UNIVERSITATEA „ŞTEFAN CEL MARE” SUCEAVA

Facultatea de Ştiinţe Economice şi Administraţie Publică

Pentru aplicaţii vezi seminarii

CONTABILITATE FINANCIARĂ

Prof. univ. dr.

Prof. univ. dr.ELENA HLACIUC

2020-2021

1
 CUPRINS
PARTEA I

CAPITOLUL 1 CONŢINUTUL ŞI OBIECTIVELE CONTABILITĂŢII FINANCIARE

1.1. Definiţia,obiectul şi trăsăturile contabilităţii financiare
1.2. Normalizarea, armonizarea, convergenţa , conformitatea şi
reglementarea în contabilitatea românească
1.3. Obiectivele şi răspunderea privind organizarea şi conducerea contabilităţii financiare
1.4. Structura sistemului românesc de normalizare contabilă

CAPITOLUL 2 CONTABILITATEA CAPITALURILOR

2.1. Definiţii, forme şi structuri privind capitalurile
2.2. Evaluarea capitalului social al entităţilor economice
2.3. Organizarea contabilităţii capitalurilor
2.4. Contabilitatea constituirii şi modificării capitalului social
2.5. Contabilitatea primelor de capital
2.6. Contabilitatea rezervelor din reevaluare
2.7. Contabilitatea rezervelor constituite din profit şi alte resurse
2.8. Contabilitatea rezervelor din conversie
2.9. Contabilitatea acţiunilor proprii
2.10. Contabilitatea rezultatului reportat
2.11. Contabilitatea rezultatului exerciţiului financiar şi repartizarea profitului
2.12. Contabilitatea câştigului sau pierderii legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu
gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii
2.13. Contabilitatea provizioanelor
2.14. Contabilitatea împrumuturilor şi datoriilor asimilate capitalului
2.14.1. Contabilitatea împrumuturilor din emisiunea de obligaţiuni
2.14.2. Contabilitatea creditelor bancare pe termen lung
2.14.3. Contabilitatea datoriilor ce privesc imobilizările financiare
2.14.4. Contabilitatea altor împrumuturi şi datorii asimilate
2.15. Leasingul – metodă de finanţare prin transmiterea dreptului de utilizare asupra activelor
2.15.1. Contabilitatea principalelor operaţiuni în cazul leasingului financiar
2.15.2. Contabilitatea principalelor operaţiuni în cazul leasingului operaţional
CAPITOLUL 3 CONTABILITATEA ACTIVELOR IMOBILIZATE
3.1. Conţinutul, evaluarea, recunoaşterea şi clasificarea activelor imobilizate
3.2. Organizarea contabilităţii activelor imobilizate
3.3. Contabilitatea imobilizărilor necorporale
3.3.1. Contabilitatea cheltuielilor de constituire imobilizate
3.3.2. Contabilitatea cheltuielilor de dezvoltare imobilizate
3.3.3. Contabilitatea concesiunilor, brevetelor, licenţelor, mărcilor comerciale şi a altor drepturi şi
valori similare
3.3.4. Contabilitatea fondului comercial
3.3.5. Contabilitatea altor imobilizări necorporale
3.4. Contabilitatea imobilizărilor corporale
3.4.1. Conţinut, structuri şi concepte specifice imobilizărilor corporale
3.4.2. Evaluarea, reevaluarea, cheltuieli ulterioare, cedarea şi casarea imobilizărilor corporale
3.4.3. Contabilitatea terenurilor
3.4.4. Contabilitatea construcţiilor, instalaţiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor,
plantaţiilor, mobilierului, aparaturii birotice şi altor active corporale
3.4.5. Contabilitatea investiţiilor imobiliare
3.4.6. Contabilitatea activelor corporale de exploatare şi evaluare a resurselor minerale
3.4.7. Contabilitatea activelor biologice productive
3.5. Contabilitatea amortizării imobilizărilor
3.5.1. Definiţii, reglementări şi regimuri de amortizare a imobilizărilor
3.5.2. Reflectarea în contabilitate a amortizării imobilizărilor

2
 3.6. Contabilitatea imobilizărilor în curs de aprovizionare
3.7 Contabilitatea imobilizărilor în curs şi a avansurilor pentru imobilizări

3.7.1. Contabilitatea imobilizărilor necorporale în curs şi a avansurilor

3.7.2. Contabilitatea imobilizărilor corporale în curs şi a avansurilor
3.8. Contabilitatea imobilizărilor financiare
3.9 Contabilitatea ajustărilor pentru depreciere sau pierderea de valoare a imobilizărilor

CAPITOLUL 4 CONTABILITATEA STOCURILOR ŞI A PRODUCŢIEI ÎN CURS DE EXECUŢIE

4.1. Definiţia, caracteristicile şi principalele structuri ale stocurilor
4.2. Înregistrarea, costul şi evaluarea stocurilor în contabilitate
4.3. Metode de evidenţă sintetică şi analitică a stocurilor
4.3.1. Metode de evidenţă sintetică şi contabilizare a stocurilor
4.3.2. Metode de evidenţă analitică a stocurilor
4.4. Organizarea contabilităţii stocurilor şi a producţiei în curs de execuţie
4.5. Contabilitatea materiilor prime şi a materialelor
4.6 Contabilitatea stocurilor în curs de aprovizionare
4.7. Contabilitatea producţiei în curs de execuţie
4.8. Contabilitatea produselor
4.9. Contabilitatea stocurilor aflate la terţi
4.10. Contabilitatea activelor biologice de natura stocurilor şi produse agricole
4.11. Contabilitatea mărfurilor şi a diferenţelor de preţ la mărfuri
4.12. Contabilitatea ambalajelor
4.13 Contabilitatea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor şi a producţiei în curs de execuţie
4.14. Achiziţii şi vânzări de stocuri cu reduceri de preţ

3
INTRODUCERE

Analiştii economici, specialiştii în domeniu şi nu în ultimul rând oamenii de afaceri riguroşi, recunosc fără
echivoc rolul important al contabilităţii zilelor noastre în luarea deciziilor la nivel micro şi macroeconomic.
Contabilitatea financiară denumită şi generală asigură înregistrarea cronologică şi sistematică, prelucrarea,
publicarea şi păstrarea informaţiilor cu privire la poziţia financiară, performanţa financiară şi fluxurile trezorerie, atât
pentru cerinţele interne, cât şi în relaţiile cu investitorii prezenţi şi potenţiali, angajaţii, creditorii, clienţii,
organismele statului şi cetăţenii.
Contabilitatea financiară, din România la început de mileniu trei este o contabilitate de angajamente.
Aceasta descrie circuitul patrimonial şi extrapatrimonial al entităţilor economice privit în totalitate şi structuralitate,
efectele evenimentelor şi a tranzacţiilor fiind recunoscute în momentul producerii lor şi nu pe măsură ce echivalentul
valoric este încasat sau plătit.

SCOPUL CURSULUI

Cursul de faţă oferă tuturor celor interesaţi un ghid teoretic şi aplicativ bazat pe cele mai recente standarde,
directive şi reglementări în domeniul contabilităţii, elementele prezentate în lucrare având în vedere reglementările
contabile conforme cu directivele europene prevăzute de legislaţia românească.
Prin demersul metodico – didactic lucrarea îşi propune să ofere tuturor celor interesaţi şi în primul rând,
studenţilor de la învăţământul la distanţă, cele mai eficiente modalităţi pentru înţelegerea şi aprofundarea
contabilităţii, dar în acelaşi timp să contribuie la formarea de priceperi şi deprinderi bazate pe raţionamente logice,
fundamentate pe concepte ştiinţifice şi experienţă practică.
Astfel, am nuanţat aspectele teoretico - conceptuale cu exemple, aplicaţii şi studii de caz, rezolvate de
profesionişti şi investitori cu experienţă în domeniul expertizei contabile, auditului financiar, evaluării şi consultanţei
fiscale.

OBIECTIVELE PRINCIPALE
Scopul principal al contabilităţii financiare constă în determinarea periodică, de regulă la închiderea
exerciţiului financiar a situaţiei patrimoniului şi al rezultatului exerciţiului.
Obiectivul principal al contabilităţii financiare constă astfel în furnizarea de informaţii sintetice privind
poziţia financiară, performanţele şi modificările poziţiei financiare.
Prin conţinutul conţinutul disciplinei am încercat să urmăresc astfel următoarele obiective conforme cu
programa analitică: prezentarea obiectului şi trăsăturilor contabilităţii financiare, prezentarea principiilor contabile ca
principale obiective ale contabilităţii financiare, conceptualizarea aspectelor legate de normă contabilă, normalizare,
reglementare şi armonizare contabilă, modul de organizare a contabilităţii capitalului, prezentarea valorilor de
evaluare a capitalului social, detalierea aspectelor cu privire la constituirea şi modificarea capitalului (creşterile şi
reducerile de capital), prezentarea distinctă a celor două categorii de capital propriu şi capital împrumutat,
organizarea contabilităţii activelor imobilizate cu evidenţierea aspectelor legate de evaluarea şi reevaluarea lor,
evidenţierea principalelor fluxuri de intrare şi ieşire a activelor imobilizate, prezentarea distinctă a deprecierii
reversibile sub forma ajustărilor de valoare şi a deprecierilor ireversibile, în situaţia aplicării metodelor de amortizare
a activelor imobilizate necorporale şi corporale, prezentarea fluxurilor informaţionale de stocuri, cu evidenţierea
distinctă a evaluării elementelor de stocuri în cele patru momente esenţiale, prezentarea contabilităţii decontărilor cu
terţii, prezentarea contabilităţii organizării trezoreriei, organizarea contabilităţii cheltuielilor şi veniturilor,reflectarea
contabilităţii operaţiilor în afara bilanţului, etapizarea lucrărilor premergătoare întocmirii situaţiilor financiare anuale,
precum şi rezentarea şi întocmirea situaţiilor financiare anuale.

4
 CAPITOLUL 1

CONŢINUTUL ŞI OBIECTIVELE CONTABILITĂŢII FINANCIARE

1.1. Definiţia, obiectul şi trăsăturile contabilităţii financiare

Normalizatorii din ţara noastră definesc contabilitatea ca fiind o „activitate specializată în măsurarea,
evaluarea, cunoaşterea, gestiunea şi controlul activelor, datoriilor capitalurilor proprii, precum şi a rezultatelor
obţinute de persoanele juridice şi fizice”.
În raport cu cele mai reprezentative culturi contabile contemporane: europeană şi anglo – saxonă, se disting
două concepte cu privire la organizarea contabilităţii: monist şi dualist.
Conceptul monist presupune existenţa unui singur circuit contabil, adică o singură contabilitate atât pentru
latura internă cât şi cea externă a activităţii întreprinderii.
Conceptul dualist are în vedere organizarea distinctă dar corelată a contabilităţii în cadrul a două circuite
(secţiuni): contabilitatea financiară (generală) şi contabilitatea de gestiune (managerială).
Contabilitatea financiară românească de la sfârşitul secolului al XX –lea şi începutul secolului al XXI-lea
este o contabilitate de angajamente ceea ce semnifică recunoaşterea evenimentelor şi tranzacţiilor la data producerii
lor şi nu la momentul încasării sau plăţii.
In mod concret, în contabilitatea financiară se evidenţiază într-o primă fază dreptul de creanţă al
furnizorului sau prestatorului corelată cu obligaţia sau datoria cumpărătorului de bunuri ori beneficiarului serviciilor
iar ulterior încasarea în contabilitatea creditorului (furnizorului) şi plata în contabilitatea debitorului (clientului) .
Obiectul contabilităţii financiare este reprezentat de reflectarea poziţiei financiare a performanţelor, a
fluxurilor de numerar , a modificărilor capitalului propriu, precum şi a elementelor extrabilanţiere inclusiv de
închidere şi deschidere a bilanţului.
Trăsăturile esenţiale ale contabilităţii financiare sunt :
-informaţia contabilă obţinută din contabilitatea financiară se adresează cea mai mare măsură utilizatorilor
externi reprezentaţi prin: investitori (acţionari), angajaţi, bănci, furnizori, clienţi, guvern şi organismele sale,
publicului (cetăţenilor)., dar şi managementului intern;
- se realizează după o schemă normalizată generală recomandată entităţilor de care autorităţile statului în
urma consultării organismelor profesionale (CECCAR);
- informaţiile furnizate sunt sintetizate, neconţinând detalii;
- conturile sintetice recomandate pentru reflectarea evenimentelor şi tranzacţiilor prevăzute prin Planul de
Conturi General, pot fi dezvoltate pe conturi analitice în funcţie de necesităţi.
- funcţiunea conturilor prezentată prin reglementări specifice (OMFP 1802/2014) nu este limitativă
evidenţiind doar modul de înregistrare contabilă a principalelor operaţiuni economico financiare; neconstituid bază
legală, ci numai referinţe pentru înregistrarea acestora.
Spaţiul de cunoaştere şi manifestare al contabilităţii financiare este reflectat de : companiile naţionale,
regiile autonome, societăţile comerciale, instituţiile publice, unităţile cooperatiste şi de credit, asociaţiile şi celelalte
persoane juridice şi fizice care desfăşoară activităţi comerciale. Acestea sunt denumite generic entităţi economice.

1.2. Normalizarea, armonizarea, convergenţa, conformitatea şi reglementarea în contabilitătea

românească

În procesul de tranziţie la economia de piaţă România şi-a căutat un drum propriu în implementarea şi
reglementarea contabilă. Până în anul 1990 România adoptase un sistem de contabilitate monist bazat pe o normare
excesivă. Începând cu anul 1994 s-a renunţat la sistemul contabil monist şi s-a adoptat sistemul dualist de sorginte
latino - europeană având la bază Planul Contabil General Francez.
Reforma în domeniul contabilităţii începută în anul 1991 prin adoptarea Legii contabilităţii, continuată prin
H.G. 704/1993, este consolidată odată cu adoptarea OMFP 403/1999, OMFP 94/2001, OMFP 306/2002, OMFP
1752/2005, OMFP 3055/2009, OMFP 1802/2014 prin care se promovează armonizarea cu Standardele
Internaţionale de Raportare Financiară şi conformitatea cu Directiva a IV a privind conturile anuale şi Directiva a VII
–a privind conturile consolidate a CEE şi OMFP (Ordinul Ministerului Finanţelor Publice) nr. 52 din 16 ianuarie
2012, privind principalele aspecte legate de întocmirea şi depunerea situaţiilor financiare anuale la unităţile teritoriale
ale Ministerulzui Finanţelor publice, publicat în Monitorul Oficial nr. 46 din 19 ianuarie 2012;
.

5
 Reformele realizate în domeniul contabilităţii după anul 1990 a determinat consacrarea unor concepte
specifice precum: normalizare, armonizare, convergenţă, conformitate, etc.
Normalizarea contabilă este procesul prin care se definesc concepte, principii generale şi norme contabile
bazate pe o terminologie precisă şi identică pentru toţi producătorii şi utilizatorii de informaţii contabile, aplicabile în
totalitate sau parţial la un ansamblu de ţări, de întreprinderi sau specialişti ai profesiei contabile.
Esenţa normalizării contabile o reprezintă elaborarea de norme (standarde) contabile, ca sistem de referinţă
pentru producţia de informaţii contabile şi validarea socială a situaţiilor financiare.
Obiectivele normalizării contabile sunt:
- elaborarea unei terminologii unitare şi a principiilor contabile generale;
- definirea şi caracterizarea informaţiilor prezentate în documentele de sinteză contabilă (situaţii financiare);
- stabilirea schemelor şi modelelor de prezentare a informaţiilor în situaţiile financiare;
- elaborarea planului de conturi şi a monografiei principalelor operaţii economice şi financiare;
- stabilirea principiilor de ţinere a contabilităţii.
Armonizarea contabilă este procesul prin care regulile sau normele naţionale diferite de la o ţară la alta
uneori divergente sunt perfecţionate pentru a fi comparabile şi a se da aceeaşi interpretare evenimentelor şi
tranzacţiilor.
Procesul de armonizare contabilă din România se realizează la două nivele:
- la nivel european prin implementarea Directivelor a –IV-a, a VII-a şi a VIII-a a CEE;
- la nivel internaţional în cazul entităţilor mari şi foarte mari prin implementarea Standardelor
Internaţionale de Raportare Financiară (IAS/IFRS).
Cele două abordări în domeniul armonizării au la bază doctrine şi practici diferite, bazate pe două culturi
contabile distincte: latino – europeană (continentală); anglo – saxonă.
Cultura contabilă latino – europeană creată şi promovată de ţări europene cu economie dezvoltată ca:
Franţa, Italia, Germania se caracterizează prin:
- orientarea prioritară spre apărarea intereselor statului;
- este puternic normată şi controlată prin reglementări care fac parte din aşa zisul plan de conturi general;
- aplică o contabilitate dualistă respectiv în două circuite (financiară şi de gestiune);
- imaginea fidelă este considerată drept obiectiv fundamental al contabilităţii realizată prin: conformitate,
regularitate şi sinceritate;
- informaţia contabilă este puternic influenţată de aspecte juridice.
Cultura contabilă anglo – saxonă, dezvoltată în special de Marea Britanie şi Statele Unite ale Americii, se
caracterizează prin:
- apărarea intereselor investitorului prin promovarea liberalismului economic;
- este mai puţin rigidă, fundamentându-se pe tradiţii şi cutume, fără existenţa unui plan contabil general
obligatoriu pentru toate entităţile;
- structurarea cheltuielilor şi a veniturilor se face după destinaţie (produs, secţie, servicii, etc.) şi nu după
conţinutul economic.
- imaginea fidelă este considerată ca un principiu esenţial;
- informaţia contabilă este dominată de principiul prevalenţei economicului asupra juridicului.
Convergenţa contabilă presupune focalizarea întregii activităţi contabile în aceeaşi direcţie, respectiv
întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare anuale în cadrul unei scheme unitare, normalizate care să prezinte
interes major pentru toţi utilizatorii informaţiilor contabile.
Finalitatea activităţii contabile este reprezentată de întocmirea la sfârşitul exerciţiului a situaţiilor financiare
anuale, acestea reprezentând ţinta în funcţie de care sunt efectuate lucrările contabile din cursul exerciţiului
financiar.
Convergenţa contabilă constă deci în orientarea întregii activităţi în direcţia producerii acelor informaţii care
să fie utile elaborării situaţiilor financiare şi care să cuprindă parametrii, variabile şi indicatori unitari pentru toate
entităţile economice.
Conformitatea în contabilitate are în vedere adaptarea (alinierea) reglementărilor naţionale în domeniu
contabilităţii la altele similare (ex. Directivele Europene) care conţin un grad mai mare de generalitate,
reprezentativitate şi acceptabilitate.
Reglementările româneşti actuale în domeniu contabilităţii au în vedere în primul rând conformitatea cu
Directivele CEE (a – IV-a şi a VII-a ) şi apoi armonizarea cu Standardele Internaţionale de Raportare Financiară şi
interpretările acestora.

6
 1.3. Obiectivele şi răspunderea privind organizarea şi conducerea contabilităţii financiare

Contabilitatea financiară denumită şi generală, reflectă patrimoniul şi rezultatele entităţilor economice

privite prin prisma relaţiilor cu terţii.
Prin intermediul acesteia statul realizează un control asupra modului de evaluare a elementelor patrimoniale
şi de determinare a rezultatelor financiare, impozitelor, taxelor şi contribuţiilor datorate de entităţi.
Obiectivele principale ale contabilităţii financiare sunt:
- întocmirea, prelucrarea şi păstrarea documentelor justificative şi a registrelor contabile ce reflectă
evenimentele şi tranzacţiile efectuate de entitate în decursul perioadei contabile ;
- înregistrarea cronologică şi sistematică a operaţiunilor, evenimentelor şi tranzacţiilor consemnate în
documentele justificative;
- evidenţa operativă a activelor, datoriilor, capitalurilor proprii, veniturilor , cheltuielilor şi rezultatelor
financiare ale entităţilor;
- organizarea, efectuarea şi valorificarea conform legii a rezultatelor evaluării şi inventarierii patrimoniului;
- gestionarea şi publicarea conform reglementărilor în vigoare a informaţiilor privind poziţia financiară,
performanţele financiare, fluxurile de trezorerie şi modificarea capitalurilor proprii (elaborarea situaţiilor
financiare), utile atât managementului intern cât şi pentru utilizatorii externi;
- analiza şi controlul informaţiilor prezentate în documentele justificative, registrele contabile şi situaţiile
financiare ale entităţilor;
- realizarea de estimaţii (previziuni) pe baza informaţiilor obţinute din contabilitate inclusiv elaborarea
bugetelor de venituri şi cheltuieli, stabilirea abaterilor (efectiv faţă de planificat) şi corecţiilor privind activitatea
viitoare.
Răspunderea pentru organizarea şi conducerea contabilităţii revine administratorului, ordonatorului de
credite sau altei persoane care are obligaţia gestionării entităţii.
Entităţile economice conduc contabilitatea de regulă în compartimente distincte conduse de către directorul
economic, contabilul şef sau o altă persoană împuternicită să îndeplinească această funcţie.
Contabilitatea poate fi condusă şi pe bază de contracte de prestări servicii în domeniul contabilităţii,
încheiate cu persoane fizice sau juridice autorizate, conform legii.

1.4. Structura sistemului românesc de reglementare şi normalizare contabilă

In ţările în care normele contabile sunt impuse în mod obligatoriu printr-o normă juridică, acestea
constituie dispozitivul de normalizare şi reglementare contabilă, format în principal din: legea contabilităţii, cadrul
contabil general (cadrul conceptual), reţeaua de norme sau standarde contabile, planul contabil general, principiile
contabile şi instituţia normalizării contabile.
Legea contabilităţii
Reglementează: organizarea şi conducerea contabilităţii, formatul şi conţinutul registrelor contabile
obligatorii (jurnal, cartea – mare, inventar), durata exerciţiului financiar (anul calendaristic), conţinutul şi formatul
situaţiilor financiare, categoriile de persoane care conduc contabilitatea în partidă simplă respectiv dublă şi alte
aspecte semnificative privind contabilitatea entităţilor persoane juridice şi fizice.
Cadrul contabil general
Cadrul contabil general este elaborat de Consiliul pentru Standarde Internaţionale de Raportare Financiară
cuprinzând conceptele şi principiile generale care alcătuiesc sistemul de referinţă pentru întocmirea şi prezentarea
informaţiilor în situaţiilor financiare pentru utilizatorii externi. Are calitatea de referenţial pentru elaborarea normelor
contabile şi instrument de coerenţă a principiilor, reglementărilor şi procedurilor contabile fără a fi considerat o
normă contabilă internaţională, acestea prevalând în faţa cadrului general.
Principalele domenii dezvoltate de cadrul contabil general sunt:
a) Obiectivul situaţiilor financiare reprezentat prin furnizarea de informaţii cu privire la poziţia financiară,
performanţele şi modificările acestora în decursul unui exerciţiu financiar utile unei game largi de utilizatori.
b) Utilizatorii informaţiilor din situaţiile financiare respectiv: investitori, angajaţi, creditori financiari şi
comerciali, furnizori, clienţi, guvern şi instituţiile sale, publicul şi nu în ultimul rând managementul entităţii
economice.
c) Recunoaşterea şi evaluarea elementelor prezentate în situaţiile financiare.

7
 Recunoaşterea are în vedere raţionamentul profesional în baza căruia elementele patrimoniale vor fi
cuprinse sau nu în situaţiile financiare în funcţie de anumite criterii ce au în vedere natura şi caracteristicile
elementelor.
Evaluarea presupune exprimarea monetară (valorică) a elementelor după anumite reguli (tratamente) ceea
ce permite însumare, centralizarea şi compararea informaţiilor.
9. d) Caracteristicile calitative ale informaţiilor din situaţiile financiare şi anume: Comparabilitatea,
verificabilitatea, oportunitatea si inteligibilitatea sunt caracteristici calitative care amplifica utilitatea
informatiilor relevante si reprezentate exact.
e) Conceptele de capital şi menţinere a capitalului fizic şi financiar.
Conceptul financiar corespunde opticii financiare a capitalului, conform căreia capitalul este sinonim cu
activele nete sau capitalul propriu (active minus datorii).
Conceptul fizic are ca reper capitalul permanent (capital propriu plus datorii pe termen lung) şi procesul de
reconstituire în plan fizic a capacităţii de exploatare , concretizat în puterea de reproducţie a capitalului în aşa fel
încât să se asigure înlocuirea activului imobilizat şi circulant.
Conceptul de menţinere a capitalului porneşte de la premisa că orice bază de evaluare folosită trebuie să
permită cel puţin menţinerea capacităţii de finanţare a capitalului, astfel spus profitul obţinut este real numai dacă
capitalul (fizic sau financiar) la sfârşitul exerciţiului este mai mare decât cel de la începutul exerciţiului.
Cadrul contabil general nu abordează în mod direct conceptul de imagine fidelă, însă ideile formulate
sugerează ca informaţiile din situaţiile financiare să redea o imagine reală şi corectă a poziţiei financiare,
performanţelor, fluxurilor de trezorerie şi modificările poziţiei financiare a unei entităţi.
Reţeaua de norme sau standarde contabile
Conform concepţiei anglo – saxone standardul contabil reprezintă o recomandare sau un ansamblu de
reguli care reglementează:
- evaluarea şi recunoaşterea în contabilitate;
- elaborarea şi prezentarea informaţiei contabile în situaţiile financiare.
În contabilitatea europeană termenul de standard are semnificaţie de normă sau data de referinţă. Fiecare
standard contabil este orientat către:
- un set de principii generale;
- o temă contabilă;
- un sector de activitate instituţionalizat.
Standardele contabile europene pot lua următoarele forme: directive, legi, ordonanţe, hotărâri de guvern,
regulamente emise de ministere şi aprobate de Guvern, amendamente la Planul de Conturi general, standarde sau
precizări emise de autoritatea guvernamentală; standarde, reglementări sau precizări emise de o agenţie
guvernamentală sau de alte autorităţi cum ar fi: Comisia pentru Valori Mobiliare sau Bursa de Valori; standarde
emise de un organism din sectorul particular care pot fi implementate prin lege sau alte mijloace şi instrucţiuni care
pot avea natură consultativă.
Dacă se are în vedere sfera de aplicare standardele pot fi: internaţionale, europene şi naţionale.
Standardele Internaţionale, reprezintă reguli contabile general valabile acceptate de statele lumii, capabile
să armonizeze în cât mai mare măsură standardele şi procedurile contabile utilizate de diverse ţări.
Acestea se concentrează pe aspecte esenţiale astfel încât să nu devină complicate, dificil de aplicat şi
adaptate la specificul contabilităţii fiecărei ţări.
Standardele europene sunt cunoscute sub denumirea de directive europene şi sunt elaborate de Uniunea
Europeană, fiind formalizate prin:
- Directiva a –IV-a a CEE privind conturile anuale;
- Directiva a -VII-a a CEE privind conturile consolidate;
- Directiva a –VIII-a care reglementează profesia contabilă liberă, orientată spre verificarea şi auditarea
situaţiilor financiare anuale.
Standardele naţionale sau locale, sunt elaborate de fiecare ţară în raport cu Standardele Internaţionale şi
directivele europene fiind un proces politico – ideologic, cultural şi strategic în cadrul căruia fiecare ţară îşi apără
interesele.
Planul contabil general
Planul contabil general reprezintă un sistem coerent al teoriilor şi doctrinelor care ghidează practica
contabilă la nivelul unei naţiuni, impus entităţilor prin reglementări exprese la recomandarea şi cu avizul
organismelor consultative în materie de normalizare contabilă.
Planul contabil cuprinde: terminologia specifică; planul de conturi general; reguli şi metode de: evaluare,
funcţionare a conturilor, întocmire şi prezentare a situaţiilor financiare, consolidare a conturilor, etc.

