoþire Momentul exigibilitãþii accizelor
se întocmeºte în 5 exemplare. De reþinut cã pe durata
deplasãrii acciza se suspendã numai dacã sunt îndeplinite Acciza devine exigibilã pentru orice produs accizabil la
urmatoarele condiþii: data când acesta este eliberat pentru consum în
- produsul este însoþit de exemplarele 2, 3 si 4 ale România. Un produs accizabil este eliberat pentru
documentului administrativ de însoþire; consum în România, în condiþiile prevãzute la art. 166 din
- produsul care este deplasat are pe ambalaj, la Codul Fiscal.
exterior marcaje care identificã cu toata precizia atât tipul În cazul pierderilor sau lipsurilor, acciza pentru un
cât ºi cantitatea produsului aflat în interior; produs accizabil devine exigibilã la data când se constatã
- containerul în care este deplasat produsul este sigilat o pierdere sau o lipsã a produsului accizabil.
potrivit prevederilor menþionate în conþinutul capitolului 5 ; Prevederea alineatului precedent nu se aplicã ºi plata
- pentru plata accizelor aferente produsul deplasat este accizei nu se datoreazã dacã pierderea sau lipsa intervine
însoþit de dovada constatãrii unei garanþii de cãtre în perioada în care produsul accizabil se aflã într-un regim
antrepozitul fiscal. suspensiv ºi sunt îndeplinite oricare dintre urmãtoarele
2) Primul exemplar al documentului administrativ de condiþii:
însoþire rãmâne la antrepozitul fiscal expeditor, iar - produsul nu este disponibil pentru a fi folosit în
exemplarul 5 se transmite la autoritatea fiscalã teritorialã România datoritã vãrsãrii, spargerii, incendierii,
în raza cãreia acesta îºi desfaºoarã activitatea. inundaþiilor sau altor cazuri de forþã majorã, dar numai în
3) Exemplarele 2, 3 si 4, dupa scoaterea definitivã a situaþia în care autoritaþii fiscale competente i se prezintã
produselor de pe teritoriul Romaniei ºi întocmirea dovezi satisfãcãtoare cu privire la evenimentul respectiv,
declaraþiei vamale de export, se confirmã de biroul vamal împreuna cu informaþia privind cantitatea de produs care
de ieºire din România. Exemplarul 2 rãmâne la biroul nu este disponibilã pentru a fi folositã în România;
vamal, iar exemplarele 3 si 4 se transmit de cãtre biroul - datoritã evaporarii sau altor cauze care reprezintã
vamal antrepozitului fiscal expeditor ºi, respectiv, rezultatul natural al producerii, deþinerii sau deplasãrii
autoritãþii fiscale teritoriale în raza cãreia îºi desfºãoarã produsului, acesta nu este disponibil pentru a fi folosit în
activitatea expeditorul. România dar numai în situatia în care cantitatea de
4) Acciza se suspendã în situaþia deplasãrii unui produs care nu este disponibilã pentru a fi folositã în
produs accizabil între un birou vamal de intrare în România nu depãºeºte limitele prevãzute în norme.
România ºi un antrepozit fiscal, dacã sunt îndeplinite Acciza devine exigibilã, în cazul unui produs accizabil
urmãtoarele condiþii: care are dreptul de a fi scutit de accize, la data la care
- este însoþit de 3 copii ale declaraþiei vamale produsul produsul este utilizat în orice scop care nu este în
accizabil pe care biroul vamal menþioneazã în partea conformitate cu scutirea.
superioarã "utilizat ca document administrativ de insotire". Acciza devine exigibilã, în cazul unui ulei mineral
Menþiunea se face prin aplicarea unei ºtampile care va pentru care acciza nu a fost anterior exigibilã, la data la
conþine textul menþionat: care uleiul mineral este oferit spre vânzare sau la care
- produsul are la exterior pe ambalajul în care este este utilizat drept combustibil sau carburant.
deplasat, marcaje care identificã cu claritate atât tipul cât Acciza devine exigibilã la data revocãrii sau anulãrii
ºi cantitatea produsului aflat în interior; autorizaþiei în cazul unui produs accizabil, pentru care
- containerul în care este deplasat produsul este sigilat acciza nu a fost anterior exigibila ºi care este depozitat
potrivit prevederilor menþionate în conþinutul capitolului 5; într-un antrepozit fiscal pentru care se revocã sau se
- produsul este însoþit de dovada constituirii de cãtre anuleazã autorizaþia.
antrepozitul fiscal primitor a unei garanþii pentru plata La momentul în care acciza devine exigibilã accizele
accizelor aferente produsului deplasat. se calculeazã în funcþie de cota ºi rata de schimb în
5) Produsele accizabile sunt însoþite de cele 3 copii ale vigoare. Andrei Dragomir – expert contabil

19
septembrie, 2005, nr. 1 (1) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

ASPECTE FISCALE ÎN CAZUL


AGENÞIILOR DE TURISM
Modificãrile asupra Legii 571/2003 privind Codul fiscal,
precum ºi asupra normelor metodologice de aplicare, tind Pachetul turistic este constituit din urmãtoarele
sã vinã în întâmpinarea dificultãþilor generate de specificul elemente:
unor activitãþi economice. Astfel în cadrul capitolului XV –
Dispoziþii tranzitorii art. 161 alin. (4) stabileºte excepþii - cheltuieli cu cazarea facturate de persoana juridicã
privind tratamentul fiscal al operaþiunii de intermediere în din þara în care are loc excursia, în valoare de 1750 de
turism. Acest tratament poate fi aplicat doar în mãsura în euro, la data de 25 iulie 2005. La aceastã datã rata de
care agenþiile de turism acþioneazã în nume propriu ºi în schimb este de 3,5 lei/euro;
folosul turistului, prin achiziþionarea de bunuri ºi/sau - cheltuieli de transport, facturate de o firmã de
servicii de la alte persoane impozabile. transport din strãinãtate, la data de 15 iulie 2005, în
În cazul agenþiilor de turism baza de calcul a valoare de 600 euro. La aceastã datã rata de schimb este
impozitului pe profit o constituie beneficiul realizat, din de 3,4 lei/euro.
care se scade suma taxei pe valoarea adãugatã inclusã în
beneficiul respectiv (a se vedea punctul 68 alin. (4) din Pentru a putea determina T.V.A.-ul ºi baza de
normele de aplicare a Codului fiscal). Cunatumul impozitare trebuie sã stabilim data la care toate
beneficiului este dat de diferenþa dintre preþul de vânzare elementele componente ale pachetului turistic sunt certe.
practicat de agenþia de turism ºi costul real al pachetului
turistic. Astfel, clientul beneficiazã de serviciile agenþiei de
Unul din aspectele fiscale, care pune probleme în turism între data de 17 iulie – 25 iulie 2005. Data ultimei
cadrul unei agenþii de tursim, este chiar întocmirea facturii operaþiuni este de 25 iulie 2005.
fiscale ºi evidenþa T.V.A.-ului. Conform aliniatului (5),
agenþiile de turism nu au dreptul de a înscrie T.V.A.-ul, în Vom efectua calculele pentru determinarea costului
mod distinct, pe facturile fiscale sau alte documente care real al pachetului de servicii ºi al beneficiului.
se predau turistului, atunci când acestea reflectã
operaþiuni pentru care existã reguli speciale de determinre Cheltuieli de cazare = 1.750 x 3,5 = 6.125 lei
a taxei pe valoarea adãugatã. Pe aceste documente
fiscale trebuie înscrisã menþiunea „T.V.A. inclusã”. Cheltuieli de transport = 600 x 3,4 = 2.040 lei
Taxa pe valoarea adãugatã, pentru serviciul unic
furnizat, devine exigibilã doar la data la care preþul de Cost real = cheltuieli de trasport + cheltuieli de cazare
vânzare al pachetului de servicii turistice ºi costul real al = 8.165 lei
acestuia devin certe.
Aplicarea regulilor speciale este obligatorie atunci Beneficiul = Preþ de vânzare – Cost real = 10.300 –
când turistul este persoanã fizicã sau dacã “pachetul de 8.165 = 2.135 lei
servicii turistice conþine componente pentru care locul
prestãrii este considerat a fi în strãinãtate”, (punctul 68, Baza de impozitare = beneficiu / 1,19% = 1.794,12 lei
alin. (9) din norme). În afara acestor situaþii, se poate opta
pentru aplicarea regimului normal de taxã pe valoarea T.V.A. aferentã = baza de impozitare x 19% = 340,88
adãugatã, pentru operaþiunile prevãzute la aliniatul (1). lei
Astfel se poate factura fiecare componentã a pachetului
de servicii cu T.V.A.-ul aferent. Înregistrãri contabile
În cazul în care se efectueazã atât operaþiuni pentru
care se aplicã regimul normal de taxã pe valoare Factura externã pentru efectuarea transportului la data
adãugatã, cât ºi cel special agenþia de turism trebuie sã de 15 iulie 2005
întocmeascã evidenþe contabile separate pentru fiecare în
parte. 462 “Creditori = 401 “Furnizori” 2.040
diverºi”
Exemplul 1 – pentru aplicarea regimului special

Fie un pachet turistic în strãinãtate al cãrui preþ de


vânzare stabilit de agenþia de turism este de 10.300 lei. Factura externã de cazare la data de 25 iulie 2005
Aceastã sumã a fost încasatã la data de 5 iulie 2005.

20
www.CDc.RezonRomania.net septembrie, 2005, nr. 1 (1)
Expert Contabil

462 “Creditori = 401 “Furnizori” 6.125


diverºi” Înregistrãri contabile

Factura primitã de la furnizorul de combustibil


Pachetul turistic la data de 25 iulie 2005 % =
401 “Furnizori” 1.190
411 = % 10.300
6022 “Cheltuieli
„Clienþi” 1.000
8.165 privind combustibilul”
462 ”Creditori diveºi”
4426 “T.V.A.
190
704 ”Venituri din lucrãri 1.794,12 deductibilã’
executate ºi servicii prestate”
Factura fiscalã emisã de agenþia de turism aferentã
4427 “T.V.A. colectatã” 340,88 transportului
411 “Clienþi” = % 3.570
Exemplul 2 – pentru aplicarea regimului special ºi a
celui normal concomitent
704 ”Venituri din lucrãri 3.000
Am precizat mai sus cã în acest caz agenþiile de turism executate ºi servicii
trebuie sã conducã evidenþe contabile separate. prestate”

Sã considerãm cazul în care agenþia de turism dispune 4427 “T.V.A. colectatã” 570
de mijloace proprii de transport.
În acest caz T.V.A.-ul trebuie înregistrat la întreaga
Valoarea transportului facturatã de agenþia de turism valoare a serviciului prestat, nu doar cel aferent
este de 3.570 lei pentru care s-au efectuat cheltuieli cu beneficiului obþinut în urma serviciului prestat, ca în
combustibilul de 1.190 lei. exemplul anterior. Mirona Serac - economist

TAXA PENTRU FOLOSIREA


MIJLOACELOR DE RECLAMÃ ªI
PUBLICITATE
Începând cu 1 ianuarie 2006 va intra în vigoare H.G. Excepþie de la cele menþionate mai sus fac serviciile de
797/2005, care modificã anexa la normele metodologice reclamã ºi publicitate realizate prin mijloace de informare
de aplicare a prevederilor Titlului IX din Codul fiscal, în masã scrise ºi audiovizuale.
privind nivelurile pentru valorile impozabile, impozitele ºi Aceastã taxã se plãteºte la bugetul local al unitãþii
taxele locale ºi alte taxe asimilate acestora, precum ºi ale administrativ-teritoriale în raza cãreia se aflã persoana
amenzilor care se indexeazã anual. care presteazã serviciile de reclamã ºi publicitate.
În vederea creºterii activitãþii, a cuantumului cifrei de Taxa se plãteºte lunar de catre prestatorul de servicii la
afaceri companiile recurg la utilizarea mijloacelor de bugetul local, pânã la data de 10 a lunii urmãtoare celei în
reclamã ºi publicitate, pentru care se datoreazã taxa care a intrat în vigoare contractul de prestãri de servicii
aferentã la bugetul de stat. Nivelul acestei obligaþii respectiv, începând cu acel moment ºi pe toatã durata
bugetare va fi afectat, începând cu 1 ianurie 2006 prin desfãºurãrii contractului.
modificãrile induse asupra normelor metodologice de
aplicare a Codului fiscal.
Conform prevederilor art. 270 din Codul fiscal, taxa
Calcul taxei pentru folosirea
pentru folosirea mijloacelor de reclamã ºi publicitate se mijloacelor de reclamã ºi publicitate
datoreazã de orice persoanã care beneficiazã de servicii
de reclamã ºi publicitate în România, efectuate în baza Se calculeazã prin aplicarea la valoarea serviciilor de
unui contract sau a unui alt fel de înþelegere încheiatã cu reclamã ºi publicitate a unei cote stabilite de consiliul local,
altã persoanã. cuprinsã între 1% ºi 3% (inclusiv).

21
septembrie, 2005, nr. 1 (1) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

Nivelul cotei se stabileºte în cursul lunii mai a fiecãrui


an pentru anul fiscal urmãtor. Lãþimea l = 2.80 m
Valoarea serviciilor de reclamã ºi publicitate cuprinde
orice platã obþinutã sau care urmeazã a fi obþinutã pentru Suprafaþa pentru care se datoreazã taxa este de:
serviciile de reclamã ºi publicitate, fãrã TVA.
S = L x l = 6,20 m x 2,80 m = 17,36 m2
Taxa pentru afiºaj în scop de Firma instalatã la locul în care o persoanã îºi
reclamã ºi publicitate desfãºoarã activitatea economicã este asimilatã afisajului.

Conform art. 271 din Codul fiscal , aceasta se Taxa se recalculeazã pentru a reflecta numãrul de luni
datoreazã de orice persoanã care utilizeazã un panou, sau fracþiunea de lunã dintr-un an calendaristic în care se
afiºaj sau structurã de afiºaj pentru reclamã ºi publicitate afiºeazã în scop de reclamã ºi publicitate.
într-un loc public, care nu are la bazã un contract de
publicitate.
Se plãteºte anual, la bugetul local al administraþiei
Plata taxei pentru afiºaj în scop de
publice locale în raza cãreia este amplasat panoul, afiºajul reclamã ºi publicitate
sau structura de afiºaj respectivã.
În cazul în care panoul, afiºajul sau structura de afiºaj Se plãteºte anual, astfel:
este închiriatã unei alte persoane, taxa va fi datoratã de - integral pânã la data de 15 martie (inclusiv) a anului
cãtre utilizatorul final. curent;
- trimestrial, în 4 rate egale scadente la 15 martie, 15
iunie, 15 septembrie ºi 15 noiembrie inclusiv.
Calcul taxei pentru afiºaj în scop de
reclamã ºi publicitate Consiliile locale pot impune persoanelor care
datoreazã taxa sã depunã în termen de 30 zile de la data
Se calculeazã prin înmulþirea numãrului de metri amplasãrii o declaraþie anualã la compartimentul de
pãtraþi sau a fracþiunii de metru pãtrat a suprafeþei specialitate al autoritãþii locale.
afiºajului pentru reclamã sau publicitate cu o sumã
stabilitã de consiliul local:
- pentru un afiºaj situat în locul în care persoana
Scutiri
deruleazã o activitate economicã, suma este de pânã la
Taxa pentru serviciile de reclamã ºi publicitate ºi taxa
20 lei. Nivelul indexat prevãzut pentru anul 2005 este de
pentru afiºaj în scop de reclamã ºi publicitate nu se aplicã
pânã la 21,40 lei, iar pentru anul 2006 de pânã la 23 lei.
instituþiilor publice, cu excepþia cazurilor când acestea fac
- pentru oricare alt afisaj, panou sau structurã de afiºaj
reclamã unor activitãþi economice.
suma este de pânã la 15 lei. Nivelul indexat prevãzut
Taxa pentru afiºaj în scop de reclamã ºi publicitate nu
pentru anul 2005 este de pânã la 16,10 lei, iar pentru anul
se aplicã:
2006 de pânã la 17 lei.
- unei persoane care închiriazã panoul, afiºajul sau
structura de afiºaj unei alte persoane;
Suprafaþa pentru care se datoreazã taxa este
- pentru afiºele, panourile sau alte mijloace de reclamã
determinatã de dreptunghiul imaginar în care se înscriu
ºi publicitate amplasate în interiorul clãdirilor. Se includ ºi
toate elementele ce compun afiºul respectiv.
afiºele expuse în exteriorul clãdirii prin care se fac publice
spectacolele (manifestare artisticã, competiþie sportivã
Exemplu
sau altã activitate distractivã), dar numai cele de la sediul
organizatorilor sau de la locul desfãºurãrii spectacolului.

x
- pentru panourile de identificare a instalaþiilor
energetice, marcaje de avertizare sau de circulaþie,
precum ºi alte informaþii de utilitate publicã ºi
INVENT educaþionalã.
Nu se datoreazã taxa pentru folosirea mijloacelor de
reclamã ºi publicitate pentru afiºajul efectuat pe mijloacele
de transport care nu sunt destinate prin construcþie
realizãrii de reclamã ºi publicitate.
Lungimea L = 6, 20 m
Anca Buga – director economic

22
www.CDc.RezonRomania.net septembrie, 2005, nr. 1 (1)
Expert Contabil

CONTABILITATEA CAPITALULUI SOCIAL


Capitalurile deþinute de agenþii economici reprezintã cuprinzând numãrul de pãrþi sociale (acþiuni) subscrise ºi
surse stabile ºi permanente de finanþare a activului valoarea nominalã a acestora, vãrsãminte efectuate,
patrimonial. Datoritã faptului cã se aflã la dispoziþia menþiuni privind vânzarea sau cumpãrarea de pãrþi
agenþilor economici o perioadã mai mare de timp, ele sociale (acþiuni) etc.
poartã denumirea de capitaluri permanente ºi se pot
structura astfel: Capitaluri proprii (pasiv intern); Capitaluri Evaluarea capitalului social
strãine (pasiv extern); Provizioane asimilate capitalurilor;
Capitalul social este divizat în acþiuni la societatile de
Capitalurile proprii cuprind totalitatea capitalurilor aflate
capitaluri ºi în pãrþi sociale la societãþile de persoane.
în proprietatea titularilor de patrimoniu (acþionari ºi
Acþiunile sau pãrþile sociale se pot evalua la urmãtoarele
asociaþi). Acestea se constituie din aportul proprietarilor,
valori:
din profit, din subvenþii etc. Principalele forme de
Valoarea nominalã este datã de raportul dintre
manifestare ale capitalurilor proprii sunt: Capital social;
capitalul social ºi numãrul de titluri emise (acþiuni sau pãrþi
Prime legate de capital; Rezerve din reevaluare; Rezerve;
sociale);
Rezultatul exerciþiului.
Valoarea de piaþã sau cotaþia titlurilor este valoarea de
vânzare-cumpãrare a titlurilor, care se stabileºte, de
Capitalurile strãine sunt împrumuturi ºi datorii pe
regulã, prin negociere la bursa de valori, pe baza
termen mediu ºi lung reprezentate de: Împrumuturi din
raportului dintre cerere ºi ofertã;
emisiuni de obligaþiuni; Credite bancare pe termen mediu
- Preþul de emisiune sau cursul este preþul care trebuie
ºi lung; Datorii legate de participaþii; Dobânzi aferente
plãtit de cãtre persoanele care subscriu acþiunile sau
împrumuturilor.
pãrþile sociale. Preþul de emisiune poate fi egal, mai mare
sau mai mic decât valoarea nominalã;
Provizioanele reglementate ºi cele pentru riscuri ºi
Valoarea financiarã exprimã echivalentul
cheltuieli sunt provizii constituite în scop de autoprotecþie
corespunzãtor capitalizãrii dividendului anual pe o acþiune
faþã de numeroase riscuri ºi deprecieri posibile.
la o ratã medie a dobânzii pe piaþã;
Valoarea financiarã = dividendul distribuit pe acþiune:
Aspecte generale privind rata medie a dobânzii pe piaþã.
contabilitatea capitalului social Valoarea de randament este valoarea
corespunzãtoare profitului net pe o acþiune care se poate
capitaliza în cursul exerciþiului financiar la o ratã medie a
Actul constitutiv este documentul prin care se
dobânzii.Venitul titlurilor este egal cu dividendele plus
stabileºte modul de organizare ºi funcþionare a societãþii
profitul încorporat în rezerve.
comerciale, cuprinzând informaþii privind: denumirea ºi
sediul societãþii, forma juridicã, obiectul de activitate,
Valoarea de randament = (dividendul distribuit pe
capitalul social subscris, structura acestuia ºi modalitãþile
actiune + cota parte din profit pe actiune încorporatã în
de constituire, organele de conducere ºi administrare,
rezerve) / rata medie a dobânzii pe piaþã.
dizolvarea societãþii etc.
Vãrsarea capitalului social subscris se reflectã în
Valoarea contabilã sau bilanþierã se calculeazã ca un
urmãtoarele tipuri de documente, în funcþie de natura
raport între activul net contabil ºi numãrul de titluri.
aporturilor:
Activul net contabil = activ total – datorii – active fictive
Chitanþa – pentru depunerea aportului la casierie sub
sau activul net contabil = capitaluri proprii – active fictive.
formã de numerar;
Activele fictive sunt formate din cheltuieli de
Foaie de vãrsãmânt – pentru depunerea aportului
constituire, active de regularizare, prime privind
direct în bancã, în contul de disponibil;
rambursarea obligaþiunilor.
Proces verbal de predare-preluare – în cazul
aporturilor în naturã, în care se precizeazã caracteristicile Constituirea capitalului social
ºi valoarea bunurilor aduse ca aport, evaluate de o
comisie sau de cãtre un expert evaluator. Capitalul social este constituit din valoarea pãrþilor
sociale depuse de asociaþi, iar la societãþile comerciale de
Registrul asociaþilor (acþionarilor) þine evidenþa capitaluri, din valoarea acþiunilor deþinute de acþionari.
nominalã a capitalului social pe fiecare asociat (acþionar), Constituirea capitalului social se face prin subscriere

23
septembrie, 2005, nr. 1 (1) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

de aport social de cãtre asociaþi. Prin acþiunea de capitalului social. Practic majorarea capitalului se poate
subscriere, asociaþii se angajeazã în actul de constituire la face fie prin emisiunea de noi actiuni sau pãrþi sociale, fie
o contribuþie în bani sau în naturã, în vederea înfiinþãrii prin creºterea valorii nominale a acþiunilor sau pãrþilor
sau dezvoltãrii unei societãþi comerciale. Pentru cã între sociale.
subscriere ºi depunerea efectivã a capitalului promis
poate exista un anumit decalaj de timp, capitalul social Majorarea capitalului prin compensarea unor datorii
îmbracã douã forme : capital subscris nevãrsat; capital ale societãþii în acþiuni
subscris vãrsat;
La constituirea societãþilor pe acþiuni trebuie vãrsat cel Motivul acestor operaþiuni este anularea anumitor
putin 30% din capitalul subscris, iar în cazul constituirii datorii fãrã a apela la trezorerie. În aceastã situaþie,
prin subscripþie publicã, cel puþin 50%. Restul de capital mãrirea capitalului social se face prin conversia unor
se varsã în termen de 12 luni de la înmatriculare. În cazul datorii în acþiuni sau pãrþi sociale, care se face numai cu
societãþilor cu rãspundere limitatã, capitalul social acordul creditorului, care devine acþionar sau asociat.
subscris se varsã, de regulã, integral înainte de începerea
formalitãþilor de constituire. Reducerea capitalului social
Orice modificare a capitalului social se poate face
numai pe baza hotãrârii adunãrii generale a acþionarilor
Principalele situaþii în care se impune micºorarea
sau asociaþilor ºi cu îndeplinirea tuturor formalitãþilor
capitalului social sunt:
legate de aceastã hotãrâre.
- existenþa unui capital supradimensionat în raport cu
Mãrimea minimã a capitalului social depinde de tipul
activitatea economica a unitãþii;
de societate.
- vânzarea unei pãrþi din activele unitãþii care nu mai
sunt necesare desfãºurãrii activitãþii;
Creºterea capitalului social - acoperirea pierderilor din exerciþiile anterioare, care
se face numai în cazul în care se constatã cã pierderile
Necesitatea mãririi capitalului social poate sã aparã sunt prea mari pentru a putea fi absorbite de rezervele
atunci când unitatea întampinã dificultãþi financiare, dar ºi constituite sau de profiturile exerciþiilor viitoare;
atunci când ea este într-o situaþie prosperã ºi vrea sã-ºi - retragerea unor asociaþi sau acþionari, cãrora li se
extindã activitatea. În ambele situaþii societatea are nevoie restituie contravaloarea aportului social depus de aceºtia.
de noi fonduri bãneºti sau de anumite bunuri, pe care Reducerea capitalului social se poate realiza prin mai
preferã sã le procure prin majorare de capital decât sã multe cãi:
recurgã la împrumuturi, care implicã un efort financiar - reducerea valorii nominale sau a numãrului de acþiuni
considerabil. Majorarea capitalului social se poate face pe sau pãrþi sociale;
mai multe cãi ºi anume: - rãscumpãrarea acþiunilor ºi anularea acestora.
- noi aporturi în naturã ºi numerar;
- prin operaþiuni interne sau autofinanþare, adicã prin Aplicaþii privind capitalul social
încorporarea în capitalul social a unor elemente ce aparþin
capitalurilor proprii, cum ar fi: rezervele, primele legate de
Exemplul 1
capital, profitul;
- conversia unor datorii în acþiuni.
Se efectueaza înregistrãrile contabile pentru
urmãtoarele operaþiuni:
Majorarea capitalului prin noi aporturi în naturã sau
numerar
Se înfiinþeazã o societate comercialã cu rãspundere
limitatã cu un capital social subscris de 2.000 lei, vãrsat în
O asemenea creºtere a capitalului social este
bancã integral înainte de înmatricularea societãþii la
determinatã de necesitatea procurãrii de noi resurse
Registrul Comerþului.
pentru finanþarea investiþiilor sau pentru întãrirea situaþiei
financiare a unitãþii. Operaþia produce o creºtere a
Vãrsarea capitalului subscris:
activelor (mijloace bãneºti, imobilizãri, stocuri etc.) ºi o
majorare corespunzãtoare a capitalului social

Majorarea capitalului prin operaþiuni interne 512 Conturi curente la 2.000


bãnci
Motivul creºterii capitalului social este întãrirea
101 Capital social 2.000
credibilitãþii financiare a unitãþii în faþa asociaþilor sau
acþionarilor. Operaþiile conduc la diminuarea rezervelor,
primelor legate de capital, diferenþelor legate de
reevaluare ºi profitului, concomitent cu creºterea

24
www.CDc.RezonRomania.net septembrie, 2005, nr. 1 (1)
Expert Contabil

Exemplul 2 Exemplul 4
Se înfiinteazã o societate comercialã în nume colectiv Adunarea generalã extraordinarã a acþionarilor
cu un capital social subscris de 4.500 lei, vãrsat integral hotãrãºte majorarea capitalului social prin emisiunea unui
înainte de înmatricularea astfel: nou pachet de 5.000 de acþiuni cu valoare nominalã de 1
- numerar depus la bancã: 1.500 lei; leu, care se vor achita ulterior în numerar;
- un utilaj evaluat la 2.500 lei;
- materii prime în valoare de 500 lei; Subscrierea acþiunilor:

Vãrsarea capitalului subscris: Decontãri cu asociaþii


456 5.000
privind capitalul (5000*1)
512 Conturi curente la Capital social
1.500 101 5.000
bãnci
212 Mijloace fixe 2.500 Efectuarea vãrsãmintelor de cãtre acþionari:

301 Materiale consumabile 500 531 Casa 5.000


101 Capital social 4.500 456 Decontãri cu asociaþii 5.000
privind capitalul

Exemplul 3 Exemplul 5

Se constituie o societate comercialã sub forma unei Adunarea generalã extraordinarã a asociaþiilor
societãþi pe acþiuni cu un capital subscris de 30.000 lei hotãrãºte majorarea capitalului social prin acceptarea
divizat în 30.000 de acþiuni. La înfiinþare s-a depus la unui nou aport în naturã concretizat într-un utilaj evaluat la
bancã contravaloarea a 18.000 de acþiuni ºi s-au adus 12.000 lei.
aporturi în naturã concretizate în utilaje evaluate la suma
de 10.000 lei, pentru care s-au acordat 10.000 de acþiuni. Subscrierea aportului în naturã:
Restul capitalului social s-a depus în contul bancar în
termen de 12 luni de la înfiinþare. 456 Decontãri cu asociaþii
12.000
privind capitalul
Subscrierea capitalului: Capital social
101 12.000
456 Decontãri cu asociaþii
30.000
privind capitalul
101 Capital social 30.000 Intrarea în patrimoniu a aportului subscris:

212 Mijloace fixe 12.000


Vãrsarea capitalului în momentul înfiinþãrii:
456 Decontãri cu asociaþii 12.000
Conturi curente la bãnci privind capitalul
512 18.000
(18.000 x 1)
Exemplul 6
212 Mijloace fixe (10.000 x 1) 10.000
O societate comercialã hotãrãºte majorarea capitalului
456 Decontãri cu asociaþii 28.000 social prin încorporarea urmãtoarelor elemente din
privind capitalul
capitaluri proprii:

512 Rezerve de
Vãrsarea ulterioarã a capitalului: 1.500
reevaluare
106 Rezerve 1.000
512 Conturi curente la bãnci 2.000
(2.000 x 1) Rezultat reportat
107 200
456 Decontãri cu asociaþii 2.000
privind capitalul Capital social
101 2.700

25
septembrie, 2005, nr. 1 (1) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

Achiziþionarea acþiunilor proprii:


Exemplul 7 Alte venituri de plasament
508 2.000
ºi creanþe asimilate
O societate comercialã hotãrãºte prin Adunarea (1.000*1)
Generalã a Asociaþilor, majorarea capitalului social cu
1.600 lei prin compensarea unei datorii faþã de furnizor: 531 Casa 2.000

401 Furnizoril 1.600


Anularea acþiunilor de rãscumpãrare:
101 Capital social 1.600
101 Capital subscris vãrsat 1.000
(1.000 x 1)
Exemplul 8 668 Alte cheltuieli 1.000

Se hotãrãºte prin Adunarea Generalã a Asociaþilor 508 Alte titluri de plasament 2.000
diminuarea capitalului social cu 7.000 lei în vederea ºi creanþe asimilate
acoperirii unor pierderi raportate din exerciþiile precedente
Exemplul 10
Anularea acþiunilor rãscumparate:
Un asociat se retrage din afacere ºi i se restituie în
101 Capital social (1* 7.000) 7.000 numerar contravaloarea aportului social depus în sumã de
3.000 lei.
508 Alte venituri de plasament 6.500
ºi creanþe asimilate Suma achitatã asociatului care se retrage:
768 Alte venituri financiare 500
456 Decontãri cu asociaþii
3.000
privind capitalul
531 Casa 3.000
Exemplul 9

În vederea reducerii capitalului social, o societate Capitalul social retras de asociat:


rãscumpãrã cu numerar 1.000 de acþiuni cu preþul de 2 lei
bucata, pe care, ulterior, le anuleazã. 101 Capital social
3.000
Valoarea nominalã a acþiunilor este de 1 leu.
456 Decontãri cu asociaþii 3.000
Mirona Serac - economist privind capitalul

CONTABILITATEA DE GESTIUNE A
STOCURILOR ÎN CAZUL UNEI EDITURI
În ultima perioadã activitatea de editurã se întâlneºte La intrarea în patrimoniu stocurile de produse finite
destul des în economia româneascã. În general obiectul sunt evaluate la preþul de cost. Evidenþa tehnico-operativã
de activitate al editurilor conþine realizarea, editarea, este organizatã pe gestiuni ºi depozite. Stocurile de
publicarea de cãrþi , reviste ºi alte publicaþii. produse finite sunt încadrate în conturile sintetice de
În cadrul acestei activitãþi, luând în considerare gradul I din clasa 3 din planul general de conturi ºi se
considerentele contabile, cel mai important aspect îl folosesc conturi sintetice de grad II.
reprezintã contabilitatea stocurilor. Evidenþa contabilã analiticã se þine atât valoric cât ºi
cantitativ, în funcþie de natura produselor finite ºi pe locuri
Studiu de caz de depozitare.

Fie societatea X care funcþioneazã ca editurã ºi îºi Operaþiuni aferente contabilitãþii


organizeazã stocurile în conformitate cu Legea
Contabilitãþii nr. 82/1991, republicatã. stocurilor de produse finite

26
www.CDc.RezonRomania.net septembrie, 2005, nr. 1 (1)
Expert Contabil

Intrãri în gestiune:
Livrarea cãrþilor în custodie la terþi
- recepþionarea tirajelor de la tipografii;
- sosirea ºi recepþionarea retururilor de la clienþi; Se face pe baza avizului de expediþie.
- înregistrarea plusurilor cu ocazia inventarierii.
Descãrcarea gestiunii
Ieºiri din gestiune:
- vânzãrile directe ale produselor finite cãtre clienþi; Se face pe baza centralizatorului.
- livrãrile de produse finite aflate în custodie (regimul
de consignaþie), cu întocmirea avizului de însoþire a mãrfii; 345 “Produse finite aflate la terþi” = 345 “Produse finite”
- acordarea cu titlu gratuit a unor lucrãri cãtre
beneficiari;
- tocarea (distrugerea) lucrãrilor nevandabile; Vânzarea cãrþilor aflate în gestiune
- înregistrarea sponsorizãrilor;
- înregistrarea minusurilor cu ocazia inventarierii. Pentru acesta se va întocmi factura fiscalã, conform
situaþiei de vânzari comunicate de cãtre clienþi.
Conform articolului 140, alin. (2), lit.b) pentru “livrarea
de manuale ºcolare, cãrþi, ziare ºi reviste, cu excepþia Înregistrarea cãrþilor aflate în custodie
celor destinate exclusiv publicitãþii” se aplicã cota redusã
de T.V.A. de 9%. 345 “Produse finite aflate la terþi” = 345 “Produse finite”

Înregistrarea operaþiunilor contabile


Înregistrarea cãrþilor vândute
Astfel, vom prezenta operaþiunile privind gestiunea 711 “Variaþia stocurilor” = 345 “Produse finite”
stocurilor de cãrþi ºi alte materiale tipãrite.
Aceste înregistrãri se vor efectua la costul de producþie
Lucrãri primite de la tipografii pe bazã de aviz de
însoþire a mãrfii pentru care s-au întocmit N.I.R.-uri
Înregistrarea creanþelor faþã de clienþi aferente
mãrfurilor vândute
Primirea de lucrãri în gestiunea unitãþii
411 “Clienþi” = %
Înregistrarea acestora se va face la cost de producþie.
701 “Venituri din vânzarea
345 “Produse finite” = 711 “Variaþia stocurilor” produselor finite - cãrþi”
4427 “T.V.A. colectatã”
Facturi sosite de la furnizori (tipografii)
% = Gratuitãþi acordate clienþilor
401 “Furnizori”
628 “Alte cheltuieli cu
Descãrcarea gestiunii de produse finite
serviciile executate de terþi”
4426 “T.V.A. deductibilã’ 6231 “Cheltuieli de = 345 “Produse finite”
protocol, reclamã ºi
Vânzarea tipãriturilor cãtre clienþi publicitate”
Descãrcarea gestiunii
Înregistrarea T.V.A.-ului aferent gratuitãþilor
Înregistrarea acestora se va face la cost de producþie.
T.V.A.-ul este în procent de 9% ºi este nedeductibil.
711 “Variaþia stocurilor” = 345 “Produse finite” 635 “Cheltuieli cu alte = 4427 “T.V.A.
taxe impozite ºi vãrsãminte colectatã”
Înregistrarea creanþelor faþã de clienþi asimilate”
411 “Clienþi” = % Sponsorizãri acordate în baza unui contract
701 “Venituri din vânzarea
Descãrcarea gestiunii de produse finite
produselor finite - cãrþi”
701.1 “Venituri din vânzarea 6231 “Cheltuieli de = 345 “Produse finite”
produselor finite - reviste” protocol, reclamã ºi
4427 “T.V.A. colectatã” publicitate”

27
septembrie, 2005, nr. 1 (1) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

Retururi primite de la clienþi


Înregistrarea tipãriturilor tocate
Înregistrarea retururilor
Descãrcarea gestiunii

6711 “Cheltuieli privind = 345 “Produse finite” 345 “Produse finite” = 711 “Variaþia stocurilor”
calamitãþile ºi alte
evenimente extraordinare -
tocãri” Diminuarea creanþelor faþã de clienþi aferentã
returilor
Înregistrarea T.V.A.-ului aferent tipãriturilor tocate
411 “Clienþi” = %
635 “Cheltuieli cu alte = 4427 “T.V.A.
taxe impozite ºi vãrsãminte 701 “Venituri din vânzarea
colectatã” produselor finite - cãrþi”
asimilate”

Înregistrarea creanþelor faþã de clienþii care au 701.1 “Venituri din vânzarea


achiziþionat produsele finite pentru tocat (hârtia) produselor finite - reviste”

411 “Clienþi” = % 4427 “T.V.A. colectatã”


703 “Venituri din vânzarea
produselor reziduale”
Mirona Serac - economist
4427 “T.V.A. colectatã”

EVITAREA DUBLEI IMPUNERI ÎN


CAZUL DIVIDENDELOR
Orice venit obþinut de cãtre un contribuabil nu este decât distribuirea profitului unei societãþi cãtre acþionarii
impozitat decât o singurã datã. În practicã apar situaþii în sãi.
care acelaºi venit poate fi impozitat de douã ori. Astfel Vã prezentãm unele exemple care lãrgesc aria definiþiei
putem vorbi despre dubla impunere atunci când ne referim dividendului propriu-zis:
la anumite categorii de venituri, cum ar fi dividendele, - plata unei dobânzi cãtre o persoanã participantã la
dobânzile sau redevenþele. persoana juridicã plãtitoare a venitului, la o ratã care
În continuare vom stabili care ar fi aceste situaþii ºi cum depãºeºte rata dobânzii utilizatã pe piaþã;
am putea evita dubla impunere fãrã riscul de a fi acuzaþi de - sume plãtite pentru active vândute în grup la preþ mult
evaziune fiscalã, în ceea ce priveºte dividentul ca formã mai mare decât preþul pieþei;
venit. - sume plãtite de o persoanã juridicã pentru servicii
Dubla impunere poate fi de douã tipuri: juridicã ºi furnizate de cãtre un participant la persoana juridicã ºi
economicã. Dubla impunere juridicã are loc atunci când care depãºeºte preþul pieþei;
acelaºi venit al beneficiarului este taxat de fiecare dintre - redevenþe plãtite cãtre un participant la persoana
cele douã state, ºi este cazul întâlnit la veniturile pasive juridicã ºi care nu respectã preþul pieþei.
(dividende, dobânzi sau redevenþe). Dubla impunere
economicã intervine în cazul dividendelor, datoritã faptului Principiul legislativ, conform cãruia tranzacþiile între
cã dividendul reprezintã profitul care a fost impozitat o datã douã persoane afiliate trebuie sã se facã la acelaºi preþ la
în mâinile companiei ºi va fi impozitat, de asemenea, în care s-ar fi fãcut dacã erau independente, este
mâinile acþionarului. reglementat atât în plan internaþional cât ºi naþional.
Un prim aspect care trebuie analizat ºi avut în vedere
este definirea venitului respectiv de cãtre legislaþia Exemplu - caz de dublã impunere a dividendelor
naþionalã a fiecãrei þãri, deoarece în funcþie de acesta vom
ºtii cum sã-l tratãm fiscal. Presupunem cã beneficiarul venitului, care este
Modul de definire a dividendelor trebuie tratat cu rezident în statul X, obþine dividende dintr-un alt stat
atenþie deoarece poate interveni situaþia ca acestea sã fie (statul-sursã).
reclasificate de legislaþia internã ca dividende ºi alte plãþi În acest caz poate apãrea un conflict între dreptul de a

28
www.CDc.RezonRomania.net septembrie, 2005, nr. 1 (1)
Expert Contabil

taxa prevãzut de legislaþia internã a fiecãrei þãri, în sensul dividendelor (persoana cãreia îi aparþin dividendele) – fapt
cã fiecare dintre cele douã state considerã cã are dreptul care poate fi demonstrat cu certificatul de rezidenþã
de a taxa acel venit. fiscalã.

Pentru a stabili dacã existã un conflict pentru dreptul Rolul convenþiei privind evitarea dublei impuneri este,
de a taxa acel venit al celor douã state, apelãm mai întâi în general, de a reduce drepturile statului-sursã de a taxa
la legislaþia fiscalã aferentã fiecarei þãri implicate. printr-o cotã mai redusã de impozit decât cota prevãzutã
De cele mai multe ori, în statul-sursã suma plãtitã ca de legea statului de rezidenþã.
dividend va fi impozitatã cu un impozit cunoscut la noi în
þarã sub numele de impozitul pe venitul nerezidenþilor. De cele mai multe ori, convenþia poate obliga statul de
În statul de rezidenþã, beneficiarul plãtind impozit pe rezidenþã sã acorde credit pentru impozitul plãtit în statul-
venitul global, adicã pentru venitul obþinut din orice sursã, sursã. Convenþia poate obliga statul de rezidenþã sã
suma primitã ca dividend va fi impusã a doua oarã. acorde scutire în loc de credit, însã este o situaþie care
În concluzie, fiecare dintre cele douã tãri îºi alocã intervine extrem de rar.
dreptul de a taxa respectiva platã, deci existã conflict. Creditul fiscal în statul de rezidenþã se acordã la nivelul
impozitului plãtit în statul-sursã ºi nu poate fi mai mare
Pasul al doilea va fi sã verificãm dacã existã convenþie decât partea de impozit datorat conform legislaþiei statului
de evitare a dublei impuneri încheiat între cele douã state de rezidenþã.
ºi dacã acesta poate fi aplicat.
Tratatul poate fi aplicat dacã sunt îndeplinite Am prezentat câteva aspecte cu caracter general,
urmãtoarele condiþii: fiecare caz particular fiind influenþat de prevederile
- plata este consideratã dividend conform prevederilor legislaþiei statelor implicate, cât ºi de cele ale convenþiei
statului; pentru evitarea dublei impuneri încheiate de acestea, fapt
- dividendul este plãtit de o societate rezidentã într-un pentru care se recomandã analiza în detaliu a fiecãrei
stat contractant unui rezident al celuilalt stat contractant; speþe.
- primitorul din celãlalt stat contractant este beneficiarul Victoriea Zamfirescu – expert contabil

FINANÞAREA UNEI AFACERI


Investitorul care decide sã porneascã o afacere finanþãri pentru investiþii, reprezintã o problemã. De
doreºte sã gãseascã rãspuns la urmãtoarea întrebare: aceea elaborarea unui plan de afaceri bine documentat
care sunt principalele etape care trebuiesc urmãrite în reprezintã parþial cheia succesului.
cazul unei idei la afacere?
În acest context, rolul expertului contabil este A doua problemã ce trebuie pusã este ce cuprinde un
determinant. Prin intermediul consultaþei unui expert plan de afaceri? Orientativ, un plan de afaceri este
contabil investitorii pot obþine într-un timp relativ scurt structurat pe urmãtoarele capitole:
toate informaþiile necesare petru adoptarea în mod - date despre firmã;
raþional a deciziei de a a inþia ºi dezvolta o afacere de - date despre activitatea curentã;
succes. Ne referim la toate informaþiile deoarece - investiþiile care necesitã credit financiar;
expertul contabil (care este mai mult decât contabil) este - planul de finanþare a afacerii (cu proiecþiile
expert economic, colaboreazã cu o serie de alte financiare pe toatã perioada derulãrii creditului);
societãþi profesionale, externalizând-ºi prin aceasta o - cererea de piaþã realã ºi potenþialã;
gamã foarte diversificatã de servicii. Astfel se asigurã - riscurile majore care pot apãrea ºi mãsurile de
proiectarea problemei în ansamblu având totodatã în reducere a lor;
vedere fiecare detaliu. - analiza indicatorilor economico-financiari.

Pentru ca afacerea sã fie viabilã investitorul trebuie În structura planului de afaceri un capitol important îl
sã aibã bine conturat domeniul de activitate, situaþia reprezinã planul de finanþare a afacerii, care presupune
concurenþialã, obiectivele de realizat pe urmãtorii ani ºi alegerea formei de finanþare optime. În alegerea
nevoile financiare. Nevoile financiare ale firmei vor metodelor de finanþare este recomandat sã se apeleze
transpare cu siguranþã din planul de afaceri, cu condiþia la serviciile unui consultant fiscal-contabil, deoarece
ca informaþiile pe care le conþine sã fie bine acesta poate prezenta avantajele ºi dezavantajele
fundamentate. A iniþia o afacere este un act deosebit de modalitãþilor de finanþare, oferind decidenþilor baza de
complex, cu implicaþii ºi riscuri financiare foarte mari. date necesarã luãrii deciziilor eficiente, ºi totodatã poate
Dar ºi a dezvolta o afacere existentã care presupune noi selecta metodele de finanþare cele mai adecvate în

29
septembrie, 2005, nr. 1 (1) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

conformitate cu obiectul de activitate ºi dimensiunea


societãþii comerciale. Toate aceste surse de finanþare se deosebesc între
ele în primul rând prin tehnica de finanþare ºi avantajele
Practica în domeniul economic a demonstrat cã pe care le oferã. În cele ce urmeazã vã prezentãm
datoritã concurenþei economice, înfiinþarea de noi foarte pe scurt caracteristicile acestor surse de
societãþi ºi dezvoltarea celor existente la nivelul creºterii finanþare.
permanente a cifrei de afacere sunt din ce în ce mai
greu de realizat utilizând doar capital propriu. În aceeaºi
idee, globalizarea economiei mondiale nu exclude
Creditul bancar
creºterea concurenþei globale în toate domeniile de
Este o formã clasicã de obþinere a surselor de
activitate, de aceea investitorii se vãd nevoiþi sã apeleze
finanþare pe termen scurt, mediu ºi lung. Pe baza
la noi modalitãþi de finanþare, puse la dispoziþie de
contractului de credit bancar, pentru suma împrumutatã,
mecanismele economiei de piaþã.
se percep dobânzi ºi se solicitã garanþii.
A obþine un credit bancar nu este o treabã deloc
Existã la ora actualã la dispoziþia investitorilor
uºoarã. Investitorul trebuie sã se informeze asupra
instrumente de finanþare deosebite care corespund
liniilor de finanþare (de credit) existente, care sunt
cerinþelor flexibile ale solicitanþilor.
condiþiile de finanþare ºi documentele solicitate de
Astfel sunt cele pentru finanþarea imobilizãrilor
bancã.
corporale (maºini, utilaje, instalaþii, clãdiri industriale,
În aceste condiþii elaborarea unui plan de afaceri
administrative, comerciale etc.). Se pot aminti creditele
bine documentat necesitã consultanþa unui expert
de obiect ºi leasingul, iar pentru finanþarea mijloacelor
contabil. Orice supradimensionare a creditului faþã de
circulante, în ultimul timp, factoringul a dobândit o
nevoile afacerii sau faþã de posibilitãþile firmei, lipsa
importanþã tot mai mare.
documentaþiei necesare pentru acordarea creditului sau
lipsa garanþiilor solicitate sunt câteva aspecte care pot
Pricipalele surse de finanþare pot fi structurate dupã
elimina posibilitatea de a beneficia de aceastã sursã de
provinienþa lor în:
finanþare.
- capital propriu;
- capital strãin.
Creditele de la furnizori ºi clienþi
Din punct de vedere teoretic, cea mai sigurã ºi
simplã sursã de finanþare a unei afaceri este aceea Aceste finanþãri sunt foarte rãspândite în Europa ºi
exclusiv cu capital propriu permanent. În aceastã se utilizeazã frecvent ºi în România. Finaþãrile prin
categorie se includ: aportul la capitalul social depus, aceste metode sunt în general pe termen scurt ºi
rezervele ºi profitul rezultat. Acest capital este pus la reprezintã una dintre cele mai simple ºi ieftine tehnici de
dispoziþia societãþii pe timp nelimitat ºi, evident, situaþia finanþare. Finanþãrile se efectueazã numai între
financiarã a societãþii este cu atât mai sigurã cu cât parteneri de afaceri care se cunosc, deoarece presupun
aportul de capital propriu este mai mare în structura o relaþie de încredere reciprocã, iar suma de bani cu
capitalului total. Dar pornind de la faptul cã practica care se crediteazã nu este foarte mare, dar suficientã
economicã a demonstrat cã aceastã formã de finanþare pentru a optimiza cash flow-ul unei firme pentru o
este insuficientã ºi societãþile sunt nevoite sã apeleze la perioadã scurtã de timp.
noi ºi noi surse de finanþare, a devenit din ce în ce mai
evidentã necesitatea finanþãrii prin intermediul Creditul de la furnizor este operaþiunea prin care
capitalului strãin. De aceea acesta reprezintã una din întreprinzãtorul cumpãrã un produs de la furnizor, pe
principalele surse de finanþare. care se obligã sã-l plãteascã în perioada urmãtoare. În
tot acest timp investitorul are la dispoziþie suma de platã
Din cadrul surselor de finanþare cu capital strãin aferentã valorii totale a mãrfii pe care o foloseºte în
menþionãm urmãtoarele: interesul propriu al firmei sau are posibilitatea ca pe
- creditul bancar; mãsura vânzãrii sã obþinã aceastã sumã de platã.
- creditele de la furnizori ºi clienþi;
- finanþãrile obþinute prin programe speciale de Cea de-a doua modalitate de finanþare, cunoscutã
promovare; generic sub denumirea de credit de la clienþi, este
- fondurile de capital de risc; operaþiunea prin care un cumpãrãtor achitã unui furnizor
- leasing-ul; o sumã în avans în schimbul livrãrii unui bun la o datã
- factoring-ul; ulterioarã. În toatã aceastã perioadã furnizorul dispune
- scontarea. de banii clientului conform planificãrii sale financiare.

30
www.CDc.RezonRomania.net septembrie, 2005, nr. 1 (1)
Expert Contabil

realizeazã o infuzie de capital pe o perioadã


determinatã de timp. Investitorul primeºte un partener în
Finanþãrile obþinute prin programe afacere, care aduce o sumã importantã de bani ca aport
speciale de promovare la capitalul social al societãþii.

Acestea sunt ajutoare financiare care provin în principal Acest tip de asociere se caracterizeazã prin
din trei surse: bugetul de stat, Uniunea Europeanã sau urmãtoarele aspecte:
alte organizaþii internaþionale. Finanþãrile pot fi - Fondul se constituie ca acþionar minoritar pentru a
rambursabile, dar în condiþii avantajoase, ºi participa cu o sumã mai micã de bani decât
nerambursabile. întreprinzãtorul la capital social;
Fiind finanþãri de promovare, se întocmeºte o - asocierea este pe o perioadã de timp determinatã,
documentaþie specificã care intrã în competiþie cu de maxim cinci ani, dupã care Fondul îºi retrage aportul
documentaþiile altor firme, iar cele mai bune proiecte de capital social.
primesc finanþare.
ªi în cazul acestui tip de finanþare este necesar sã se Dintre avantajele oferite de aceasta metodã de
apeleze la serviciile unui expert contabil pentru finanþare menþionãm urmãtoarele:
întocmirea documentelor solicitate, deoarece în - investitorul primeºte o infuzie de capital pe o
acordarea de credite se pune accent pe viabilitatea perioadã de timp determinatã, timp în care nu trebuie sã
afacerii, care sã genereze cash-flow. Se analizeazã plãteascã dobânzi, menajâdu-ºi astfel lichiditãþile;
portofoliul de clienþi ai întreprinzãtorului, reþeaua de - infuzia de capital nu figureazã în evidenþele firmei
distribuþie, contractele de export, ritmul încasãrilor, ca datorii, ele reprezentând surse de finanþare proprii
nivelul lichiditãþilor etc. (aport la capital social);
- o datã cu infuzia de capital, Fondul va asista
întreprinzãtorul la managementul firmei, prin intermediul
Fondurile de capital de risc specialiºtilor sãi.
Prin sistemul fondurilor de capital de risc se Dinu Lilicã – director economic

Rãspunsul la întrebarea dumneavoastrã se aflã aici


Forumul contabilului se adreseazã, în principal, utilizatorilor produselor firmei Rezon Media Grup, cu
scopul de a minimiza timpul de rãspuns pentru întrebãrile care apar.
În cadrul acestui forum pot fi aduse în discuþie teme privind fiscalitatea, operaþiunile ºi procedurile
contabile, salarizarea, noutãþi legislative etc. Astfel, vã propunem o modalitate de a comunica interactiv, între
dumneavoastrã ca cititori ºi colectivul firmei noastre, care vã asigurã prin intermediul moderatorilor
soluþionarea concretã a problemelor.

Propunerea redacþiei
Expert Contabil se defineºte ca o revistã de specialitate realizatã în sprijinul cititorilor. Vã asigurãm o
deschidere totalã ºi parmanentã catre cerinþele ºi necesitãþile dumneavoastrã.
Pentru a realiza eficient acest lucru vã propunem varianta dialogului direct. Astfel aºteptãm pãrerile,
propunerile, comentariile dumneavoastrã la adresa de e-mail:

expertcontabil@txmail.ro
În acelaºi timp începând cu numãrul urmãtor vom introduce rubrica “Expert Contabil se adreseazã
cititorilor”, în cuprinsul cãreia vom trata în fiecare lunã anumite întrebãri adresate de cãtre dumneavoastrã.

31
septembrie, 2005, nr. 1 (1) www.CDcor.RezonRomania.net
Comunicaþi profesional
în mai mult de 7 limbi

Vã oferim cel mai nou produs


electronic pentru a coresponda în scris

CD Corespondenþa în Afaceri

 Corespondenþa comercialã
 Corespondenþa de afaceri
 Formulare privind angajarea
 Frazeologie standard
 Reguli, structurã, condiþii
Pentru a avea posibilitatea de a organiza cu uºurinþã
corespondenþa dvs., transferaþi acum în contul nostru suma
de 208,25 lei ºi în termen de 5 zile veþi primi CD-ul
Corespondenþa în Afaceri
Raiffeisen Bank Agenþia Unirea, Bucureºti
Cont: RO63RZBR 0000 0600 0489 3297
REZON MEDIA GRUP SRL

Atenþie!
Achitând abonamentul anual la
Expert Contabil primiþi

UIT
GRAT

CD Corespondenþa în Afaceri
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 1

octombrie, 2005, nr. 2 (2)

Expert
Contabil
Ediþie specializatã - fiscalitate ºi contabilitate

Cãtre dumneavoastrã...
Deciziile noastre
FRANCIZA
trebuie sã fie întot-
deauna prompte ºi avantaje, obligaþii ºi riscuri
mai ales corecte. Mirona Serac - economist
Cum putem realiza
în permanenþã ºi în În fazã iniþialã, franciza a acordãm o atenþie deosebitã modalitãþii
cel mai bun mod reprezentat una din modalitãþile de de încheiere a contractelor de francizã,
acest lucru? pãtrundere a investitorilor strãini pe
Rãspunsul va fi întotdeauna: având
prin prisma implicaþiilor legislative pe
piaþa româneascã. Interesul companiilor
la dispoziþie "o foarte bunã informare". româneºti în privinþa acordurilor de care le poate avea.
ªi realizãm încã o datã faptul cã Conform acestor considerente,
francizã este la ora actulã în continuã
activitatea unui contabil, economist,
auditor nu se va restrânge la definiþia
creºtere. Afacerile în acest regim devine evident faptul cã subiectul
specializãrii. prezintã un risc modic datoritã trebuie tratat atât din punctul de vedere
Expert Contabil devine, aºadar, un urmãtoarelor aspecte: cost investiþional
al avantajelor ºi obligaþiilor pe care le
rãspuns foarte bun adresat nece- scãzut, comercializarea unei mãrci deja
sitãþilor dumneavoastrã. cunoscute, know-how asigurat. implicã acordul de francizã, cât ºi din
Dispuneþi de prezentarea proce- Regimul juridic al acordurilor de punctul de vedere al legislaþiei antitrust,
durilor contabile în conformitate cu francizã este în prezent într-o etapã de al reglementãrilor din materia
materia legislativã aplicatã în fiecare formare. Din acest motiv, trebuie sã concurenþei. (continuare în pagina 4)
caz în parte, alãturi de o exemplificare
adecvatã (determinarea costurilor de
producþie, decontul de T.V.A. etc).
Beneficiaþi de informaþii precise ºi
clare aferente domeniului financiar, cu
INCASSO
Diana Moraru - economist
precãdere pe tema instrumentelor
financiare utilizate de dvs. (a se vedea În comerþul internaþional, pentru alegerea unui instrument de platã în
articolul Incasso). vânzarea-recepþia mãrfurilor, un conformitate cu natura ºi calitatea
Aspectele induse de specificul aspect deosebit de important îl relaþiilor dintre parteneri, cu scopul de
anumitor activitãþi, care implicã reguli ºi constituie gãsirea variantelor optime a raþionaliza costurile, de a reduce
dispoziþii speciale, cum ar fi activitatea de platã ºi creditare a operaþiunilor de
de consignaþie, regimul zonelor libere, durata ºi a simplifica procedura de
import-export. Principala problemã în realizare a tranzacþiilor comerciale
regimul francizelor etc, sunt tratate pe
larg cu scopul de a elimina orice situaþii cazul unui contract internaþional nu o
internaþionale.
neclare ce pot apãrea. constituie preþul, calitatea sau termenul
În cazul în care relaþia cu partenerul
Astfel, vom rãmâne alãturi de de livrare, ci modalitatea de
dumneavoastrã pentru a vã asigura "o finanþare/de achiziþionare. de afaceri este de duratã ºi nu se
foarte bunã informare". Modalitãþile de finanþare sunt considerã a fi necesarã securizarea
Diana Moraru multiple - acreditivul documentar, tranzacþiilor, un instrument simplu ºi
factoring-ul, forfetarea, incasso-ul, ieftin de platã ºi de recuperare a
leasing-ul. Preocuparea importatorilor creanþelor îl constituie INCASSO-ul.
ºi exportatorilor se orienteazã spre (continuare în pagina 4)

DERULAREA METODOLOGIA DE CALCULUL CONCEDIILE MEDICALE


ACTIVITÃÞII ÎN REGIM SOLUÞIONARE A COSTURILOR DE METODOLOGII
DE CONSIGNAÞIE DECONTURILOR PRODUCÞIE UTILIZÂND DE CALCUL (II)
CU SUME NEGATIVE DE METODA PRIN COMENZI
T.V.A. CU OPÞIUNE
DE RAMBURSARE

pag. 8 pag. 17 pag. 21 pag. 30


Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 2

Puneþi
PUNCT!
Întrebãrilor ºi problemelor
care vã obligã sã studiaþi
numeroase materiale de
specialitate...

Cãutãrii anevoioase a
informaþiei actuale...

