AUDIT ȘI CONTROL INTERN APROFUNDAT Lect. Univ. Dr.

LAPTEȘ RAMONA

CURS 13

3.3.3. Examinarea situațiilor financiare anuale

Standardul Internațional de Audit (ISA) 510, Misiuni de audit inițiale-solduri
inițiale reglementează procedurile și principiile fundamentale, dar și modul lor de
aplicare în ceea ce privește soldurile de deschidere în cazul primului audit efectuat la o
entitate sau atunci când situațiile financiare ale exercițiului financiar precedent au fost
auditate de către un alt auditor financiar.
În misiunile inițiale de audit, auditorul financiar trebuie să găsească elemente
probante suficiente și adecvate care să îi permită să se asigure asupra faptului că:
- soldurile de deschidere nu conțin anomalii care să aibă o influență
semnificativă asupra situațiilor financiare ale exercițiului în curs;
- soldurile de închidere ale exercițiului precedent au fost corect preluate sau,
în cazuri deosebite, au fost ajustate retroactiv;
- politicile de închidere a conturilor și metodele de evaluare folosite au fost
aplicate în mod constant sau modificarea acestora a fost corect înregistrată
și descrisă în notele explicative.
Atunci când situațiile financiare ale exercițiului precedent au fost auditate de
către un alt auditor, auditorul financiar actual poate găsi elemente probante examinând
dosarele de lucru ale auditorului precedent. În acest caz, noul auditor va evalua
competența profesională și independența auditorului precedent. Dacă raportul de audit
al exercițiului precedent a fost calificat, auditorul va acorda o atenție particulară, în
timpul exercițiului în curs, faptelor care au stat la originea opiniei calificate exprimată
de către auditorul precedent. Dacă situațiile financiare precedente nu au fost auditate sau
auditorul financiar nu este satisfăcut de rezultatul aplicării procedurilor auditorului
precedent, acesta va pune în lucru alte proceduri, astfel:
 pentru activele și datoriile pe termen scurt, este posibil să se obțină
elemente probante prin punerea în lucru a procedurilor pentru exercițiul
financiar în curs. În cazul stocurilor, pot fi aplicate proceduri
complementare pornind de la inventarierea spontană și compararea cu
soldul de deschidere pe baza ecuației: Si = Sf - I + E (Si = stoc inițial; Sf =
stoc final; I= intrări și E = ieșiri);
 pentru activele și datoriile pe termen lung, auditorul va examina
documentele care justifică soldurile de deschidere; se pot obține informații
și prin confirmarea soldurilor de deschidere.
Dacă prin aplicarea procedurilor menționate nu se obțin elemente probante
suficiente și adecvate cu privire la soldurile de deschidere, auditorul trebuie să emită o
opinie cu rezerve sau se va afla în imposibilitatea de a emite o opinie de audit.
Obiectivele principale ale examinării de ansamblu a situațiilor financiare constau
în verificarea dacă elementele componente:

1
AUDIT ȘI CONTROL INTERN APROFUNDAT Lect. Univ. Dr. LAPTEȘ RAMONA

 sunt coerente, ținând cont de cunoașterea generală a entității, sectorul de

activitate şi mediul social-economic în care acționează;
 sunt respectate toate principiile generale de raportare financiară şi
reglementările în vigoare;
 țin cont de evenimentele posterioare datei de închidere a exercițiului
financiar;
 prezintă o imagine clară şi completă a poziției financiare și a
performanțelor entității auditate.
Tehnicile de examinare a situațiilor financiare se sprijină pe procedurile analitice
prevăzute de ISA 520, Proceduri analitice și, în mod deosebit, pe:
 stabilirea unor rate sau indicatori de analiză financiară şi compararea lor cu
datele din exercițiile financiare precedente şi din sectorul de activitate al
entității;
 comparații între informațiile din situațiile financiare şi datele anterioare,
posterioare şi previzionate ale entității sau ale altor companii similare;
 comparații procentuale ale cifrei de afaceri şi ale diferitelor posturi din
contul de profit și pierdere.
Acest examen analitic asupra situațiilor financiare permite actualizarea și
controlul concluziilor formulate în timpul examenului analitic efectuat în etapele
anterioare ale misiunii de audit financiar.
În cadrul activității de examinare a situațiilor financiare, auditorul financiar
trebuie să verifice respectarea anumitor reguli generale şi reguli particulare.
Reguli generale
Auditorul financiar trebuie să se asigure de respectarea anumitor cerințe, care se
referă la:
- respectarea principiului prudenței şi a principiului continuității activității; în
situația încetării totale sau parțiale a activității, auditorul va ține cont de
incidențele previzibile la închiderea exercițiului financiar;
- aplicarea principiului contabilității de angajamente, ocazie cu care se verifică
dacă cheltuielile şi veniturile exerciţiului financiar au fost înregistrate corect;
- întocmirea sub formă comparativă a bilanțului şi menținerea metodelor de
evaluare şi prezentare în notele explicative;
- evaluarea separată a activelor şi datoriilor, fără compensări;
- concordanța bilanțului de deschidere cu cel de închidere a exercițiului
financiar;
- verificarea fiecărui cont, a credibilităţii componentelor sale şi a soldului final;
- compararea valorilor contabile cu cele de inventar şi aprecierea credibilității
lor.
Reguli particulare – auditorul financiar verifică respectarea unor cerințe și
corelații, care vizează fiecare componentă a situațiilor financiare.