8
 Elementul de formalizare a planului contabil general este reprezentat prin planul de conturi general care este
un produs guvernamental fiind standardizat la nivel naţional; adică acelaşi pentru toţi operatorii economici.
Planul de conturi general delimitează sistemul de conturi şi fiecare cont în parte prin;
- simbol cifric (cod numeric) şi denumire;
- încadrare într-o clasă şi grupă în raport de un anumit criteriu de clasificare;
- conţinutul economic, funcţia contabilă şi corespondenţele cu alte conturi;
- monografia contabilă a principalelor operaţiuni economico – financiare.
Programul de dezvoltare al contabilităţii în România prevede adoptarea şi perfecţionarea Planului de
Conturi General în funcţie de necesităţi având în vedere Directivele europene, Cadrul contabil general, Standardele
Internaţionale de raportare financiară.
Principiile contabilităţii financiare
Principiile contabilităţii reprezintă elemente fundamentale, puncte de plecare esenţiale şi idei de bază, pe
care se fundamentează contabilitatea ca activitate specializată în măsurarea, evaluarea şi înregistrarea activelor,
datoriilor, veniturilor, cheltuielilor şi rezultatelor financiare ale unei entităţi economice.
Programul de dezvoltare al contabilităţii în România se fundamentează pe următoarele principii contabil
generale: continuităţii activităţii, prudenţei, permanenţei metodelor,independenţei exerciţiului, necompensării,
intangibilităţii, evaluării separate a elementelor de activ şi pasiv, prevalenţei economicului asupra juridicului;
pragului de semnificaţie.
Fiind o rezultantă a practicii, principiile contabile se modifică în permanenţă, trebuind adoptate şi aplicate în
raport cu obiectivele şi sfera de acţiune a contabilităţii.
Instituţia normalizării şi reglementării contabile
Pentru realizarea obiectivelor contabilităţii este necesară implicarea unei instituţii credibile, care să
faciliteze normalizarea şi reglementarea contabilă.
Aceasta poate fi de esenţă statală (o instituţie a statului), pragmatică (organism profesional) sau mixtă.
În ţara noastră instituţia normalizării şi reglementării contabile se identifică cu Ministerul Finanţelor
Publice, prin Direcţia de Reglementări Contabile.
În perspectivă se prevede creşterea rolului organismelor profesionale (ex. CECCAR) şi a Consiliului
Contabilităţii şi Raportării Financiare în cadrul procesului de normalizare şi reglementare contabilă.

Concepte şi cuvinte cheie prezentate: noţiunea de contabilitate financiară, conceptul monist şi dualist de
contabilitate, conceptele de normă contabilă, normalizare, reglementare, armonizare contabilă, convergenţă
contabilă, conformitate în contabilitate, directive europene, standarde internaţionale de contabilitate, principii
contabile, instituţia normalizării.

Întrebări recapitulative
1. Definiţi contabilitatea.
2. Definiţi şi prezentaţi trăsturile contabilităţii financiare.
3. Care este obiectivul principal al contabilităţii financiare ?
4. Enumeraţi obiectivele contabilităţii financiare.
5. Ce înţelegeţi prin contabilitate de angajamente?
6. Definiţi conceptele normalizare, armonizare, convergenţă şi conformitate în contabilitate.
7. Care sunt obiectivele normalizării contabile?
8. Caracterizaţi cultura contabilă latino – europeană şi cultura anglo – saxonă.
9. Cine răspunde pentru organizarea contabilităţii entităţilor economice şi cum poate fi condusă?
10. Care sunt elementele dispozitivului de normalizare şi reglementare contabilă?
11. Caracterizaţi Cadrul Contabil general.
12. Ce cuprinde reţeaua de norme şi standarde contabile?
13. Ce este şi ce cuprinde planul contabil general?
14. Enumeraţi principiile contabile generale.
15. Ce este instituţia normalizării şi reglementării contabile şi pin cine este reprezentată în România?

9
 CAPITOLUL 2 CONTABILITATEA CAPITALURILOR
2.1. Definiţii, forme şi structuri privind capitalurile

Capitalul reprezintă sursa de finanţare durabilă cu caracter stabil şi permanent al unei entităţi economice,
sub forma echivalentului valoric al resurselor investite de proprietari sau terţi pe termen lung delimitând
resursele(sursele) stabile de finanţare a activelor pe perioada mai mare de un an.
Elementele care dau expresia capitalului, nu au ca scop consumul ci mobilizarea durabilă pentru obţinerea
de bunuri, servicii, lucrări, etc. ce vor fi valorificate eficient şi astfel resursele de finanţare vor fi
suplimentate.Generic capitalul poate fi considerat ca averea, bogăţia sau sursa investită pentru producţie.
Stabilitatea capitalurilor ca surse de finanţare le atribuie caracterul de capitaluri permanente sau
angajamente, ce îmbracă următoarele forme:
- capitaluri proprii;
- capital împrumutat sau atras (datorii pe termen lung)
- provizioane.
a) Capitalul propriu
Este definit ca reprezentând dreptul acţionarilor (interesul rezidual) în activele intreprinderii după
deducerea tuturor datoriilor.
Capitalul propriu (Activul net) = Active – Datorii
contabil totale totale
În calitate de componentă de bază a capitalului, capitalul social corespunde acelei părţi din capitalul propriu
asigurat prin aportul direct în bani sau în natură al acţionarilor şi asociaţilor.
Acesta este divizat în acţiuni sau părţi sociale.
Acţiunile sunt titluri de valoare negociabile pe piaţa financiară ce reflectă un drept de proprietate într-o
societate de capitaluri (ex. SA).
Părţile sociale sunt titluri de valoare care nu se pot negocia pe piaţa financiară, exprimând de asemenea un
drept de proprietate în cazul sociatăţilor de persoane (ex. SRL).
Capitalul propriu (Cp) reprezintă una din structurile bilanţului contabil ce cuprinde următoare formă de
determinare :
Cp = Capitalul social (subscris nevărsat, vărsat şi patrimoniul regiei) + Prime de capital +Rezerve din
reevaluare + Rezerve –Acţiuni proprii + Câştiguri legate de instrumente de capitaluri proprii – Pierderi legate
de instrumente de capitaluri proprii + Profitul exerciţiului –Pierderea exerciţiului + Profit reportat –Pierdere
reportată –Repartizarea profitului
Capitalul propriu reprezintă resursele proprii ale entităţii, destinate finanţării durabile care dau dimensiunea
„gradului de sănătate” al întreprinderii.
Conceptele de bază pe care se fundamentează capitalul sunt:
- conceptul financiar, conform căruia capitalul este echivalent cu activul net al entităţii, reprezentând banii
investiţi sau puterea de cumpărare investită de asociaţi sau acţionari în capitalul întreprinderii;
- conceptul fizic, conform căruia capitalul exprimă capacitatea de exploatare a întreprinderii reprezentată
prin diverse unităţi de producţie specifice.
Abordarea uneia din cele două concepte se face ţinând cont de necesităţile utilizatorilor informaţiilor
contabile. Alegerea conceptului financiar se va face în cazul în care utilizatorii situaţiilor financiare sunt preocupaţi
de menţinerea puterii de cumpărare a capitalului investit, iar a conceptului fizic, în cazul în care preocupările
utilizatorilor sunt direcţionate spre menţinerea capacităţii de exploatare a întreprinderii.
b) Capitalul împrumutat sau atras (datoriile pe termen lung)
Reprezintă resursele externe atrase de la diverse persoane, altele decât investitorii, ce trebuie plătite într-o
perioadă mai mare de un an altele decât datoriile curente. Pentru acestea deţinătorul trebuie să plătească suplimentar
(dobânda) sau să îndeplinească o anumită prestaţie.
Din punct de vedere al eficienţei se consideră că deşi împrumuturile măresc datoriile entităţilor, ele pot
asigura o dezvoltare viitoare cu condiţia utilizării raţionale.
Capitalul împrumutat cuprinde următoarele componente:
- împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni;
- împrumuturile bancare pe termen lung (credite bancare pe termen lung);
- datoriile ce privesc imobilizările financiare;
- alte împrmuturi şi datorii asimilate ;

10
 -dobânzile aferente împrumuturilor şi datoriilor pe termen lung.
Analizând comparativ capitalul propriu şi capitalul împrumutat, prin prisma independenţei financiare a
firmei raportul dintre acestea trebuie să fie în favoarea celui propriu, adică :
capital propriu > capital împrumutat.
c) Provizioanele
Se constituie în baza principiului prudenţei, având ca obiect acoperirea unor datorii sau pierderi viitoare, a
căror natură este clar definită şi care la data evenimentului este probabil să existe sau este cert că vor exista, dar care
sunt incerte în ceea ce priveşte valoarea sau data la care vor apărea .
Provizioanele sunt reprezentate prin datorii probabile, incerte ca valoare şi exigibilitate fiind dispuse între
capitalul propriu şi datoriile pe termen lung, ca urmare a celor două situaţii extreme care pot interveni şi anume:
- când riscurile şi cheltuielile pentru care s-au constituit sunt nule, provizioanele pot fi asimilate capitalului
propriu;
- când riscurile şi cheltuielile sunt certe, provizioanele pot fi asimilate datoriilor pe termen lung (care vor fi
decontate pe parcursul mai multor exerciţii financiare).
Principalele categorii de provizioane ce pot fi constituite sunt:
- provizioanele pentru litigii;
- provizioanele pentru garanţii acordate clienţilor;
- provizioane pentru dezafectare imobilizări corporabile şi alte acţiuni similare legate de acestea;
- provizioane pentru restructurare.
- provizioane pentru pensii şi obligaţii similare;
- provizioane pentru impozite;
- alte provizioane.
Provizioanele nu trebuie confundate cu rezervele.
Provizioanele se constituie prin afectarea cheltuielilor nefiind dependente de rezultatul activităţii (profit
sau pierdere) iar când devin fără obiect, se anulează transferându-se la venituri.
Rezervele se constituie în principal pe seama profitului şi doar prin excepţie din alte surse fiind destinate
acoperirii pierderilor sau majorării capitalului, existenţa lor fiind condiţionată de existenţa profitului.
Provizioanele nu pot fi utilizate pentru ajustarea valorii activelor şi nu pot depăşi din punct de vedere
valoric sumele care sunt necesare stingerii obligaţiei curente la data bilanţului. De asemenea nu se recunosc
provizioanele pentru pierderi viitoare din exploatare

2.2. Evaluarea capitalului social al entităţilor economice

Evaluarea capitalului are în vedere principalele valori cu ajutorul cărora se exprimă capitalurile entităţilor
economice.Capitalul este reprezentat de capitalul social, patrimoniul regiei etc., în funcţie de forma juridică a entităţii
. Valorile la care exprimă capitalurile entităţilor economice sunt:
- Valoarea nominală (Vn), este dată de raportul dintre valoarea capitalului social şi numărul de acţiuni sau
părţi sociale.
V.N. = Capital social / Nr. de acţiuni
- Valoarea contabilă (Vc), (sau bilanţieră) a capitalului se calculează ca un raport între activul net contabil
şi numărul de acţiuni sau părţi sociale.
Ve = A net (Cp)
Nr. A (PS)
Activul net contabil = Activ total – Datorii – Active fictive
Contabilitatea analitica a capitalului se ţine pe acţionari sau asociaţi cu evidenţierea numărului şi valorii
nominale a acţiunilor sau părţilor sociale.
Contabilitatea analitică a capitalului se ţine pe acţionari sau asociaţi cu evidenţierea numărului şi valorii nominale a
acţiunilor sau părţilor sociale.
Exemplu : S.C. „X” prezintă următoarele date bilanţiere:
A P
Imobilizări corporale 5000 Capital social (Nr. acţ.1500) 6000
Stocuri 1000 Rezerve 500
Disponibilităţi băneşti 500 Furnizori 1500
Chelt. de constituire 1500
TOTAL A 8000 TOTAL P 8000
Să se determine valoarea nominală şi contabilă a acţiunilor.

11
 Cs 6000
Vn    4lei / act
NrAct 1500
CP
VC  ;
Nr.act
CP  A  D  (Im ob  Stocuri  Disp  Creante)  Furnizori 
 (5000  1000  500  1500)  5000
5000
VC   3,33lei / act
1500
- Valoarea de emisiun(VE), (cursul acţiunilor) este preţul care trebuie plătit de către cei care subscriu
acţiuni sau părţi sociale.
- Valoarea de piaţă(VP), este suma ce se obţine din vânzarea / sau se plăteşte la achiziţia unei acţiuni pe o
piaţă activă. Este preţul pe care investitorul este dispus să-l plătească pentru a achiziţiona o acţiune pe o piaţă liberă.
- Valoarea financiară (VF), exprimă achivalentul corespunzător capitalizării dividentului anual pe o
acţiune la o rată medie a dobânzii pe piaţă.
Vf = Dividentul distribuit pe acţiune
Rata medie a dobânzii pe piaţă
- Valoarea de randament (Vr), este valoarea corespunzătoare profitului net pe o acţiune care se poate
capitaliza în cursul exerciţiului având în vedere o rată medie a dobânzii de piaţă.
Vr = Divident distribuit pe acţiune + Cota parte din profit pe acţiune încorp în rezerve
Rata medie a dobânzii pe piaţă

2.3. Organizarea contabilităţii capitalurilor

Obiectivul principal al contabilităţii capitalurilor îl reprezintă cunoaşterea existenţei şi a mişcării

capitalurilor. Acesta poate fi defalcat pe mai multe obiective derivate:
- cunoaşterea curentă şi a evidenţa operativă a capitalurilor;
- evidenţierea corectă a capitalurilor şi înregistrarea corespunzătoare a acestora în contabilitate pe bază de
documente justificative;
- cunoaşterea permanentă a structurilor capitalului;
-utilizarea tuturor mijloacelor, căilor şi a procedurilor ce pot determina creşterea capitalului propriu;
- valorificarea eficientă a capitalurilor prin plasamente generatoare de câştiguri;
- conservarea şi dezvoltarea capitalului propriu;
- gestiunea corespunzătoare a datoriilor pe termen lung;
- evidenţierea şi delimitarea provizioanelor din sfera capitalurilor;
Documentele privind capitalurile consemnează: înfiinţarea, atestarea şi modificările care intervin în
structura acestora pe parcursul existenţei. Principalele documente de evidenţă a capitalurilor sunt:
- actul constitutiv care atestă înfiinţarea firmei, mărimea capitalului şi principalele drepturi şi obligaţii ale
asociaţilor sau acţionarilor;
- statutul societăţii, inclusiv actele care dovedesc modificarea acestuia;
- contractul de societate şi actele adiţionale;
- codul fiscal;
- certificatul de înmatriculare, la Registrul Comerţului;
- codul unic de înmatriculare;
- chitanţa;
- factura;
- foaia de vărsământ;
- contracte de vânzare-cumpărare;
- procese verbale de predare-primire;
- extrase de cont bancar;
- prospecte de emisiune pentru acţiuni şi obligaţiuni;
- contracte de fuziune şi prospecte de fuziune;

12
 - contracte de concesiune;
- contracte de împrumut bancar;
- rapoarte de evaluare.
Evidenţa operativă a capitalurilor se asigură cu ajutorul „Registrului acţionarilor şi asociaţilor”. Acesta ţine
evidenţa acţiunilor sau părţilor sociale, nominal pe fiecare acţionar şi asociat.
Comparativ cu perioada precedentă în prezent s-a simplificat procedura de constituire a unei societăţi
comerciale, etapele principale fiind:
- întocmirea şi autentificarea actului de constituire;
- depunerea actului constitutiv la Oficiul Registrului Comerţului (O.R.C.);
- eliberarea de către ORC a certificatului de înregistrare
- înscrierea societăţii la organul fiscal teritorial şi obţinerea codului unic de înregistrare fiscală.
Pentru reflectarea în contabilitate a capitalurilor s-a prevăzut prin Planul de Conturi General, clasa a 1-a
“Conturi de capitaluri” cu următoarele grupe:
grupa 10 – Capital şi rezerve
grupa 11 – Rezultatul reportat
grupa 12 – Rezultatul exerciţiului financiar
grupa 14- Câştiguri sau pierderi legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu
gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii
grupa 15 – Provizioane
grupa 16 – Împrumuturi şi datorii asimilate
În cadrul fiecărei grupe sunt prevăzute conturi sintetice de gradul 1 şi 2, care reflectă, elementele
componente ale capitalurilor.

2.4. Contabilitatea constituirii şi modificării capitalului social

Capitalul social este o sursă avansată de finanţare a unei entităţi ce reflectă, totalitatea aporturilor (în bani şi
în natură) puse la dispoziţia entităţii în mod permanent de către acţionari sau asociaţi sub formă de paricipaţie.
Entitatea juridică care se constituie este distinctă şi diferită de proprietarii săi. Ca mărime, acesta este format din:
- valoarea nominală totală a acţiunilor sau părţilor sociale;
-valoarea altor evenimente şi tranzacţii ce determină modificarea capitalului.
Capitalul social se poate diviza în părţi sociale, la societăţi de persoane (la SRL) sau în acţiuni la societăţi
de capitaluri (la SA), în funcţie de forma juridică a societăţii. Se determină prin produsul dintre numărul de acţiuni
sau părţi sociale şi valoarea nominală a acestora:
Cs = Nr A x Vn
La societăţile pe acţiuni Legea 31/1990, republicată prevede posibilitatea vărsării în tranşe a aporturilor. La
constituire trebuie vărsat întegral aportul în natură şi cel puţin 30% din aportul în numerar, restul aportului va fi
ulterior apelat de societate şi vărsat acesteia.
Cu ocazia constituirii sau modificării capitalului social se disting două faze şi anume:
1. subscrierea capitalului, ce semnifică angajarea aportului sau promisiunea privind aportul
2. vărsarea sau eliberarea capitalului social promis prin depunerea efectivă în natură sau numerar;
dovedită cu documente justificative legale

Contabilitatea constituirii capitalului social

Reflectarea în contabilitate a capitalului social se face cu ajutorul contului 101 ,,Capital ”. Acesta se
dezvoltă în următoarele conturi sintetice de gradul 2:
Capitalul subscris nevărsat exprimă angajamentele sau promisiunile de aport făcute de asociaţi sau acţionari
în baza actelor de constituire a firmei. Se reflectă cu ajutorul contului 1011 ,,Capital subscris nevărsat”. Are rolul
de a evidenţia capitalul subscris nevărsat (promis, angajat că va fi depus) de asociaţi şi acţionari.
După conţinutul economic: cont de capitaluri subscrise. După funcţia contabilă: cont de pasiv.
Se creditează: cu ocazia înregistrării în contabilitate (subscrierea) a promisiunilor de aport făcute de
acţionari sau asociaţi în vederea emisiunii de acţiuni sau părţi sociale.
Se debitează: după depunerea aportului promis de asociaţi sau acţionari, pe baza documentelor care atestă
vărsarea capitalului:
Soldul contului este creditor şi exprimă promisiunile de aport făcute de asociaţi şi acţionari dar neonorate.
Capitalul subscris vărsat evidenţiează angajamentele de aport onorate efectiv în baza documentelor
justificative care atestă depunerea aporturilor. Se reflectă în contabilitate cu ajutorul contului 1012 ,,Capital subscris

13
vărsat”. După conţinutul economic: cont de capitaluri proprii, depuse efectiv (vărsate). După funcţia contabilă: cont
de pasiv. Se creditează cu:
- capitalul subscris, efectiv vărsat (încasat) dovedit cu documente legale:
- majorarea capitalului pe seama primelor de capital:
- rezervele destinate majorării capitalului (conform reglementărilor):
- profitul nerepartizat din anii precedenţi (reportat), utilizat pentru creşterea capitalului:
Se debitează cu:
- reducerea capitalului în urma retragerii aportului de către asociaţi sau acţionari:
- pierderile înregistrate în exerciţiile precedente acoperite pe seama capitalului:
- valoarea acţiunilor proprii răscumpărate şi anulate:
- diferenţa dintre valoarea nominală a instrumentelor de capitaluri proprii răscumpărate şi anulate
Soldul contului este creditor şi exprimă capitalul efectiv vărsat de către asociaţi şi acţionari.
Înregistrarea în contabilitate a subscrierii şi vărsării capitalului presupune utilizarea pe lângă conturile
1011”Capital subscris nevărsat”; 1012 „ Capital subcris vărsat ” şi a contului 456 „Decontări cu asociaţii privind
capitalul”. Acesta evidenţiează aporturile angajate de asociaţi şi acţionari în baza actelor de înfiinţare sau modificare
a societăţii comerciale, exprimând creanţa firmei faţă de asociaţi sau acţionari. De asemenea poate evidenţia datorii
faţă de asociaţi sau acţionari la reatragerea de capital sau la dizolvarea societăţii înaintea restiturii efective a
aporturilor.
Contabilitatea sintetică a decontărilor cu asociaţii sau acţionarii privind capitalul se conduce cu ajutorul
contului 456 ,,Decontări cu asociaţii privind capitalul”. După conţinutul economic: cont de decontări cu asociaţii
sau acţionarii. După funcţia contabilă: cont bifuncţional. Se debitează cu:
- valoarea promisiunilor de aport asumate de asociaţi sau acţionari; (creanţa societăţii faţă de asociaţi):
- restituirea de aport ca urmare a retragerii asociaţilor inclusiv la lichidarea societăţii:
Se creditează cu:
- promisiunile de aport onorate prin transferul bunurilor şi valorilor de către asociaţi în proprietatea
societăţii în contrapartida drepturilor sociale:
- reducerea capitalului ca urmare a restituirii aportului:
Soldul contului este debitor şi exprimă drepturile de creanţă ale societăţii faţă de asociaţi sau acţionari
pentru aportul promis şi nedepus.
În cazuri excepţionale, poate prezenta şi sold creditor. Acesta exprimă obligaţiile entităţii faţă de asociaţi
sau acţionari pentru acţiunile sau părţile sociale retrase dar neplătite respectiv vărsăminte anticipate efectuate.

Contabilitatea reducerii capitalului

Modificarea capitalului se poate face numai în baza hotărârii Adunării Generale a Asociaţilor sau
Acţionarilor (AGA).
Reducerea capitalului social poate fi hotărâtă de către Adunarea Generală a Acţionarilor (AGA) şi se poate
realiza prin:
- micşorarea numărului acţiunilor sau părţilor sociale fără a modifica valoarea nominală a acestora;
- micşorarea valorii nominale a acţiunilor sau părţilor sociale păstrând numărul acestora;
- micşorarea atât a valorii nominale cât şi a numărului acţiunilor şi părţilor sociale;
- răscumpărarea propriilor acţiuni după care acestea se anulează.
- alte operaţiuni conform legii.

Contabilitatea majorării capitalului social

În situaţia în care o entitate doreşte extinderea activităţii, sunt necesare resurse financiare suplimentare
pentru creşterea capitalului. Majorarea capitalului poate avea loc în baza hotărârii A.G.A., cu respectarea condiţiilor
prevăzute în cadrul documentelor care atestă înfiinţarea societăţii, respectiv a unor reglementări exprese prin:
- atragerea de noi aporturi în natură şi numerar;
- conversia oligaţiunilor în titluri de capital;
- fuziunea cu alte societăţi;
- încorporarea la capital a primelor de capital, a rezervelor, şi a profitului reportat.
a) Atragerea de noi aporturi în natură şi în numerar
În cazul noilor aporturi are loc o creştere efectivă a capitalului, ceea ce determină emiterea de noi acţiuni
sau majorarea valorii nominale a acţiunilor existente.