CD-ul Contabilului
Cel mai modern asistent electronic
pentru contabili, vã garanteazã:
 Întreaga informaþie profesionalã necesarã

 Actualitate permanentã

 Actualizarea produsului la 24 de ore prin


versiunea Internet

 Structurã elementarã

 Utilizare facilã

 Descoperirea rapidã a deciziei corecte

 Utilizare fãrã instalare

 21 de zile testare gratuitã

Comandaþi ºi testaþi CD-ul Contabilului în cel


mai convenabil mod pentru dumneavoastrã
Vã veþi convinge de
+40 21/222 70 75
avantajele oferite de
www.Cdc.RezonRomania.net
rezon@b.astral.ro CD-ul Contabilului
+40 21/222 70 76 ºi suntem siguri cã veþi
CP-CE, C.P. 19. Bucureºti deveni unul din miile de
Str. Petru Poni nr.8 utilizatori mulþumiþi
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 3

Cuprins:
FRANCIZA - avantaje, obligaþii ºi riscuri
Mirona Serac pag. 1
CONDUCERE
INCASSO - modalitate simplã ºi ieftinã de platã ºi de
Dan Miheºan
Dragoº Stoica recuperare a creaþelor în cazul operaþiunilor de import -
export
COORDONATOR Diana Moraru pag. 1

Mirona Serac
DERULAREA ACTIVITÃÞII ÎN REGIM
COLECTIV DE AUTORI DE CONSIGNAÞIE
Diana Moraru pag. 8
Victoriea Zamfirescu
Anca Buga
Dinu Lilicã JUSTIFICAREA COSTURILOR
Andrei Dragomir ÎN CONTABILITATE (II)
Victoriea Zamfirescu pag. 10
TEHNOREDACTARE

Cristian Videanu CONTABILITATEA PROVIZIOANELOR


Mihai Gheþu Victoriea Zamfirescu pag. 12
Cristian Opriþ

REDACTARE ªI VENITURI DIN DIVIDENDE


CORECTURÃ Andrei Dragomir pag. 14

Diana Moraru
METODOLOGIA DE SOLUÞIONARE
Andreea Bãlãlãu
A DECONTURILOR CU SUME NEGATIVE DE T.V.A.
ADRESA REDACÞIEI CU OPÞIUNE DE RAMBURSARE
Anca Buga pag. 17
Editura “Rezon
Media Grup S.R.L.
ASPECTE PRIVIND ACTIVITÃÞILE
Str. Petru Poni, Nr. 8,
Sector 1, Bucureºti DESFêURATE ÎN ZONELE LIBERE
Dinu Lilicã pag. 20
E-MAIL
CALCULUL COSTURILOR DE PRODUCÞIE
expertcontabil@txmail.ro
UTILIZÂND METODA PRIN COMENZI
TELEFOANE Mirona Serac pag. 21

021/222.70.75
PLASAREA MÃRFURILOR ÎN REGIM
021/222.70.76
DE PERFECÞIONARE ACTIVÃ (PA)
Dinu Lilicã pag. 26
VÂNZÃRI

rezon@b.astral.ro
CONCEDIILE MEDICALE - metodologii de calcul (II)
Victoriea Zamfirescu pag 30
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 4

Expert Contabil

(urmare din pagina 1)

FRANCIZA
avantaje, obligaþii ºi riscuri
Regimul acordurilor de francizã Astfel, procesul decizional ºi de management trebuie sã
respecte în permanenþã liniile trasate la nivelul reþelei de
Regimul juridic al francizei este reglementat prin O.G. francizã.
52/1997 aprobatã prin Legea 79/1998 (republicatã în M. Beneficiarul se obligã sã menþinã identitatea comunã a
Of. Partea I, nr. 180/1998). Franciza se defineºte ca un reþelei de francizã, sã o dezvolte, sã furnizeze toate
sistem de comercializare între francizor ºi beneficiar infomaþiile necesare pentru a facilita cunoaºterea ºi
(selecþionat de francizor), cel din urmã având dreptul de a analiza preformanþelor financiare reale, pentru a asigura o
exploata sau dezvolta o afacere, un produs, o tehnologie gestiune eficientã. Atât pe durata derulãrii contractului, cât
sau un serviciu. ºi ulterior este interzis beneficiarului sã divulge informaþii
Pentru selecþia beneficiarului francizorul trebuie sã privind know-how-ul furnizat de francizor.
asigure o publicitate lipsitã de ambiguitate. Documentele
publicitare oferite trebuie sã fie reale, obiective, verificabile Contractul de francizã
ºi sã ofere o analizã financiarã previzionatã clarã.
Principiile de selecþie a beneficiarului vizeazã calitãþile Contractul de francizã trebuie sã reflecte interesele
manageriale la nivel decizional, organizatoric, dovada membrilor reþelei de francizã. Conform prevederilor art. 5
competenþelor solicitate, capacitatea financiarã necesarã din O.G. 52/1997, acesta trebuie sã conþinã clauze privind:
exploatãrii afacerii. obiectul contractului, drepturile ºi obligaþiile pãrþilor,
condiþiile financiare, durata contractului, condiþiile de
Francizor ºi beneficiar modificare, prelungire ºi reziliere.
Obligaþiile ºi responsabilitãþile celor douã pãrþi trebuie
Într-o primã etapã francizorul trebuie sã furnizeze sã fie clar precizate. Astfel, francizorul (titularul drepturilor
beneficiarului informaþii despre: de proprietate intelectualã ºi/sau industrialã), trebuie sã
- condiþiile financiare ale contractului; asigure beneficiarului pregãtirea iniþialã ºi pe toatã durata
- taxa/redevenþa de intrare în reþea; existenþei drepturilor comerciale. Beneficiarul se obligã sã
- redevenþele periodice ºi din publicitate; pãstreze identitatea ºi reputaþia reþelei de francizã ºi sã
- tarifele privind serviciile ºi produsele; îndeplineascã toate cerinþele ce decurg din aceste
- obiectivele ºi aria exclusivitãþii, considerente.
elemente care permit beneficiarului sã stabileascã În primul rând prin contractul de francizã, francizorul
rezultatul previzionat ºi întocmirea planului financiar. controleazã repectarea tuturor elementelor constitutive ale
De asemenea, beneficiarul trebuie sã cunoscã, fãrã mãrcii, care asigurã identitatea reþelei de francizã.
ambiguitate, obligaþiile ºi responsabilitãþile care decurg din Clauzele de nonconcureþã incluse în contract asigurã
contracul de francizã, durata acestuia precum ºi condiþiile protejarea know-how-ului, care reprezintã garanþia calitãþii
reînoirii, rezilierii, cesiunii. produsului/serviciului furnizat consumatorului.
Aceastã etapã permite fiecãrei pãrþi sã stabileascã clar Durata contractului trebuie astfel stabilitã încât sã
decizia de colaborare. permitã beneficiarului amortizarea investiþiilor specifice.
Francizorul are obligaþia de a înºtiinþa în timp util
Astfel beneficiarul dispune de mai multe avantaje, cum beneficiarul, în cazul în care nu doreºte reînnoirea
ar fi exclusivitate pentru un produs, exclusivitate teritorialã, contractului la data expirãrii acestuia.
know-how preluat "la cheie", asistenþã ºi instruire pe toatã În ceea ce priveºte rezilierea contractului, cel mai
perioada derulãrii contractului. Francizorul asigurã important aspect îl reprezintã stabilirea clarã a
pregãtirea iniþialã pentru exploatarea mãrcii înregistrate, circumstaþelor ce pot determina relizilierea fãrã preaviz.
utilizeazã mijloace financiare pentru promovarea mãrcii, Clauzele de cesiune trebuie sã precizeze exact condiþiile
cercetãrii ºi inovaþiei, asigurând viabilitatea ºi dezvoltarea de stabilire a succesorului.
continuã a produsului/serviciului. Francizorul poate propune, la încheierea unui contract
de francizã, semnarea unui contract de exclusivitate. În
Totodatã, beneficiarul trebuie sã se achite de anumite cazul în care existã o taxã de intrare în reþeaua de
obligaþii privind plata taxelor cãtre francizor, respectarea francizã, taxa perceputã pentru dobândirea dreptului de
politicii comerciale a francizorului, a imaginii (prezentarea exclusivitate va fi proporþionalã cu taxa de intrare ºi se
produselor/serviciilor, marcã, design), pãstrarea tarifelor ºi adaugã acesteia. În caz contrar, taxa de exclusivitate se va
preþurilor stabilite la nivelul reþelei etc. Aceste obligaþii se rambursa în cazul rezilierii contractului, modalitãþile de
traduc în suprimarea libertãþii de decizie a beneficiarului. rambursare fiind clar specificate în contractul de francizã.

4
www.CDc.RezonRomania.net octombrie, 2005, nr. 2 (2)
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 5

Expert Contabil

Incidenþa legislaþiei antitrust, a raportate la piaþã ºi la cosumatori ºi nu la beneficiarul


francizei.
reglementãrilor din materia Astfel trebuiesc îndeplinite cumulativ anumite condiþii:
concurenþei - efectele pozitive trebuie sã prevaleze celor negative
într-o mãsurã suficientã pentru a compensa restrângerea
concurenþei, provocatã de punerea în aplicare a clauzelor
Clauze specifice acordurilor de francizã
respective;
- consumatorilor trebuie sã li se asigure un avantaj
Specificul acordurilor de francizã implicã clauze care
corespunzãtor celui realizat de pãrþile contractului de
cad sub incidenþa prevederilor prohibitive ale
francizã;
reglementãrilor legislative privind concurenþa comercialã ºi
- pentru obþinerea avantajelor scontate, restrângerea
concurenþa neloialã.
concurenþei este indispensabilã ºi în acelaºi timp pãrþilor
Contractele de francizã prevãd clauze care implicã un
nu li se impun restricþii ce nu sunt necesare realizãrii
control al preþurilor de vânzare, al producþiei ºi distribuþiei,
obiectivelor ºi anume: ameliorarea producþiei ºi distribuþiei
al volumului de vânzãri ºi achiziþii. Beneficiarii se pot afla
de produse ºi servicii, îmbunãtãþirea progresului tehnic,
în situaþia de a fi obligaþi a cumpãra mãrfuri numai de la
economic ºi a calitãþii produselor, fortificarea poziþiei
anumiþi furnizori sau de a acþiona într-o anumitã arie
concurenþiale a IMM-urilor pe piaþa internã, practicarea pe
teritorialã. Astfel clauzele de exclusivitate incluse în aceste
termen lung a unor preþuri substanþial scãzute pentru
contracte, presupun o împãrþire a pieþelor de desfacere ºi
consumatori;
aprovizionare. În acelaºi timp, pãrþile se gãsesc în situaþia
- agenþii economici, prin intermediul deciziilor luate, nu
de a putea conveni ºi asupra preþului de vânzare.
vor avea posibilitatea de a elimina o parte substanþialã a
Toate cele de mai sus reprezintã situaþii, aspecte vizate
concurenþei pe piaþa produselor/serviciilor respective.
de legislaþia antitrust.
Agenþii economici sau asociaþiile de agenþi economici
se pot adresa Consiliului Concurenþei pentru a obþine
Implicaþiile legislative care decurg
dispensã, probând îndeplinirea condiþiilor stabilite prin
lege.
Legea 11/1991 privind combaterea concurenþei
neloiale prevede, la art. 1, alin. (a), ca fiind contrarã
Concluzia ce se desprinde este cã pãrþile implicate în
utilizarea în mod neloial a secretelor comerciale. În cadrul
acordul de francizã trebuie sã stabileascã clauzele
reþelelor de francizã, inovaþia, dezvoltarea tehnologicã ºi a
contractuale extrem de atent astfel încât sã creeze un
invenþiilor, know-how-ul asigurat pe aceastã cale
echilibru între prevederile speciale asupra cãrora au cãzut
reprezintã caracteristica de bazã pentru asigurarea
de acord ºi reglementãrilor din materia concurenþei,
profitabilitãþii afacerii.
legislaþiei antitrust, dreptului de proprietate intelectualã, a
Legea concurenþei nr. 26/1996, precizeazã la art. 5, alin.
concurenþei neloiale.
(1), lit. (a), faptul cã este interzisã "fixarea concentratã, în
mod direct sau indirect, a preþurilor de vânzare ori de
cumpãrare, a tarifelor, a rabaturilor, adaosurilor, precum ºi Târguri ºi expoziþii de francize din
a oricãror alte condiþii comerciale". La lit. (b) se stabileºte întreaga lume 2005
prohibiþia de a limita sau controla producþia, distribuþia,
dezvotarea tehnologicã sau investiþia. Împãrþirea pieþelor
 Franchise Expo - 28/09/2005-30/09/2005 - Budapesta,
de desfacere sau a surselor de apovizionare pe criterii cum Ungaria
ar fi volumul vânzãrilor ºi achiziþiilor, aria teritorialã sunt  Franchising & Business Opportunities Expo - 07/10/2005-
interzise conform lit. (c). Este prevãzutã de asemenea ºi 09/10/2005 - Melbourne, Australia
interdicþia de a aplica partenerilor comerciali condiþii inegale  SIF & Co. 2005 - 19/10/2005-22/10/2005 - Valencia,
la prestãri echivalente, ceea ce determinã unora dinte ei un Spania
dezavantaj în poziþia concurenþialã.  Franchising & Partnership - 21/10/2005- 24/10/2005 -
Milano, Italia
Exceptãri privind aplicarea legislaþiei  Mapic 2005 - 16/11/2005-18/11/2005 - Cannes, Franta
 Business Startup 2005 - 18/11/2005 -19/11/2005 - Londra,
Pentru a evita sancþionarea ca urmare a nerespectãrii Marea Britanie
dispoziþiilor legale, pãrþile contractante se pot adresa
Consiliului Concurenþei în scopul obþinerii unei exceptãri, Adrese utile
colective sau individuale de la aplicarea legislaþiei, care se
acordã prin decizie. Acest procedeu intrã sub incidenþa art.  www.observatorulfrancizei.ro (Oportunitãþi de francize din
5, alin. (2) din Legea concurenþei nr. 21/1996, care Franþa ºi din România)
prevede exceptarea de la interdicþiile stabilite la alin. (1), în  www.arfr.ro ( Asociaþia Reþelelor de francizã din România)
cazul în care efectele pozitive ale acestor practici  www.franchise-international.net/calendar (Târguri ºi
prevaleazã asupra celor negative. Efectele pozitive trebuie expoziþii de francizã din întreaga lume)

5
octombrie, 2005, nr. 2 (2) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 6

Expert Contabil

 www.bestfranchiseopportunities.com (Best Franchise Germania)


Opportunities - oportunitãþi de francizã din SUA)  www.franchise.org/default-flash.asp (Asociaþia
 www.theukfranchisedirectory.net (Catalog cu francize din Internaþionalã de Francizã)
Marea Britanie)  www.franchiseexpo.com (Pagina virtualã a târgului de
 www.franchisePORTAL.de (Portal în limba germanã cu francizã "International Franchise Expo")
informaþii despre francize din Germania)  www.cfa.ca (Asociaþia Canadianã de Francizã)
 www.gofranchise.de (Oportunitãþi de francize din
 www.british-franchise.com (Oportunitãþi de francizã din
Germania)
Marea Britanie)
 www.easyeverything.com/franchise/(Site cu oportunitãþi
ºi târguri de francize din Europa ºi SUA)  www.british-franchise.org.uk (Asociaþia Britanicã de
 www.assofranchising.it (Asociaþia italiana de francizã) Francizã)
 www.franchise-fff.com ( Federaþia francezã de francizã)  www.aafd.org (Asociaþia Francizorilor din SUA)
 www.franchise.at (Asociaþia de francizã din Austria)  www.fbf-bff.be (Federaþia Belgianã de Francizã)
 www.azfranchises.com (Catalog on-line cu oportunitãþi  www.dk-franchise.dk (Asociaþia Danezã de Francizã)
de francizã)  www.franquiciadores.com (Asociaþia Francizorilor din
 www.franchise-net.de ( Oportunitãþi de francizã din Spania)

(urmare din pagina 1)


INCASSO
modalitate simplã ºi ieftinã de platã ºi de recuperare a
creanþelor în cazul operaþiunilor de import - export
Considerente generale Putem desprinde, astfel, caracteristicile generale ale
incasso-ului ca instrument de finanþare:
- poate fi simplu sau documentar;
Incasso-ul, ca modalitate de platã, reprezintã tratarea
- vehicularea documentelor financiare ºi/sau comerciale
de cãtre bãnci a documentelor comerciale ºi/sau
prin canal bancar;
financiare (cambii, bilete la ordin, cecuri) în conformitate
- utilizare frecventã în relaþiile comerciale de duratã,
cu instrucþiunile primite de la ordonator, cu scopul de a
stabilite între parteneri de încredere;
obþine plata ºi/sau acceptarea acestora, de a remite
- costuri reduse;
documentele comerciale contra acceptãrii ºi/sau contra
- mecanism simplu ºi rapid.
plãþii, de a remite documentele în alte condiþii. Incasso-
urile sunt supuse "Regulilor Uniforme privind Incasso-urile"
- RUI, emise de Camera de Comerþ Internaþionalã de la Incasso-ul documentar
Paris (Publicaþia 522). Incasso-ul, ca modalitate de platã,
constituie o alternativã la acreditiv, însã în acest caz, Incasso-ul documentar constã în faptul cã importatorul
banca exportatorului nu îºi asumã nici un risc legat de þarã acceptã plata documentelor remise de cãtre vânzãtor.
sau banca plãtitorului. Remiterea se realizeazã prin intermediul bancilor celor doi
parteneri: banca vânzãtorului, la cererea acestuia depune
Ca exportator, conform condiþiilor contractuale, se va documentele de expediþie, ºi cea a cumpãrãtorului care
iniþia operaþiunea de depunere la bancã a documentelor þine contul acestuia.
comerciale ºi/sau financiare, însoþite de instrucþiuni clare În cazul incasso-ului documentar marfa este livratã
privind modul de eliberare a documentelor cãtre importator cumpãrãtorului fãrã o garanþie de platã. Acesta este
(contra plãþii, acceptãrii, altor condiþii). Incasso-ul motivul pentru care este considerat mai puþin sigur decât
reprezintã garanþia cã importatorul nu va intra în posesia acreditivul documentar. Neajunsul poate fi înlãturat, cel
documentelor (ºi nu va ridica marfa) decât contra plãþii puþin diminuat, prin:
documentelor sau acceptãrii tratelor. - utilizarea tratelor (trase asupra cumpãrãtorului);
- solicitarea unei garanþii bancare înainte de efectuarea
Ca importator, existã posibilitatea de a verifica exportului;
documentele trimise de exportator, înainte de efecuarea - solicitarea unei sume în avans;
plãþii. Incasso-ul reprezintã siguranþa faptului cã - viniculaþie - expedierea mãrfurilor din staþia de destinaþie,
exportatorul nu îºi va primi plata decât dacã ºi-a îndeplinit cu menþiunea de a fi eliberate pe baza unei dovezi de
obligaþiile privind livrarea efectivã a produsului sau efectuare a plãþii.
prestarea serviciului, fapt ce va fi atestat prin documentele În derularea operaþiunilor prin incasso documentar,
prezentate bãncii. exportatorul obþine documentaþia care atestã dovada
îndeplinirii obligaþiilor din contractul de vânzare

6
www.CDc.RezonRomania.net octombrie, 2005, nr. 2 (2)
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 7

Expert Contabil

internaþionalã: documente comerciale (aferente (banca remitentã) documentele comerciale ºi/sau


transportului, facturi) ºi/sau documente financiare (bilete la financiare, însoþite de ordinul de platã la incasso
ordin, cambii, chitanþe , cecuri etc.). Nota: documentele tip (menþionând clar specificaþia privind eliberarea
"clean colection" reprezintã totalitatea documentelor documentelor contra platã, acceptare, altele).
financiare cu excepþia celor comerciale.
Documentaþia va fi verificatã de banca exportatorului, Etapa 3 - Banca remitentã (a exportatorului) transmite
iar în situaþia în care nu se identificã erori vor fi transmise documentele bãncii prezentatoare (a importatorului),
bãncii importatorului, care va acþiona conform împreunã cu o scrisoare de remitere, care conþine
instrucþiunilor din ordinul de incasso ºi va remite instrucþiunile primite de la exportator.
documentele contra platã, în moneda specificatã.
În situaþia în care documentaþia cuprinde cambii a cãror Etapa 4 - Banca prezentatoare (a importatorului)
scadenþã este la o datã ulterioarã, acestea vor fi transmise avizeazã importatorul despre primirea documentelor.
importatorului spre acceptare. Totodatã acesta va primi
documentele corespunzãtoare pentru a intra în posesia Etapa 5 - Conform instrucþiunilor primite la incasso,
mãrfurilor. Este situaþia conform cãreia ordinul de încasare banca prezentatoare elibereazã importatorului
va purta menþiunea de "documente contra acceptare" documentele, fie contra plãþii, fie contra acceptãrii unei
(D/A). În cazul în care aceastã menþiune nu este prezentã, trate sau emiterii unui bilet la ordin. În baza documentelor
se va lua în considerare automat situaþia "documentele pot de livrare, importatorul preia marfa.
fi eliberate contra platã" (D/P).
Exportatorul poate se poate afla ºi în cazul în care Etapa 6 - Dupã achitarea contravalorii documentelor de
doreºte întreaga valoare a cambiei, iar banca sa va cãtre importator, banca prezentatoare realizeazã transferul
prezenta cambia pentru platã în numele sãu. Banca sumei bãncii remitente sau, dupã caz, îi remite efectul de
importatorului va debita contul acestuia, în baza avizului comerþ acceptat, emis sau îi confirmã acceptarea acestuia.
de efectuare a plãþii ºi va credita contul bãncii
exportatorului. Astfel importatorul va intra în posesia Etapa 7 - Banca remitentã avizeazã exportatorul
documentaþiei pentru a putea ridica marfa. În acest despre încasarea exportului sau acceptarea tratei, emiterii
moment banca exportatorului va credita contul acestuia cu biletului la ordin ºi, dupã caz, îi crediteazã contul sau îi
suma reprezentând contravaloarea mãrfii livrate. remite efectul de comerþ.

Etapele de derulare a incasso-ului În concluzie incasso-ul documentar este o modalitate


de platã mai puþin sigurã decât acreditivul documentar. În
documentar utilizarea acestui instrument de platã se recomandã
prudenþã. Exportatorul trebuie sã cunoascã suficient de
Etapa 1 - Pãrþile convin prin contractul de comerþ bine importatorul, este indicat ca þara importatorului sã
internaþional termenii operaþiunii ºi plata prin incasso. prezinte un grad scãzut de risc, iar marfa trebuie sã poatã
fi revândutã cu uºurinþã. Incasso-ul reprezintã o modalitate
Etapa 2 - Exportatorul va livra mãrfurile respectând de platã fiabilã mai ales pe pieþele acelor þãri ale cãror
termenii contractuali, va obþine documentaþia care atestã legislaþii comerciale prezintã restricþii în ceea ce priveºte
îndeplinirea obligaþiilor de livrare ºi prezintã bãncii sale celelalte modalitãþi de platã.

7
octombrie, 2005, nr. 2 (2) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 8

Expert Contabil

DERULAREA ACTIVITÃÞII ÎN REGIM


DE CONSIGNAÞIE
Activitatea de comercializare a mãrfurilor în regim de metrologie;
consignaþie prezintã avantaje atât din punct de vedere - pentru bunurile de folosinþã îndelungatã se va înscrie
financiar cât ºi al finanþãrii. în documentele de vânzare termenul de garanþie. În cazul
deponenþilor persoane fizice, consignatarul va acorda un
termen de garanþie de cel puþin 30 de zile (conform H.G.
Reglementãri specifice activitãþii în 394/1995 republicatã, în vigoare pânã la data de
regim de consignaþie 01.01.2007).
În situaþia în care consignatarul nu vinde bunurile în
Contractul de consignaþie termenul convenit (de regulã 60 de zile), acesta poate
încasa un comision (taxã de magazinaj), care se
Contractul de consignaþie este o înþelegere scrisã, între înregistreazã în contul 708 "Venituri din alte activitãþi".
douã pãrþi, prin care cea numitã consignant încredinþeazã Dacã deponentul nu încaseazã contravaloarea mãrfurilor
celelilalte pãrþi numitã consignatar, mãrfuri spre a fi vândute în termen de trei ani, sumele se prescriu conform
vândute. Contractul de consignaþie este reglementat prin art. 3, Decret 167/1958 privind prescripþia extintivã.
Legea 178/1934 modificatã prin Legea 34/1936, Decizia
225/1999 ºi Decizia 75/2000. Obligaþiile consignatarului ºi drepturile consignantului
Elementele contractului de consignaþie sunt:
- pãrþile - consignantul ºi consignatarul; Faptul cã bunurile primite în consignaþie nu devin
- obiectul - mãrfurile; proprietatea consignatarului genereazã anumite obligaþii
- condiþiile de pãstrare ºi de vânzare; ale acestuia:
- preþurile la care se va efectua vânzarea mãrfurilor; - pãstrarea ºi conservarea bunurilor;
- datele pentru transmiterea sumelor din vânzarea - asigurarea bunurilor corespunzãtor valorii acestora,
mãrfurilor; cheltuieli suportate din veniturile proprii;
- durata contractului; - în cazul sesizãrii anumitor defecte, disfuncþionalitãþi
- drepturile consignatarului pentru activitatea depusã; ale bunurilor, va înºtiinþa deponentul pentru a lua mãsurile
- data încheierii contractului, localitatea ºi semnãturile necesare de remediere, în termen de douã zile. Altfel se va
celor douã pãrþi. considera cã bunurile au fost primite în stare bunã;
Consignatarul nu poate dispune de sumele de bani sau - sã organizeze evidenþe tehnic-operative ºi financiar-
valorile rezultate din vânzarea mãrfurilor, bunurilor, contabile corepsunzãtoare;
deoarece el este considerat simplu depozitar. Prin - sã remitã deponentului la termenele stabilite, sau la
contractul de consignaþie nu se transmite consignatarului vânzare, valoarea bunurilor, cantitatea ºi sortimentele
dreptul de proprietate asupra bunurilor, mãrfurilor acestora;
încredinþate. Consignantul pãstreazã în continuare toate - sã achite deponentului la termen sumele provenite din
drepturile asupra bunurilor, mãrfurilor având posibilitatea vânzarea bunurilor;
de a dispune oricând de acestea. - are obligaþia de a restitui bunurile deponentului, total
Astfel, în situaþia în care mãrfurile aparþin persoanelor sau parþial, la cererea acestuia, contra unui comision
juridice se vor preda pe bazã de aviz de însoþire a mãrfii perceput.
(cod 14-3-6/A), pe care se va menþiona "pentru vînzare în
regim de consignaþie". Drepturile consignantului decurg din pãstrarea
Pentru deponenþi persoane fizice autohtone se va dreptului de proprietate asupra bunurilor pânã în
întocmi formularul "Bon de primire în consignaþie" (cod 14- momentul vânzãrii:
3-2), care înlocuieºte contractul, deoarece în acest caz - poate rezilia contractul unilateral, în orice moment
acest document are caracter juridic de contract. (exceptând situaþiile în care legea prevede altfel);
Pentru anumite categorii de mãrfuri existã prevederi - poate ridica bunurile depuse total sau parþial, dacã
speciale, cum ar fi: contractul nu prevede altfel;
- pentru articolele pirotehnice (de ex. arme), agentul - poate verifica bunurile depuse în ceea ce priveºte
economic trebuie sã deþinã autorizaþie eliberatã de pãstrarea ºi conservarea lor;
organele abilitate; - are dreptul de a modifica unilateral ºi alte condiþii
- pentru aparate ºi dispozitive de mãsurã ºi control, se contractuale, inclusiv preþul, dar fãrã a încãlca alte
va prezenta buletinul de verficare eliberat de organele de prevederi.

8
www.CDc.RezonRomania.net octombrie, 2005, nr. 2 (2)
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 9

Expert Contabil

Achitarea sumei datorate deponenþilor


reprezentând contravaloarea mãrfurilor vândute
Înregistrarea contabilã a
principalelor operaþiuni privind 401 "Furnizori" = 5121 "Conturi la bãnci în lei"
derularea activitãþii economice în
sau, dupã caz
regim de consignaþie
462 "Creditori diverºi" = 5311 "Casa în lei"
Studiu de caz - consignatar înregistrat ca plãtitor de
T.V.A. iar deponentul (personã fizicã sau juridicã)
neplãtitor de T.V.A. Regularizarea TVA-ului
4427 "TVA colectatã" = 4423 "TVA de platã"
Primirea ºi repþionarea bunului

- înregistrarea în debitul contului 8033 "Valori materiale


primite în pãstrare sau custodie" Plata TVA-ului

Înregistrarea vânzãrii bunului ºi încasarea sumei în 4423 "TVA de platã" = 5121 "Conturi la bãnci în lei"
numerar
Închiderea conturilor de cheltuieli
Suma încasatã cuprinde preþul de evaluare, comisionul
perceput ºi T.V.A.-ul, determinat potrivit reglementãrilor
legale. 121 "Profit ºi pierdere" = 607 "Cheltuieli privind mãrfurile"

5311 "Casa în lei" = % Închiderea conturilor de venituri


707 "Venituri din vânzarea 707 "Venituri din = 121 "Profit ºi pierdere"
mãrfurilor" - la preþ de achiziþie vânzarea mãrfurilor"
plus adaosul comercial
4427 „T.V.A. colectatã” Studiu de caz - consignantul este persoanã juridicã
platitoare de TVA
Dacã mãrfurile sunt vândute dupã termenul convenit,
sau nu sunt vândute în acest interval, consignatarul
poate încasa de la deponent un comision care va fi Înregistrãri contabile la consignatar
înregistrat în contul 708 "Venituri din activitãþi diverse".
Primirea ºi repþionarea bunului
Încãrcarea ºi descãrcarea gestiunii pentru
mãrfurile vândute - înregistrarea în debitul contului 8033 "Valori materiale
primite în pãstrare sau custodie"
371 "Mãrfuri" = %
401 "Furnizori" sau, dupã caz Vânzarea bunului ºi încasarea sumei în numerar
462 "Creditori diverºi"
5311 "Casa în lei" = %
4427 "T.V.A. colectatã"
378 "Diferenþe de preþ la 707 "Venituri din vânzarea
mãrfuri" - adaosul comercial mãrfurilor" - la preþ de achiziþie
plus adaosul comercial
4427 „T.V.A. colectatã”
% = 371 "Mãrfuri"
Încãrcarea gestiunii
607 "Cheltuieli privind
mãrfurile" Se face în baza notificãrii efectuate de deponent ºi a
378 "Diferenþe de preþ la facturii fiscale primite de la acesta.
mãrfuri"
371 "Mãrfuri" = %
Scãderea din evidenþa conturilor în afara bilanþului
401 "Furnizori"
Credit 8033 "Valori materiale primite în pãstrare sau în
custodie" 378 "Diferenþe de preþ la
mãrfuri" - adaosul comercial

9
octombrie, 2005, nr. 2 (2) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 10

Expert Contabil

Înregistrarea TVA aferentã facturii deponentului

4426 "TVA deductibilã" = 401 "Furnizori" Înregistrãri contabile la consignant

Scãderea din gestiune a bunurilor vândute Expedierea mãrfurilor ºi emiterea avizului de


însoþire a mãrfurilor
% = 371 "Mãrfuri"
357 "Mãrfuri aflate la terþi" = 371 "Mãrfuri"
607 "Cheltuieli privind
mãrfurile" Întocmirea facturii fiscale
378 "Diferenþe de preþ la
mãrfuri"- adaosul comercial Se face pe baza notificãrii primite de la consignatar.
Concomitent se va realiza scãderea din evidenþa 4111 "Clienþi" = %
conturilor în afara bilanþului - Credit 8033 "Valori materiale
primite în pãstrare sau în custodie" 707 "Venituri din vânzarea
mãrfurilor"
Plata cãtre consignant
4427 „T.V.A. colectatã”

401 "Furnizori" = 5121 "Conturi la bãnci în lei"


Scãderea bunurilor din gestiune
sau, dupã caz 607 "Cheltuieli privind mãrfurile" = 357 "Mãrfuri aflate la terþi"
401 "Furnizori" = 5311 "Casa în lei"
Încasarea sumei

Regularizarea TVA 5121 "Conturi la bãnci în lei" = 4111 "Clienþi"


Prezentarea succintã a operaþiunilor economice ºi
4427 "TVA colectatã" = % înregistrãrile contabile aferente vã oferã ocazia de a vã
4426 "TVA deductibilã" clarifica anumite nelãmuriri produse de specificul
activitãþilor care se desfãºoarã în regim de consignaþie.
4423 "TVA de platã"
Diana Moraru – economist
(continuare din ediþia 1)

JUSTIFICAREA COSTURILOR ÎN
CONTABILITATE (II)
Activitatea producãtorilor realiza doar pe baza datelor din gestiune. Astfel, rulajul
debitor al conturilor din clasa 92 trebuie sã fie egal cu rulajul
debitor al conturilor de cheltuieli din clasa 6, aceasta fiind
În activitatea de producþie, ceea ce ridicã probleme este corelaþia care asigurã verificarea între contabilitatea
maniera complexã de formare a costurilor (a se vedea financiarã ºi cea de gestiune. Un alt mod de verificare se
structura de costuri reglementatã prin Ordinul 603/2002 ºi realizeazã însumând rulajele conturilor 931 "cheltuieli ale
Ordinul 94/2001). Astfel costul mãrfurilor se determinã ca producþiei obþinute", 933 "cheltuieli aferente producþiei în
sumã între rulajul debitor al contului 601 "Cheltuieli cu curs de execuþie" ºi 924 "cheltuieli generale de
materiile prime", 602 "Cheltuieli cu materialele administraþie", sumã care trebuie sã fie egalã cu suma
consumabile", 603 "Cheltuieli cu materiale de natura rulajelor din clasa 92 ºi ale clasei 6.
obiectelor de inventar", 605 "Cheltuieli cu energia ºi apa",
rulajul debitor al clasei 61 "Cheltuieli cu lucrãri ºi servicii Studiu de caz
executate de terþi", o cotã parte din rulajul debitor al clasei
64 "Cheltuieli cu pesonalul", din care se scade variaþia Presupunem cã societatea X desfãºoarã activitate de
stocurilor de producþie finitã, producþie în curs ºi producþie. În perioada de calcul se vor realiza urmãtoarele
semifabricate. Acest mod de calcul se verificã în situaþia operaþiuni:
realizãrii corecte a înregistrãrilor contabile, fãrã corecþii, - aprovizionare cu materii prime în valoare de 30000 lei
stornãri în negru. Dacã ne confruntãm cu aceastã situaþie - cheltuieli salariale în valoare de 50000 lei, defalcate ca
devine necesarã eliminarea acestora din rulaj înainte de fiind aferente administrãrii generale - 15000 lei, activitãþii de
efectuarea calculului. bazã - 20000 lei, activitãþilor auxiliare - 15000 lei.
O determinare exactã a costurilor de producþie se poate - achitarea chiriei sediului în valoare de 3570 lei.

10
www.CDc.RezonRomania.net octombrie, 2005, nr. 2 (2)
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 11

Expert Contabil

Înregistrarea achiziþiei de materii prime


Conturile de cheltuieli în contabilitatea Rulaje
601 "Cheltuieli cu = 301 "Materii prime" 30000 financiarã debitoare
materiile prime" 30000
601 "Cheltuieli cu materiile prime"
ºi în contabilitatea de gestiune 612 "Cheltuieli cu redevenþele, locaþiile de 3000
gestiune ºi chiriile"
921 "Cheltuieli = 901.1 "Decontãri
aferente activitãþii de interne privind 30000 641 "Cheltuieli cu salariile personalului" 50000
bazã" cheltuielile"
TOTAL 83000
Înregistrarea cheltuielilor cu salariile
Am realizat astfel verificarea datelor înregistrate în
641 "Cheltuieli cu = 421 "Personal - 50000 contabilitatea de gestiune ºi cea financiarã. Costurile astfel
salariile personalului" salarii datorate" determinate trebuie sã fie recuperate prin preþ.
Un aspect important îl constituie încadrarea cheltuielilor
ºi în contabilitatea de gestiune în conturile de gestiune, în ceea ce priveºte determinarea
= 901.3 "Decontãri naturii lor - de exemplu ne putem afla în situaþia de
%
interne privind 50000 pierdere atunci când se evidenþiazã anumite cheltuieli de
cheltuielile - salarii" valoare mare aferente perioadei.
922 "Cheltuieli
aferente activitãþilor 15000 Activitatea de export
auxiliare"
921 "Cheltuieli O situaþie sensibilã o întâlnim în cazul firmelor care
aferente activitãþii de 20000
realizeazã producþie atât pentru piaþa internã cât ºi pentru
bazã" cea externã. În acest caz este necesar ca preþul de export
924 "Cheltuieli sã acopere costurile, inclusiv cele specifice derulãrii
generale de 15000
acestui tip de operaþiune (ambalare, transport extern, etc.).
adninistrare" Legea concurenþei 21/1996 interzice subvenþionarea
exporturilor pe baza preþurilor practicate la intern.
Înregistrarea achitãrii chiriei În situaþia în care preþul de export nu acoperã costurile,
= soluþia este a identifica acele cheltuieli care pot fi tratate ca
401 "Furnizori" 3570 ºi cheltuieli ale perioadei (marketing extern, pentru
%
producþia de mostre etc.). Astfel în cazul cheltuielilor
612 "Cheltuieli salariale ºi contribuþiile aferente, acestea trebuiesc
3000 introduse numai în situaþii în care este imposibil a fi tratate
cu redevenþele,
locaþiile de gestiune ºi altfel decât strict aferente producþiei de export. În ceea ce
chiriile" priveºte valoarea de inventar a utilajelor utilizate, mai ales
4426 "TVA în cazul valorilor mari, aceasta nu trebuie repartizatã ca ºi
570 cheltuialã de întreþinere ºi funcþionare, ci se poate proceda
deductibilã"
la determinarea exactã a categoriilor de cheltuieli ce
intervin în realizarea producþiei cum ar fi consumul de
ºi în contabilitatea de gestiune
energie electricã, cheltuieli cu reparaþiile efectiv realizate
924 "Cheltuieli = 901.1 "Decontãri etc.
generale de interne privind 3000
adninistrare" cheltuielile" În concluzie pentru a deþine în permanenþã controlul
preþului în raport cu costurile este absolut necesarã o
Conturile de cheltuieli în contabilitatea de Rulaje evidenþã contabilã de gestiune clarã. Realizarea în
gestiune debitoare paralele a celor douã evidenþe, financiarã ºi contabilã, vã
asigurã posibilitatea controlului permanent ºi identificarea
921 "Cheltuieli aferente activitãþii de bazã" 50000
în timp util a eventualelor erori de înregistrare, vã permite
922 "Cheltuieli aferente activitãþilor auxiliare" 15000 identificarea soluþiilor în raport cu situaþiile concrete.
924 "Cheltuieli generale de administrare 18000
Victoriea Zamfirescu - expert contabil
TOTAL 83000

11
octombrie, 2005, nr. 2 (2) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 12

Expert Contabil

CONTABILITATEA PROVIZIOANELOR
Provizioanele se definesc ca datorii cu exigibilitate astfel constituite ºi se procedeazã în felul urmãtor:
incertã din punctul de vedere al sumei aferentei sau al - în cazul în care deprecierea este inferioarã
datei. Provizioanele se recunosc în momentul în care firma provizionului, diferenþa se scade ºi se trece la venituri;
are o obligaþie generatã de un eveniment anterior, - în cazul în care deprecierea s-a majorat,
reprezentând cea mai bunã estimare a cheltuielilor pentru corespunzãtor se va majora ºi provizionul;
stingerea datoriilor. Dacã nu este probabil ca ieºirile de - în cazul în care provizionul nu mai are obiect (cu
resurse, necesare pentru stingeraea obligaþiilor sã ocazia ieºirii din patrimoniu), valoarea acestuia se trece la
afecteze beneficiile economice, atunci provizionul nu venituri.
trebuie recunoscut.
La data fiecãrui bilanþ provizioanele trebui revizuite ºi
ajustate pentru a reflecta cea mai bunã estimare curentã,
Contabilitatea provizioanelor pentru
iar dacã ieºirea de resurse nu mai este consideratã deprecierea stocurilor ºi producþiei
probabilã provizionul este anulat.
în curs de execuþie
Contabilitatea provizioanelor pentru La încheierea exerciþiului, cu ocazia inventarierii, se
comparã valoarea de intrare a stocurilor ºi producþiei în
riscuri ºi cheltuieli curs de execuþie cu valoarea de inventar (valoarea
apreciatã în funcþie de preþul pieþei, utilitatea bunului etc.).
Contabilitatea provizioanelor se þine pe feluri de
Diferenþa între cele douã valori reprezintã baza de
provizioane, în funcþie de natura acestora ºi scopul pentru
constituire a provizionului pe baza cheltuielilor exerciþiului
care au fost constituite.
financiar în care se constatã deprecierea. Scopul acestor
De regulã se constituie la finele exerciþiului pentru
provizioane este de a acoperi riscurile cauzate de
elementele de patrimoniu a cãror realizare de platã este
reducerea valorii acestora, cauze ce pot fi reversibile.
incertã sau pentru cheltuieli care devin exigibile în
Înregistrarea provizioanelor pentru deprecierea
perioadele urmãtoare:
stocurilor ºi a producþiei în curs de execuþie se poate
- provizioane pentru litigii;
realiza prin:
- provizioane pentru garanþii acordate clienþilor;
- metoda generalã - a reluãrii provizioanelor - se
- alte provizioane pentru riscuri ºi cheltuieli.
comparã soldul provizioanelor rezultat din inventariere cu
La sfârºitul fiecãrui exerciþiu financiar, provizioanele
soldul creditor al contului de provizioane. Calculul ºi
constituite în cursul anului sau la sfârºitul anului precedent
totodatã înregistrarea se poate face global sau pe fiecare
se analizeazã ºi se regularizeazã prin:
categorie de conturi;
- creditul contului de venituri în situaþia în care
- metoda anulãrii globale a provizioanelor - anularea
provizionul trebuie anulat sau diminuat, adicã atunci când
soldului iniþial creditor al conturilor de provizioane ºi
obiectul acestuia devine total sau parþial lipsit de obiect
înregistrarea valorilor determinate pe baza inventarului.
- debitul contului de cheltuieli în situaþia când
provizionul trebuie majorat
- în situaþia în care loc cheltuiala sau devine exigibilã, Contabilitatea provizioanelor pentru
conturile de provizioane se închid prin conturile de venituri
ºi în acelaºi timp cheltuielile ºi pierderile respective se
deprecierea creanþelor
înregistreazã, în funcþie de natura lor, în conturile
Aceste provizioane se constituie în cazul constatãrii
corespunzãtoare.
unor deprecieri, asigurând imaginea fidelã a poziþiei
financiare a firmei. Contabilitatea se þine pe tipuri de
Contabilitatea provizioanelor pentru provizioane pentru deprecierea creanþelor, în funcþie de
scopul, natura sau obiectul pentru care au fost constituite.
deprecierea imobilizãrilor
Pentru clienþi neîncasaþi
Se constituie în situaþiile în care valoarea imobilizãrilor
înregistreazã o depreciere, o diminuare a valorii activului
Se pot constitui doar în momentul declarãrii falimentului
din cauze ale cãror efecte sunt ireversibile. Provizioanele
acestora în mod legal, în limita creanþelor neacoperite.
pentru deprecierea imobilizãrilor corporale, necorporale ºi
Anularea, diminuarea acestor provizioane se poate realiza
financiare se constituie la sfârºitul exerciþiului financiar, pe
fie în momentul încasãrii creanþelor, prin trecerea acestor
seama cheltuielilor, cu ocazia inventarierii.
valori la venituri, fie la cheltuieli în momentul în care se
La sfârºitul fiecãrui exerciþiu financiar sau la ieºirea din
certificã imposibilitatea încasãrii creanþei în mod legal
patrimoniu a imobilizãrilor, se analizeazã provizioanele
(hotãrâre judecãtoreascã).

12
www.CDc.RezonRomania.net octombrie, 2005, nr. 2 (2)
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 13

Expert Contabil

Pentru garanþii de bunã execuþie a contractelor externe Înregistrarea contabilã aferentã

Se acordã producãtorilor ºi prestatatorilor de servicii în 4118 "Clienþi incerþi = 4111 "Clienþi" 119
situaþia unor exporturi complexe, proporþional cu cota de sau în litigiu"
participare la realizarea acestora, în condiþiile prevãzute
de lege. O condiþie foarte importantã o reprezintã
obligativitatea înscrierii acestora în facturile emise ºi
6814 "Cheltuieli de = 491 "Provizioane 70
contractele încheiate.
exploatare privind pentru deprecierea
provizioanele pentru creanþelor"
Pentru garanþii de bunã execuþie acordate clienþilor
pentru remedierile care pot interveni în perioada de deprecierea activelor
garanþie circulante"
În urmãtorul exerciþiu financiar, se constatã cã aceastã
Perioada pentru care se constituie o reprezintã creanþã nu va putea fi recuperatã.
semestrul ºi numai pentru bunurile livrate sau serviciile
prestate, pentru care se acordã garanþie ºi la nivelul cotelor Se va înregistra pierderea creanþei
prevãzute în contracte, dar nu în proporþie mai mare decât
cota medie realizatã în exerciþiul financiar precedent. % = 119
401 "Furnizori"
Aceastã cotã medie se determinã ca raport între cheltuielile
cu remedierile în perioada de garanþie efectuate ºi 654 "Pierderi din 100
veniturile realizate din vânzarea bunurilor, din prestarea creanþe"
serviciilor. În situaþia în care agenþii economici au luat fiinþã 4427 "TVA colectatã" 19
în anul respectiv se vor lua în considerare cotele prevãzute
în contracte. Provizioanele astfel constituite se vor
Închiderea contului 6814
înregistra la venituri concomitent cu realizarea cheltuielilor
de remediere sau la expirarea perioadei de garanþie. 121 "Profit ºi = 6814 "Cheltuieli 70
pierdere" de exploatare privind
Contabilitatea provizioanelor pentru provizioanele pentru
deprecierea activelor
deprecierea investiþiilor financiare circulante"
pe termen scurt
Anularea provizionului
Se constituie pentru a evita riscul determinat de
deprecierea investiþiilor financiare la societãþile din cadrul 491 "Provizioane = 7814 "Venituri din 70
grupului, acþiunilor, obligaþiunilor emise ºi rãscumpãrate, pentru deprecierea provizioane pentru
acþiunilor proprii, a altor investiþii financiare ºi creanþe deprecierea activelor
creanþelor"
asimilate. circulante"
Evidenþa contabilã a acestor provizioane se realizeazã
prin intermediul conturilor din grupa 59 "Provizioane pentru
deprecierea conturilor de trezorerie". Soldul conturilor
Închiderea contului 7814 ºi 654
reprezintã valoarea preovizioanelor constituite pentru
deprecierile constatate la sfârºitul perioadelor, în
conformitate cu prevederile legale. 121 "Profit ºi = 654 "Pierderi din 70
pierdere" creanþe"
Studii de caz 7814 "Venituri din = 121 "Profit ºi 70
provizioane pentru pierdere"
Exemplul 1
deprecierea activelor
circulante"
Cosiderãm un provizion constituit pentru o creanþã
înscrisã în contul "Clienþi incerþi sau în litigiu", în exerciþiul
aferent anului N. Valoarea creanþei, inclusiv TVA, este de Exemplul 2
119 lei. Probabilitatea de pierdere a creanþei luatã în calcul
ese de 70%. Fie societatea X care executã lucrãri de construcþii.
Valoarea lucrãrilor executate este de 10.000 lei, cu o cotã,
Provizionul (mai puþin TVA-ul) = Valoarea creanþei x prevãzutã în contract, de 10% ca ºi garanþie de bunã
Probabilitatea de pierdere a creanþei execuþie. Cheltuielile efectuate pentru remedieri în
Provizionul = 100 lei x 70% = 70 lei perioada de garanþie, au fost de 300 lei în prima lunã ºi de
600 lei în a doua.

13
octombrie, 2005, nr. 2 (2) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 14

Expert Contabil

- înregistrarea facturilor de întocmit pentru execuþia - constituirea provizionului este proporþional cu cota de
lucrãrii garanþie

418 "Clienþi - facturi = % 11900 6812 "Cheltuieli de = 1512 "Provizioane 1000


de întocmit" exploatare privind pentru garanþii
704 "Venituri din provizioanele pentru acordate clienþilor"
lucrãri executate ºi 10000 riscuri ºi cheltuieli"
servicii prestate"
4428 "TVA neexigibilã" 1900 - anularea provizionului conform cheltuielilor de
remediere efectuate în cele douã luni
- înregistrarea facturii emise la îndeplinirea situaþiei de
1512 "Provizioane = 7812 "Venituri din 300
lucrãri, la începutul lunii urmãtoare
pentru garanþii provizioanele pentru
acordate clienþilor" riscuri ºi cheltuieli"
= 418 "Clienþi - 11900
4111 "Clienþi"
facturi de întocmit"
1512 "Provizioane = 7812 "Venituri din 600
ºi concomitent, pentru garanþii provizioanele pentru
acordate clienþilor" riscuri ºi cheltuieli"
4428 "TVA neexigibilã" = 4427 "TVA colectatã" 1900

- se încaseazã valoarea lucrãrilor executate mai puþin - la expirarea perioadei pentru garanþia de bunã
garanþia de 10% execuþie se trece la venituri diferenþa de provizion costituit
rãmasã
5121 "Conturi la =
4111 "Clienþi" 10710 1512 "Provizioane = 7812 "Venituri din 100
bãnci în lei"
pentru garanþii provizioanele pentru
acordate clienþilor" riscuri ºi cheltuieli"
- se înregistreazã valoarea garanþiei de bunã execuþie,
ce este reþinutã distinct într-un depozit, de beneficiarul - încasarea garanþiei de bunã execuþie ºi a TVA
lucrãrii aferentã

5121 "Conturi la = 2678 "Alte creanþe


2678 "Alte creanþe = 1190
4111 "Clienþi" 1190 bãnci în lei" imobilizate"
imobilizate"
ºi concomitent, valoarea TVA aferentã garanþiei reþinute
ºi concomitent, valoarea TVA aferentã granþiei reþinute
4428 "TVA neexigibilã" = 4427 "TVA colectatã" 190

4427 "TVA colectatã" = 4428 "TVA neexigibilã" 190


Victoriea Zamfirescu - expert contabil

VENITURI DIN DIVIDENDE


Dividendele reprezintã orice distribuire în bani ori în efective a plãþii în naturã.
naturã cãtre acþionari ori asociaþi din profitul rezultat pe Dividendele mai pot fi definite ca fiind acea parte din
baza bilanþului contabil anual ºi a contului de profit ºi profitul oricãrei societãþi comerciale pe acþiuni care sunt
pierderi în raport cu participarea acestora la capitalul repartizate acþionarilor în funcþie de acþiunile pe care
social al societaþii comerciale. aceºtia le deþin în structura capitalului social. Adunarea
În situaþia distribuirii dividendelor în naturã evaluarea generalã a acþionarilor este împuternicitã potrivit legislaþiei
produselor care se acordã ca platã se determinã: în vigoare sã hotãrascã mãrimea ºi modalitatea practicatã
- la nivelul preþului de vânzare practicat de societate de platã a dividendelor potrivit prevederilor statutului
pentru produsele în cauzã rezultate în urma procesului de societãþii.
producþie proprie; Dividendele ce revin unei persoane fizice sau juridice în
- la nivelul tarifelor practicate în cazul prestãrilor de calitate de asociat ºi acþionar sunt influenþate de :
servicii; - profitul contabil net pe baza cãruia se pot realiza
- preþurile tarifare sunt cele practicate în data efectuãrii dividende;

14
www.CDc.RezonRomania.net octombrie, 2005, nr. 2 (2)
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 15

Expert Contabil

- decizia adunãrii generale a acþionarilor care hotãrãºte


repartizarea profitului contabil net; Persoane fizice
- reglementãrile legislaþiei în materie ce precizeazã
repartizarea dividendelor. Referitor la reþinerea impozitului pe dividende
Potrivit reglementãrilor în vigoare în cazul societãþilor distribuite persoanelor fizice sunt de fãcut urmãtoarele
comerciale cu capital integral sau majoritar privat, precizãri.
adunarea generalã poate decide: - veniturile sub formã de dividende, inclusiv sumele
- repartizarea profitului net numai pentru dividende; primite ca urmare a deþinerii de titluri de participare la
- alte repartizãri; fondurile închise de investiþii, se impun cu o cotã de 10%
- la fondul pentru participarea salariaþilor la profit; din suma acestora;
- la fondul de investiþii; - obligaþia calculãrii ºi reþinerii impozitului pe venituri
- la alte fonduri. sub formã de dividende revine persoanelor juridice odatã
În situaþia societãþilor comerciale cu capital integral sau cu plata dividendelor cãtre asociaþi sau acþionari;
majoritar de stat adunarea generalã a acþionarilor poate - termenul de virare a impozitului este pânã la data de
hotãrî repartizarea profitului contabil net numai cu 25 inclusiv ale lunii urmãtoare celei în care se face plata.
respectarea prevederilor legale în vigoare care conþin Pânã la data de 31 decembrie 2004 potrivit
limite maxime în repartizarea profitului contabil net pe reglementãrilor în vigoare este precizat faptul cã
destinaþii. dividendele distribuite persoanelor fizice se impun cu o
În acest sens este important de reþinut faptul cã legea cotã de 5% din suma acestora.
în vigoare nr. 64/2001 care reglementeazã repartizarea În cazul în care dividendele distribuite nu au fost plãtite
profitului la societaþile comerciale cu capital integral sau acþionarilor sau asociaþilor pânã la sfârsitul anului în care
majoritar de stat, stabileºte repartizarea profitului contabil s-au aprobat situaþiile financiare anuale, impozitul pe
net obligatoriu numai pe urmãtoarele destinaþii: dividende se plãteºte pânã la data de 31 decembrie a
- rezerve legale ºi alte rezerve constituite ca surse anului respectiv.
proprii de finanþare; Dupã 1 ianuarie 2005 dividendele distribuite
- acoperirea pierderilor contabile înregistrate în anii persoanelor fizice ºi juridice se impoziteazã cu 10%.
precedenþi;
- maxim 10% pentru participarea salariaþilor la profit;
- minimum 50% vor submite la bugetul de stat sau
Termenele de platã a dividendelor
local;
Este important de subliniat faptul cã termenele de platã
- profitul rãmas se repartizeazã la alte rezerve ºi
sunt practic diferite în funcþie de perioadã, datoritã
constituie sursa proprie de finanþare.
reglementãrilor fiscale în materie.
Referitor la modalitatea de platã, trebuie precizat cã în
Dupã anii 1990 este de menþionat cã legea nu a
cele mai multe cazuri dividendele se distribuie de regulã în
prevãzut reglementãri foarte clare ºi precise referitoare la
bani, modalitatea de distribuire în naturã se utilizeazã în
termenul de platã al dividendelor.
practicã în cazul societãþilor din domeniul agriculturii.
Din aceastã cauzã practic societaþile comerciale au
plãtit dividendele dupã cum au considerat cã ar fi legal la
Reþinerea impozitului pe dividende un moment dat.
Ca urmare a celor precizate au fost situaþii când unele
Trebuie reþinut faptul cã în cazul dividendelor acordate societaþi comerciale nu au plãtit dividendele repartizate
persoanelor fizice precum ºi cele pentru persoanele nici dupã 3 ani de la momentul distribuirii. Din aceastã
juridice, impozitul pe dividende se calculeazã, reþine ºi cauzã s-a produs prescrierea acestora, situaþie care a
vireazã de cãtre persoana juridicã; în mod concret de cãtre condus la pierderea dreptului legal de a mai fi ridicate de
societatea comercialã care acordã dividendele repartizate. cãtre acþionari.
Potrivit reglementãrilor Codului Fiscal la art. 36 se fac În acestã privinþa dupã anul 2003 a fost reglementat în
precizãri cu privire la impozitul pe dividende distribuite. mod clar termenul de platã a dividendelor.
Astfel au fost aduse modificãri ºi completãri la legea nr.
Persoane juridice 31/1990 referitoare la societãþile comerciale care prevede:
- cota parte din profit ce se plãteºte fiecãrui asociat
Persoana juridicã românã care plãteºte dividente cãtre constituie dividend;
o persoana juridicã românã are obligaþia sã reþinã ºi sã - dividendele se plãtesc proporþional cu cota de
verse impozitul pe dividende reþinut cãtre bugetul de stat participare la capitalul social vãrsat, dacã prin actul
aºa cum se prevede în lege. Impozitul pe dividende se constitutiv nu se prevede altfel;
stabileºte prin aplicarea unei cote de impozit de 10% - ele se plãtesc în termenul stabilit de cãtre asociaþia
asupra dividendului brut plãtit cãtre o persoanã juridicã generalã a asociaþilor sau, dupã caz, stabilit de legile
românã. Impozitul care trebuie reþinut se plãteºte la speciale, dar nu mai târziu de 8 luni de la data aprobãrii
bugetul de stat pânã la data de 25 inclusiv a lunii situaþiei financiare anuale, aferente exerciþiului financiar
urmãtoare celei în care se plãteºte dividendul. încheiat;

15
octombrie, 2005, nr. 2 (2) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 16

Expert Contabil

- în caz contrar societatea comercialã va plãti o conformitate cu datele din bilanþul contabil ºi a contului de
penalitate aferentã perioadei de întârziere, la nivelul profit ºi pierderi ca profitul contabil net sã fie repartizat în
dobânzii legale; totalitate pentru dividende.
- nu se pot distribui dividendele decât din profitul Este necesar de fãcut precizarea potrivit cãreia de la
determinat potrivit legii; data în care adunarea generalã a stabilit întregul profit
- dreptul la acþiunea de restituire a dividendelor de contabil net sã fie repartizat pentru dividende "profitul
prescrie în termen de 3 ani de la data distribuirii. contabil net" se transformã din punct de vedere fiscal in
"dividende brute":
Exemplu practic pentru calculul
"Dividende brute" = 3080 lei
profitului ºi al dividendelor
În acest caz cotele de participare la capitalul social al
O societate comercialã cu capital integral privat are celor doi asociaþi sunt:
capitalul social deþinut de doi asociaþi din care o persoanã - pentru asociatul persoanã juridicã = 40%
juridicã ºi o persoanã fizicã. - pentru asociatul persoanã fizicã = 60%

Venituri totale = 40000 lei În conformitate cu prevederile Legii nr. 31/1990 privind
- venituri neimpozabile fiscale = 0 lei societãþile comerciale, dividendele se distribuie asociaþilor
Cheltuieli totale = 35000 lei proporþional cu aportul acestora la capitalul social.
- cheltuieli nedeductibile fiscale = 7000lei Faþã de cele prezentate potrivit elementelor de calcul
Cota de impozit pe profit = 16% rezultã urmãtoarea distribuire a dividendelor brute pentru
Cota de participare la capitalul social al asociaþilor fiecare asociat.
- asociatul persoanã juridicã = 40% - dividendele brute ce revin asociatului persoanã
- asociatul persoanã fizicã = 60% juridicã:
Cota de impozit pe dividende pentru dividendele 3080 lei x 40% = 1232 lei
distribuite: - dividendele brute ce revin asociatului persoanã fizicã
- asociaþilor persoane juridice = 10%. 3080 lei x 60% = 1848 lei
- asociaþilor persoane fizice = 10% Referitor la cota de impozitare pentru dividende trebuie
fãcutã precizarea cã pentru dividendele distribuite
Determinarea profitului fiscal impozabil asociaþilor persoane juridice aceasta este de 10%, iar
pentru dividendele distribuite asociaþilor persoane fizice
- venituri totale = 40000lei acesta este de 10%.
- venituri neimpozabile = 0 lei
- cheltuieli totale = 35000 lei Calculul impozitului pe dividende
- cheltuieli nedeductibile fiscale = 7000lei
- profit contabil brut = 40000 lei - 35000 lei = 5000 lei Impozitul datorat de asociatul persoanã juridicã:
- dividendele brute cuvenite asociatului persoanã
Profitul fiscal impozabil = (venituri totale - venituri juridicã x cota de impozit pe dividende pentru persoana
neimpozabile fiscale) - (cheltuieli totale - cheltuieli juridicã = 1232 lei x 10% = 123 lei
nedeductibile) = 40000 - 35000 + 7000 = 12000 lei Impozitul datorat de asociatul persoanã fizicã:
- dividendele brute cuvenite asociatului persoanã fizicã
Cota de impozit pe profit: x cota de impozit pe dividende pentru persoana fizicã =
1848 lei x 10% = 185 lei
Cota de impozit pe profit persoane fizice = 16% Coform prevederilor OUG 59/2005 impozitele, taxele ºi
Impozit pe profit fiscal: 12000 lei x 16% = 1920 lei contribuþiile se rotunjesc la nivel de leu prin majorare
Profit contabil net: 5000 lei - 1920 lei = 3080 lei pentru fracþiunile de 0,50 lei inclusiv ºi prin neglijare pentru
fracþiunile mai mici de 0,50 lei.
Repartizarea profitului contabil net
Calculul dividendelor nete
Profitul contabil net = 3080 lei
Dividendele nete ce revin asociatului persoanã juridicã:
Este important de precizat cã în cazul societãþilor - dividendele brute ce revin asociatului persoanã
comerciale cu capital integral privat reglementãrile fiscale juridicã - impozitul pe dividendele asociatului persoanã
nu conþin restricþii în ce priveste modul de repartizare a juridicã = 1232 lei - 123 lei = 1109 lei
profitului contabil net. Faþã de cele prezentate trebuie Dividendele nete ce revin asociatului persoanã fizicã:
fãcutã menþiunea, cã profitul net contabil poate fi distribuit - dividendele brute ce revin asociatului persoanã fizicã
în totalitate pentru dividende. Luãm în calcul cã adunarea - impozitul pe dividendele asociatului persoanã fizicã =
generalã a hotãrât dupã încheierea anului fiscal în 1848 lei - 185 = 1663 lei

16
www.CDc.RezonRomania.net octombrie, 2005, nr. 2 (2)
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 17

Expert Contabil

face plata, pânã nu se reþine impozitul datorat.