2
AUDIT ȘI CONTROL INTERN APROFUNDAT Lect. Univ. Dr. LAPTEȘ RAMONA

3.4. Concluziile auditorului și întocmirea raportului de audit

Potrivit Standardului Internațional de Audit (ISA) nr. 700, Formularea unei
opinii și raportarea cu privire la situațiile financiare, raportul întocmit de către
auditorii financiari la finalizarea misiunii de audit trebuie să conțină, în scris, o
exprimare clară a opiniei asupra situațiilor financiare, abordate ca un tot unitar.
Raportul de audit trebuie să respecte următoarea structură:
 titlul raportului de audit;
 paragraful introductiv;
 paragraful privind întinderea şi natura lucrărilor de audit;
 paragraful referitor la opinii;
 data raportului de audit;
 adresa auditorului financiar;
 semnătura auditorului financiar.
Tipurile de opinii exprimate de către auditorii financiari
Auditorul trebuie să opteze pentru una dintre următoarele variante de exprimare a
opiniilor de audit:
a) Opinia fără rezerve - este exprimată atunci când auditorul financiar a
obținut o asigurare rezonabilă asupra faptului că, toate informațiile semnificative incluse
în posturile din situațiile financiare au fost prelucrate şi sistematizate după o metodă
acceptabilă şi permanentă, conform normelor legale;
b) Opinia cu rezerve - este formulată atunci când misiunea de audit nu poate
conduce la exprimarea unei opinii fără rezerve, dar limitele existente cu privire la
întinderea misiunii şi neconcordanțele cu conducerea entității nu impun o opinie
contrară;
c) Opinia contrară - se exprimă atunci când neînțelegerile cu conducerea
entității sunt semnificative şi au o incidență importantă asupra situațiilor financiare, care
sunt incomplete, nesincere și înșelătoare.
d) Imposibilitatea de a exprima o opinie de audit - apare atunci când
limitarea întinderii lucrărilor de audit sau incertitudinile sunt de așa natură încât
auditorul nu poate formula o opinie asupra situațiilor financiare.
În cele ce urmează, prezentăm exemple de circumstanțe care pot conduce la o
altă opinie decât cea „fără rezerve”:
1. Limitarea întinderii lucrărilor de audit
În această situație, anumite proceduri şi tehnici necesare colectării elementelor
probante sunt imposibil de folosit. Limitările pot fi impuse de:
 situația în care contractul de audit s-a semnat după efectuarea inventarierii
entității şi auditorul nu a fost în măsură să asigure observarea directă asupra
etapelor inventarierii. O altă situație este aceea în care registrele contabile
prezintă nereguli, etc.;
 neajunsurile sistemului de controlul intern, realitate care determină renunțarea
la sondaje şi impune un control exhaustiv.
3
AUDIT ȘI CONTROL INTERN APROFUNDAT Lect. Univ. Dr. LAPTEȘ RAMONA

2. Dezacordul cu conducerea entității

Cauzele acestei situații sunt numeroase şi printre ele se numără:
 refuzul conducerii de a aplica anumite principii sau procedee contabile;
 neacceptarea solicitării de a primi confirmări din partea terților;
 refuzul de a pune la dispoziția auditorului informațiile necesare, etc.
3. Incertitudinile asupra estimărilor contabile se datorează lipsei de informații
asupra:
- cuantificărilor din situațiile financiare anuale;
- riscurilor şi deprecierilor;
- perspectivelor de continuare a activității.

Raportul de audit se poate întocmi în două variante:

 modelul simplificat, care este destinat utilizatorilor externi;
 modelul în formă dezvoltată, care este destinat conducerii entității.