14
 După proporţiile care se stabilesc între valoarea de emisiune a aporturilor şi valoarea nominală a titlurilor
acordate, emisiunile pot fi cu primă de capital sau fără primă de capital.
Prima de capital reprezintă suplimentul de aport neîncorporat în capitalul social generat de emisiunea de noi
acţiuni la o valoare mai mare decât valoarea nominală a acţiunilor existente.
În funcţie de modul de constituire primele pot fi: de emisiune, de aport, de conversie a obligaţiunilor în
acţiuni, de fuziune.
Prima de capital este analizată ca un drept de intrare pe care trabuie să-l plătească noii acţionari sau asociaţi,
nereprezentând un beneficiu pentru societate ci un supliment de aport, cu care ulterior va creşte capitalul social sau
va fi încorporat la rezerve.
Scopul urmărit prin adăugarea primelor de capital la valoarea nominală a acţiunilor este evitarea
discriminărilor între vechii şi noii acţionari adică acordarea de dividende egale pentru un număr egal de acţiuni
deţinute.
În cazul în care preţul de vânzare al noilor acţiuni (valoarea de emisiune) coincide cu valoarea nominală
reflectarea în contabilitate este identică cu cea privind constituirea capitalului.

b) Conversia obligaţiunilor în titluri de capital

În activitatea societăţilor comerciale există situaţii când anumiţi creditori acceptă transformarea creanţelor
pe care le au faţă de terţi, în titluri de capital ceea ce presupune emiterea de noi acţiuni sau părţi sociale. În această
situaţie avem de-a face cu majorarea capitalului şi stingerea concomitentă a datoriei faţă de creditori, aceştia
devenind acţionari la societatea emitentă.
În asemenea situaţii intervin primele de conversie a obligaţiunilor în acţiuni, reprezentate de diferenţa dintre
valoarea nominală a datoriilor şi valoarea nominală a acţiunilor care rezultă în urma procesului de conversie:
Inregistrările contabile integrate în acest caz sunt : vezi seminar
c)Fuziunea cu alte societăţi
Fuziunea se defineşte ca ansamblul operaţiilor prin care o societate comercială este absorbită (preluată) de o
altă societate sau mai multe societăţi dispar constituindu-se o societate nouă. În primul caz avem fuziune prin
absorbţie iar în al doilea caz avem o fuziune prin contopire.
Atunci când o societate este absorbită operaţiunea determină majorarea capitalului la societatea absorbantă
prin preluarea sub formă de aport a capitalului de la societatea absorbită.
Dacă fuziunea are ca rezultat o societate nouă prin dispariţia altora, aceasta va prelua cu titlu de aport
activele şi pasivele societăţilor care şi-au încetat activitatea. În această situaţie este foarte important stabilirea
raportului de schimb respectiv al valorii reale al acţiunilor societăţilor care fuzionează. Criteriul de bază pentru
calcularea valorii reale a acţiunilor şi a parităţii de schimb este nivelul aportului net (Apnet). Aportul net rezultă din
evaluarea globală, a entităţii şi se determină de persoane autorizate. În cazul în care valoarea nominală respectiv cea
contabilă nu coincid, diferenţa va fi înregistrată ca primă de fuziune (Pf). Aceasta se va determina ca diferenţă între
valoarea contabilă (Vc) şi valoarea nominală (Vn) a acţiunilor, sau altfel spus ca diferenţă între valoarea activului net
intrat prin fuziune şi suma cu care a crescut capitalul social al societăţii absorbante.
Pf  VC / A  VN
În această situaţie preluarea aportului se va face la societatea absorbantă astfel: seminar
d) Încorporarea la capitalul social a primelor de capital, a rezervelor şi a profitului nerepartizat. Se
realizează atunci când A.G.A. hotărăşte majorarea capitalului social fără ca pe ansamblu capitalurile proprii să sufere
vreo modificare (reflectându-se creşterea capitalului pe seama resurselor proprii):

2.5. Contabilitatea primelor de capital

În situaţia în care vănzarea titlurilor de capital se face la un preţ superior valorii nominale intervine prima de
capital care trebuie evidenţiată şi cotabilizată distinct ca primă de capital.
Prima de capital este reprezentată de excedentul sau surplusul de valoare generat de emisiunea de noi
acţiuni, fuziune, aport suplimentar sau conversia obligaţiunilor în acţiuni
Primele de emisiune se determină ca diferenţă între valoarea de emisiune (de vânzare) a noilor acţiuni sau
părţi sociale (mai mare) şi valoarea nominală a acţiunilor sau părţilor sociale atribuite investitorilor (mai mică).
Pem  Ve  VN
Primele de aport se calculează ca diferenţă între valoarea bunurilor intrate ca aport şi valoarea nominală a
acţiunilor atribuite.
Pap  Vbap  VN

15
 Primele de conversie reprezintă diferenţa dintre valoarea datoriilor şi valoarea nominală a acţiunilor
rezultate din transformarea obligaţiunilor în titluri de capital (acţiuni).
PCV  VNob  Vact
Prima de fuziune se determină ca diferenţă între valoarea contabilă a acţiunilor stabilite în urma fuziunii
societăţilor comerciale şi valoarea nominală a acestora sau ca diferenţă între activul net la societatea absorbită şi
suma cu care a crescut capitalul social ca urmare a fuziunii.
Pfz  Vapfz  Cs
Pfz / A  VC  VN
Pentru reflectarea acesteia se foloseşte contul 104 ,,Prime de capital”.
Contul se dezvoltă în următoarele conturi sintetice de gradul II:
1041,,Prime de emisiune”
1042 ,,Prime de fuziune”
1043 ,,Prime de aport”
1044 ,,Prime de conversie a obligaţiunilor în acţiuni”
După conţinutul economic: cont de capitaluri proprii.
După funcţia contabilă: cont de pasiv.
Se creditează cu:
- primele stabilite cu ocazia subscrierii de acţiuni sau părţi sociale:
Se debitează cu:
- primele încorporate în capital:
- primele transferate la rezerve:
Soldul contului este creditor şi exprimă primele de capital rezultate din emisiunea de acţiuni constatate la
un moment dat.

2.6 Contabilitatea rezervelor din reevaluare

Rezerva din reervaluare exprimă plusul sau minusul rezultat din reevaluarea imobilizărilor corporale.
In perioada de activitate a entităţilor există situaţii când anumite structuri, în special imobilizările corporale
(construcţii, terenuri, innstalaţii tehnice) nu mai corespund valorilor actuale datorită factorilor perturbatori care au
apărut de la intrarea acestora în gestiune (ex. inflaţia). În aceste condiţii valorile de înregistrare nu mai respectă
principiul fundamental al contabilităţii (imaginea fidelă) fiind necesară periodic reevaluarea.
Obiectivul principal al reevaluării, ca regulă alternativă de evaluare îl reprezintă constatarea valorii reale
(juste) având în vedere preţul pieţei, starea şi utilitatea activelor. Atunci când nu există posibilitatea determinării
valorii de piaţă imobilizările se evaluează la costul de înlocuire din care se deduce amortizarea cumulată.
Prin reevaluare se înţelege substituirea valorii contabile de înregistrare a unei imobilizări cu valoarea de
utilitate (actuală) stabilită la o anumită dată.Rezerva din reevaluare exprimă plusul sau minusul rezultat din
reevaluarea imobilizărilor corporale.
Reevaluarea imobilizărilor corporale se face cu excepţiile prevăzute de reglementările în vigoare la valoarea
justă. Aceasta se determină pa baza unor evaluări efectuate, de regulă de evaluatori autorizaţi. Elementele dintr-o
clasă de imobilizări corporale trebuie reevaluate simultan. Reevaluările trebuie făcute cu suficientă regularitate astfel
încât valoarea contabilă să nu difere substanţial de cea care ar fi determinată folosind valoarea justă la data bilanţului.
Dacă valoarea justă a unei imobilizări corporale reevaluate nu mai poate fi determinată prin referinţă la o piaţă
activă, în bilanţ se va prezenta valoarea reevaluată la data ultimei reevaluări din care se scad amortizarea şi ajustările
pentru depreciere cumulate.
OMFP nr. 1.802/2014 precizează următoarele:
Plusul sau minusul rezultat din reevaluarea imobilizărilor corporale, în conformitate cu prevederile
prezentelor reglementări, trebuie reflectat în debitul sau creditul contului 105 „Rezerve din reevaluare”, după
caz, cu respectarea prevederilor privind reevaluarea imobilizărilor corporale din prezentele reglementări. (pct.
418(1))
Evidenţierea rezervelor din reevaluare trebuie efectuată, pe fiecare imobilizare corporală în parte şi pe
fiecare operaţiune de reevaluare care a avut loc. (pct. 418 (2))
Diminuarea rezervelor din reevaluare poate fi efectuată numai în limita soldului creditor existent, aferent
imobilizării respective, (pct. 418 (3))
Rezervele din reevaluarea imobilizărilor corporale au caracter nedistribuibil. Diminuarea rezervelor din

16
 reevaluare se poate efectua numai cu respectarea prevederilor subsecţiunii 3.4.1 „Reevaluarea imobilizărilor
corporale” din prezentele reglementări, (pct. 418 (4))
În cazul reevaluării imobilizărilor amortizarea cumulată trebuie tratată astfel :
- recalculată proporţional cu schimbarea în valoarea contabilă brută (când se are în vedere inflaţia) a
activului astfel încât valoarea după reevaluare să fie egală cu valoarea reevaluată – metoda valorii brute;
- eliminată din valoarea contabilă brută iat valoarea netă este recalculată la valoarea reevaluată a activului
(în cazul reevaluării prin expertiză tehnică) – metoda valorii nete.
Sunt supuse reevaluării în principal imobilizările corporale.
IAS 16 „Imobilizări corporale” prevede următorul tratament pentru plusul respectiv minusul din
reevaluarea imobilizărilor:
a) Plusul din reevaluare se va trata astfel:
- ca o creştere a rezervei din reevaluare dacă nu a existat o descreştere anterioară recunoscută ca o
cheltuială;
- ca un venit care să compenseze o cheltuială cu descreşterea recunoscută anterior la acelaşi element.
b) Minusul de valoare va fi tratat astfel:
- ca o cheltuială cu întrega valoare a deprecierii, dacă în rezerva din reevaluare nu este înregistrat un surplus
din reevaluare aferent aceluiaşi activ;
- ca o scădere a rezervei din reevaluare cu minusul dintre valoarea rezervei şi valoarea reducerii,în limita
soldului creditor al contului 105 "Rezerve din reevaluare" iar diferenţa rămasă neacoperită se înregistrează ca o
cheltuială.
Surplusul din reevaluare inclus în rezerva din reevaluare este capitalizat prin transferul direct în rezerve
atunci când reprezintă un câştig realizat la scoaterea din evidenţă a activului.Rezerva din reevaluare nu poate fi
distribuită decât în cazul valorificării activului când surplusul reprezintă câştig efectiv realizat.
Reflectarea în contabilitate a rezervelor din reevaluare se asigură cu ajutorul contului 105 ,,Rezerve din
reevaluare, care evidenţiează diferenţa dintre valoarea actuală (justă) şi valoarea de înregistrare a imobilizărilor
corporale (plusul sau minusul de valoare) şi a altor reevaluări efectuate potrivit legii.
După conţinutul economic: cont de capitaluri proprii. După funcţia contabilă: cont de pasiv.
Se creditează cu diferenţele în plus rezultate din reevaluarea imobilizărilor corporale, dacă nu există o
creştere anterioară recunoscută ca o cheltuială:
Soldul contului este creditor şi exprimă rezerva din reevaluarea imobilizărilor corporale determinate la un
moment dat.
Entităţile pot proceda la reevaluarea imobilizărilor corporale deţinute la sfârşitul exerciţiului financiar, astfel
incât acestea să fie prezentate în situaţiile financiare la valoarea de reevaluare.
Rezerva din reevaluare trebuie prezentată în bilanţ şi în situaţia modificărilor capitalurilor proprii la un
subpost separate în cadrul postului de capital şi reserve.

2.7. Contabilitatea rezervelor constituite din profit şi alte surse

Rezervele, ca parte componentă a capitalurilor proprii, reprezintă profituri capitalizate în mod durabil de re
entităţi în vederea asigurării resurselor proprii de finanţare. Se constituie în principal pe seama profitului obţinut la
sfârşitul exerciţiului şi în mod excepţional din alte surse cum ar fi rezervele din reevaluare şi primele de capital fiind
destinate în principal creşterii capitalului sau pentru acoperirea pierderilor.
Contabilitatea rezervelor se conduce pe categorii de rezerve şi anume:
a) Rezervele legale
Se constituie din profitul brut în cadrul unei limite de până la 5% dar nu mai mult de 20% din capital social
vărsat. Se utilizează pentru majorarea capitalului respectiv acoperirea pierderilor. În cazul în care rezervele legale
sunt utilizate pentru acoperirea pierderilor sau sunt distribuite sub orice formă, reconstituirea ulterioară nu mai este
deductibilă.
b) Rezervele statutare sau contractuale
Se constituie anual din profitul net obţinut de societate conform prevederilor din actele de constituire ale
acesteia (statutul sau actul constitutiv) fără a fi reglementate. Dacă sunt prevăzute în actele constitutive sunt
obligatorii. Se utilizează pentru acoperirea pierderilor, majorarea capitalului, finanţarea investiţiilor şi se
impozitează în momentul distribuirii.

17
c) Rezerve la valoarea justă intervine cu ocazia ajustării rezervelor ca urmare a înregistrării şi modificării de
valoare rezultate din evaluarea activelor financiare disponibile pentru vânzare (în cazul situaţiilor financiare
consolidate).
d) Rezerve din diferenţe de curs valutar, determinate ca urmare a modificărilor de valoare ca urmare a
diferenţelor de schimb valutar apărută la un element monetar ce face parte dintr-o investiţie netă a entităţii într-o
entitate străină (apare în situaţiile financiare consolidate).
e) Rezervele reprezentând surplusul realizat din rezerve de reevaluare. Se constituie pe măsura
amortizării activelor reevaluate sau în momentul vânzării sau casării acestora.
Rezervele constituite ca urmare a unor facilităţi fiscale nu pot fi utilizate pentru majorarea capitalului social
sau acoperirea pierderilor.
f) Alte rezerve se constituie facultativ din profitul net sau din alte surse fără să fie prevăzute de lege sau
statut cu acordul AGA şi se pot folosi pentru: creşterea capitalului, acoperirea pierderilor, finanţarea unor activităţi,
etc.
Cu excepţia rezervelor constituite în baza unor acte normative evidenţierea în contabilitate a constituirii
rezervelor se face pe seama rezultatului reportat.
Contabilitatea rezervelor se conduce cu ajutorul contului 106 ,,Rezerve”. Se dezvoltă în conturi sintetice de
gradul doi conform categoriilor de rezerve prezentate:
1061 ,,Rezerve legale”
1063 ,,Rezerve statutare sau contractuale
1064 “Rezerve de valoare justă”
1065 „Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerva din reevaluare”
1067 „Rezerve din diferenţe de curs valutar în relaţie cu investiţia netă într-o entitate străină”
1068 ,,Alte rezerve”
După conţinutul economic: cont de capitaluri proprii.
După funcţia contabilă: cont de pasiv.
Se creditează cu:
- rezervele legale constituite din profitul brut la sfârşitul exerciţiului financiar
- rezervele constituite din profitul nerepartizat din anii precedenţi (reportat)
- primele de capital trecute în categoria altor rezerve
- rezervele din reevaluarea activelor corporale, reprezentând surplusul din reevaluare în momentul
amortizării, casării sau vânzării, respectiv cota parte din rezerva din reevaluare aferentă diferenţei de amortizare
transferată pe măsura utilizării activelor respective de către entitate
- creşterea valorii activelor financiare disponibile pentru vânzarea ,inclusă direct în capitalul propriu :
- diferenţa dintre valoarea titlurilor primite şi valoarea neamortizată a imobilizărilor corporale respectiv a
terenurilor care fac obiectul participării în natură la capitalul altei persoane juridice:
Se debitează cu:
- rezervele destinate majorării capitalului social:
- rezervele utilizate pentru acoperirea pierderilor:
- ajustarea rezervei de valoarea justă, urmare a diferenţelor nefavorabile rezultate din evaluarea activelor
financiare disponibile precum vânzare :
- diferenţa dintre valoarea titlurilor de participare retrase sau cedate şi valoarea neamortizată a imobilizărilor
corporale care au constituit obiectul participării în natură la capitalul altei persoane juridice:
Soldul contului este creditor şi exprimă rezervele constituite la un moment dat.

2.8. Contabilitatea rezervelor din conversie

Rezerva din conversie reflectă diferenţele de curs valutar rezultate din conversia elementelor monetare
legate de o investiţie netă într-o entitate externă. Diferenţa de curs valutar este diferenţa ce rezultă din raportarea
aceleiaşi unităţi ale unei valute în moneda de raportare la cursuri de schimb diferite.
Diferenţele de curs valutar pot rezulta dintr-o devalorizare sau depreciere accentuată, împotriva căreia nu se
pot lua nici un fel de măsuri de acoperire a riscului, şi care,afectează datoriile ce nu mai pot fi decontate şi care apar
din achiziţia recentă a unui activ facturat în valută. Asemenea diferenţe trebuie incluse în valoarea contabilă a
activului respectiv, cu condiţia ca aceasta să nu depăşească minimul dintre
costul de înlocuire şi suma recuperabilă prin vânzarea sau utilizarea activului (vezi IAS 21 Efectele variaţiei
cursurilor de schimb valutar).

18
 O tranzacţie în valută este o tranzacţie care este exprimată sau care necesită decontare în valută, inclusiv
tranzacţiile rezultate atunci când o întreprindere:
- cumpără sau vinde bunuri sau servicii al căror preţ este exprimat în valută;
- împrumută sau oferă spre împrumut fonduri, iar sumele ce urmează a fi plătite sau încasate sunt exprimate
în valută;
- devine parte a unui contract de schimb valutar nerealizat;
- achiziţionează sau cedează active, contractează sau achită datorii exprimate în valută.
Entitate externă: exprimă o operaţiune desfăşurată în străinătate al cărei activităţi nu fac parte integrantă din
cele ale întreprinderii raportoare.
Investiţia netă într-o entitate externă: reflectă partea întreprinderii raportoare din activele nete ale entităţii
respective.
Contabilitatea rezervelor din conversie se conduc cu ajutorul contului 107 „Rezerve din conversie”. (Este
utilizat numai în situaţiile financiare consolidate).
După funcţia contabilă: este un cont bifuncţional. Se creditează cu:
- diferenţele favorabile rezultate din conversia elementelor legate de entităţile externe:
- diferenţele nefavorabile recunoscute drept cheltuială la cedarea entităţilor externe:
Se debitează cu:
- diferenţele nefavorabile rezultate din conversia elementelor legate de entităţile externe:
- diferenţele favorabile recunoscute drept venit la cedarea entităţilor externe:
Soldul creditor reprezintă diferenţele favorabile de curs valutar iar cel debitor diferenţele nefavorabile
aferente societăţilor nerezidente consolidate.
2.9. Contabilitatea acţiunilor proprii

Acţiunile sunt titluri de valoare emise de către societăţile comerciale pe acţiuni, prin care se dovedeşte
dreptul de proprietate al deţinătorului asupra unei părţi din capitalul social al societăţii care le-a emis.
Acţiunile proprii sunt titluri de valoare emise de societăţile comerciale pe acţiuni, răscumpărate la nevoie pentru a fi
recedate sau anulate.
Atunci când Adunarea Generală a Acţionarilor decide răscumpărarea acţiunilor emise anterior valoarea
acestora nu poate depăşi 10% din capitalul social subscris, încadrându-se astfel în categoria acţiunilor proprii.
Conform Legii 31/1990 republicată, se pot dobândi numai acţiuni integral liberate şi numai în cazul în
care capitalul social a fost vărsat integral. Acţiunile dobândite nu dau drept la dividende, plata lor realizându-se
numai din profitul distribuibil şi din rezervele disponibile, cu excepţia rezervelor legale.
Motivele care ar putea determina decizia de răscumpărare a acţiunilor pot fi:
- diminuarea capitalului social prin anularea acţiunilor răscumpărate;
- distribuirea către propriul personal sau revânzarea către terţi;
- regularizarea cursului pe piaţă a acţiunilor proprii.
Acţiunile proprii răscumpărate, potrivit legii, sunt evidenţiate în contul 109 „Acţiuni proprii”, fiind prezentate
în bilanţ ca o corecţie (cu semnul minus) a capitalului propriu.
OMFP nr. 1.802/2014 conţine următoarele prevederi privind acţiunile proprii răscumpărate:
Acţiunile proprii răscumpărate, potrivit legii, sunt prezentate în bilanţ ca o corecţie a capitalului propriu, (pct.
413)
Câştigurile sau; pierderile legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu gratuit sau
anularea instrumentelor de capitaluri proprii ale entităţii (acţiuni, părţi sociale) nu vor fi recunoscute în contul
de profit ş i pierdere. Contravaloarea primită sau plătită în urma unor astfel de operaţiuni este recunoscută
direct în capitalurile proprii şv se prezintă distinct în bilanţ, respectiv Situaţia modificărilor capitalului propriu,
astfel:
- câştigurile sunt reflectate în contul 141 „ Câştiguri legate de vânzarea sau anularea instrumentelor de
capitaluri proprii”;
- pierderile sunt reflectate în contul 149 „ Pierderi legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea,
cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii”, (pct. 414 (1))
Răscumpărarea unor acţiuni se face de regulă la o valoare diferită de cea nominală, mai mare sau mai mică, în
funcţie de conjunctura de la bursă. în asemenea situaţii se folosesc atât conturile privind acţiunile proprii, cele de
disponibil şi de capital social, cât şi cele referitoare la câştiguri sau pierderi pentru înregistrarea diferenţelor de preţ
în plus sau în minus.

19
 Reflectarea în contabilitate a acţiunilor proprii se face cu ajutorul contului 109 „Acţiuni proprii” care se
dezvoltă în două conturi de gradul II:
1091 „Acţiuni proprii deţinute pe termen scurt”
1092 „Acţiuni proprii deţinute pe termen lung”.
Sunt considerate conturi de capitaluri proprii cu funcţie de activ.
Se debitează cu : costul de achiziţie al acţiunilor proprii răscumpărate, achitate imediat sau ulterior prin
bancă sau casierie.
Se creditează cu:
- valoarea acţiunilor proprii răscumpărate şi anulate ce determină reducerea capitalului social
- valoarea sumelor de încasat sau încasate din vânzarea acţiunilor proprii
- diferenţele dintre valoarea de răscumpărare şi preţul de vânzare respectiv valoarea nominală a acţiunilor de
capitaluri proprii anulate sau cedate cu titlu gratuit :
Soldul contului este debitor şi reflectă valoarea acţiunilor proprii răscumpărate existente în portofoliu, la
cost de achiziţie.
Acţiunile proprii răscumpărate potrivit legii sunt prezentate în bilanţ ca o corecţie a capitalului propriu ,
deci determină diminuarea activului net.

2.10. Contabilitatea rezultatului reportat

Rezultatul reportat exprimă profitul nerepartizat sau pierderea neacoperită aferentă exerciţiilor precedente.
Practica contabilă cunoaşte situaţii în care A.G.A. nu a repartizat profitul sau nu a decis modalitatea de
acoperire a pierderilor înregistrate, aceste sume rămânând în aşteptare încadrându-se în categoria economică, rezultat
reportat. Transferul profitului nerepartizat respectiv pierderea nerecuperată în rezultatul reportat se face la valoarea
contabilă din momentul transferului. Profitul figurează ca sursă proprie de finanţare până în momentul distribuirii
sale pe destinaţiile stabilite, iar pierderea până la acoperirea sa din rezultatul exerciţiilor următoare, din rezerve sau
din capitalul social.
Reflectarea în contabilitate a acestora se face cu ajutorul contului 117 ,,Rezultatul reportat”. Ţine evidenţa
rezultatului sau a părţii din rezultatul exerciţiilor precedente a căror repartizare a fost amânată de AGA.
Se dezvoltă în mai multe conturi sintetice de gradul II, a căror denumire exprimă conţinutul şi rolul
fiecăruia:
1171 „Rezultatul reportat reprezentând profitul nerepartizat, respectiv pierderea nerecuperată”. În
credit reflectă profitul nerepartizat iar în debit pierderea neacoperită.
1172 „Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru prima dată a IAS, mai puţin IAS 29”. În
credit evidenţiază rezultatul favorabil iar în debit rezultatul nefavorabil rezultat din adoptarea pentru prima dată a
IAS mai puţin IAS 29).
1174 „ Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor fundamentale”. În credit evidenţiază
rezultatul favorabil iar în debit rezultatul nefavorabil provenit din corectarea erorilor fundamentale.
1176 „ Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea reglementărilor contabile conforme cu
directivele europene”.
Contul 117 “Rezultatul reportat” este după conţinutul economic: cont de capitaluri proprii.
După funcţia contabilă: cont bifuncţional.
Se creditează cu:
-profitul net realizat în exerciţiul financiar încheiat evidenţiat la începutul exerciţiului financiar următor în
rezultatul reportat:
- acoperirea pierderilor din exerciţiile precedente pe seama capitalului sau a primelor de capital conform
hotărârii AGA :
- rezultatul favorabil provenit din corectarea erorilor contabile constatate în exerciţiul curent aferente
exerciţiilor precedente
Se debitează cu:
- profitul contabil realizat în exerciţiile financiare precedente utilizat ca sursă de majorare a capitalului
social potrivit legii:
- pierderile contabile înregistrate în exerciţiile financiare precedente transferate la rezultatul reportat la
începutul exerciţiului financiar următor :
- profitul net realizat în exerciţiile precedente repartizat în exerciţiile următoare destinat dividendelor
aprobate de Adunarea Generală a Acţionarilor:

20
 Soldul contului poate fi debitor şi reflectă pierderea reportată sau creditor şi reflectă profitul reportat (lăsat
în aşteptare din anii precedenţi) sau profitul repartizat pentru participarea salariaţilor la profit, pentru dividende,
pentru surse proprii de finanţare, pentru vărsăminte la bugetul statului din profitul net al regiilor autonome.

2.11. Contabilitatea rezultatului exerciţiului financiar şi repartizarea profitului

Rezultatul exerciţiului financiar se referă la profitul sau pierderea curentă şi repartizarea profitului conform
legii. Profitul sau pierderea aferente exerciţiului financiar reflectă rezultatul exerciţiului constatat la sfârşitul acestuia,
prin închiderea conturilor de venituri şi cheltuieli.
Conform IAS 8 “Profitul net sau pierderea netă a perioadei”, toate elementele de venituri şi cheltuieli
recunoscute în cursul unei perioade trebuie incluse în determinarea profitului net sau a pierderii nete a perioadei.
Veniturile, constituie creşteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub
formă de intrări sau creşteri ale activelor ori descreşteri ale datoriilor care se concretizează în creşteri ale capitalului
propriu altele decât cele rezultate din contribuţii ale acţionarilor.
Cheltuielile constituie diminuări ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile
sub formă de ieşiri sau scăderi ale valorii activelor, ori creşteri ale datoriilor care se concretizează în reduceri ale
capitalului propriu altele decât cele rezultate din distribuirea acestora către acţionari.
Profitul net sau pierderea netă a perioadei cuprinde:
- profitul sau pierderea din activităţile curente;
- elementele extraordinare.
Din punct de vedere contabil rezultatul exerciţiului în curs (curent) se determină lunar prin închiderea
conturilor de cheltuieli şi venituri, (conturile din clasa VI şi VII) fiind profit când veniturile sunt mai mari decât
cheltuielile şi pierdere în situaţia inversă.
Contabilitatea rezultatelor aferente exerciţiului se reflectă cu ajutorul contului 121 ,,Profit sau pierdere”.
După conţinutul economic este un cont de capitaluri proprii, reflectând profitul sau pierderea înregistrată în
cursul exerciţiului financiar curent.
După funcţia contabilă este un cont bifuncţional.
Se creditează la sfârşitul perioadei de gestiune (sfârşitul lunii) cu:
- veniturile înregistrate (soldul creditor al conturilor de venituri) în cursul perioadei:
- pierderea contabilă a exerciţiului încheiat transferată la începutul exerciţiului financiar următor asupra
rezultatului reportat:
Se debitează la sfârşitul perioadei de gestiune (sfârşitul lunii) cu:
- cheltuielile înregistrate în cursul perioadei, (soldul debitor al conturilor de cheltuieli):
- profitul net realizat în exerciţiul încheiat evidenţiat la începutul exerciţiului financiar următor la rezultatul
reportat:
- profitul net realizat în exerciţiul încheiat care a fost repartizat la rezerve conform prevederilor legale(în
anul următor) :
Soldul creditor exprimă profitul realizat (venituri > cheltuieli) iar cel debitor exprimă pierderea realizată
(venituri < cheltuieli) în exerciţiul financiar încheiat.(sau lunar).
Repartizarea profitului se poate face atunci când Adunarea Generală a Asociaţilor şi Acţionarilor sau legiuitorul
poate decide pentru profitul obţinut la sfârşitul exerciţiului financiar următoarele destinaţii:
- constituirea de rezerve;
- acoperirea pierderilor din exerciţiile precedente;
- majorarea capitalului ;
- majorarea surselor proprii de finanţare;
- vărsăminte la bugetul de stat din profitul net al regiilor autonome şi societăţilor cu capital majoritar de stat
(minim 50%);
- acordarea de dividende.
- alte destinaţii.
Profitul propus pentru a fi repartizat pentru alte destinaţii decât rezervele constituite pe baza unor prevederi
legale, respectiv, vărsăminte la buget, dividende, participarea salariaţilor la profit va figura ca rezultat reportat până
în momentul distribuirii definitive a profitului de către AGA.
Repartizarea definitivă a profitului se înregistrează în contabilitate pe destinaţii după aprobarea situaţiilor
financiare anuale de către AGA.
Contabilitatea repartizării profitului se conduce cu ajutorul contului 129 ,,Repartizarea profitului”.