Atât pentru dividendele ce revin persoanelor fizice cât Particularitatea o reprezintã societaþile pe acþiuni la
ºi pentru dividendele cuvenite persoanelor juridice care o mare parte din acþiuni sunt la purtãtor, caz în care
impozitul pe dividende se calculeazã, reþine ºi vireazã de nu se cunoaste posesorul acþiunii. În situaþia acestor
cãtre persoana juridicã, respectiv societatea comercialã societãþi comerciale dividendele sunt plãtite persoanelor
care acordã dividendele. care prezintã acþiunile, persoane care rãmân necunoscute
Orice societate ce are de plãtit dividende cãtre o ºi dupã plata dividendelor.
persoanã fizicã sau juridicã are obligaþia legalã de a nu Este de reþinut faptul cã în situaþia în care chiar ºi din
acorda venituri fãrã a calcula, reþine ºi vira impozitul greºealã s-a efectuat plata dividendelor cãtre acþionari fãrã
aferent. reþinerea impozitului de dividende persoanele vinovate vor
În situaþia în care nu se respectã aceastã dispoziþie fi obligate la plata impozitului nereþinut precum ºi
legalã, impozitul se va suporta de cel ce a fãcut plata fãrã majorãrilor calculate de la data plãþii dividendelor pânã la
a reþine impozitul datorat. Asadar, acþiunea de stopaj la data plãþii efective a impozitului pe dividende datorat.
sursã presupune oprirea efectuãrii plãþii la locul unde se Andrei Dragomir - expert contabil

METODOLOGIA DE SOLUÞIONARE A
DECONTURILOR CU SUME NEGATIVE DE
T.V.A. CU OPÞIUNE DE RAMBURSARE
Depunerea, înregistrarea ºi rambursat) astfel:
- deconturi cu sume negative cu opþiune de
prelucrarea deconturilor de T.V.A. rambursare;
- deconturi cu sume negative fãrã opþiune de
Deconturile de T.V.A. se depun de cãtre persoanele rambursare (sume care se reporteazã în decontul
impozabile înregistrate ca plãtitori de T.VA la organul fiscal perioadei urmãtoare).
unde contribuabilul îºi are domiciliul fiscal. Deconturile cu sume pozitive precum ºi cele cu sume
Deconturile de T.V.A. se pot depune: negative fãrã opþiune de rambursare se arhiveazã la
- prin poºtã; dosarul fiscal al plãtitorului.
- direct la compartimentul specializat din cadrul organului Deconturile cu sume negative cu opþiune de
fiscal; rambursare se înregistreazã în evidenþã, pe plãtitor, într-o
- prin sistemul electronic naþional. fiºã separatã numitã "Sume de rambursat" , care se
Deconturile de T.V.A. se depun pe suport electronic transmit zilnic, pe baza "Notei de predare-primire", la
însoþite de 2 exemplare listate. compartimentul de analizã a deconturilor cu sume
În cazul deconturilor primite direct la organul fiscal, negative de T.V.A. cu opþiune de rambursare, în vederea
acestea se înregistreazã la "Registratura electronicã" ºi se efectuãrii analizei de risc.
prelucreazã imediat, în momentul primirii în prezenþa Se supun analizei numai deconturile cu sume negative
plãtitorului. Deconturile de T.V.A. corecte se preiau în baza de T.V.A. cu opþiune de rambursare depuse pânã la
de date. termenul legal de depunere. Plãtitorii care depun astfel de
În cazul deconturilor primite prin poºtã, acestea se deconturi dupã expirarea termenului legal de depunere,
prelucreazã în ziua primirii de la Registraturã. vor prelua suma negativã în decontul perioadei fiscale
Plãtitorii care depun deconturi cu sume negative de urmãtoare.
T.V.A. cu opþiune de rambursare vor anexa la acestea o Aceste deconturi se soluþioneazã în ordinea
declaraþie pe propria rãspundere referitoare la activitatea cronologicã a înregistrãrii lor la organul fiscal ºi în termen
preponderentã, efectiv desfãºuratã, în perioadele din care de 45 de zile de la data depunerii.
provine suma de rambursat. Deconturile respective se
prelucreazã ºi se analizeazã în ordinea cronologicã a Procedura de soluþionare a
înregistrãrii lor la organul fiscal.
Deconturile de T.V.A. depuse la termenele lunare de solicitãrilor de rambursare
declarare de cãtre plãtitorii cu obligaþii declarative
trimestriale nu se prelucreazã. Soluþionarea deconturilor cu sume negative de T.V.A.
Dupã primirea ºi procesarea deconturilor, acestea se cu opþiune de rambursare
grupeazã pe urmãtoarele categorii:
1. deconturi cu sume pozitive (deconturi cu T.V.A. de Procedura are ca scop final încadrarea fiecãrui plãtitor
platã); în parte într-o categorie de risc fiscal, în funcþie de:
2. deconturi cu sume negative (deconturi cu T.V.A. de

17
octombrie, 2005, nr. 2 (2) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 18

Expert Contabil

- comportamentul sãu fiscal; - deconturile de T.V.A.;


- riscul pe care îl prezintã pentru administraþia fiscalã. - modul de îndeplinire a obligaþiilor fiscale în perioada
de referinþã.
Aceste deconturi se soluþioneazã în functie de gradul
de risc fiscal pe care îl prezintã fiecare plãtitor astfel: La data de 5 februarie se stabileºte SIN-ul pentru
a) în cazul deconturilor cu risc fiscal mic - prin semestrul I, þinându-se cont de:
emiterea deciziei de rambursare. Sistemul genereazã - perioada de referinþã pentru deconturi de T.V.A. ºi
automat decizia de rambursare a T.V.A., decizie care se modul de îndeplinire a obligaþiilor fiscale - perioada
întocmeste în 3 exemplare, se verificã ºi se vizeazã de aferentã lunilor ianuarie-decembrie ale anului precedent
ºeful compartimentului ºi se înainteazã, spre aprobare, (depuse în perioada februarie an precedent - ianuarie an
conducãtorului unitãþii fiscale sau directorului coordonator. curent);
- raportarea contabilã semestrialã din anul precedent.
b) în cazul deconturilor cu risc fiscal mediu - prin
analiza documentarã. Pentru efectuarea acesteia organul La data de 5 august se stabileºte SIN-ul pentru
fiscal va comunica în scris plãtitorului documentele care semestrul II, þinându-se cont de:
trebuie prezentate, data, ora ºi locul întâlnirii, precum ºi - perioada de referinþã pentru deconturi de T.V.A. ºi
numele persoanei din cadrul compartimentului care se modul de îndeplinire a obligaþiilor fiscale - perioada
ocupã de analizã. Neprezentarea în termenul stabilit a aferentã lunilor iulie an precedent - iunie an curent;
documentelor respective duce la încadrarea decontului în - Bilanþul contabil ºi Contul de profit ºi pierdere pentru
categoria cu risc fiscal mare. anul precedent.
Termenul legal de soluþionare se prelungeºte cu
perioada cuprinsã între data emiterii înºtiinþãrii pentru SIN se stabileºte la valoarea de 1 unitate ºi
prezentarea documentelor ºi data prezentãrii rambursarea se efectueazã numai în urma controlului
documentelor la organul fiscal. În cazuri temeinic fiscal în urmãtoarele cazuri:
justificate, plãtitorul poate solicita organului fiscal 1. pentru plãtitorii ce au înscrise fapte în cazierul fiscal;
amânarea termenului de prezentare a documentelor. În 2. pentru plãtitorii care au ca obiect principal de
urma efectuãrii analizei documentare, deconturile pentru activitate ºi îºi desfãºoarã efectiv activitatea în domeniul:
care au putut fi justificate sumele solicitate la rambursare - producþiei ºi/sau comerþului cu ridicata de bãuturi
se aprobã ºi se emite decizia de rambursare. Dacã sumele alcoolice (cod 159 "Fabricarea bãuturilor" ºi cod 5134
solicitate la rambursare nu au putut fi justificate cu ocazia "Comerþul cu ridicata al bãuturilor");
analizei documentare, decontul respectiv se încadreazã în - comerþului cu ridicata a materialului lemnos ºi de
categoria cu risc fiscal mare. construcþie (cod 5153 "Comerþul cu ridicata a materialului
lemnos ºi de construcþii");
c) în cazul deconturilor cu risc fiscal mare - prin - tutunului (cod 16 "Fabricarea produselor din tutun",
inspecþie fiscalã anticipatã. Aceste deconturi se transmit la cod 5125 "Comerþ cu ridicata al tutunului neprelucrat", cod
compartimentul cu atribuþii de inspecþie fiscalã. 5135 "Comerþ cu ridicata al produselor din tutun", cod
În urma verificãrii, acest compartiment va întocmi 5226 "Comerþ cu amãnuntul al produselor din tutun");
"Raportul de inspecþie fiscalã" ºi în cazul în care T.V.A. - petrolului (cod 232 "Fabricarea produselor obþinute
deductibilã sau T.V.A. colectatã se modificã faþã de sumele din prelucrarea þiþeiului", cod 505 "Comerþ cu amãnuntul al
înscrise în decontul de T.V.A., se va întocmi "Decizia de carburanþilor pentru autovehicule");
impunere" privind obligaþiile fiscale suplimentare stabilite - comerþului cu ridicata al animalelor vii (cod 5123
de inspecþia fiscalã. În baza acestui raport se întocmeºte "Comerþ cu ridicata al animalelor vii");
decizia de rambursare a T.V.A.. - comerþului cu ridicata al deºeurilor (cod 5157
"Comerþul cu ridicata al deºeurilor ºi resturilor");
Procedura de stabilire a gradului de risc fiscal în cazul - recuperãrii deºeurilor ºi resturilor metalice ºi
rambursãrilor deT.V.A. - stabilirea standardului individual nemetalice (cod 3710 ºi cod 3720);
negativ 3. pentru plãtitorii care au solicitãri de rambursare
aferente anilor anteriori ºi nesoluþionate;
Standardul Individual Negativ (SIN) reprezintã suma 4. pentru plãtitorii nou înfiinþaþi;
maximã a T.V.A. ce poate fi rambursatã fãrã analiza 5. pentru plãtitorii pentru care nu existã toate datele
documentarã sau inspecþie fiscalã anticipatã, riscul necesare întocmirii fiºei de calcul a SIN;
implicat de aceastã rambursare fiind considerat acceptabil 6. pentru plãtitorii pentru care SIN-ul este negativ
de cãtre administraþia fiscalã. Aceastã sumã este stabilitã (suma T.V.A. colectatã este mai mare decat suma T.V.A.
în condiþii de activitate normalã ºi continuã a plãtitorului deductibilã în perioada de referinþã);
þinând cont ºi de comportamentul sãu fiscal. 7. pentru plãtitorii care, în decurs de 6 luni, au renunþat
de cel putin 2 ori la opþiunea de rambursare, dupã
SIN se stabileºte semestrial, þinând cont de: încadrarea la categoria de risc mediu sau mare;
- raportãrile contabile; 8. pentru plãtitorii care au prezentat consecutiv, în cel

18
www.CDc.RezonRomania.net octombrie, 2005, nr. 2 (2)
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 19

Expert Contabil

putin 3 perioade de raportare, deconturi negative de T.V.A. dintre urmãtoarele situaþii:


cu sume mai mari de 1 miliard lei ºi nu au solicitat - li se înscriu fapte în cazierul fiscal;
rambursarea; - prezintã cel putin 2 renunþãri la opþiunea de
9. pentru plãtitorii care nu au nici un salariat; rambursare în ultimele 6 luni;
10. pentru plãtitorii care nu au bunuri imobile sau - sunt plãtitori nou înfiinþaþi ºi au beneficiat de 3
mobile în patrimoniu; perioade de raportare consecutive de rambursãri cu
11. pentru plãtitorii despre care activitatea de inspecþie inspecþie fiscalã anticipatã, iar cu ocazia verificãrii nu au
fiscalã deþine informaþii cã prezintã un risc fiscal mare. fost stabilite diferenþe faþã de suma solicitatã;
- pe baza informaþiilor deþinute, activitatea de inspecþie
Platitorii nou înfiinþaþi sunt acei contribuabili fiscalã le stabileºte risc fiscal mare.
înregistraþi ca plãtitori de T.V.A. în cadrul perioadei de
referinþã ºi care nu prezintã la data calculãrii SIN-ului 12 Stabilirea riscului fiscal mare al unui plãtitor se
perioade de raportare, în cazul celor cu obligaþii realizeazã de catre organul fiscal cu atribuþii de inspecþie
declarative lunare, respectiv 4 perioade de raportare, în fiscalã, pe baza unui referat motivat, aprobat de directorul
cazul celor cu obligaþii declarative trimestriale. coordonator. Acest referat se transmite compartimentului
Pentru plãtitorii nou înfiinþaþi, care prezintã 3 perioade de specialitate pânã la data de 30 a fiecãrei luni ºi se
fiscale consecutive deconturi negative cu opþiune de înscrie într-o bazã de date specialã.
rambursare, soluþionate cu control anticipat ºi la care au Schimbarea încadrãrii în categoria de risc fiscal mare ºi
fost stabilite diferenþe de taxã mai mici de 2% cu ocazia ºtergerea din baza de date specialã se realizeazã tot la
acestor controale, SIN-ul se stabileºte ca medie aritmeticã propunerea organului de inspecþie fiscalã, prin referat
a sumelor solicitate la rambursare prin deconturile motivat, aprobat de directorul coordonator al Activitãþii de
respective. inspecþie fiscalã, transmis compartimentului de specialitate
pânã la data de 30 a fiecãrei luni.
Pentru ceilalþi plãtitori, SIN-ul este stabilit în 2 etape:
1. stabilirea SIN-ului brut. SIN-ul brut se stabileºte ca În general, riscul fiscal mare se va stabili pentru:
diferenþã între media T.V.A.-ului colectat ºi media T.V.A.- - acei contribuabili pentru care au fost primite solicitãri
ului deductibil din perioada de referinþã. Pentru plãtitorii de efectuare a inspecþiei fiscale, în scopul cercetãrii unor
care depun deconturi lunare, SIN-ul brut se stabileºte pe fapte de evaziune fiscalã, de la alte instituþii: Poliþie, Oficiul
lunã, iar pentru cei ce depun trimestrial se stabileºte pe Naþional de Prevenire ºi Combatere a Spãlãrii Banilor,
trimestru. Parchetul Naþional Anticorupþie;
2. SIN-ul brut se corecteazã cu indicele de inflaþie ºi se - acei contribuabili pentru care au fost transmise
ajusteazã în funcþie de comportamentul fiscal al fiecãrui organelor de cercetare penalã sesizãri în legãturã cu
plãtitor. SIN-ul stabilit pentru trimestrul I se ajusteazã cu 1 constatãrile efectuate cu ocazia inspecþiei fiscale ºi care ar
din indicele de inflaþie realizat la 31 decembrie în anul putea întruni elementele constitutive ale unei infracþiuni.
precedent ºi 1 din indicele de inflaþie prognozat pentru anul Aceste sesizãri sunt fãcute de cãtre organele fiscale.
curent. SIN-ul stabilit pentru trimestrul II se ajusteazã cu
indicele de inflaþie prognozat pentru anul curent. Fluxul operaþiunilor în cazul decontãrilor cu sume
negative de T.V.A. cu opþiune de rambursare soluþionate
Comportamentul fiscal se stabileºte pe baza unor cu inspecþie fiscalã anticipatã
indicatori relevanþi, cum ar fi:
- mãrimea plãtitorului; Deconturile cu sume negative de T.V.A. cu opþiune de
- gradul de conformare fiscalã voluntarã. rambursare, care au fost încadrate în categoria de risc
mare, se transmit zilnic, împreunã cu documentaþia
SIN-ul final se stabileºte prin corectarea SIN-ului brut aferentã cãtre compartimentul de specialitate în vederea
cu indicele de inflaþie ºi prin ajustarea sumei astfel efectuãrii verificãrii.
stabilite, în functie de punctajul obþinut pe baza Dupã finalizarea controlului, compartimentul cu atribuþii
indicatorilor, astfel: în domeniul inspecþiei fiscale va întocmi "Raportul de
- majorare cu 30% pentru cei care realizeazã un inspecþie fiscalã".
punctaj cuprins între 0 - 155 puncte; Dacã în urma controlului fiscal se stabilesc diferenþe
- majorare cu 20% pentru cei care realizeazã un care afecteazã suma solicitatã la rambursare,
punctaj cuprins între 156 - 200 puncte; compartimentul cu atribuþii în domeniul inspecþiei fiscale
- majorare cu 10% pentru cei care realizeazã un emite "Decizia de rambursare", pe care o comunicã
punctaj cuprins între 201 - 250 puncte; plãtitorului.
- 0% pentru cei care realizeazã un punctaj mai mare Dacã în urma controlului fiscal nu se stabilesc diferenþe
decât 251 puncte. faþã de suma solicitatã la rambursare, "Decizia de
rambursare" se emite de organul fiscal competent.
SIN-ul semestrial se actualizeazã lunar pânã la data de Compartimentul cu atribuþii de inspecþie fiscalã va
5 a fiecarei luni, numai pentru plãtitorii care se aflã în una transmite compartimentului de specialitate, în maxim 35

19
octombrie, 2005, nr. 2 (2) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 20

Expert Contabil

zile calendaristice de la data depunerii decontului, dosarul solicitare de rambursare, nu pentru sume parþiale.
solicitãrii, împreunã cu "Raportul de inspecþie fiscalã", În cazul în care în urma inspecþiei fiscale nu au fost
precum ºi "Decizia de rambursare" emisã de inspecþia stabilite diferenþe faþã de suma solicitatã la rambursare,
fiscalã, dacã este cazul. compartimentul de specialitate va întocmi "Decizia de
În cazul în care organele de control fiscal, considerã cã rambursare" a T.V.A., în 3 exemplare, cel mai târziu în ziua
sunt necesare informaþii suplimentare pentru soluþionarea urmãtoare primirii dosarului solicitãrii. Decizia va fi
solicitãrii de rambursare, termenul de soluþionare se semnatã de ºeful compartimentului ºi aprobatã de
prelungeºte cu perioada cuprinsã între data solicitãrii ºi conducãtorul unitãþii fiscale sau de directorul coordonator.
data primirii informaþiilor respective. Prelungirea
termenului de soluþionare se realizeazã pentru întreaga Anca Buga - director economic

ASPECTE PRIVIND ACTIVITÃÞILE


DESFêURATE ÎN ZONELE LIBERE
activitãþilor în zonele libere se fac în valutele liber convertibile
acceptate de B.N.R. Excepþie de la acest aspect fac
Aspecte generale operaþiunile efectuate pentru realizarea construcþiilor ºi
obiectivelor aferente zonelor libere. În acelaºi context se
Regimul zonelor libere este reglementat prin Legea
încadreazã ºi activitãþile comerciale realizate în nume propriu
84/1992, care pot fi constituite în porturile maritime, fluviale,
de administraþiile zonelor libere în afara perimetrelor
în lungul canalelor navigabile ºi în apropierea punctelor de
delimitate ºi prestaþiile de servicii între rezidenþi, care se pot
frontierã, cu scopul de a promova schimburile internaþionale
efectua ºi în lei.
ºi atragerea de capital strãin. Mãrfurile, mijloacele de
În cadrul zonelor libere pot fi angajaþi cetãþeni strãini, în
transport ºi alte elemente care intervin în desfãºurarea
posturi de conducere ºi de specialitate pe baza convenþiei
activitãþilor în cadrul zonelor libere se supun prevederilor
pãrþilor ºi cu respectarea normelor în vigoare. Salariile
Legii 144/1997 privind Codul Vamal al României,
personalului pot fi stablite în lei ºi valutã sau numai în lei ºi
supravegherea vamalã intervenind doar în limita zonelor
numai în valutã, atât pe baza negocierilor colective cât ºi
libere. Persoanele fizice sau juridice, strãine ºi române, care
inidividuale, dupã caz.
desfãºoarã activitãþi în zonele libere se numesc operatori.

În perimetrul zonelor libere operatorii pot desfãºura toate Aspecte privind impozitarea
activitãþile prevãzute de Clasificarea Activitãþilor Economice
în România (CAEN), aprobatã prin HG 656/1997. Veniturile administraþiilor zonelor libere sunt definite la art.
21, alin. (1) din Legea 84/1992, ºi anume:
În cadrul zonelor libere sunt admise mijloacele de - din aplicarea tarifelor de acordare a licenþelor de
transport, mãrfurile sau bunurile care nu intrã sub incidenþa funcþionare;
restricþiilor sau prohibiþiilor în ceea ce priveºte provenienþa, - din aplicarea tarifelor de concesionare ºi închiriere;
þara de origine sau destinaþie. Atât la intrarea în zona liberã - din eliberarea permiselor de acces;
cât ºi la ieºire, acestea trebuie sã fie însoþite de ducumentele - din prestãri servicii ºi comisioane;
în vigoare prevãzute de legislaþia românã ºi de convenþiile în - alte activitãþi;
vigoare. - din penalitãþi de întârziere a plãþilor;
- fonduri de la bugetul de stat;
Pentru investiþiile efectuate în zonele libere, de cãtre - resurse atrase prin credite bancare etc.
operatori sau administraþii, în baza contractelor comerciale,
se poate obþine un ajutor de dezvoltare regionalã sau ajutorul Nivelul tarifelor se stabileºte întotdeauna prin licitaþie,
de stat pentru întreprinderile mici ºi mijlocii, cu condiþia negociere directã, fiind concretizate prin contractele încheiate
îndeplinirii criteriilor necesare. Astfel, ajutorul pentru între administraþiile zonelor libere ºi persoanele fizice/juridice
dezvoltare regionalã este în cuantum de 55% din costurile care desfãºoarã activitãþi în perimetrul delimitat.
eligibile realizate de întreprinderile mari pentru efectuarea
investiþiilor ºi în cuantum de 65% pentru întreprinderile mici Concesionarea bunurilor propietate publicã sau privatã a
ºi mijlocii. Investiþiile efectuate în zonele libere nu pot fi statului sau administraþiilor, în cazul zonelor libere, se face
expropriate, rechiziþionate, decât în caz de interes public ºi prin licitaþie publicã, în baza unui contract, pe o perioadã de
cu plata promptã a unei despãgubiri corepunzãtoare valorii cel mult 49 de ani ºi în schimbul unei redevenþe, consideratã
investiþiei. venitul propriu al administraþiei.

Operaþiunile financiare ocazionate de desfãºurarea Contribuabilii care obþin venituri din activitãþile

20
www.CDc.RezonRomania.net octombrie, 2005, nr. 2 (2)
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 21

Expert Contabil

desfãºurate pe bazã de licenþã în zona liberã, conform Legii între operatorii din zona liberã sau între aceºtia ºi alte
nr. 84/1992 privind regimul zonelor libere, plãtesc o cotã de persoane din afara zonei libere. Bunurile strãine, dacã se
impozit pe profit de 5% pentru profitul impozabil care gãsesc în aceeaºi stare ca în momentul introducerii lor, pot fi
corespunde acestor venituri, pânã la data de 31 decembrie scoase din zona liberã, în afara þãrii, fãrã întocmirea
2004, conform prevederilor Legii 571/2003 privind Codul declaraþiilor vamale de export. De precizat, este faptul aceste
fiscal, Titlul II, Capitolul IV, art. 38, alin. (4). scutiri nu se aplicã pentru bunurile care sunt livrate pentru
utilizare sau consum pe teritoriul þãrii, inclusiv pentru acele
Aliniatul (3) prevede "Contribuabilii care îºi desfãºoarã bunuri care dupã plasarea în regim de antrepozit vamal
activitatea în zona liberã, pe bazã de licenþã, ºi care pânã la rãmân în România.
data de 1 iulie 2002 au realizat investiþii în zona liberã, în
active corporale amortizabile utilizate în industria
prelucrãtoare, în valoare de cel puþin 1.000.000 dolari SUA,
Studiu de caz pentru calculul
beneficiazã de scutire la plata impozitului pe profit, în impozitului pe profit
continuare, pânã la data de 31 decembrie 2006. Dispoziþiile
prezentului alineat nu se mai aplicã în situaþia în care survin a) Societatea nu a investit în zona liberã în active
modificãri în structura acþionariatului contribuabilului. În corporale amortizabile utilizate în industria prelucrãtoare, în
înþelesul prezentului alineat, modificare de acþionariat în valoare de cel puþin 1.000.000 dolari SUA. În aceastã situaþie
cazul societãþilor cotate se considerã a fi o modificare a societatea va plãti impozit pe profit de 5%.
acþionariatului în proporþie de mai mult de 25% din numãrul
acþiunilor, pe parcursul unui an calendaristic". b) Venituri obþinute în zona liberã 10000 lei

În cazul în care contribuabilul îºi desfãºoarã activitatea în c) Cheltuieli deductibile aferente realizãrii veniturilor
zona liberã prin unitãþi fãrã personalitate juridicã, acesta este obþinute în zona liberã (Cheltuieli deductibile fiscal) 6000 lei
obligat sã þinã evidenþã contabilã distinctã pentru veniturile ºi
cheltuielile aferente acestei activitãþi, pânã la nivel de balanþã d) Determinarea profitului impozabil aferent zonei libere:
de verificare. La determinarea profitului aferent activitãþii se
iau în calcul cheltuielile de conducere ºi administrare, 10000 lei - 6000 lei = 4000 lei
precum ºi alte asemenea cheltuieli, proporþional cu veniturile
obþinute în zona liberã faþã de veniturile totale realizate de e) Determinarea impozitului pe profit de platã aferent
persoana juridicã. Pierderea realizatã din operaþiunile zonei libere:
realizate în zona liberã nu se recupereazã din profitul
impozabil realizat în afara zonei, aceasta urmând sã fie 4000 lei x 5% = 200 lei
recuperatã din profiturile obþinute din aceeaºi zonã.
f) Înregistrarea contabilã:
Pentru activitãþile desfãºurate într-o zonã liberã existã
scutiri speciale în ceea ce priveºte traficul internaþional de Impozitul pe profit datorat
bunuri (a se vedea Legea 571/2003 art. 144, alin. (c)). Astfel,
este permisã introducerea bunurilor strãine, în zona liberã ºi 691 "Cheltuieli privind =
441 "impozit pe profit" 200
scutitã de plata TVA în vederea simplei depozitãri, fãrã impozitul pe profit"
întocmirea formalitãþilor vamale. Sunt scutite de plata TVA ºi
operaþiunile de vânzarea-cumpãrare a mãrfurilor strãine Dinu Lilicã - director economic

CALCULUL COSTURILOR
DE PRODUCÞIE UTILIZÂND METODA
PRIN COMENZI
Aceastã metodã îºi gãseºte aplicabilitatea în contabilitatea
de gestiune care reflectã producþie individualã sau de serie iar Considerente generale
la sfãrºitul lunii prezintã producþie în curs de execuþie ºi uneori
semifabricate, ca elemente asamblabile ale produselor. În
În contabilitatea de gestiune, producþia lansatã cu
acest caz produsul finit se obþine prin ansamblarea pãrþilor
comandã va deveni obiectul de cheltuialã. Obiectul unei
sale componente, produse în perioada anteriorã sau în
comenzi diferã în funcþie de natura producþiei:
paralel.
- în situaþia producþiei individuale, evidenþa cheltuielilor
Aceastã metodã este util a fi folositã ºi totodatã aplicabilã
de producþie se va realiza fãrã semifabricate;
în gestiunea societãþilor din industria mobilei, a confecþiilor, etc.

21
octombrie, 2005, nr. 2 (2) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 22

Expert Contabil

- în situaþia producþiei de serie, evidenþa cheltuielelor se 2 MATERIALE CONSUMABILE 15000


poate realiza atât fãrã semifabricat, cât ºi cu semifabricat.
ATELIER 1 6800
Costul unitar de producþie se calculeazã în momentul
finalizãrii comenzii, raportând totalul cheltuielilor aferente ATELIER 2 6000
fiecãrei comenzi la cantitatea de produse finite rezultate CHELTUIELI CU CENTRALA APÃ 400
dintr-o comandã. CHELTUIELI CU CENTRALA ELECTRICÃ 800
Modul de calcul al costului unitar, la utilizarea acestei
metode, diferã în funcþie de modul de organizare a producþiei CHELTUIELI CU TESA 1000
ºi în aceaºi timp de modul în care se þine evidenþa
cheltuielilor: se aplicã varianta cu semifabricate sau fãrã Înregistrãrile în contabilitatea de gestiune
semifabricate. = 901 "Decontãri 50000
%
Astfel calcul costului unitar devine: interne privind
- în cazul evidenþei cheltuielilor fãrã semifabricate, prin 921 "Cheltuieli ale activitãþii cheltuielile" 35000
însumarea cheltuielelor directe ºi indirecte, pe articole de de bazã"
calculaþie ºi pe secþii ºi împãrþirea sumei rezultate la
921.A1- C1 10000
cantitatea de produse finite obþinute.
- în cazul evidenþei chletuielilor cu semifabricate, costul
unitar pentru fiecare reper care se asambleazã ºi intrã în 921.A1- C2 9000
structura produsului finit, se calculeazã, prin procedeul
diviziunii simple. 921.A2- C1 9000
Utilizarea acestei metode în contabilitatea de gestiune
implicã: 921.A2- C2 7000
- pentru contul 921 "Cheltuielile activitãþii de bazã" 922 "Cheltuieli ale activitãþilor 1200
utilizarea conturilor analitice pe comenzi, în cadrul fiecãrei auxiliare"
comenzi cheltuielile fiind evidenþiate pe locuri de ocazionare
(secþii, ateliere) ºi pe articolele de calculaþie. 922.C-Apa 400
- pentru contul 923 "Cheltuieli indirecte de producþie",
deschiderea conturilor analitice pe locuri de ocazionare, deci 922. C-Electricã 800
zone sau categorii de cheltuieli (secþii, ateliere), pentru a se
923 "Cheltuieli indirecte de 12800
putea realiza ulterior repartizarea asupra comenzilor
producþie"
executate, adicã asupra conturilor analitice corespunzãtoare
ale contului 921 "Cheltuielile activitãþii de bazã". 923.A1 6800
Dacã la sfârºitul unei perioade de gestiune, existã
comenzi care sunt neterminate, cheltuielile efectuate cu 923.A2 6000
comenzile respective vor fi tratate în totalitate ca producþie în
curs de execuþie. 924 "Cheltuieli generale de 1000
asministraþie"

Studiu de caz
B. Evidenþa cheltuielilor de naturã salarialã
Fie o societate, ce dispune douã ateliere (A1, A2), ºi care
utilizeazã o centralã de apã ºi una de energie electricã, pe SALARII CONTRIBUÞII
care le vom considera ca ºi secþii auxiliare. Totodatã existã ºi SOCIALE
un departament de conducere ºi organizare - TESA, iar
societatea funcþioneazã la capacitate maximã ºi nu CHELTUIELI 50000 16000
desfãºoarã activitãþi de desfacere. 1 ACTIVITATEA DE BAZà 25000 8000
ATELIER 1 15000 4800
A. Evidenþa cheltuielilor cu materiile prime ºi materialele
consumabile COMANDA 1 9000 2880
COMANDA 2 6000 1920
CONSUM MATERII PRIME ªI MATERIALE 50000
ATELIER 2 10000 3200
1 MATERII PRIME 35000
COMANDA 1 5000 1600
ATELIER 1 19000
COMANDA 2 5000 1600
COMANDA 1 10000
2 ACTIVITATÃÞI AUXILIARE 15000 4800
COMANDA 2 9000
CENTRALA ELECTRICÃ 8000 2560
ATELIER 2 16000
CENTRALA APÃ 7000 2240
COMANDA 1 9000
3 PERSONAL TEHNIC - 6000 1920
COMANDA 2 7000 ADMISTRATIV A1 ªI A2

22
www.CDc.RezonRomania.net octombrie, 2005, nr. 2 (2)
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 23

Expert Contabil

ATELIER 1 4000 1280


C. Evidenþa cheltuielilor cu amortizarea mijloacelor fixe
ATELIER 2 2000 640
4 PERSONAL TESA 4000 1280 TOTAL 46000
NOTA: La calculul contribuþiilor sociale sau considerat
1 AFERENTE ACTIVITATÃÞILOR AUXILIARE 9000
doar CAS, CASS ºi ºomajul datorat.
CENTRALA APÃ 4000
Înregistrarea cheltuielilor cu salariile
CENTRALA ELECTRICÃ 5000
= 901 "Decontãri 50000
% 2 AFERENTE A1 ªI A2 36000
interne privind
921 "Cheltuieli ale activitãþii cheltuielile" 25000 ATELIER 1 20000
de bazã"
921.A1- C1 9000 ATELIER 2 16000
3 AFERENTE TESA 1000
921.A1- C2 6000
Înregistrarea cheltuielilor cu amortizarea
921.A2- C1 5000
= 901 "Decontãri 46000
921.A2- C2 5000 %
interne privind
922 "Cheltuieli ale activitãþilor 15000 922 "Cheltuieli ale cheltuielile" 9000
auxiliare"
activitãþilor auxiliare"
922.C-Apa 7000
922.C-Apa 4000
922.C-Electricã 8000
923 "Cheltuieli indirecte de 6000 922.C-Electricã 5000
producþie"
923 "Cheltuieli indirecte de 36000
923.A1 4000 producþie"
923.A2 2000 923.A1 20000
924 "Cheltuieli generale de 4000
asministraþie" 923.A2 16000
Înregistrarea cheltuielilor cu contribuþiile sociale 924 "Cheltuieli generale de 1000
= 901 "Decontãri 16000 administraþie"
%
interne privind
921 "Cheltuieli ale activitãþii cheltuielile" 8000
de bazã" D. Înregistrarea produselor obþinute la costul standard
921.A1- C1 2880
COST TOTAL
COMANDA CANTITATE
921.A1- C2 1920 STANDARD VALORIC
COMANDA 1 23 3000 69000
921.A2- C1 1600

921.A2- C2 1600 COMANDA 2 20 2900 58000

922 "Cheltuieli ale activitãþilor 4800 TOTAL VALORIC GENRAL 127000


auxiliare"
922.C-Apa 2240
= 902 "Decontãri interne 127000
931 "Costul producþiei
privind producþia
922.C- Electricã 2560 obþinute"
obþinutã"
923 "Cheltuieli indirecte de 1920
producþie" E. Înregistrarea deconturilor privind consumurile
923.A1 1280 reciproce în cazul secþiilor auxiliare

923.A2 640 APA FURNIZATÃ PENTRU CENTRALA ELECTRICÃ 15000


924 "Cheltuieli generale de 1280 ELECTRICITATE FURNIZATÃ PENTRU CENTRALA APÃ 30000
asministraþie"

23
octombrie, 2005, nr. 2 (2) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 24

Expert Contabil

922.C- Electricã = 922.C-Apa 15000 CHELTUIELI


COEFICIENT
CHELTUIELI SALARIALE
DE
ATELIER INDIRECTE AFERENTE
922.C-Apa = 922.C- Electricã 30000 REPARTIÞIE
TOTALE (X) ACTIVITÃÞII
(X/Y)
DE BAZÃ (Y)
F. Înregistrarea deconturilor privind consumurile de apã A1 43080 19800 2,175757575
ºi electricitate de cãtre A1, A2 ºi TESA
A2 31340 13200 2,374242424

1 APA FURNIZATÃ DE C-apa 8500


Sumele care se vor repatiza se obþin înmulþind
ATELIER 1 4000 coeficientul calculat pentru fiecare atelier cu totalul
cheltuielilor salariale, inclusiv contribuþiile, efectuate pentru
ATELIER 2 3500
fiecare atelier pe fiecare comandã la activitatea de bazã.
TESA 1000
2 ELECTRICITATE FURNIZATÃ DE C-electricã 11000 A1-C1: (9000 + 2880) x 2,175 = 25848
A1-C2: (6000 + 1920) x 2,175 = 17232
ATELIER 1 7000 A2-C1: (5000 + 1600) x 2.374 = 15670
ATELIER 2 3200 A2-C2: (5000 + 1600) x 2.374 = 15670
TESA 800 = 923 "Cheltuieli
921 "Cheltuieli ale activitãþii 74420
indirecte de
de bazã"
Înregistrarea contravalorii apei furnizate producþie"
923.A1 43080
= 922.C-Apa 8500 921.A1- C1 25848
%

923 "Cheltuieli indirecte de 7500


producþie" 921.A1- C2 17232

923.A1 4000 923.A2 31340


921.A2- C1 15670
923.A2 3500

924 "Cheltuieli generale de 1000 921.A2- C2 15670


administraþie"

Înregistrarea contravalorii energiei furnizate


G. Repartizarea cheltuielilor generale de administraþie
= 922.C- Electricã 11000
% Cheltuielile generale de administraþie în sumã de 9080
lei se vor repartiza ºi se vor include în costurile comenzilor.
923 "Cheltuieli indirecte de 10200
Vom obþine coeficientul de repartiþie raportând suma totalã
producþie" a cheltuielilor cheltuielilor generale la baza de repartiþie ºi
anume costul de producþie, cont 921 debitat inclusiv prin
923.A1 7000 repartizarea cheltuielilor indirecte. Obþinem baza de
repartiþie de 142420 lei.
923.A2 3200
Coeficientul de repartiþie = 9080 / 142420 =
924 "Cheltuieli generale de 800 0,063755095
administraþie"
Sumele care se vor repartiza se obþin înmulþind
coeficientul calculat cu suma cheltuielilor aferente
F. Repartizarea cheltuielilor indirecte de producþie activitãþii de bazã, inclusiv repartizarea cheltuielilor
indirecte, efectuate pentru fiecare atelier pe fiecare
Cheltuielile indirecte de producþie în sumã de 74420 lei comandã.
se vor repartiza ºi se vor include în costurile comenzilor.
Vom obþine coeficienþii de repartiþie raportând suma totalã a A1-C1: 47728 x 2,175 = 3043
cheltuielilor indirecte de producþie la baza de repartiþie A1-C2: 34152 x 2,175 = 2177
calculatã prin însumarea salariilor ºi a contribuþiilor sociale A2-C1: 31270 x 2.374 = 1994
efectuate pe fiecare secþie la activitatea de bazã. A2-C2: 29270 x 2.374 = 1866

24
www.CDc.RezonRomania.net octombrie, 2005, nr. 2 (2)
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 25

Expert Contabil

921 "Cheltuieli ale activitãþii = 924 "Cheltuieli 9080 902 "Decontãri interne = 921 "Cheltuieli ale
privind producþia obþinutã" 131500
de bazã" generale de activitãþii de bazã"
administraþie" 902.C1
921.A1- C1 3043 921.A1- C1 43771

921.A1- C2 2177 921.A2- C1 28264

921.A2- C1 1994 902.C2


921.A1- C2 32329

921.A2- C2 1866
921.A2- C2 27136

H. Înregistrarea costului efectiv al producþiei în curs de I. Calculul ºi înregistrarea diferenþei dintre costul efectiv
execuþie ºi costul standard al producþiei finite

Se va realiza în conformitate cu inventarul realizat fiind C1: 72035 - 69000 = 3035


repartizat pe ateliere ºi pe comenzi. C2: 59465 - 58000 = 1465
TOTAL 20000 = 902 "Decontãri
903 "Decontãri interne
1 ATELIER 1 11000 interne privind 4500
privind diferenþele de preþ"
producþia obþinutã"
COMANDA 1 7000
903.C1 902.C1 3035
COMANDA 2 4000
2 ATELIER 2 9000 903.C2 902.C2 1465

COMANDA 1 5000
J. Decontarea costului efectiv al producþiei finite
COMANDA 2 4000

933 "Costul producþiei în = 921 "Cheltuieli ale 901 "Decontãri interne = 931 "Costul 131500
20000 privind cheltuielile" producþiei obþinute"
curs de execuþie" activitãþii de bazã"
931.C1 72035
933.A1- C1 921.A1- C1 7000
931.C2 59465
933.A1- C2 921.A1- C2 4000

K. Închiderea contului 903 "Decontãri interne privind


933.A2- C1 921.A2- C1 5000
diferenþele de preþ"

933.A2- C2 921.A2- C2 4000 931 "Costul producþiei = 903 "Decontãri interne


4500
obþinute" privind diferenþele de preþ"
931.C1 3035 903.C1 3035
Producþia în Cost complet
Cheltuieli
Simbol cont curs de producþie
totale 931.C2 1465 903.C2 1465
execuþie finitã
921.A1- C1 50771 7000 43771
921.A2- C1 33264 5000 28264 L. Decontarea costului efectiv al producþiei în curs de
C1 84035 12000 72035 execuþie

921.A1- C2 36329 4000 32329 1. Închiderea contului 933 "Costul producþiei în


921.A2- C2 31136 4000 27136 curs de execuþie"
C2 67465 8000 59465 902 "Decontãri interne = 933 "Costul producþiei 20000
TOTAL C1 + C2 151500 20000 131500 privind producþia obþinutã" în curs de execuþie"
933.C1 12000

Cost unitar C1 = 72035 / 23 = 3131,96 lei/buc


933. C2 8000
Cost unitar C2 = 59465 / 20 = 2973,25 lei/buc

25
octombrie, 2005, nr. 2 (2) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 26

Expert Contabil

2. Contul 933 "Costul producþiei în curs de execuþie" "Costul producþiei în curs de execuþie" se va închide
ºi 901 "Decontãri interne privind cheltuielile" pot sã prin contul 921 "Cheltuielile activitãþii de bazã", pe
rãmânã cu sold la sfârºitul perioadei ºi reprezintã analitice.
contravaloarea producþiei în curs de execuþie. La
începerea urmãtoarei perioade de gestiune, contul 933 Mirona Serac - economist

PLASAREA MÃRFURILOR ÎN REGIM


DE PERFECÞIONARE ACTIVÃ (PA)
În situaþia în care produsele compensatoare obþinute
ºi exportate se returneazã definitiv în România, importul Regimul pierderilor rezultate din
lor se va realiza în conformitate cu prevederile art.197
ºi art. 215, alin. (1) ºi (2) din Regulamentul vamal al
procesul de PA
României, cu plata drepturilor vamale de import
corespunzãtoare mãrfurilor strãine din componenþa În urma prelucrãrilor mecanice sau a transformãrilor
acestora la data înregistrãrii declaraþiei vamale de pe care le suportã materiile prime din import rezultã
plasare sub regimul de PA. Aceste mãrfuri (produsele inevitabil pierderi cantitative, teoretic ºi ca urmare a
compensatoare) nu vor putea fi declarate, prin stabilirii ratei de randament iar practic din constatãrile
depunerea unei declaraþii vamale în sistem informatic, autoritãþii vamale, cã din cantitatea totalã de mãrfuri
deoarece calculul drepturilor vamale de import se face strãine se exportã doar cantitatea aferentã produselor
pe baza cantitãþilor sau valorilor aferente materiilor compensatoare finite. Aspectele juridice sunt
prime strãine încorporate în ele, fapt pentru care se reglementate de prevederile art. 112 din Codul Vamal al
evidenþiazã separat într-un "buletin de informaþii" României.
anexat la declaraþia vamalã în detaliu întocmitã manual.
Regimul vamal de PA se poate acorda ºi materiilor Soluþionarea aspectelor vamale legate de aceste
prime ºi materialelor din import care deºi nu se mai pierderi se face în conformitate cu decizia DGV
regãsesc în produsele compensatoare exportate, se nr.2287/2000 care stabileºte:
utilizeazã la obþinerea lor (permit sau faciliteazã - pierderile recuperabile sunt pãrþi provenite din
procesul tehnologic de fabricaþie, fiind distruse sau mãrfurile supuse procesului de prelucrare care pot fi
consumate în parte ori în totalitate cu ocazia folosirii utilizate ca atare sau ca materie primã pentru alte
lor). produse ºi cãrora li se acordã un alt regim sau destinaþie
vamalã;
Un exemplu în acest sens sunt: - pierderile irecuperabile sunt deºeurile, cazaturile,
- catalizatori, acceleratori sau produse de încetinire rebuturile, resturile etc, provenite din mãrfurile
a proceselor chimice; prelucrate cãrora nu li se mai poate da o altã
- materiale auxiliare necesare protejãrii, ambalãrii pe întrebuinþare. Conform acestei decizii, la cererea de
timpul prelucrãrii sau dupã prelucrare, pe timpul autorizare solicitantul va depune o scrisoare prin care
transportului ºi depozitãrii (umeraºe, ambalaje, pungi
justificã nivelul ratei de randament, precizând estimativ
de plastic, hârtie cartoane, suporþi de plastic, ace cu
felul, cantitatea sau procentajul pierderilor care vor
gãmãlie, agrafe metalice, etc;
rezulta din producþie.
- materiale necesare creerii mediului fizic sau chimic
esenþial în cazul unor operaþiuni de procesare.
Justificarea pierderilor se va face prin depunerea la
biroul vamal a urmãtoarelor documente în termenul de
Nu pot fi plasate în regim de perfecþionare activã
urmãtoarele categorii de mãrfuri: încheiere acordat ºi înscris în declaraþiile vamale de
- sursele de energie, altele decât carburanþii plasare sub acest regim:
necesari pentru obþinerea produselor compensatoare - declaraþiile vamale corespunzãtoare noului regim
sau pentru detectarea defectelor la mãrfurile importate sau destinaþie vamalã acordatã pierderilor recuperabile;
în vederea remedierii unor defecte (reparaþii); - procesele verbale de distrugere sub supraveghere
- lubrifianþii, alþii decât cei folosiþi la operaþiunile de vamalã a pierderilor irecuperabile. În cazul mãrfurilor
calibrare, ajustare sau scoatere din tipare, matriþe, a care dispar în mod natural prin evaporare transformare
produselor compensatoare; chimicã ireversibilã sau alte procese chimice din timpul
- echipamentele ºi utilajele tehnologice. prelucrãrii metodologia de justificare nu se aplicã.

26
www.CDc.RezonRomania.net octombrie, 2005, nr. 2 (2)
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 27

Expert Contabil

Transferul ºi cesionarea mãrfurilor Regimul de perfecþionare activã


aflate sub regimul de PA cu suspendare (PAS)
Potrivit art. 225, alin (1) din Regulamentul vamal Mãrfurile strãine plasate în regim PAS pot fi importate cu
plata drepturilor vamale de import determinate pe baza
mãrfurile din import în aceeaºi stare sau produsele
elementelor de taxare în vigoare la data înregistrãrii
compensatoare pot face obiectul transferului parþial declaraþiei vamale de import. Produsele compensatoare
sau total, înainte de expirarea termenului de obþinute în urma regimului de perfecþionare activã cu
încheiere, de la un operator la alt operator, cu acordul suspendare (PAS) pot fi importate cu plata drepturilor
direcþiei regionale vamale emitente a autorizaþiei. vamale de import calculate pentru cantitaþile ºi valorile de
Transferul poate avea drept scop continuarea mãrfuri strãine incluse în componenþa produselor
operaþiunilor de prelucrare sau transformare sau de compensatoare ºi evidenþiate într-un "buletin de informaþii".
încheiere a regimului de PA prin export ºi angajeazã În completarea declaraþiei vamale de import depusã
rãspunderea juridicã a titularului autorizaþiei de PA. pentru importul produselor compensatoare se va avea în
Continuarea operaþiunilor de perfecþionare activã atenþie ca în cãsuþele 15, 16, 34, 41, 42 sã se înscrie
de cãtre alt operator se realizeazã pe baza unui datele referitoare la mãrfurile strãine care au intrat în
componenþa produselor compensatoare.
contract de prelucrare la intern care se finalizeazã
prin returnarea produselor comensatoare la titularul
de autorizaþie. Regimul de perfecþionare activã cu
Transferul poate avea ca obiect ºi încheierea restituire (PAR)
operaþiunii prin export, atunci când este vorba de un
contract de export în comision, prin care comitentul se Pentru operaþiunile de PAR (perfecþionare cu restituire),
obligã sã obþinã produsele compensatoare, iar termenul limitã acordat nu are legãturã cu închiderea
comisionarul se obligã sã încheie contracte de export regimului vamal, ci se referã la data pânã la care, în cazul
în condiþii avantajoase de comun acord cu comitentul. exportului produsului compensator, titularul regimului
În derularea regimului de PA putem întâlni ºi vamal este îndreptãþit sã solicite restituirea taxelor vamale.
operaþiuni de cesionare a acestuia, tot cu aprobarea Dupã depãºirea acestui termen, operaþiunea se considerã
direcþiei regionale vamale, de la titularul autorizaþiei încheiatã ºi se scoate din evidenþa biroului vamal, în ceea
iniþiale la alt titular de autorizaþie care preia ce priveºte operaþiunile de supraveghere, iar produsele
rãspunderea juridicã, privind derularea ºi încheierea compensatoare rezultate din prelucrare se pot exporta
regimului vamal. normal, fãrã a se mai þine cont de regimul vamal iniþial al
Transferul rãspunderii se realizeazã practic prin materiilor prime din care sunt confecþionate. Altfel spus,
depunerea unei declaraþii vamale de cãtre noul titular, titularul regimului vamal de PAR, în acest caz descris
pe baza cãreia se lichideazã parþial sau total anterior, nu mai este îndreptãþit sã solicite restituirea
taxelor vamale plãtite la data plasãrii mãrfurilor strãine în
declaraþiile vamale iniþiale (a se vedea ºi prevederile
regim PAR.
art. 226 din Regulamentul vamal).
Restituirea taxelor vamale de import aferente mãrfurilor
strãine, plasate în regim PAR, se face ºi în cazul când
Încheierea regimului de PA titularul de regim vamal dovedeºte cã produsele
compensatoare au fost plasate în vederea exportului
Regimul de perfecþionare activã se considerã ulterior, în regim de tranzit vamal, de antrepozit vamal, de
încheiat pentru mãrfurile strãine, când produsele admitere temporarã, de perfecþionare activã cu
compensatoare sau mãrfurile strãine în aceeaºi stare suspendare sau sunt introduse într-o zonã liberã. Dacã în
cazul termenului stabilit, titularul nu solicitã prelungirea
în care au fost importate primesc o nouã destinaþie
sau acordarea unei alte destinaþii vamale, operaþiunea de
vamalã, prin depunerea unei declaraþii vamale la
PAS se încheie de cãtre biroul vamal, din oficiu, în baza
biroul vamal de încheiere menþionat în autorizaþia de
unui act constatator iar operaþiunea se scoate din
derulare a regimului. evidenþele acestuia. În aceastã situaþie, taxele vamale ºi
La expirarea termenului limitã, toate declaraþiile alte drepturi vamale de import, datorate de titularul
vamale prin care s-au plasat mãrfuri sub acest regim regimului, se determinã pe baza elementelor de taxare în
trebuie sã fie lichidate (închise), iar cantitãþile de vigoare la data înregistrãrii declaraþiei iniþiale de acordare
produse compensatoare exportate trebuie sã fie în a regimului vamal suspensiv ºi anume: nivelul cotei
corelaþie cu ratele de randament declarate în procentuale din tariful vamal de import, metodele de
autorizaþia de regim ºi cu cantitãþile efective de determinare a valorii în vamã ºi regulile de origine
materii prime importate cu aceastã destinaþie. aplicabile. Actul constatator astfel întocmit se constituie în

27
octombrie, 2005, nr. 2 (2) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 28

Expert Contabil

titlu executoriu pentru încasarea taxelor vamale ºi altor compensator X se gãseºte cantitatea de 600 kg de piele ºi
drepturi de import la care se adaugã comisionul vamal, în produsul compensator Y se gãsesc 300 kg de piele.
dacã acesta se datoreazã. Totodatã, actul constatator - cantitatea totalã de piele de bovinã care se gãseºte în
stabileºte o obligaþie de platã la bugetul de stat, care dupã cele douã produse compensatoare este de 900 kg, deoarece
scurgerea celor 7 zile de graþie acordate de autoritatea rata de randament este de 90% restul de 10% fiind pierderi
vamalã în cuprinsul actului, devine restanþã generând irecuperabile - din cantitatea de produse compensatoare se
plata unor majorãri de întârziere calculate pentru fiecare zi importã 400 kg de cizme bãrbãteºti ºi respectiv 100 kg de
de întârziere pânã la data achitãrii sumei datorate, inclusiv cizme de damã.
ziua plãþii, în conformitate cu OG nr.11/1996 privind Calculul cantitãþii de marfã strãinã pentru care se
executarea creanþelor bugetare. datoreazã taxe vamale este urmãtorul:
1000 (600 / 900) = 666,7 kg de piele s-au folosit pentru
obþinerea produsului compensator X
Determinarea cuantumului taxelor 1000 (300 / 900)=333,3 kg de piele s-au folosit pentru
vamale ºi altor drepturi vamale de obþinerea produsului compensator Y
Obþinem:
import - cantitatea de piele în produsul X = 666,7 x (400 / 700) =
380,97 kg
Vom lua în considerarea cele douã metode prevãzute de - cantitatea de piele în produsul Y = 333,3 x (100 / 400) =
art. 216-219 din Regulamentul vamal: 83,33 kg
- metoda cheii cantitative;
- metoda cheii valorice. D. Mai multe feluri de produse compensatoare
obþinute din mai multe feluri de mãrfuri strãine
Metoda cheii cantitative
- din 1.000 kg de piele box ºi 500 kg talpã bovinã se
A. Varianta un singur fel de produse obþin 1200 kg cizme bãrbãteºti ºi 400 kg cizme de damã în
compensatoare (PC), obþinute dintr-un singur fel de
cele 1200 de kg cizme bãrbãteºti se gãsesc 750 kg piele
marfã strãinã
box ºi 250 kg de talpã bovinã, iar în cele 400 kg cizme de
- din 10.000 kg de tablã se obþin 9.000 kg diverse damã se gãsesc 200 kg piele box ºi 150 kg talpã.
coturi metalicepentru instalaþii industriale de încãlzire (PC). - diferenþele de cantitãþi în minus, adicã 50 kg piele box
- rata de randament este de 90%. ºi 100 kg talpã sunt pierderi irecuperabile înregistrate în
- se importã 2.700 kg coturi metalice. procesul de fabricaþie.
Calculul cantitãþii de tablã (marfã strãinã inclusã în - se importã 1.100 kg cizme bãrbãteºti ºi respectiv 200
cantitatea de coturi metalice importate) se face conform kg cizme de damã.
formulei: - se repartizeazã pielea ºi talpa pe cele douã feluri de
Cantitate marfã strãinã x (cantitate PC importatã/ încãlþãminte astfel:
cantitate totalã PC obþinutã) = 10.000 x (2.700 / 9.000) = 1.000 x (750 / 950) = 789,47 kg de piele box aferentã
3.000 kg tablã. sortimentului bãrbãtesc
500 x (250 / 400) = 312,50 kg de talpã bovinã aferentã
B. Un singur fel de PC obþinute din mai multe feluri
sortimentului bãrbãtesc
de mãrfuri strãine
1.000 x (200 / 950) = 210,53 kg de piele box aferentã
- din 10.000 kg de tablã (marfa A) ºi 300 kg de electrozi sortimentului de damã
de sudurã (marfa B) se obþin cu aceeaºi ratã de 500 x (150 / 400) = 187,50 kg de talpã bovinã aferentã
randament de 90%, 9.000 kg de coturi sudate (PC) pentru sortimentului de damã
industria producãtoare de energie electricã (o - cantitatea de piele box aferentã importului celor 1.100
termocentralã). kg cizme bãrbãteºti ºi 200 kg cizme damã, se calculeazã
- din aceastã cantitate de PC se importã 2.700 kg de astfel:
coturi. 789,47 x (1.100 / 1.200) = 723,68 kg
Calculul cantitãþilor de tablã, respectiv electrozi de 210,53 x (200 / 400) = 105,27 kg
sudurã se face astfel: - cantitatea de talpã bovine aferentã importului celor 200
tablã 10.000 x (2.700 / 9.000) = 3.000 kg kg cizme de damã este:
electrozi de sudurã 300 x (2.700 / 9.000) = 90 kg 312,5 x (1.100 / 1.200) = 286,46 kg
187,5 x (200 / 400) = 93,75 kg
C. Mai multe feluri de produse compensatoare
Totalul celor douã feluri de marfã strãinã încorporatã în
obþinute dintr-un singur fel de marfã strãinã
produsele compensatoare ce se importã este:
- din 1.000 kg de piele bovine se obþin 700 kg de cizme 723,68 + 105,27 = 828,95 kg piele box
bãrbãteºti (X) ºi 400 kg de cizme de damã (Y). ºi respectiv
- rata de randament este de 90%. în produsul 286,46 + 93,50 = 379,96 kg talpã de bovinã.

28
www.CDc.RezonRomania.net octombrie, 2005, nr. 2 (2)
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 29

Expert Contabil

în termen de 15 zile de la depunerea declaraþiilor vamale de


Metoda cheii valorice plasare a mãrfurilor pentru altã destinaþie vamalã de încheiere
a regimului.
A. Mai multe feluri de produse compensatoare În cazul exportului anticipat de produse compensatoare
obþinute dintr-un singur fel de marfã strãinã decontul de justificare se depune odatã cu declaraþia vamalã
pentru mãrfurile de import. Decontul de justificare trebuie sã
- din 1.000 kg de tablã se obþin 1200 kg reducþii excentrice conþinã referiri la toate produsele compensatoare principale ºi
ºi respectiv 100 kg coturi sudate. secundare, precum ºi la pierderile care au primit o destinaþie
- rata de randament pentru cantitatea de tablã este de vamalã legalã. Pentru fiecare operaþiune vamalã care închide
1200 kg reducþii ºi respectiv 100 kg coturi. parþial regimul vamal, declaraþia vamalã de plasare a
- preþul reducþiilor este de 60.000 lei pe kilogram, deci mãrfurilor se prezintã la biroul vamal împreunã cu o notã de
valoarea totalã a reducþiilor este de: consum întocmitã de operator. Decontul de justificare se
1200 kg x 60.000 lei = 72.000.000 lei întocmeste o singurã datã cu ocazia închiderii totale a unei
iar a coturilor de 50.000 lei pe kilogram adicã, declaraþii vamale de plasare în regim de perfecþionare activã.
100 kg x 50.000 lei = 5.000.000 lei Nota de consum cuprinde date privind materiile prime
- vom avea un total al produselor compensatoare obþinute prelucrate, declaraþiile vamale de plasare a mãrfurilor în
de 77.000.000 lei. perfecþionare activã aferente acestor materii prime (care se
- se importã 800 kg de reducþii ºi 80 kg coturi. lichideazã parþial sau total), precum ºi date privind materiile
- repartizarea cantitãþii de tablã pe cele douã sortimente de prime ºi materialele aflate în stoc ºi neprelucrate. În nota de
confecþii metalice: consum se menþioneazã ºi modul de repartizare a cantitãþilor
1.000 x (72.000.000 / 77.000.000) = 935,06 kg la reducþii de materie primã strãinã încorporate în produsele
1.000 x (5.000.000 / 77.000.000) = 64,94 kg la coturi compensatoare obþinute ºi prezentate la biroul vamal.
- cantitatea de tablã încorporatã în confecþiile metalice În cazul regimului vamal de PAR, titularul operaþiunii poate
pentru care se datoreazã taxe este de: solicita rambursarea taxelor vamale printr-o cerere de
935,06 x (800 / 1200) = 623,37 kg la reducþii restituire, întocmitã conform prevederilor art. 232 din
64,94 x (80 / 100) = 51,95 kg la coturi Regulamentul vamal. Din cererea de restituire trebuie sã
reiasã cã produsele compensatoare, sau o parte din acestea,
B. Mai multe feluri de produse compensatoare au primit o destinaþie vamalã care sã permitã rambursarea
obþinute din mai multe feluri de marfã strãinã taxelor vamale (vezi ºi prevederile alin. 2 al art. 231 din
Regulamentul vamal).
- din 100 kg de tablã ºi 50 kg de electrozi de sudurã se Cererea de rambursare trebuie sã fie depusã la biroul
obþin 200 kg de coturi sudate ºi 30 kg teuri reduse, rata de vamal de plasare cel mai târziu în termen de 6 luni de la data
randament fiind de 200 kg coturi respectiv 30 kg teuri. depunerii declaraþiei sau declaraþiilor, prin care mãrfurile au
- preþurile celor douã produse sunt în ordinea enumerãrii lor primit o destinaþie ce permite restituirea taxelor vamale, sau în
12.000 lei respectiv 5.000 lei pe kilogram. cazuri temeinic justificate termenul se poate prelungi dar nu
- din calcule rezultã o valoare a produselor compensatoare mai mult de încã 6 luni. Dupã expirarea termenului de un an
de 2.550.000 lei. de la data prevãzutã mai sus dreptul de restituire se prescrie.
- se importã 180 kg coturi sudate ºi 20 kg teuri reduse. În cazul operaþiunii de PAR cererea de restituire se poate
- repartizarea tablei ºi electrozilor pe cele douã sortimente depune dupã fiecare declaraþie vamalã de încheiere a
de confecþii metalice: regimului.
100 x (2.400.000 / 2.550.000) = 94,12 kg tablã pentru coturi
50 x (2.400.000 / 2.550.000) = 47,06 kg electrozi pentru coturi Operaþiuni complementare de
100 x (150.000 / 2.550.000) = 5,88 kg de tablã pentru teuri
50 x (150.000 / 2.550.000) = 2,94 kg electrozi pentru teuri perfecþionare activã
- cantitãþile de tablã ºi respectiv de electrozi încorporate în
cele douã sortimente de confecþii metalice sunt urmãtoarele: Produsele compensatoare sau mãrfurile neprelucrate
94,12 x (180 / 200) = 84,71 kg tablã la coturi aflate sub regimul de PA pot face obiectul, în totalitate sau
5,88 x (20 / 30) = 3,92 kg tablã la teuri în parte, unui export temporar pentru o operaþiune de
88,63 kg tablã total perfecþionare complementarã efectuatã în afara teritoriului
47,06 x (180 / 200) = 42,35 kg electrozi vamal al României, pe baza autorizaþiei ºi cu respectarea
2,94 x (20 / 30) = 1,96 kg electrozi la coturi la teuri condiþiilor pentru perfecþionarea pasivã.
44,31 kg electrozi total Art.198 din Regulamentul vamal prin care se permit
astfel de operaþiuni se referã la situaþia în care
Decontul de justificare ºi cererea de perfecþionarea complementarã are loc din dispoziþia
agentului economic persoanã românã ºi toate cheltuielile
restituire a taxelor vamale sunt suportate de acesta. Atât exportul temporar cât ºi
reimportul trebuie sã se încadreze ca termen de realizare
Potrivit art. 221 din Regulamentul vamal, în cazul regimului
în perioada de valabilitate a autorizaþiei de PA.
de PAS, titularul autorizaþiei este obligat sã prezinte autoritãþii
În situaþia în care mãrfurile neprelucrate sau produsele
vamale, care are în evidenþã operaþiunea, un decont justificativ
compensatoare exportate temporar sunt reimportate în

29
octombrie, 2005, nr. 2 (2) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 30

Expert Contabil

regim de PA, valoarea în vamã a acestora se majoreazã PAS, exportate temporar în PP garanþia vamalã constituitã
cu valoarea procesãrii obþinutã în operaþiunea de iniþial nu va fi disponibilizatã decât în situaþia în care
perfecþionare pasivã (PP). operaþiunea se va încheia prin export definitiv.
Produsele reimportate dupã perfecþionarea în afara Dacã operaþiunea de perfecþionare complementarã se
teritoriului vamal al României sunt supuse plãþii taxelor deruleazã din dispoziþia partenerului extern ºi toate
vamale ºi altor drepturi de import potrivit dispoziþiilor legale cheltuielile sunt suportate de acesta, operaþiunea de PA se
referitoare la regimul de perfecþionare pasivã; datoria întrerupe prin exportul materiei prime sau produselor
vamalã aferentã va fi suspendatã de la platã în cazul PAS intermediare, fãrã a fi nevoie de eliberarea unei autorizaþii
ºi va fi plãtitã în cazul PAR. de perfecþionare pasivã. Reluarea operaþiunii de PA, în
Datoria vamalã aferentã valorii adãugate, garantatã situaþia în care este necesarã, se poate relua pe teritoriul
sau achitatã în funcþie de varianta în care se desfãºoarã României dar se va trata ca o altã operaþiune de PA.
PA rãmâne în vigoare pânã în momentul în care mãrfurile
primesc o altã destinaþie vamalã. Pentru mãrfurile aflate în Dinu Lilicã - director economic
(continuare din ediþia 1)

CONCEDIILE MEDICALE
METODOLOGII DE CALCUL (II)
solicitarea trebuind sã fie însoþitã de certificatul de persoanã cu
handicap, emisã în condiþiile legii.
Concediul de maternitate
Cuantumul indemnizaþiei ºi modalitatea de determinare
Instrucþiunile din data de 16.07.2004 privind acordarea
concediilor medicale ºi eliberarea certificatelor de concediu Cuantumul lunar al indemnizatiei de maternitate este de 85%,
medical, aprobate prin Ordinul 399/2004, prevãd la alin. B, lit. (c), conform art. 120 din Legea 19/2000 modificatã ºi completatã, din
pct. 1, faptul cã asiguratele au dreptul pe o perioadã de 126 zile baza de calcul stabilitã prin lege la data la care intervine dreptul
calendaristice la concediul pentru sarcinã ºi lãuzie (prenatal ºi respectiv ºi se suportã integral de la bugetul asigurãrilor sociale
postnatal), perioadã în care beneficiazã de indemnizaþie de de stat. Baza de calcul a indemnizaþiei se stabileºte ca sumã a
maternitate (a se vedea art.118 din Legea 19/2000). veniturilor lunare din ultimele ºase luni anterioare primei zile de
Concediul pentru sarcinã se acordã pentru o perioadã de 63 concediu medical, pentru care s-a achitat contribuþia individualã,
zile înainte de naºtere, iar concediul de lãuzie, pe o perioadã de a angajatului, la asigurãrile sociale (a se vedea art. 99, alin. (1)
63 zile dupã naºtere. din Legea 19/2000). Veniturile care se iau în calcul sunt cele
Concediul medical pentru maternitate se acordã exclusiv realizate în timpul efectiv lucrat ºi veniturile cuvenite pentru
pentru sarcinã ºi nu în cazul afecþiunilor care intervin fãrã legãturã
concediile de odihnã ºi indemnizaþiile de concediu medical.
cu acest aspect.
Media zilnicã a bazei de calcul se determinã astfel: se împarte
Concediile pentru sarcinã ºi lãuzie se compenseazã între ele,
suma veniturilor din ultimele 6 luni la suma numãrului de zile
în funcþie de recomandarea medicului ºi de opþiunea persoanelor
lucrãtoare de stagiu din aceastã perioadã (inclusiv zilele de
beneficiare (asiguratele). Astfel, în cazul asiguratelor care nu au
concediu de odihnã sau de concediu medical).
beneficiat de concediu medical prenatal sau de întreaga perioadã
stabilitã prin lege, pot beneficia dupã data naºterii copilului de un Indemnizaþia de maternitate nu este un venit impozabil fiind
numãr de zile de concediu de maternitate pânã la completarea încadratã conform Legii 571/2003, art. 42, alin. (a), la venituri
celor 126 de zile calendaristice, prevãzute ca numãr maxim prin neimpozabile.
lege. Totodatã în cazul situaþiilor care implicã decesul copilului la Contribuþia individualã la asigurãrile sociale (CAS)
naºtere, sau în perioada concediului postnatal, indemnizaþia se
acordã pentru întreaga perioadã a concediului de lãuzie. Pentru indeminzaþia de matenitate nu se datoreazã cota de
Concediul medical pentru sarcinã se poate acorda maxim cu 9,5% CAS. Conform art. 23 din Legea 19/2000 contribuþia la
84 zile calendaristice anterior datei estimate a naºterii. În cazul în asigurãrile sociale se reþine din venitul brut al asiguratului ºi se
care între data naºterii ºi cea estimatã existã un interval mai mare vireazã la bugetul de stat de cãtre angajator. Baza de calcul o
de 21 zile calendaristice, asiguratele beneficiazã de un concediu reprezintã salariile brute individuale realizate lunar, inclusiv
de sarcinã mai mare de 63 de zile calendaristice. Astfel dupã
sporurile ºi adaosurile reglementate prin lege. Conform art. 26,
naºterea copilului, asigurata nu va mai putea beneficia de un
alin. (1), lit. (a), contribuþia la asigurãrile sociale nu se datoreazã
numãr de 42 zile calendaristice din concediul medical pentru
pentru sumele care reprezintã "prestaþii de asigurãri sociale care
lãuzie, ceea ce determinã acordarea concediului medical pentru
se suportã din fondurile asigurãrilor sociale sau din fondurile
creºterea copilului numai dupã parcurgerea acestei perioade
angajatorului ºi care se plãtesc direct de acesta".
(prevãzut la art. 16 din OUG 96/2003 pentru modificarea Legii
19/2000).
În cazul asiguratelor cu handicap concediul medical pentru Contribuþia la Fondul asigurãrilor sociale pentru ºomaj
sarcinã se poate acorda începând cu luna a 6-a de sarcinã,
În cazul acordãrii concediului de maternitate conform

30
www.CDc.RezonRomania.net octombrie, 2005, nr. 2 (2)
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 31

Expert Contabil

prevederilor art. 50, alin (a) Legii 53/2003 privind Codul muncii, în care a cotizat la bugetul asgiurãrilor sociale de stat;
contractul de muncã se suspendã. Conform art. 27 din Legea - venitul mediu zilnic este de (532 x 6) / 133 = 24 lei
76/2002 angajatorii au obligaþia de a reþine ºi de a vira la bugetul - luna pentru care calculãm valoarea inndemnizaþiei este de
asigurãrilor sociale pentru ºomaj o cotã de 1% aplicatã salariului 23 de zile lucãtoare, astfel avem:
de bazã lunar brut realizat de angajaþi. Datoritã faptului cã în (23 zile x 24 lei) x 85% = 469 lei
perioada concediului de maternitate contractul de muncã se - dupã cum am menþionat pentru indemnizaþia de
suspendã aceastã cota nu se mai aplicã ºi nu este datoratã la maternitate nu se datoreazã impozitul pe venit, ºomajul ºi CAS-
bugetul de stat. ul.
- calculãm valoarea contribuþiei la CASS în cuantum de
6,5% aplicat la 2 x 310, valoarea a douã salarii minime pe
Contribuþia la asigurãrile sociale de sãnãtate economie, sumã pe care angajatorul o va deduce din
contribuþia la CAS.
În cazul concediilor de maternitate ºi de creºtere copil, (6,5% x 620) x (23 / 23) = 40 lei
contribuþia la asigurãrile sociale de sãnãtate nu este datoratã de Specificare: în cazul în care indeminzaþia nu se calculeazã
asigurat ºi se suportã din alte surse, conform art. 6, alin. (1) ºi (2) pentru o lunã întreagã, de exemplu pentru 15 zile lucrãtoare,
din OUG 150/2002. Aceasta reprezintã o contribuþie a formula de calcul va fi:
angajatorului care se deduce din contribuþia angajatorului la (6,5% x 620) x (15 / 23) = 26 lei
asigurãrile sociale. Conform art. 54, alin. (2), în cazul concediilor În acest caz indemizaþia va fi de asemenea calculatã
de maternitate aceastã contribuþie se calculeazã prin aplicarea conform numãrului de zile lucrãtoare:
cotei de 6,5% la baza de calcul constituitã din valoarea a douã (15 zile x 24 lei) x 85% = 306 lei
salarii minime brute pe economie. Lunar aceastã contribuþie poate - sã presupunem cã angajatorul datoreazã la CAS o sumã
sã difere în funcþie de numãrul de zile de concediu de maternitate de 1200 lei, calculatã aplicând la fondul de salarii realizate cota
care se încadreazã în luna respectivã. de 22%. El va deduce din aceastã sumã în primul rând
Astfel din totalul contribuþiei sociale datoratã de angajator valoarea indemnizaþiei de maternitate de 469 lei ºi valoarea
contribuþiei la CASS de 40 lei, cuantumul contribuþiei finale la
(CAS) se va deduce atât valoarea indemnizaþiei de maternitate,
CAS-angajator fiind de:
cât ºi contribuþia la bugetul asigurãrilor sociale de sãnãtate 1200 - 469 - 40 = 691 lei
aferentã care se va suporta, de fapt, din Bugetul Asigurãrilor Specificare: în cazul în care indeminzaþia nu se calculeazã
Sociale de Stat (BASS). Angajatorul când va întocmi formularul pentru o lunã întreagã, de exemplu pentru 15 zile lucrãtoare,
declaraþiei 100 "Declaraþie privind obligaþiile de platã la bugetul formula de calcul pentru determinarea CAS-angajator va fi:
general consolidat" va declara la rândul 42 aceste sume. 1200 - 306 - 26 = 868 lei
Nota: La calculul valorilor indemnizaþiilor ºi contribuþiilor s-a
aplicat rotunjirea prin majoarare la leu a ceea ce se situeazã
Exemplu de concediu medical de peste nivelul de 0,50 lei inclusiv ºi prin neglijare a ceea ce se
lãuzie situeazã sub nivelul de 0,49 lei inclusiv, conform prevederilor
OUG 59/2005, art. 1, ali. (1).
- salariul brut 532 lei în ultimele 6 luni (133 de zile lucrãtoare)
Victoriea Zamfirescu - expert contabil

Rãspunsul la întrebarea dumneavoastrã se aflã aici


Forumul contabilului se adreseazã, în principal, utilizatorilor produselor firmei Rezon Media Grup, cu scopul de a
minimiza timpul de rãspuns pentru întrebãrile care apar.
În cadrul acestui forum pot fi aduse în discuþie teme privind fiscalitatea, operaþiunile ºi procedurile contabile,
salarizarea, noutãþi legislative etc. Astfel, vã propunem o modalitate de a comunica interactiv, între dumneavoastrã
cititorii ºi colectivul firmei noastre, care vã asigurã prin intermediul moderatorilor soluþionarea concretã a problemelor.

Propunerea redacþiei
Expert Contabil se defineºte ca o revistã de specialitate realizatã în sprijinul cititorilor. Asigurãm o deschidere totalã
ºi permanentã cãtre cerinþele ºi necesitãþile dumneavoastrã.
Pentru a realiza eficient acest lucru vã propunem varianta dialogului direct. Astfel aºteptãm pãrerile, propunerile,
comentariile dumneavoastrã la adresa de e-mail:

expertcontabil@txmail.ro

31
octombrie, 2005, nr. 2 (2) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil nr. 2.qxp 26.09.2005 10:14 Page 32

Comunicaþi profesional
în mai mult de 7 limbi

Vã oferim cel mai nou produs


electronic pentru a coresponda în scris

CD Corespondenþa în Afaceri

 Corespondenþã comercialã
 Corespondenþã de afaceri
 Formulare privind angajarea
 Frazeologie standard
 Reguli, structurã, condiþii
Pentru a avea posibilitatea de a organiza cu uºurinþã
corespondenþa dvs., transferaþi acum în contul nostru suma
de 208,25 lei ºi în termen de 5 zile veþi primi CD-ul
Corespondenþa în Afaceri
Raiffeisen Bank Agenþia Unirea, Bucureºti
Cont: RO63RZBR 0000 0600 0489 3297
REZON MEDIA GRUP SRL

Atenþie!
Achitând abonamentul anual la
Expert Contabil primiþi

UIT
GRAT

CD Corespondenþa în Afaceri
noiembrie, 2005, nr. 3 (3)

Expert
Contabil
Ediþie specializatã - fiscalitate ºi contabilitate

Cãtre dumneavoastrã...
Ediþia speci-
INSPECÞIA FISCALÃ
alizatã în fiscalitate Anca Buga - director economic
ºi contabilitate a Inspecþia fiscalã reprezintã acþiunea
revistei Expert prin care organele competente ale Registrul contribuabililor
Contabil - de ce o statului au dreptul ºi realizeazã
numim ediþie speci- Evidenþa plãtitorilor de contribuþii
verificarea corectitudinii ºi mãsura în
alizatã? Datoritã care contribuabilii îºi îndeplinesc sociale este cuprinsã în Registrul
faptului cã în paginile pe care le veþi obligaþiile privind respectarea legislaþiei contribuabililor. Aceasta conþine datele
studia în continuare, este concentrat fiscale ºi contabile. de identificare a contribuabilului,
efortul unei echipe formate din Inspecþia fiscalã poate fi realizatã vectorul fiscal (categoriile de obligaþii
colegii dumneavoastrã. O echipã exclusiv de cãtre Agenþia Naþionalã de fiscale de platã ºi alte informaþii
care îºi uneºte forþele pentru a Adimistrare Fiscalã (A.N.A.F.) sau de necesare administrãrii obligaþiilor fiscale
realiza pas cu pas o idee - dialogul personalul din compartimentele de (conform art. 75, alin. (1) din O.G.
informaþional al specialiºtilor. specialitate ale administraþiilor publice 92/2003 privind Codul de procedurã
Aºadar, în acest numãr vã fiscalã).
locale care administrazã sumele
invitãm la dialog pe tema procedurii (continuare în pagina 4)
datorate la bugetul general consolidat.
de desfãºurare a inspecþiei fiscale, a
anumitor aspecte legate de
avansurile bãneºti ºi facilitãþile
fiscale.
FACTORING
Reglementãrile contabile modalitate de finanþare a activitãþii curente
cuprind practica operaþiunilor
legate de fuziunea societãþilor Mirona Serac - economist
comerciale, de înregistrarea În stadiul actual de dezvoltare a lucru blocat în creditul furnizor ºi
primelor de capital, de procedurile economiei de piaþã, în cadrul asigurã totodatã o utilizare productivã
contabile utilizate în activitatea de societãþilor comerciale, gestionarea a resurselor financiare. Mecanismul de
agriculturã. optimã ºi eficientã a lichiditãþilor desfãºurare este foarte simplu:
De asemenea continuãm ciclul reprezintã o condiþie obligatorie.
concediilor, început în prima ediþie creanþele unei societãþi comerciale
Îndeplinirea acestei condiþii se
a revistei, ºi vom discuta despre (client) cãtre clienþi eligibili sunt
manifestã prin necesitatea utilizãrii
concediul pentru creºtere copil. preluate de cãtre o societate de
Vã invit, în numele echipei care unor modalitãþi de finanþare flexibile ºi
factoring, bancã (factor) beneficiind de
a cotribuit la realizarea ediþiei, sã moderne.
În acest context, un produs utilizat finanþare imediatã. Factoring-ul devine
parcurgem pe larg articolele ce
urmeazã. frecvent în mediile de afaceri dinamice una din sursele de asigurare a
este factoring-ul. Ca instrument de lichiditãþilor de fonduri necesare, având
Anca Buga finanþare reprezintã o modalitate rolul de fluidizare a creanþelor.
rapidã de eliberare a capitalului de (continuare în pagina 6)

CONCEDIILE FUZIUNEA CONTABILITATEA ÎN ALTE OPERAÞIUNI


MEDICALE SOCIETÃÞILOR AGRICULTURÃ VAMALE
METODOLOGII DE COMERCIALE
CALCUL (III)

pag. 9 pag. 14 pag. 18 pag. 27


Puneþi
PUNCT!
Întrebãrilor ºi problemelor
care vã obligã sã studiaþi
numeroase materiale de
specialitate...

Cãutãrii anevoioase a
informaþiei actuale...

CD-ul Contabilului
Cel mai modern asistent electronic
pentru contabili, vã garanteazã:
 Întreaga informaþie profesionalã necesarã

 Actualitate permanentã

 Actualizarea produsului la 24 de ore prin


versiunea Internet

 Structurã elementarã

 Utilizare facilã

 Descoperirea rapidã a deciziei corecte

 Utilizare fãrã instalare

 21 de zile testare gratuitã

Comandaþi ºi testaþi CD-ul Contabilului în cel


mai convenabil mod pentru dumneavoastrã
Vã veþi convinge de
+40 21/222 70 75
avantajele oferite de
www.Cdc.RezonRomania.net
rezon@b.astral.ro CD-ul Contabilului
+40 21/222 70 76 ºi suntem siguri cã veþi
CP-CE, C.P. 19. Bucureºti deveni unul din miile de
Str. Petru Poni nr.8 utilizatori mulþumiþi
Cuprins:

INSPECÞIA FISCALÃ
CONDUCERE
Anca Buga - director economic pag. 1
Dan Miheºan
Dragoº Stoica
FACTORING - modalitate de finanþare a activitãþii curente
COORDONATOR Mirona Serac - economist pag. 1
Mirona Serac

COLECTIV DE AUTORI CONCEDIILE MEDICALE - metodologii de calcul (III)


Victoriea Zamfirescu - expert contabil pag. 9
Victoriea Zamfirescu
Anca Buga
Dinu Lilicã CONTABILITATEA PRIMELOR LEGATE DE CAPITAL
Andrei Dragomir Victoriea Zamfirescu - expert contabil pag. 11
TEHNOREDACTARE

Cristian Videanu
FUZIUNEA SOCIETÃÞILOR COMERCIALE
Mihai Gheþu Mirona Serac - economist pag. 14
Cristian Opriþ

REDACTARE ªI ASPECTE PRIVIND IMPOZITAREA - activitãþi de natura


CORECTURÃ barurilor, cluburilor de noapte, discotecilor ºi cazinourilor
Anca Buga - director economic pag. 17
Diana Moraru
Andreea Bãlãlãu
CONTABILITATEA ÎN AGRICULTURÃ
ADRESA REDACÞIEI
Andrei Dragomir - expert contabil pag. 18
Editura “Rezon
Media Grup S.R.L.“
Str. Petru Poni, Nr. 8, ÎNREGISTRAREA AVANSURILOR BÃNEªTI CLIENÞI-
Sector 1, Bucureºti FURNIZORI
Victoriea Zamfirescu - expert contabil pag. 20
E-MAIL

expertcontabil@txmail.ro
O SCURTÃ TRECERE ÎN REVISTÃ A FACILITÃÞILOR
TELEFOANE FISCALE
Andrei Dragomir - expert contabil pag. 22
021/222.70.75
021/222.70.76
ALTE OPERAÞIUNI VAMALE
VÂNZÃRI Dinu Lilicã - director economic pag. 27
rezon@b.astral.ro

This product is manufactured on a franchise basis


REGIMUL DE ANTREPOZITARE
Andrei Dragomir - expert contabil pag. 28
Expert Contabil

(urmare din pagina 1)

INSPECÞIA FISCALÃ
stfel Registrul contribuabililor reprezintã evidenþa - sancþionarea în cazul nerespectãrii prevederilor
A obligaþiilor de platã ºi a plãþilor efectuate pentru
stingerea acestora, respectiv diminuarea. Conform art. 75,
legislative - are ca scop reglementarea obligaþiilor fiscale
conform legislaþiei în vigoare ºi combaterea abaterilor, a
alin. (3) datele din registru vor fi modificate din oficiu în evaziunii.
momentul în care se constatã cã nu corespund stãrii de
fapt reale, pe baza deciziei emise de organul fiscal ºi care Procedurile de control utilizate sunt:
va fi comunicatã contribuabilului.
Contribuabilii care nu au depus declaraþii fiscale, situaþii - prin sondaj - verificarea selectivã a documentelor.
financiare, care nu au efectuat plãþi ºi nu au prezentat Selecþia se face în funcþie de volumul, valoarea ºi
solicitãri pentru o perioadã de 12 luni vor fi trasferaþi într- ponderea în activitate;
evidenþã specialã. Reativarea contribuabililor se produce - inopinant - verificarea actelor ºi a faptelor ce au
începând cu data la care se depune o declaraþie fiscalã, rezultat din activitatea contribuabililor, mai ales în urma
situaþie financiarã, se efectueazã o platã, se formuleazã o sesizãrilor, fãrã a anunþa în prealabil efectuarea inspecþiei;
cerere/solicitare la organele fiscale, sau organul - încruciºat - presupune verificarea documentelor ºi
competent constatã situaþia de desfãºurare a unor operaþiunilor fiscale în comparaþie cu cele realizate de alte
activitãþi supuse legislaþiei fiscale. persoane (poate fi ºi inopinant).
Consecinþele transferului în evidenþa specialã a
contribuabililor inactivi constau în efectuarea inspecþiei Rezultatul inspecþiei se prezintã sub forma unui raport
fiscale de cãtre organul abilitat ºi suspendarea scris care va conþine constatãrile obþinute de inspectorii
certificatului de înregistrare fiscalã. fiscali. În situaþia sezirãrii unor neregularitãþi se va emite
decizia de impunere, iar în caz contrar contribuabilul va fi
informat în scris.
Atribuþii ºi proceduri în cazul
inspecþiei fiscale Drepturi ºi obligaþii în cazul
Inspecþia fiscalã are loc în termenul de prescripþie a inspecþiei fiscale
dreptului de a stabili obligaþii fiscale. În anumite cazuri
speciale având la bazã dcumente justificative acest Drepturile ºi obligaþiile în cazul inspecþiei fiscale sunt
termen de prescripþie se poate extinde. Conform art 88 al reglementate legislativ prin Carta drepturilor ºi obligaþiilor
O.G. 92/2003 tremenul de prescripþie este de 5 ani contribuabililor pe timpul desfãºurãrii inspecþiei fiscale
începând cu data de 1 ianuarie a anului urmãtor celui în aprobatã prin Ordinul 713/2004 ºi Carta de comunicare
care s-a nãscut creanþa fiscalã. externã a A.N.A.F. aprobatã prin Ordinul 422/2005 ºi Codul
Inspecþia fiscalã se desfãºoarã pe durata programului de procedurã fiscalã.
de lucru al contribuabilului iar în afara acestui interval doar
cu acordul scris al acestuia ºi cu aprobarea conducãtorului Contribuabilul are dreptul de a fi înºtiinþat despre
fiscal. acþiunea de inspecþie fiscalã, printr-un "Aviz de inspecþie
fiscalã" care trebuie transmis de organul fiscal în scris
Inspecþia fiscalã poate fi generalã - verificarea tuturor astfel: pentru marii contribuabili cu 30 de zile înainte iar
obligaþiilor fiscale pe o perioadã de timp - ºi parþialã - pentru ceilalþi cu 15 zile înainte de începerea acþiunii.
verificarea uneia sau mai multor obligaþii fiscale pe o Avizul de inspecþie fiscalã trebuie sã conþinã date
perioadã de timp. referitoare la organul juridic care va desfãºura inspecþia,
temeiul legal, data de începere, obligaþiile ºi perioadele
Atribuþiile inspecþiei fiscale sunt urmãtoarele: care vor fi supuse controlului ºi posibilitatea de a solicita
- investigarea ºi constatarea fiscalã - presupune amânarea inspecþiei.
stabilirea corectitudinii întocmirii actelor ºi declaraþiilor Avizul de inspecþie nu e necesar a fi transmis în situaþia
fiscale ºi a exactitãþii îndeplinirii obligaþiilor fiscale pe baza inspecþiei cu caracter inopinant, când se desfãºoarã
actelor ºi a faptelor care rezultã din activitatea pentru soluþionarea cererilor contribuabililor ºi la
contribuabilului; solicitarea expresã a autoritãþilor de drept.
- evaluarea ºi analiza informaþiilor fiscale - se
realizeazã prin confruntarea informaþiilor de care dispune Contribuabilii au dreptul de a solicita amânarea
organul fiscal cu cele care reies din documentele inspecþiei fiscale o singurã datã ºi pe baza unor motive
contribuabililor; temeinice. Astfel, în cazul în care se considerã necesar

4
www.CDc.RezonRomania.net noiembrie, 2005, nr. 3 (3)
Expert Contabil

acest lucru cotribuabilii vor adresa organului fiscal care a - informaþiile prezentate ºi acceptate reies dintr-o
emis avizul, o cerere în scris. Cererea va conþine declaraþie sau cerere;
elementele de identificare ale societãþii, numãrul avizului - amânarea deciziei este inacceptabilã conform situaþiei
de inspecþie primit, motivele pentru care se invocã fiscale reale ºi necesitatea execuþiei obligaþiilor fiscale ale
amânarea acesteia ºi data pânã la care se solicitã contribuabilului;
amânarea. În cazul unui rãspuns favorabil din partea - decizia ar putea fi urmatã de executarea silitã.
organului fiscal, se va expedia un nou aviz de ispecþie
fiscalã în care va fi precizatã data modificatã a inspecþiei. Dupã examinarea documentelor, în funcþie de
Aceastã reavizare va respecta condiþia privind intervalul constatãrile sale, ispectorul are obligaþia sã le discute ºi
de timp existent între data avizãrii ºi cea a inspecþiei dreptul sã solicite explicatii reprezentanþilor legali ºi
efective. personalului din departamentul financiar-contabil. În cazul
în care aceste întrebãri se prezintã în forma scrisã,
La începerea acþiunii inspecþiei fiscale organele avizate
rãspunsurile vor de asemenea în scris utilizând formularul
sunt obligate sã prezinte contribuabilului legitimaþia de
"Nota explicativã". Contribuabilul poate sã nu rãspundã
inspecþie fiscalã ºi ordinul de serviciu semnat de
acestor întrebãri. În acest caz întrebãrile vor fi trimise
conducãtorul operaþiunii care va fi consemnatã în Registrul
printr-o adresã pentru care termenul de rãspuns este de
unic de control.
cel puþin 5 zile lucrãtoare. Dacã nu se primeºte rãspunsul
Organelor de control le revine obligaþia de a desfãºura solicitat, refuzul va fi consemnat în raportul privind
activitatea astfel încât sã afecteze cât mai puþin derularea rezultatul inspecþiei fiscale.
activitãþilor curente ale contribuabilului. Acesta are dreptul
de a fi informat pe tot parcursul desfãºurãrii inspecþiei La încheierea inspecþiei fiscale contribuabilul are
asupra constatãrilor rezultate. dreptul de a-i fi aduse la cunoºtinþã constatãrile ºi
consecinþele lor fiscale. Totodatã acesta are dreptul de a
Inspecþia fiscalã se va efectua doar în cadrul prezenta în scris punctul sãu de vedere cu privire la aceste
termenului de prescripþie ºi doar o singurã datã pentru constatãri. Dacã efectuarea ispecþiei se va încheia cu
fiecare obligaþie bugetarã ºi pentru fiecare perioadã, în modificarea bazei de impunere a contribuþiilor se va emite
parte. Dacã dupã finalizarea inspecþiei fiscale ºi înainte de "Decizia de impunere fiscalã".
expirarea termenului de prescripþie, apar date
suplimentare, erori de calcul etc. conducãtorul inspecþiei Contribuabilul are dreptul de a contesta decizia de
fiscale poate dispune reverificarea anumitor perioade. impunere dacã nu este mulþumit de rezultatul inspecþiei
fiscale. Va formula contestaþia în scris incluzând datele de
Organul fiscal poate solicita punerea la dispoziþia sa a identificare ale societãþii, obiectul contestaþiei, motivele ºi
înscrisurilor la sediu sau la domiciliul fiscal al dovezile. Contestaþia poate fi formulatã ºi de un
contribuabilului în cauzã. De asemnea dispune de dreptul împuternicit iar în acest caz se va anexa actul prin care
de a reþine documentaþia privind stabilirea înregistrarea ºi titularul contestaþiei este delegat pentru aceastã
achitarea obligaþiilor fiscale pentru o perioadã de maxim operaþiune. Aceasta trebuie depusã în termen de 30 de
30 de zile. Dacã se prezintã situaþii excepþionale acestã zile de la data comunicãrii rezultatelor inspecþiei fiscale,
perioadã se poate prelungi pânã la maximum 90 de zile cu fãrã a lua în considerare ziua de început ºi cea în care
aprobarea conducãtorului inspecþiei fiscale. Contribuabilul
s-a sfârºit termenul. Dacã termenul de depunere al
are dreptul de a primi o dovadã scrisã pentru documentele
contestaþiei se sfârºeºte într-o zi de sãrbãtoare legalã,
reþinute, în care se vor specifica toate elementele
depunerea acesteia se poate efectua la termen pânã la
necesare individualizãrii acestora.
sfârºitul primei zile lucrãtoare.
Starea de fapt trebuie examinatã obiectiv în cadrul
inspecþiei, iar organul fiscal are datoria de a îndruma Exercitarea dreptului de contestaþie nu suspendã
contribuabilii în vederea corectãrii/depunerii declaraþiilor, a obligaþia de platã. Pentru obþinerea suspendãrii este
lator documente, în aplicarea legislaþiei fiscale etc. necesar ca în cuprinsul contestaþiei sã fie solicitatã
suspendarea actului contestat, invocând motive plauzibile
Organul fiscal are obligaþia sã asigure contribuabilului cum ar fi prejudiciul adus societãþii care nu poate fi
dreptul de a-ºi exprima opinia în legãturã cu faptele luate recuperat în cazul executãrii actului.
în considerare la stabilirea deciziei. În anumite situaþii
acest drept nu poate fi exercitat de cãtre contribuabil, cum Soluþionarea contestaþiei constã în pronunþarea prin
ar fi: decizie sau dispoziþie având un caracter definitiv. Deciziile
- cuantumul creanþelor fiscale se modificã astfel emise pot fi atacate la instanþa judecãtoreascã de
nesemnificativ; contencios administrativ.

5
noiembrie, 2005, nr. 3 (3) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

(urmare din pagina 1)

FACTORING
modalitate de finanþare a activitãþii curente
scadenþa facturilor.
Considerente generale Un aspect important este ca factorul sã intre în posesia
n faza iniþialã între client (aderent) ºi bancã (factor) se creanþelor, conform contractului de factoring, deoarece în
Î încheie un contract de factoring care cuprinde în
clauze toate funcþiile ce trebuiesc îndeplinite de cãtre
acest mod clientul de factoring se va degreva de
influenþele negative pe care le-ar putea avea cauzele de
factor pentru creanþele cedate, respectiv cumpãrate. În sezonalitate ºi conjuncturale asupra lichiditãþilor sale.
baza acestui contract aderentul transferã proprietatea În contabilitatea clientului de factoring posturile de
creanþelor proprii dovedite prin facturile comerciale ºi creanþe vor fi înlocuite de posturi de disponibilitãþi
documentele de livrare a mãrfurilor / prestare a serviciilor, financiare în conturile curente la bãnci/casã. Astfel se
cãtre factor. Acesta are, conform contractului de factoring, realizeazã eliberarea unui mijloce circulante - creanþele cu
obligaþia de a asigura încasarea acestor creanþe, scadenþã - în favoarea unor disponibilitãþi financiare a
asumându-ºi riscul de neplatã a acestora. Banca, pe baza cãror lichiditate este imediatã. Finanþarea prin factoring se
documentelor primite, plãteºte la prezentarea facturilor un pliazã în special dupã necesitãþile financiare ale
procent stabilit din contravaloarea acestora sub forma de societãþilor în faza de expansiune pentru care lichiditãþile
avans, iar diferenþa la o datã viitoare din care se scade reprezintã o problemã vitalã.
agio (comisionul de factoring). Finanþarea prin factoring se deosebeºte de celelalte
Volumul creditului acordat se determinã în conformitate metode de finanþare datoritã modului de precepere
cu documentaþia prezentatã ºi cu respectarea plafonului conform: provenienþei mijloacelor financiare - finanþare
maxim de expunere la risc stabilit la nivelul fiecãrei unitãþi externã, utilizãrii mijloacelor - finanþare a cifrei de afaceri,
bancare. Garanþia creditului o constiuie creanþele/facturile duratei de finanþare - finanþare pe termen scurt.
prezentate. Inspectorii de credite vor analiza indicatorii de Astfel pentru clientul de factoring momentul desfacerii
bonitate, situaþia economico-financiarã, anumite aspecte mãrfurilor, respectiv prestãrii serviciilor coincide cu
nefinanciare adiacente domeniului de activitate. Pe baza momentul realizãrii cifrei de afaceri, a lichiditãþilor.
rezultatelor obþinute în urma analizei debitorii vor fi
acceptaþi sau nu. În anumite situaþii acceptarea debitorilor Factoring-ul intern
se face pe baza scrisorilor de garanþie bancarã eliberate
de bãncile ale cãror clienþi sunt. Inspectorilor de credite le Factoring-ul intern reprezintã o modalitate de finanþare
revine ºi obligaþia de a verifica realitatea operaþiunilor prin cedarea creaþelor din livrãrile de bunuri sau prestarea
economice prezentate în facturi: executarea ºi livrarea de servicii cãtre clienþii interni, pe bazã de comenzi ferme
bunurilor, faptul cã respectivele creanþe nu sunt refuzate la sau contrate comerciale cu plata la termen. Se obþine,
platã sau în litigiu, termenul pânã la scadenþã sã fie în astfel, o finanþare opþionalã sau sistematicã în funcþie de
acord cu politica factorului etc. necesitãþi, gestiunea eficientã a clienþilor ºi a creanþelor cu
plata la scadenþã. Arendentul poate opta pentru acoperirea
Funcþiile factoring-ului riscului de neplatã a debitorilor (factoring cu sau fãrã
recurs). Prin contractul de factoring se transferã factorului
Factorul cumpãrã creanþele de la clientul de factoring ºi operaþiunile de urmãrire a încasãrii facturilor, de
le prefinanþeazã prin sontare în baza contractului de administrare ºi încasare a creanþelor, degrevând
factoring. Din acest circuit se desprind funcþiile principale arendentul de aceste activitãþi.
ale factorului:
- funcþia de finanþare prin care se asigurã lichiditãþile Factoring-ul extern
necesare clientului de factoring;
- funcþia de delcredere prin care clientul de factoring se În funcþie de politica societãþii de factoring cu care se
protejeazã contra riscurilor de neplatã; încheie contractul, în cazul exporturilor care depãºesc un
- funcþia de administrare sau de prestãri de servicii prin anumit nivel, se poate opta petru finanþarea prin factoring
urmãrirea stãrii creanþelor clientului de factoring ºi extern. Astfel se tranferã factorului documentele
comunicarea periodicã a acesteia. justificative privind creanþele din exporturile efectuate
(facturi, documente de transport, DIV) ºi se va încasa în
Din punctul de vedere al clienþilor principala funcþie a valuta respectivã procetul maxim acceptat de societatea
factoring-ului este cea de finanþare. Aceasta asigurã de factoring din contravaloarea creanþelor respective. Prin
lichiditãþile necesare desfãºurãrii activitãþii prin plata utilizarea acestui instrument se eliminã riscurile de
imediatã a creanþei scontate, conform contractului de insolvabilitate ale clienþilor precum ºi cele specifice
factoring. Avantajul clientului constã în faptul cã paote tranzacþiilor internaþionale (riscul de schimb, riscul de
încasa contravaloarea mãrfurilor/serviciilor înainte de þarã).

6
www.CDc.RezonRomania.net noiembrie, 2005, nr. 3 (3)
Expert Contabil

relevanþei asupra lichiditãþii cu scopul de a se elimina


poziþiile care nu au influenþã relevantã; în ordinea
Gradul de lichiditate ºi finanþarea scadenþei acestora cu scopul de a evidenþia perioada de
prin factoring timp necesarã pentru transformarea elementelor de
patrimoniu în mijloace de platã.
Cunoaºterea gradului de lichiditate este un element Indicatorii de lichiditate exprimã, în general, viteza de
obligatoriu în cadrul oricãrei socetãþi comerciale. timp de transformare a structurilor patrimoniale în mijloace
Asigurarea lichiditãþilor necesare desfãºurãrii activitãþii bãneºti. Astfel putem enumera:
este un elemet primordial în evitarea riscului de faliment. - lichiditatea în mijloace bãneºti;
Factoring-ul este unul din instrumentele financiare care - lichiditatea cu perspectivã scurtã;
poate avea o contribuþie majorã la realizarea acestui - lichiditatea cu perspectivã medie.
aspect.
Lichiditatea reprezintã posibilitatea de a acoperi Lichiditatea în mijloace bãneºti
obligaþiile de scurtã duratã cu mijloace de platã disponibile
la un moment dat. În activitatea societãþilor comerciale
obligaþiile comerciale trebuie respectate conform Lichiditatea în = Mijloace de platã curente
x 100
termenelor contractuale. Lichiditatea optimã depinde de mijloace bãneºti Datorii pe termen scurt
posibilitatea de procurare a mijloacelor financiare
necesare pentru a asigura derularea normalã a activitãþii.
Exprimã gradul de lichiditate în funcþie de mijloacele de
Determinarea gradului de lichiditate se face pe baza platã ºi datoriile cu scadenþã pe termen scurt - lichiditatea
posturilor bilanþiere de activ ºi de pasiv. În primã fazã mijloacelor bãneºti.
acestea se pot ordona dupã douã criterii: în ordinea

7
noiembrie, 2005, nr. 3 (3) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

Lichiditatea cu perspectivã scurtã proporþionale cu cifra de afaceri, transpusã în volumul


vânzãrilor de produse ºi prestãrilor de servicii, dovedindu-
Lichiditatea cu Mijloace de platã + se a fi congruent cu volumul activtãþii. Prin asigurarea
x 100
perspectivã = Creanþe pe termen scurt lichiditãþilor necesare factoring-ul contrbuie astfel la
scurtã Datorii pe termen scurt creºterea activitãþii, a volumului de desfaceri.

Exprimã gradul de lichiditate în funcþie de mijloacele Costurile de factoring ºi reantabilitatea


circulante, mai puþin stocurile ºi datoriile cu scadenþã pe
termen scurt - lichiditate condiþionatã de mijloace bãneºti Costul finanþãrii prin factoring reprezintã diferenþa între
curente ºi recuperarea/încasarea efectelor de platã ºi a valoarea creanþelor (a facturilor, a contractelor) ºi preþul de
creanþelor. cumpãrare a acestora de cãtre societatea de factoring.
Aceastã diferenþã reprezintã taxele de factoring, care sunt
Lichiditatea cu perspectivã medie venituri petru societatea de factoring ºi costuri pentru
aderent.
Lichiditatea cu Mijloace de platã + În general se observã faptul cã aceste costuri sunt în
x 100
perspectivã = Creanþe pe termen scurt general în linie cu cele ale finanþãrii bancare. Costul e
medie + Stocuri constituit din comisionul de factoring la care se adaugã
Datorii pe termen scurt dobânda practicatã pe piaþa de credite. În cazul unui
Exprimã gradul de lichiditate în funcþie de mijloacele contract ce prevede realizarea serviciilor de administrare
circulante ºi datoriile cu scadenþã pe termen scurt - ºi asigurare a creanþelor, de informare periodicã a
lichiditatea condiþionatã de viteza de transformare a clientului de factoring se mai adaugã anumite sume la
mijloacelor circulante în disponibilitãþi bãneºti. acest cost. În cazul unui volum mare de operaþiuni costul
acestor comisioane pe unitate va fi redus.
Pentru gestiunea eficientã a activitãþii economice, Luând în considerare aceste aspecte, clientul de
stabilirea sistematicã ºi periodicã a gradului de lichiditate factoring va trebui sã realizeze analiza acestor costuri
oferã un control permanent asupra situaþiei financiare a înainte de încheierea contractului. Scopul analizei rezidã
întreprinderii. în determinarea rentabilitãþii ºi eficienþei serviciilor oferite
de factor în comparaþie cu volumul lichiditãþilor necesare ºi
Avantajele finanþãrii prin factoring costurile altor instrumente de finanþare.

cu scopul îmbunãtãþirii lichiditãþii


Factoring-ul în mediul economic românesc
Factoring-ul oferã aderentului avantaje considerabile,
cel mai important fiind transformarea imediatã a creanþelor În mediul economic european facoring-ul deþine una din
cedate ºi vândute în lichiditãþi. Aceste lichiditãþi permit primele poziþii la capitolul instrumente de finanþare. La noi
achitarea obligaþiilor curente în timp util ºi echilibrarea în þarã acest instrument de finanþare se situeazã la
balanþei de încasãri ºi plãþi. începuturile utilizãrii ºi promovãrii atât în rândul societãþilor
Asigurarea lichiditãþilor imediate de cãtre factor se de factoring cât ºi în rândul clienþilor de factoring.
reflectã în gradul de lichiditate a clientului de factoring Acest lucru îºi gãseºte explicaþia în însãºi natura
deoarece creanþele care sunt lichiditãþi cu perspectivã operaþiunii: factoring-ul reprezintã cedarea creanþelor
scurtã ºi medie se tranformã în mijloace bãneºti curente. agentului economic cãtre bancã, ceea ce presupune
Se obþine astfel o finanþare adaptatã nevoilor de lichiditãþi asumarea de cãtre factor a riscului de neplatã a creaþelor
ºi o gestiune îmbunãtãþitã a trezoreriei, în concordaþã cu o respective.
capacitate maximã de mobilizare a creanþelor. Cauza acestei manifestãri o constituie natura
Concluzia ce se desprinde este cã principala funcþie a reglementãrilor legislative sub incidenþa cãrora cade
factoring-ului este finanþarea. neplata acestor creanþe. Riscul de neplatã pe care ºi-l
Funcþiile de delcredere ºi de administrare devin asumã societãþile de factoring devine astfel necontrolabil
secundare însã nu mai puþin importante. Acestea oferã ºi greu de controlat.
clienþilor de factoring posibilitatea de a reduce costurile de Utilizarea factoring-ului ca instrument de finanþare
exploatare datoritã simplificãrii procedurii de administrare modernã în cel mai eficient mod devine condiþionatã de
a conturilor de clienþi. Factorului îi revine obligaþia de a existenþa unei rigurozitãþi ferme în ce priveºte contractarea
urmãrii încasarea creanþelor ºi de a informa periodic obligaþiilor comerciale, consemnarea clarã a obligaþiilor
aderentul despre situaþia realã. Totodata se eliminã ºi pãrþilor în formã scrisã ºi totodatã verificabilã.
riscul de neplatã, de neîncasare a creanþelor atât la intern
cât ºi la extern o datã cu cedarea creanþelor respective. În Am consemnat astfel, cele mai importante aspecte ale
acest mod se diversificã elementele de gestiune ºi se problematicii finanþare prin factoring, ce trebuiesc luate în
asigurã creºterea nivelului de rentabilitate. considerare temeinic pentru a determina eficienþa utilizãrii,
Lichiditãþile asigurate prin factoring vor fi întotdeauna costurile implicate ºi riscurile existente.

8
www.CDc.RezonRomania.net noiembrie, 2005, nr. 3 (3)
Expert Contabil

CONCEDIILE MEDICALE
metodologii de calcul (III)
Concediul pentru creºterea copilului vedea Expert Contabil ediþia 2) dar cu obligativitatea
executãrii a 42 de zile concediu postatal (OUG 96/2003).
(CCC) Astfel se poate opta pentru CCC începând cu a 43-a zi
dupã naºterea copilului, iar în funcþie de situaþie dupã
C.C.C, C.M. ºi C.P. efectuarea celor 126 de zile de CM. Acestã decizie are la
bazã considerente de naturã financiarã: asiguratele pentru
roblematica concediului pentru creºtere copil este care cuantumul salariului încris în contractul de muncã
P necesar a fi abordatã în prima etapã prin realizarea
unei raportãri la concediul de maternitate ºi concediul
este mare opteazã pentru un concediu de maternitate de
duratã maximã iar cele care nu se aflã în aceastã situaþie
paternal pentru a evita eventualele confuzii între acestea. vor prefera varianta de a beneficia de CCC începând cu
Astfel concediul pentru creºtere copil se acordã cea de-a 43-a zi dupã naºtere.
opþional, la cererea oricãruia din pãrinþii copilului, iar În situaþia generalã perioadele pentru acordarea CCC
concediul de maternitate se acordã mamei ºi are ºi CM se prezintã astfel: concediu medical prenatal de 84
caracterul unui concediu medical. Stagiul de cotizare de zile, concediu medical postnatal 42 zile ºi începãnd cu
pentru CCC este de 10 luni anterior naºterii copilului, iar cea de a 43-a zi dupã naºtere concediu pentru creºtere
pentru CM de 6 luni. Perioada de acordare a CCC este copil.
pânã în momentul în care copilul îndeplineºte 2 ani, iar în În situaþia în care s-a beneficiat de o perioadã mai
cazul copilului cu handicap pânã acesta împlineºte 3 ani. mare de 84 de zile de concediu prenatal se va beneficia
CM se acordã în funcþie de recomandarea medicului. Dacã de CCC daor din a 43 zi dupã naºtere iar perioada
concediul prenatal are un caracter opþional, concediul cuprinsã de la data încheierii CM pânã în cea de a 43-a zi
postnatal este obligatoriu pentru o perioadã de 42 de zile dupã naºtere, zile care nu au fost acoperite de CM nu va
dupã naºterea copilului. CCC se poate acorda doar dupã fi luatã în considerare ca fiind asimilatã stagiului de
ce s-a efectuat CM obligatoriu (cele 42 de zile). cotizare ºi vor fi considerate absenþe motivate de la locul
CCC poate fi solicitat ºi efectuat ºi de tatãl copilului ºi de muncã. O soluþie ar putea fi negocierea cu angajatorul
este un concediu de asigurãri sociale. Concediul paternal pentru a beneficia de venit salarial în aceastã perioadã ºi
nu este un concediu de asigurãri sociale ºi se acordã astfel perioada va fi luatã în calcul la stagiul de cotizare.
conform Legii 210/1999 dupã naºterea copilului, dar nu În cazul în care CCC se va acorda tatãlui, dacã acesta
mai târziu de 8 sãptãmâni de la naºterea acestuia. Dacã îndeplineºte condiþia privind stagiul de cotizare, începând
CCC efectuat de tatãl copilului este pentru creºterea cu cea de a 43-a zi dupã naºterea copilului. CC pentru
acestuia, CP se acordã cu scopul de a permite tatãl copilului se poate acorda înainte de expirarea
participarea efectivã la îngrijirea noului nãscut. Conform termenului de 43 de zile în situaþia decesului mamei, dacã
art. 1, alin. (2), Legea 210/1999 durata acestuia este de 5 mama nu îndeplineºte condiþia de a fi efectuat stagiul de
zile lucrãtoare. În cazul în care tatãl satisface stagiul militar cotizare de 6 luni anterioare primei zile de CM sau nu este
durata permisiei acordate este de 7 zile, iar în cazul în care asigurat în sistemul public de pensii.
a obþinut astestatul de absolvire a cursului de puericulturã
va fi de 15 zile lucrãtoare. Indemnizaþia de CP se acordã Stagiul de cotizare, cuantumul indemnizaþiei ºi
din fondul de salarii al angajatorului ºi nu din bugetul modalitatea detereminare
asigurãrilor sociale de stat.
Stagiul de cotizare necesar a fi efectuat înaintea
Beneficiarii C.C.C. ºi perioada de acordare naºterii copilului pentru a se putea beneficia de CCC este
de 10 luni în ultimele 12 luni pânã la naºterea copilului.
Concediul pentru creºtere copil se acordã la solicitarea Astfel aceastã perioadã de cotizaþie de 10 luni nu este
unuia ditre pãrinþi, care îndeplineºte condiþiile privind necesar a fi continuã. În cazul naºterii premature a
stagiul de cotizare ºi pe baza dovezii cã celãlalt pãrinte nu copilului perioada luatã în calcul a stagiului necesar a fi
beneficiazã de acest drept. Beneficiarii CCC sunt asiguraþii efectuat se va diminua cu perioada cuprinsã între data
prevãzuþi la art. 5, Legea 19/2000 ºi anume: salariaþii naºterii efective ºi data prezumtivã a naºterii normale
încadraþi cu contract individual de muncã, ºomerii aflaþi în certificatã de medicul de specialitate.
perioada de platã a indemnizaþiei de ºomaj, persoanele Stagiul de cotizare se constituie din perioadele pentru
care se aflã în raporturi de serviciu, ºi alþi asiguraþi (membri care s-a datorat contribuþia la asigurãrile sociale atât de
A.F, administratori care au contract, asociaþi unici). angajat cât ºi de angajator la care se adaugã perioadele
Concediul pentru creºtere copil se poate acorda doar asimilate. Perioadele asimilate se vor lua în calcul doar în
dupã efectuarea concediului de maternitate. Existã mãsura în care nu se suprapun celor contributive. Acestea
posibilitatea compensãrii CM prenatal ºi postnatal (a se reprezintã acele perioade în care nu s-a contribuit efectiv

9
noiembrie, 2005, nr. 3 (3) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

la contribuþia pentru bugetul asigurãrilor sociale de stat dar În situaþia în care cuantumul indemnizaþiei depãºeºte
nu eliminã faptul de a beneficia de dreptul la asigurãrile contribuþia datoratã de angajator pe baza dispoziþiei de
sociale de stat, cum sunt: concediile medicale, CCC încasare ºi a documentaþiei necesare depusã la casa de
pentru copilul nãscut anterior, perioada în care s-au urmat pensii se va realiza eliberarea sumei datorate din bugetul
cursuri de zi în cadrul sistemului de învãþãmânt universitar, asigurãrilor sociale de stat.
pe durata normalã cu condiþia absolvirii, iar în cazul tatãlui În situaþia în care intervine situaþia încheierii unui
perioada în care a satisfãcut serviciul militar. contract de muncã pe care asiguratul la încheiat pe
În cazul în care perioada de cotizare nu este realizatã pedioadã determinatã sau angajatorul îºi înceteazã
conform reglementãrilor legale se poate obþine concediul activitatea sumele reprezentând indemnizaþiile stabilite
dar nu ºi dreptul de a încasa indemizaþia corespunzãtoare. anterior acestei date se vor încasa de la casele teritoriale
Aceastã perioadã va fi consideratã absenþã motivatã la de pensii din bugetul asigurãrilor sociale de stat.
locul de muncã, pe baza dovezii cã celãlalt pãrinte nu
beneficiazã de CCC ºi nu poate fi consideratã de angajator Contribuþia individualã la asigurãrile sociale (CAS)
ca ºi abateri de la disciplina muncii.
Pentru indeminzaþia pentru CCC nu se datoreazã cota
Baza de calcul pentru determinarea cuantumului de 9,5% CAS. Conform art. 23 din Legea 19/2000
indemnizaþiei de concediu pentru creºtere copil se contribuþia la asigurãrile sociale se reþine din venitul brut al
diferenþiazã în funcþie de data la care s-a stabilitã la asgiuratului ºi se vireazã la bugetul de stat de cãtre
naºterea dreptului de încasare a acesteia. angajator. Baza de calcul o reprezintã salariile brute
Astfel pentru cele stabilite anterior datei de 31 individuale realizate lunar, inclusiv sporurile ºi adaosurile
decembrie 2003 se disting 2 situaþii: reglementate prin lege. Conform art. 26, alin. (1), lit. (a),
- în cazul în care calitatea de asigurat s-a stabilit contribuþia la asigurãrile sociale nu se datoreazã pentru
anterior datei de 17 martie 2003, stagiul de cotizare este sumele care reprezintã "prestaþii de asigurãri sociale care
de 6 luni în ultimele 12 luni anterior naºterii copilului; se suportã din fondurile asigurãrilor sociale sau din
- în cazul în care calitatea de asigurat s-a stabilit dupã fondurile angajatorului ºi care se plãtesc direct de acesta".
data de 17 marite 2003 trebuia sã se fi realizat un stagiu
de cotizare de 10 luni în ultimele 12 luni anterioare naºterii Contribuþia la Fondul asigurãrilor sociale pentru ºomaj
copilului (conform OUG 9/2003).
Indemnizaþia reprezintã în acest caz 85% din media În cazul acordãrii CCC conform prevederilor art. 51, alin
veniturilor pe perioada stagiului de cotizare. (a) Legii 53/2003 privind Codul muncii, contractul de
Pentru dreptul care a fost stabilit dupã data de 31 muncã se suspendã. Conform art. 27 din Legea 76/2002
decembrie 2003 conform art. 125 din Legea 19/2000 baza angajatorii au obligaþia de a reþine ºi de a vira la bugetul
de calcul a imdemnizaþiei o reprezintã valaorea salariului asigurãrilor sociale pentru ºomaj o cotã de 1% aplicatã
mediu brut pe economie. salariului de bazã lunar brut realizat de angajaþi. Datoritã
Cuantumul indemnizaþiei reprezintã 85% din valoarea faptului cã în perioada concediului de maternitate
bazei de calcul. Valoarea salariului mediu brut pe contractul de muncã se suspendã aceastã cota nu se mai
economie se stabileºte anual perin legea asigurãrilor aplicã ºi nu este datoratã la bugetul de stat.
sociale de stat (conform Legii 512/2004 pentru anul 2005
cuantumul este de 9.211.000 ROL pânã la 30.06.2005 ºi Contribuþia la asigurãrile sociale de sãnãtate
921 RON dupã aceastã datã conform OUG 47/2005 art. 7,
alin. (2)). Astfel începând cu data de 01.07.2005 În cazul concediului ºi de creºtere copil, contribuþia la
cuantumul indemnizaþiei este de 783 RON. asigurãrile sociale de sãnãtate nu este datoratã de
Indemnizaþiile îºi pãstreazã valoarea determina în asigurat ºi se suportã din alte surse, coform art. 6, alin. (1)
funcþie de reglementãrile legislative în vigoare la data ºi (2) din OUG 150/2002. Aceasta reprezintã o contribuþie
obþinerii dreptului a angajatorului care se deduce din contribuþia
Reluarea plãþii indemnizaþiilor care au fost suspendate angajatorului la asigurãrile sociale. Conform art. 54, alin.
se face la valoarea existentã în momentul suspendãrii. (2), în cazul CCC aceastã contribuþie se calculeazã prin
aplicarea cotei de 6,5% la baza de calcul constituitã din
Indeminzaþia pentru CCC se suportã integral din valoarea a douã salarii minime brute pe economie. Lunar
bugetul asigurãrilor sociale de stat. Calculul ºi plata aceastã contribuþie poate sã difere în funcþie de numãrul
efectivã a indemnizaþiei revine angajatorului. Beneficiarii de zile de concediu de maternitate care se încadreazã în
trebuie sã prezinte angajatorului o declaraþie pe proprie luna respectivã.
rãspundere cã celãlalt pãrinte nu beneficiazã de acest Astfel din totalul contribuþiei sociale datoratã de
drept. angajator (CAS) se va deduce atât valoarea indemnizaþiei
Plata indeminzaþiei are loc cel târziu la data lichidãrii de maternitate, cât ºi contribuþia la bugetul asigurãrilor
drepturilor salariale pe luna respectivã. Acestã sumã va fi sociale de sãnãtate aferentã care se va suporta, de fapt,
dedusã de cãtre angajator din contribuþia datoratã de cãtre din Bugetul Asigurãrilor Sociale de Stat (BASS).
acesta la bugetul asigurãrilor sociale de stat. Angajatorul când va întocmi formularul declaraþiei 100

10
www.CDc.RezonRomania.net noiembrie, 2005, nr. 3 (3)
Expert Contabil

"Declaraþie privind obligaþiile de platã la bugetul general Perioada de CCC se încadreazã la categoria perioade
consolidat" va declara acest aceste sume. asimilate în cazul stabilirii pensiei ºi a altor drepturi de
asigurãri sociale.
Considerente Pentru anii când se acordã dreptul de a efectua CCC ºi
la revenirea în activitate dupã aceastã perioadã angajaþii
Pentru salariatul aflat în concediu pentru creºtere copul au dreptul la efectuarea concediului de odihnã proporþional
este interzisã concediere conform art. 60, alin. (1), lit. e). În cu perioada lucratã efectiv în acel an.
situaþia încetãrii activitãþii societãþii sau reorganizãrii
judiciare concedierea este posibilã, iar asiguratul se va
adresa casei teritoriale de pensii pentru plata indemnizaþiei
Victoriea Zamfirescu - expert contabil
(art. 129 din Legea 19/2000).