21
 După conţinutul economic este un cont de capitaluri proprii (de regularizare) evidenţiind repartizarea
profitului realizat la sfârşitul exerciţiului potrivit legii.
După funcţia contabilă este un cont de activ.
Se debitează cu :
- constituirea rezervelor legale din profitul brut realizat în exerciţiul financiar curent:
Se creditează cu:
- profitul net realizat în exerciţiul încheiat care a fost repartizat la rezerve conform prevederilor legale( în
anul următor):
Soldul debitor reflectă sumele repartizate din profitul exerciţiului financiar pe destinaţii (la rezerve legale).

2.12 Contabilitatea câştigului sau pierderii legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu
gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii

Câştigurile sau pierderile legate de emiterea , răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea acţiunilor
proprii ale entităţii emitente, trebuie recalculate direct în capitalurile proprii şi nu în contul de profit şi pierdere.
Câştigurile se determină ca diferenţă între preţul de vânzare al instrumentelor de capitaluri proprii şi valoarea lor de
răscumpărare respectiv între valoarea nominală a instrumentelor anulate şi valoarea lor de răscumpărare.
Câştigul = Pvz –Vrăscump
Câştigul = Vn - Vrăscump
Pierderile se determină ca diferenţă între valoarea de răscumpărare şi preţul de vânzare respectiv între valoarea de
răscumpărare şi valoarea nominală a instrumentelor anulate.
Pierderea = Vrăscump – Pvz
Pierderea = Vrăscump – Vn
Contabilitatea câştigului sau pierderii legate de instrumente de capitaluri proprii se conduce cu ajutorul conturilor :
141 Câştiguri legate de vânzarea sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii – cont de pasiv ;
149 Pierderi legate de emiterea,răscumpărarea,vânzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor
de capitaluri proprii- cont de activ.

2.13 Contabilitatea provizioanelor

Standardele Internaţionale de Contabilitate (IAS 37) definesc provizioanele ca fiind „datorii cu exigibilitate
sau valoare incertă”. Sunt destinate finanţării riscurilor şi cheltuielilor pe care evenimente trecute sau actuale le fac
probabile. Reprezintă echivalentul unor datorii posibile dar incerte generatoare de pierderi sau cheltuieli viitoare.
Provizioane au ca obiect acoperirea pierderilor sau cheltuielilor viitoare care la data închiderii exerciţiului
financiar sunt posibile dar nedeterminate. Fiind reversibile nu modifică valoarea elementelor de activ la care se
referă. Provizionul reprezintă un pasiv cu exigibilitate sau valoare incertă.
Provizioanele se pot distinge de alte datorii cum ar fi datoriile din credite comerciale sau alte cheltuieli
angajate dar neplătite datorită factorului de incertitudine legat de exigibilitatea sau valoarea viitoarelor cheltuieli
necesare stingerii datoriei. Nu se recunosc provizioane pentru pierderile viitoare din exploatare. Provizioanele nu pot
depăşi sumele care sunt necesare stingerii obligaţiei curente la data bilanţului.
În ceea ce priveşte constituirea provizioanelor trebuie avute în vedere următoarele:
- să fie individualizate în funcţie de riscul şi cheltuiala elementelor avute în vedere;
- să răspundă criteriului prudenţei şi bunei cuviinţe;
- mărimea lor să nu depindă de rezultatele financiare ale unităţii.
Cele mai importante categorii de provizioane sunt:
a) Provizioane pentru litigii.
Se constituie la sfârşitul exerciţioului pentru litigiile aflate în curs deoarece există riscul ca acestea să se
finalizeze în defavoarea entităţii. NU sunt deductibile fiscal însă constituirea lor se impune din necesitatea reflectării
corecte a poziţiei financiare şi a performanţelor întreprinderii. În cazul în care debitorul este declarat falimentar de
tribunale atunci devin deductibile fiscal.
b) Provizioanele pentru garanţii acordate clienţilor
Au ca obiect bunurile livrate, lucrările executate şi serviciile prestate pentru care se acordă garanţii în
perioadele următoare la nivelul cotelor (%) prevăzute în contracte.
Înregistrarea la venituri a acestor provizioane se face pe măsura efectuării cheltuielilor cu remedierile sau la
expirarea perioadei de garanţie înscrisă în contract. Sunt deductibile fiscal reducerea sau anularea lor incluzându-se
în veniturile impozabile.

22
 c) Provizioanele pentru dezafectarea imobilizărilor corporale şi alte acţiuni similare legate de acestea.
Au în vedere cheltuielile ce privesc demontarea sau mutarea activelor atunci când motivele pentru care au
fost afectate nu mai există sau nu se mai justifică economic ori se impune restaurarea acestora.
d) Provizioane pentru pensii private şi obligaţii similare
Au în vedere pensiile private şi alte obligaţii similare fiind constituite de entităţile ce le vor administra.
e)Provizioanele pentru restructurare
Se constituie în următoarele situaţii:
- vânzarea sau încetarea activităţii unei părţi a afacerii;
- închiderea unor sedii;
- modificări în structura conducerii (ex. eliminarea unui nivel);
- reorganizări fundamentale care au un efect semnificativ în natura şi scopul entităţii.
f) Provizionele pentru impozite
Se constituie pentru impozite, amenzi, majorări viitoare de plată datorate bugetului de stat în condiţiile în
care sumele respective nu apar în bilanţ ca datorie în relaţia cu statul şi există documente doveditoare.
g) Alte provizioane includ :
- beneficiile angajaţilor pentru terminarea contractului de muncă ;
- prime ce urmează a se acorda personalului în anul următor din profitul realizat potrivit prevederilor contractuale sau
legale;
- cheltuieli legate de protecţia mediului înconjurător
Provizioanele vor fi recunoscute dacă sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiţii:
- există o obligaţie curentă generată de un eveniment anterior;
- este probabilă efectuarea unor plăţi pentru onorarea unor obligaţii care să afecteze beneficiile economice;
- poate fi realizată o bună estimare a valorii obligaţiei.
Provizioanele trebuie să fie strict corelate cu riscurile şi cheltuielile estimate iar valoarea recunoscută ca
provizion să constituie cea mai bună estimare la data bilanţului a costurilor necesare stingerii obligaţiei. Provizionul
trebuie utilizat numai pentru scopul pentru care a fost iniţial recunoscut.
Dacă se estimează că o parte sau toate cheltuielile legate de un provizion vor fi rambursate de către o terţă
parte, rambursarea trebuie recunoscută numai în momentul în care este sigur că va fi primită. Rambursarea trebuie
considerată ca un activ separat. Provizioanele trebuie revizuite la data fiecărui bilanţ şi ajustate pentru a reflecta cea
mai bună estimare. În cazul în care pentru stingerea unei obligaţii nu mai este probabilă o ieşire de resurse
provizionul trebuie anulat.
Câştigurile rezultate din cedarea preconizată a activelor nu trebuie luate în considerare în evaluarea unui
provizion.
Contabilitatea provizioanelor se conduce cu ajutorul contului 151 ,,Provizioane” care se dezvoltă în mai
multe conturi sintetice de gradul doi, în funcţie de natura sau scopul pentru care au fost constituite:
1511 ,,Provizioane pentru litigii”
1512 ,,Provizioane pentru garanţii acordate clienţilor”
1513 ,,Provizioane pentru dezafectare imobilizări corporale şi alte acţiuni similare legate de acestea”
1514 ,,Provizioane pentru restructurare”
1515 „Provizioane pentru pensii şi obligaţii similare”
1516 „Provizioane pentru impozite”
1518 ,,Alte provizioane”
După conţinutul economic: sunt conturi de capitaluri.
După funcţia contabilă: conturi de pasiv.
Se creditează la constituirea sau majorarea provizioanelor pentru :
- litigii, amenzi, penalităţi, daune, garanţii, restructurare, impozite, pensii şi alte obligaţii similare:
- dezafectarea imobilizărilor corporale:
Se debitează odată cu anularea sau diminuarea provizionelor prin:
- trecerea la venituri atunci când riscul sau cheltuiala nu s-a produs:
- diminuarea valorii activului dacă iniţial provizionul a fost inclus în costul acestuia dar nu s-a amortizat:
Soldul creditor reprezintă provizioanele constituite la un moment dat.

2.14. Contabilitatea împrumuturilor şi datoriilor asimilate capitalului

23
 În cadrul economiei de piaţă entităţile pot beneficia în afara surselor proprii şi de împrumuturi de la
instituţiile financiare sau de la alte persoane juridice şi fizice pe termen lung. Deşi nu sunt surse proprii, ele se
înregistrează în contabilitate la capitaluri dacă sunt angajate pe termen mai mare de un an şi dacă satisfac necesităţi
de finanţare permanente. În bilanţul contabil aceste împrumuturi se încadrează în datoriile pe termen lung. Fac parte
din categoria împrumuturilor şi datoriilor asimilate capitalului următoarele:
- împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni;
- credite bancare pe termen lung;
- datorii ce privesc imobilizările financiare;
- alte împrumuturi şi datorii asimilate inclusiv dobânzile aferente acestora.
Entităţile trebuie să menţină datoriile pe termen lung în această categorie chiar şi atunci când sunt exigibile
în 12 luni, dacă sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiţii:
- termenul iniţial al datoriilor a fost mai mare de 12 luni;
- există un acord de refinanţare sau de reeşalonare a plăţilor convenit oficial înainte de închiderea
exerciţiului.
Când suma de rambursat este mai mare decât suma primită ca împrumut, diferenţa se înregsitrează ca o
corecţie a datoriei (într-un cont de activ) şi se prezintă în notele explicative. Aceasta trebuie amortizată printr-o sumă
rezonabilă în fiecare exerciţiu financiar astfel încât să se amortizaze complet, dar nu mai târziu de data de rambursare
a datoriei.

2.14.1. Contabilitatea împrumuturilor din emisiunea de obligaţiuni

Împrumuturile din emisiuni de obligaţiuni, denumite şi credite obligatare, sunt împrumuturi pe termen lung
atrase de entităţile aflate temporar în dificultate financiară sau care doresc dezvoltarea activităţii prin emisiunea
unor titluri de credit numite obligaţiuni. Obligaţiunea este un titlu de valoare care reflectă o sumă de bani,
împrumutatăde o persoană juridică de la un investitor. Acestea pot fi nominative şi la purtător. Valoarea nominală a
unei obligaţiuni nu poate fi mai mică de 2,50 lei.
Elementele de bază ale unei oblugaţiuni sunt: durata adică un termen numit scadenţă; valoarea nominală
adică suma înscrisă pe obligaţiune; dobânda reprezentând venitul obligaţiunii.
Acestea sunt rambursabile la o anumită dată şi generatoare de dobânzi anuale.
În schimbul obligaţiunilor emise întreprinderile încasează de la cei ce subscriu sume de bani.
Pe lângă valoarea nominală, obligaţiunea mai are o valoare de emisiune şi o valoare de rambursare.
Valoarea de emisiune este preţul ce va fi încasat de emitent (preţul de vânzare). Poate fi mai mic sau cel
mult egal cu valoarea nominală.
Valoarea de rambursare este preţul la care vor fi rambursate (răscumpărate) obligaţiunile. Poate fi egal sau
mai mare decât valoarea nominală.
Diferenţa dintre valoarea nominală mai mare şi valoarea de emisiune mai mică apare doar în cazuri
excepţionale, situaţia cea mai des întâlnită fiind atunci când valoarea de rambursare este mai mare decât valoarea
nominală, diferenţa fiind considerată primă de rambursare. Aceasta se achită cumpărătorului la răscumpărarea
obligaţiunilor, fiind un activ fictiv amortizabil.
Atunci când suma de rambursat pentru datorii este mai mare decât suma primită diferenţa se înregistrează
într-un cont de activ (169 „Prime privind rambursarea obligaţiunilor”), prezentându-se în bilanţ ca o corecţie a
împrumutului din emisiunea de obligaţiuni iar în notele explicative va fi prezentat distinct. Diferenţa trebuie
amortizată în mod rezonabil cel mai târziu până în momentul rambursării datoriei.
Obligaţiunile din aceeaşi emisiune trebuie să fie de valoare egală, asigurând deţinătorilor drepturi egale.
Contabilitatea împrumuturilor din emisiunea de obligaţiuni se conduce cu ajutorul conturilor:
161 ,,Împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni”
1681 ,,Dobânzi aferente împrumuturilor din emisiuni de obligaţiuni”
169 ,,Prime privind rambursarea obligaţiunilor”.
Contul 161 ,,Împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni” se dezvoltă în mai multe conturi sintetice de
gradul II:
1614 ,,Împrumuturi externe din emisiuni de obligaţiuni garantate de stat”
1615 ,,Împrumuturi externe din emisiuni de obligaţiuni garantate de bănci”
1617 ,,Împrumuturi interne din emisiuni de obligaţiuni garantate de stat”
1618 ,,Alte împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni”
După conţinutul economic: cont de capitaluri împrumutate.
După funcţia contabilă: cont de pasiv.

24
 Se creditează cu:
- împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni evidenţiate conform prospectului privind emisiunea de
obligaţiuni şi subscrierea acestora de cumpărător existând două situaţii:
- primele de rambursare aferente împrumuturilor din emisiunea de obligaţiuni (apar când valoarea de
rambursare este mai mare decât valoarea nominală)
- diferenţele nefavorabile de curs valutar rezultate din evaluarea la închiderea exerciţiului financiar precum şi din
rambursarea împrumuturilor din emisiunea de obligaţiuni exprimate în valută:
Se debitează cu:
- sumele aferente împrumuturilor din emisiunea de obligaţiuni rambursate:
- răscumpărarea obligaţiunilor:
- valoarea obligaţiunilor emise şi răscumpărate, anulate:
- diferenţele favorabile de curs valutar rezultate din evaluarea la sfârşitul exerciţiului a împrumuturilor în
valută
- împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni convertite în acţiuni:
Soldul contului este creditor şi reprezintă împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni nerambursate sau
nerăscumpărate.
În cazul emisiunii de obligaţiuni la o valoare inferioară celei de răscumpărare este necesară utilizarea
contului 169 ,,Prime privind rambursarea obligaţiunilor”.
După conţinutul economic: cont rectificativ al valorii nominale a obligaţiunilor.
După funcţia contabilă: cont de activ. Se debitează cu:
- valoarea primelor de rambursare aferentă împrumuturilor din emisiunea de obligaţiuni (valoare de
rambursare minus valoare nominală):
Soldul contului este debitor şi exprimă valoarea primelor de rambursat neamortizate.
În situaţia în care pe lângă prima de răscumpărare se practică şi dobândă la valoarea nominală a
obligaţiunilor este necesară utilizarea contului 168,,Dobânzi aferente împrumuturilor şi datoriilor asimilate”.
După conţinutul economic: cont de surse atrase.
După funcţia contabilă: cont de pasiv.
Se creditează cu:
- dobânzile datorate, aferente împrumuturilor din emisiunea de obligaţiuni:

- valoarea dobânzilor evidenţiate în avans:

- diferenţele nefavorabile de curs aferente dobânzilor datorate în valută:
Se debitează cu:
- valoarea dobânzilor plătite aferente împrumuturilor din emisiunea de obligaţiuni:
- diferenţele favorabile de curs aferente dobânzilor în valută:
Soldul contului este creditor şi exprimă dobânzi înregistrate şi neplătite.

2.14.2. Contabilitatea creditelor bancare pe termen lung

În cadrul activităţii entităţilor economice se impune în anumite perioade apelarea la resurse financiare
externe pe termen lung (> 12 luni). Din această categorie fac parte creditele bancare pe termen lung, fiind acordate
în special pentru finanţarea investiţiilor sau creşterea durabilă a fondului de rulment.
Creditele sunt sume împrumutate de către bănci persoanelor fizice şi juridice şi care trebuiesc rambursate
la un anumit termen numit scadenţă. Pentru creditele pe termen lung, băncile solicită entităţilor garanţii care
trebuie să depăşească cu 20-30% valoarea creditului şi a dobânzilor aferente.
Contabilitatea acestora se conduce cu ajutorul contului 162 ,,Credite bancare pe termen lung” şi a
contului 1682 ,,Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen lung”.
Contul 162 ,,Credite bancare pe termen lung ” se dezvoltă în mai multe conturi sintetice de gradul doi:
1621 ,,Credite bancare pe termen lung”
1622 ,,Credite bancare pe termen lung nerambursate la scadenţă”
1623 ,,Credite externe guvernamentale”
1624,,Credite bancare externe garantate de stat”
1625 ,,Credite bancare externe garantate de bănci”
1626 ,,Credite de la trezoreria statului”
1627 ,,Credite bancare interne garantate de stat”

25
 După conţinutul economic: toate aceste conturi sunt conturi de surse atrase pe termen lung.
După funcţia contabilă: sunt conturi de pasiv.
Se creditează cu:
- creditele pe termen lung intrate în contul curent, respectiv furnizori achitaţi din credite:
- diferenţele nefavorabile de curs valutar rezultate din evaluarea la finele lunii şi la închiderea exerciţiului
financiar a împrumuturilor în valută:
Se debitează cu:
- valoarea creditelor pe termen lung rambursate:
- diferenţele favorabile de curs valutar rezultate din evaluarea creditelor în valută la finele lunii şi la
sfârşitul exerciţiului financiar:
Soldul contului este creditor şi exprimă creditele bancare pe termen lung obţinute şi nerambursate.
Dacă în cadrul fluxurilor financiare ale firmelor apar dificultăţi privind rambursarea ratelor aferente
creditelor pentru o anumită perioadă, este necesară trecerea sumelor respective în categoria creditelor
nerambursate la scadenţă:

Evidenţierea dobânzilor aferente împrumuturilor pe termen lung se reflectă cu ajutorul contului 1682 “ Dobânzi
aferente creditelor bancare pe termen lung”.
Soldul creditor, reflectă dobânzile aferente creditelor bancare pe termen lung datorate.

2.14.3. Contabilitatea datoriilor ce privesc imobilizările financiare

Activitatea firmelor şi legăturile dintre acestea presupun ca unele societăţi comerciale să deţină
participaţii la alte societăţi. Aceasta înseamnă că acţiunile unei societăţi comerciale pot fi cumpărate de o altă
entitate sub formă de titluri imobilizate.
Pentru entitatea care acordă împrumutul aceste sume reprezintă creanţe imobilizate contabilizându-se ca
imobilizări financiare iar pentru entitatea care beneficiază de împrumut reprezintă datorii ce privesc imobilizările
financiare.
Imobilizările financiare cuprind: titlurile de participare, interesele de participare, alte titluri imobilizate şi
creanţe imobilizate.
Titlurile de participare reprezintă drepturi sub formă de acţiuni şi alte titluri de venit variabil deţinute de o
societate în capitalul altor societăţi comerciale a căror deţinere pe o perioadă îndelungată este considerată utilă
acesteia.
Interesele de participare reprezintă drepturi deţinute în capitalul altei societăţi comerciale pe termen lung.
Ele cuprind: investiţii în întreprinderile asociate şi investiţiile strategice. O participare de 10% până la 20% în
capitalul altei societăţi este o investiţie strategică, iar titlurile deţinute într–o proporţie de 20 – 50% asigură
exercitarea unei influenţe semnificative .
Dacă o societate deţine controlul asupra altei societăţi cea din urmă este considerată filială.
Evidenţierea datoriilor societăţii faţă de persoanele juridice ce deţin participaţii în capitalul acesteia se
face cu ajutorul contului 166 ,,Datorii ce privesc imobilizările financiare. Se detaliază pe două conturi sintetice de
gradul doi.
1661 ,,Datorii faţă de entităţi afiliate”.
1662 ,,Datorii faţă de entităţi de care compania este legată prin interese de participare”.
După conţinutul economic: conturi de capitaluri împrumutate.
După funcţia contabilă: conturi de pasiv.
Se creditează cu:
- sumele încasate de la societăţile comerciale ce deţin participaţii:
- diferenţele nefavorabile de curs valutar rezultate din evaluarea la finele lunii şi la sfârşitul exerciţiului a
datoriilor în valută:
Se debitează cu:
- sumele restituite societăţilor ce deţin participaţii:
- cu diferenţele favorabile de curs valutar rezultate din evaluarea la finele lunii şi la sfârşitul exerciţiului a
datoriilor în valută:
Soldul contului este creditor şi exprimă datoriile ce privesc imobilizările financiare nerestituite (datoriile
legate de participaţii).
Contabilitatea dobânzilor aferente acestor datorii se ţine cu ajutorul conturilor:
1685 ,,Dobânzi aferente datoriilor faţă de entităţile afiliate”

26
 1686 ,,Dobânzi aferente datoriilor faţă de entităţile de care compania este legată prin interese de
participare”
Conturile de mai sus, sunt din punct de vedere al funcţiei contabile, conturi de pasiv.
Se creditează odată cu evidenţierea dobânzilor ce privesc imobilizările financiare:
Se debitează odată cu rambursarea datoriilor reprezentând dobânzi aferente datoriilor ce privesc
imobilizările financiare:
- diferenţele favorabile de curs valutar aferente dobânzilor:
Soldul acestor conturi este creditor şi exprimă dobânzile aferente datoriilor ce privesc imobilizările
financiare neplătite.

2.14.4. Contabilitatea altor împrumuturi şi datorii asimilate

În categoria altor împrumuturi şi datorii asimilate se includ garanţiile primite, depozitele datoriile din
concesiuni, locaţii de gestiune, închirieri de imobilizări (ex. leasingul), etc. Contabilitatea acestora se conduce cu
ajutorul contului 167 ,,Alte împrumuturi şi datorii asimilate” şi 1687 “Dobânzi aferente altor împrumuturi şi
datorii asimilate”.
După conţinutul economic: cont de capitaluri împrumutate.
După funcţia contabilă: cont de pasiv.
Se creditează cu:
- încasarea sumelor reprezentând alte împrumuturi în afara împrumutului din emisiunea de obligaţiuni, a
creditelor pe termen lung şi a datoriilor ce privesc imobilizările financiare:
- valoarea concesiunilor constând în bunuri, brevete sau licenţe împrumutate:

- valoarea imobilizărilor corporale primite în leasing financiar:

- diferenţele nefavorabile de curs valutar rezultate din evaluarea împrumuturilor în valută:
Se debitează cu:
- sumele reprezentând alte împrumuturi şi datorii asimilate rambursate:
- restituirea bunurilor primite în concesiune:

- obligaţia de plată a ratelor pe baza facturilor primite de la locator în cazul leasingului financiar:
- diferenţele favorabile de curs valutar rezultate din evaluarea la sfârşitul exerciţiului a împrumuturilor şi
datoriilor asimilate în valută precum şi la rambursarea acestora:
Soldul contului este creditor şi exprimă valoarea altor împrumuturi şi datorii asimilate, nerambursate.
Contabilitatea dobânzilor aferente altor împrumuturi şi datorii asimilate se ţine cu ajutorul contului 1687
,,Dobânzi aferente altor împrumuturi şi datorii asimilate”. Cont de pasiv.
Soldul contului este creditor şi reflectă dobânzile aferente altor împrumuturi şi datorii asimilate, neplătite.

2.15. Leasingul – metodă de finanţare prin transmiterea dreptului de utilizare asupra activelor

Un aspect particular al contabilităţii datoriilor pe termen lung îl reprezintă bunurile deţinute de întreprindere
cu titlu de împrumut. Se încadrează în această categorie leasingul operaţional respectiv financiar.
Ca metodă de finanţare leasingul presupune transmiterea de către proprietar (locator, finanţator) a
dreptului de utilizare asupra unui bun.
Delimitarea dintre leasingul financiar şi operaţional se face în funcţie de măsura în care riscurile şi
avantajele drepturilor de proprietate asupra bunului aparţin locatorului sau locatarului.
În cazul leasingului financiar locatorul cedează locatarului în mare măsură toate riscurile şi avantajele
aferente dreptului de proprietate asupra bunului care la urmă poate fi transferat sau nu utilizatorului fiind tratat din
punct de vedere financiar ca proprietar.
Leasingur financiar presupune respectarea următoarelor condiţii:
- riscurile şi beneficiile aferente dreptului de proprietate trec asupra utilizatorului din momentul încheierii
contractului;
- se prevede în contract că la sfârşitul perioadei de leasing se transferă utilizatorului dreptul de proprietate
asupra bunului;
- utilizatorul poate opta pentru cumpărarea bunului, iar preţul de cumpărare va fi cel mult 50% din valoarea
de intrare (piaţă) la data la care operaţiunea poate fi exprimată;

27
 - perioada de folosire a bunului în sistem de leasing acoperă cel puţin 75% din durata normală de folosire a
bunului chiar dacă în final dreptul de proprietate nu se transferă.
Leasingul operaţional este operaţiunea de leasing care nu îndeplineşte nici una din condiţiile leasingului
financiar. În cazul leasingului operaţional finanţatorul (locatorul) are calitatea de proprietar.
Evaluarea operaţiunilor în cadrul leasingului se face la următoarele valori mai reprezentative:
- Valoarea de intrare este reprezentată prin costul la care a fost achiziţionat bunul de către finanţatori;
- Valoarea totală, cuprinde valoarea integrală a ratelor de leasing la care se adaugă valoarea reziduală;
- Valoarea reziduală, este reprezentată de valoarea netă pe care o entitate estimează că o va obţine pentru un
activ la sfârşitul duratei de viaţă utile a acestuia după deducerea prealabilă a costurilor de cesiune previzionate. La
această valoare se face transferul dreptului de proprietate asupra bunului către utilizatori.
- Rata leasingului se referă la:
- cota parte din valoarea de intrare şi a dobânzi de leasing;
- cota de amortizare calculată în conformitate cu reglementările în vigoare şi o marjă de profit stabilit de
părţile contractante.