CONTABILITATEA PRIMELOR
LEGATE DE CAPITAL
D. Primele de conversie a obligaþiunilor în acþiuni apar
Considerente generale odatã cu realizarea operaþiunii de convertire a
obligaþiunilor în acþiuni ºi reprezintã valoric diferenþa între
valoarea nominalã a obligaþiunilor în cauzã ºi valoarea
rimele legate de capital reprezintã suplimentul de
P aport neîncorporat în capitalul social. In functie de
modul de constituire primele de capital se grupeazã în mai
nominalã a acþiunilor.

Contul Prime de capital, din punctul de vedere al


multe categorii.
conþinutului economic este un cont de surse proprii, iar din
Primele de capital sau capitalul adiþional reprezintã
perspectiva funcþiei contabile este un cont de pasiv, prin
excedentul între valoarea de emisiune ºi valoarea
intermediul cãruia se înregistreazã primele de capital.
nominalã a acþiunilor pãrþilor sociale (primele de
emisiune); între valoarea contabilã sau intrinsecã a
În creditul acestui cont se înregistreazã primele de
acþiunilor stabilite ºi valoarea lor nominalã în urma fuziunii
emisiune, de fuziune sau de aport la capital.
societãþilor (primele de fuziune), între valoarea bunurilor
primite ca aport ºi valoarea nominalã a acþiunilor sau
În debitul acestui cont se înregistreazã valoarea
pãrþilor sociale subscrise (primele de aport) ºi între
primelor de capital, încorporate în capitalul social precum
valoarea nominalã a obligaþiunilor convertite în acþiuni ºi
ºi a celor trecute la rezerve.
valoarea nominalã a acþiunilor (prime de conversie a
obligaþiunilor în acþiuni).
Soldul acestui cont este creditor ºi evidenþiazã primele
existente. Determinarea primelor de capital cu ocazia
Astfel:
emisiunii de acþiuni noi, a fuziunii ºi a aporturilor se face
þinând seama de cele douã valori ale acþiunilor: valoarea
A. Primele de emisiune reprezintã valoric diferenþa
nominalã stabilitã prin statutul societãþii, care nu se
dintre valoarea de emisiune a noilor actiuni/pãrþi sociale
schimbã ºi valoarea actualã sau realã a acþiunilor.
care este mai mare ºi valoarea nominalã a acestora, mai
micã. Primele emisiuni au funcþionalitate dublã:
Operaþiile care se înregistreazã în contabilitate privind
- acoperã cheltuielile de emisiune a acþiunilor;
primele legate de capital sunt cele legate de constituirea
- echilibreazã drepturile acþionarilor noi cu cele ale
lor ca sursã de finanþare ºi de utilizare pentru acoperirea
vechilor acþionari, compensând diferenþa dintre valoarea
cheltuielilor de stabiliment sau de încorporarea lor în
nominalã ºi valoarea contabilã a vechilor actiuni;
rezerve.
B. Primele de aport reprezintã diferenþa dintre
valoarea bunurilor aportate ºi valoarea nominalã a Exemple privind primele legate de
acþiunilor sau pãrþilor sociale atribuite în schimbul capital
contribuþiei. Funcþionalitatea primelor de aport este aceeºi
cu a primelor de emisiune.
Exemplul 1
C. Primele de fuziune reprezintã diferenþa între
Se realizeazã subscrierea aporturilor, valoarea la preþ
valoarea bunurilor primite prin fuziune ºi suma cu care a
de emisiune fiind de 1200 lei, iar valoarea nominalã a
crescut capitalul social.
acþiunilor subscrise de 1000 lei. Primele de emisiune

11
noiembrie, 2005, nr. 3 (3) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

constituite au urmãtoarea destinaþie: 60 lei pentru


456 "Decontãri = % 12000
acoperirea cheltuielilor de constituire, 40 lei pentru
cu asociaþii privind 104 "Prime legate de
constituirea de rezerve ºi 100 lei pentru creºterea 2000
capitalul" capital"
capitalului social.
1011 "Capital subscris 10000
Constituirea capitalului social ºi a primelor de nevãrsat"
capital
Exemplul 3
456 "Decontãri = % 1200
cu asociaþii privind 104 "Prime legate de Considerãm situaþia în care se emit 1.000 de actiuni noi
capitalul" 200 cu valoarea de emisiune de 9 lei ºi valoarea nominalã de
capital"
6 lei, care se încaseazã în numerar. Ulterior, primele de
1011 "Capital subscris 1000 emisiune se încorporeazã în capital social.
nevãrsat"
Subscrierea capitalului social ºi înregistrarea
Utilizarea primelor pentru acoperirea cheltuielilor primelor de capital
de constituire
456 "Decontãri = % 9000
104 "Prime legate de = 201 "Cheltuieli de 60 cu asociaþii privind 104 "Prime legate de
capital" constituire" capitalul" 3000
capital"
1011 "Capital subscris 6000
nevãrsat"
Încorporarea primelor de capital în capitalul social
ºi în rezervele întreprinderii
Valoarea acþiunilor încasatã în numerar
104 "Prime = % 140
= 456 "Decontãri cu 9000
legate de capital" 5311 "Casa în lei"
1012 "Capital subscris 100 asociaþii privind
vãrsat" capitalul"
1061 "Rezerve legale" 40
Încorporarea primei în capitalul social

Exemplul 2 104 "Prime legate de = 1012 "Capital 3000


capital" subscris vãrsat"
La 5 ani de la înfiinþare o societate cu un capital iniþial
de 50000 lei, format din 10.000 de acþiuni cu valoare
nominalã de 5 lei/acþiune, decide prin hotãrâre AGA Exemplul 4
majorarea capitalului cu 10000 lei prin emisiunea de
acþiuni noi. O societate are un capital social de 10000 lei format din
10.000 de acþiuni. Activul net este de 1400 lei. Se
Pornind de la formula de calcul a capitalului social: CS hotãrãºte majorarea capitalului social prin emiterea a încã
= Numãrul de acþiuni x Valoarea nominalã obþinem cã
1000 de acþiuni, care se vând în numerar la valoarea
trebuie emise ºi subscrise 2.000 de acþiuni noi. Dar
contabilã, pentru a se compensa sursele proprii acumulate
vânzarea cãtre acþionari se face la valoarea actualã, care
este de 6 lei/acþiune. de societate. Din primele de emisiune încasate se acoperã
suma de 100 lei reprezentând cheltuieli de emisiune a
2.000 A x 6 lei/Acþiune = 12000 lei acþiunilor care au fost achitate în numerar, restul se
2.000 A x 5 lei/Acþiune = 10000 lei încorporeazã în alte rezerve.

Prima de emisiune = 2000 lei Astfel:


- valoarea nominalã a celor 1000 de acþiuni: 1000 x 1 =
Subscrierea unor acþiuni noi cu primã de emisiune, 1000 lei;
determinã creºterea dreptului de creanþã asupra - valoarea contabilã a unei acþiuni: 1400 / 1000 = 1.4
subscriptorilor, o creºtere a capitalului cu valoarea
lei/bucata;
nominalã a noilor acþiuni ºi o creºtere tot în pasiv cu
- valoarea de emisiune a acþiunilor: 1000 x 1.4 = 1400
diferenþa dintre valoarea actualã ºi cea nominalã a
acþiunilor la elementul prime de emisiune. lei;
- prima de emisiune: 1400- 1000 = 400 lei;

12
www.CDc.RezonRomania.net noiembrie, 2005, nr. 3 (3)
Expert Contabil

Depunerea capitalului subscris


Subscrierea capitalului

456 "Decontãri = % 1400 = 456 "Decontãri cu 2500


cu asociaþii privind 104 "Prime legate de 212 "Mijloace fixe" asociaþii privind
400 capitalul"
capitalul" capital"
1011 "Capital subscris" 1000
Încorporarea primelor de rezerve
104 "Prime legate =
106 "Rezerve" 300
Achitarea în numerar a cheltuielilor de emisiune a de capital"
acþiunilor
Exemplul 6
208 "Alte imobilizari = 9000
5311 "Casa în lei"
necorporale" În urma fuziunii, societatea comercialã absorbantã
preia activul societãþii absorbite reprezentat de mijloace
fixe evaluate la suma de 3000 lei ºi disponibilitãþi bancare
de 3000 lei. Se hotãrãºte ca în schimbul activului preluat
Vânzarea acþiunilor sã se emitã 500 de acþiuni cu valoare nominalã de 10 lei.
Prima de fuziune se integreazã ulterior în capitalul social.
= 456 "Decontãri cu 1400
5311 "Casa în lei" asociaþii privind
Avem:
capitalul"
- valoarea contabilã a activelor preluate: 6000 lei
- valoarea nominalã a acþiunilor: 5000 lei
- prima de fuziune: 6000 - 5000 = 1000 lei
Acoperirea cheltuielilor de emisiune a acþiunilor
Subscrierea capitalului
104 "Prime legate = 208 "Alte imobilizari 100
de capital" necorporale"
456 "Decontãri = % 6000
cu asociaþii privind 104 "Prime legate de
1000
capitalul" capital"

Încorporarea primelor la rezerve 1011 "Capital subscris" 5000

104 "Prime legate = Preluarea activelor aduse prin fuziune


106 "Rezerve" 300
de capital"
% = 456 "Decontãri 6000
cu asociaþii privind
Exemplul 5 212 "Mijloace fixe" capitalul" 3000
5121 "Conturi curente 3000
O societate constituitã ca societate comercialã cu în bãnci în lei"
rãspundere limitatã hotãrãºte majorarea capitalului printr-
un aport reprezentat de un utilaj evaluat la 2500 lei, care Integrarea primelor la capital social
este remunerat cu 20 de pãrþi sociale în valoare de 100 lei
fiecare. Prima de aport se încorporeazã ulterior la rezerve. 104 "Prime legate = 101 "Capital social" 1000
de capital"
Prima de aport: 2500 - 2000 = 500 lei.
Exemplul 7

Subscrierea capitalului Se majoreazã capitalul social prin conversia unui credit


bancar în suma de 1000 lei în acþiuni în valoare de 750 lei.
456 "Decontãri = % 2500
162 "Credite = % 1000
cu asociaþii privind 104 "Prime legate de
capitalul" 500 bancare pe termen 104 "Prime legate de
capital" 250
lung ºi mediu" capital"
1011 "Capital subscris" 2000
1011 "Capital subscris" 750

Victoriea Zamfirescu - expert contabil

13
noiembrie, 2005, nr. 3 (3) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

FUZIUNEA SOCIETÃÞILOR
COMERCIALE
uziunea este operaþiunea prin care douã sau mai Fuziunea societãþilor comerciale
F multe societãþi comerciale decid separat
transmiterea elementelor de activ ºi de pasiv uneia ditre prin absorbþie - preliminar
societãþi sau înfiinþarea unei noi societãþi comerciale cu
scopul de a comasa activitãþile. Reflectarea operaþiunilor contabile privind fuziunea
Din punct de vedere juridic operaþiunea de fuziune este societãþilor comerciale prin absorbþie este reglementatã
reglementatã prin Legea 31/1990 privind societãþile prin Norma metodologicã aprobatã prin Ordinul
comerciale, capitolul II - Fuziunea ºi divizarea societãþilor 1376/2004. Fuzionarea societãþilor comerciale prin
comerciale. Fuziunea poate avea loc ºi între societãþi de absorbþie presupune urmarea unor etape ºi îndeplinirea
forme diferite. Totodatã o societate nu îºi înceteazã obligatorie a unor situaþii.
existenþa în cazul în care o parte din patrimoniul ei se
transmite cãtre o altã societate sau cãtre mai multe Dupã cum am precizat anterior societãþile care
societãþi sau cãtre o nouã societate care ia fiinþã în acest fuzioneazã prin absorbþie trebuie sã efectueze rapoartele
mod. Societãþile aflate în situaþia de lichidare pot fuziona de gestiune - inventarierea ºi evaluarea elementelor de
cu îndeplinirea condiþiei de a nu fi început operaþiunea de activ ºi de pasiv ºi sã realizeze înregistrarea rezultatelor
repartiþie a pãrþilor sociale între asociaþii de drept. obþinute. Potrivit Legii contabilitãþii 82/1991 ºi normelor
Fuziunea are ca efect dizolvarea fãrã lichidare a metodologice de aplicare elementele de activ trebuie a fi
societãþilor care îsi înceteazã existenþa ºi în acelaºi timp resunoscute doar în momentul în care se considerã a fi
transmiterea patrimoniului cãtre societatea beneficiarã. În probabilã realizarea unor beneficii economice viitoare iar
schimbul atribuirii de acþiuni/pãrþi sociale se poate încasa valoarea sa poate fi evaluatã credibil
o sumã de bani dar aceasta nu poate depãºi 10% din
valaorea nominalã a acþiunilor/pãrþilor sociale (art. 240 din Totodatã este necesarã întocmirea situaþiilor financiare
Legea 31/1990). conform reglementãrilor contabile pe care le aplicã fiecare
Cu ocazia demarãrii procesului de fuziune fiecare societate care participã la fuziune (OMFP 94/2001 ºi
societate comercialã implicatã are obligaþia de a întocmi OMFP 306/2002). Pe baza situaþiilor financiare astfel
situaþiile financiare ºi rapoartele de gestiune, inventarierea întocmite se va determina activul net contabil (Activ net
elementelor de activ ºi de pasiv pe ultimele 3 exerciþii ºi cu contabil = Total active - Total datorii).
trei luni înainte de data proiectului de fuziune (art. 244,
alin. (3) din Legea 31/1990). Pentru a putea determina valoarea aportului net a
Orice creditor al unei societãþi care fuzioneazã are societãþile participante la fuziune este necesar a se realiza
dreptul de a face opoziþie în situaþia în care creanþa evaluarea globalã a acestora. Evaluarea se paote realiza
dateazã anterior publicãrii proiectului de fuziune (art. 243, prin metoda activului net, metoda bursierã, metode bazate
alin. (1) Legea 31/1990). Acest lucru se poate realiza cu pe rezultate - rentabilitate, randament, supraprofit -
respectarea termenului de efectuare a opoziþiei de 30 de metoda pe baza cach-flow-ului, metode mixte (de precizat
zile de la data publicãrii proiectului. Opoziþia se depune la cã doar în cazul utilizãrii metodei activului net valoarea de
Oficiul Registrului Comerþului care în termen de 3 zile o va aport va fi egalã cu valoare activului net a societãþii
înregistra ºi o va înainta instanþei judecãtoreºti respective). Diferenþele între valoarea activului net ºi
competente. Astfel opoziþia suspendã fuziunea pânã la valoarea globalã a fiecãrei societãþi vor fi tratate ca
data la care hotãrârea judecãtoreascã devine irevocabilã pierderi, respectiv câºtiguri din fuziune (pierdere, respectiv
sau pânã la data la care societatea face dovada plãþii profit). Înregistrarea contabilã a acestora se poate realiza
datoriilor sau oferã garanþii acceptate de creditori sau prin conturile 6583 "Cheltuieli privind activele cedate ºi alte
convine un aranjament pentru plata datoriilor cu aceºtia operaþii de capital", respectiv 7583 "Venituri din cedarea
(eºalonare). activelor ºi alte operaþii de capital", urmând ca ulterior sã
se realizeze închiderea conturilor de venituri ºi cheltuieli
Fuziunea societãþilor comerciale se poate realiza în prin contul 121 "Profit ºi pierdere", respectiv 117
douã moduri: "Rezultatul reportat".
Valoarea aportului net reprezintã astfel valoarea
- fuziunea prin absorbþie - una sau mai multe societãþi globalã stabilitã utilizând una din metodele menþionate
comerciale sunt absorbite de o altã societate comercialã; pentru fiecare societate participantã la fuziune în parte.
- fuziunea prin contopire - una sau mai multe societãþi
comerciale se contopesc pentru a constitui o nouã Determinarea valorii aportului net este necesarã pentru
societate comercialã. stabilirea rapotului de schimb a acþiunilor/pãrþilor
sociale cu scopul de a acoperi capitalui societãþilor

14
www.CDc.RezonRomania.net noiembrie, 2005, nr. 3 (3)
Expert Contabil

absorbite. Astfel în prima etapã se va raporta valoarea alin. (4), lit. (a) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal.
aportului net la numãrul de acþiuni/pãrþi sociale emise de Societatea absorbantã va prelua de la societãþile
fiecare societate absorbitã ºi se va obþine astfel valoarea absorbite valoarea fiscalã a tuturor elementelor de activ ºi
contabilã a acþiunilor/pãrþilor sociale. În a doua etapã de pasiv transferate. În ceea ce priveºte mijloacele fixe
se va raporta valoarea contabilã a unei acþiuni/pãrþi sociale amortizabile se va determina în funcþie de valoarea luatã
a fiecãrei societãþi absorbita la valoarea contabilã a unei în calcul pentru determinarea valorii amortizãrii, urmând sã
acþiuni/pãrþi sociale a societãþii absorbante în codiþiile art. se amortizeze pe durata normalã rãmasã, fãrã a se utiliza
239 din Legea 31/1990 cu trimitere la art. 113 litera (h) ºi datele din contabilitate sau orice reevaluare a acestor
la art. 115 din aceeaºi lege. active.
A efectua reducerea sau anularea oricãrui provizion
Pe baza raportului de schimb obþinut se va determina
sau rezerve care anterior a fost dedusã la determinarea
numãrul de acþiuni ce trebuiesc emise pentru a se
profitului impozabil al societãþii absorbite atrage dupã sine
realiza remunerarea aportului net la fuziune. Acesta se
includerea acestei valori în calculul veniturilor impozabile
obþine înmulþind numãrul de acþiuni al societãþii absorbite
ale acestei societãþi. (conform art. 22, alin. (5) din Legea
cu valoarea raportului de schimb, iar valoarea majorãrii
571/2003). Se poate realiza o excepþie de la aceastã
capitalului social la societatea absorbantã se
situaþie în cazul în care societatea absorbantã preia
determinã înmulþind numãrul de acþiuni obþinut cu valoarea
provizionul sau rezerva respectivã.
nominalã a unei acþiuni/pãrþi sociale la aceastã societate.
Conform art. 34, alin. (8) din Legea 571/2003
Ulterior se va calcula valoarea primei de emisiune ca
persoanele juridice care înceteazã sã existe au obligaþia
diferenþã între valoarea contabilã ºi cea nominalã a
sã depunã declaraþia ºi sã plãteascã impozitul pe profit cu
acþiunilor emise.
10 zile anterior datei de înregistrare a încetãrii existenþei la
registrul comerþului. Astfel, societãþile absorbite trebuie sã
Este necesarã evidenþierea în contabilitatea tuturor
îndeplineascã respectiva obligaþie fiscalã.
societãþilor implicate în fuziune înregistrarea operaþiunilor
efectuate. Societãþile absorbite se dizolvã o datã cu
Art. 26, alin. (2) din Codul fiscal prevede faptul cã
înregistrarea efectuatã la registrul comerþului.
pierderea fiscalã înregistratã de contribuabilii care îºi
înceteazã existenþa prin fuziune sau divizare nu va fi
Proiectul de fuziune ve fi întocmit conform prevederilor
recuperatã de contribuabilii care sunt nou înfiinþaþi sau de
art. 241 din Legea 31/1990 ºi va cuprinde:
societãþile absorbante.
"a) forma, denumirea ºi sediul social al tuturor
Determinarea profitului impozabil pentru societatea
societãþilor participante la operaþiune;
absorbantã pentru activele ºi pasivele preluate se face pe
b) fundamentarea ºi condiþiile fuziunii sau ale divizãrii;
baza valorilor fiscale transmise de societatea absorbitã.
c) stabilirea ºi evaluarea activului ºi pasivului, care se
Situaþia valorii fiscale a mijloacelor fixe amortizabile
transmit societãþilor beneficiare;
preluate se considerã conform tratamentului aplicat de
d) modalitãþile de predare a acþiunilor sau a pãrþilor
societãþile absorbite în cazul în care absorbþia nu ar fi avut
sociale ºi data de la care acestea dau dreptul la dividende;
loc.
e) raportul de schimb al acþiunilor sau al pãrþilor sociale
Provizioanele ºi rezervele preluate de cãtre societatea
ºi, dacã este cazul, cuantumul sumei; nu vor putea fi
absorbantã vor fi tratate cu respectarea prevederilor art.
schimbate pentru acþiuni emise de societatea absorbantã
22 din Codul fiscal.
acþiunile societãþii absorbite al cãror titular este, direct sau
prin persoane interpuse, societatea absorbantã ori însãºi
societatea absorbitã; Formularistica ºi formalitãþile
f) cuantumul primei de fuziune sau de divizare; necesar a fi îndeplinite
g) drepturile care se acordã obligatarilor ºi orice alte
avantaje speciale;
În relaþia cu Oficiul Naþional al Registrului Comerþului
h) data situaþiei financiare de fuziune/divizare, care va
dosarele pentru înregistrarea menþiunilor privind fuziunea
fi aceeaºi pentru toate societãþile participante;
prin absorbþie a societãþilor comerciale trebuie sã conþinã
i) orice alte date care prezintã interes pentru
urmãtoarele documente:
operaþiune."
ETAPA I
Cosiderente privind contabilitatea
societãþilor implicate în procesul de 1. Cerere de depunere ºi menþionare acte, în original,
în 3 exemplare, întocmitã de fiecare din societãþile
fuziune prin absorbþie participante la fuziune;
2. Hotãrârile adunãrilor generale ale asociaþilor /
În cazul unei societãþi care este absorbitã veniturile acþionarilor fiecãreia din societãþile participante la fuziune
care provin în urma transferului de active sunt (original);
neimpozabile iar chetuielile nedeductibile conform art. 27,

15
noiembrie, 2005, nr. 3 (3) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

3. Proiectul de fuziune semnat de reprezentanþii 14. Dacã este cazul, împuternicire specialã sau
fiecãreia din societãþile participante (original + 2 avocaþialã pentru persoanele desemnate sã îndeplineascã
copii); 15. formalitãþile legale (original);
4. Declaraþiile fiecãreia din societãþile care înceteazã a 16. Dovezile privind plata taxelor legale:
exista, despre modul cum au hotãrât sã stingã pasivul lor - taxa judiciarã de timbru, în original;
(original); - timbre judiciare;
5. Dacã este cazul, avizele prealabile prevãzute de - taxa de registru;
legile speciale (original); - tariful de publicare în Monitorul Oficial al României,
6. Dacã este cazul, împuternicire specialã sau Partea a IV-a.
avocaþialã pentru persoanele desemnate sã îndeplineascã
formalitãþile legale (original); ETAPA A III-A
7. Dovezile privind plata taxelor legale: - taxa judiciarã
de timbru, în original; 1. Cerere de radiere, în original, în 3 exemplare,
- timbre judiciare;
întocmitã de fiecare din societãþile care înceteazã a exista
- taxa de registru;
prin fuziune;
- tariful de publicare în Monitorul Oficial al României,
2. Certificatele de înregistrare ºi anexa/anexele la
Partea a IV-a.
acesta ale societãþilor comerciale care înceteazã a exista
(originale);
ETAPA A-II-A
3. Copii de pe actele prevãzute la punctele 3, 4, 5, 6, 7
1. Cerere de înregistrare, în original, într-un exemplar, ºi 8 din etapa a II-a;
întocmitã de societatea absorbantã; 4. Dacã este cazul, împuternicire specialã sau
2. Copie de pe Monitorul Oficial al României, Partea a avocaþialã pentru persoanele desemnate sã îndeplineascã
IV-a, în care s-a publicat proiectul de fuziune; formalitãþile legale (original);
3. Hotãrârile adunãrilor generale ale asociaþilor / 5. Dovezile privind plata taxelor legale:
acþionarilor fiecãreia din societãþile participante privind - taxa judiciarã de timbru, în original;
aprobarea executãrii fuziunii (original); - timbre judiciare;
4. Actul modificator privind majorarea capitalului social - taxa de registru.
al societãþii absorbante ºi/sau alte modificãrii intervenite
(hotãrârea adunãrii generale a asociaþilor/acþionarilor NOTÃ
ºi/sau actul adiþional la actul constitutiv) - original + 2 copii;
5. Protocolul de predare - primire a patrimoniului Cererile de înregistrare ºi de radiere se vor depune
societãþilor care înceteazã a exista cãtre societatea dupã trecerea termenului de 30 zile de la data publicãrii
absorbantã (copie); proiectului de fuziune / extrasului în Monitorul Oficial.
6. Situaþia financiarã de fuziune, care va avea aceeaºi Dosarele întocmite în etapa a II-a ºi a III-a se depun
datã pentru toate societãþile participante la fuziune (copie); concomitent, radierea societãþilor care înceteazã a exista
7. Darea de seamã a administratorilor în care se va urmând sã se efectueze la data înscrierii menþiunii privind
justifica din punct de vedere economic ºi juridic majorarea capitalului social al societãþii absorbante.
necesitatea fuziunii ºi se va stabili raportul de schimb al Copiile de pe actele doveditoare vor fi certificate pentru
pãrþilor sociale sau acþiunilor (original); conformitate cu originalele, sub semnãturã, cu
8. Raportul cenzorilor/auditorilor financiari în cazul SA menþionarea în clar a numelui, de cãtre persoanele care,
ºi SCA (original); potrivit legii, pot întocmi ºi semna cererea.
9. Certificatul de înregistrare al societãþii absorbante ºi, În cazul persoanelor fizice sau juridice nerezidente,
dupã caz, anexa/anexele (originale), dacã intervin actele se vor depune în copii traduse ºi legalizate.
modificãri ale elementelor cuprinse în acesta (activitate
Filele din dosar vor fi numerotate în ordine, începând
principalã, denumire, formã
de la coperta din dreapta ºi se va completa, în mod
10. juridicã, sediu, atribut fiscal de plãtitor de TVA);
obligatoriu, opisul inclus în cerere.
11. Dacã este cazul, declaraþia - tip pe propria
Soluþionarea cererilor prevãzute în cele trei etape
rãspundere, în original, semnatã de asociaþi sau
revine în competenþa judecãtorului delegat care poate
administratori, din care sã rezulte asumarea de cãtre
solicitant a responsabilitãþii privitoare la legalitatea dispune administrarea ºi a altor acte doveditoare decât
desfãºurãrii activitãþilor declarate; cele enumerate.
12. Dacã este cazul: decizia de admitere a notificãrii
privind operaþiunile de concentrare economicã prin SPECIFICAÞII
fuziune, emisã de Consiliul Concurenþei, conform Legii nr.
21/1996, cu modificãrile ulterioare (copie); 1. Dacã se solicitã publicarea în Monitorul Oficial a
13. Dacã este cazul, avizele prealabile prevãzute de extrasului din proiectul de fuziune, se va depune ºi
legile speciale (copie); extrasul (original +2 copii);

16
www.CDc.RezonRomania.net noiembrie, 2005, nr. 3 (3)
Expert Contabil

2. Hotãrârile AGA vor fi dactilografiate ºi vor cuprinde: 5. Taxele legale pot fi achitate în numerar sau cu card
antetul firmelor, nr. ºi data, semnãturile persoanelor bancar la casieriile ORC.
abilitate, precum ºi ºtampilele societãþilor în cauzã; de De asemenea, taxele ºi tarifele pot fi achitate cu
asemenea, în preambul se va preciza modul de convocare mandat poºtal sau ordin de platã.
AGA, precum ºi îndeplinirea condiþiilor de validitate a Taxele de timbru judiciar se achitã la Trezoreria Statului
hotãrârii, conform dispoziþiilor legale sau statutare. din localitatea unde se aflã sediul ORC cu menþiunea cã
3. Actul modificator al actului constitutiv al societãþii beneficiarul acestei sume este Primãria din localitate.
absorbante poate fi autentificat de notarul public/poate fi 6. Dacã s-a optat pentru transmiterea documentelor
atestat de avocat în condiþiile Legii nr. 51/1995, prin poºtã, se percepe un tarif de 55.000 lei/plic, conform
modificatã/poate conþine darea de datã certã a notarului Ordinului Ministrului Justiþiei nr. 2582/C/2004
public sau a Serviciului de Asistenþã din cadrul ORC/ poate SURSA
fi încheiat sub semnãturã privatã; forma autenticã a actului Oficiul Naþional al Registrului Comerþului
modificator este obligatorie în cazul SNC ºi SCS, precum
ºi în cazul în care acesta are ca obiect: majorarea În ediþia urmãtoare a revistei vã vom prezenta studii de
capitalului social prin subscrierea ca aport în naturã a unui caz privind reflectarea în contabilitate a operaþiunilor
teren/modificarea formei juridice a societãþii într-o aferente fuziunii prin absorbþie.
societate în nume colectiv sau în comanditã
simplã/majorarea capitalului social prin subscripþie publicã;
4. Situaþia financiarã de fuziune va fi certificatã de cãtre
persoanele autorizate, potrivit legii; Mirona Serac - economist

ASPECTE PRIVIND IMPOZITAREA


activitãþi de natura barurilor, cluburilor de noapte, discotecilor ºi
cazinourilor
indiferent de suma impozitului pe profit rezultatã din
n cazul contribuabililor care desfãºoarã activitãþi de desfãºurarea celorlalte activitãþi.
Î natura barurilor de noapte, a cluburilor de noapte, a
discotecilor ºi a cazinourilor, impozitul pe profit datorat
Valoarea impozitului determinat se va adauga la
valoarea impozitului pe profit pentru veniturile realizate din
conform art. 17 din Legea 571/2003 privind imCodul fiscal celelalte activitãþi.
este de 16%.
Conform prevederilor art. 18 contribuabilii care
desfãºoarã activitãþi de natura barurilor de noapte, a
Studiu de caz
cluburilor de noapte, a discotecilor ºi a cazinourilor sau
Exemplul 1
pariurilor sportive, inclusiv persoanele juridice care
realizeazã venituri de acest gen în baza unui contract de
- venituri realizate din desfãºurarea activitãþilor de bar
asociere, impozitul aferent acestei activitãþi, nu poate fi
ºi cluburi de noapte, discoteci, cazinouri, pariuri sportive în
mai mic de 5% din veniturile realizate din aceste activitãþi.
valoare de 15000 lei
În situaþia în care impozitul pe profit este mai mic de 5%
- cheltuieli deductibile aferente realizãrii acestor
din veniturile acestei activitãþi, contribuabilul este obligat la
activitãþi, inlusiv repartizarea proporþionalã a cheltuielilor
plata unui impozit de 5% aplicat acestor venituri realizate.
generale de administraþie 7500 lei
Contribuabilii care desfãºoarã asemenea activitãþi
trebuie sã þinã evidenþã contabilã distinctã pentru veniturile
Calcul impozitului pe profit
ºi cheltuielile aferente acestor activitãþi, pânã la nivel de
balanþã.
a) Determinarea profitului impozabil
Determinarea profitului aferent acestor activitãþi se
calculeazã luând în considerare ºi cheltuielile de
15000 lei - 7500 lei = 7500 lei
conducere ºi administrare ºi alte asemenea cheltuieli ale
contribuabilului, proporþional cu veniturile obþinute din
b) Calculul impozitului pe profit prin aplicarea cotei de
aceste activitãþi.
16%:
În cazul în care impozitul pe profitul datorat pentru
aceste activitãþi aplicând cota de 16% este mai mic de 5%
7500 lei x 16% = 1200 lei
din veniturile din aceste activitãþi, contribuabilul este
obligat la plata unui impozit de 5% din aceste venituri,

17
noiembrie, 2005, nr. 3 (3) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

c) Calculul valorii de 5% din veniturile realizate din


aceste activitãþii: 11000 lei - 8500 lei = 2500 lei

15000 lei x 5% = 750 lei b) Calculul impozitului pe profit prin aplicarea cotei de
16%:
Stabilirea valorii impozitului datorat
2500 lei x 16% = 400 lei
Impozitul pe profit calculat în sumã de 1200 lei fiind mai
mare decât 5% din veniturile realizate din aceste activitãþi c) Calculul valorii de 5% din veniturile realizate din
cu caracter specific, reprezintã suma datoratã la bugetul aceste activitãþii:
de stat pentru realizarea acestor venituri.
11000 lei x 5% = 550 lei
Înregistrare contabilã
Stabilirea valorii impozitului datorat
691 " Cheltuieli = 441 " Impozit pe 1200
privind impozitul pe profit" Impozitul pe profit calculat în sumã de 400 lei este mai
profit"
mic decât 5% din veniturile realizate din aceste activitãþi cu
caracter specific în sumã de 550 lei. Astfel suma datoratã
Exemplul 2 la bugetul de stat pentru realizarea acestor venituri este de
550 lei.
- venituri realizate din desfãºurarea activitãþilor de bar
ºi cluburi de noapte, discoteci, cazinouri, pariuri sportive în Înregistrare contabilã
valoare de 11000 lei
- cheltuieli deductibile aferente realizãrii acestor 691 " Cheltuieli = 441 " Impozit pe 550
activitãþi, inlusiv repartizarea proporþionalã a cheltuielilor privind impozitul pe profit"
generale de administraþie 8500 lei profit"

Calcul impozitului pe profit


Anca Buga - director economic
a) Determinarea profitului impozabil

CONTABILITATEA ÎN AGRICULTURÃ
ctivitatea agricolã cuprinde o arie consistentã de legate de recunoaºterea ºi mãsurarea activelor biologice,
A operaþiuni care au la bazã o serie de trãsãturi
comune cum ar fi: schimbarea, transformarea biologicã a
tratamentul pierderilor ºi al câºtigurilor valorice,
tratamentul subvenþiilor guvernamentale.
activelor biologice, administrarea acestui proces de Recunoaºterea produselor agricole ºi a activelor
transformare, monitorizarea cantitativã ºi calitativã a biologice se poate face atunci când întrepriderea deþine
rezultatelor transformãrii. controlul asupra acestora, se poate determina costul ºi
Activitatea agricolã reprezintã operaþiunile unei valoarea justã, iar beneficiile economice obþinute sunt
întreprinderi în vederea transformãrii biologice a activelor asociate activelor respective.
biologice cu scopul vânzãrii acestora sau al transformãrii Valoarea justã a activelor biologice se calculeazã în
în produse agricole sau în active biologice nou create. Prin funcþie de starea, locul în care se gãseºte, încluzând
active biologice întelegem plante sau animale vii. inclusiv cheltuielile de transport ºi reprezintã suma pentru
Transformarea biologicã reprezintã procesul de creºtere, care activul poate fi schimbat. Valoarea justã depinde cum
producþie, degenerare, ºi procreare care se finalizeazã cu ar fi vârsta ºi calitatea. Aceasta se determinã pe baza
realizarea transformãrilor calitative ºi cantitative a activelor preþului de piaþã. În anumite situaþii valoarea justã poate fi
biologice. Produsele agricole se constituie din rezultatele reprezentatã de costul activelor biologice dar trebuie avute
obþinute în urma operaþiunii de recoltare de la activele în vedere aspectele legate de transformãrile survenite
biologice, care constã în detaºarea acestor produse sau între timp, influenþa acestora asupra preþului.
încetarea vieþii activelor biologice. În funcþie de situaþia în care apar putem înregistra
Principalele aspecte legate de activitatea agricolã sunt pierderi ºi câºtiguri. Astfel în sitaþia unei recunoaºteri

18
www.CDc.RezonRomania.net noiembrie, 2005, nr. 3 (3)
Expert Contabil

iniþiale a unui activ biologic se poate înregistra un câºtig iar


în situaþia în care anumite cheltuieli previzionate depãºesc Numerarul plãtit la achiziþionare
valoarea activelor se înregistreazã pierderi. În concluzie
modificãrile în valoarea justã a activelor pot interveni atât Debit Credit
în momentul recunoaºterii cât ºi pe parcursul vieþii Active biologice (bovine) Numerar
acestora.
Pentru producþia agricolã momentul recoltãrii este 10100 10100
referinþa determinãrii pierderilor sau câºtigurilor.
Activitatea de agriculturã trebuie sã îndeplineascã o
Determinarea valorii juste
serie de cerinþe în ceea ce priveºte forma de prezentare a
situaþiilor financiare. Valoarea contabilã a activelor
Valoarea justã - Cheltuieli de transport - Cheltuieli de
biologice trebuie înscrisã separat în bilanþ ºi totodatã
licitaþie = 10000 - 100 - 1000 = 8900 lei
trebuie inclusã ºi o descriere cantivã sau scrisã a fiecãrui
grup în parte. O evidenþã clarã se poate obþine prin
identificarea elementelor structurale a fiecãrui grup în Debit Credit
parte cum ar fi vârsta, scopul în care este deþinut
(comercial etc.) împreunã cu prezentarea acestor Pierdere faþã de valoarea Active biologice (bovine)
elemente. Este necesarã descrierea activitãþilor ºi iniþialã
cantitãþile de active biologice deþinute la data bilanþului, 10100 1100 (10000 - 8900)
volumul de producþie în cursul perioadei de raportare,
pierderile ºi câºtigurile totale raportat la valoarea stabilitã
prin recunoaºterea iniþialã. Astfel devine necesarã
Înregistrarea cheltuielilor veterinare
prezentarea modalitãþii de determinare a valorii juste a
activelor biologice ºi a produselor agricole. Debit Credit
Toate prezentãrile menþionate se fac fie în bilanþ fie în
contul de rezultate sau în notele de la situaþiile financiare. Cheltuieli veterinare Numerar

50 50
Studiu de caz
O întreprindere achiziþioneazã la 30august 2004 100
bovine la preþul de 10000 lei. Mãsurarea ulterioarã a valorii de piaþã la 31.12.2005
Cheltuielile pentru transportul acestora a fost de 100
lei. Valoarea justã - Cheltuieli de transport - Cheltuieli de
În cazul în care s-ar fi vândut la licitaþie costul ar fi fost licitaþie = 14000 - 100 - 1400 = 12500
de 1000 lei (10%).
Debit Credit
S-au efectuat cheltuieli veterinare de 50 lei.
Active biologice (bovine) Câºtig din modificarea
La data de 31.12.2004 valoarea de piaþã a bovinelor valorii de piaþã
era de 14000 lei. 3600 3600 (10700-8900)

La data 01.04.2005 se vând 20 de bovine la preþul de


2850 lei ºi se înregistreazã cheltuieli cu transportul
acestora de 400 lei. Vânzarea bovinelor

La data de 15 august 2005 valoarea de piaþã a celor 80


de bovine era de 14500 lei. Valoarea justã - Cheltuieli de transport - Cheltuieli de
Se sacrificã 40 de bovine ºi se înregistreazã cheltuieli licitaþie = 2850 - 400 - 285 = 2165
de 1300 lei.
Valoarea de piaþã a carcaselor la acea datã era de
7500 ºi se înregistreazã cheltuieli cu transportul de 500 lei. Numerarul obþinut din vânzarea bovinelor

La data de 30 august 2005 valoarea de piaþã a celor 40 Debit Credit


de bovine rãmase este de 4000 lei, iar costul de transport
estimat la 400 lei. Numerar Active biologice (bovine)

2165 2165
Evaluarea iniþialã a activelor biologice

19
noiembrie, 2005, nr. 3 (3) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

Transferul sctivelor biologice sacrificate în stocuri Mãsurarea ulterioarã a activelor biologice

Valoarea justã - Cheltuieli de transport - Cheltuieli de Valoarea justã - Cheltuieli de transport - Cheltuieli de
licitaþie = 7500 - 500 - 750= 6250 licitaþie = 4000 - 400 - 400 = 3200

Cheltuieli de licitaþie = 7500 x 10% = 750 Debit Credit


Debit Credit
Pierdere prin Active biologice (bovine)
Stocuri Active biologice (bovine) modificarea valorii juste
4950 385 385 (10700 - 2165 - 4950 -
3200)
6250 Numerar
1300
Andrei Dragomir - expert contabil

ÎNREGISTRAREA AVANSURILOR
BÃNEªTI CLIENÞI-FURNIZORI
nregistrarea avansurilor bãneºti primite/solicitate de În situaþia unei încasãri în avans pentru care livrarea de
Î furnizori precum ºi modalitatea de facturare a
acestora ºi a facturilor finale, colectarea TVA-ului
bunuri/prestarea serviciului a fost efectuatã pentru client
se înregistreazã scãderea disponibilitãþilor bãneºti ºi
reprezintã o problemã controversatã asupra cãrora vom creºterea creanþelor comerciale. În contabilitatea
evidenþia anumite aspecte. furnizorului vor creºte datoriile comerciale (419 "Clienþi
creditori"), vor creºte disponibilitãþile bãneºti ºi contul de
Elementele care trebuiesc clarificate în fazã iniþialã sunt TVA colectatã. Astfel avem urmãtoarea înregistrare în
raporturile între ceea ce înseamnã facturã de avans, contabilitatea furnizorului:
facturã de livrare, platã, livrare ºi prestare de serviciu.
Astfel factura de avans reprezintã factura prin care un 5311 "Casa în lei" = %
furnizor solicitã unui client plata în avans a unei sume fãrã
a efectua ºi livrarea. Factura de livrarea, factura fiscalã 419 "Cifra de afaceri"
finalã reprezintã factura privind bunurile livrate efectiv
sau/ºi serviciile, lucrãrile efectuate, finalizate ºi predate. 4427 „T.V.A. colectatã”
Plata efectivã reprezintã debitarea conturilor de bancã ºi
casã pe baza documentelor justificative. Conform OMFP 306/2002 contul 419 este
corespondent conturilor 411 ºi 512 ceea ce justificã
Astfel în cazul clasic al facturãrii pentru care înregistrarea efectuatã. Totodatã se respectã prevederile
operaþiunile economico-financiare s-au realizat, atât în Legii contabilitãþii 82/1991 conform cãreia orice operaþiune
contabilitatea furnizorului cât ºi a clientului se vor reflecta economico-financiarã se consemneazã în momnetul
în cuprinsul elementelor de activ ºi de pasiv. Furnizorul efectuãrii. Conform prevederilor Codului fiscal art. 155,
realizeazã recuperarea activelor pe care le-a utilizat pentru pentru plãþile efectuate în avans factura fiscalã trebuie
realizarea bunului, prestarea serviciului, iar clientul emisã în maximum 5 zile de la data încasãrii avansului,
achiziþioneazã un activ pentru care el înregistrazã datorii fãrã a depãºi finele lunii în care s-a realizat încasarea
comerciale care trebuiesc stinse. Astfel în contabilitatea respectivã.
furnizorului se înregistreaza venitul realizat ºi taxa pe
valoarea adãugatã colectatã. Situaþia care devine problematicã e reprezentatã de
plata în avans fãrã a avea ca suport realizarea operaþiunii
4111 "Clienþi" = % economico-financiare. Problematica se diferenþiazã
puternic în funcþie de tipul operaþiunii economico-
70x "Cifra de afaceri" financiare care stã la baza acestui avans.
Astfel, conform prevederilor art. 135 Codul fiscal pentru
4427 „T.V.A. colectatã” personele impozabile stabilite în strãinãtate care
presteazã servicii, exigibilitatea TVA intervine la data

20
www.CDc.RezonRomania.net noiembrie, 2005, nr. 3 (3)
Expert Contabil

primirii facturii sau la data chitãrii parþiale. Totodatã în


cazul operaþiunilor de leasing extern, leasing intern ºi
404 "Furnizori de = 409 "Furnizori debitori"
vânzãrilor cu plata în rate pentru plãþile efectuate în avans
imobilizãri"
data exigibilitãþii TVA este reglementatã a fi data plãþii.
Pentru livrãrile de bunuri prevãzute la art. 160.1 alin. (2)
Exigibilitatea TVA aferentã garanþiilor de bunã execuþie din Codul fiscal efectuate cu plata în rate pânã la data de
apare la data încheierii procesului verbal pentru recepþia 31 decembrie 2004 inclusiv taxa pe valoarea adãugatã
definitivã a bunului sau la data încasãrii dacã aceasta aferentã se regularizeazã astfel:
intervine ulterior. - furnizorii, respectiv beneficiarii, storneazã taxa pe
valoarea adãugatã aferentã ratelor a cãror scadenþã
Art. 160.1 din Codul fiscal alin. (2) prevede categoriile intervine dupã data de 1 ianuarie 2005, înregistratã în
de bunuri pentru care atât furnizorii cât ºi beneficiarii contul 4428 în corespondenþã cu contul de clienþi,
înregistraþi ca plãtitori de TVA pot aplica mãsurile respectiv de furnizori;
simplificate ºi anume: terenurile, clãdirile, materialele - la fiecare datã stipulatã în contract pentru plata ratelor
lemnoase, deºeurile ºi resturile de metale feroase ºi efectueazã înregistrarea contabilã 4426 = 4427 cu suma
neferoase ºi materiile secundare rezultate din valorificarea taxei pe valoarea adãugatã aferentã fiecãrei rate.
acestora. Astfel pentru avansurile încasate pânã la data de
31 decembrie 2004 li se aplicã regimul aflat în vigoare la
În situaþia avansurilor încasate dupã data de 1 ianuarie
data respectivã. În cazul unui avans încasat pentru livrarea
2005 pentru livrãrile de bunuri prevãzute la art. 160.1 alin.
unei clãdiri înregistrarea contabilã la furnizor va fi:
(2) din Codul fiscal, facturile fiscale emise de cãtre furnizori
5121 "Conturi la = % se întocmesc având în plus menþiunea "taxare inversã".
bãnci în lei" Taxa pe valoarea adãugatã se aplicã asupra sumei
încasate în avans ºi se înscrie în factura fiscalã, fãrã sã fie
419 "Cifra de afaceri"
achitatã de beneficiar. Astfel totalul de platã al facturii
4427 „T.V.A. colectatã” fiscale de avans va fi mai mare decât avansul încasat cu
suma taxei pe valoarea adãugatã aferente. Pentru
iar la beneficiar valoarea avansului, fãrã taxa pe valoarea adãugatã,
furnizorii vor înregistra pentru suma taxei pe valoarea
% = adãugatã 4426 = 4427. Factura fiscalã se înregistreazã
5121 "Conturi la atât în jurnalul de vânzãri, cât ºi în jurnalul de cumpãrãri,
bãnci în lei" sumele fiind preluate corespunzãtor în decontul de taxã pe
409 "Furnizori debitori"
valoarea adãugatã.
4426 "TVA deductibilã"
Livrãrile de bunuri prevãzute la art. 160.1 alin. (2) din
La data livrãrii la valoarea totalã înregistrãrile contabile Codul fiscal, efectuate dupã data de 1 ianuarie 2005, se
vor fi: consemneazã în facturi fiscale de cãtre furnizori, care se
întocmesc ca ºi pentru orice altã operaþiune taxabilã,
la furnizor respectiv vor conþine ºi baza de impozitare, ºi taxa pe
valoarea adãugatã aferentã, având în plus menþiunea
4426 "TVA deductibilã" = 4427 "TVA colectatã" "taxare inversã". Astfel:
- pentru valoarea bunurilor fãrã taxa pe valoarea
Valoarea totalã a TVA - valoarea înregistratã conform adãugatã, furnizorii vor efectua pentru suma taxei pe
facturii de avans care a fost ºi rãmâne colectatã valoarea adãugatã înregistrarea contabilã 4426 = 4427;
- furnizorii nu vor încasa taxa pe valoarea adãugatã
înscrisã în factura fiscalã de la beneficiari;
la beneficiar - furnizorii vor deduce integral taxa pe valoarea
adãugatã la nivelul taxei colectate din facturile fiscale
419 "Clienþi creditori" = 411 "Clienþi" emise pentru livrãrile de bunuri pentru care au aplicat
menþiunea "taxare inversã", chiar ºi în situaþia în care sunt
Valoarea totalã a TVA - valaorea înregistratã conform plãtitori de taxã pe valoarea adãugatã cu regim mixt;
facturii de avans care a fost ºi rãmâne dedusã - beneficiarii vor efectua înregistrãrile contabile
obiºnuite pentru o achiziþie de bunuri sau pentru un avans,
2xx "Imobilizãri" = 404 "Furnizori de fãrã taxa pe valoarea adãugatã, iar pentru suma taxei pe
imobilizãri" valoarea adãugatã din factura fiscalã se efectueazã
înregistrarea 4426 = 4427;
4426 "TVA deductibilã" = 4427 "TVA colectatã" - factura fiscalã se înregistreazã atât în jurnalul de
vânzãri, cât ºi în jurnalul de cumpãrãri, sumele fiind

21
noiembrie, 2005, nr. 3 (3) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

preluate corespunzãtor în decontul de taxã pe valoarea realizarea efectivã coroborat cu incidenþa prevederilor
adãugatã. Legii contabilitãþii 82/1991care nu permite prezentarea de
situaþii financiare care conþin date eronate.
Concluzia ce se desprinde din aceste considerente
este cã înregistrarea avansurilor bãneºti trebuie tratatã
atât prin prisma incidenþelor fiscale conform tipurilor de
operaþiuni economic-financiare desfãºurate, precum ºi din
Vitoriea Zamfirescu - expert contabil
prisma raportului între momentul încasãrii avansurilor ºi

O SCURTÃ TRECERE ÎN REVISTÃ A


FACILITÃÞILOR FISCALE
caracter social; serviciile de cazare, masã ºi tratament,
Taxa pe valoarea adãugatã prestate de persoane impozabile care îºi desfãºoarã
activitatea în staþiuni balneoclimaterice, dacã au încheiat
contracte cu Casa Naþionalã de Pensii ºi Alte Drepturi de
acilitãþile fiscale privind taxa pe valoare adãugatã
F sunt reglementate de art. 141, 144 ºi 152 din legea
571/2003 privind Codul fiscal care prevãd :
Asigurãri Sociale ºi contravaloarea acestora este
decontatã pe bazã de bilete de tratament;
- prestãrile de servicii ºi/sau livrãrile de bunuri strâns
legate de protecþia copiilor ºi a tinerilor, efectuate de
Scutiri pentru operaþiunile din interiorul þãrii
instiþutiile publice sau alte entitãþi recunoscute ca având
caracter social;
Urmãtoarele operaþiuni de interes general sunt scutite
- prestãrile de servicii ºi/sau livrãrile de bunuri furnizate
de taxa pe valoarea adãugatã:
membrilor în interesul lor colectiv, în schimbul unei cotizaþii
- spitalizarea, îngrijirile medicale, inclusiv veterinare, ºi
fixate conform statutului, de organizaþii fãrã scop
operaþiunile strâns legate de acestea, desfãºurate de
patrimonial ce au obiective de naturã politicã, sindicalã,
unitãþi autorizate pentru astfel de activitãþi, indiferent de
religioasã, patrioticã, filozoficã, filantropicã, patronalã,
forma de organizare, precum spitale, sanatorii, centre de
profesionalã sau civicã, precum ºi obiective de
sãnãtate rurale sau urbane, dispensare, cabinete ºi
reprezentare a intereselor membrilor lor, în condiþiile în
laboratoare medicale, centre de îngrijire medicalã ºi de
care aceastã scutire nu provoacã distorsiuni de
diagnostic, baze de tratament ºi recuperare, staþii de
concurenþã;
salvare ºi alte unitãþi autorizate sã desfãºoare astfel de
- prestãrile de servicii strâns legate de practicarea
activitãþi, cantinele organizate pe lângã aceste unitãþi,
sportului sau a educaþiei fizice, efectuate de organizaþii
serviciile funerare prestate de unitãþile sanitare;
fãrã scop patrimonial pentru persoanele care practicã
- prestãrile de servicii efectuate în cadrul profesiunii lor
sportul sau educaþia fizicã;
de cãtre stomatologi ºi tehnicieni dentari, precum ºi
- prestãrile de servicii culturale ºi/sau livrãrile de bunuri
livrarea de proteze dentare efectuatã de stomatologi ºi de
strâns legate de acestea, efectuate de instituþiile publice,
tehnicienii dentari;
precum ºi operaþiunile care intrã în sfera de aplicare a
- prestãrile de îngrijire ºi supraveghere efectuate de
impozitului pe spectacole;
personal medical ºi paramedical;
- prestãrile de servicii ºi/sau livrãrile de bunuri efectuate
- transportul bolnavilor ºi al persoanelor accidentate, în
de persoane ale cãror operaþiuni sunt scutite, cu ocazia
vehicule special amenajate în acest scop;
manifestãrilor destinate sã le aducã sprijin financiar ºi
- livrãrile de organe, de sânge ºi de lapte, de
organizate în profitul lor exclusiv, cu condiþia ca aceste
provenienþã umanã;
scutiri sã nu producã distorsiuni concurenþiale;
- activitatea de învãþãmânt prevãzutã de Legea
- realizarea, difuzarea ºi/sau retransmisia programelor
învãþãmântului nr. 84/1995, republicatã, cu modificarile ºi
de radio ºi/sau de televiziune, cu exceptia celor de
completarile ulterioare, desfasurata de unitãþile autorizate,
publicitate, efectuate de unitãþile care produc ºi/sau
inclusiv activitatea cãminelor ºi a cantinelor organizate pe
difuzeazã programele audiovizuale, precum ºi de unitãþile
lângã aceste unitãþi, formarea profesionalã a adulþilor,
care au ca obiect de activitate difuzarea prin cablu a
precum ºi prestãrile de servicii ºi livrãrile de bunuri strâns
programelor audiovizuale;
legate de acestea, efectuate de cãtre institutiile publice
- vânzarea de licenþe de filme sau de programe,
sau de cãtre alte entitãþi recunoscute, care au aceste
drepturi de difuzare, abonamente la agenþiile
obiective;
internaþionale de ºtiri ºi alte drepturi de difuzare similare,
- prestãrile de servicii ºi/sau livrãrile de bunuri strâns
destinate activitãþii de radio ºi televiziune, cu excepþia
legate de asistenþa ºi/sau protecþia socialã efectuate de
celor de publicitate.
instituþiile publice sau de alte entitãþi recunoscute ca având