2.15.1. Contabilitatea principalelor operaţiuni în cazul leasingului financiar

În cazul leasingului financiar rata de leasing este formată din cota parte din valoarea de intrare a bunului
plus dobânda de leasing care este comparabilă cu rata medie a dobânzilor bancare. Amortizarea bunului se face de
către utilizator (locatar).
Operaţiuni contabile:
A) În contabilitatea locatarului (utilizatorului):
B) În contabilitatea locatorului (finanţatorului):
vezi seminar

2.15.2. Contabilitatea principalelor operaţiuni în cazul leasingului operaţional

Este considerat contract de leasing operaţional orice tip de alt contract în afara celui financiar.
În cazul acestui tip de contract rata de leasing este compusă din cota parte din amortizarea calculată legal
plus un profit stabilit prin negociere.
Amortizarea se calculează de către finanţator (locator) cu posibilitatea amortizării întregii valori a bunului
mai puţin valoarea reziduală (valoarea de transfer a dreptului de proprietate) pe parcursul duratei contractului dar nu
mai puţin de 3 ani.

Cuvinte şi concepte cheie prezentate: conceptul de capital şi menţinere a capitalului, valoare nominală,
valoare de emisiune, prime legate de capital, rezerve din reevaluare, rezerve din conversie, rezerve, acţiuni proprii,
câştiguri şi pierderi legate de răscumpărarea anularea instrumentelor de capital propriu, rezultatul reportat,
provizioane, împrumuturi şi datorii asimilate.

Întrebări recapitulative
1. Definiţi capitalul şi enumeraţi formele acestuia.
2. Ce este capitalul popriu şi cum se determină?
3. Explicaţi conceptele de bază cu privire la capitalul propriu.
4. Definiţi datoriile pe termen lung şi enumeraţi componentele acestora.
5. Ce sunt provizioanele?
6. Care este diferenţa între provizioane şi rezerve?
7. Care sunt principalele documente justificative şi de evidenţă operativă a capitalurilor?
8. La ce valori se evaluează capitalul social? Explicaţi-le.
9. Explicaţi conceptele: capital subscris nevărsat; capital subscris vărsat; patrimoniu public.
10. Care sunt principalele situaţii în care se poate reduce respectiv majora capitalul social?
11. Definiţi prima de capital şi drepturile preferenţiale de subscriere.
12. Care sunt formele primelor de capital? Cum se determină?
13. Definiţi reevaluarea şi rezerva din reevaluare.
14. Care sunt metodele de determinare a rezervei din reevaluare?
15. Ce sunt rezervele, care sunt principalele categorii şi cum se constituie?
16. Ce sunt acţiunile; dar acţiunile proprii?

28
 17. Ce exprimă rezultatul reportat şi rezultatul exerciţiului?
18. Care sunt destinaţiile profitului la sfârşitul exerciţiului?
19. Caracterizaţi pincipalele categorii de provizioane.
20. Definiţi împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni şi creditele bancare pe termen lung.
21. Caracterizaţi leasingul financiar şi cel operaţional.

CAPITOLUL 3 CONTABILITATEA ACTIVELOR IMOBILIZATE

3.1.Conţinutul, evaluarea, recunoaşterea şi clasificarea activelor imobilizate

Activele reprezintă o resursă controlată de entităţi ca rezultat al unor evenimente trecute şi de la care se
aşteaptă beneficii economice viitoare.
Beneficiile economice viitoare incorporate în active, reprezintă potenţialul de a contribui în mod direct sau
indirect la fluxul de numerar şi echivalente ale numerarului către întreprindere.
Activele imobilizate (imobilizările) sunt activele generatoare de beneficii economice, destinate utilizării pe
o perioadă îndelungată (>1an).Cuprind activele destinate utilizării pe o bază continuă în activitatea entităţii.
Sunt reprezentate prin bunurile şi valorile unei întreprinderi deţinute durabil (>1 an), care nu se consumă la
prima utilizare iar valoarea lor se recuperează eşalonat prin includerea în cheltuielile mai multor perioade contabile
în funcţie de durata de viaţă utilă (durata de utilizare economică).
Evaluarea activelor imobilizate se face la următoarele valori mai reprezentative:
a) Valoarea de intrare (costul istoric). Se determină în funcţie de modalitatea de intrare şi poate fi: costul
de achiuziţie, costul de producţie, valoarea de aport, valoarea de utilitate.
b) Valoarea contabilă (denumită şi netă). Este valoarea la care activele imobilizate se prezintă în situaţiile
financiare. Se obţine prin deducerea din valoarea de intrare a amortizărilor şi ajustărilor pentru depreciere.
c) Valoarea de inventar. Este valoarea actuală stabilită în funcţie de utilitatea activului, starea, amplasarea
şi preţul pieţei.
d) Valoarea justă. Este reprezentată prin suma pentru care un activ ar putea fi schimbat de bună voie între
două părţi aflate în cunoştinţă de cauză în cadrul unei tranzacţii cu preţul determinat obiectiv. Este valoarea de piaţă
determinată de evaluatori
Activele în general deci şi imobilizările sunt recunoscute în bilanţul întreprinderii dacă sunt îndeplinite două
criterii cumulativ:
- este probabilă generarea de beneficii economice viitoare aferente acestora exercitându-se şi un control
asupra lor;
- costul (valoarea) poate fi determinat în mod credibil.
Existenţa unei certitudini suficiente ca beneficiile economice viitoare vor fi generate către întreprindere
necesită ca aceasta să primească avantajele aferente activului şi să suporte riscurile aferente.
Activele imobilizate pot intra în întreprindere prin: achiziţii de la terţi, producţie proprie, aport în natură,
donaţii,etc. Din punct de vedere financiar, sunt considerate alocări permanente sau active cu o lichiditate redusă.
Ţinând cont de complexitatea şi trăsăturile care le definesc, activele imobilizate (imobilizările) pot fi
clasificate în: necorporale, corporale şi financiare.
a) Active imobilizate necorporale – sunt reprezentate prin active identificabile fără suport material
(netangibile), deţinute pentru utilizare în procesul de producţie sau furnizare de bunuri şi servicii, pentru a fi
închiriate terţilor ori pentru scopuri administrative.
b) Active imobilizate corporale – sunt reprezentate prin bunuri materiale (tangibile) deţinute de entităţi şi
destinate a fi utilizate o perioadă îndelungată în producţia de bunuri, prestarea de servicii , închiriere sau scopuri
administrative.
c) Active imobilizate financiare – cuprind investiţiile financiare deţinute de o entitate în capitalul altor
entităţi pe o perioadă mai mare de un an şi care aduc deţinătorilor diverse câstiguri. Cuprind acţiuni şi alte titluri
cumpărate şi deţinute pe termen lung. Exemplu: titlurile de participare, interesele de participare, alte titluri
imobilizate şi creanţele imobilizate.

29
 În structura activelor imobilizate corporale şi necorporale se includ şi activele imobilizate în curs. Acestea
îmbracă forma lucrărilor de investiţii care la sfârşitul exerciţiului nu au fost terminate, urmând ca finalizarea lor să
aibă loc în exerciţiile viitoare, când vor fi încadrate în categoria imobilizărilor corporale sau a imobilizărilor
necorporale, după caz.

3.2.Organizarea contabilităţii activelor imobilizate

Complexitatea operaţiunilor care intervin în consemnarea existentţi, mişcării şi deprecierii activelor

imobilizate precum şi căile de intrare, respectiv de ieşire din unitate, presupun gruparea documentelor de evidenţă în
patru categorii:
- documente care privesc intrarea în gestiune a activelor imobilizate;
- documente care privesc deprecierea activelor imobilizate;
- documente privind ieşirea din gestiune a activelor imobilizate;
- documente de evidenţă operativă.
Documentele privind intrarea în gestiune a activelor imobilizate pot fi următoarele:
- factura;
- contractul de vânzare - cumpărare;
- nota de recepţie şi de constatare de diferenţe;
- declaraţia vamală de import;
- raportul de producţie;
- contract de concesionare, locaţie de gestiune, închiriere, donaţie, leasing;
- procesul verbal de punere în funcţiune;
Documentele privind deprecierea activelor imobilizate pot fi:
- procesul verbal de inventariere;
- acte de constatare însoţite de decizii şi hotărâri ale organelor de conducere;
- planul de amortizare a imobilizărilor;
- situaţia de calcul a amortizării activelor imobilizate;
Documentele privind iesirea din gestiune a activelor imobilizate sunt:
- factura;
- contractul de vânzare - cumpărare;
- procesul verbal de scoatere din funcţiune;
- procesul verbal de constatare;
- contractul de concesionare, locaţie de gestiune, împrumut, donaţie;
- declaraţia vamală de export;
- procesul verbal de casare;
- procesul-verbal de scoatere din gestiune;
- ordinul de încasare a titlurilor şi a altor valori;
Documentele de evidenţă operativă sunt:
- fişa imobilizării corporale (mijlocului fix);
- registrul numerelor de inventar;
- registrul pentru evidenţa analitică a imobilizărilor.
Planul de Conturi General a rezervat imobilizărilor Clasa a 2-a „Conturi de imobilizări” cu următoarele
grupe:
grupa 20 - Imobilizări necorporale
grupa 21 – Imobilizări corporale
grupa 22 – Imobilizări corporale în curs de aprovizionare
grupa 23 – Imobilizări în curs
grupa 26 – Imobilizări financiare
grupa 28 – Amortizări privind imobilizările
grupa29 – Ajustări pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizărilor
Fiecare grupă cuprinde conturi sintetice de gradul I iar unele conturi sintetice de gradul II.

3.3.Contabilitatea imobilizărilor necorporale

Imobilizările necorporale sunt active nemateriale identificabile fără suport material deţinute durabil de
entităţile economice pentru producţie , furnizare de servicii, închiriate sau în scopuri administrative . Un activ

30
necorporal trebuie recunoscut în bilanţ dacă se estimează că va genera beneficii economice pentru persoana juridică
şi costul acestuia poate fi evaluat în mod credibil.
Se consideră că o imobilizare necorporală este identificată dacă este separabilă, adică poate fi divizată şi
vândută, transferată,autorizată, închiriată sau schimbată fie individual, fie împreună cu un contract corespunzător, un
activ identificabil sau o datorie identificabilă sau decurge din drepturi contractuale sau de altă natură legale.Anumite
imobilizări necorporale pot fi păstrate în sau pe un obiect fizic cum ar fi un compact disc (în cazul unui software),
documentaţie legală (ex o licenţă sau un brevet sau peliculă.
Se cuprind în categoria imobilizărilor necorporale:
- cheltuielile de constituire;
- cheltuielile de dezvoltare;
- concesiunile, brevetele, licenţele, mărcile comerciale şi alte valori similare;
- fondul comercial;
- alte imobilizări necorporale;
- imobilizări necorporale în curs de execuţie inclusiv avansurile pentru imobilizări necorporale;
Imobilizările necorporale sunt supuse amortizării.
Perioada de amortizare a unei imobilizări necorporale trebuie să corespundă celei mai bune estimări a
duratei sale de viaţă utile. Amortizarea trebuie începută atunci când activul este pregătit pentru utilizare.
În măsura în care nu sunt amortizate complet cheltuielile de constituire şi dezvoltare este interzisă orice
distribuire a profiturilor dacă suma rezervelor disponibile pentru distribuire şi a profiturilor reportate nu este cel puţin
egală cu suma cheltuielilor neamortizate cu excepţia situaţiei în care legislaţia nu prevede altfel.
Activele necorporale se evaluează iniţial la costul de achiziţie sau de producţie. Un activ necorporal reportat
drept cheltuială nu poate fi recunoscut ulterior ca parte a costului acestuia. În bilanţ un activ necorporal trebuie
prezentat la cost mai puţin amortizarea şi ajustările din depreciere.
Cheltuielile ulterioare efectuate cu un activ necorporal după cumpărarea sau finalizarea sa se înregistrează
în conturile de cheltuieli atunci când sunt efectuate. Aceste cheltuieli vor majora costul activului necorporal atunci
când este probabil că aceste cheltuieli vor permite activului să genereze beneficii economice viitoare peste
performanţa prevăzută iniţial şi să poată fi evaluate credibil.
Un activ necorporal trebuie scos din evidenţă la cedare sau casare, atunci când nici un beneficiu economic
viitor nu mai este aşteptat din utilizarea sa.
Câştigurile sau pierderile care apar odată cu încetarea utilizării sau ieşirea unui activ necorporal se
determină ca diferenţă între veniturile generate de ieşirea activului şi valoarea sa neamortizată, inclusiv cheltuielile
ocazionate de cedarea acestuia şi trebuie recunoscut ca venit respectiv cheltuiala în contul de profit şi pierderi.
Evaluarea iniţială a unei imobilizări necorporale trebuie afectuată la costul de achiziţie sau de producţie
după caz. Un element necorporal raportat drept cheltuială nu poate fi recunoscut ulterior ca parte din costul unui
activ necorporal.

3.3.1.Contabilitatea cheltuielilor de constituire imobilizate

Cheltuielile de constituire reprezintă cheltuielile ocazionate de înfiinţarea unei entităţi ca persoană juridică
distinctă sau ca urmare a modificării actelor cosntitutive cum sunt: cheltuielile de înscriere şi înmatriculare,
cheltuielile de prospectare a pieţei, de extindere a activităţii, cheltuielile de publicitate legate de constituirea
societăţii, cheltuieli cu emisiunea şi vânzarea de acţiuni. Cheltuielile de constituire pot fi tratate în două variante:
- fie recunoscute ca şi cheltuieli ale perioadei în care au fost înregistrate (fiind afectate conturile din clasa a
6-a „Cheltuieli”);
- fie capitalizate şi recunoscute ca o imobilizare necorporală.
În cea de-a doua variantă se amotizează sistematic într-o perioadă de până la 5 ani. Sumele înregistrate la
cheltuieli de constituire trebuie prezentate în notele explicative la situaţiile financiare.
Contabilitatea acestora se conduce cu ajutorul contului 201 "Cheltuieli de constituire".
După conţinutul economic: cont de active imobilizate necorporale (nemateriale).
După funcţia contabilă: cont de activ.
Se debitează odată cu colectarea cheltuielilor de înfiinţare, respectiv de modificare a firmei în funcţie de
modalitatea de plată sau relaţia de decontare cu terţii:
• cheltuielile de înfiinţare sunt achitate la o dată anterioară înregistrării entităţii ca persoană autorizată la
Registrul Comerţului:
Soldul contului este debitor si exprimă cheltuielile de constituire înregistrate la un moment dat.

31
 3.3.2.Contabilitatea cheltuielilor de dezvoltare imobilizate

Dezvoltarea este activitatea ce presupune aplicarea rezultatelor cercetări sau a altor cunoştinţe noi într-un
proiect ce vizează producţia de materiale, aparate, produse, procese, sisteme sau servicii noi sau îmbunătăţite
substanţial înaintea stabilirii producţiei de serie sau utilizării.
Cheltuielile de dezvoltare includ acele cheltuieli efectuate pentru aplicarea rezultatelor cercetării în vederea
realizării unor lucrări sau obiective strict individualizate, ce asigura garanţia eficienţei scontate înaintea stabilirii
producţiei de serie sau utilizării.
Principalele activităţi de dezvoltare sunt:
- proiectarea, construcţia şi testarea producţiei intermediare sau folosirea intermediară a prototipurilor şi
modelelor;
- proiectarea uneltelor şi matriţelor ce implică tehnologie nouă;
- proiectarea, construcţia şi operarea unei uzine pilot care nu este fezabilă din punct de vedere economic
pentru producţia pe scară largă;
- proiectarea, construcţia şi testarea unei alternative alese pentru aparatele, produsele, procesele, sistemele
sau serviciile noi sau îmbunătăţite;
- cheltuielile de exploatare şi evaluare a resurselor minerale.
Cheltuielile de dezvoltare se amortizează pe prioada contractului sau pe durata de utilizare după caz. În
situaţia în care perioada depăşeşte 5 ani aceasta trebuie prezentată în notele explicative împreună cu motivele care au
determinat-o. Sumele înregistrate la cheltuieli de dezvoltare trebuie explicate în notele la situaţiile financiare anuale.
Contabilitatea cheltuielilor de dezvoltare imobilizate se conduce cu ajutorul contului 203 "Cheltuieli de
dezvoltare”. După conţinutul economic: este un cont de imobilizări necorporale.
După funcţia contabilă: este un cont de activ.

Soldul contului este debitor şi reprezintă valoarea cheltuielilor de dezvoltare înregistrate la un moment dat.

3.3.3.Contabilitatea concesiunilor, brevetelor, licenţelor, mărcilor comerciale a altor drepturi şi valori

similare

Concesiunile, brevetele, licenţele, mărcile comerciuale şi activele similare reprezentând aport, achiziţionate
sau dobândite pe alte căi, se înregistrează în conturile de imobilizări necorporale la valoarea de aport sau costul de
achiziţie după caz. Valoarea de aport în acest caz se asimilează valorii juste.
Concesiunea reprezintă convenţia prin care o parte numită concedent cedează unei alte părţi denumite
concesionar pe o perioada determinată dreptul de exploatare a unor bunuri sau de exercitare a unor activităţi. Suma
datorată periodic de către concesionar, concedentului în baza contractului de concesiune se numeşte redevenţă.
Concesiunile primite se reflectă ca imobilizări necorporale atunci când contractul de concesiune stabileşte o durată şi
o valoare determinată.
Amortizarea concesiunii urmează a fi înregistrată pe durata de folosire a acesteia, stabilită potrivit
contractului. În cazul în care contractul prevede plata unei chirii şi nu o valoarea amortizabilă, în contabilitatea
entităţii care primeşte concesiunea se reflectă cheltuiala reprezentând chiria fără recunoaşterea unei imobilizări
necorporale.
Brevetele,licenţele,mărcile comerciale, drepturile şi alte active similare se amortizează pe durata prevăzută
pentru utilizarea lor de către entitatea care le deţine.
Locaţia de gestiune constă în transferarea de către un subiect de drept altui subiect de drept a posesiei,
folosinţei, exploatării unor bunuri. În cazul locaţiei de gestiune, relaţiile dintre locator (cel care oferă) şi locatar (cel
care primeşte) sunt mai complexe, existând de regulă, prestaţii şi angajări reciproce astfel încât fiecare să obţină
eficienţa scontată.
Închirierea reprezintă cedarea folosinţei temporare a unui bun, unei persoane fizice sau juridice în schimbul
unei sume de bani numită chirie. Pot face obiectul închirierii: clădirile, utilajele, maşinile, terenurile, etc.
Brevetul ca formă de manifestare a imobilizărilor necorporale este un titlu eliberat de o instituţie de stat
competentă prin care se
confirmă caracterul de invenţie a unei cercetări şi oferă inventatorului o serie de drepturi, principalul fiind dreptul
exclusiv şi temporar de a utiliza invenţia.
Licenţa ca modalitate de utilizare a rezultatului cercetării în producţie reprezintă un contract prin care
posesorul unui brevet de invenţie cedeaza dreptul de utilizare a acestuia unei alte persoane fizice sau juridice în
schimbul unei sume de bani.

32
 Know- how-ul, reprezintă cunoştinţe tehnice şi procedee tehnologice care nu fac obiectul unui brevet de
invenţie dar care aparţin celor care le-au creat şi care pot fi comercializate.
Mărcile comerciale reprezintă semne distinctive folosite de către o entitate pentru a-şi deosebi produsele,
lucrările, serviciile sale de altele cu caracteristici asemănătoare.
Franciza este dreptul asupra unui domeniu exclusiv şi priveşte utilizarea a unei formule, tehnici, design, etc.
În categoria altor drepturi şi valori similare se incadrează: dreptul de proprietate intelectuală, de autor,
traducător, etc.
Imobilizările necorporale de natura concesiunilor, brevetelor, licenţelor, mărcilor de fabrică aduse ca aport,
achiziţionate, sau realizate pe cont propriu se evidenţiază în contabilitate cu ajutorul contului 205 "Concesiuni,
brevete , licenţe, mărci comerciale şi alte drepturi şi valori similare.
După conţinutul economic: este un cont de active imobilizate necorporale.
După funcţia contabilă: este un cont de activ.
Se debitează cu: valoarea brevetelor, licenţelor, etc., intrate in unitate astfel: aport, achiziţionate, prin
subvenţii, donaţii, plusuri de inventar, preluate în concesiune conform contractelor încheiate.
Se creditează cu:
- valoarea concesiunilor, brevetelor, etc., scoase din gestiune după amortizarea completă, vânzare (cesiune)
sau retrase de acţionari:
 înregistrarea amortizării:
 scoaterea din gestiune după amortizarea integrală:
 cedate fără amortizare înregistrată (neamortizate):
 cedate, amortizate parţial:
 retrase de acţionari:
- valoarea brevetelor, licenţelor etc., depuse ca aport la capitalul altei persoane juridice:
Soldul contului este debitor si reprezintă valoarea concesiunilor, brevetelor, licenţelor şi altor drepturi şi
valori similare înregistrate la un moment dat.

3.3.4.Contabilitatea fondului comercial

Fondul comercial reprezintă acea parte din fondul de comerţ ce nu este cuprins în celelalte active, dar care
concură la menţinerea sau dezvoltarea potenţialului unităţii prin: clientelă, vad comercial, reputaţie, debuşee, poziţie
geografică.
Se determină ca diferenţă între costul de achiziţie şi valoarea justă la data tranzacţiei a părţii din activele
nete achiziţionate de către o persoană juridică.
Fc = Ca - Vj
În situaţia în care fondul comercial achiziţionat este prezentat distinct în bilanţ ca activ se vor prezenta în
notele explicative:
- perioada aleasă pentru amortizare;
- motivul care a determinat alegerea perioadei.
Fondul comercial ca element al fondului de comerţ este alcătuit din:
- elemente legate de clientela cum ar fi: fidelitatea, numărul clienţilor, calitatea acestora;
- elemente privind furnizorii cum sunt: calitatea livrărilor, calitatea serviciilor efectuate, regularitatea
livrărilor;
- elemente privind personalul cum sunt: pregătirea, fluctuaţia;
- elemente legate de patrimoniu cum sunt: gradul de dotare, calitatea construcţiei;
- elemente privind producţia şi concurenţa: calitatea, preţul practicat, numărul şi poziţia concurenţilor pe
piaţă;
Fondul comercial apare de regulă la consolidare. În cazul în care fondul comercial este tratat ca un activ
rezultat din achiziţia de către o entitate a acţiunilor altei entităţi se vor avea în vedere următoarele:
- fondul comercial se amortizează de regulă în cadrul unei perioade de maxim 5 ani;
- totuşi entităţile pot să amortizeze fondul comercial în mod sistematic într-o perioadă de peste 5 ani cu
condiţia ca aceasta să nu depăşească durata de utilizare economică a activului şi să fie prezentat şi justificat în notele
explicative.
Fondul comercial pozitiv reprezintă orice exces al costului de achiziţie peste interesul celui care
achiziţionează, în valoarea justă a activelor şi datoriilor identificabile achiziţionate, la data tranzacţiei de schimb (Ca
> Vj).

33
 Fondul comercial negativ reprezintă orice exces la data tranzacţiei de schimb, al interesului achizitorului în
valorile juste ale activelor şi datoriilor identificabile achiziţionate peste costul achizitiei (Vj > Ca), unde Vj =
valoarea justă şi Ca = cost de achiziţie.
Reflectarea în contabilitate a fondului comercial se face cu ajutorul contului 207 „Fond comercial”
dezvoltat în conturi sintetice de gradul II: 2071 Fond comercial pozitiv şi 2075 Fond comercial negativ.
După conţinutul economic: este un cont de imobilizări necorporale.
După funcţia contabilă contul 2071 este un cont de activ iar 2075 este un cont de pasiv.
Se debitează cu: valoarea fondului comercial intrat în unitate prin achiziţie, cota parte din fondul comercial
negativ reluat la venituri.
Se creditează cu: valoarea fondului comercial ieşit din gestiune, amortizat complet, diferenţa negativă între costul
de achiziţie şi valoarea la data tranzacţiei a părţii din activele nete amortizate.
Soldul contului 2071 este debitor si reprezintă valorea fondului comercial pozitiv la un moment dat iar
soldul contului 2075 este creditor şi reflectă valoarea fondului comercial negativ nereluat la venituri.

3.3.5.Contabilitatea altor imobilizări necorporale

În categoria alte imobilizări necorporale se regăsesc acele active de natura imobilizărilor necorporale ce nu
au fost cuprinse în cadrul structurilor prezentate anterior.
Se includ în această categorie programele informatice create în cadrul unităţii sau achiziţionate de la terţi
pentru necesităţi proprii, precum şi alte imobilizări necorporale evaluate la costul de producţie, respectiv la costul de
achiziţie.
Valoarea acestor imobilizări se amortizează pe durata estimată de utilizare, prevăzută de către entitatea care
le deţine. Pentru programele informatice se prevede prin Codul Fiscal durata de 3 ani.
Contabilitatea altor imobilizări necorporale se conduce cu ajutorul contului 208 "Alte imobilizări
necorporale". După conţinutul economic: este un cont de imobilizări necorporale. După funcţia contabilă: este un
cont de activ.
Se debitează cu valoarea altor imobilizări necorporale intrate în unitate astfel: aport la capital, realizate din
producţie proprie, achiziţionate, finalizate din cele neterminate anterior, prim subvenţii, donaţii sau plusuri de
inventar.
Se creditează cu valoarea altor imobilizări necorporale ieşite din întreprindere astfel: amortizate integral,
cedate în stare nouă (neamortizate, amortizate parţial, retrase de asociaţi, depuse ca aport la capitalul altei persoane
juridice.
Soldul contului este debitor şi exprimă valoarea altor imobilizări necorporale înregistrată la un moment dat.
Notă: Aşa după cum s-a putut constata pentru reflectarea în contabilitate a imobilizărilor necorporale s-au
utilizat şi conturile 280 (2801 – 2808) „Amortizări privind imobilizările necorporale”. Acestea sunt conturi
rectificative ale valorii imobilizărilor necorporale cu funcţie contabilă de pasiv.
Se creditează la înregistrarea amortizării prin debitul conturilor 6811 „Cheltuieli cu amortizarea
imobilizărilor” şi se debitează la scoaterea din activ a imobilizărilor necorporale prin creditul conturilor (201 – 208)
de imobilizări necorporale.

3.4.Contabilitatea imobilizărilor corporale

3.4.1.Conţinut, structuri şi concepte specifice privind imobilizările corporale

Imobilizările corporale sunt acele active tangibile (materiale) care:

- sunt deţinute de o entitate pentru a fi utilizate în producţia de bunuri şi prestarea de servicii, pentru a fi
închiriate terţilor sau pentru a fi folosite în scopuri administrative;
- sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mare de un an.
Sunt considerate structuri ale imobilizărilor corporale:
- terenurile;
- construcţiile;
- instalaţiile tehnice, maşinile, utilajele, animale şi plantaţii;
- mobilierul şi alte active corporale;
- avansurile şi imobilizările corporale în curs de execuţie.
Sunt de asemenea imobilizări corporale:
- investiţiile efectuate la imobilizările corporale care fac obiectul unor contracte de închiriere, concesiune,
locaţie, etc;

34
 - imobilizările puse în fucnţiune pentru care nu s-au întocmit formele de înregistrare ca imobilizări;
- investiţiile efectuate la imobilizările existente sub forma cheltuielilor cu modernizarea realizate în scopul
îmbunătăţirii parametrilor tehnici iniţiali şi care conduc la obţinerea de beneficii economice superioare.Terenurile şi
construcţiile sunt active separabile şi sunt contabilizate separat chiar şi atunci când sunt achiziţionate împreună..
Nu sunt considerate imobilizări corporale:
- componentele imobilizărilor corporale procurate cu ocazia reparaţiilor care au ca scop restabilirea
parametrilor tehnici iniţiali ale acestora;
- construcţiile şi instalaţşiile provizorii;
- animalele tinere, animalele la îngrăşat, păsările şi coloniile de albine;
- pădurile;
- echipamentul de protecţie şi de lucru, îmbrăcămintea specială şi accesoriile de pat indiferent de valoarea şi
durata de utilizare;
- sculele, instrumentele şi dispozitivele folositepentru fabricarea anumitor produse de serie sau pe baza unor
comenzi.
Conceptele specifice imobilizărilor sunt:
Durata de viaţă utilă reprezintă perioada pe parcursul căreia se estimează că entitatea va utiliza activul sau
numărul unităţilor produse
sau a unor unităţi similare ce se estimează că vor fi obţinute de întreprindere prin folosirea activului respectiv.
Costul activului reprezintă suma plătită în numerar sau echivalente de numerar, ori valoarea justă a altor
contraprestaţii efectuate pentru achiziţionarea unui activ, la data achiziţiei sau construcţiei acestuia la data recepţiei.
Amortizarea este alocarea sistematică a valorii amortizabile a unui activ pe întreaga sa durată de viaţă utilă.
Valoarea amortizabilă este costul activului sau o altă valoare substituită costului în situaţiile financiare din
care s-a scăzut valoarea reziduală.
Valoarea reziduală reprezintă valoarea netă pe care o entitate estimează că o va obţine pentru un activ la
sfârşitul duratei de viaţă utile a acestuia după deducerea prealabilă a costurilor de cedare estimate.
Valoarea justă reprezintă suma pentru care un activ ar putea fi schimbat de bună voie între două părţi aflate
în cunoştinţă de cauză, în cadrul unei tranzacţii cu preţul determinat obiectiv.
Valoarea contabilă este valoarea la care un activ este recunoscut în bilanţ după scăderea amortizării
cumulate până la acea dată precum şi a pierderilor cumulate din depreciere.
Pierderile din depreciere reprezintă diferenţa dintre valoarea contabilă şi valoarea recuperabilă.

3.4.2. Evaluarea, reevaluarea, cheltuieli ulterioare, cedarea şi casarea imobilizărilor corporale

Evaluarea iniţială a unei imobilizări corporale trebuie făcută la costul său în funcţie de modalitatea de
intrare în întreprindere. În bilanţ
imobilizările corporale se prezintă la cost mai puţin amortizarea cumulată aferentă şi ajustările cumulate din
depreciere.
Imobilizările corporale pot fi supuse reevaluării*), caz în care sunt prezentate în bilanţ la valoarea reevaluată
şi nu la costul istoric.
Reevaluarea se face la valoarea justă (cu excepţiile prevăzute de lege) determinată pe baza unor evaluări
efectuate de regulă de evaluatori autorizaţi. Elementele dintr-o clasă (terenuri, clădiri, maşini, nave) de imobilizări
corporale sunt evaluate simultan, cu excepţia situaţiei când nu există nici o piaţă activă pentru acel activ.
O piaţă activă este o piaţă unde sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiţii:
- elementele comerciale sunt omogene;
- pot fi găsiţi în permanenţă cumpărători şi vânzători interesaţi;
- preţurile sunt cunoscute de către public.
Dacă valoarea justă a unei imobilizări corporale reevaluate nu mai poate fi determinată prin referinţă la o
piaţă activă, valoarea activului prezentată în bilanţ trebuie să fie valoarea sa reevaluată la data ultimei reevaluări din
care se scad amortizarea şi ajustările pentru depreciere cumulate.
Dacă rezultatul reevaluării este o creştere faţă de valoarea contabilă netă, atunci aceasta se tratează ca o
creştere a rezervei din reevaluare din cadrul capitalurilor proprii, cu condiţia să nu fi existat o descreştere anterioară
recunoscută ca o cheltuială aferentă acelui activ sau ca un venit care să compenseze cheltuiala cu descreşterea
recunoscută anterior la acelaşi activ.
Dacă rezultatul reevaluării este o descreştere a valorii contabile nete atunci aceasta se tratează ca o
cheltuială cu întreaga valoare a deprecierii, dacă în rezerva din reevaluare nu este înregistrată o sumă referitoare la
acel activ (surplus din reevaluare) sau ca o scădere a rezervei din reevaluare din cadrul capitalurilor proprii, cu

35
minimul dintre valoarea acelei reserve şi valoarea descreşterii, iar eventuala diferenţă rămasă neacoperită se
înregistrează ca o cheltuială.
În cazul distrugerii totale sau parţiale a unor imobilizări corporale, creanţele sau sumele compensatorii
încasate de la terţi legate de acestea, precum şi achiziţionarea sau construcţia ulterioară de active
noi sunt operaţiuni economice distincte şi trebuie înregistrate ca atare pe bază de documente justificative.
În astfel de situaţii deprecierea activelor se evidenţiază la momentul constatării acesteia iar dreptul de a
încasa compensaţiile se evidenţiază conform contabilităţii de angajamente.
Asemenea compensaţii pot fi înregistrate în situaţii cum sunt:
- sume plătite de societăţile de asigurare pentru deprecerea sau pierderea unor imobilizări corporale cauzate
de : dezastre, furt, etc.;
- indemnizaţii acordate de guvern în schimbul unor imobilizări corporale care au fost expropriate.
Cheltuielile ulterioare aferente unui element de natura imobilizărilor corporale care a fost deja recunoscut
trebuie adăugate valorii contabile a activului numai atunci când se estimează că întreprinderea va obţine beneficii
economice viitoare suplimentare faţă de performanţele iniţiale. Toate celelalte cheltuieli ulterioare trebuie
recunoscute drept cheltuieli în perioada în care au fost suportate.

3.4.3.Contabilitatea terenurilor

Terenurile sunt reprezentate prin suprafeţe de pământ afectate durabil unor activităţi agricole silvice, unor
construcţii, etc.
Terenurile de regulă nu se amortizează, excepţie făcând amenajările de terenuri care se amortizează ca orice
imobilizare.
Amenajările de terenuri sunt reprezentate prin lucrări efectuate pentru:
- împrejmuiri;
- racordări la sistemul de alimentare cu energie;
- drumuri de acces;
- desecări, etc.
Terenurile sunt reflectate cu ajutorul contului 211 "Terenuri şi amenajări de terenuri". Se dezvoltă în
două conturi sintetice de gradul doi şi anume:
2111 ”Terenuri"
2112 "Amenajări la terenuri"
După conţinutul economic: este un cont de imobilizări corporale.
După funcţia contabilă: este un cont de activ.
Se debitează cu terenurile intrate în unitate astfel:
- aduse ca aport:
- achiziţionate:
- primite prin subvenţii, donaţii sau cu titlu gratuit:
- obţinute ca urmare a unor amenajări cu forţe proprii:
- urmare a finalizării lucrărilor de amenajare începute în anul precedent:
- majorarea valorii ca urmare a reevaluării:
Se creditează cu scoaterea din gestiune a terenurilor sau la reevaluare (descreşteri) astfel:
- retrase de asociaţi:
- cesionate terţilor:
- vânzarea (facturarea):
 neamortizate:
- amortizate integral (amenajările):
 înregistrarea amortizării:
 scoaterea din gestiune:
- amortizate parţial:
- valoarea minusului rezultat din reevaluare:
- valoarea terenurilor care fac obiectul participării în natură la capitalul altei societăţi comerciale:
- valoarea terenurilor expropriate :
- valoarea terenurilor folosite pentru construirea de ansambluri de locuinţe destinate vânzării,reclasificate ca
mărfuri :
Soldul contului este debitor şi exprimă valoarea terenurilor respectiv costul amenajărilor de terenuri la un
moment dat.

36
 Contabilitatea analitică a terenurilor se ţine pe grupe de terenuri respectiv: terenuri agricole, terenuri silvice,
terenuri fără construcţii, terenuri cu zăcăminte, terenuri cu construcţii, etc.

3.4.4.Contabilitatea construcţiilor, instalaţiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor,

plantaţiilor, mobilierului, aparaturii birotice şi altor active corporale

La majoritatea entităţilor economice ponderea imobilizărilor corporale este deţinută de construcţii, instalaţii
tehnice, mijloace de transport, animale, plantaţii, mobilier şi alte active similare.
Contabilitatea acestora se conduce cu ajutorul conturilor:
212 “Construcţii”;
213 “Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii;
2131 “Echipamente tehnologice (maşini, utilaje şi instalaţii de lucru)”;
2132 “Aparate şi instalaţii de măsurare, control şi reglare”;
2133 „Mijloace de transport”
2134 “Animale şi plantaţii ”.
214 “Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor umane şi materiale şi alte
active corporale”
După conţinutul economic sunt conturi de imobilizări corporale (tangibile).
După funcţia contabilă sunt conturi de activ, evidenţiind existenţa şi mişcarea construcţiilor, instalaţiilor
tehnice, mijloacelor de transport, animalelor de reproducţie şi muncă, plantaţiilor, mobilierului, aparaturii birotice,
echipamentului de protecţie a valorilor umane şi materiale şi a altor active corporale.
Se debitează cu:
- valoarea construcţiilor, instalaţiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor, plantaţiilor, mobilierului,
aparaturii birotice, echipamentelor de protecţie şi altor active corporale intrate astfel: aport la capital, achiziţie de la
furnizori, recepţionate din cele aflate în curs de aprovizionare, prin subvenţii guvernamentale, prin împrumuturi
nerambursabile cu caracter de subvenţii pentru investiţii, prin donaţii pentru investiţii, plusuri de inventar de natura
imobilizărilor, alte sume primite cu caracter de subvenţii pentru investiţii, investiţii care la sfârşitul anului precedent
au fost înregistrate ca imobilizări corporale în curs, încorporarea unor accesorii (părţi componente, aparate de
măsură, etc), majorarea valorii de intrare a cnstrucţiilor, instalaţiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor,
plantaţiilor, mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecţie şi altor active corporale, ca urmare a
investiţiei efectuate la cele concesionate, închiriate sau date în locaţii de gestiune şi restituite proprietarului, primite
în regim de leasing financiar, plusul de valoare rezultat din reevaluare.
Notă: Imobilizările corporale aflate în folosinţă temporară (închiriate) se înregistrează la valoarea de
inventar în debitul contului 8031 "Imobilizări corporale luate în chirie" (cont în afara bilanţului). La intrare acest
cont se va debita cu valoarea de inventar, la expirarea contractului se va credita.
Se creditează cu:
- valoarea costrucţiilor, instalaţiilor tehnice, maşinilor, utilajelor, mobilierului şi altor active corporale ieşite
din unitate astfel: amortizate integral, vândute (cedate), amortizate parţial, vândute în stare nouă (neamortizate),
retrase de asociaţi, distruse ca urmare a unor evenimente extraordinare (calamităţi), constatate lipsă cu ocazia
inventarierii, cedate în regim de leasing financiar: descreşterile de valoare rezultate din reevaluare.
Soldul conturilor este debitor şi exprimă valoarea costrucţiilor (ct.212), instalaţiilor tehnice (ct.213),
mobilierului, aparaturii birotice şi alte active corporale (ct.214) existente în stoc la un moment dat (valoarea de
intrare).

3.5.Contabilitatea amortizării imobilizărilor

3.5.1. Definiţii, reglementări şi regimuri de amortizare a imobilizărilor

Utilizarea în procesul de exploatare, acţiunea factorilor de mdiu şi progresul tehnic conduc inevitabil la
pierderea treptată a valorii imobilizărilor. Avem de-a face cu o depreciere fizică şi morală numită uzură. Expresia
valorică a uzurii care se include eşalonat în cheltuielile de exploatare este numită amortizare.
IAS 16 „Imobilizări corporale” defineşte amortizarea ca fiind alocarea sistematică a valorii amortizabile a
unui activ pe întreaga sa durată de viaţă utilă.
Includerea în cheltuielile perioadei (lunar) a valorii amortizabile trebuie să reflecte modul în care beneficiile
economice aduse de acel activ sunt consumate de către entitate. Astfel firmele care aplică IFRS-urile vor înregistra în
contabilitate doar amortizarea contabilă, calculată pe bază de raţionamente economice şi nu amortizarea fiscală

37
conform reglementărilor fiscale urmând ca diferenţele dintre rezultatul contabil şi cel fiscal să fie înregistrat la
impozite amânate.
Amortizarea este în fapt o constatare contabilă a deprecierii definitive a valorii imobilizărilor datorită
utilizării lor în procesul de producţie, a influenţei factorilor naturali şi ca o consecinţă a progresului tehnic.
Deprecierea se recuperează prin trecerea pe cheltuielile fiecărui exerciţiu financiar a sumelor corespunzătoare
deprecierilor suferite de imobilizări în funcţie de durata de viaţă utilă şi valoarea amortizabilă.
Amortizarea se stabileşte prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii amortizabile a imobilizărilor.
(A = Ca x Va).
Amortizarea imobilizărilor corporale se calculează pa baza unui plan de amortizare începând cu luna
următoare punerii în funcţiune şi până la recuperarea integrală a valorii amortizabile. Pentru imobilizările corporale
concesionate, închiriate sau în locaţie de gestiune amortizarea se calculează şi înregistrează în contabilitate de către
persoana juridică care le are în proprietate*). Investiţiile efectuate la imobilizările concesionate luate cu chirie,
locaţie, etc. se amortizează de cel care a efectuat investiţia pe perioada contractului sau pe durata de utilizare.
Sunt supuse amortizării imobilizările necorporale şi corporale. Nu se amortizează imobilizările financiare,
cele în curs şi terenurile.
De asemenea nu se supun amoortizării terenurile, lacurile, bălţile şi iazurile care nu sunt rezultatul unei
investiţii ; tablourile şi operele de artă, bunurile din domeniul public, finanţate din surse bugetare, casele de odihnă
proprii, locuinţele de protocol, navele, aeronavele, altele decât cele utilizate în scopul realizării de venituri; orice altă
imobilizare care nu îşi pierde valoarea în timp datorită folosirii.Amenajările de terenuri se amortizează într-o
perioadă determinată de administratorul sau persoanele care au obligaţia gestionării entităţii pe baza duratei de viaţă
utilă ale acestora. (fiscal 10 ani).
Pentru calcularea amortizării imobilizărilor trebuie avuţi în vedere următorii parametrii:
- valoarea amortizabilă;
- durata de viaţă utilă (durata de utilizare economică);
- regimul de amortizare (metoda de amortizare);
- condiţie de utilizare a imobilizării.
 Valoarea amortizabilă (conform IAS16) reprezintă costul activului (costul de achiziţie, preţul de
producţie) sau o altă valoare substituită în situaţiile financiare din care s-a scăzut valoarea reziduală.
Valoarea reziduală este deseori nesemnificativă caz în care poate fi ignorată la determinarea valorii
amortizabile.
 Durata de viaţă utilă (durata de utilizare economică) corespunde în principiu cu durata economică de
utilizare şi exprimă perioada în care valoarea amortizabilă trebuie recuperată prin includerea în cheltuielile de
exploatare ale entităţii. Duratele normale de utilizare ale imobilizărilor corporale sunt stabilite centralizat prin
Hotărâre de Guvern fiind revizuite la un interval de 5 ani. Sunt prevăzute în „Catalogul privind duratele normale de
funcţionare şi clasificarea mijloacelor fixe” pe grupe, subgrupe, clase, subclase, familii, împreună cu codul de
clasificare, în funcţie de care se calculează amortizarea fiscală a imobilizărilor.Modificarea semnificativă a
condiţiilor de utilizare sau învechire a imobilizării poate justifica revizuirea duratei de amortizare.
Pentru unele categorii de imobilizări durata de utilizare este înlocuită cu volumul de activitate programat a
se realiza prin utilizarea lor (numărul unităţilor produse sau a unor unităţi similare).
La determinarea duratei de viaţă utile a unui activ trebuie ţinut cont de: uzura fizică şi morală estimată,
producţia fizică estimată sau capacitatea de producţie, limitele juridice privind posibilitatea folosirii activului (ex.
exprimarea contractelor).
În cazul imobilizărilor achiziţionate cu durată de utilizare economică neconsumată pentru care se cunosc
datele de identificare (data punerii în fucnţiune, durata rămasă) recuperarea valorii rămase se face pe durata rămasă.
Dacă durata de funcţionare este espirată sau nu se cunosc datele de identificare, duratele normale de
utilizare se stabilesc de către o comisie tehnică sau de către un expert tehnic independent.
Regimul de amortizare prezintă interes pentru calculul şi înregistrarea în contabilitate a amortizării,
determinând semnificative implicaţii fiscale. Cele mai cunoscute regimuri (metode) de amortizare (acceptate în
România) sunt:
- liniar;
- degresiv;
- accelerat;
- pe unitate de produs sau serviciu.
Dacă imobilizările corporale sunt trecute în conservare, în funcţie de politica contabilă adoptată entitatea
înregistrează în contabilitate o cheltuială cu amortizarea sau o cheltuială corepunzătoare ajustării pentru deprecierea
constatată.

38
 Utilizarea regimului de amortizare se aprobă de Consiliul de Administraţie.
a) Regimul liniar presupune repartizarea uniformă a valorii amortizabile imobilizărilor asupra cheltuielilor
de exploatare (deductibile fiscal) proporţional cu durata de viaţă utilă. În acest sens se calculeaza norma (cota) de
amortizare liniară (procentual):
1
na.l  x100
Dv.u
Valoarea amortizării se va obţine înmulţind valoarea amortizabilă (valoarea de intrare) cu norma de
amortizare liniară:
Va = Vi x nal
în care: nal – norma de amotizare liniară;
Dvu – durata de viaţă utilă;
Va – valoarea amotizării;
Vi – valoarea de intrare .
b) Regimul degresiv constă în suplimentarea normelor (cotelor) de amortizare liniară cu anumiţi coeficienţi
(K) prevăzuţi de legislaţia în vigoare, ceea ce determină o amortizare mai accentuată în primii ani de la punerea în
funcţiune. Norma degresivă (nd) de amortizare se calculează:
n d = n al x K
în care: ndl - norma de amortizare liniară;
K – coeficient de multiplicare, cu următoarele valori:
- 1,5 pentru o durată normală de utilizare cuprinsă între 2 -5 ani;
- 2 pentru o durată normală de utilizare cuprinsă între 5 -10 ani;
- 2,5 pentru o durată normală de utilizare mai mare de 10 ani.
Regimul de amortizare degresiv se aplică în două variante:
- varianta fără influenţa uzurii morale (AD1);
- varianta cu influenţa uzurii morale (AD2).
b1) Varianta fără influenţa uzurii morale (AD1)
Amortizarea se calculează astfel:
- pentru primul an de utilizare a imobilizării – aplicând cota de amortizare degresivă la valoarea
amortizabilă a imobilizării.
- pentru următorii ani – se aplică aceeaşi cotă de amortizare degresivă la valoarea rămasă de amortizat până
în anul în care amortizarea anuală rezultată este egală sau mai mică decât amortizarea anuală determinată prin
împărţirea valorii rămase la numărul de ani de utilizare rămaşi. Din acel moment şi până la expirarea duratei de viaţă
utile se trece la aplicarea metodei liniare. Amortizarea anuală se obţine prin împărţirea valorii rămase de amortizat la
numărul de ani rămaşi.
b2) Amortizarea degresivă în varianta cu influenţa uzurii morale (AD2)
Permite amortizarea imobilizărilor corporale într-o perioadă de timp mai mică decât durata de viaţă utilă,
diferenţa de ani reprezentând influenţa uzurii morale. În acest caz este necesară calcularea normei de amortizare
influenţată de uzura morală. Se aplică în cazul imobilizărilor cu o durată normală de utilizare mai mare de 5 ani.
Aceasta presupune:
- determinarea duratei de utilizare aferentă regimului liniar, recalculată în funcţie de norma (cota) medie
anuală de amortizare degresivă (DUR):
100
DUR 
nad
- nad – norma (cota) de amortizare degresivă.
- determinarea duratei de utilizare în cadrul căreia se realizează amortizarea integrală (DUI):
DUI = DVU - DUR
- determinarea duratei de utilizare în cadrul căreia se aplică regimul de amortizare degresiv (DAD):
DUD = DUI – DUR
- determinarea duratei de utilizare în cadrul căreia se aplică regimul de amortizare liniar (DUL):
DUL = DUI – DUD
- determinarea duratei de utilizare aferentă uzurii morale pentru care nu se calculează amortizare (DUM) ca
diferenţă între durata de viaţă utilă şi durata de utilizare integrală:
DUM = DVU - DUI

39
 c) Regimul accelerat presupune calcularea în exerciţiul financiar (12 luni) în care imobilizările intră în
activul persoanei juridice a unei amortizări de până la 50% din valoarea de intrare. În exerciţiile următoare calcularea
amortizării anuale se face după regimul liniar prin raportarea valorii rămase la numărul de ani de utilizare rămaşi.
Pentru echipamentele tehnologice, respectiv: maşini, utilaje, instalaţiile de lucru, computere şi echipamente
periferice ale acestora puse în funcţiune după data de 01.07.2002 se poate utiliza regimul de amortizare accelerat fără
aprobarea organului fiscal teritorial. Acelaşi regim se poate utiliza şi pentru brevetele de invenţie de la data aplicării
acestora de către contribuabili. Sunt exceptate de la această prevedere achiziţiile de animale şi plantaţii pentru care
deducerea se acordă astfel:
- pentru animale la data achiziţiei;
- pentru plantaţii la data recepţiei finale de înfiinţare a plataţiei.
Entităţile plătitoare de impozit pe profit care utilizează regimul degresiv sau accelerat beneficiază de
avantaje fiscale prin amânarea la paltă a impozitului pe profit corespunzător creşterii cheltuielilor privind
amortizarea în primii ani de utilizare a imobilizărilor.
Metoda accelerată nu ţine cont de modul de utilizare al activului, întrucât în puţine cazuri o imobilizare se
consumă în primul an 50% din valoarea de intrare ; reultă că metoda este mai puţin utilizată în scopuri contabile.
d) Amortizarea calculată pe unitatea de produs sau serviciu este folosită atunci când natura imobilizării
justifică utilizarea unei asemenea metode.
Valoarea rămasă neamortizată aferentă imobilizărilor vândute este deductibilă fiscal numai în situaţia în
care acestea sunt valoificate prin entităţi specializate sau prin licitaţii organizate potrivit legii.

3.5.2. Reflectarea în contabilitate a amortizării imobilizărilor

Pentru reflectarea în contabilitate a amortizării imobilizărilor, prin Planul de Conturi General s-a creat grupa
28 “Amortizări privind imobilizările”, care cuprinde conturile:
280 "Amortizări privind imobilizările necorporale"
281 "Amortizări privind imobilizările corporale"
Aceste conturi se dezvoltă în conturi sintetice de gradul doi, conform structurilor de imobilizări necorporale
respectiv corporale.
După conţinutul economic: sunt conturi rectificative ale valorii amortizabile a imobilizărilor.
După funcţia contabilă: sunt conturi de pasiv.
Se creditează cu:
- valoarea amortizării aferente imobilizărilor deţinute de entitate la sfârşitul fiecărei perioade de gestiune
(sfârşitul lunii), valoarea amortizării imobilizărilor utilizate de entitate în participaţie, transferată conform
contractelor, valoarea amortizării investiţiilor efectuate de chiriaşi la imobilizările corporale primite cu chirie şi
restituite proprietarului, ajustarea amortizării cumulate înregistrate până la data reevaluării , atunci când reevaluarea
se efectuează prin aplicarea unui indice:
Se debitează cu:
- valoarea amortizării imobilizărilor necorporale şi corporale ieşite din activul unităţii, valoarea
investiţiilor efectuate de chiriaş la imobilizările primite cu chirie amortizate integral restituite proprietarului,
valoarea amortizării imobilizărilor corporale eliminată din valoarea brută a acestora cu ocazia reevaluării.
Soldul conturilor este creditor şi reprezintă valoarea amortizării aferentă imobilizărilor necorporale
(ct.280) respectiv corporale (ct.281) la un moment dat.
Notă : Amortizarea imobilizărilor trebuie pivită ca:
- amortizare contabilă, reglementată prin Legea contabilităţii şi Legea nr. 15/1994 privind amortizarea
capitalului imobilizat, republicată cu modificările ulterioare;
- amortizarea fiscală, reglementată prin Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu modificările ulterioare.
Din punct de vedere contabil amortizarea reprezintă atât un element rectificativ al valorii de intrare a
imobilizărilor în funcţie de care se determină valoarea contabilă din bilanţ, cât şi o cheltuială de exploatare care
afectează rezultatul exerciţiului.
Se înregistrează în contabilitate prin formula 6811 = 28X.
Amortizarea fiscală nu se înregistrează în contabilitate prin intermediul conturilor contabile ci numai în
Registrul de evidenţă fiscală al entităţii.