22
www.CDc.RezonRomania.net noiembrie, 2005, nr. 3 (3)
Expert Contabil

Alte operaþiuni scutite de taxa pe valoarea adãugatã dreptul exclusiv al cultelor religioase pentru producerea
- activitãþile de cercetare-dezvoltare ºi inovare pentru obiectelor de cult, cu modificãrile ºi completãrile ulterioare;
realizarea programelor, subprogramelor ºi proiectelor, - livrarea de bunuri cãtre Autoritatea pentru
precum ºi a acþiunilor cuprinse în Planul naþional de Valorificarea Activelor Bancare, ca efect al dãrii în platã,
cercetare-dezvoltare ºi inovare, în programele-nucleu ºi în sau bunuri adjudecate de cãtre Autoritatea pentru
planurile sectoriale, prevãzute de Ordonanþa Guvernului Valorificarea Activelor Bancare, cu stingerea totalã sau
nr. 57/2002 privind cercetarea ºtiinþificã ºi dezvoltarea parþialã a obligaþiilor de platã ale unui debitor;
tehnologicã, aprobatã cu modificãri ºi completãri prin - arendarea, concesionarea ºi închirierea de bunuri
Legea nr. 324/2003, cu modificãrile ulterioare, precum ºi imobile, cu urmãtoarele excepþii:
activitãþile de cercetare-dezvoltare ºi inovare finanþate în - operaþiunile de cazare care sunt efectuate în cadrul
parteneriat internaþional, regional ºi bilateral; sectorului hotelier sau al sectoarelor cu funcþie similarã,
- livrãrile de bunuri ºi prestãrile de servicii efectuate de inclusiv închirierea terenurilor amenajate pentru camping;
producãtorii agricoli individuali ºi asociaþiile fãrã - serviciile de parcare a vehiculelor;
personalitate juridicã ale acestora; - închirierea utilajelor ºi a maºinilor fixate în bunurile
- prestãrile urmãtoarelor servicii financiare ºi bancare: imobile;
- acordarea ºi negocierea de credite ºi administrarea - închirierea seifurilor;
creditului de cãtre persoana care îl acordã; - livrãrile de bunuri care au fost afectate unei activitãþi
- acordarea, negocierea ºi preluarea garanþiilor de scutite, dacã taxa pe valoarea adãugatã aferentã bunurilor
credit sau a garanþiilor colaterale pentru credite, precum ºi respective nu a fost dedusã, precum ºi livrãrile de bunuri a
administrarea garanþiilor de credit de cãtre persoana care cãror achiziþie a fãcut obiectul excluderii dreptului de
acordã creditul; deducere, conform art. 145 alin. (7) lit. b).
- orice operaþiune legatã de depozite ºi conturi Orice persoanã impozabilã poate opta pentru taxarea
financiare, inclusiv orice operaþiuni cu ordine de platã, operaþiunilor prevãzute la alin. (2) lit. k), în condiþiile
transferuri de bani, instrumente de debit, carduri de credit stabilite prin norme.
sau de debit, cecuri sau alte instrumente de platã, precum
ºi operaþiuni de factoring; Sunt scutite de taxa pe valoarea adãugatã
- emisiunea, transferul ºi/sau orice alte operaþiuni cu - livrãrile de bunuri expediate sau transportate în afara
monedã nationalã sau strãinã, cu excepþia monedelor sau þãrii, de cãtre furnizor sau de altã persoanã în contul sãu;
a bancnotelor care sunt obiecte de colecþie; - livrãrile de bunuri expediate sau transportate în afara
- emisiunea, transferul ºi/sau orice alte operaþiuni cu þãrii de cumpãrãtorul care nu este stabilit în interiorul þãrii,
titluri de participare, titluri de creanþe, cu excepþia sau de altã persoanã în contul sãu, cu excepþia bunurilor
executãrii acestora, obligaþiuni, certificate, cambii, alte transportate de cumpãrãtorul însuºi ºi folosite la echiparea
instrumente financiare sau alte valori mobiliare; sau aprovizionarea ambarcaþiunilor de agrement ºi
- gestiunea fondurilor comune de plasament ºi/sau a avioanelor de turism sau a oricãrui mijloc de transport de
fondurilor comune de garantare a creanþelor efectuate de uz privat;
orice entitãþi constituite în acest scop; - prestãrile de servicii, inclusiv transportul ºi prestãrile
- operaþiunile de asigurare ºi/sau reasigurare, precum de servicii accesorii transportului, legate direct de exportul
ºi prestãrile de servicii în legãturã cu operaþiunile de de bunuri sau de bunurile plasate în regimuri vamale
asigurare ºi/sau de reasigurare efectuate de persoanele suspensive, cu excepþia prestãrilor de servicii scutite,
care intermediazã astfel de operaþiuni; potrivit art. 141;
- jocurile de noroc organizate de persoanele autorizate, - transportul, prestãrile de servicii accesorii
conform legii, sã desfãºoare astfel de activitãþi; transportului, alte servicii direct legate de importul
- livrãrile de bunuri sau prestãrile de servicii efectuate bunurilor, dacã valoarea acestora este inclusã în baza de
de unitãþile din sistemul de penitenciare, utilizând munca impozitare a bunurilor importate, potrivit art. 139;
deþinuþilor; - transportul internaþional de persoane ºi serviciile
- lucrãrile de construcþii, amenajãri, reparaþii ºi direct legate de acest transport, inclusiv livrãrile de bunuri
întreþinere la monumentele care comemoreazã destinate a fi acordate ca trataþie pasagerilor la bordul unui
combatanþi, eroi, victime ale rãzboiului ºi a Revoluþiei din vapor, avion, autocar sau tren;
Decembrie 1989; - în cazul navelor utilizate pentru transportul
- transportul fluvial de persoane în Delta Dunãrii ºi pe internaþional de persoane ºi/sau de mãrfuri, pentru pescuit
rutele Orºova-Moldova Nouã, Brãila-Hârºova ºi Galaþi- sau altã activitate economicã sau pentru salvare ori
Grindu; asistenþã pe mare, al navelor de rãzboi, urmãtoarele
- livrarea obiectelor ºi veºmintelor de cult religios, operaþiuni:
tipãrirea cãrþilor de cult, teologice sau cu conþinut - livrarea de carburanþi, echipamente ºi alte bunuri
bisericesc ºi care sunt necesare pentru practicarea destinate a fi încorporate sau utilizate pe nave, cu excepþia
cultului, precum ºi furnizarea de bunuri asimilate obiectelor navelor folosite pentru pescuit fluvial sau de coastã;
de cult, conform art. 1 din Legea nr. 103/1992 privind

23
noiembrie, 2005, nr. 3 (3) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

- prestãrile de servicii efectuate pentru nevoile directe


ale navelor ºi/sau pentru încãrcãtura acestora; Scutiri speciale legate de traficul internaþional de
- în cazul aeronavelor care presteazã transporturi bunuri
internaþionale de persoane ºi/sau de mãrfuri, urmãtoarele
operaþiuni: Sunt scutite de taxa pe valoarea adãugatã:
- livrãrile de carburanti, echipamente ºi alte bunuri a) livrarea de bunuri care sunt plasate în regim de
destinate a fi încorporate sau utilizate pe aeronave; antrepozit vamal;
- prestãrile de servicii efectuate pentru nevoile directe b) livrarea de bunuri destinate plasãrii în magazinele
duty-free ºi în alte magazine situate în aeroporturile
ale aeronavelor ºi/sau pentru încãrcãtura acestora;
internaþionale, prevãzute la Secþiunea 1 a Capitolului I din
- prestãrile de servicii pentru navele aflate în
Ordonanþa Guvernului nr. 86/2003 privind reglementarea
proprietatea companiilor de navigaþie care îºi desfãºoarã
unor mãsuri în materie financiar-fiscalã, precum ºi livrãrile
activitatea în regimul special maritim sau operate de de bunuri efectuate prin aceste magazine;
acestea, precum ºi livrãrile de nave în întregul lor cãtre c) urmãtoarele operaþiuni desfãºurate într-o zonã liberã
aceste companii; sau într-un port liber:
- livrãrile de bunuri ºi prestãrile de servicii, în favoarea 1. introducerea de bunuri strãine într-o zonã liberã sau
misiunilor diplomatice ºi oficiilor consulare, a personalului port liber, direct din strãinatate, în vederea simplei
acestora, precum ºi a oricãror cetãþeni strãini având statut depozitãri, fãrã intocmirea de formalitãþi vamale;
diplomatic sau consular în România, în condiþii de 2. operaþiunile comerciale de vânzare-cumpãrare a
reciprocitate; mãrfurilor strãine între diverºi operatori din zonã liberã sau
- livrãrile de bunuri ºi prestãrile de servicii, în favoarea portul liber sau între aceºtia ºi alte persoane din afara
reprezentanþelor organismelor internaþionale ºi zonei libere sau a portului liber;
interguvernamentale acreditate în România, precum ºi a 3. scoaterea de bunuri strãine din zonã liberã sau portul
cetãþenilor strãini angajaþi ai acestora, în limitele ºi în liber, în afara þãrii, fãrã întocmirea de declaraþii vamale de
conformitate cu condiþiile precizate în convenþiile de export, bunurile fiind în aceeaºi stare ca în momentul
înfiinþare a acestor organizaþii; introducerii lor în zonã liberã sau portul liber;
d) prestãrile de servicii legate direct de operaþiunile
- livrãrile de bunuri ºi/sau prestãrile de servicii, cãtre
prevãzute la lit. a)-c).
forþele armate ale statelor strãine membre NATO, pentru
Scutirile prevãzute la alin. (1) nu se aplicã bunurilor
uzul forþelor armate sau al personalului civil care însoþeºte
care sunt livrate pentru utilizare sau consum în România,
forþele armate sau pentru aprovizionarea cantinelor, dacã inclusiv în antrepozitul vamal, zonã liberã sau în portul
forþele iau parte la efortul de apãrare comun; în cazul în liber, sau care rãmân în România la încetarea situaþiilor
care bunurile nu sunt expediate sau transportate în afara prevãzute.
þãrii ºi pentru prestãrile de servicii, scutirea se acordã Prin norme se stabilesc, acolo unde este cazul,
potrivit unei proceduri de restituire a taxei, stabilite prin documentele necesare pentru a justifica scutirea de taxa
ordin al ministrului finanþelor publice; pe valoarea adãugatã pentru operaþiunile prevãzute
- livrãrile de bunuri ºi prestãrile de servicii finanþate din conform codului fiscal ºi dupa caz, procedura ºi condiþiile
ajutoare sau împrumuturi nerambursabile acordate de care trebuie îndeplinite pentru aplicarea scutirii de taxa pe
cãtre guverne strãine, de organisme internaþionale ºi de valoarea adãugatã.
organizaþii nonprofit ºi de caritate din strãinatate ºi din þarã,
inclusiv din donaþii ale persoanelor fizice; Sfera de aplicare ºi regulile pentru regimul special
- construirea, consolidarea, extinderea, restaurarea ºi de scutire
reabilitarea lãcaºurilor de cult religios sau a altor clãdiri
utilizate în acest scop; Sunt scutite de taxa pe valoarea adãugatã persoanele
impozabile a cãror cifrã de afaceri anualã, declaratã sau
- prestãrile de servicii poºtale, efectuate pe teritoriul
realizatã, este inferioarã plafonului de 2 miliarde lei,
României de operatorii prevãzuþi de Ordonanþa Guvernului
denumit în continuare plafon de scutire, dar acestea pot
nr. 70/2001 pentru ratificarea Actelor adoptate de
opta pentru aplicarea regimului normal de taxa pe
Congresul Uniunii Poºtale Universale de la Beijing (1999), valoarea adãugatã.
aprobatã prin Legea nr. 670/2001, constând în preluarea ºi Persoanele impozabile nou-infiinþate pot beneficia de
distribuirea trimiterilor poºtale din strãinãtate, inclusiv aplicarea regimului special de scutire, dacã declarã cã vor
servicii financiar-poºtale; realiza anual o cifrã de afaceri estimatã de pânã la 2
- servicii prestate de persoane din România, în contul miliarde lei inclusiv ºi nu opteazã pentru aplicarea
beneficiarilor cu sediul sau domiciliul în strãinatate, pentru regimului normal de taxa pe valoarea adãugatã.
bunurile din import aflate în perioada de garanþie; Persoanele impozabile înregistrate fiscal, care ulterior
- prestãrile de servicii efectuate de intermediari care realizeazã operaþiuni sub plafonul de scutire prevãzut la
acþioneazã în numele sau în contul unei alte persoane, alin. (1), se considerã cã sunt în regimul special de scutire,
atunci când intervin în operaþiuni prevãzute la acelaºi dacã nu opteazã pentru aplicarea regimului normal de taxa
articol. pe valoarea adãugatã.

24
www.CDc.RezonRomania.net noiembrie, 2005, nr. 3 (3)
Expert Contabil

Persoanele impozabile, care depãºesc în cursul unui


an fiscal plafonul de scutire, sunt obligate sã solicite Întreprinderi mici ºi mijlocii
înregistrarea ca plãtitor de taxa pe valoarea adãugatã în
regim normal, în termen de 10 zile de la data constatãrii
Facilitãþile fiscale privind intreprinderile mici ºi mijlocii
depãºirii. Pentru persoanele nou-înfiinþate, anul fiscal
sunt reglementate de art 21, 22 din Legea 346/2004
reprezintã perioada din anul calendaristic, reprezentatã
privind stimularea înfiinþãrii ºi dezvoltãrii întreprinderilor
prin luni calendaristice scurse de la data înregistrãrii pânã
mici ºi mijlocii, care prevãd:
la finele anului. Fracþiunile de lunã vor fi considerate o lunã
În scopul sprijinirii transferului, Agenþia Nationalã
calendaristicã întreagã. Persoanele care se afla în regim
pentru Întreprinderi Mici ºi Mijlocii ºi Cooperaþie va elabora
special de scutire trebuie sã þinã evidenþa livrãrilor de
un program multianual, prin care se vor susþine integral
bunuri ºi a prestãrilor de servicii, care intrã sub incidenþa
cheltuielile cu privire la urmãtoarele taxe ºi tarife:
articolului, cu ajutorul jurnalului pentru vânzãri. Data
- taxele ºi tarifele pentru operaþiunile de înscriere a
depãºirii plafonului este consideratã sfârºitul lunii
modificãrilor efectuate de cãtre Oficiul Naþional al
calendaristice în care a avut loc depãºirea de plafon. Pânã
Registrului Comerþului prin oficiile registrului comerþului de
la data înregistrãrii ca plãtitor de taxa pe valoarea
pe lângã tribunale, pentru înregistrarea transferului
adãugatã în regim normal se va aplica regimul de scutire
întreprinderilor mici ºi mijlocii, precum ºi tarifele pentru
de taxa pe valoarea adãugatã. În situaþia în care se
serviciile de asistenþã prestate de oficiile registrului
constatã cã persoana în cauzã a solicitat cu întârziere
comerþului, pentru modificãrile necesare punerii în aplicare
atribuirea calitãþii de plãtitor de taxa pe valoarea adãugatã
a transferului întreprinderii;
în regim normal, autoritatea fiscalã este îndreptãþitã sã
- taxele pentru publicarea, în extras, în Monitorul Oficial
solicite plata taxei pe valoarea adãugatã pe perioada
al Romaniei, Partea a IV-a, a încheierii de modificare ca
scursã între data la care persoana în cauzã avea obligaþia
rezultat al transferului întreprinderii, pronunþatã de
sã solicite înregistrarea ca plãtitor de taxa pe valoarea
judecãtorul-delegat la oficiul registrului comerþului de pe
adãugatã în regim normal ºi data de la care înregistrarea
lângã tribunal;
a devenit efectivã, conform procedurii prevãzute prin
- taxele de timbru pentru activitatea notarialã, aferente
norme.
actelor, în cazul cãrora este prevazutã obligativitatea
Dupã depãºirea plafonului de scutire, persoanele
încheierii acestora în formã autenticã, necesare operãrii
impozabile nu mai pot solicita aplicarea regimului special,
transferului întreprinderii;
chiar dacã ulterior realizeazã cifre de afaceri anuale
- taxele de timbru pentru cedarea cu titlu gratuit a
inferioare plafonului de scutire prevãzut de lege.
întreprinderii, fondului de comerþ, în scopul asigurãrii
Scutirea prevãzutã se aplicã livrãrilor de bunuri ºi
transferului întreprinderilor mici ºi mijlocii.
prestãrilor de servicii efectuate de persoanele impozabile
Programul prevãzut la alin. (1) va fi finanþat prin bugetul
prevãzute la alin. (1).
Agenþiei Naþionale pentru Întreprinderi Mici ºi Mijlocii ºi
Cifra de afaceri care serveºte drept referintã la
Cooperatie.
aplicarea alin. (1) este constituitã din suma, fãrã taxa pe
Pentru a beneficia de facilitãþile prevãzute la art. 21
valoarea adãugatã, a livrãrilor de bunuri ºi prestãrilor de
alin. (1) trebuie sã fie îndeplinite cumulativ urmãtoarele:
servicii taxabile, incluzând ºi operaþiunile scutite cu drept
- condiþiile privind transferul întreprinderilor mici ºi
de deducere, potrivit art. 143 ºi 144 din Legea 571/2003.
mijlocii, prin cedarea cu titlu gratuit a întreprinderii, fondului
Persoanele impozabile scutite nu au dreptul de
de comerþ în cadrul aceleiaºi familii sau, dupã caz,
deducere conform art. 145 ºi nici nu pot sã înscrie taxa pe
condiþiile pentru transferul întreprinderilor mici ºi mijlocii
facturile lor. În cazul în care sunt beneficiari ai prestãrilor
cãtre terþi;
de servicii prevãzute la art. 150 alin. (1) lit. b) ºi art. 151
- sã se asigure menþinerea în funcþiune a întreprinderii,
alin. (1) lit. b), persoanele impozabile sunt obligate sã
cu continuarea ideilor ºi practicilor comerciale ºi
îndeplineascã obligaþiile prevãzute la art. 155 alin. (4), art.
menþinerea locurilor de muncã pe o perioadã de minimum
156 ºi 157.
3 ani de la data transferului.
Facilitãþile prevãzute pentru transferul întreprinderilor
Microintreprinderi mici ºi mijlocii se acordã o singurã datã în cursul unui an
fiscal.
Facilitãþile fiscale privind microîntreprinderile sunt În cazul în care în perioada de pânã la 3 ani de la
reglementate de art 108 alin 2 din Legea nr. 571/2003 transferul întreprinderilor mici ºi mijlocii intervine încetarea
privind Codul fiscal actualizata la 31 martie 2005 care activitãþii societãþii comerciale datoratã unei culpe grave a
prevede: persoanelor cãrora li s-a încredinþat conducerea societãþii
- în cazul în care o microîntreprindere achiziþioneazã comerciale sau sãvârºirii unor infracþiuni de cãtre acestea
case de marcat, valoarea de achiziþie a acestora se ori o reducere mai mare de 50% a numãrului de personal
deduce din baza impozabilã, în conformitate cu al întreprinderii, societatea comercialã are obligaþia
documentul justificativ, în trimestrul în care au fost puse în restituirii integrale a sumelor acordate conform art. 21
funcþiune conform legii.

25
noiembrie, 2005, nr. 3 (3) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

Investiþiile directe cu impact Urmãrirea derulãrii investiþiei ºi penalitãþii


semnificativ În cazul în care societatile care au realizat investiþii
Facilitãþile fiscale privind investiþiile directe cu impact definite potrivit art. 1 se lichideazã voluntar într-o perioada
semnificativ sunt reglementate de art 5-7 12-14 ºi 18-19 mai micã de 10 ani, acestea vor fi obligate sa plãteascã
din Legea nr. 332/2001 privind promovarea investiþiilor impozitele stabilite potrivit legii pentru întreaga duratã de
directe cu impact semnificativ în economie, care prevãd: funcþionare a investiþiei, precum ºi majorãrile de întârziere
Investiþiile directe noi a cãror valoare depaºeºte 1 a plãþii taxelor ºi impozitelor care ar fi trebuit plãtite în
milion dolari S.U.A. sau echivalentul în lei ori alte valute absenþa existenþei facilitãþilor, calculate conform legislaþiei
convertibile ºi care se vor realiza efectiv într-un termen de în vigoare.
maxim 30 de luni de la data înregistrãrii statistice la Sumele datorate potrivit alin. (1) se plãtesc cu prioritate
Ministerul Dezvoltãrii ºi Prognozei beneficiazã de din rezultatele lichidãrii investiþiilor.
Facilitãþile menþionate la cap. IV. Înstrãinarea de cãtre investitor a bunurilor prevãzute de
Investiþiile directe noi, fundamentate ca fiind de interes art. 12 într-un termen mai mic de 2 ani de la introducerea
major pentru economia naþionalã, vor fi prezentate în þarã sau de la achiziþionarea acestora va atrage plata
Departamentului pentru Relaþia cu Investitorii Strãini. contravalorii facilitãþilor de care a beneficiat, precum ºi
În cazul în care o investiþie întruneºte condiþiile pentru majorãrile de întârziere a plãþii taxelor ºi impozitelor care
a beneficia de facilitãþile acordate de mai multe legi, ar fi trebuit plãtite în absenþa existenþei facilitãþilor,
investitorul va trebui sa opteze explicit pentru un singur calculate conform legislaþiei în vigoare.
regim de facilitãþi.
Acordarea facilitãþilor prevãzute de prezenta lege Parcuri industriale
implicã de drept renunþarea la facilitãþile prevãzute de alte
legi.
Facilitãþile fiscale privind parcurile industriale sunt
Utilajele tehnologice, instalaþiile, echipamentele,
reglementate de art. 24 pct. 13 din Legea nr. 571/2003
aparatele de mãsura ºi control, automatizãri ºi produse de
privind Codul fiscal, care prevede:
software, achiziþionate din import, care îndeplinesc
- pentru investiþiile realizate în parcurile industriale
condiþiile prevãzute la alin. (3), necesare pentru realizarea
pânã la data de 31 decembrie 2006 se acordã o deducere
investiþiei, sunt exceptate de la plata taxelor vamale
suplimentarã din profitul impozabil, în cota de 20% din
conform listei aprobate prin ordin comun al ministerului
valoarea investiþiilor în construcþii sau a reabilitãrilor de
dezvoltãrii ºi prognozei ºi al ministrului finanþelor publice.
construcþii, infrastructura internã ºi de conexiune la
Bunurile noi prevãzute la alin. (1), achiziþionate din
reþeaua publicã de utilitãþi, tinând seama de prevederile
import sau din România, necesare pentru realizarea
legale în vigoare privind clasificarea ºi duratele normale de
investiþiei, beneficiazã pe perioada de realizare a
utilizare a mijloacelor fixe amortizabile.
investiþiei, pânã la punerea în funcþiune a acesteia, de
- contribuabilii care beneficiazã de facilitãþile prevãzute
amânarea plãþii taxei pe valoare adãugatã, potrivit
la alin. (12) nu pot beneficia de facilitãþile menþionate.
reglementãrilor în vigoare, respectiv pânã pe data de 25 a
lunii urmãtoare datei de punere în funcþiune a investiþiei.
În înþelesul prezentei legi, bunurile la care face referire Zonele libere
alin. (1) sunt considerate bunuri noi dacã au fost produse
cu cel mult un an înainte de intrarea lor în þarã ºi nu au fost Facilitãþile fiscale privind zonele libere sunt
niciodatã utilizate. reglementate de art 38 alin. 3 ºi 4 din Legea nr. 571/2003
Condiþiile stabilite la alin. (3) se aplicã ºi bunurilor privind Codul Fiscal, care prevede:
prevãzute la alin (1), fabricate în România. - contribuabilii care îºi desfaºoarã activitatea în zonã
Investiþiile noi realizate în condiþiile prezentei legi liberã pe bazã de licenþã ºi care pânã la data de 1 iulie
beneficiazã de deducerea unei cote de 20% din valoarea 2002 au realizat investiþii în zonã liberã, în active corporale
acestora. Deducerea se calculeazã în luna în care se amortizabile utilizate în industria prelucrãtoare, în valoare
realizeazã investiþia, numai din punct de vedere fiscal, prin de cel puþin 1.000.000 dolari S.U.A., beneficiazã de scutire
înscrierea acesteia la sumele deductibile prevãzute în de la plata impozitului pe profit, în continuare, pânã la data
declaraþia de impunere. de 31 decembrie 2006. Dispoziþiile alineatului nu se mai
În situaþia în care se realizeazã pierdere fiscalã aceasta aplicã în situaþia în care survin modificãri în structura
se recupereazã în urmãtorii 5 ani din profitul impozabil. acþionariatului contribuabilului. Modificare de acþionariat în
Investiþiile realizate în condiþiile prezentei legi cazul societãþilor cotate se considerã a fi o modificare a
beneficiazã de utilizarea amortizãrii accelerate, definitã acþionariatului în proporþie de mai mult de 25% din numãrul
conform Legii nr. 15/1994, cu anunþarea, dar fãrã obligaþia acþiunilor, pe parcursul unui an calendaristic.
aprobãrii prealabile din partea organului fiscal teritorial la - cu excepþia prevederilor alin. (3), contribuabilii care
care contribuabilul are obligaþia de a depune declaraþia de obþin venituri din activitãþi desfãºurate pe bazã de licenþa
impunere. într-o zonã liberã au obligaþia de a plãti impozit pe profit în

26
www.CDc.RezonRomania.net noiembrie, 2005, nr. 3 (3)
Expert Contabil

cota de 5% pentru profitul impozabil care corespunde existenþei zonei defavorizate.


acestor venituri, pânã la data de 31 decembrie 2004. - contribuabilii care au efectuat cheltuieli cu investiþii
înainte de 1 iulie 2002, pot beneficia de acordarea de
Zonele defavorizate facilitãþi în cazul în care au domiciliul sau lucreazã în unele
localitãþi din Munþii Apuseni ºi în Rezervaþia Biosferei
"Delta Dunãrii", ºi care continuã investiþiile, beneficiazã în
Facilitãþile fiscale privind zonele defavorizate sunt
continuare de deducerea din profitul impozabil a
reglementate de art. 38 alin 1 ºi 2 din Legea nr. 571/2003
cheltuielilor distinct evidenþiate, fãcute cu investiþiile
privind Codul Fiscal, care prevede:
respective, fãrã a depãºi data de 31 decembrie 2006.
- în cazul persoanelor juridice care au obþinut, înainte
de 1 iulie 2003, certificatul permanent de investitor în zona
defavorizatã, scutirea de impozit pe profitul aferent
Andrei Dragomir - expert contabil
investiþiilor noi se aplicã în continuare pe perioada

ALTE OPERAÞIUNI VAMALE


fac menþiuni despre felul, cantitatea ºi calitatea mãrfurilor
transbordate, pe documentele însoþitoare ale transportului.
Transbordarea În cazul transportului pe calea feratã, atunci când prezenþa
organelor de poliþie nu poate fi asiguratã, transbordarea
egimul juridic este reglementat de prevederile art.
R 325-329 din Regulamentul vamal al României.
Transbordarea reprezintã transferul, mutarea mãrfurilor
poate fi fãcutã ºi în prezenþa a doi martori neutri de calea
feratã, întocmindu-se totodatã un proces-verbal
constatator. Transportatorul este obligat sã informeze în
aflate sub supraveghere vamalã, dintr-un mijloc de
cel mai scurt timp autoritatea vamalã cea mai apropiatã
transport în altul, fie depozitarea temporarã a acestora pe
despre situaþia nou creatã ºi sã prezinte acesteia toate
teritoriul vamal al României. Operaþiunea de transbordare
documentele doveditoare inclusiv cele însoþitoare ale
are loc numai în prezenþa reprezentanþilor autoritãþii
transportului de marfã.
vamale, cu unele excepþii, ºi pe baza unui permis de
transbordare emis de autoritatea vamalã. Permisul vamal
Exemple de situaþii care impun transbordarea
cuprinde felul ºi cantitatea mãrfurilor ce urmeazã a fi
mãrfurilor:
transbordate precum ºi termenul în care operaþiunea se va
- avarierea unui mijloc de transport, din traficul rutier
derula, acest termen putând fi prelungit de autoritatea
internaþional, aflat în tranzit pe teritoriul României, între
vamalã, în cazuri temeinic justificate. Permisul vamal de
douã birouri vamale de frontierã;
transbordare este asimilat cu declaraþia vamalã acceptatã
- constatarea unor defecþiuni la calea de rulare a unor
ºi produce aceleaºi efecte juridice. În cazul în care se
vagoane care duc la imposibilitatea continuãrii deplasãrii
constatã lipsuri ori substituiri ale mãrfurilor transbordate,
acestora în trafic, din garnituri ale unor trenuri de marfã, fie
permisul vamal constituie titlu executor pentru încasarea
aflate în tranzit de la un birou vamal de frontierã cãtre alt
taxelor vamale ºi altor drepturi vamale de import.
birou vamal de frontierã, fie vãmuite la export ºi aflate în
tranzit, între biroul vamal de interior ºi biroul vamal de
Elementele de taxare pentru stabilirea datoriei vamale
frontierã.
sunt cele de la data înregistrãrii permisului vamal de
transbordare. Transbordarea poate fi iniþiatã la cererea
urmãtoarelor persoane îndreptãþite: Introducerea / scoaterea de bunuri în /
- transportatorul mãrfurilor;
- un comisionar în vamã;
din þarã în afara activitãþii de comerþ
- orice persoanã care face dovada cã are dreptul de exterior de persoanele juridice
dispoziþie asupra mãrfurilor.
Regimul juridic este reglementat de prevederile art.
Excepþiile le pot constitui situaþiile de forþã majorã sau 330-335 din Regulamentul vamal al României. Astfel, pot fi
caz fortuit, ori alta din situaþiile urmãtoare: titulari ai acestei categorii de opraþiuni vamale, persoanele
- în staþiile de cale feratã în care este organizatã juridice, care deºi nu au în obiectul lor de activitate
transbordarea în vagoane cu ecartament diferit, caz în operaþiuni de comerþ exterior, introduc sau scot în/din þarã
care nu se mai depune permisul vamal de transbordare, bunuri în urmãtoarele condiþii:
transportatorul rãspunzând de felul, cantitatea ºi calitatea - la import, bunurile sunt destinate folosinþei proprii ºi sã
mãrfurilor transferate precum ºi de concordanþa acestora nu fie comercializate;
cu datele înscrise în documentele de transport - la export, bunurile provin din patrimoniul propriu ºi
internaþional însoþitoare; sunt transmise fãrã platã.
- accidente de circulaþie, caz în care operaþiunea de
transbordare are loc în prezenþa organelor de poliþie, care Derularea operaþiunilor de introducere sau scoatere se

27
noiembrie, 2005, nr. 3 (3) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

face prin depunerea declaraþiilor de import sau export ºi cu demonstraþii în vederea obþinerii de comenzi;
respectarea tuturor condiþiilor legale privind importul sau - sã nu fie vândute sau închiriate pe teritoriul vamal al
exportul de mãrfuri, inclusiv plata taxelor vamale ºi a altor României;
drepturi vamale de import sau de export. În vederea dotãrii - sã fie reexportate.
ºi întreþinerii sediilor firmelor comerciale ºi Materialele publicitare, de reclamã ºi de documentare
reprezentanþelor economice strãine, care funcþioneazã constau în cataloage ºi liste referitoare la mãrfuri puse în
legal în România, introducerea în þarã de cãtre acestea a vânzare sau la prestãri de servicii cu condiþia ca fiecare
bunurilor necesare se va face cu plata taxelor vamale ºi a trimitere:
altor drepturi vamale de import. Pentru asemenea situaþii - sã fie compusã dintr-un singur document, sau,
pe bazã de reciprocitate se pot aplica reduceri sau - sã cuprindã un singur exemplar al fiecãrui document
exceptãri de la plata taxelor vamale ori se poate acorda dacã trimiterea este compusã din mai multe documente,
regimul de introducere temporarã fãrã garantarea taxelor sau
vamale, în cazul bunurilor intrate în þarã pentru dotarea ºi - sã nu depãºeascã greutatea brutã de 1 kg, oricare ar
întreþinerea reprezentanþelor, prevãzute la art. 332 alin(1). fi numãrul documentelor sau exemplarelor.
Reciprocitatea se aplicã pe baza prezentãrii dovezii Regimul vamal al tuturor acestor categorii de bunuri
eliberate de administraþia vamalã din statul respectiv cã descrise anterior este urmãtorul:
reprezentanþele române similare beneficiazã de aceleaºi - la introducerea în þarã se aplicã regimul tarifar
facilitãþi. Autoturismele ºi alte autovehicule ºi remorcile lor prevãzut în legea de aplicare a Tarifului vamal de import al
înmatriculate în strãinãtate, aparþinând reprezentanþelor ºi României;
sucursalelor firmelor comerciale precum ºi organizaþiilor - la scoatera din þarã a acestora nu se percep taxe
economice strãine, care funcþioneaza legal în România, se vamale.
introduc cu garantarea plãþii taxelor vamale ºi altor drepturi Pentru bunurile introduse sau scoase în/din þarã fãrã
de import. ªi în cazul acestor bunuri menþionate anterior plata taxelor vamale se depune o declaraþie în formã
se poate aplica condiþia de reciprocitate adicã simplificatã conform modelului stabilit de autoritatea
introducerea lor în þarã fãrã garantarea taxelor vamale ºi vamalã. Pentru cazurile în care operaþiunile de introducere
altor drepturi de import. La scoaterea din þarã a bunurilor se fac cu plata taxelor vamale, se depun declaraþii vamale
pentru dotarea reprezentanþelor ºi sediilor altor persoane în detaliu.
juridice române cu sediul în strãinãtate, nu se vor datora Bunurile aflate în regim de admitere temporarã cu
taxe vamale, dacã la autoritatea vamalã românã se va scopul de a fi prezentate la expoziþii, târguri, congrese sau
prezenta un înscris din care sã rezulte cã bunurile cu manifestãri similare, consumate sau distribuite în timpul
aceastã destinaþie, sunt înregistrate în evidenþa contabilã manifestãrilor respective sunt supuse regimului tarifar
din þarã. prevãzut în Tariful vamal de import al României.
Pe durata unei manifestãri pot fi introduse în þarã, de
cãtre firmele stãine expozante sau participante, cu
Regimul vamal al mostrelor, exceptare de la plata taxelor vamale de import
modelelor de referinþã ºi urmãtoarele feluri ºi cantitãþi de bunuri:
- 200 buc. þigãri, adicã 10 pachete a 20 buc. þigãri;
materialelor publicitare - 1 litru bãuturi alcoolice, încadrate conform codului
tarifar;
Regimul juridic este prevãzut în art. 336-340 din - 5 litri vin;
Regulamentul vamal. Potrivit acestor prevederi legale în - 10 litri bere.
categoria mostrelor sunt cuprinse orice bunuri sau pãrþi din Toate aceste cantitãþi sunt stabilite pe fiecare zi de
acestea primite de la partenerii externi de afaceri, în mod participare la manifestaþie ºi pentru fiecare firmã în parte
gratuit, pentru cunoaºterea, testarea sau analizarea ca subiect de drept. De exemplu, dacã manifestarea se
caracteristicilor sau performanþelor tehnice în vederea desfãºoara pe parcursul a 3 zile cantitãþile de mai sus vor
importului sau producerii lor în þarã. Tot în aceastã fi multiplicate cu 3, fiecare firmã participantã având dreptul
categorie se încadreaza ºi bunurile sau pãrþi din acestea la aceste cantitãþi de bunuri în condiþiile de exceptare de la
expediate, fãrã platã, partenerilor externi în scopul plata taxelor vamale.
prospectãrii pieþei externe sau obþinerii de comenzi la
extern. În cadrul acestei categorii de bunuri putem avea:
- mostre cu valoare comercialã, adicã bunuri cãrora li Regimul vamal al aprovizionãrii
se poate da ºi o altã întrebuinþare -decât aceea de mostre;
- mostre fãrã valoare comercialã, adicã bunuri sau pãrþi
mijloacelor de transport în trafic
din aceste bunuri secþionate, divizate, desperecheate, internaþional
perforate sau care au fost supuse altor operaþii similare, ºi
care nu pot fi utilizate decât ca mostre. Regimul juridic se regãseºte în prevederile art.341-347
Prin modele de referinþã se definesc acele mãrfuri a din Regulamentul vamal al României, precum ºi în Decizia
cãror fabricaþie îndeplineºte cumulativ urmãtoarele nr.179/2003 a Direcþiei Generale a Vãmilor, pentru
condiþii: aprobarea Normelor tehnice privind procedura simplificatã
- sã aparþinã unei persoane stabilitã în strãinãtate ºi sã de efectuare a formalitãþilor vamale aferente aprovizionãrii
fie introduse în þarã în scopul de a fi prezentate sau a face mijloacelor de transport în trafic internaþional, publicatã în

28
www.CDc.RezonRomania.net noiembrie, 2005, nr. 3 (3)
Expert Contabil

MO nr. 111 din 21.03.2003, cu aplicabilitate de la cazuri nu se depun declaraþii vamale de export
01.03.2003. aprovizionarea fãcându-se doar în baza documentului de
În acest regim vamal se încadreazã aprovizionarea livrare ºi a permisului vamal. Societãþile comerciale de
navelor sub pavilion strãin, a navelor româneºti ºi navigaþie din România pot efectua aprovizionarea cu
aeronavelor româneºti ºi strãine. Bunurile cu care se pot carburanþi, lubrifianþi, materiale sau alimente a navelor sub
aproviziona aceste mijloace de transport aflate în trafic pavilion strãin dacã prin înþelegeri cu societãþi similare din
internaþional constau în carburanþi, lubrufianþi ºi produse strãinãtate s-au stabilit livrãri prin compensaþie. Aceste
alimentare. Cantitãþile acestor bunuri se stabilesc prin livrãri sunt evidenþiate în documentele societãþilor
permisul vamal care se elibereazã în acest scop de cãtre comerciale române care le prezintã biroului vamal la
biroul vamal unde are loc aprovizionarea, în funcþie de cerere. Agenþiile societãþilor de transport strãine,
durata cãlãtoriei, capacitatea rezervoarelor ºi numãrul autorizate sã funcþioneze legal în România, au
membrilor echipajului fiecãrei nave care vine la posibilitatea sã introducã temporar în þara noastrã bunuri
aprovizionare. În cazul navelor ºi aeronavelor strãine pentru aprovizionarea mijloacelor de transport proprii
bunurile destinate aprovizionãrii se introduc la bordul aflate în trafic internaþional, prin depunerea unei declaraþii
acestora pe baza documentului de livrare ºi a permisului vamale în detaliu de import temporar. Bunurile astfel
vamal eliberat la cererea comandantului, armatorului sau introduse se vor înregistra obligatoriu în evidenþele
agentului navei ºi se poate depune o singurã declaraþie de contabile ale acestor societãþi comerciale care le vor
export pentru toatã durata de staþionare a navelor în prezenta, la cerere biroului vamal. Bunurile de consum
fiecare port. În cazul navelor româneºti care se aflate la bordul navelor, aeronavelor, vagoanelor-
deplaseazã în strãinãtate aprovizionarea se face de restaurant, vagoanelor de dormit ºi autocarelor, destinate
societatea comercialã în patrimoniul cãreia se aflã. consumului pe parcursul cãlãtoriei, nu se supun normelor
Bunurile cu care se aprovizioneazã aceste nave ºi prevãzute pentru importul mãrfurilor.
aeronave pot fi din produse româneºti sau de origine Andrei Dragomir - expert contabil
strãinã care anterior au fost legal importate. În aceste

REGIMUL DE ANTREPOZITARE
lichefiate distribuite în butelii tip aragaz pentru consum
casnic.
Reguli generale Magazinele autorizate potrivit legii sã comercializeze
produse în regim duty-free sunt asimilate cu antrepozitele
Trebuie menþionat cã restricþia este reprezentatã de
fiscale. Aceste magazine primesc produse accizabile în
faptul cã, acolo unde acciza nu a fost plãtitã, producþia
regim suspensiv în baza autorizaþiilor de duty-free ºi
ºi/sau depozitarea produselor accizabile poate avea loc
pentru aceste produse nu se datoreazã accize.
numai într-un antrepozit fiscal.
Producerea ºi/sau depozitarea de produse accizabile
poate avea loc numai într-un antrepozit fiscal Cererea de autorizare ca antrepozit
Dacã are loc deþinerea de produse accizabile în afara
antrepozitului fiscal, pentru care nu se poate face dovada
fiscal
plãþii accizelor, se atrage obigatoriu plata acestora.
Potrivit legislaþiei fiscale în vigoare un antrepozit fiscal
Trebuie precizat cã fac excepþie de la prevederea
poate funcþiona numai dacã deþine autorizaþie valabilã
conform cãreia nu poate fi folosit antrepozitul fiscal pentru
care a fost emisã de autoritatea fiscalã competentã.
vânzarea cu amãnuntul a produselor accizabile în sistemul
Persoana care intenþioneazã sã fie antrepozitar
de comercializare antrepozitele fiscale care livreazã uleiuri
autorizat în vederea obþinerii autorizaþiei pentru ca un loc
minerale cãtre avioane ºi nave sau furnizeazã produse
sa funcþioneze ca antrepozit fiscal, trebuie sã depunã
accizabile din magazinele duty-free.
pentru acel loc o cerere la autoritatea fiscalã competentã
Fac excepþie de asemenea de la prevederea conform
conform modelului ºi sub forma prevãzute în normele
cãreia nu pot fi depozitate în antrepozite fiscale de
metodologice.
depozitare produsele accizabile supuse marcãrii, bãuturile
De precizat cã cererea trebuie sa conþinã informaþii ºi
alcoolice care sunt supuse sistemului de marcare.
sã fie însoþitã de documente cu privire la:
Important de subliniat este faptul cã se pot autoriza ca
- amplasarea ºi natura locului;
antrepozite fiscale de depozitare a bãuturilor alcoolice
- tipurile ºi cantitatea de produse accizabile estimate a
supuse sistemului de marcare numai acele locuri în care
fi produse ºi/sau depozitate în decursul unui an
se depoziteazã strict produsele aparþinând antrepozitarului
calendaristic;
autorizat pentru producþia de astfel de produse.
- identitatea ºi alte informaþii de identificare cu privire la
Antrepozitele fiscale pentru uleiurile minerale pot livra
persoana care urmeazã sã-ºi desfãºoare activitatea ca
în regim de scutire directã cãtre persoane fizice uleiuri
antrepozitar autorizat;
minerale utilizate drept combustibil pentru încalzit, în baza
- capacitatea persoanei care urmeazã a fi antrepozitar
autorizaþiei de utilizator final, precum ºi gaze petroliere

29
noiembrie, 2005, nr. 3 (3) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

autorizat de a satisface cerinþele prevãzute la art. 183 din 8) De subliniat cã, documentaþiile în termen de 30 de
Codul Fiscal. zile de la depunerea cererilor vor fi înaintate autoritãþii
De menþionat este cã, persoana care intenþioneazã sã fiscale centrale, însoþite de un referat care sã cuprindã
fie antrepozitar autorizat trebuie sã prezinte, de punctul de vedere asupra oportunitãþii ºi legalitãþii emiterii
asemenea, o copie a contractului de administrare sau a autorizaþiei de antrepozitar autorizat ºi, dacã este cazul,
actelor de proprietate ale sediului unde locul este aspectele sesizate privind eventualele neconcordanþe cu
amplasat, iar în situaþia în care solicitantul nu este datele ºi informaþiile prezentate de antrepozitarul autorizat
proprietarul locului, cererea trebuie sã fie însoþitã propus, referate ce vor vor purta obligatoriu semnãtura ºi
obligatoriu de o declaraþie din partea proprietarului, prin ºtampila autoritãþii fiscale teritoriale.
care se confirmã asigurarea permisiunii de acces pentru 9) În acest caz autoritatea fiscalã centralã poate sã
personalul cu atribuþii de control control în domeniu. solicite antrepozitarului autorizat propus orice informaþie ºi
De subliniat este faptul cã, persoana care îºi manifestã documente pe care le considerã necesare, cu privire la:
în mod imperativ intenþia de a fi antrepozitar autorizat - amplasarea ºi natura antrepozitului fiscal propus;
pentru mai multe antrepozite fiscale poate depune în acest - tipurile ºi cantitãþile de produse accizabile ce urmeazã
caz la autoritatea fiscalã competentã o singurã cerere. a fi produse ºi/sau depozitate în antrepozitul fiscal propus;
Cererea în cauzã va fi însoþitã obligatoriu de documentele - identitatea antrepozitarului autorizat propus;
prevãzute de prezentul titlu, aferente fiecarei locaþii. - capacitatea antrepozitarului autorizat propus de a
1) Important de precizat este faptul cã, un antrepozit asigura garanþia financiarã.
fiscal poate funcþiona numai în baza unei autorizaþii
eliberate de autoritatea fiscalã centralã, prin comisia care
a fost instituitã în acest scop prin ordin al ministrului
Conditii de autorizare
finanþelor publice.
Pe baza prevederilor legislaþiei fiscale autoritatea
2) De menþionat cã, antrepozitarul autorizat propus
fiscalã competentã elibereazã autorizaþia de antrepozit
pentru a obþine o autorizaþie de antrepozit fiscal trebuie sã
fiscal pentru un loc, numai în situaþia în care sunt
depunã în acest sens o cerere la autoritatea fiscalã
îndeplinite urmãtoarele condiþii:
teritorialã.
- locul în cauzã urmeazã a fi folosit pentru producerea,
3) Cererea în cauzã trebuie sã conþinã obligatoriu toate
îmbutelierea, ambalarea, primirea, deþinerea, depozitarea
informaþiile solicitate ºi sã fie însoþitã de documentele
ºi/sau expedierea produselor accizabile. în cazul unui loc
specificate în modelul prevãzut în anexa nr. 4.
ce va fi autorizat numai ca antrepozit fiscal de depozitare,
4) Antrepozitarul autorizat propus în cazul producþiei de
cantitatea de produse accizabile depozitatã trebuie sã fie
uleiuri minerale trebuie sã depunã documentaþia conform
mai mare decat cantitatea pentru care suma accizelor
prevederilor prezentelor norme metodologice numai dupã
potentiale este de 5.000 euro. Pentru bãuturile alcoolice
ce a fost avizatã de Ministerul Economiei ºi Comerþului din
supuse marcãrii, aceastã limitã este de 50.000 euro.
punct de vedere tehnic ºi dupã ce lista cuprinzând
Conform prevederilor din norme, cantitãþile pot fi
semifabricatele ºi produsele finite din nomenclatorul de
diferenþiate în funcþie de grupa de produse depozitatã;
fabricaþie, domeniul de utilizare ºi acciza propusã pentru
1) Astfel se menþioneazã cã un loc poate fi autorizat ca
fiecare produs a fost verificatã ºi avizatã de Autoritatea
antrepozit fiscal de depozitare numai atunci când
Naþionalã a Vãmilor din punct de vedere al încadrãrii în
cantitãþile minime lunare de produse accizabile ce
poziþiile tarifare vamale. De reþinut cã prevederile vor fi
urmeazã a fi depozitate în acest loc depãºesc limitele
aplicate pentru toate produsele noi intrate în
prevãzute mai jos:
nomenclatorul de fabricaþie.
- bere - 75.000 litri;
5) Important de precizat este cã, autoritatea fiscalã
- vinuri - 12.000 litri;
teritorialã are responsabilitatea de a verifica realitatea ºi
- bãuturi fermentate, altele decât bere ºi vinuri - 12.000
exactitatea informaþiilor ºi a documentelor depuse de
litri;
antrepozitarul autorizat propus. În acest sens se au în
- bãuturi alcoolice din grupa alcoolului etilic - 18.000 litri
vedere în special certitudinea îndeplinirii condiþiilor
alcool pur;
prevazute la art. 180 din Codul fiscal, precum ºi
- produse intermediare - 100.000 litri.
capacitatea realã a antrepozitarului autorizat propus de a
2) De reþinut cã în cazul unui antrepozitar autorizat de
îndeplini condiþiile prevãzute la art. 183 lit. b), c) ºi d) din
depozitare, atunci când pe durata unei perioade continue
Codul fiscal.
de 6 luni cantitatea de produse accizabile depozitatã în
6) Pe durata acþiunii de verificare antrepozitarul
antrepozitul fiscal este mai micã decât cantitatea
autorizat propus este obligat sã asigure condiþiile necesare
prevãzutã în paragraful anterior, autorizaþia se revocã, iar
bunei desfãºurãri a acesteia.
aceasta revocare se face de cãtre autoritatea fiscalã
7) Trebuie pus în evidenþã faptul cã în anumite situaþii
centralã competentã.
în acþiunea de verificare autoritatea fiscalã poate solicita
- locul în cauza este amplasat, construit ºi echipat
sprijinul organelor cu atribuþii de control si, dupã caz, al
astfel încât sã se previnã eventuala scoatere a produselor
Ministerului Administraþiei ºi Internelor, pentru furnizarea
accizabile din acest loc fãrã plata accizelor. Locul trebuie
unor elemente de preinvestigare în ceea ce priveºte
sã fie strict delimitat prin:
îndeplinirea condiþiilor de autorizare a fiecãrui solicitant.
- acces propriu, împrejmuire;

30
www.CDc.RezonRomania.net noiembrie, 2005, nr. 3 (3)
Expert Contabil

- activitatea ce se desfãºoarã în acest loc sã fie Ministerului Finanþelor Publice emite dupã caz decizii de
independentã de alte activitãþi desfãºurate de societatea aprobare sau de respingere a cererii antrepozitarului
care solicitã autorizarea ca antrepozit fiscal; autorizat propus.
- locul trebuie sã beneficieze de contorizarea 2) De menþionat este prevederea potrivit cãreia la
individualã a utilitãþilor necesare desfãºurãrii activitãþii; lucrãrile comisiei va fi invitat, dupã caz, câte un
- locurile destinate producþiei de alcool etilic, de distilate reprezentant din partea Ministerului Administraþiei ºi
ºi de bãuturi alcoolice trebuie sã fie dotate cu mijloace de Internelor, a Ministerului Economiei ºi Comerþului ºi a
mãsurare legale care sã asigure determinarea cantitãþii ºi Ministerului Agriculturii, Pãdurilor, Apelor ºi Mediului,
concentraþiei alcoolice, avizate de Biroul Român de precum ºi câte un reprezentant al patronatelor
Metrologie Legalã; producãtorilor de produse accizabile sau al depozitarilor
- locurile destinate producþiei de alcool etilic ºi distilate, de astfel de produse, legal înfiinþate.
ca materie primã, trebuie sã fie dotate cu un sistem de 3) Autorizaþia eliberatã pentru un antrepozit fiscal
supraveghere prin camere video a punctelor unde sunt poartã înscrisã ca datã de emitere data de 1 a lunii
amplasate contoarele ºi rezervoarele de alcool ºi distilate, urmãtoare celei în care a fost aprobatã de cãtre comisie
precum ºi a cãilor de acces în antrepozitul fiscal; cererea depusã pentru autorizare.
- locurile destinate producþiei de uleiuri minerale trebuie Potrivit formularului autorizaþia va conþine urmãtoarele:
sã fie dotate cu mijloace tehnice de mãsurare a debitului - descrierea ºi amplasarea locului antrepozitului fiscal
volumic sau masic; - elementele de identificare ale antrepozitarului
De precizat cã stocarea imaginilor culese prin autorizat
intermediul camerelor video se face pe casete video sau în - tipul produselor accizabile ºi natura activitãþii;
memoria sistemului, iar durata de stocare a imaginilor - capacitatea maximã de depozitare, în cazul
înregistrate trebuie sã fie de minimum 10 zile. antrepozitelor fiscale utilizate numai pentru operaþiuni de
- locul în cauzã nu va fi folosit pentru vânzarea cu depozitare;
amãnuntul a produselor accizabile; - nivelul garanþiei;
- în cazul unei persoane fizice care urmeazã sã-ºi - orice alte informaþii relevante pentru autorizare;
desfãºoare activitatea ca antrepozitar autorizat, aceasta - perioada de valabilitate a autorizaþiei.
sã nu fi fost condamnatã printr-o sentinþã judecãtoreascã De precizat este faptul cã în cazul antrepozitelor fiscale
definitivã pentru evaziune fiscalã, abuz de încredere, fals, autorizate pentru depozitare, capacitatea maximã de
uz de fals, înºelãciune, delapidare, mãrturie mincinoasã, depozitare a antrepozitului fiscal propus va fi determinatã
dare sau luare de mitã, în România sau în oricare din de comun acord cu autoritatea fiscalã competentã. Odatã
statele strãine în care aceasta a avut domiciliul/rezidenþa determinatã capacitatea de depozitare nu va putea fi
în ultimii 5 ani; depãºitã, în condiþiile stabilite potrivit autorizãrii existente,
- în cazul unei persoane juridice care urmeazã sã-ºi iar dacã aceastã capacitate de depozitare depãºeºte
desfãºoare activitatea ca antrepozitar autorizat, maximul stabilit prin autorizaþie, va fi necesar în aceastã
administratorii acestor persoane juridice sã nu fi fost situaþie ca, în termen de 15 zile de la modificarea
condamnaþi printr-o hotãrãre judecãtoreascã definitivã capacitãþii de depozitare iniþiale, sã se solicite o nouã
pentru evaziune fiscalã, abuz de incredere, fals, uz de fals, aprobare pentru circumstanþele care au fost schimbate.
înºelãciune, delapidare, mãrturie mincinoasã, dare sau Autoritatea fiscalã competentã poate modifica
luare de mitã, în România sau în oricare din statele strãine autorizaþiile eliberate.
în care aceasta a avut domiciliul/rezidenþa în ultimii 5 ani; Este de precizat faptul cã, înainte de a fi modificatã
- persoana care urmeazã sã-ºi desfãºoare activitatea ca autorizaþia, autoritatea fiscalã competentã trebuie sã-l
antrepozitar autorizat trebuie sã dovedeascã faptil cã poate informeze pe antrepozitarul autorizat asupra modificãrii
îndeplini cerinþele prevãzute la art. 183 din Codul Fiscal. propuse ºi a motivelor acesteia.
Totodatã antrepozitarul autorizat poate solicita
autoritãþii fiscale competente modificarea autorizaþiei.
Autorizarea ca antrepozit fiscal
În numãrul urmãtor vom prezenta situaþia de respingere
Trebuie evidenþiat faptul cã autoritatea fiscalã
a cererii de autorizare, obligaþiile antrepozitarului autorizat,
competentã va notifica în scris autorizarea ca antrepozit
regimul de transfer al autorizaþiei, revocarea ºi anularea
fiscal, în termen de 60 de zile de la data depunerii
autorizaþiei.
documentaþiei complete de autorizare.
1) Dupã analizarea documentaþiilor complete depuse
de solicitant comisia care este instituitã la nivelul Andrei Dragomir - expert contabil

www.cdc.rezonromania.net/forum Redacþie: expertcontabil@txmail.ro


31
noiembrie, 2005, nr. 3 (3) www.CDcor.RezonRomania.net
Comunicaþi profesional
în mai mult de 7 limbi

Vã oferim cel mai nou produs


electronic pentru a coresponda în scris

CD Corespondenþa în Afaceri

 Corespondenþã comercialã
 Corespondenþã de afaceri
 Formulare privind angajarea
 Frazeologie standard
 Reguli, structurã, condiþii
Pentru a avea posibilitatea de a organiza cu uºurinþã
corespondenþa dvs., transferaþi acum în contul nostru suma
de 208,25 lei ºi în termen de 5 zile veþi primi CD-ul
Corespondenþa în Afaceri
Raiffeisen Bank Agenþia Unirea, Bucureºti
Cont: RO63RZBR 0000 0600 0489 3297
REZON MEDIA GRUP SRL

Atenþie!
Achitând abonamentul anual la
Expert Contabil primiþi

UIT
GRAT

CD Corespondenþa în Afaceri
decembrie, 2005, nr. 4 (4)

Expert
Contabil
Ediþie specializatã - fiscalitate ºi contabilitate

Cãtre dumneavoastrã...
O nouã ediþie
FORFETAREA
Expert Contabil se finanþarea pe baza creanþelor din activitatea de export
aflã acum în faþa Mirona Serac - economist
dumneavoastrã
erularea contractelor comerciale instrumentelor financiare la necesitãþile
Începând
acest numãr, vom
dialoga direct pe
cu
D
este
internaþionale pe bazã de credit
deosebit de avantajoasã.
pieþei.
Astfel, în sens general, forfetarea
tema problemelor Acordarea acestor creanþe presupune reprezintã un contract prin care un
puse în cadrul rubricii "Rãspunsul la un element forte al negocierilor dar în comerciant sau prestator de servicii îºi
întrebarea dumneavoastrã". Astfel acelaºi timp devine un element de risc vinde, fãrã drept de regres, creanþele în
echipa de specialiºti, colaboratori ai ºi de blocare a lichiditãþilor. Un valutã unui cumpãrãtor, beneficiar,
redacþiei noastre, rãspund instrument de finanþare al comerþului societãþi bancare sau instituþii
întrebãrilor pe care dumneavoastrã exterior, oferit de piaþa bancarã ºi specializate contra unei taxe de
ni le adresaþi. instituþiile specializate din domeniu, îl forfetare. Forfetistul (exportatorul),
Vã invitãm sã parcurgeþi constituie forfetarea. vinde creanþele sale, confirmate cu
monografiile aferente temelor din Ca instrument de creditare, documente, unui forfetar la o valoare
ediþia trecutã, privind fuziunea forfetarea a cunoscut o puternicã temporarã scontatã.
societãþilor comerciale ºi
dezvoltare în ultima perioadã, ca (continuare în pagina 4)
contabilitatea în agriculturã.
urmare a procesului de pliere a ofertei
Ciclul instrumente moderne de
platã ºi creditare continuã cu
prezentarea creditului de forfetare ºi
o analizã comparativã factoring - CONTABILITATEA
forfetare pentru a evidenþia în mod
clar deosebirile ºi avantajele oferite,
pentru a facilita procesul decizional REZULTATULUI REPORTAT
Diana Avram - expert contabil
în momnetul utilizãrii lor.
Vã prezentãm pe larg aplicarea n contabilitate rezultatele ºi rezultatele - profit, pierdere -
mãsurilor de simplificare privind taxa
pe valaorea adãugatã ºi contabilitatea
Î reportate se prezintã ca fiind preluate de un exerciþiu finaciar de la
rezultatului reportat ºi vom începe un rezultatele determinate în exerciþiul cele precedente.
nou dialog privind operaþiunile de curent, aferente acestui exerciþiu dar Astfel rezultatul reportat se
comerþ exterior pe care îl vom a cãror soluþionare este transferatã prezintã sub forma unui indicator
dezvolta în continuare. perioadei, exerciþiului urmãtor. economic ce reflectã independenþa
În numele echipei care a Totodatã rezultatele reportate exerciþiilor financiare sub aspectul
contribuit la realizarea ediþiei, vã
propun sã parcurgem pe larg aferente exerciþiului curent conþin ºi contabilizãrii cheltuielilor, a veniturilor
articolele ce urmeazã. cele aferente exerciþiilor precedente ºi a prezentãrii contului prin prisma
deoarece ºi acestea se transferã, se exerciþiului curent, prin contabilizarea
Diana Avram reporteazã. operaþiilor aferente.
În acestã categorie se încadreazã (continuare în pagina 7)

FUZIUNEA OPERAÞIUNI DE CONTABILITATEA ÎN TAXA PE VALOAREA


SOCIETÃÞILOR COMERÞ EXTERIOR AGRICULTURÃ (II) ADÃUGATÃ -
COMERCIALE (II) - STUDII DE CAZ MÃSURI DE
SIMPLIFICARE

pag. 10 pag. 14 pag. 16 pag. 22


Puneþi
PUNCT!
Întrebãrilor ºi problemelor
care vã obligã sã studiaþi
numeroase materiale de
specialitate...