3.6 Contabilitatea imobilizărilor corporale în curs de aprovizionare

40
 Se cuprind în această categorie imobilizările corporale cumpărate pentru care s-au transferat riscurile şi
beneficiile aferente, dar care la finele perioadei de raportare sunt în curs de aprovizionare.
Pentru reflectarea imobilizărilor aflate în curs de aprovizionare, prin Planul de Conturi General s-au prevăzut
conturile :

223 "Instalaţii tehnice, mijloace de transport, anumale şi plantaţii în curs de aprovizionare"

224 “Mobilier, aparatură birotică echipamente de protecţie a valorilor umane şi materiale şi alte active
corporale în curs de aprovizionare”
După conţinutul economic sunt conturi de active imobilizate corporale.
După funcţia contabilă sunt conturi de activ.
Se debitează cu valoarea imobilizărilor corporale cumpărate pentru care s-au transferat riscurile şi beneficiile
aferente dar care sunt în curs de aprovizionare :
Se creditează cu valoarea imobilizărilor corporale cumpărate pentru care s-a încheiat procesul de
aprovizionare:
Soldul conturilor reprezintă valoarea imobilizărilor corporale cumpărate pentru care s-au transferat riscurile şi
beneficiile aferente dar care la finele peruoadei de raportare sunt în curs de aprovizionare.

3.7.Contabilitatea imobilizărilor în curs şi a avansurilor pentru imobilizări

În activitatea entităţilor se pot întâlni situaţii când la sfârşitul perioadei contabile, unele active imobilizate
să fie nefinalizate. Acestea sunt considerate investiţii în curs sau neterminate. Se încadrează în această categorie:
investiţiile neterminate executate în regie proprie; sau efectuate de terţi, aduse sub formă de aport în natură de către
asociaţi; cheltuieli de proiectare, montajul utilajelor, cheltuieli privind probele tehnologice inclusiv avansurile
acordate furnizorilor de imobilizări până la decontarea acestora.
Imobilizările în curs îmbracă în cea mai mare parte forma imobilizărilor corporale şi mai rar cea a
imobilizărilor necorporale.
Avansurile pentru imobilizări sunt reprezentate prin sume acordate de cumpărătorii de imobilizări
furnizorilor în vederea unor livrări viitoare.

3.7.1.Contabilitatea imobilizărilor necorporale în curs şi a avansurilor

Costul de producţie al investiţiilor de natura imobilizărilor necorporale executate cu forţe proprii şi costul de
achiziţie al celor achiziţionate sau executate de terţi care la sfârşitul exerciţiului nu sunt terminate se reflectă cu
ajutorul contului 233 "Imobilizări necorporale în curs".
După conţinutul economic: este un cont de active imobilizate necorporale în curs.
După funcţia contabilă: este un cont de activ.
Se debitează cu:
- valoarea imobilizărilor necorporale în curs facturate de terţi (achiziţionate):
- imobilizările necorporale în curs realizate cu forţe proprii:
- imobilizările necorporale în curs aduse ca aport la capital:
Se creditează cu:
- valoarea imobilizărilor necorporale în curs terminate şi recepţionate:
- retrase de asociaţi:
- valoarea imobilizărilor necorporale în curs scoase din evidenţă :
Soldul contului este debitor si reprezintă valoarea imobilizărilor necorporale existente la afârşitul perioadei.

Avansurile acordate furnizorilor de imobilizări necorporale se reflectă cu ajutorul contului 234 “Avansuri acordate
pentru imobilizări necorporale” . Este un cont de activ.
Se debitează cu:
- valoarea avansurilor facturate şi apoi achitate furnizorilor de imobilizări necorporale:
- achitarea avansurilor :
- diferenţele favorabile de curs valutar rezultate din evaluarea la finele lunii a avansurilor acordate în valută :
Se creditează cu:
- valoarea avansurilor acordate furnizorilor, la decontarea datoriilor (regularizate):
- diferenţele nefavorabile de curs valutar rezultate din evaluarea la finele lunii a avansurilor acordate

41
 Soldul debitor reprezintă valoarea avansurilor acordate furnizorilor de imobilizări necorporale nedecontate.

3.7.2.Contabilitatea imobilizărilor corporale în curs

Imobilizările corporale în curs reprezintă investiţiile neterminate efectuate în regie proprie sau în antrepriză
la imobilizările tangibile. Se evaluează la costul de achiziţie sau de producţie după caz. Se trec în categoria
imobilizărilor finalizate după : recepţie, punere în funcţiune sau darea în folosinţă.Costul de producţie sau achiziţie al
investiţiilor de natura imobilizărilor corporale aflate în curs de execuţie se evidenţiază la sfărşitul perioadei contabile
cu ajutorul contului 231 "Imobilizări corporale în curs", care se detailează pe următoarele sintetice de gradul doi:
2311 "Amenajări de terenuri şi construcţii în curs"
2312 "Instalaţii tehnice şi maşini în curs"
2313 "Alte imobilizări corporale în curs"
După conţinutul economic: este un cont de active imobilizate corporale în curs de execuţie.
După funcţia contabilă: este un cont de activ.

Soldul debitor reprezintă valoarea imobilizărilor corporale în curs neterminate (nerecepţionate).

Avansurile acordate furnizorilor pentru imobilizări corporale se reflectă în contabilitate cu ajutorul contului
232 “ Avansuri acordate pentru imobilizări corporale” . Cont de activ.
Se debitează: cu valoarea avansurilor facturate şi apoi achitate furnizorilor de imobilizări corporale:
Soldul debitor, exprimă valoarea avansurilor acordate furnizorilor de imobilizări corporale nedecontate.

3.8.Contabilitatea imobilizărilor financiare

Imobilizările financiare sunt investiţii financiare sau de portofoliu sub formă de acţiuni şi alte titluri
cumpărate şi deţinute pe termen lung precum şi creanţe imobilizate cum ar fi garanţiile şi împrumuturile pe termen
lung.
Reprezintă valori investite de o întreprindere în capitalul altor entităţi. Ele pot să apară sub mai multe forme:
a) Acţiunile deţinute la entităţi afiliate : reprezintă acţiuni deţinute durabil la entităţi afiliate şi alte
împrumuturi acordate entităţilor afiliate care permit exercitarea unui control şi a unei influenţe majore în gestiunea
acestora, precum şi obţinerea unor avantaje de natură financiară.
b) Interesele de participare reprezintă drepturi deţinute în capitalul altei societăţi comerciale în scopul
obţinerii de venituri financiare fără intervenţia în gestiunea acesteia. Un interes în acţiuni include un interes ce poate
fi convertit într-o participare în acţiuni şi o opţiune de a achiziţiona acţiuni sau alte astfel de participaţii. Ele au ca
principale forme de manifestare: investiţiile în întreprinderile asociate şi investiţiile strategice.
Investiţiile în întreprinderile asociate sunt acele interese de participare a căror deţinere între 20% şi 50%
asigură o influenţă semnificativă în activitatea emitentului.
Investiţiile strategice sunt titluri de participare deţinute într-un procent de până la 20% care nu asigură
posibilitatea exercitării unei influenţe semnificative. Dacă procentul este mai mic de 10 % sunt considerate interese
minoritare.Se consideră deţinerea unui interes de participare în capitalzl unei entităţi dacă procentul deţinut depăşeşte
20%.
c) Alte titluri imobilizate se referă la depozitele pe termen lung sub formă de disponibilităţi în conturi
bancare sau la alte investiţii financiare.
d) Creanţe imobilizate reprezintă împrumuturi acordate terţilor în baza unor contracte pentru care entitatea
percepe dobânzi potrivit legii.
În categoria alte creanţe imobilizate se cuprind : garanţiile, depozitele şi conturile depuse de entităţi la terţi.
Acţiunile proprii sunt clasificate ca active imobilizate în funcţie de intenţia societăţii cu privire la durata de
deţinere de peste un an stabilită cu ocazia achiziţiei sau realizări.
În categoria alte creanţe imobilizate se cuprind: garanţiile, depozitele şi cauţiunile depuse de unitate la terţi.
Evaluarea iniţială a unei imobilizări financiare se face la costul de achiziţie sau valoarea determinată prin
contractul de achiziţie iar evaluarea bilanţieră la valoarea de intrare mai puţin ajustările pentru depreciere cumulate.
Deprecierea imobilizărilor financiare determină înregistrarea ajustărilor pentru depreciere ca diferenţă între
valoarea de intrare şi valoarea justă stabilită cu ocazia inventarierii.
Conform IAS 39 „Instrumente financiare, evaluare şi recunoaştere”, o entitate trebuie să recunoască un
activ financiar când acesta devine parte la prevederile contractualeale instrumentului financiar.

42
 În legătura cu societăţile comerciale care deţin participaţii în capitalul altor firme acestea sunt obligate să
întocmească şi să prezinte situaţii financiare anuale consolidate.
Contabilitatea imobilizărilor financiare se ţine cu ajutorul grupei 26 „Imobilizări finnaciare” respectiv
conturile:
261 "Acţiuni deţinute la entităţi afiliate”
263 "Interese de participare"
264 "Titluri puse în echivalenţă"
265 "Alte titluri imobilizate"
267 "Creanţe imobilizate", prezintă mai multe conturi sintetice de gradul II:
2671 “Sume datorate de entităţile afiliate”
2672 “Dobânda aferentă sumelor datorate de entităţile afiliate”
2673 “Creanţe legate de interese de participare”
2674 “Dobânda aferentă creanţelor legate de interese de participare”
2675 “Împrumuturi acordate pe termen lung”
2676 “Dobânda aferentă împrumuturilor acordate pe termen lung”
2678 “Alte creanţe imobilizate”
2679 “Dobânzi aferente altor creanţe imobilizate”
269 "Vărsăminte de efectuat pentru imobilizările financiare" cu următoarele conturi sintetice de gradul II:
2691 „Vărsăminte de efectuat privind acţiunile deţinute la entităţile afiliate”
2692 „Vărsăminte de efectuat privind interesele de participare”
2693 „Vărsăminte de efectuat pentru alte imobilizări financiare”
Din punct de vedere al conţinutului economic: sunt conturi de active imobilizate financiare.
După funcţia contabilă: sunt conturi de activ, excepţie contul 269 "Vărsăminte de efectuat pentru
imobilizări financiare" care este un cont de pasiv.
Contul 261”Acţiuni deţinute la entităţi afiliate” este un cont de activ.
Se debitează cu:
- valoarea titlurilor de participare dobândite prin achiziţie sau aport la capitalul social al filialelor din cadrul
grupului
- diferenţa dintre valoarea titlurilor dobândite şi valoarea neamortizată a imobilizărilor necorporale sau
corporale aportate
- valoarea titlurilor primite ca urmare a majorării capitalului social al entităţilor affiliate la care se deţin
participaţii prim încorporarea rezervelor şi a beneficiilor
Se creditează cu:
- cheltuielile privind valoarea acţiunilor deţinute la entităţi afiliate cedate
- diferenţa dintre valoarea titlurilor cedate sau retrase şi valoarea neamortizată a imobilizărilor necorporale
sau corporale aportate
Soldul contului este debitor şi reprezintă valoarea titlurilor de participare existente la societăţi din cadrul
grupului.
Contul 263 “Interese de participare” este un cont de activ.
Se debitează cu:
- valoarea titlurilor dobândite prin achiziţie sau aport
- valoarea titlurilor primite ca urmare a reinvestirii dividendelor cuvenite din profitul net
Se creditează cu:
- valoarea cheltuielilor privind titlurile cedate
Soldul contului este debitor şi reprezintă imobilizările financiare sub formă de interese de participare
deţinute.
Contul 265 “Alte titluri imobilizate” este un cont de activ.
Se debitează cu:
- valoarea altor titluri imobilizate dobândite prin achiziţie sau aport
- valoarea titlurilor primite ca urmare a reinvestirii dividendelor cuvenite din profitul net
Se creditează cu:
- valoarea altor titluri imobilizate cedate
Soldul contului este debitor şi reprezintă alte titluri imobilizate existente.
Contul 267 “Creanţe imobilizate” este un cont de activ.
Se debitează cu:

43
 - valoarea împrumuturilor acordate şi a veniturilor din dobânzile aferente creanţelor imobilizate, precum şi a
garanţiilor depuse la furnizori
- valoarea împrumuturilor acordate pe termen lung şi a dobânzilor aferente pentru bunurile cedate în regim
de leasing financiar
- diferenţele favorabile de curs valutar, aferente împrumuturilor acordate în valută, rezultate din evaluarea
acestora la cursul de la închiderea exerciţiului
Se creditează cu:
- valoarea creanţelor imobilizate şi a dobânzilor aferente, încasate, precum şi a garanţiilor restituite de
furnizori
- diferenţele nefavorabile de curs valutar, aferente împrumuturilor acordate rezultate în urma încasării
creanţelor sau evaluării acestora la cursul de închidere a exerciţiului
- valoarea dobânzii facturate de locator în cazul leasingului financiar
- valoarea pierderilor din creanţe imobilizate
- valoarea avansului şi a ratelor recunoscute la venituri pentru bunurile cedate în leasing financiar
Soldul contului este debitor şi reprezintă valoarea împrumuturilor acordate şi a altor creanţe imobilizate.

Contul 269 “Vărsăminte de efectuat pentru imobilizări financiare” este un cont de pasiv.
Se creditează cu:
- sumele datorate pentru achiziţiile de imobilizări financiare
- diferenţele nefavorabile de curs valutar rezultate în urma decontării împrumuturilor şi datoriilor în valută
ce privesc imobilizările financiare sau a evaluării acestora la cursul de la închiderea exerciţiului
Se debitează cu:
- sumele plătite pentru imobilizări financiare
- diferenţele favorabile de curs rezultate în urma decontării împrumuturilor în valută aferente imobilizărilor
financiare
Soldul contului este creditor şi exprimă sumele datorate pentru imobilizările financiare.

3.9. Contabilitatea ajustărilor pentru depreciere sau pierderea de valoare a imobilizărilor

Deprecierea sau pierderile de valoare aferente imobilizărilor se determină de regulă la sfârşitul anului, când
în urma inventarierii se constată deprecieri reversibile ale activelor imobilizate necorporale, corporale, în curs şi
financiare.
Mărimea acestor ajustări se stabileşte prin diferenţa dintre valoarea de intrare (mai mare) şi valoarea de
inventar (actuală) mai mică.
Pentru activele imobilizate amortizabile se calculează ajustări numai atunci când la inventariere se constată
diferenţe în minus între valoarea contabilă netă (mai mare) şi valoarea de inventar (mai mică).
Contabilitatea ajustărilor pentru depreciere sau pierderea de valoare a activelor imobilizate se conduce cu
ajutorul conturilor din grupa 29 „Ajustări pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizărilor” care se
dezvoltă în mai multe conturi sintetice de gradul I şi II:
290 Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale
2903 Ajustări pentru deprecierea cheltuielilor de dezvoltare
2905 Ajustări pentru deprecierea concesiunilor, brevetelor, licenţelor, mărcilor comerciale,
drepturilor şi activelor similare
2907 Ajustări pentru deprecierea fondului comercial
2908 Ajustări pentru deprecierea altor imobilizări necorporale
291 Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor corporale
2911 Ajustări pentru deprecierea terenurilor şi amenajărilor de terenuri
2912 Ajustări pentru deprecierea construcţiilor
2913 Ajustări pentru deprecierea instalaţiilor, mijloacelor de transport, animalelor şi
plantaţiilor
2914 Ajustări pentru deprecierea altor imobilizări corporale
293 Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor în curs de execuţie
2931 Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor corporale în curs
2933 Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale în curs de execuţie
296 Ajustări pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare
2961 Ajustări pentru pierderea de valoarea a acţiunilor deţinute la entităţile afiliate

44
 2962 Ajustări pentru pierderea de valoarea a intereselor de participare
2693 Ajustări pentru pierderea de valoarea a altor titluri imobilizate
2964 Ajustări pentru pierderea de valoarea a sumelor datorate de entităţile afiliate
2965 Ajustări pentru pierderea de valoarea a creanţelor legate de interesele de participare
2966 Ajustări pentru pierderea de valoarea a împrumuturilor acordate pe termen lung
2968 Ajustări pentru pierderea de valoarea a altor creanţe imobilizate
După conţinutul economic sunt conturi rectificative ale valorii de înregistrare a imobilizărilor iar după
funcţia contabilă conturi de pasiv.
Se creditează cu sumele reprezentând constituirea sau suplimentarea ajustărilor pentru deprecierea
imobilizărilor necorporale, corporale şi în curs respectiv pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare:
Se debitează cu sumele reprezentând anularea sau diminuarea ajustărilor pentru deprecierea sau pierderea
de valoare a imobilizărilor:
Soldul contului este creditor şi reflectă valoarea ajustărilor pentru depreciere şi a pierderilor de valoarea a
activelor imobilizate la un moment dat.

Cuvinte şi concepte cheie prezentate: conceptele de activ, beneficii economice viitoare, valoarea justă, valoarea
bilanţieră, valoarea reevaluată, activ necorporal, cheltuieli de constituire, contract de concesiune, fond comercial,
imobilizări în curs, amortizarea lineară, amortizarea degresivă, amortizarea accelerată, amortizarea din punct de
vedere contabil, economic şi financiar, valoarea amortizabilă, costul activului, durata amortizării, acţiuni deţinute la
entităţile afiliate, entitatea socială, filială, controlul, interesele de participare, creanţe imobilizate.

Întrebări recapitulative

1. Definiţi: activele, imobilizările şi beneficiile economice viitoare.

2. Care sunt cele mai reprezentative valori la care sunt evaluate activele imobilizate?
3. Care sunt criteriile pentru recunoaşterea activelor?
4. Ce sunt imobilizările necorporale şi care sunt structurile acestora?
5. Ce sunt cheltuielile de constituire şi cum pot fi tratate?
6. Definiţi cheltuielile de dezvoltare şi concesiunile.
7. Cum se amortizează cheltuielile de constituire, dezvoltare, concesiunile, fondul comercial şi programele
informative?
8. Definiţi imobilizările corporale şi conceptele specifice acestora.
9. La ce valori se evaluează imobilizările corporale la intrarea în entitate?
10. Definiţi amortizarea şi parametrii acesteia.
11. Prezentaţi regimurile de amortizare a imobilizărilor.
12. Care sunt regulile care trebuie avute în vedere la alegerea regimului de amortizare?
13. Prezentaţi o paralelă între amortizarea contabilă şi amortizarea fiscală.
14. Definiţi imobilizările financiare. Exemplificaţi.

45
 CAPITOLUL 4
CONTABILITATEA STOCURILOR ŞI A PRODUCŢIEI ÎN CURS DE
EXECUŢIE
4.1. Definiţia, caracteristicile şi principalele structuri ale stocurilor

Stocurile sunt active circulante deţinute pentru a fi vândute, în curs de producţie în vederea vânzării sau
sub formă de materii prime, materiale şi alte consumabile ce urmează a fi folosite în procesul tehnologic sau pentru
prestarea de servicii.
Un activ se clasifică ca circulant atunci când:
- este achiziţionat sau produs pentru consum propriu sau în scopul comercializării şi se aşteaptă a fi
realizat în termen de 12 luni de la data blanţului;
- este reprezentat de creanţe aferente ciclului de exploatare;
- este reprezentat de numerar sau echivalente de numerar a căror utilizare nu este restricţionată.
Activele circulante se utilizează o perioadă scurtă în activitatea întreprinderii şi în general participă la un
singur circuit economic modificându-şi în permanenţă forma.
Stocurile sunt active circulante:
a) deţinute pentru a fi vândute pe parcursul desfăşurării normale a activităţii
b) în curs de producţie în vederea vânzării în procesul desfăşurării normale a activităţii; sau
c) sub formă de materii prime, materiale şi alte consumabile care urmează , să fie folosite în procesul de
producţie sau pentru prestarea de servicii.
(pct. 272 (1))
Definiţia conţine o enumerare de utilizări posibile pentru acest tip de active. Prin urmare, natura elementelor
nu este suficientă pentru a le considera stocuri. De asemenea, definiţia nu reţine criterii legate de valoare şi de
durata de utilitate.
Pentru a recunoaşte un element în categoria stocurilor este necesar să testăm criteriile de recunoaştere
stipulate în secţiunea 2.1, pct. 18 alin. (2) şi să ne asigurăm că elementul în cauză răspunde şi definiţiei stocului
prezentate mai sus:
(...) Un activ este recunoscut în contabilitate şi prezentat în bilanţ atunci când este probabilă realizarea unui
beneficiu economic viitor de către entitate şi activul are un cost sau o valoare care poate fi evaluat(ă) în mod
credibil. (...)
EXEMPLU
Societatea Alfa SA achiziţionează un stoc de mărfuri la costul de 10.000 lei înscris pe factură şi preia, cu
această ocazie, riscurile semnificative legate de utilitatea bunului.
Mărfurile achiziţionate vor fi recunoscute în activul bilanţului societăţii Alfa, deoarece:
- este probabilă obţinerea de beneficii economice viitoare deoarece Alfa se aşteaptă să poată vinde stocul
la un preţ cel puţin egal cu costul de achiziţie (altfel spus, mărfurile cumpărate includ potenţialul de a
genera beneficii economice viitoare de cel puţin 10.000 lei);
- odată cu dobândirea mărfurilor sunt preluate riscurile şi beneficiile economice semnificative;
- mărfurile sunt deţinute pentru a fi vândute pe parcursul desfăşurării normale a activităţii;
- mărfurilor le este atribuit un cost care poate fi evaluat credibil.
EXEMPLU
Societatea Alfa vinde în consignaţie mobilier produs de societatea Beta.
Prin contract, dacă bunurile nu se vând, vor fi retumate societăţii Beta.
În acest caz, Alfa nu va recunoaşte mărfurile cu ocazia primirii lor de la Beta, deoarece:
- accesul la beneficiile economice viitoare este restricţionat de Beta;
- transferul controlului asupra bunurilor este amânat până la momentul vânării lor către terţi;
riscul legat de nevânzarea mărfurilor rămâne la Beta.
Cuprind ansamblul de bunuri şi servicii care intervin în ciclul de exploatare al întreprinderii şi sunt destinate
fie a fi consumate la prima lor utilizare, fie a fi prelucrate în procesul de producţie, ori a fi vândute în starea în care
au fost procurate. Se cuprind de asemenea în categoria stocurilor activele cu ciclu lung de fabricaţie destinate
vânzării(ex. Ansambluri sau complexuri de locuinţe etc., realizate de entităţile care au ca activitate principală
obţinerea şi vânzarea de locuinţe. Dacă construcţiile sunt realizate în scopul exploatării pe termen lung de către

46
entitatea care le-a realizat ele reprezintă imobilizări.Construcţiile realizate pe terenuri cumpărate în acest scop vor fi
înregistrate în categoria stocurilor , respectiv la mărfuri.
Stocurile pot intra în întreprindere pe mai multe căi: achiziţie, producţie proprie, aport, donaţie, etc.
Din punct de vedere financiar, ţinând cont de perioada scurtă în care sunt regăsite în structura patrimoniului,
sunt considerate alocări ciclice. Din punct de vedere al gradului de lichiditate, stocurile sunt considerate active cu o
lichiditate parţială.
Aceste caracteristici fac ca stocurile să deţină un rol important în activitatea firmelor. Din acest motiv este
foarte important ca gestiunea stocurilor să vizeze menţinerea unui nivel corespunzător al acestora din punct de
vedere al calităţii, cantităţii, şi al volumului producţiei şi a modului de realizare al acesteia. Nu orice nivel al
stocurilor este favorabil inteprinderilor. Un nivel minim poate genera disfuncţionalităţi pe relaţia furnizor –
beneficiar şi opriri ale procesului de producţie. Un nivel ridicat al acestora, poate determina imobilizări importante
de stocuri care vor fi lipsite de mişcare o anumită perioadă, fapt ce generează dificultăţi în fluxurile financiare ale
firmei.
Stocurile pot fi clasificate astfel:
a) Materii prime, participă direct la fabricarea produselor şi se regăsesc în produsul finit integral sau
parţial, fie în starea lor iniţială, fie transformată.
b) Materiale consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, seminţe şi materiale
de plantat, furaje, şi alte materiale consumabile), participă sau ajută procesul de fabricaţie sau de expoatare de
regulă, fără a se regăsi în produsele la a căror fabricare participă.
c) Materiale de natura obiectelor de inventar, cuprind bunuri materiale de valoare mare cu durată de
viaţă utilă sub un an, sau durată de viaţă utilă peste un an indiferent de valoare sub formă de: echipamente de
protecţie şi de lucru, mecanisme, dispozitive, verificatoare, baracamente şi amenajări provizorii de şantier. Nu se
includ în această categorie lucrările de organizare de şantier de la care în urma terminării lucrărilor nu se recuperează
materiale (ex. platforme, betonate, căi de acces, gropi de var, etc.)
d) Produsele, sunt reprezentate de:
- semifabricate sunt acele bunuri al căror proces tehnologic a fost terminat într-o secţie (făză de fabricaţie) şi
se pot livra altor secţii sau terţilor;
- produse finite, bunuri care au parcurs în întregime fazele procesului de fabricaţie şi nu mai au nevoie de
prelucrări ulterioare în cadrul unităţii patrimoniale, putând fi depozitate în vederea livrării sau expediate direct
clienţilor;
- produse reziduale, reprezentând rebuturile, materialele recuperabile, deşeurile adică bunurile
necorespunzătoare calitativ ce retultă din procesul tehnologic.
- produse agicole
e) Active biologice de natura stocurilor, respectiv animalele născute şi cele tinere de orice fel (viţei, miei,
porci, mânji şi altele) crescute şi folosite pentru reproducţie sau puse la îngrăşat pentru a fi valorificate, coloniile de
albine precum şi animalele pentru producţie (lână, lapte, ouă, blană).
f) Mărfurile, respectiv bunurile pe care întreprindere le cumpără în vederea revânzării sau produsele
predate spre vânzare magazinelor proprii.
g) Ambalajele, includ bunurile refolosibile achiziţionate sau fabricate, destinate protejării şi prezentării
produselor şi care, în mod temporar, pot fi păstrate de terţi cu obligaţia restituirii în condiţiile prevăzute în contract.
h) Producţia în curs de execuţie, este reprezentată de producţia care nu a trecut prin toate fazele (stadiile
de prelucrare) prevăzute de procesul tehnologic, precum şi de produsele nesupuse probelor şi recepţiei tehnice sau
necompletate în întregime. Sunt asimilate producţiei în curs: lucrările, serviciile şi studiile în curs de execuţie sau
neterminate.
a) După apartenenţă la patrimoniu, stocurile se pot grupa în:
- stocuri aflate în proprietatea întreprinderii, se găsesc fie în depozitele sau spaţiile proprii, (depozite,
magazii, magazine, locuri de producţie) fie la terţi, (materii şi materiale aflate la terţi, produse aflate la terţi, mărfuri
în custodie sau consignaţie la terţi, etc).
- stocuri aflate în gestiune dar care nu sunt în proprietatea întreprinderii (stocurile primite spre prelucrare
sau în custodie), înregistrate distinct în conturi în afara bilanţului (clasa a 8-a de conturi).
b) În funcţie de provenienţă, stocurile se pot grupa în:
- stocuri provenite din cumpărări din afara unităţii, cum sunt: materii prime, materiale consumabile, mărfuri,
materiale de natura obiectelor de inventar, etc.
- stocuri provenite din producţie proprie: produsele, animalele, mărfurile, etc.
Pe lângă stocuri în categoria activelor circulante se mai cuprind: creanţele, investiţiile financiare pe termen
scurt, disponibilităţile băneşti din casă şi conturi la bănci.