Cãutãrii anevoioase a
informaþiei actuale...

CD-ul Contabilului
Cel mai modern asistent electronic
pentru contabili, vã garanteazã:
 Întreaga informaþie profesionalã necesarã

 Actualitate permanentã

 Actualizarea produsului la 24 de ore prin


versiunea Internet

 Structurã elementarã

 Utilizare facilã

 Descoperirea rapidã a deciziei corecte

 Utilizare fãrã instalare

 21 de zile testare gratuitã

Comandaþi ºi testaþi CD-ul Contabilului în cel


mai convenabil mod pentru dumneavoastrã
Vã veþi convinge de
+40 21/222 70 75
avantajele oferite de
www.Cdc.RezonRomania.net
rezon@b.astral.ro CD-ul Contabilului
+40 21/222 70 76 ºi suntem siguri cã veþi
CP-CE, C.P. 19. Bucureºti deveni unul din miile de
Str. Petru Poni nr.8 utilizatori mulþumiþi
Cuprins:

CONDUCERE FORFETAREA - FINANÞAREA PE BAZA CREAÞELOR DIN


ACTIVITATEA DE EXPORT
Dan Miheºan Mirona Serac - economist pag. 1
Dragoº Stoica

COORDONATOR
CONTABILITATEA REZULTATULUI REPORTAT
Mirona Serac Diana Avram - expert contabil pag. 1
COLECTIV DE AUTORI

Victoriea Zamfirescu FUZIUNEA SOCIETÃÞILOR COMERCIALE (II)


Anca Buga Mirona Serac - economist pag. 10
Dinu Lilicã
Andrei Dragomir
Diana Avram
OPERAÞIUNI DE COMERÞ EXTERIOR - STUDII DE CAZ
TEHNOREDACTARE Anca Buga - director economic pag. 14

Cristian Videanu
Mihai Gheþu
Cristian Opriþ CONTABILITATEA ÎN AGRICULTURÃ (II)
Andrei Dragomir - expert contabil pag. 16
REDACTARE ªI
CORECTURÃ
GARANTAREA DATORIEI VAMALE
Diana Moraru
Andreea Bãlãlãu Dinu Lilicã - director economic pag. 19

ADRESA REDACÞIEI
TAXA PE VALOAREA ADÃUGATÃ - MÃSURI DE
Editura “Rezon
SIMPLIFICARE
Media Grup S.R.L.“
Str. Petru Poni, Nr. 8, Diana Avram - expert contabil pag. 22
Sector 1, Bucureºti

E-MAIL IMPOZITUL PE TEREN


Anca Buga - director economic pag. 24
expertcontabil@txmail.ro

TELEFOANE
REGIMUL DE ANTREPOZITARE
021/222.70.75 Andrei Dragomir - expert contabil pag. 28
021/222.70.76

VÂNZÃRI
RÃSPUNSUL LA ÎNTREBAREA DUMNEAVOASTRÃ
rezon@b.astral.ro Victoriea Zamfirescu - expert contabil pag. 31
This product is manufactured on a franchise basis
Expert Contabil

(urmare din pagina 1)

FORFETAREA
finanþarea pe baza creanþelor din activitatea de export
Legea 469/2002 la art. 6, alin. (2), lit. (a), defineºte conexe de administrare sau de prestãri de servicii prin
forfetarea ca fiind contractul prin care un vânzãtor sau urmãrirea stãrii creanþelor clientului de factoring ºi
prestator de servicii îºi vinde creanþele pe care le are comunicarea periodicã a acesteia, funcþii care nu se
asupra unui cumpãrãtor sau beneficiar unei societãþi cuprind în cazul forfetãrii;
bancare sau unei instituþii financiare specializate, contra - durata contractelor de factoring este de maxim 180 de
unei taxe de forfetare. Conform art. 8, lit. (b) din Legea zile - temen scurt - (în general termenul maxim admis de
58/1998 - Legea bancarã modificatã prin Legea 485/2003 instituþiile de creditare este de 180 de zile pe piaþã), spre
bãncile pot desfãºura, în limita autorizaþiei, contractãri de deosebire de cel maxim admis de contractele de forfetare
credite, incluzând ºi creditele de consum, creditele de cinci ani - termen mediu ºi lung.
ipotecare, finanþarea tranzacþiilor comerciale, operaþiuni de
factoring, scontare, forfetare. Principalele elemente componente ale forfetãrii

Prezentarea generalã a creditãrii În prezentarea elementelor implicate vom indentifica


participanþii ºi circuitul operaþional. Partenerii principali în
prin forfetare cazul forfetãrii sunt exportatorul (forfetistul), importatorul,
finanþatorul (forfetarul) ºi banca garantã.
Forfetarea se prezintã ca o tehnicã de finanþare în
etapa de postlivrare, prestare de bunuri sau servicii, prin Principalele etape în cazul forfetãrii
vânzarea, respectiv cumpãrarea fãrã recurs, atât asupra
exportatorului cât ºi asupra beneficiarilor, a unor creanþe Etapa 1
scadente la un anumit termen. Aceste scadenþe se pot Se va încheia contractul comercial de vânzare-
constitui în bilete la ordin, cambia garantate sau nu de cumpãrare internaþional, iar exportatorul va solicita
terþi, acreditive documentare, scrisori de garanþie bancarã acceptarea din partea importatorului a unui titlu de credit
etc. (cambie, bilet la ordin).

Contractul de forfetare Etapa 2


Exportatorul efectueazã livrarea mãrfurilor/prestarea
Clauza principalã a contractelor de forfetare o serviciilor.
constituie renunþarea la dreptul de regres al forfetarului
(finanþatorului) faþã de forfetist (exportator) în situaþia Etapa 3
imposibilitãþii de încasare a creanþelor. Importatorul va semna titlul de credit în contul garanþiei
Contractul de forfetare nu cuprinde clauze privind bancare.
preluarea de cãtre forfetar a anumitor servicii
complementare din domeniul contabilitãþii, emiterea de Etapa 4
somaþii, caracteristice contractelor de factoring de export Banca garantã din þara importatorului va preda titlul de
(a se vedea Expert Contabil - ediþia nr. 3), cu scopul credit exportatorului.
încasãrii sumelor datorate.
Durata contractului de forfetare este cuprinsã între Etapa 5
ºase luni ºi cinci ani (în general termenul maxim admis de Pe baza contractului de forfetare exportatorul vinde
instituþiile de creditare este de cinci ani pe piaþa din forfetarului titlul de credit la preþul convenit.
România).
Creanþele care stau la baza contractelor de forfetare, în Etapa 6
general, sunt în valute stabile, puternice (euro, dolar Finanþatorul (forfetarul) va emite spre încasare titlul de
american etc.). credit bãncii garante.

Astfel, putem stabili unele diferenþe puternice între Etapa 7


contractul de forfetare ºi contractul de factoring: Banca garantã va rãscupãra de la forfetar titlul de credit
- clauza privind renunþarea la dreptul de regres a respectiv.
finanþatorului specificã forfetãrii nu se regãseºte în
contractele de factoring. Astfel, în cazul forfetãrii pe primul Etapa 8
pe plan se regãseºte funcþia de creditare ºi mai puþin cea Forfetarul va achita suma convenitã contractual
de finanþare; forfetistului (exportatorului).
- prin contractele de factoring se asigurã elemente

4
www.CDc.RezonRomania.net decembrie, 2005, nr. 4 (4)
Expert Contabil

Etapa 9 fãrã a avea un efect negativ asupra lichiditãþilor


La data scadenþei înscrisã pe titlul de credit forfetistului, costul real al forfetãrii se va diminua.
importatorul va plãti contravaloarea titlului de credit bãncii
garante. Preluarea unui titlu de credit fãrã drept de regres se
realizeazã prin pretenþii privind plata din acreditiv sau
Etapa 10 garanþie bancarã a unei sume ºi anume diferenþa între
În urma plãþii banca garantã va restituii titlul de credit suma totalã a creanþei respective ºi costul forfetãrii.
importatorului.
Cota de scont este o variabilã procentualã aplicatã la
Costul forfetãrii valoarea realã a creanþei care se stabileºte în funcþie de
anumiþi factori:
- þara în care se realizeazã forfetarea respectivã;
În cazul finanþãrii prin forfetare cota de scont (diferenþa
- valuta în care este exprimatã creanþa;
între valoarea iniþialã a creanþei ºi suma de cumpãrare a
- credibilitatea, bonitatea creditorului;
titlului de credit), aºadar costurile sunt relativ ridicate. Însã
- durata pânã la scadenþã;
dacã luãm în considerare avantajele care decurg din
- siguranþa garanþiei;
specificul acestui tip de finanþare cum ar fi încasarea
- oferta ºi cererea din acest domeniu de creditare;
contravalorii mãrfurilor/serviciilor prestate imediat dupã
- costurile implicate de refinanþarea forfetãrii;
livrare, preluarea titlului de credit de cãtre forfetar fãrã
- costul implicat de modificãrile cursului valutar.
drept de recurs, ºi avantajul de a putea negocia
contractele comerciale internaþionale cu plata la scadenþã

5
decembrie, 2005, nr. 4 (4) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

În concluzie, la stabilirea cotei de scont se vor lua în factoring prin care se acceptã atât creanþe de export cât ºi
considerare costurile ocazionate de finanþare, marja de cele de intern, însã pe termen scurt;
risc acceptatã în funcþie de statul implicat în derularea - în cazul forfetãrii este exclus dreptul de regres;
operaþiunii, riscul neîncasãrii la termen al creanþei, marja - în cazul forfetãrii obligaþia de platã a creanþei este
de risc a dobânzilor în cazul cumpãrãrii creanþei respective asumatã atât de importator cât ºi de banca garantã a
cu un anumit decalaj, profit rezultat. În practicã cota de acestuia;
scont se situeazã în general între 8% ºi 16% aplicatã la - pachetul de servicii de urmãrire a creanþelor oferit prin
valoarea totalã a creanþei. factoring nu se regãseºte în specificul forfetãrii.

Avantajele finanþãrii prin forfetare Contabilitatea operaþiunilor de


forfetare ºi factoring
Principalul avantaj al creditãrii prin forfetare îl constituie
îmbunãtãþirea stãrii de lichiditate ºi a capacitãþii de
Factoring
creditare a forfetistului. Capacitatea de creditare a
forfetistului în derularea contractelor comerciale
În cazul operaþiunilor de factoring distingem douã
internaþionale reprezintã un aspect extrem de important în
situaþii: valoarea negociatã este mai mare decât valoarea
faza de negociere. În acelaºi timp starea lichiditãþilor are o
de înregistrare ºi respectiv mai micã.
influenþã deosebitã asupra ritmului de creºtere al cifrei de
afaceri în derularea activitãþii agentului economic
Aderentul are clienþi în valoare de 10.000 lei ºi debitori
respectiv.
în valoare de 3.000 lei, creanþe pe care le cedeazã cu titlu
Prin forfetare se exclude dreptul de regres (recurs) al
de vânzare unei bãnci.
forfetarului în situaþia insolvabilitãþii importatorului. Acest
aspect diminueazã riscul de neplatã în derularea
Valoarea negociatã este mai mare decât valoarea
contractelor comerciale internaþionale.
de înregistrare
Datoritã acestui aspect sunt generate multiple aspecte
pozitive: se eliminã activitatea de supraveghere a încasãrii
- clienþi la valoare negociatã - 11.000 lei
creanþelor, costurile generate de asigurarea creditelor,
- debitori la valoare negociatã - 3.500 lei
riscul de curs al valutelor strãine.
- diferenþa în plus - 1.500 lei = (11.000 - 10.000) +
Forfetarea creanþelor poate intervenii la orice moment
(3.500 - 3.000)
de timp dupã efectuarea livrãrii bunurilor sau prestarea
serviciilor. Valoarea de forfetare este valoarea nominalã a 5121 "Conturi la = % 11.000
creanþei (nu intervine un proces de evaluare a valorii reale bãnci în lei"
411 "Clienþi" 10.000
a acesteia de cãtre forfetar), din care se scade cota de
scont.
Creditarea prin forfetare în economia româneascã nu 768 "Alte venituri 1.000
are un nivel deosebit de înalt, asemeni foctoring-ului, financiare"
aspectele implicate fiind cele legislative ºi economice care
reglementeazã aceast tip de operaþiune. 5121 "Conturi la = % 3.500
bãnci în lei" 461 "Debitori 3.000
Analiza comparativã diverºi"
factoring - forfetare 768 "Alte venituri 500
financiare"
Atât factoring-ul cât ºi forfetarea se încadreazã în
Valoarea negociatã este mai micã decât valoarea de
categoria instrumentelor moderne de finanþare. O analizã
înregistrare
comparativã trebuie realizatã în funcþie de structura,
conþinutul, caracteristicile ºi forma economicã a celor
- clienþi la valoare negociatã - 9.000 lei
douã instrumente.
- debitori la valoare negociatã - 2.800 lei
Finanþarea prin factoring sau forfetare au la bazã
- diferenþa în minus - 1.200 lei = (10.000 - 9.000) +
principiul transformãrii creanþelor în lichiditãþi. Creanþele
(3.000 - 2.800)
acceptate trebuie sã decurgã, în ambele situaþii, în urma
livrãrii bunurilor sau prestãrii serviciilor cãtre terþe =
% 411 "Clienþi" 10.000
persoane.
Luând în considerare acest aspect vom stabili ºi unele 5121 "Conturi la bãnci
9.000
diferenþe esenþiale: în lei"
- în cazul forfetãrii creanþele cumpãrate sunt doar cele 668 "Alte cheltuieli
de export pe termen mediu ºi lung, spre deosebire de 1.000
financiare"

6
www.CDc.RezonRomania.net decembrie, 2005, nr. 4 (4)
Expert Contabil

% = 461 "Debitori 3.000 - cu valoarea taxei de forfetare achitate


diverºi"
5121 "Conturi la bãnci
2.800 668 "Alte cheltuieli = 5121 "Conturi la
în lei" 15.000
financiare" bãnci în lei"
668 "Alte cheltuieli 200
financiare"

Forfetarea Înregistrãrile contabile cu achitarea din valoarea


creanþei a taxei de forfetare
Forfetistul vinde forfetarulul o creanþã în valoare
nominalã de 100.000 lei cu o taxã de forfetare de 15.000
lei. % = 411 "Clienþi" 100.000
Înregistrãrile contabile cu achitarea separatã a
taxei de forfetare 5121 "Conturi la bãnci
85.000
- cu valoarea creanþei în lei"

5121 "Conturi la = 668 "Alte cheltuieli


411 "Clienþi" 100.000 15.000
bãnci în lei" financiare"

(urmare din pagina 1)


CONTABILITATEA
REZULTATULUI REPORTAT
Profitul nerepartizat sau pierderea nefinanþatã la
sfârºitul unui exerciþiu financiar vor fi preluate de contul Înregistrarea operaþiunilor în contul
117 "Rezultatul reportat".
Pentru contribuabilii care aplicã prevederile O.M.F.P. 117 "Rezultatul reportat"
94/2001 contul 117 "Rezultatul reportat" se prezintã
detaliat pe conturi sintetice de gradul al doilea având - înregistrarea pierderilor realizate în exerciþiile curente
urmãtoarea structurã: ºi reportate exerciþiilor viitoare
- 1171 pentru înregistrarea operaþiunilor privind profitul
nerepartizat sau pierderea nerecuperatã; 117 "Rezultatul reportat" = 121 "Profit ºi pierdere"
- 1172 pentru înregistrarea operaþiunilor privind
rezultatul reportat provenit din aplicarea pentru prima datã - înregistrarea profitului net aferent exerciþiului curent
a standardelor contabile internaþionale, mai puþin IAS 29 nerepartizat ºi reportat
"Raportarea financiarã în economii hiperinflaþioniste";
- 1173 pentru înregistrarea operaþiunilor privind 121 "Profit ºi pierdere" = 117 "Rezultatul reportat"
rezultatul reportat provenit din modificarea politicilor
contabile; - înregistrarea profitului net realizat în exerciþiile
- 1174 pentru înregistrarea operaþiunilor privind financiare precedente, reportat ºi utilizat pentru majorarea
rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor capitalului
fundamentale;
- 1175 pentru înregistrarea operaþiunilor privind 117 "Rezultatul reportat" = 1012 "Capitalul subscris
rezultatul reportat reprezentând surplusul din rezerve din ºi vãrsat"
reevaluare.
Rezultatul reportat prezentat detaliat pe conturi - înregistrarea pierderii realizate în exerciþiile financiare
sintetice de gradul al doilea nu poate fi cumulat în balanþa precedente reportatã ºi diminuarea capitalului social
de verificare la nivelul sintetic de gradul I datoritã faptului
cã natura rezultatului reportat este diferitã.
1012 "Capitalul subscris = 117 "Rezultatul reportat"
Contul 117 "Rezultatul reportat" este un cont
ºi vãrsat"
bifuncþional. În debit se înregistreazã rezultatele
nefavorabile, pierderile ºi repartizarea, soluþionarea
rezultatelor favorabile, a profiturilor reportate în perioada - înregistrarea dividendelor cuvenite acþionarilor
urmãtoare. În credit se înregistreazã rezultatele favorabile aferente profitului net realizat în exerciþiile precedente
nete ºi soluþionarea rezultatelor nefavorabile reportate în
perioada urmãtoare. 117 "Rezultatul reportat" = 457 "Dividende de platã"

7
decembrie, 2005, nr. 4 (4) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

- înregistrarea acoperirii pierderilor reportate din


exerciþiul anterior din profitul realizat în exerciþiul curent - înregistrarea profitului reportat retratat la inflaþie
pentru societãþile care aplicã standardele contabile
121 "Profit ºi pierdere" = 117 "Rezultatul reportat" internaþionale.

- înregistrarea acoperirii pierderilor din exerciþiile 688 "Cheltuieli din = 1171 "Rezultatul reportat
anterioare pe baza rezervelor ajustarea la inflaþie" reprezentând profitul
nerepartizat"
106 "Rezerve" = 117 "Rezultatul reportat"
- înregistrarea prierderii reportate, retratatã la inflaþie.
- înregistrarea repartizãrii profitului net realizat în
exerciþiile anterioare
1171 "Rezultatul = 788 "Venituri din ajustarea
117 "Rezultatul = %
reportat reprezentând la inflaþie"
reportat" 106 "Rezerve" profitul nerepartizat"
424 "Participarea personalului
la profit"
446 "Alte impozite taxe ºi Înregistrarea operaþiunilor privind
vãrsãminte asimilate"
rezultatul reportat provenit din
457 "Dividende de platã" aplicarea pentru prima datã a IAS,
- înregistrarea rezultatului favorabil provenit din mai puþin IAS 29
corectarea politicilor ºi a erorilor contabile privind activele
ºi datoriile Este un cont care se va utiliza o singurã datã ºi anume
în momentul în care se vor aplica prevederile IAS pentru
% = 117 "Rezultatul prima datã. Creditarea contului se face în momentul în
reportat" care se reglementeazã tratamentul contabil al diferenþelor
301 "Materii prime" de curs valutar. În prima etapã aceste diferenþe se vor
411 "Clienþi" contabiliza prin intermediul contului 1068 "Alte rezerve" iar
apoi aceastã valoare va fi transferatã în contul 1172.
461 "Debitori diverºi"
401 "Furnizori"
1068 "Alte rezerve" = 1172 "Rezultatul reportat
provenit din aplicare pentru
- înregistrarea rezultatului nefavorabil provenit din prima datã a standardelor
corectarea politicilor ºi a erorilor contabile privind activele contabile internaþionale, mai
ºi datoriile puþin IAS 29"

117 "Rezultatul = %
reportat" 281 "Amortizarea Înregistrarea operaþiunilor privind
imobilizãrilor corporale" rezultatul reportat provenit din
301 "Materii prime"
modificarea politicilor contabile
401 "Furnizori"
4481 "Alte datorii faþã de Politicile contabile reprezintã metodele de evaluare ºi
bugetul statului" înregistrare a stocurilor, calculul costurilor, calculul preþului
de vânzare a produselor, mãrfurilor, serviciilor, metodele
de amortizare a imobilizãrilor. Contul 1173 reflectã
Înregistrarea operaþiunilor privind rezultatele favorabile ºi nefavorabile apãrute în urma
modificãrii acestor politici, care provin din exerciþii
profitul nerepartizat sau pierderea financiare anterioare ºi nu din exerciþiul curent. Aceastã
nerecuperatã reglementare are rolul de a nu denatura situaþia fidelã a
exerciþiului curent.
Toate operaþiunile prezentate ºi înregistrarea acestora
în contul 117 "Rezultatul reportat" se realizeazã prin contul - înregistrarea constatãrii trecerii unei întreprinderi în
1171 la care se adaugã operaþiunile specifice retratãrii la evaluarea consumurilor de materiale de la metoda LIFO la
inflaþie. metoda FIFO, fapt ce va determina scãderea valorii
consumurilor.

8
www.CDc.RezonRomania.net decembrie, 2005, nr. 4 (4)
Expert Contabil

3021 "Materiale = 1173 "Rezultatul reportat calculeazã începând cu luna urmãtoare celei de punere în
auxiliare" provenit din modificarea funcþiune a mijlocului fix.
politicilor contabile" În situaþia prezentatã amortizarea se va calcula
începând cu luna octombrie a anului N urmând ca
- înregistrarea constatãrii modificãrii politicii de procentul de 50% sã fie repartizat pentru primul an de
amortizare a unei imobilizãri corporale prin creºterea funcþionare astfel: 3 luni în cursul anului N adicã 1/4 din
valorii amortizate ºi efectuarea înregistrãrii privind valoarea de 50% a mijlocului fix ºi 9 luni în decursul anului
actualizarea valorii imobilizarii corporale respective. N+1 adicã 3/4 din valoarea de 50% a mijlocului fix.

1173 "Rezultatul reportat = "Imobilizãri corporale" Valoarea amortizãrii legal a fi incluse în cheltuielile de
provenit din modificarea exploatare în cursul anului N este de 1/3 x 50% x 24.000
politicilor contabile" adicã 3.000 lei.

Concomitent, trebuie avut în vedere faptul cã asupra Diferenþa între amortizarea efectiv înregistratã ºi
impozitului pe profit înregistrat anterior în plus datoritã valoarea corectã a acesteia este de 9.000 lei sumã cu
vechii politici contabile de amortizare trebuie realizatã care s-au majorat nejustificat cheltuielile în anul N ºi a
corecþia. scãzut profit obþinut, iar impozitul pe profitul fiscal ºi
totodatã contabil a fost diminuat cu suma de 1.440 lei
441 "Impozit pe profit" = "Imobilizãri corporale" (aplicând cota unicã de 16%).

- înregistrãrile contabile pentru corectarea erorilor vor fi


Înregistrarea operaþiunilor privind înregistrarea amortizãrii calculatã în plus
rezultatul reportat provenit din
2813 "Amortizarea = 1174 "Rezultatul 9.000
corectarea erorilor fundamentale instalaþiilor, mijloacelor reportat provenit din
de transport, animalelor corectarea erorilor
Prin intermediul contului 1174 se vor contabiliza ºi plantaþiilor" fundamentale"
rezultatele favorabile sau nefavorabile rezultate din
corectarea unor erori fundamentale din exerciþiile
financiare precedente, cum ar fi erorile de evaluare, ºi concomitent impozitul pe profit calculat în minus
înregistrare, calcul. Astfel, debitul contului va reflecta
rezultatele nefavorabile, creditul contului rezultatele = 1.440
1174 "Rezultatul 441 "Impozit pe
favorabile iar soldul debitor sau creditor va reflecta situaþia
reportat provenit din profit"
existentã. În cazul în care aceste erori au afectat valoarea
corectarea erorilor
veniturilor, cheltuielilor sau a impozitului pe profit este
fundamentale"
necesar a fi efectuate corecþiile asupra sumelor
determinate anterior. Studiu de caz 2

Studiu de caz 1 O societate care vinde mãrfuri cu plata în rate a


înregistrat eronat ratele de încasat în anul N la veniturile
O societate a achiziþionat în anul N o instalaþie la preþul curente ale anului în sumã de 100.000 lei, majorând cu
de 24.000 lei care a intrat în funcþiune la 1 septembrie. aceastã sumã veniturile curente, profitul ºi impozitul pe
Societatea a decis cã va aplica metoda amortizãrii profit nejustificat.
accelerate ºi conform Legii 15/1994 art. 18, lit. C în primul
an de funcþiune se vor include în cheltuielile de exploatare - înregistrãrile contabile pentru corectarea erorilor vor fi
50% din valoarea imobilizãrii respective, urmând ca ulterior înregistrarea diferenþei de venit din vânzãri calculatã în
sã se aplice metoda amortizãrii liniare la valoarea rãmasã. plus
De reþinut este faptul cã art. 19 al Legii 15/1994
prevede cã aplicarea metodei de amortizare acceleratã se 1174 "Rezultatul = 472 "Venituri 100.000
aprobã de cãtre direcþia generalã a finanþelor publice ºi reportat provenit din înregistrate în
controlului financiar de stat, la propunerea consiliului de corectarea erorilor avans"
administraþie al agentului economic sau a responsabilului fundamentale"
cu gestiunea patrimoniului. ºi concomitent impozitul pe profit calculat în plus
Societatea a înregistrat în cursul anului N, anul
calendaristic, 50% adicã 12.000 lei din costul instalaþiei 441 "Impozit pe = 1174 "Rezultatul 16.000
fãrã a avea în vedere cã acestã sumã se înregistreazã în profit" reportat provenit din
decursul primului an de fucþionare. corectarea erorilor
Conform art. 11 din Legea 15/1994 amortizarea se fundamentale"

9
decembrie, 2005, nr. 4 (4) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

- regularizarea rezervelor prin intermediul contului de


Înregistrarea operaþiunilor privind rezultat reportat corespondent operaþiunii

rezultatul reportat reprezentând 1058 "Rezerve din = 1175 "Rezultatul reportat


reevaluãri dispuse prin reprezentând surplusul din
surplusul din rezerve din reevaluare acte normative" rezerve din reevaluare"

Contul 1175 preia în creditul sãu diferenþele din


Conturile de rezultate reportate, în cazul aplicãrii IAS
reevaluarea activelor imobilizate conform reglementãrilor
29 "Raportarea financiara în economii hiperinflaþioniste",
legislative, calculate ºi înregistrate în contul 1058
în raport cu soldurile care le prezintã se crediteazã sau se
"Rezerve din reevaluãri dispuse prin acte normative" în
debiteazã dupã caz cu diferenþele din ajustarea la inflaþie
exerciþiile financiare anterioare, pe mãsurã ce activele
calculate pentru aceste solduri pe seama:
imobilizate respective sunt realizate, amortizate, scoase
- contului 688 "Cheltuieli din ajustarea la inflaþie" pentru
din funcþiune, cedate.
cele cu sold creditor;
În cazul în care s-au calculat ºi s-au înregistrat rezerve
- 788 "Venituri din ajustarea la inflaþie" pentru cele cu
din reevaluare pentru o imobilizare iar ulterior au fost
sold debitor.
utilizate pentru majorarea capitalului social, tratamentul
contabil aplicat este diferit în funcþie de posibilitatea de = %
688 "Cheltuieli
identificare a clasei de imobilizãri care a înregistrat 1171 "Rezultatul reportat
din ajustarea la
aceastã operaþiune. reprezentând profitul
inflaþie"
nerepartizat"
În situaþia în care se poate identifica, prin intermediul 1173 "Rezultatul reportat
imobilizãrilor reevaluate, sursa exactã a rezervelor care au provenit din modificarea
condus la majorarea capitalului social înregistrarea politicilor contabile"
contabilã de reglare va fi: 1175 "Rezultatul reportat
reprezentând surplusul din
101 "Capital social" = "Imobilizãri corporale" rezerve din reevaluare"

% = 788
În cazul în care valoarea rezervelor nu se poate
"Venituri
identifica direct cu o clasã de imobilizãri înregistrãrile vor 1172 "Rezultatul reportat provenit din din
fi: aplicare pentru prima datã a standardelor ajustarea
contabile internaþionale, mai puþin IAS 29" la inflaþie"
- diminuarea capitalului social cu valoarea majorãrii
1174 "Rezultatul reportat provenit din
anterioare pe baza rezervelor din reevaluare
corectarea erorilor fundamentale"
101 "Capital social" = 1058 "Rezerve din Scopul principal al contabilizãrii operaþiunilor prin
reevaluãri dispuse prin acte intermediul acestor tipuri de conturi de rezultat reportat
normative" este cel de a reda imaginea fidelã a rezultatului curent al
exerciþiului.

FUZIUNEA SOCIETÃÞILOR
COMERCIALE (II)
bordând fuziunea societãþilor comerciale din punct participaþii de capital una la cealaltã;
A de vedere juridic, al drepturilor reciproce de capital,
societãþile care fuzioneazã se pot afla în situaþii diverse.
- în cazul constituirii unei noi societãþi ne vom încadra
în una din categoriile menþionate anterior.
Acest aspect va influenþa soluþiile financiar-contabile ce
vor fi aplicate. Contabilitatea fuziunii societãþilor
Putem identifica mai multe situaþii în privinþa drepturilor
reciproce de capital în cazul societãþilor care fuzioneazã: comerciale
- societãþile care fuzioneazã nu au participaþii reciproce
de capital; Punctul de pornire al procesului de fuzionare îl
- una din societãþile care fuzioneazã are drepturi de reprezintã situaþia patrimonialã a societãþilor participante
participaþii la cealaltã societate (cea absorbantã la cea la aceastã operaþiune. Pe baza datelor obþinute din
absorbitã sau invers); bilanþurile societãþilor se vor realiza o serie de operaþiuni:
- atât societatea absorbantã cât ºi cea absorbitã au

10
www.CDc.RezonRomania.net decembrie, 2005, nr. 4 (4)
Expert Contabil

- reevaluarea elementelor patrimoniale, a activelor ºi


determinarea diferenþelor constatate; Evaluarea societãþilor comerciale
- determinarea valorii globale a societãþilor participante
pe baza structurilor de capital ºi a diferenþelor stabilite Valoare Valoare Diferenþe
anterior ºi totodatã a valorii ce revine fiecãrei acþiuni; contabilã curentã constatate
- calculul raportului de schimb ºi a valorii unitare a Societatea 1
acþiunilor la fiecare societate; Mijloace fixe 20.000 21.500 + 1.500
- pe baza raportului de schimb se va determina Active circulante 10.000 20.000 0
numãrul acþiunilor emise de cãtre societatea absorbantã
Societatea 2
sau nou constituitã, urmând a fi repartizate societãþilor
absorbite; Mijloace fixe 8.000 9.000 + 1.000
- determinarea aportului de capital, a primelor de Active circulante 6.000 6.000 0
fuziune ºi totodatã a capitalului social.
Determinarea valorilor globale a societãþilor
Toate operaþiunile prezentate se vor regãsi în
contabilitatea tuturor societãþilor participante la fuziune, Societatea 1 Societatea 2
inclusiv cele privind emisiunea ºi repartizarea acþiunilor ºi
Capital social 25.000 10.000
majorarea capitalului social. În urma finalizãrii
înregistrãrilor contabile se va realiza pentru toate Rezerve 1.000 1.000
societãþile participante la procesul de fuziune, întocmirea Plus valoare mijloace fixe 1.500 1.000
bilanþurilor. Valoare globalã 27.500 12.000
Numãr de acþiuni 2.500 1.000
Societãþile participante la fuziune nu au participare de
capital Valoarea unei acþiuni 11 12

Raportul de schimb al acþiunilor


Bilanþul societãþii 1 - absorbantã
V1 / V2 = 12 / 11
ACTIV PASIV
Numãrul de acþiuni ce vor fi emise de societatea 1
Mijloace fixe 40.000 Capital 25.000
social(2.500 acþ. x ºi atribuite acþionarilor societãþii 2
Amortizarea mijl. fixe 20.000 10 lei)
- Valoarea contabilã netã 20.000 Rezerve - raportând aportul total al societãþii absorbite 2 la
1.000
valoarea matematicã a societãþii 1
Produse finite 4.000 Furnizori 4.000
Clienþi 2.000 Valoarea aportului / Valoarea matematicã a unei acþiuni
a societãþii 1 = 12.000 / 11 = 1.091 acþiuni
Disponibil la bancã în lei 4.000
Total activ 30.000 Total pasiv 30.000 Determinarea aportului total

Aportul total reprezintã creºterea capitalului social ºi


prima de fuziune.
Bilanþul societãþii 2 - absorbitã Aportul de capital 12.000
Creºterea de capital 10.910
ACTIV PASIV Prima de fuziune 1.090
Mijloace fixe 10.000 Capital 10.000
social(1.000 acþ. x Înregistrãri contabile la societatea 1
Amortizarea mijl. fixe 2.000 10 lei)
- Valoarea contabilã netã 8.000 Rezerve 1.000 - creºterea capitalului social

Produse finite 4.000 Furnizori 3.000 456 "Decontãri cu = % 12.000


Materii prime asociaþii/acþionarii
800 101 "Capitalul social" 10.910
privind capitalul
Disponibil la bancã în lei 1.200 social"
Total activ 1042 "Prime de 1.090
14.000 Total pasiv 14.000
fuziune"

11
decembrie, 2005, nr. 4 (4) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

- aportul preluat
Bilanþul societãþii 2 dupã transmiterea capitalului ºi
17.000 % = % 17.000
primirea acþiunilor
11.000 212 "Construcþii" 281 "Amortizãri 2.000
privind ACTIV PASIV
imobilizãrile Acþiuni la 12.000 Capital social 10.000
corporale" societatea 1
800 301 "Materii prime" 456 "Decontãri cu 12.000 Rezerve din 1.000
asociaþii / reevaluare
4.000 345 "Produse finite" acþionarii privind Rezerve 1.000
capitalul social"
Total activ 12.000 Total pasiv 12.000
1.200 5121 "Disponibil la 401 "Furnizori" 3.000
bancã în lei"
- înregistrarea pe baza bilanþului a drepturilor
Bilanþul societãþii 1 dupã realizarea fuziunii acþionarilor societãþii 2 de a primi acþiunile transmise de
societatea 1 ºi concomitent dizolvarea capitalurilor proprii
ACTIV PASIV ale societãþii 2
Mijloace fixe 51.000 Capital 35.910
social(1.000 acþ. x % = 456 "Decontãri 12.000
Amortizarea mijl. fixe 22.000 10 lei) cu asociaþii /
101 "Capitalul social" acþionarii privind 10.000
- Valoarea contabilã netã 29.000 Prime de fuziune 1.090
capitalul social"
Materii prime 800 Rezerve 1.000 105 "Rezerve din 1.000
reevaluare"
Produse finite 8.000 Furnizori 7.000
106 "Rezerve" 1.000
Clienþi 2.000
Disponibil la bancã în lei 5.200 - distribuirea acþiunilor primite de la societatea 1
acþionarilor societãþii 2 în funcþie de paritatea stabilitã a
Total activ 45.000 Total pasiv 45.000
foºtilor acþionari ai societãþii 1.

Înregistrãri contabile la societatea 2 456 "Decontãri cu = 503 "Acþiuni" 12.000


asociaþii/acþionarii privind
- diferenþa de valoare a mijloacelor fixe capitalul social"

212 "Construcþii" = 105 "Rezerve din 1.000 Societatea absorbantã are participaþie de capital la
reevaluare" societatea absorbitã

- transmiterea aportului de capital ºi constituirea Societatea absorbantã deþine 100 de acþiuni la valoare
creanþei privind valoarea titlurilor de primit nominalã de 10 lei ºi în valoare totalã de 2.000 lei la
societatea absorbitã, adicã o participaþie la capital de 20%.
17.000 % = % 17.000
Bilanþul societãþii 1 - absorbantã
2.000 281 "Amortizãri 212 "Construcþii" 11.000
privind imobilizãrile
corporale"
3.000 401 "Furnizori" 301 "Materii 800 ACTIV PASIV
prime" Mijloace fixe nete 20.000 Capital social 25.000
12.000 461 "Debitori 345 "Produse 4.000 (2.500 acþ. x
diverºi" finite" Participaþii (200 acþiuni 2.000 10 lei)
x 10 lei valoarea
5121 "Disponibil la 1.200
nominalã)
bancã în lei"
Produse finite 4.000 Rezerve 1.000

- primirea tilurilor, acþiunilor de la societatea 1 Disponibil la bancã în 4.000 Furnizori 4.000


lei
503 "Acþiuni" = 461 "Debitori diverºi" 12.000 Total activ 30.000 Total pasiv 30.000

12
www.CDc.RezonRomania.net decembrie, 2005, nr. 4 (4)
Expert Contabil

acþiuni calculat pentru a fi emise (societatea 1 deþine 20%


Bilanþul societãþii 2 - absorbitã din capitalul societãþii 2).

ACTIV PASIV Numãrul de acþiuni efectiv emise = 80% x 1.091 = 873


Mijloace fixe nete Capital social acþiuni
8.000 10.000
(1.000 acþ. x
10 lei) Restul acþiunilor în numãr de 1.091 - 873 = 218 bucãþi
Produse finite 4.000 vor fi anulate.

Determinarea aportului total efectiv


Materii prime 800 Rezerve 1.000
Aportul total efectiv reprezintã creºterea capitalului
Disponibil la bancã în 1.200 Furnizori 3.000 social ºi prima de fuziune.
lei
Total activ 14.000 Total pasiv 14.000
Aportul efectiv de capital = 12.000 x 80% 9.600
Evaluarea societãþilor comerciale Creºterea de capital = 873 x 10 lei 8.730
Prima de fuziune 870
Societatea 2 - absorbitã

Valoarea totalã a societãþii 2 - Capital social 10.000 Calculul fracþiunii din aport privind anularea
absorbitã participaþiilor deþinute la societatea absorbitã
Rezerve 1.000
plusvaloare 1.000 Aportul de capital = 12.000 x 20% 2.400
Valoare totalã 12.000
Valoare nominalã a acþiunilor = 200 x 10 lei 2.000
Numãr acþiuni 1.000
Valoarea matematicã a acþiunilor (per unitate) 12 Prima de fuziune 400

Societatea 1 - absorbantã Înregistrãri contabile la societatea 1


Valoarea totalã a Active fixe nete 21.100 - creºterea capitalului social preluat de la societatea 2
societãþii 1 - (inclusiv plusvaloare de
absorbantã 1.100) 456 "Decontãri cu = % 12.000
Active circulante 8.000 asociaþii/acþionarii
Participaþii(200 acþiuni 2.400 privind capitalul 101 "Capitalul social" 8.730
x 12 lei) social" 261 "Titluri de 2.000
Valoare totalã 31.500 participaþie deþinute la
Datorii (furnizori) 4.000 filiale din cadrul
Valoarea societãþii 27.500 grupului"
Numãr acþiuni 2.500 1042 "Prime de 1.270
Valoarea matematicã a acþiunilor (per unitate) 11 fuziune"

Determinarea numãrului de acþiuni ce vor fi emise - aportul preluat efectiv de la societatea 2


de societatea absorbantã
15.000 % = % 15.000
- pe baza aportului vom avea,
9.000 212 "Construcþii" 456 "Decontãri cu 12.000
asociaþii /
Valoarea aportului / valoarea matematicã a unei acþiuni
acþionarii privind
la societatea 1 = 12.000 / 11 = 1.091 acþiuni
capitalul social"
- pe baza paritãþii de schimb vom avea, 800 301 "Materii prime" 401 "Furnizori" 3.000

Numãrul de acþiuni = 1000 x 12 / 11 = 1.091 4.000 345 "Produse finite"


1.200 5121 "Disponibil la
Datoritã faptului cã societatea absorbantã 1 deþine 20% bancã în lei"
din capitalul societãþii 2 absorbite numãrul acþiunilor emise
în urma fuzionãrii va fi de 80% din totalul numãrului de

13
decembrie, 2005, nr. 4 (4) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

- primirea titlurilor, acþiunilor de la societatea 1


Bilanþul societãþii 1 dupã realizarea fuziunii

ACTIV PASIV 503 "Acþiuni" = 461 "Debitori diverºi" 9.600


Mijloace fixe 29.000 Capital social 33.730
- înregistrarea drepturilor acþionarilor societãþii 2 de a
(3.373 acþ. x 10
primi acþiunile transmise de societatea 1, concomitent
lei)
dizolvarea capitalurilor proprii ale societãþii 2 ºi a
Materii prime 800 Prime de capital 1.270 creanþelor reprezentând participaþia societãþii 1
Produse finite 8.000 Rezerve 1.000
12.000 % = % 12.000
Disponibil la bancã în lei 5.200 Furnizori 7.000
10.000 101 "Capitalul social" 456 "Decontãri 9.600
Total activ 43.000 Total pasiv 43.000 cu asociaþii /
105 "Rezerve din acþionarii privind
1.000
Înregistrãri contabile la societatea 2 reevaluare" capitalul social"

- diferenþa de valoare a mijloacelor fixe 1.000 106 "Rezerve" 461 "Debitori 2.400
diverºi"
212 "Construcþii" = 105 "Rezerve din 1.000
reevaluare"
- distribuirea acþiunilor primite de la societatea 1
- transmiterea aportului de capital ºi constituirea acþionarilor societãþii 2 în funcþie de paritatea stabilitã a
creanþei privind valoarea titlurilor de primit foºtilor acþionari ai societãþii 1

15.000 % = % 15.000
456 "Decontãri cu = 503 "Acþiuni"
3.000 401 212 "Construcþii" 9.000 9.600
asociaþii/acþionarii privind
"Furnizori"
301 "Materii prime" 800 capitalul social"

12.000 461 "Debitori 345 "Produse finite" 4.000


diverºi" Mirona Serac - economist
5121 "Disponibil la 1.200
bancã în lei"

OPERAÞIUNI DE COMERÞ EXTERIOR


studii de caz
peraþiunile de import-export se pot efectua numai Indiferent de modalitatea de transport, preþul la extern
O de cãtre agenþii economici care au prevãzut în
obiectul lor de activitate efectuarea unor astfel de
al mãrfurilor va conþine preþul efectiv al mãrfurilor ºi
cheltuielile externe de circulaþie ºi anume transport,
operaþiuni. Exportul ºi importul mãrfurilor din ºi în teritoriul comisioane, asigurãri etc.
României sunt liberalizate, nefiind supuse, în principiu, nici Decontarea importurilor ºi a exporturilor se va face în
unui fel de restricþii. Pentru unele produse se elibereazã valutã la cursul zilei în conformitate cu prevederile
licenþe în scop statistic. contractelor comerciale internaþionale încheiate.
Din punct de vedere contabil în cazul operaþiunilor de
import-export este necesar a se stabili preþul mãrfurilor Importul imobilizãrilor corporale
negociat în condiþiile de livrare. Pentru transportul pe apã
vom avea:
O societate achiziþioneazã un activ fix din import la
- FOB - portul strãin de încãrcare pentru importuri ºi
preþul de 10.000 $ iar cursul de schimb este de 3 lei pentru
portul românesc de încarcare pentru exporturi;
un dolar american.
- CIF - portul românesc de descãrcare pentru importuri
Condiþia de livrare este CIF cu descãrcare în portul
ºi portul strãin de descãrcare pentru exporturi.
românesc Constanþa.
În situaþia celorlalte mijloace de transport auto, feroviar,
Taxa vamalã este de 10% la valoarea din vamã iar
aerian în locul modalitãþilor FOB ºi CIF se utilizeazã
comisionul vamal este de 0,5%, achitate din bancã.
termenul de FRANCO care va fi urmat de denumirea
Cheltuielile cu transportul intern pânã la destinaþia
mijlocului de transport.
finalã ºi cele ocazionate de instalarea bunului sunt în

14
www.CDc.RezonRomania.net decembrie, 2005, nr. 4 (4)
Expert Contabil

valoare de 200 lei + TVA, fiind efectuate de un furnizor de Plata furnizorului extern la cursul zilei
prestãri servicii ºi achitate prin bancã.
Plata cãtre furnizorul extern se va face în termen de 10 - valoarea în momentul achiziþionãrii = 10.000 $ x 3 lei =
zile, cursul de schimb pentru un dolar american fiind de 3,1 30.000 lei
lei. - valoarea în momentul plãþii = 10.000 x 3,1 lei = 31.000
lei
Efectuarea calculelor - diferenþe de curs valutar = 30.000 - 31.000 = - 1.000 lei

Valoarea facturii (FOB) - (10.000$ x 3 lei/$) 30.000 % = 5124 "Conturi 31.000


la bãnci în valutã"
Taxa vamalã (30.000 x 10%) 3.000 404 "Furnizori de 30.000
Comisionul vamal (30.000 x 0,5%) 150 imobilizãri"
Costul de achiziþie în vamã 33.150 665 "Cheltuieli din 1.000
diferenþe de curs
TVA deductibilã 6.298,5 valutar"

Înregistrarea facturii externe ºi a DVI Exportul mãrfurilor


213 "Instalaþii tehnice, = 404 30.000 O societate vinde la extern mãrfuri la preþul de 20.000 $,
mijloace de transport, "Furnizori de
condiþia de livrare fiind franco-frontiera importatorului.
animale ºi plantaþii" imobilizãri"
Asigurarea este în sumã de 2.000 $ iar cheltuielile de
transport extern de 1.000 $ la cursul zilei la livrare de 3
Înregistrarea cheltuielilor în vamã ºi a TVA-ului
lei/$. Încasarea contravalorii mãrfurilor se face la 20 de zile
aferent
dupã efectuarea livrãrii la cursul zilei de 3,1 lei/$. Costul
% = 404 mãrfurilor este de 30.000 lei.
9.448,5
"Furnizori de
213 "Instalaþii tehnice, 3.150 Livrarea mãrfurilor la extern
imobilizãri"
mijloace de transport,
animale ºi plantaþii" Valoarea mãrfii (20.000 $ x 3 lei/$) 60.000

6.298,5 Valoarea asigurãrii (2.000 $ x 3 lei/$) 6.000


4426 "TVA deductibilã"
Valoarea transportului extern (1.000 $ x 3 3.000
lei/$)
Plata cheltuielilor în vamã
Valoarea externã franco-frontierã 51.000
404 "Furnizori de = 5121 "Conturi la 3.150
imobilizãri" bãnci în lei" 411 "Clienþi" = % 60.000
707 "Venituri din 51.000
Înregistrarea cheltuielilor cu transportul intern ºi vânzarea mãrfurilor"
instalarea 708 "Venituri din 9.000
activitãþi diverse"
TVA-ul aferent = 200 x 19% = 38 lei
Înregistrarea cheltuielilor de asigurare
% = 404 238
"Furnizori de 613 "Cheltuieli = 401 "Furnizori" 6.000
213 "Instalaþii tehnice, 200 cu primele de
imobilizãri"
mijloace de transport, asigurare"
animale ºi plantaþii"
Plata asigurãrii cu DP
4426 "TVA deductibilã" 38 401 "Furnizori" = 5124 "Conturi la 6.000
bãnci în devize"

Plata cheltuielilor cu transportul intern ºi instalarea


Descãrcarea din gestiune a mãrfurilor vândute la
extern la costul de înregistrare
404 "Furnizori de = 5121 "Conturi la 238
imobilizãri" bãnci în lei" 607 "Cheltuieli = 371 "Mãrfuri" 30.000
privind mãrfurile"

15
decembrie, 2005, nr. 4 (4) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

Încasarea contravalorii mãrfurilor la cursul zilei Stabilirea rezultatului financiar din export

- valoarea de livrare = 20.000 $ x 3 lei = 60.000 lei - închiderea conturilor de cheltuieli


- valoarea de încasat = 20.000 x 3,1 lei = 62.000 lei 121 "Profit ºi = % 39.100
- diferenþe de curs valutar = 62.000 - 60.000 =2.000 lei pierdere" 607 "Cheltuieli privind 30.000
5124 "Conturi la = % 62.000 mãrfurile"
bãnci în devize" 613 "Cheltuieli cu 6.000
primele de asigurare"
411 "Clienþi" 60.000
624 "Cheltuieli cu 3.000
765 "Venituri din 2.000
transportul de bunuri
diferenþe de curs
ºi personal"
valutar"
665 "Cheltuieli din 100
diferenþe de curs
Înregistrarea ºi plata cheltuielilor de transport
valutar"
extern
- închiderea conturilor de venituri
- valoarea la înregistrare = 1.000 $ x 3 lei = 3.000 lei
% = 121 62.000
- valoarea de încasat = 1.000 x 3,1 lei = 3.100 lei
"Profit ºi
- diferenþe de curs valutar = 3.000 - 3.100 = 100 lei 707 "Venituri din pierdere" 51.000
vânzarea mãrfurilor"
% = 5124 "Conturi 3.100 708 "Venituri din 9.000
la bãnci în valutã" activitãþi diverse"
624 "Cheltuieli cu 3.000
transportul de bunuri ºi 765 "Venituri din 2.000
personal" diferenþe de curs
401 "Cheltuieli din valutar"
100
diferenþe de curs
valutar" Anca Buga - director economic

CONTABILITATEA ÎN AGRICULTURÃ (II)


rincipalele aspecte legate de activitatea agricolã Intrãrile de active biologice
P sunt legate de recunoaºterea ºi mãsurarea
activelor biologice, tratamentul pierderilor ºi al câºtigurilor
Înregistrarea intrãrilor de la furnizori cu facturã
valorice, tratamentul subvenþiilor guvernamentale (a se % = 401 "Furnizori" 1.190
vedea Expert Contabil - ediþia 3).
Tratamentul contabil, calculul ºi înregistrãrile contabile 361 "Animale ºi pãsãri" 1.000
aferente vizeazã intrãrile, ieºirile de active biologice, 4426 "TVA deductibilã" 190
operaþiunile specifice acestui tip de activitate, precum ºi
aspecte reglementate prin acte normative cum ar fi
Înregistrarea intrãrilor din producþie proprie ºi cu
cupoanele agricole, primele acordate producãtorilor
diferenþe de preþ favorabile
agricoli etc.
Evidenþa contabilã a stocurilor de active biologice se
- preþul prestabilit 2.000 lei
realizeazã prin intermediul conturilor grupei 36 respectiv
- costul de achiziþie efectiv 1.950 lei
361 "Animale ºi pãsãri" ºi 368 "Diferenþe de preþ la animale
- diferenþã favorabilã de preþ 50 lei
ºi pãsãri". Contul 361 þine evidenþa activelor biologice
nãscute ºi a celor tinere în vederea creºterii ºi a folosirii lor 361 "Animale ºi pãsãri" = 711 "Variaþia 2.000
pentru valorificare, muncã ºi producþie ºi totodatã a celor stocurilor"
pentru producþie. Contul 368 se utilizeazã doar în situaþia
în care societatea þine evidenþa acestora la preþurile
711 "Variaþia stocurilor" = 368 "Diferenþe de 50
standard, prestabilite.
preþ la animale ºi
pãsãri"

16
www.CDc.RezonRomania.net decembrie, 2005, nr. 4 (4)
Expert Contabil

Înregistrarea intrãrilor din avansuri de trezorerie - aferente achiziþiilor


% = 542 "Avansuri 1.190 361 "Animale ºi = 606 "Cheltuieli 100
de trezorerie" pãsãri" cu animalele ºi
361 "Animale ºi pãsãri" 1.000
pãsãrile"
4426 "TVA deductibilã" 190
Înregistrarea intrãrilor provenite de la unitate ºi
Înregistrarea intrãrilor de la asociaþi ca aporturi în între subunitãþile ei
naturã
- aferente intrãrilor de la unitate pentru subunitãþi
361 "Animale ºi pãsãri" = 456 "Decontãri 1.000
cu acþionarii / 361 "Animale ºi = 481 "Decontãri 100
asociaþii privind pãsãri" între unitate ºi
capitalul" subunitãþile ei"

Înregistrarea intrãrilor de la terþi, cele date spre - aferente intrãrilor de la subunitãþi pentru alte
prelucrare ºi manopera aferentã subunitãþi

361 "Animale ºi pãsãri" = 356 "Animale 2.000 361 "Animale ºi = 482 "Decontãri 500
aflate la terþi" pãsãri" între subunitãþi"

% = 401 "Furnizori" 238 Ieºiri de active biologice


361 "Animale ºi pãsãri" 200
4426 "TVA deductibilã" 38 Ieºiri prin transfer pentru a fi vâdute în magazine cu
amãnuntul
Înregistrarea intrãrilor de la furnizori cu facturã în a
cãrei posesie se intrã ulterior - adaosul comercial de 25% ºi TVA-ul separat

- la sosirea activelor biologice 371 "Mãrfuri" = 361 "Animale ºi pãsãri" 10.000


% = 408 "Furnizori - 1.190
facturi nesosite"
361 "Animale ºi pãsãri" 1.000
371 "Mãrfuri" = % 4.875
4428 "TVA neexigibilã" 190
378 "Diferenþe de preþ la 2.500
mãrfuri"
- la intrarea în posesia facturii
4428 "TVA neexigibilã" 2.375
401 "Furnizori" = 408 "Furnizori - 1.190
facturi nesosite" Ieºiri prin darea spre prelucrare la terþi

4426 "TVA deductibilã" = 4428"TVA neexigibilã" 190


356 "Animale = 361 "Animale ºi pãsãri" 10.000
aflate la terþi"
Înregistrarea intrãrilor prin donaþie
Ieºiri datorate lipsurilor de inventar în cadrul
361 "Animale ºi = 7582 "Venituri 1.000 normelor legale (mortalitate)
pãsãri" din donaþii ºi
subvenþii primite" - aferente producþiei proprii
711 "Variaþia = 361 "Animale ºi pãsãri" 100
Înregistrarea intrãrilor datorate plusurilor de stocurilor"
inventar

- aferente producþiei proprii - aferente achiziþiilor


606 "Cheltuieli cu = 361 "Animale ºi pãsãri" 100
animalele ºi
361 "Animale ºi = 711 "Variaþia 100 pãsãrile"
pãsãri" stocurilor"

17
decembrie, 2005, nr. 4 (4) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

Ieºiri datorate calamitãþilor naturale - descãrcarea gestiunii cu valoarea imputaþiilor

671 "Cheltuieli = 361 "Animale ºi pãsãri" 8.000 711 "Variaþia = 361 "Animale ºi pãsãri" 1.000
privind calamitãþile stocurilor"
ºi alte evenimente
extraordinare" Înregistrarea imputaþiilor,

Ieºiri provenite din livrãri de la unitate ºi între 4282 "Alte = % 11.900


subunitãþi creanþe în
legãturã cu 7588 "Alte venituri din 10.000
481 "Decontãri = personalul" exploatare"
361 "Animale ºi pãsãri" 1.000
între unitate ºi 4427 "TVA colectatã" 1.900
subunitãþile ei"
ºi concomitent pentru diferenþele favorabile
Ieºiri provenite în urma restituirilor cãtre asociaþi
368 "Diferenþe de = 711 "Variaþia 50
456 "Decontãri cu = 361 "Animale ºi pãsãri" 2.000 preþ la animale ºi pãsãri" stocurilor"
acþionarii/asociaþii
privind capitalul" iar concomitent pentru diferenþele nefavorabile

Ieºiri din donaþii efectuate 711 "Variaþia stocurilor" = 368 "Diferenþe 100
de preþ la animale
6582 "Donaþii ºi = 361 "Animale ºi pãsãri" 10.000
ºi pãsãri"
subvenþii acordate"
- în cazul celor din achiziþii
635 "Cheltuieli cu alte = 4427 "TVA 1.900
impozite ºi taxe" colectatã" - descãrcarea gestiunii cu valoarea imputaþiilor

Ieºiri din vânzãrile efectuate în loturi mari provenite 606 "Cheltuieli = 361 "Animale ºi pãsãri" 10.000
din producþia proprie cu animalele ºi
pãsãrile"
- preþul de înregistrare 2.000 lei
- TVA 380 lei - înregistrarea imputaþiilor
- diferenþã favorabilã 100
4282 "Alte = % 11.900
creanþe în
411 "Clienþi" = % 2.380 7588 "Alte venituri din 10.000
legãturã cu
701 "Venituri din 2.000 personalul" exploatare"
vânzarea produselor finite" 4427 "TVA colectatã" 1.900
4427 "TVA colectatã" 380
Operaþiuni specifice activitãþii
- descãrcarea din gestiune
Sacrificarea activelor biologice
711 "Variaþia = 361 "Animale ºi pãsãri" 2.000
stocurilor"
- pentru producþie a celor obþinute din producþia proprie
sau trecerea acestora la categoria mijloacelor fixe
- repartizarea diferenþei de preþ

368 "Diferenþe de = 711 "Variaþia 100 711 "Variaþia = 361 "Animale ºi pãsãri" 20.000
preþ la animale ºi pãsãri" stocurilor" stocurilor"

- pentru producþie a celor obþinute din achiziþie sau


Ieºiri provenite prin imputarea animalelor
trecerea acestora la categoria mijloacelor fixe
- în cazul celor din producþie proprie considerãm preþul
de înregistrare de 10.000 lei ºi vom lua ambele cazuri de 606 "Cheltuieli = 361 "Animale ºi pãsãri" 30.000
diferenþe favorabile în sumã de 50 lei ºi nefavorabile în cu animalele ºi
sumã de 100 lei pãsãrile"

18
www.CDc.RezonRomania.net decembrie, 2005, nr. 4 (4)
Expert Contabil

Trecerea de la animale tinere la animale de îngrãºat


- cu valoarea totalã a facturii achitatã pe baza
361 "Animale ºi = 361 "Animale ºi 20.000 cupoanelor valorice sau din bancã
pãsãri" - îngrãºat pãsãri" - tinere
401 "Furnizori" = %
Creºterea în greutate vie la animale de îngrãºat (pe
532 "Alte valori"
baza cântãririi)
5121 "Conturi la bãnci în lei"
361 "Animale ºi = 711 "Variaþia stocurilor" 5.000
pãsãri" analitic Achitarea drepturilor producãtorilor agricoli,
Trecerea de la animale de îngrãºat a animalelor de beneficiarii cupoanelor
natura mijloacelor fixe ºi scoaterea lor din evidenþã
- cu valoarea aferentã în naturã sau în bani
361 "Animale ºi = 7583 "Venituri din 60.000
vânzarea activelor ºi alte 455 "Sume = %
pãsãri" analitic
operaþii de capital" datorate
5311 "Casa în lei"
asociaþilor"
345 "Produse finite"
Înregistrarea cupoanelor pentru
agricultori Înregistrarea facturilor emise ºi decontate pe bazã
de cupoane, la furnizori
Ridicarea cupoanelor
411 "Clienþi" = %
- contravaloarea cupoanelor ridicate în contul titularilor 704 "Venituri din lucrãri executate ºi
aferente unor contracte de arendare, locaþiune servicii prestate"
532 "Alte valori" = 455 "Sume datorate 707 "Venituri din vânzarea
asociaþilor" mãrfurilor"
Primirea ºi achitarea facturilor de la furnizori 4427 "TVA colectatã"

- cu valoarea totalã a facturii, inclusiv TVA Încasarea sumelor aferente bonurilor valorice

% = 401 "Furnizori"
5121 "Conturi la bãnci = 5112 "Efecte de încasat"
302 "Materiale consumabile" în lei"
6588 "Alte cheltuieli de
exploatare"
4428 "TVA deductibilã" Andrei Dragomir - expert contabil

GARANTAREA DATORIEI VAMALE


utoritatea vamalã în temeiul reglementãrilor bancare agreate de Autoritatea Naþionalã a Vãmilor.
A vamale are dreptul sã solicite titularului
operaþiunii de comerþ exterior, constituirea unei garanþii,
Cuantumul garanþiei vamale reprezintã suma exactã
a datoriei vamale, în cazul în care aceasta se poate
în anumite condiþii, pentru asigurarea plãþii datoriei determina în momentul în care se constituie garanþia.
vamale. În situaþia în care acest cuantum nu poate fi
determinat, se va lua în considerare pentru constituirea
Garanþia poate fi depusã atât de titularul operaþiunii garanþiei suma cea mai ridicatã a datoriei vamale ce ar
cât ºi de o terþã persoanã, cu acordul autoritãþii vamale. rezulta din operaþiunea de vãmuire.
Formele de constituire a garanþiei pot fi:
- depunerea unei sume în lei sub forma unui depozit Autoritatea vamalã la cererea debitorului vamal,
bãnesc sau remiterea unor instrumente de decontare ºi poate permite constituirea unei garanþii globale care sã
titluri de valoare, acceptate de autoritatea vamalã; asigure plata mai multor datorii vamale (de exemplu în
- prezentarea unei scrisori de garanþie bancarã, cazul operaþiunilor de tranzit comun, scrisorile de
emisã de o bancã agreatã de autoritatea vamalã. La garanþie bancarã utilizate pentru garantarea mai multor
cerere agenþii economici pot consulta lista unitãþilor operaþiuni temporare, etc).

19
decembrie, 2005, nr. 4 (4) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

declaraþiei vamale) ºi care nu pot fi aduse într-un singur


Atunci când, în cursul derulãrii regimului vamal, se transport;
constatã cã garanþia constituitã nu mai asigurã plata în - bunurile exceptate de la plata taxelor vamale
întregime a datoriei vamale, autoritatea vamalã poate conform actelor normative în vigoare, plasate în unul din
cere titularului operaþiunii constituirea unor alte garanþii regimurile vamale de antrepozit, perfecþionare activã cu
sau majorarea celei existente. suspendarea drepturilor de import, transformare sub
În caz de refuz se poate proceda la interzicerea control vamal ºi admitere temporarã cu exonerarea
derulãrii altor operaþiuni de vãmuire, pânã la acoperirea parþialã de la plata taxelor vamale;
diferenþelor de garanþie sau platã efectivã a datoriei - bunurile încadrate la poziþiile tarifare 2709, 2710,
vamale. 2711, 2901, 2902, 2905, 2914, 2923, 2935, 2936, 2937,
2938, 2939, 2940, 2941, cap. 30, 4014.10 plasate în
Debitorul vamal poate solicita restituirea garanþiei regim de antrepozit precum ºi produsele de catering
sau disponibilizarea scrisorii de garanþie bancarã, dupã destinate servirii mesei în avion, plasate de asemenea,
achitarea datoriei vamale, sau poate consimþii la în regim vamal de antrepozit de cãtre companiile
utilizarea acestei garanþii pentru alte operaþiuni viitoare. aeriene, bunuri pentru care se asigurã procedura de
supraveghere vamalã de cãtre biroul vamal;
- bunurile încadrate la poziþia tarifarã 2711 introduse
Scutirea de la obligaþia garantãrii în depozit necesar cu caracter temporar conform art. 38
datoriei vamale din Codul Vamal, pentru care se asigurã procedura de
supraveghere vamalã de cãtre biroul vamal;
În cazuri temeinic justificate, pe baza metodologiei - bunurile introduse în zonele libere, plasate în regim
elaborate ºi aprobate de Autoritatea Naþionala a Vãmilor, vamal de perfecþionare activã cu suspendarea
se poate aproba scutirea de la obligaþia garantãrii drepturilor de import ºi în regim de transformare sub
datoriei vamale. control vamal;
- importurile anticipate de bunuri efectuate în cadrul
Prin Ordinul Ministerului Finanþelor Publice operaþiunilor de perfecþionare pasivã de cãtre
nr.169/23.02.2005, publicat în Monitorul Oficial al companiile aeriene în vederea reparãrii ºi întreþinerii
României, Partea I, nr.205/10.03.2005, s-a aprobat aeronavelor civile, care se deruleazã în baza art. 307n
Metodologia privind scutirea de la obligaþia garantãrii din Regulamentul vamal;
datoriei vamale pentru urmãtoarele situaþii ºi categorii de - bunurile plasate în regim de admitere temporarã cu
bunuri: exonerarea parþialã de la plata taxelor vamale, de tipul
- bunurile care fac obiectul unor acorduri utilajelor ºi echipamentelor utilizate pentru realizarea,
guvernamentale, plasate într-un regim vamal suspensiv; dezvoltarea ºi modernizarea reþelei de transport de
- bunurile plasate într-un regim vamal de interes naþional ºi european, potrivit legii.
perfecþionare activã cu suspendarea drepturilor de
import. În cazul navelor, aeronavelor, elicopterelor, Cererea de scutire, al cãrui model este prevãzut în
locomotivelor ºi vagoanelor de cale feratã, plasate în anexa 1 la ordinul menþionat anterior, pentru situaþiile de
regim de perfecþionare activã cu suspendarea drepturilor mai sus, se depune de cãtre titularii operaþiunilor la
de import, în vederea reparãrii ºi returnãrii lor biroul vamal în a cãrui raza teritorialã se deruleazã
partenerilor externi, dispoziþiile sunt aplicabile ºi în formalitãþile de plasare sub regim vamal al bunurilor.
situaþia în care acestea se introduc în þarã ºi/sau se scot
din þarã în stare demontatã în mai multe transporturi, cu La cerere se anexeazã urmãtoarele documente:
condiþia ca produsele compensatoare menþionate în - acordul guvernamental pentru bunurile prevãzute la
autorizaþia de perfecþionare activã sã reprezinte nave, art. 1, lit. a) din ordin;
aeronave, elicoptere, locomotive sau vagoane de cale - contractul/comanda (în original ºi copie) în baza
feratã; cãreia se deruleazã operaþiunile de perfecþionare activã
- bunurile plasate în regim de tranzit, dacã acestea se ori factura comercialã / proforma, pentru bunurile
efectueazã sub supravegherea echipelor mobile din prevãzute la art. 1 lit. b)-k);
cadrul serviciilor de supraveghere vamalã; - autorizaþia de regim suspensiv eliberatã de direcþia
- maºinile ºi utilajele din Republica Moldova, plasate regionalã vamalã, dupã caz. Nu este necesarã anexarea
în regim de admitere temporarã cu exonerarea parþialã la cerere a autorizaþiei de regim vamal suspensiv
de la plata taxelor vamale, în vederea executãrii eliberatã de biroul vamal la care se depune cererea, cu
lucrãrilor mecanice în campaniile agricole; condiþia ca aceastã autorizaþie sã se afle în evidenþele
- bunurile pentru care se acordã custodie vamalã în biroului vamal respectiv, în termenul legal de valabilitate
vederea întregirii unor produse (înainte de depunerea sau de depozitare;

20
www.CDc.RezonRomania.net decembrie, 2005, nr. 4 (4)
Expert Contabil

- declaraþia titularului operaþiunii, prin care se obligã fãrã accept, poprire sau validare.
sã achite drepturile vamale datorate în cazul în care Datoria vamalã se achitã înainte de acordarea
operaþiunea nu este finalizatã în termenul stabilit de liberului de vamã, în cazul regimurilor vamale definitive,
autoritatea vamalã, pentru toate categoriile de bunuri precum ºi în cazul operaþiunilor temporare care se
prevãzute la art. 1, al cãrui model este prevãzut în anexa încheie în termen.
2 la O.M.F.P 169/2005 ºi cuantumul drepturilor de import
stabilit dupã modelul prevãzut în anexa 3, din acelaºi În caz de neplatã a datoriilor vamale la scadenþã,
ordin, detaliat pe fiecare tip de taxã datoratã, potrivit autoritatea vamalã va utiliza toate mijloacele de
legii. executare silitã prevãzute de lege, mergând pânã la
interzicerea efectuãrii operaþiunilor de vãmuire, cu
Declaraþia se semneazã de cãtre reprezentantul legal încasarea, atunci când este cazul a penalitãþilor ºi
al titularului operaþiunii iar formularul ce conþine majorãrilor de întârziere.
cuantumul taxelor datorate se semneazã de
reprezentantul legal al titularului operaþiunii ºi de cãtre În baza art. 61 din Codul Vamal al României
responsabilul financiar. majorãrile de întârziere se vor stabili astfel:
Cererea se aprobã în termen de maxim 5 zile de la data a) dacã datoria vamalã reprezentatã prin taxe vamale
înregistrãrii. a fost achitatã în termen de 7 zile de la data comunicãrii
actului constatator, nu se vor percepe majorãri de
Cererea se respinge în cazul în care titularul întârziere;
operaþiunii se aflã în evidenþele autoritãþii vamale cu b) dacã datoria vamalã reprezentatã prin taxe vamale
debite neachitate în termen sau se aflã în litigiu cu nu a fost achitatã în termen de 7 zile de la data
autoritatea vamalã. comunicãrii actului constatator, majorãrile de întârziere
se vor calcula de la data înregistrãrii declaraþiei vamale;
Adresa prin care se respinge cererea ºi motivele c) penalitãþile ºi majorãrile de întârziere aferente altor
legale care au condus la aceastã soluþie se comunicã drepturi de import se calculeazã potrivit normelor care
titularului în termen de maxim 5 zile de la data reglementeazã aceste drepturi.
înregistrãrii cererii.

Aprobarea de scutire de la obligaþia garantãrii


Stingerea datoriei vamale
datoriei vamale se acordã pe un termen stabilit de biroul
Potrivit prevederilor art.165 din Codul Vamal al
vamal funcþie de solicitarea titularului ºi de condiþiile de
României, datoria vamala se stinge prin:
realizare a operaþiunilor ºi este valabilã pentru toate
1. plata acesteia;
operaþiunile de plasare sub regim efectuate
2. renunþarea la încasare, atunci când se constatã cã
corespunzãtor datelor prevãzute în contract, comandã,
este nedatoratã;
etc. pânã la expirarea acestui termen.
3. anularea ca o consecinþã a anulãrii declaraþiei
Dacã titularul doreºte prelungirea termenului de vamale;
valabilitate a aprobãrii, acesta adreseazã biroului vamal, 4. împlinirea termenului de prescripþie extinctivã;
în cadrul termenului acordat, o nouã cerere al cãrei 5. insolvabilitatea debitorului, constatatã pe cale
model este prevãzut în anexa 1 din ordinul sus judecãtoreascã;
menþionat, care va conþine la punctul 8 referiri la 6. confiscarea definitivã a mãrfurilor;
aprobarea pentru care se solicitã prelungirea termenului 7. distrugerea mãrfurilor din dispoziþia autoritãþii
de valabilitate. vamale sau abandonarea acestora în favoarea statului;
8. distrugerea sau pierderea mãrfurilor datoritã forþei
majore sau cazului fortuit;
Evidenþa ºi plata datoriei vamale 9. scãderea cantitativã a mãrfurilor, datoritã unor
factori naturali, pentru partea corespunzãtoare
Autoritatea vamalã evidenþiazã, în registrele
procentului de scãdere;
contabile sau în alt suport echivalent, drepturile vamale
datorate ºi înºtiinþeazã debitorul datoriei vamale despre
Stingerea datoriei vamale în cazurile prevãzute la
cuantumul acestei datorii fie prin declaraþia vamala, fie
punctele 7-9 se aplicã numai dacã situaþiile s-au produs
prin actul constatator dacã opraþiunea se încheie din
înainte de acordarea liberului de vamã.
oficiu.
Declaraþia vamalã ºi actul constatator sunt titluri
Dinu Lilicã - director economic
executorii care se onoreazã de cãtre societãþile bancare

21
decembrie, 2005, nr. 4 (4) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

TAXA PE VALOAREA ADÃUGATÃ


mãsuri de simplificare
rin instituirea mãsurilor de simplificare obligatorii Pentru beneficiar colectarea TVA-ului este echivalentã cu
P sistemul fiscal urmãreºte simplificarea procesului
de decontare a TVA-ului atât între agenþii economici cât ºi
plata acesteia iar pentru furnizor colectarea TVA este
echivalentã cu încasarea acesteia.
între aceºtia ºi bugetul statului, în situaþia anumitor bunuri. Taxarea inversã se poate aplica în permanenþã chiar
Aceste mãsuri obligatorii au intrat în vigoare începând cu dacã obiectul livrãrii sunt aceleaºi bunuri, nefiind legalã
1 ianuarie 2005 prin aprobarea O.G. 83/2004 de Legea doar în momentul în care unul dintre cei doi participanþi la
494/2004. Astfel art. 60 din Codul fiscal a fost modificat procesul de vânzare-cumpãrare nu este înregistrat ca
prin introducerea unui nou articol 1601 - mãsuri de plãtitor de TVA.
simplificare. Am menþionat anterior faptul cã prin clãdire se înþelege
Aliniatul (1) prevede faptul cã pentru aplicarea orice construcþie legatã nemijlocit de sol. Mãsurile
mãsurilor de simplificare este obligatoriu ca atât furnizorul simplificate se aplicã pentru livrarea unei clãdiri sau a unei
cât ºi beneficiarul sã fie înregistraþi ca plãtitori de TVA. pãrþi din clãdire, dar nu se vor aplica pentru valoarea
Aliniatul (2) reglementeazã bunurile pentru care se pot contractelor de construcþii, montaj care au ca obiect
aplica mãsurile de simplificare sunt deºeurile ºi resturile de realizarea unei clãdiri, pãrþi de clãdire. Prin componente
metale feroase ºi neferoase, precum ºi materiile prime ale clãdirii vom înþelege pãrþi care au aceeaºi
secundare rezultate din valorificarea acestora, astfel cum funcþionalitate ca ºi clãdirea din care fac parte. Astfel in
sunt definite de Ordonanþa de urgenþã a Guvernului nr. cazul unui imobil cu mai multe apartamente fiecare
16/2001 privind gestionarea deºeurilor industriale apartament va fi considerat parte din clãdire, însã
reciclabile, republicatã, cu modificãrile ulterioare, precum ascensoarele, climatizarea nu vor fi considerate pãrþi din
ºi terenuri ºi clãdiri sau pãrþi de clãdire, materialul lemnos clãdire.
ºi animalele vii. Prin clãdire se înþelege orice construcþie În cazul în care pentru bunurile încadrate în categoria
legatã nemijlocit de sol. celor pentru care începând din 1 ianuarie 2005 se aplicã
Astfel, furnizorii care livreazã bunuri din aceastã mãsurile simplificate, s-au încasat avansuri, se va aplica
categorie cãtre beneficiari plãtitori de TVA sunt obligaþi sã regimul de TVA în vigoare la data încasãrii respectivelor
consemneze pe facturi menþiunea "taxare inversã". Atât sume. La emiterea facturii pentru contravaloarea integralã
furnizorii cât ºi beneficiarii vor evidenþia TVA aferentã a livrãrii se vor storna facturile de avans (pct. 61 din HG
acestor livrãri, achiziþii în jurnalele de vânzãri ºi de 44/2004), se va aplica taxarea inversã fãrã a fi afectatã
cumpãrãri, concomitent realizând ºi înscrierea operaþiunii astfel operaþiunea de regularizare a avansurilor.
în decontul de TVA, atât ca TVA colectatã, cât ºi ca TVA
deductibilã. Acest lucru se realizeazã fãrã ca între cele Tratamentul în cazul avansurilor
douã unitãþi sã aibã loc plata efectivã a TVA-ului.
Furnizorii vor deduce integral TVA-ul la nivelul celei încasate
colectate în cazul livrãrii bunurilor pentru care s-a aplicat
taxarea inversã chiar ºi în situaþia în care sunt plãtitori de Înainte de 1 ianuarie 2005
TVA cu regim mixt. În cazul beneficiarilor plãtitori de TVA
cu regim mixt modalitatea de tratare a acestor operaþiuni Sã presupunem cã s-a încasat un avans de 23.800 lei.
trebuie sã respecte prevederile legale, cuprinse în Codul TVA aferent este de 3.800 lei.
fiscal, referitoare la destinaþia achiziþiilor respective.
Rãspunderea fiscalã a aplicãrii corecte a prevederilor Înregistrãri la furnizor
privind mãsurile de simplificare revin atât furnizorului cât ºi
beneficiarului. În situaþia în care un furnizor nu a menþionat 5121 "Conturi = % 23.800
taxarea inversã pe facturile aferente livrãrilor de bunuri la bãnci în lei"
419 "Clienþi creditori" 20.000
pentru care se aplicã acest regim, beneficiarul este obligat
sã aplice taxarea inversã. Astfel, beneficiarul nu trebuie sã 4427 "TVA colectatã" 3.800
achite contravaloarea TVA-ului, trebuie sã înscrie
menþiunea de taxare inversã pe factura fiscalã ºi sã Înregistrãri la beneficiar
îndeplineascã obligaþiile ce decurg din aceastã operaþiune.
Conform Normelor metodologice de aplicare a Codului
% = 5121 23.800
fiscal Titlul VI, punctul 651 în cazul în care furnizorul sau
"Conturi la
beneficiarul nu sunt înregistraþi ca plãtitori de TVA nu se va 232 "Avansuri acordate pentru bãnci în lei" 20.000
aplica regimul de taxare inversã, ci regimul normal de TVA. imobilizãri corporale"
Atât la furnizor cât ºi la beneficiar se va efectua
4426 "TVA deductibilã" 3.800
înregistrarea contabilã 4426 = 4427 - autolichidarea TVA.

22
www.CDc.RezonRomania.net decembrie, 2005, nr. 4 (4)
Expert Contabil

Bunul va fi livrat în luna februarie 2005 la valoarea de - cu valoarea TVA calculat


100.000 lei plus TVA aferent de 19.000 lei.
4426 "TVA deductibilã" = 4427 "TVA colectatã"
Înregistrãri la furnizor

461 "Debitori = 7583 "Venituri din 100.000


diverºi" vânzarea activelor ºi Tratamentul în cazul vânzãrilor de
alte operaþii de capital" bunuri cu plata în rate
- cu valoarea de 19.000 - 3.800 = 15.200 care au fost
ºi rãmân colectate Înainte de 1 ianuarie 2005

4426 "TVA deductibilã" = 4427 "TVA colectatã" 15.200 În aceastã situaþie a livrãrilor de bunuri pentru care se
aplicã mãsurile simplificate se va realiza regularizarea:
furnizorii ºi beneficiarii vor storna TVA aferentã ratelor
419 "Clienþi creditori" = 461 "Debitori diverºi" 20.000 scadente dupã 1 ianuarie 2005, înregistratã în contul 4428
"TVA neexigibilã" în corespondenþã cu contul de clienþi
Înregistrãri la beneficiar (debitori diverºi), respectiv de furnizori de imobilizãri,
urmând a se efectua la data fiecãrei scadenþe
212 "Construcþii" = 404 "Furnizori de 100.000 înregistrarea 4426 = 4427, cu TVA-ul aferent fiecãrei rate.
imobilizãri"
Dupã 1 ianuarie 2005
- cu valoarea de 19.000 - 3.800 = 15.200 care au fost
ºi rãmân colectate Factura va fi întocmitã normal având înscrisã atât baza
de impozitare cât ºi TVA aferent. TVA-ul aferent ratelor
4426 "TVA deductibilã" = 4427 "TVA colectatã" 15.200 care nu au ajuns la scadenþã nu se va înregistra în
contabilitate, iar pe mãsurã ce ratele devin scadente TVA-ul
aferent devine exigibil ºi se va realiza înregistrarea 4426 =
404 "Furnizori de = 232 "Avansuri 20.000 4427.
imobilizãri" acordate pentru
În situaþia în care mãsurile de simplificare nu vor fi
imobilizãri
aplicate, cu ocazia unui control, beneficiarii vor fi obligaþi
corporale"
sã storneze TVA deductibilã prin contul de furnizori ºi
efectuarea înregistrãrii 4426 = 4427, concomitent cu
Dupã 1 ianuarie 2005 evidenþierea sumelor de regularizãri atât la TVA deductibilã
cât ºi colectatã în decontul de TVA întocmit la finele
Facturile fiscale se vor întocmi cu menþiunea taxare perioadei respective.
inversã. Taxa pe valoarea adãugatã se aplicã inclusiv În aceastã situaþie furnizorii vor fi obligaþi sã storneze
sumei încasate în avans ºi se va înscrie pe facturã dar nu TVA colectat prin contul de clienþi (debitori diverºi), vor
va fi achitatã efectiv de beneficiar. Astfel diferenþa între efectua înregistrarea contabilã 4426 = 4427 iar
valoarea facturii ºi valoarea avansului efectiv încasat va fi concomitent vor evidenþia sumele respective la rândurile
egalã cu valoarea TVA-ului aferent. de regularizãri atât la TVA colectatã, cât ºi la TVA
deductibilã în decontul întocmit la sfârºitul perioadei fiscale
Înregistrãri la furnizor în care s-a efectuat controlul.

- cu valoarea avansului mai puþin TVA calculat Beneficiarii sunt plãtitori de TVA în
5121 "Conturi la bãnci în lei" = 419 "Clienþi creditori"
regim mixt
- cu valoarea TVA calculat Conform art. 147 din Legea 571/2003 privind Codul
fiscal beneficiarii se încadreazã în situaþii diferite:
4426 "TVA deductibilã" = 4427 "TVA colectatã" -dacã destinaþia bunurilor achiziþionate este numai
pentru realizarea de operaþiuni care nu dau drept de
Înregistrãri la beneficiar deducere conform alin. (4) nu deduc TVA;
- dacã bunurile sunt destinate operaþiunilor care dau
- cu valoarea avansului mai puþin TVA calculat drept de deducere a TVA, deduc integral TVA;
- dacã bunurile sunt destinate operaþiunilor care dau
232 "Avansuri acordate pentru = 5121 "Conturi la bãnci drept de deducere conform art. 147, alin. (5) deduc TVA
imobilizãri corporale" prin aplicarea pro-ratei.
în lei"
La întocmirea decontului de TVA, taxa nedeductibilã va

23
decembrie, 2005, nr. 4 (4) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

fi înregistratã în conturile de cheltuieli ale perioadei fiscale TVA sã prezinte o declaraþie pe proprie rãspundere în
curente ºi anume se va efectua înregistrarea 635 = 4426 legãturã cu destinaþia bunurilor achiziþionate pentru a se
(conform pct. 52, alin. (2) din HG 44/2004). stabili dacã se va aplica sau nu principiul taxãrii inverse.
Pentru aplicarea corectã a taxãrii inverse în momentul
facturãrii de cãtre furnizor va trebui sã se þinã cont de În concluzie, aplicarea mãsurilor de simplificare se va
urmãtoarele aspecte: reflecta în raportãrile tuturor pãrþilor implicate în politica
- atât furnizorul cât ºi beneficiarul sunt plãtitori de TVA, financiar-fiscalã ºi bugetarã ºi anume furnizor, beneficiar ºi
fapt dovedit prin prezentarea certificatului de înregistrare bugetul de stat.
fiscalã;
- în cazul în care beneficiarul are regim mixt de platã a Diana Avram - expert contabil

IMPOZITUL PE TEREN
Aria de aplicabilitate Scutiri
Impozitul pe teren nu se datoreazã în urmãtoarele
e datoreazã de orice persoanã fizicã sau juridicã
S din România care are în proprietate un teren,
exceptând cazurile în care legislaþia prevede altfel. Se
cazuri :
a) terenul aferent unei clãdiri pentru partea pe care este
construitã clãdirea (suprafaþa construitã la sol a clãdirilor).
plãteºte la bugetul local al unitãþii administrativ-teritoriale
Pentru a determina impozitul pe teren în acest caz din
în care este situat terenul.
suprafaþa totalã a terenului se scade suprafaþa acoperitã
Dacã un teren este în folosinþã sau administrarea altei
de clãdiri, chiar dacã pentru acestea nu se datoreazã
persoane decât proprietarul ºi pentru care se datoreazã
impozit pe clãdiri.
chirie sau arendã (în baza unui contract de închiriere sau
În cazul terenurilor pe care sunt amplasate clãdiri,
arendare), atunci impozitul pe teren este în sarcina
pentru stabilirea impozitului pe teren, din suprafaþa
proprietarului.
înregistratã în registrul agricol la categoria de folosinþã
Dacã un teren este deþinut de douã sau mai multe
"terenuri cu construcþii" se scade suprafaþa construitã la
persoane, fiecare datoreazã impozit pe teren pentru
sol a clãdirilor respective.
partea aflatã în proprietatea sa, iar în cazul în care nu se
În cazul terenurilor pe care sunt amplasate orice alte
pot stabili pãrþile fiecãrui proprietar, atunci impozitul pe
construcþii care nu sunt de natura clãdirilor, pentru
teren se împarte în mod egal la numãrul de proprietari,
stabilirea impozitului pe teren, nu se scade suprafaþa
fiecare datorând astfel o parte egalã din impozitul pe teren.
construitã la sol a clãdirilor respective din suprafaþa
Pentru terenurile proprietate publicã sau privatã a
înregistratã în registrul agricol la categoria de folosinþa
statului sau unitãþilor administrativ-teritoriale,
"terenuri cu construcþii".
concesionate, închiriate, date în administrare sau
b) terenul unui cult religios recunoscut de lege sau al
folosinþã, impozitul pe teren este în sarcina fiscalã a
unei unitãþi locale a acestuia cu personalitate juridicã.
concesionarilor, locatarilor, titularilor dreptului de
c) terenul unui cimitir, crematoriu.
administrare sau de folosinþã.
d) terenul unei instituþii de învãþãmânt preuniversitar ºi
Aceºtia trebuie sã anexeze la declaraþia fiscalã o
universitar, autorizatã provizoriu sau acreditatã.
fotocopie semnatã "conform cu originalul" a actului privind
e) terenul unei unitãþi sanitare de interes naþional care
concesionarea, închirierea, darea în administrare sau
nu a trecut în patrimoniul autoritãþilor locale.
folosinþã a clãdirii respective. În situaþia în care în actele
f) terenul deþinut, administrat sau folosit de o instituþie
respective nu sunt înscrise date privind suprafaþa
publicã, cu excepþia suprafeþelor folosite pentru activitãþi
terenului, categoria de folosinþã ºi suprafaþa construitã la
economice.
sol a clãdirilor (în cazul în care sunt amplasate clãdiri). La
g) orice teren proprietate a statului, a unitãþilor
act se anexeazã în mod obligatoriu un certificat emis de
administrativ-teritoriale sau a altor instituþii publice, aferent
cãtre persoana juridicã, respectiv cea care a transmis
unei clãdiri al cãrui titular este oricare din aceste categorii
aceste date, prin care se confirmã realitatea menþiunilor
de proprietari, cu excepþia suprafeþelor acestuia folosite
respective.
pentru activitãþi economice.
Se considerã proprietari de terenuri ºi acele persoane
În cazurile de la pct. f) ºi g), pentru calculul impozitului
cãrora li s-a constituit sau restituit dreptul de proprietate
pe teren, în situaþia în care pe acesta este amplasatã o
asupra unui teren agricol sau forestier de la data punerii în
clãdire în care sunt incinte folosite pentru activitãþi
posesie constatatã prin proces verbal, fiºã sau orice alt
economice se efectueazã urmãtoarele operaþii :
document de punere în posesie eliberat de comisiile locale
- din suprafaþa terenului se scade suprafaþa construitã
(potrivit dispozitiilor legale în vigoare), chiar dacã nu este
la sol a clãdirii respective.
emis un titlu de proprietate.
- suprafaþa care rezultã se înmulþeºte cu procentul pe

24
www.CDc.RezonRomania.net decembrie, 2005, nr. 4 (4)
Expert Contabil

care îl au incintele folosite pentru activitãþi economice din


suprafaþa clãdirii, rezultând suprafaþa terenului aferentã - suprafaþa terenului;
cotei pãrþi de clãdire care corespunde incintelor folosite - rangul localitãþii în care este amplasat terenul;
pentru activitãþi economice. - zona ºi/sau categoria de folosinþã a terenului,
- se determinã impozitul pe teren pentru suprafaþa conform încadrãrii fãcute de consiliul local;
terenului aferentã cotei pãrþi de clãdire care corespunde - în cazul unui teren încadrat la categoria de folosinþã
incintelor folosite pentru activitãþi economice, prin "Terenuri cu constructii", suprafaþa construitã la sol a
înmulþirea suprafeþei determinate anterior cu nivelul clãdirii;
impozitului. - majorarea stabilitã de cãtre Consiliile Locale (maxim
h) orice teren degradat sau poluat, inclus în perimetrul 20% anual faþã de nivelul stabilit pentru anul respectiv).
de ameliorare, pentru perioada cât dureazã ameliorarea
acestuia. În cazul terenului situat extravilan:
i) terenurile care prin natura lor ºi nu prin destinaþia
datã sunt improprii pentru agriculturã sau silviculturã, - suprafaþa terenului;
terenurile ocupate de lacuri de acumulare, iazuri, bãlþi sau - în cazul unui teren încadrat la categoria de folosinþã
cãi navigabile, terenurile folosite pentru apãrare impotriva "Terenuri cu construcþii", suprafaþa construitã la sol a
inundaþiilor, pentru gospodãrirea apelor, clãdirii;
hidrometeorologie, terenurile care contribuie la - majorarea stabilitã de cãtre Consiliile Locale.
exploatarea resurselor de apã, terenurile care sunt folosite
ca zone de protecþie definite de lege, precum ºi terenurile Cazuri
folosite pentru exploatãrile din subsol, încadrate astfel
printr-o hotãrâre a consiliului local, în mãsura în care nu
1. în cazul unui teren amplasat în intravilan, impozitul
afecteazã folosirea suprafeþei solului.
pe teren se calculezã prin înmulþirea numãrului de metri
j) terenurile legate de sisteme hidrotehnice sau de
pãtraþi a terenului cu suma corespunzãtoare din urmãtorul
navigaþie, terenurile aferente zonelor portuare (ansamblul
tabel :
construcþiilor destinate adãpostirii, acostãrii ºi operãrii
navelor ºi protecþiei porturilor, precum ºi ansamblul cãilor Zona în Rangul localitãþii (lei/m2)
de comunicaþie pentru activitãþile industriale ºi cadrul
comerciale), canalelor navigabile, ecluzelor, staþiilor de localitãþii
pompare aferente acestora.
O I II III IV V
Pentru terenurile legate de sistemele hidrotehnice,
terenurile de navigaþie, terenurile aferente infrastructurii A 5.900 4.900 4.300 3.700 500 400
portuare, canalelor navigabile, inclusiv ecluzele ºi staþiile B 4.900 3.700 3.000 2.500 400 300
de pompare aferente acestora, precum ºi terenurile C 3.700 2.500 1.900 1.200 300 200
aferente lucrãrilor de îmbunãtãþiri funciare, nu se
D 2.500 1.200 1.000 700 200 100
datoreazã impozit pe teren, începând cu data de întâi a
lunii urmãtoare celei în care contribuabilul depune cerere
2. în cazul unui teren amplasat în intravilan ºi care este
în acest sens, la care anexeazã avizul conform privind
înregistrat în registrul agricol la altã categorie de folosinþã
categoria de folosinþã a terenului, emis de oficiul judeþean
decât cea de terenuri cu construcþii impozitul pe teren se
de cadastru ºi publicitate imobiliarã.
calculeazã prin înmulþirea numãrului de metri pãtraþi ai
k) terenurile aferente lucrãrilor de îmbunatãþiri funciare
terenului cu suma corespunzãtoare din urmãtorul tabel ºi
l) terenurile aferente autostrãzilor, drumurilor europene,
cu coeficientul de corecþie stabilit în funcþie de rangul
naþionale sau drumurilor principale administrate de
localitãþii:
Compania Naþionalã de Autostrãzi ºi Drumuri Naþionale
Nr. Zona ( lei/m2)
din România precum ºi zonele de siguranþã ale acestora. crt
Categoria de folosinþã
m) terenurile din jurul pistelor care reprezintã zone de A B C D
siguranþã.
n) terenurile parcurilor industriale, ºtiinþifice ºi 1 Teren arabil 15 12 10 8
tehnologice. 2 Pãºune 12 10 8 6
o) terenurile trecute în proprietatea statului sau a 3 Fâneaþã 12 10 8 6
unitãþilor administrativ teritoriale în lipsa unor moºtenitori 4 Vie 25 20 15 10
legali sau testamentari.
5 Livadã 30 25 20 15
6 Pãdure sau alt teren cu 15 12 10 8
Elemente necesare pentru calculul vegetaþie forestierã
impozitului pe teren 7 Teren cu apã 8 6 4 X
8 Drumuri ºi cãi ferate X X X X
În cazul terenului situat intravilan: 9 Teren neproductiv X X X X

www.CDcor.RezonRomania.net
25
decembrie, 2005, nr. 4 (4)
Expert Contabil

Rangul localitãþii Coeficient de corecþie


O 8.00 Fracþiunea de 263,50 lei nu depãºeºte 500 lei ºi
I 5.00 deoarece suma care reprezintã impozitul se rotunjeºte
vom avea un impozit datorat de 5.150.000 lei (515 RON)
II 4.00
III 3.00
Exemplul 2
IV 1.10
V 1.00 Presupunem cã avem urmãtoarele date despre un
teren:
3. în cazul unui teren situat în extravilan impozitul pe - teren amplasat în intravilan
teren este de 10.000 lei/ha (1 RON/ha), neþinându-se cont - rangul localitãþii unde este amplasat terenul : O
de rangul localitãþii, categoria de folosinþã sau zona unde - zona în cadrul localitãþii :B
este situat. - categoria de folosinþã - fâneaþã
- suprafaþa terenului 1.520 m2
Studii de caz - suprafaþa construitã la sol a clãdirilor : 0 m2
Consiliul Local a hotãrât în anul 2004 pentru 2005
Exemplul 1
majorarea impozitului pe teren cu 35%.
Presupunem cã avem urmãtoarele date despre un
Se determinã suprafaþa pentru care se calculeazã
teren:
impozit pe teren : suprafaþa totalã a terenului 1.520 m2.
- teren situat în intravilan
- rangul localitãþii unde este situat terenul O
Codul Fiscal prevede cã suma corespunzãtoare unui
- zona în cadrul localitãþii A
teren având categoria de folosinþã "fâneaþã" amplasat în
- categoria de folosinþã : terenuri cu construcþii
zona B este de 10 lei/m2.
- suprafaþa terenului : 1252 m2
- suprafaþa construitã la sol a clãdirilor : 670 m2
Consiliul Local a hotãrât pentru anul 2005 ca suma
corespunzatoare unui teren având categoria de "fâneaþã
Consiliul Local a hotãrât în anul 2004 pentru 2005
amplasat în zona B sã fie de 11 lei/m2.
majorarea impozitului pe teren cu 35%.
Suprafaþa de teren se înmulþeºte astfel cu aceastã
Se determinã suprafaþa pentru care se calculeazã
sumã:
impozit pe teren, adicã din suprafaþa totalã a terenului se
scade suprafaþa construitã la sol a clãdirilor:
1520 m2 x 11 lei/m2 = 16.720 lei (1.672 RON)
1252 m2 - 670 m2 = 582 m2
Aceastã sumã se înmulþeºte cu coeficientul de corecþie
Codul Fiscal prevede cã suma corespunzãtoare unui corespunzãtor unei localitãþi cu rangul O:
teren amplasat în zona A din localitatea care are rangul O
este de 5.900 lei/m2 (0.59 RON/m2). Consiliul Local sau 16720 lei x 8.00 = 133.760 lei (13.376 RON)
Judeþean, dupã caz poate majora anual cu maxim 20%
faþã de nivelul stabilit în anul 2004, orice impozit sau taxã Deoarece Consiliul Local a hotãrât majorarea
localã, în funcþie de condiþiile zonei, cu excepþia taxelor impozitului pe teren cu 35% avem:
judiciare de timbru, taxelor de timbru ºi taxelor
extrajudiciare de timbru care sunt prevãzute de lege. 133.760 lei x 1.35 = 180.576 lei (18.0576 RON)

Presupunem cã pentru anul 2005 suma Fracþiunea de 576 lei depãºeºte 500 lei ºi se rotunjeste
corespunzãtoare unui teren amplasat în zona A din la 1000 lei, deci impozitul pe teren datorat este de 181.000
localitatea care are rangul O este de 6.555 lei/m2 (0.6555 lei (18.1 RON).
RON/ m2)
Exemplul 3
Deci avem impozitul pe teren:
Presupunem cã avem urmãtoarele date despre un
582 m2 x 6.555 lei/m2 = 3.815.010 lei. (381.501 RON) teren :
- teren amplasat în extravilan
Întrucât Consiliul Local a hotãrât în anul 2004 pentru - suprafaþa terenului este de 0.0855 ha
anul 2005 majorarea impozitului pe teren cu 35%, atunci - suprafaþa construitã la sol a clãdirilor este de 520 m2
avem:
Consiliul Local a hotãrât în anul 2004 pentru 2005
3.815.010 lei x 1.35 = 5.150.263, 50 lei. majorarea impozitului pe teren cu 35%.

26
www.CDc.RezonRomania.net decembrie, 2005, nr. 4 (4)
Expert Contabil

Se determinã suprafaþa pentru care se datoreazã - se realizeazã modificãri ce conduc la recalcularea


impozit pe teren: impozitului pe teren datorat;
- intervin schimbãri privind situaþia juridicã a
0.0855 ha reprezintã 855 m2. contribuabilului care conduc la recalcularea impozitului pe
teren datorat.
855 m2 - 520 m2 = 335 m2

Codul Fiscal prevede cã pentru un teren situat în


Plata impozitului pe teren
extravilan impozitul pe teren este de 10.000 lei/ha (adicã 1
leu/ m2). Impozitul pe teren se poate plãti astfel:
- plata integralã pânã la data de 15 martie a anului
Deci avem 335 m2 x 1leu/m2 = 335 lei. respectiv, caz în care se acordã o bonificaþie de 10%,
stabilitã printr-o hotãrâre a Consiliului Local (bonificaþia se
Deoarece Consiliul Local a hotãrât majorarea cu 35% a acordã numai pentru persoane fizice)
impozitului pe teren vom avea: - în 4 rate egale pânã la data de 15 martie, 15 iunie, 15
septembrie ºi 15 noiembrie.
335 lei x 1.35 = 452,25 lei.
Exemplu
Fracþiunea de 452,25 lei fiind sub 500 lei se neglijeazã
deci impozitul pe teren datorat este de 0 lei. Presupunem cã un contribuabil datoreazã impozit pe
teren pentru anul 2005 în sumã de 2.300.000 lei (230
RON)
Dobândiri, transferuri sau modificãri
aduse terenului El poate plãti integral impozitul pânã la data de 15
martie ºi beneficiazã de o bonificaþie : 2.300.000 x 10% =
Impozitul pentru un teren care se înstrãineazã de o 230.000 lei (23 RON).
persoanã în cursul anului:
- este în sarcina celui care înstrãineazã pânã la data de Deci suma pe care el o va plãti va fi de 2.300.000 lei -
întâi a lunii urmãtoare celei în care se realizeazã 230.000 lei = 2.070.000 lei (207 RON).
înstrãinarea ;
- este în sarcina celui care primeºte terenul începând De asemenea el poate plãti în 4 rate egale, caz în care
cu data de întâi urmãtoare celei în care are loc el nu mai beneficiazã de nici o bonificaþie.
înstrãinarea terenului.
Avem astfel :
Dacã în cursul unui an fiscal se modificã încadrarea
terenului în funcþie de categoria de folosinþã, impozitul rata 1 = 575.000 lei (57.5 RON) pânã la data de 15
datorat se modificã începând cu data de întâi a lunii martie
urmãtoare celei în care se prezintã actele care atestã rata 2 = 575.000 lei (57.5 RON) pânã la data de 15
schimbarea respectivã. iunie
rata 3 = 575.000 lei (57.5 RON) pânã la data de 15
Dacã în cursul unui an se modificã rangul localitãþii în septembrie
care este situat terenul impozitul pe teren se modificã rata 4 = 575.000 lei (57.5 RON) pânã la data de 15
începând cu data de 1 ianuarie a anului urmãtor celui în noiembrie.
care a avut loc aceastã modificare.
Presupunem cã contribuabilul înstrãineazã terenul la
Orice persoanã care dobândeºte un teren are obligaþia data de 15 aprilie.
de a depune declaraþia privind achiziþia terenului la
organele locale în termen de 30 zile de la data dobândirii. Vechiul proprietar va plãti pentru acest teren rata 1 =
575.000 lei ºi rata 2 = 191.667 lei pentru luna aprilie pânã
Orice persoanã care modificã folosinþa terenului are la data de 1 mai.
obligaþia ca în termen de 30 de zile de la data modificãrii
folosinþei sã depunã o declaraþie la organele locale. Noul proprietar datoreazã impozit pe teren astfel :
Declaraþiile fiscale se depun în termen de 30 zile de la rata 1 = 0 lei
data dobândirii sau de la data apariþiei uneia din rata 2 = 383.333 lei (38.3333 RON)
urmãtoarele situaþii : rata 3 = 575.000 lei (57.5 RON)
rata 4 = 575.000 lei (57.5 RON)
- intervin schimbãri privind domiciliul fiscal al
contribuabilului;

27
decembrie, 2005, nr. 4 (4) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

Înregistrarea în contabilitate Exemplu

471 "Cheltuieli înregistrate = 446 "Alte impozite, taxe ºi Presupunem cã impozitul pe teren datorat pentru anul
în avans" vãrsãminte asimilate" 2004 este de 6.000.000 lei (600 RON).

Se înregistreazã astfel :
În fiecare lunã se repartizeazã pe cheltuialã impozitul
datorat aferent unei luni astfel : 471 "Cheltuieli = 446 "Alte impozite, 6.000.000
înregistrate în avans" taxe ºi vãrsãminte (600
635 "Cheltuieli cu alte = 471 "Cheltuieli înregistrate asimilate" RON)
impozite, taxe ºi în avans"
vãrsãminte asimilate"
În fiecare lunã se repartizeazã pe cheltuialã suma de
6.000.000 lei : 12 luni = 500.000 lei (50 RON) astfel :
În momentul plãþii se înregistreazã astfel:
635 "Cheltuieli cu alte = 471 "Cheltuieli 500.000
635 "Cheltuieli cu alte = 5121 "Conturi curente la impozite, taxe ºi înregistrate în (50 RON)
impozite, taxe ºi banci" vãrsãminte asimilate" avans"
vãrsãminte asimilate" 5311 "Casa în lei" Anca Buga – director economic

REGIMUL DE ANTREPOZITARE
antrepozitului fiscal. Antrepozitarii autorizaþi pentru
producþia de produse care fac parte din grupa alcoolului
Respingerea cererii de autorizare etilic sunt obligaþi sã deþinã certificate de calibrare care sã
fie eliberate de un laborator de metrologie agreat de Biroul
n situaþia respingerii cererii de autorizare, aceasta va
Î fi comunicatã în scris, împreunã cu motivele care au
stat la baza luãrii acestei decizii.
Român de Metrologie Legalã, pentru toate rezervoarele ºi
recipientele din dotare în care se depoziteazã materiile
prime ºi produsele alcoolice rezultate din prelucrarea
acestora.
De asemenea, în cazul în care autoritatea fiscalã
competentã a respins cererea de autorizare a unui loc ca
Responsabilitatea legalã potrivit cãreia trebuie sã þinã
antrepozit fiscal, persoana care a depus cererea are
evidenþe care sã fie exacte ºi actualizate cu privire la toate
posibilitatea de a contesta aceasta decizie, conform
materiile prime, lucrãrile aflate în derulare ºi produsele
prevederilor legislaþiei în vigoare.
accizabile care sunt finite, produse sau primite în
antrepozitele fiscale ºi expediate din antrepozitele fiscale,
Obligaþiile antrepozitarului autorizat la care sã fie în mãsurã sã prezinte evidenþele
corespunzãtoare, la cererea formulatã de autoritãþile
Potrivit legislaþiei fiscale orice antrepozitar autorizat are fiscale;
obligaþia de a îndeplini urmãtoarele cerinþe: Sã þinã un sistem riguros ºi corespunzãtor de evidenþã,
- sã depunã la autoritatea fiscalã competentã, dacã se pe baza documentelor de contabilitate, a stocurilor din
considerã necesar, o garanþie, în cazul producþiei, antrepozitul fiscal, inclusiv un sistem de administrare, din
transformãrii ºi deþinerii de produse accizabile, precum ºi punct de vedere atât contabil cât ºi de securitate al
o garanþie obligatorie pentru circulaþia acestor produse, în acestora ;
condiþiile stabilite prin norme; Sã asigure ºi sã permitã accesul autoritãþilor fiscale
competente în orice zonã a antrepozitului fiscal, în orice
1) Pentru circulaþia produselor accizabile garanþia se moment în care antrepozitul fiscal este în exploatare ºi în
constituie numai pentru produsele aflate în regim orice moment în care antrepozitul fiscal este deschis
suspensiv, care se deplaseazã în situaþiile stabilite de pentru primirea sau expedierea produselor;
prevederile art. 187 ºi 191 din Codul fiscal.
2) Prin excepþie de la prevederile paragrafului anterior, Sã prezinte produsele accizabile pentru a fi supuse
nu se constituie garanþie pentru produsele accizabile care inspecþiei de cãtre autoritãþile fiscale competente, la
circulã în regim suspensiv de la un antrepozit fiscal la alt cererea acestora;
antrepozit fiscal ale aceluiaºi antrepozitar autorizat. Sã asigure obligatoriu, în mod gratuit, pentru
desfãºurarea activitãþilor de control, un birou în incinta
Obligaþia de a lua mãsuri prin care sã instaleze ºi sã antrepozitului fiscal, la cererea autoritãþilor fiscale
menþinã încuietori, sigilii, instrumente de mãsurã sau alte competente;
instrumente similare adecvate, necesare asigurãrii Sã cerceteze ºi sã raporteze cãtre autoritãþile fiscale
securitãþii produselor accizabile amplasate în cadrul competente datele ºi informaþiile legate de orice pierdere,

28
www.CDc.RezonRomania.net decembrie, 2005, nr. 4 (4)
Expert Contabil

lipsã sau neregularitate constatate cu privire la produsele 290/2002 privind organizarea ºi funcþionarea unitãþilor de
accizabile; cercetare-dezvoltare din domeniile agriculturii, silviculturii,
Sã ia mãsuri ºi sã înºtiinþeze autoritãþile fiscale industriei alimentare ºi a Academiei de ªtiinte Agricole ºi
competente cu privire la orice acþiuni tehnice ºi Silvice "Gheorghe Ionescu-Siseºti", cu modificãrile ºi
organizatorice de extindere sau modificare propusã a completãrile ulterioare.
structurii antrepozitului fiscal, precum ºi a modului de 4) în acelaºi timp, în cazul antrepozitelor fiscale cu
operare în acesta, care poate afecta nivelul cuantumului obiectul de activitate producþia de alcool etilic,
garanþiei constituite potrivit primului paragraf; antrepozitarii autorizaþi sunt obligaþi sã deþinã în
proprietate toate instalaþiile ºi echipamentele necesare
1) Sã aducã la cunoºtinþã autoritãþii fiscale competente desfãºurãrii activitãþii, inclusiv sã fie dotaþi cu mijloace de
toate informaþiile legate de orice modificare adusã datelor mãsurare - contoare - avizate de Biroul Român de
iniþiale prezentate în baza cãrora a fost emisã la cererea Metrologie Legalã, cu ajutorul cãrora sã se asigure
depusã, autorizaþia de antrepozit fiscal, în termen de 15 determinarea cantitãþii de alcool, precum ºi mijloace de
zile de la data înregistrãrii modificãrii produse; mãsurare legalã pentru determinarea concentraþiei
2) Antrepozitul autorizat trebuie sã depunã pentru alcoolice necesare pentru fiecare produs, în parte.
producþia de alcool, distilate ºi bãuturi alcoolice distilate la 5) De subliniat cã în cazul cazanelor deþinute de
autoritatea fiscalã competentã certificatul ISO 9001, în gospodãriile individuale ale populaþiei care produc prin
condiþiile stabilite de legislaþia în vigoare. Totodatã trebuie procesul tehnologic tradiþional þuicã ºi rachiuri din fructe, în
fãcutã precizarea cã în acest sens toate antrepozitele cazul producþiei destinate sistemului existent de vânzare,
fiscale de alcool, distilate ºi bãuturi alcoolice distilate sunt trebuie sã fie litrate ºi dotate cu vase litrate de organele
obligate sã depunã la autoritatea fiscalã centralã abilitate de Biroul Român de Metrologie Legalã ca
certificatul ISO 9001, în termen de 12 luni de la data organism specializat, precum ºi cu mijloace de mãsurare
obþinerii autorizaþiei. legalã a concentraþiei alcoolice a produselor obþinute.
6) Orice antrepozitar autorizat are obligaþia deþinerii
- sã se conformeze cu alte cerinþe impuse prin norme autorizaþiei de mediu.

1) În baza prevederilor legislaþiei fiscale antrepozitarii


autorizaþi trebuie sã deþinã un sistem computerizat de
Regimul de transfer al autorizaþiei
evidenþã a tuturor produselor aflate în antrepozite, inclusiv
Important de subliniat este faptul cã autorizaþiile sunt
a celor intrate sau ieºite, a celor pierdute prin deteriorare,
emise numai pentru antrepozitarii autorizaþi numiþi iar
spargere, furt, precum ºi a accizelor aferente acestor
acestea nu sunt transferabile.
categorii de produse. Trebuie precizat cã în cazul
antrepozitelor fiscale de producþie pentru alcool etilic,
În situaþia în care are loc vânzarea locului sau a
sistemul menþionat trebuie sã asigure ºi evidenþa tuturor
afacerii, autorizaþia, potrivit legii, nu va fi transferatã în mod
materiilor prime care au fost introduse în fabricaþie, inclusiv
automat noului proprietar. În acest caz noul posibil
a semifabricatelor care se aflã în procesul de producþie.
antrepozitar autorizat trebuie sã depunã o cerere de
2) Ca o cerinþã obligatorie, în cazul antrepozitelor
autorizare.
fiscale de producþie de alcool etilic ca materie primã ºi al
celor de producþie de bãuturi alcoolice care sunt obþinute
Prin acþiunea de vânzare a afacerii în înþelesul
exclusiv din procesul tehnologic de prelucrare a acestui
prezentului titlu, se înþelege în mod cert schimbarea
alcool, antrepozitarii autorizaþi sunt obligaþi sã deþinã în
acþionarilor/asociaþilor majoritari ai persoanei juridice
proprietate clãdirile ºi sã deþinã sau sã aibã drept de
autorizate ca antrepozitar, indiferent de modul de
folosinþã a terenului pe care se desfãºoarã aceastã
organizare ºi de forma de proprietate a acestuia.
activitate. Documentele care trebuie sã ateste deþinerea
efectivã în proprietate a clãdirilor, precum ºi deþinerea în
proprietate sau în folosinþã a terenurilor sunt: Revocarea ºi anularea autorizaþiei
- în situaþia clãdirilor, extrasul de carte funciarã însoþit În conformitate cu prevederile legislaþiei fiscale
de copia titlului de proprietate sau, dupã caz, a procesului- autoritatea fiscalã competentã poate revoca autorizaþia
verbal de recepþie ºi punere în funcþiune, în situaþia în care pentru un antrepozit fiscal numai în urmãtoarele situaþii:
acestea au fost construite în sistem de regie proprie;
- în cazul terenurilor, extrasul de carte funciarã însoþit - în cazul unui antrepozitar autorizat, persoanã fizicã,
de copia titlului de proprietate sau a actului care atestã dacã:
dreptul de folosinþã sub orice formã legalã.
- persoana a decedat;
3) Ca reglementãrile în acest domeniu sã fie stricte, - persoana în cauzã a fost condamnatã printr-o
trebuie fãcutã menþiunea cã nu intrã sub incidenþa hotãrâre judecãtoreascã definitivã, în România sau într-un
prevederilor primelor douã alineate unitãþile de cercetare- stat strãin, pentru evaziune fiscalã sau orice altã faptã
dezvoltare organizate potrivit reglementãrilor Legii nr. penalã prevãzutã la art. 180 lit. d) din Codul Fiscal;

29
decembrie, 2005, nr. 4 (4) www.CDcor.RezonRomania.net
Expert Contabil

- activitatea desfãºuratã se gãseºte, din punct de decizia de suspendare, revocare sau anulare a autorizaþiei
vedere juridic, în situaþie de faliment sau lichidare. de antrepozit fiscal, atunci, potrivit legii, efectul deciziei se
suspendã pânã la soluþionarea cazului.
- în cazul unui antrepozitar autorizat, care este
persoanã juridicã, dacã: Prin depunerea unei înºtiinþãri în scris la autoritatea
fiscalã competentã, cu minimum 60 de zile înaintea datei
- referitor la persoana juridicã a fost iniþiatã în instanþã
când renunþarea produce efecte, antrepozitarul autorizat
o procedurã de faliment sau de lichidare;
- unul dintre administratorii persoanei juridice a fost poate renunþa la autorizaþia pentru un antrepozit fiscal.
condamnat de instanþã printr-o hotãrâre judecãtoreascã Atunci când se solicitã anularea autorizaþiei, cererea
definitivã, în România sau într-un stat strãin, pentru pentru eliberarea unei noi autorizaþii poate fi depusã numai
evaziune fiscalã sau orice altã faptã penalã prevãzutã la dupã trecerea unei perioade de cel puþin 5 ani de la data
art. 180 lit. e) din Codul Fiscal; anulãrii.

- pe durata unei perioade continue de minimum 6 luni, În cazul revocãrii autorizaþiei, cererea pentru eliberarea
cantitatea de produse accizabile depozitatã în antrepozitul unei noi autorizaþii poate fi depusã numai dupã trecerea
fiscal este mai micã decât cantitatea prevãzutã în norme, unei perioade de cel puþin 6 luni de la data revocãrii.
conform art. 180 lit. a) din Codul Fiscal.
În situaþia în care antrepozitarii autorizaþi, cãrora le-a
De reþinut cã autoritatea fiscalã competentã anuleazã
autorizaþia emisã pentru un antrepozit fiscal, atunci când fost suspendatã, revocatã sau anulatã autorizaþia ºi care la
aceasta constatã cã i-au fost aduse la cunoºtinþã informaþii data suspendãrii, revocãrii ori anulãrii autorizaþiei deþin
inexacte sau incomplete în legãturã cu autorizarea stocuri de produse accizabile, pot valorifica produsele
antrepozitului fiscal, precum ºi în cazul în care s-a înregistrate în stoc -materii prime, semifabricate, produse
pronunþat o hotãrare definitivã ºi irevocabilã pentru finite - numai cu acordul autoritãþii fiscale competente, în
sãvârºirea unor infracþiuni la regimul produselor accizabile. condiþiile prevãzute de norme.
Tot autoritatea fiscalã competentã revocã sau, dupã
caz, anuleazã autorizaþia pentru un antrepozit fiscal, dacã 1) Mãsura suspendãrii, revocãrii sau anulãrii
antrepozitarul autorizat nu respectã oricare dintre cerinþele autorizaþiilor în toate situaþiile, cu excepþia celei prevãzute
prevãzute la art. 183 din Codul Fiscal.
la art. 244 din Codul fiscal se va dispune numai de cãtre
comisia care este instituitã în cadrul autoritãþii fiscale
În acelaºi timp la propunerea organelor de control,
autoritatea fiscalã competentã poate lua mãsuri de a centrale, în baza actelor de control emise de organele de
suspenda autorizaþia pentru un antrepozit fiscal în specialitate, prin care s-a verificat ºi s-au constatat
urmãtoarele condiþii: încãlcãri ale prevederilor legale.
- suspendarea pe o perioadã de 1-6 luni, în cazul în 2) În termen de douã zile lucrãtoare de la finalizare
care s-a constatat sãvârºirea uneia dintre faptele actele de control vor fi înaintate comisiei instituite în cadrul
contravenþionale ce atrag suspendarea autorizaþiei; autoritãþii fiscale centrale, care va analiza faptele
- suspendarea pânã la soluþionarea definitivã a cauzei constatate ºi propunerea organului de control pe baza
penale în cazul în care a fost înregistratã o sesizare cãrora se va dispune mãsura necesarã.
penalã referitoare la faptele incriminate ca infracþiuni la 3) În urma deliberãrilor decizia comisiei instituite în
regimul produselor accizabile.
cadrul autoritãþii fiscale centrale va fi comunicatã atât
antrepozitarului autorizat sancþionat cât ºi organului fiscal
În situaþia în care autoritatea fiscalã competentã
hotãrãºte suspendarea, revocarea sau anularea teritorial.
autorizaþiei de antrepozit fiscal, aceasta va trimite cãtre 4) Este important de precizat cã din punct de vedere
antrepozitarul deþinãtor al autorizaþiei mai întâi o notificare legal în situaþia suspendãrii autorizaþiei, aceasta atrage
cu privire la aceastã decizie. dupã sine suspendarea activitãþii ºi, dupã caz, aplicarea
sigiliilor pe instalaþiile de producþie, operaþiune care va fi
Dacã în urma notificãrii primite antrepozitarul autorizat efectuatã numai de organul fiscal teritorial în a cãrui razã
se considerã nemulþumit poate contesta decizia de îºi desfãºoarã activitatea antrepozitarul autorizat.
suspendare, revocare sau anulare a autorizaþiei pentru un 5) Trebuie reþinut faptul cã antrepozitarii autorizaþi a
antrepozit fiscal, potrivit prevederilor legislaþiei în vigoare. cãror autorizaþie a fost suspendatã, revocatã sau anulatã
pot sã valorifice toate produsele înregistrate în stoc -
1) Decizia de suspendare, revocare sau anulare a
materii prime, semifabricate, produse finite - numai cu
autorizaþiei de antrepozit fiscal rãmasã definitivã iºi
produce efecte de la data comunicãrii. acordul comisiei care este instituitã în cadrul autoritãþii
2) Este de precizat faptul cã în situaþia în care fiscale centrale.
antrepozitarul autorizat considerat nemulþumit contestã Andrei Dragomir - expert contabil

30
www.CDc.RezonRomania.net decembrie, 2005, nr. 4 (4)
Expert Contabil

Rãspunsul la întrebarea dumneavoastrã


ÎNTREBARE - Iolanda Ban 4311 "Contribuþia unitãþii = 423 "Personal- ajutoare
"Se colecteazã TVA în cazul în care se scot din la asigurãrile sociale" materiale datorate"
gestiune pe bazã de bonuri de consum mã