47
 4.2. Înregistrarea, costul şi evaluarea stocurilor în contabilitate

Înregistrarea stocurilor
În conformitate cu reglementările în vigoare, deţinerea cu orice titlu de bunuri materiale, titluri de valoare,
numerar, alte drepturi şi obligaţii, precum şi efectuarea de operaţii economice fără să fie înregistrate în contabilitate
sunt interzise. În aplicarea acestor prevederi este necesar să se asigure:
a) recepţionarea tuturor bunurilor materiale intrate în unitate şi înregistrarea lor la locurile de depozitare.
Bunurile materiale primite pentru prelucrarea în custodie sau consignaţie se recepţionează şi înregistrează distinct ca
intrări în gestiune. În contabilitate valoarea aceastora se înregistrează în conturi în afara bilanţului.
b) în situaţia unor decalaje între provizionarea şi recepţia bunurilor care se dovedesc a fi în mod cert în
proprietatea unităţii, se procedează astfel:
- bunurile sosite fără factură se înregistrează ca intrări în gestiune atât la locul de depozitare cât şi în
contabilitate, pe baza recepţiei şi a documentelor însoţitoare;
- bunurile sosite şi nerecepţionate se înregistrează distinct în contabilitate ca intrare în gestiune.
c) în cazul unor decalaje între vânzarea şi livrarea bunurilor, acestea se înregistrează ca ieşiri din unitate,
namaifiind considerate proprietatea acesteia, astfel:
- bunurile vândute şi nelivrate se înregistrează distinct în gestiune iar în contabilitate în conturi în afara
bilanţului;
- bunurile livrate, dar nefacturate, se înregistrează ca ieşiri din gestiune atât la locurile de depozitare cât şi în
contabilitate, pe baza documentelor care confirmă ieşirea din gestiune potrivit legii.
d) bunurile aprovizionate sau vândute cu clauze privind dreptul de proprietate se înregistrează la intrări şi,
respectiv, la ieşiri, atât în gestiune, cât şi în contabilitate, potrivit contractelor încheiate.

Costul stocurilor
Costul stocurilor trebuie să cuprindă toate costurile aferente achiziţiei şi prelucrării, precum şi alte costuri
suportate pentru a aduce stocurile în forma şi în locul în care se găsesc în stare de utilizare. Este folosit pentru
evaluarea stocurilor la intrare, la ieşire, la inventariere şi la închiderea exerciţiului financiar.
Evaluarea stocurilor la sfârşitul exerciţiului financiar şi la inventariere, trebuie efectuată la valoarea cea mai
mică dintre cost şi valoarea realizabilă netă.
Valoarea realizabilă netă este preţul de vânzare estimat ce ar putea fi obţinut pe parcursul desfăşurării
normale a activităţii mai puţin costurile estimate pentru finalizarea bunului şi costurile necesare cedării.
Principale structuri ale valorii stocurilor sunt: costul de achiziţie, costul de producţie, costul standard
(prestabilit) şi preţul cu amănuntul.
Costul de achiziţie al unui bun este egal cu preţul de cumpărare, taxele nerambursabile, cheltuielile de
transport – aprovizionare şi alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea în stare de utilitate a bunului
achiziţionat.
Costul de producţie al unui bun cuprinde: costul de achiziţie al materiilor prime şi consumabilelor,
celelalte cheltuieli directe de producţie precum şi cota cheltuielilor indirecte de producţie alocate în mod raţional ca
fiind legate de fabricaţia acestuia.
Cheltuielile generale de administraţie, financiare şi de desfacere nu se includ în costurile de producţie cu
excepţia situaţiilor prevăzute de Standardele Internaţionale de Contabilitate.
Materiile prime şi materialele consumabile care sunt reânoite în mod constant şi a căror valoare globală este
de importanţă secundară pentru persoana juridică, pot fi trecute în activ la o cantitate şi o valoare nemodificată,
atunci când acestea nu se modifică semnificativ.
Costul stocurilor care nu sunt de obicei fungibile şi al acelor bunuri sau servicii produse şi destinate unor
comenzi dintincte trebuie determinat prin identificarea specifică a costurilor individuale.
Bunurile fungibile sunt bunuri de orice natură care nu se pot distinge în mod substanţial unele de altele.
Identificarea specifică a costului presupune atribuirea costurilor specifice elementelor identificabile ale
stocurilor. Acest tratament contabil este adecvat pentru acele elemente care fac obiectul unei comenzi distincte,
indiferent dacă au fost cumpărate sau produse. Identificarea specifică nu poate fi folosită în cazurile în care stocurile
cuprind un număr mare de elemente, care sunt de regulă fungibile.
În funcţie de specificul activităţii, pentru determinarea costului pot fi folosite, de asemenea, metoda costului
standard, în activitatea de producţie sau metoda preţului cu amănuntul, în comerţ cu amănuntul.

48
 Costul standard ia în considerare nivelurile normale ale materialelor, consumabilelor, manoperei, eficienţei
şi capacităţii de producţie. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic şi ajustate, dacă este necesar, în funcţie de
condiţiile existente la un moment dat.
Diferenţele de preţ faţă de costul de achiziţie sau de producţie trebuie evidenţiate distinct în contabilitate,
fiind recunoscute în costul activului.
Repartizarea diferenţelor de preţ asupra valorii bunurilor ieşite şi asupra stocurilor, se efectuează cu ajutorul
unui coeficient care se calculează astfel:
Sold iniţial al Diferenţe de preţ aferente
diferenţelor + intrărilor in cursul
de preţ perioadei, cumulat de la
începutul anului
Coeficient de = X 100
repartizare Sold iniţial al Valoarea intrărilor în
(Kr) stocurilor la preţ + cursul perioadei la
de înregsitrare preţ de înregistrare,
cumulat de la începutul
anului
Acest coeficient se înmulţeşte cu valoarea bunurilor ieşite din gestiune la preţ de înregistrare. Vbe x Kr =
Diferenţe de preţ aferente ieşirilor.
Coeficientul de repartizare a diferenţelor de preţ poate fi calculat la nivelul conturilor sintetice de gradul I şi
II, prevăzute în planul general de conturi, pe grupe sau categorii de stocuri.
La sfârşitul perioadei, soldurile conturilor de diferenţe se cumulează cu soldurile conturilor de stocuri, la
preţ de înregistrare, astfel încât aceste conturi să reflecte valoarea stocurilor la costul de achiziţie, respectiv de
producţie, după caz.
Diferenţele de preţ astfel stabilite la recepţia bunurilor respective se înregistrează proporţional atât asupra
valorii bunurilor ieşite, cât şi asupra stocurilor.
Metoda preţului cu amânuntul este folosită în comerţul cu amănuntul pentru a determina costul stocurilor la
articole numeroase şi cu mişcare rapidă, care au marje similare şi pentru care nu este practic să se folosească altă
metodă.
Costul bunurilor vândute este calculat prin deducerea valorii marjei brute din preţul de vânzare al stocurilor.
Orice modificare a preţului de vânzare presupune recalcularea marjei brute.
Reducerile de preţ în cazul stocurilor pot avea caracter comercial sau financiar.
Reducerile comerciale îmbracă forma: rabaturilor, risturnilor şi remiselor.
Rabaturile sunt reduceri de preţ ce se primesc pentru defecte de calitate ale stocurilor.
Risturnele sunt reduceri de preţ calculate asupra ansamblului de operaţii cu acelaşi terţ în cadrul unei
perioade determinate.
Remizele sunt reduceri acordate pentru vânzări superioare volumului convenit sau poziţia de transport
preferenţială a cumpărătorului.
Reducerile financiare îmbracă forma sconturilor de decontare şi se acordă pentru achitarea datoriilor
înaintea termenului normal de exigibilitate.
Reducerile asupra preţului de vânzare se calculează în casacadă, adică procentul de reducere se aplică de
fiecare dată asupra netului anterior iar TVA asupra ultimului net.

Evaluarea stocurilor
Cu ocazia evaluării stocurilor trebuie luat în considerare momentul în care intră sau ies din unitate, respectiv
se află la închiderea exerciţiului sau la inventariere.
a) Evaluarea la intrarea în unitate se face la valoarea de intrare sau costul istoric, care se stabileşte astfel:
- stocurile reprezentând aport la capitalul social, la valoarea de aport stabilită prin evaluare, în funcţie de
preţul pieţei, utilitatea şi starea stocurilor;
- stocurile intrate prin subvenţie sau cu titlul gratuit, la valoarea de utilitate stabilită în funcţie de preţul
pieţei şi starea bunurilor respective;
- stocurile intrate prin cumpărare (obţinute cu titlul oneros), la costul de achiziţie reprezentat de preţul de
cumpărare fără TVA);
- stocurile intrate din producţie proprie se evaluează la costul de producţie.
- stocurile dobândite prin schimb cu alte active se înregistrează la valoarea justă a activelor primite în
schimb.

49
 Valoarea justă este suma la care poate fi tranzacţionat un activ sau decontată o datorie de bună voie între
părţi aflate în cunoştinţă de cauză în cadrul unei tranzacţii în care preţul este determinat obiectiv.
b) La inventariere, evaluarea stocurilor se face la valoarea actuală, denumită şi valoarea de inventar
stabilită în funcţie de utilitate, starea bunului şi preţul pieţei. În cazul creanţelor şi datoriilor valoarea de inventar se
stabileşte în funcţie de valoarea probabilă de încasat respectiv, de plată.
c) La închiderea exerciţiului, evaluarea (care în acest caz se numeşte evaluare bilanţieră) se face la
valoarea de intrare a stocurilor pusă de acord cu rezultatul inventarierii.
Activele de natura stocurilor nu trebuie reflectate în bilanţ la o valoare mai mare decât valoarea ce se poate
obţine prin utilizarea sau vânzarea lor. În acest scop valoarea stocurilor se diminuează până la valoarea realizabilă
netă prin evidenţierea unei ajustări pentru depreciere.
Pentru a fi înscrise în situaţiile financiare stocurile se evaluează la valoarea cea mai mică dintre cost şi
valoarea realizabilă netă.
d) La ieşierea din gestiune, stocurile se evaluează, înregistrează în contabilitate şi scad din gestiune la
valoarea de intrare.
Determinarea valorii de intrare în cazul ieşirilor este o problemă mai complexă, motiv pentru reglementările
din domeniul financiar-contabil prevăd următoarele metode:
- metoda costului mediu ponderat;
- metoda FIFO (primul intrat - primul ieşit)
- metoda LIFO (ultimul intrat – primul ieşit).
Metoda costului mediu ponderat presupune calcularea costului fiecărui element pe baza mediei ponderate
a costurilor, elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei şi a costului elementelor similare cumpărate sau
produse (intrate) în cursul perioadei. Costul mediu ponderat (Cmp) se determină conform relaţiei:
Stoc initial valoric ( Siv )  Intrari valorice ( Iv)
Cmp 
Stoc initial cantitativ ( Sic )  Intrari cantitativ e ( Ic)
Se calculează pe baza acestuia valoarea ieşirilor (VE):
VE = Cmp x CE ; CE = cantitatea ieşită.
Metoda poate fi aplicată periodic sau după fiecare recepţie .
Metoda FIFO presupune evaluarea stocurilor la ieşirea din gestiune la preţul de achiziţie sau de producţie
a primului lot intrat. După terminarea acestuia se va lua în considerare preţul următorului lot intrat în ordine
cronologică.
Metoda LIFO presupune evaluarea stocurilor la ieşirea din gestiune în funcţie de costul de achiziţie sau
preţul de producţie al ultimului lot intrat. După epuizarea acestuia se va lua în considerare preţul următorului lot în
ordinea inversă cronologică.
Metoda aleasă trebuie aplicată cu consecvenţă de la un exerciţiu la altul. Dacă în situaţii excepţionale
administratorii decid schimbarea metodei pentru un anumit element de stocuri sau alte active fungibile în notele
explicative trebuie să se prezinte informaţii cu privire la motivul schimbării metodei şi efectele sale asupra
rezultatului. Întreprinderile trebuie să utilizeze aceleaşi metode de determinare a costului pentru toate stocurile care
au natură şi utilizare similare. Pentru stocurile cu natură sau utilizare diferită, folosirea unor metode diferite de calcul
a costului poate fi justificată. Evaluarea producţiei în curs de execuţie se face la sfârşitul perioadei prin metode
tehnice de constatare a gradului de finisare sau a stadiului de efectuare a operaţiilor tehnologice, la costul de
producţie.
Întreprinderile din ţara noastră au posibilitatea de a evalua şi de a înregistra în contabilitate bunurile de
natura stocurilor şi la alte preţuri cu condiţia ca în raportările periodice ele să fie prezentate la costuri efective.
Astfel de preţuri de înregistrare pot fi: preţuri prestabilite şi preţuri de facturare.
În cazul în care se utilizează preţurile prestabilite, aceste preţuri se vor stabili pe baza preţurilor medii ale
bunurilor respective. În acest caz, diferenţele de preţ faţă de costul de achiziţie sau costul de producţie se vor reflecta
distinct în conturile de diferenţe de preţ. Diferenţele de preţ stabilite la intrarea bunurilor în întreprindere se
repartizează şi se înregistrează proporţional, atît asupra valorii bunurilor ieşite cât şi asupra stocurilor.

4.3. Metode de evidenţă sintetică şi analitică a stocurilor

4.3.1. Metode de evidenţă sintetică şi contabilizare a stocurilor

Întreprinderile din România pot să-şi organizeze contabilitatea stocurilor utilizând fie metoda inventarului
permanent, fie metoda inventarului intermitent.

50
 a) Metoda inventarului permanent. Presupune înregistrarea în conturile de stocuri a tuturor operaţiilor de
intrare şi ieşire a stocurilor, evaluate la valoarea de intrare, preţul standard sau preţul de facturare, după caz.
Astfel, la intrare vom avea înregistrări contabile de forma:

Conturi de stocuri = Conturi de furnizori

La ieşire, prin dare în consum sau cesiune cu ocazia descărcării gestiunii, se vor debita conturile de
cheltuieli şi se vor credita conturile de stocuri astfel:
Conturi de cheltuieli = Conturi de stocuri
Această metodă permite stabilirea şi cunoaşterea în orice moment a stocurilor atât cantitativ cât şi valoric.
b) Metoda inventarului intermitent, constă în stabilirea ieşirilor şi înregistrarea lor în contabilitate pe baza
inventarierii stocurilor la sfârşitul perioadei (lunii) înaintea determinării obligaţiilor fiscale. Stabilirea ieşirilor de
stocuri şi înregistrarea lor în contabilitate se face la sfârşitul fiecărei perioade, pe baza inventarierii. Formula de
calcul a ieşirilor este:
E= Si + I – Sf
Unde : E – valoarea ieşirilor;
Si – valoarea stocurilor iniţiale;
I – valoarea intrărilor în cursul perioadei;
Sf – valoarea stocurilor finale stabilite prin inventariere.
În cadrul acestei metode, se renunţă la utilizarea pe parcursul lunii a conturilor de stocuri, iar intrările de
stocuri se înregistrează după formule contabile de forma:
Conturi de cheltuieli = Conturi de furnizori.
Cu ocazia inventarierii, când se determină existenţa faptică a stocurilor, acestea se vor înregistra în
contabilitate prin formule contabile de forma:
Conturi de stocuri = Conturi de cheltuieli.
Inventarul intermitent nu se utilizează în comerţul cu amănuntul dacă entitatea economică aplică metoda
global valorică ca metodă de evidenţă analitică a stocurilor.
Dintre cele două metode de contabilizare a stocurilor, agenţii economici preferă metoda inventarului
permanent deoarece oferă posibilitatea cunoaşterii în orice moment a nivelului stocurilor. Metoda inventarului
întermitent face posibilă cunoaşterea nivelui stocurilor doar în urma inventarierii.

4.3.2. Metode de evidenţă analitică a stocurilor

În situaţia contabilizării stocurilor după metoda inventarului permanent, Legea contabilităţii prevede în
scopul cunoaşterii corecte din punct de vedere cantitativ şi valoric a stocurilor aflate în gestiunea unităţii
patrimoniale, pe fiecare lot în parte şi pe fiecare categorie de stocuri, organizarea contabilităţii analitice a stocurilor
după următoarele metode:
- metoda cantitativ- valorică;
- metoda operativ – contabilă;
- metoda global- valorică;
a) Metoda cantitativ – valorică. Presupune ţinerea unei evidenţe cantitative la locul de depozitare al
stocurilor, pe categorii de bunuri, folosind Fişele de magazie, iar în contabilitate a evidenţei cantitativ - valorice
folosind Fişele de cont analitice. Fişele de magazie, împreună cu actele justificative (recepţii, facturi), împărţite în
funcţie de sensul mişcării bunurilor (intrări şi ieşiri), se predau compartimentului financiar - contabil, care
prelucrează datele şi înregistrează stocurile atât cantitativ căt şi valoric, în Fişele de cont analitice, deschise pe feluri
de bunuri şi locuri de depozitare. Concordanţa valorică dintre datele înregistrate în conturile sintetice şi cele
analitice, se verifică prin întocmirea la sfârşitul lunii a balanţei de verificarea conturilor analitice. Concordanţa
cantităţilor se asigură prin confruntarea datelor dintre fişele de magazie şi fişele analitice pentru valori materiale.
b) Metoda operativ – contabilă (pe solduri). Presupune înregistrarea stocurilor la locul de depozitare
cantitativ, pe categorii de bunuri, iar la contabilitatea valoric, pe gestiuni, iar în cadrul acestora pe grupe şi subgrupe
de bunuri, întocmindu-se documentul numit „Registrul stocurilor”. Concordanţa dintre datele înregistrate în evidenţa
depozitelor şi cele din contabilitate se asigură prin evaluarea lunară a stocurilor cantitative înscrise în Fişele de
magazie cantitativ şi în „Registrul stocurilor”cantitativ şi valoric.
c) Metoda global – valorică. Are în vedere conducerea evidenţei stocurilor numai valoric, atât la nivelul
gestiunii, cât şi a compartimentului de contabilitate. La nivelul gestiunii, Fişele de magazie sunt întocmite cu
„Raportul de gestiune”, în care se înregistrează zilnic intrările şi ieşirile, pe bază de documnete justificative. Acesta,
împreună cu documnetele justificative se predau la compartimentul de contabilitate, care verifică realitatea

51
documentelor şi a valorilor consemnate. Controlul concordanţei dintre înregistrările din Raportul de gestiune (la
locul de depozitare) şi cele din Fişele de cont pentru operaţii diverse (la nivelul copartimentului de contabilitate), se
face periodic, de regulă lunar, prin confruntarea soldurilor.
Esenţa metodei constă în ţinerea evidenţei numai valoric la nivelul gestiunilor cu ajutorul „Raportului de
gestiune” completat de responsabilul gestiunii iar la nivelul compartimentului financiar contabil, global valoric pe
fiecare gestiune cu ajutorul formularului „Fişă de cont pentru operaţii diverse” completat de contabilul gestiunii.

4.4. Organizarea contabilităţii stocurilor şi a producţiei în curs de execuţie

Operaţiunile privind existenţa, intrarea, ieşirea şi deprecierea stocurilor sunt consemnate în diferite
documente specifice, care se pot grupa după următoarele criterii:
Documente privind existenţa stocurilor: liste de inventariere; registru de inventar; proces verbal de
inventariere;
Documente privind intrarea stocurilor: comenzi; facturi; avize de însoţire; borderou de achiziţie; note de
recepţie şi constatare de diferenţe; bon de predare- transfer- restituire; rapoarte de producţie; bon de primire; liste de
inventariere; declaraţii vamale de import; ordine de plată – extrase de cont; chitanţe şi registru de casă; borderou de
primire a bunurilor în consignaţie; procese verbale de predare- primire; procese verbale de inventariere; procese
verbale de donaţie;
Documente privind ieşirea stocurilor: facturi; avize de însoţire; bonuri de predare-transfer-restituire;
borderou de vânzare; fişe limită de consum; bonuri de consum; foi de parcurs; procese verbale de predare – primire;
bon de predare; declaraţie vamală de export; declaraţii de încasare valutară; decizii de imputare; procese verbale de
donaţii; procese verbale de inventariere; buletin de analiză; extrasele de cont bancar; chitanţe şi registru de casă;
rapoarte zilnice de producţie;
Documente privind deprecierea stocurilor: listele de inventariere; procese verbale de inventariere; situaţii de
calcul a perisabilităţilor; procese verbale de scoatere din gestiune a bunurilor degradate sau expirate; note de
constatare;
Evidenţa operativă a stocurilor se ţine cu ajutorul următoarelor documente: fişa de magazie; registrul
stocurilor; raportul de gestiune.
Contabilitatea sintetică a stocurilor se conduce cu ajutorul clasei a III-a din Planul de Conturi General, “
Conturi de stocuri şi produse în curs de execuţie”. Această clasă cuprinde următoarele grupe:
grupa 30 Stocuri de materii prime şi materiale
grupa 32 Socuri în curs de aprovizionare
grupa 33 Producţia în curs de execuţie
grupa 34 Produse
grupa 35 Stocuri aflate la terţi
grupa 36 Active biologice de natura stocurilor
grupa 37 Mărfuri
grupa 38 Ambalaje
grupa 39 Ajustări pentru deprecierea stocurilor
şi producţiei în curs de execuţie.

4.5. Contabilitatea materiilor prime şi a materialelor

Contabilitatea materiilor prime, materialelor şi a diferenţelor de preţ aferente acestora se organizează cu

ajutorul următoarelor conturi:
301 “ Materii prime”
302 “ Materii consumabile”
303 “ Materiale de natura obiectelor de invetar”
308 „Diferenţe de preţ la materii prime şi materiale”
Conturile 301 “Materii prime”; 302 “Materiale consumabile”, 303 „Materiale de natura obiectelor de
inventar” sunt după conţinutul economic: conturi de stocuri materiale.
După funcţia contabilă: conturi de activ.
Se debitează cu valoarea la preţ de înregistrare a materiilor prime şi materialelor intrate în întreprindere
astfel:
- achiziţionate de la furnizori
- valoarea taxelor vamale aferente achiziţiilor de import

52
 - aduse ca aport la capital
- rezultate din donaţii sau primite cu titlu gratuit
- constatate în plus la inventar
- revenite de la terţi
- primite de la societăţi din cadrul grupului, alte societăţi legate prin participaţii, unitate sau subunităţi
- valoarea la preţ de înregistrare a produselor reţinute şi consumate în aceeaşi unitate.
Se creditează cu valoarea la preţ de înregistrare a materiilor prime şi materialelor ieşite din gestiune:
- date în consum
- materialele de natura obiectelor de inventar date în folosinţă
- lipsurile la inventar în cadrul normelor legale de perisabilitate
- lipsurile peste normele legale de perisabilitate
- acordate ca donaţii
- lipsuri datorate unor cauze extraordinare (pierderi din calamităţi)
- vândute în starea în care au fost procurate (se trec la mărfuri)
- trimise pentru prelucrare sau aflate în custodie la terţi
- livrate unităţii sau subunităţilor
- retrase din aportul la capitalul social
Soldurile conturilor sunt debitoare şi exprimă valoarea materiilor prime, respectiv a materialelor existente
în gestiune la preţ de înregistrare.
Contul 308 “ Diferenţe de preţ la materii prime şi materiale”.
După conţinutul economic: cont rectificativ al preţului de înregistrare al materiilor prime şi materialelor. Se
utilizează atunci când evidenţa materiilor prime şi materialelor se conduce la preţuri standard, evidenţiindu-se în
cadrul contului diferenţa dintre preţul standard şi costul de achiziţie ( în plus sau în minus).
După funcţia contabilă: cont bifuncţional.
Se debitează cu:
- diferenţele de preţ în plus (cost de achiziţie mai mare decât preţul standard) aferent materiilor prime şi
materialelor intrate în gestiune
- diferenţele de preţ în minus (cost achiziţie < cost prestabilit) aferent materiilor prime şi materialelor ieşite
din gestiune
Se creditează cu:
- diferenţele de preţ în plus nefavorabile aferente materiilor prime şi materialelor ieşite din gestiune
- diferenţele de preţ în minus favorabile aferente materiilor prime şi materialelor achiziţionate
Soldul contului poate fi:
- debitor şi exprimă diferenţele de preţ în plus aferente intrărilor respectiv diferenţele în minus aferente
ieşirilor de materii prime, materiale consumabile şi materiale de natura obiectelor de inventar
- creditor şi exprimă diferenţele de preţ în plus aferente ieşirilor respectiv diferenţele de preţ în minus
aferente intrărilor de materii prime, materiale consumabile şi materiale de natura obiectelor de inventar.

4.6 Contabilitatea stocurilor în curs de aprovizionare

Stocurile în curs de aprovizionare cuprind materiile prime,materialele,animalele, mărfurile şi ambalajele

cumpărate pentru care s-au transferat riscurile şi beneficiile aferente dar care la finele perioadei de raportare sunt în
curs de aprovizionare.
Pentru reflectarea acestora prin Planul de Conturi General s-au prevăzut conturile :
321 „Materii prime în curs de aprovizionare”
322 „Materiale consumabile în curs de aprovizionare”
323 „Materiale de natura obiectelor de inventar în curs de aprovizionare”
326 „ Animale în curs de aprovizionare”
327 „ Mărfuri în curs de aprovizionare”
328 „ Ambalaje în curs de aprovizionare”
După conţinutul economic: conturi de stocuri materiale.
După funcţia contabilă: conturi de activ.
Se debitează cu :
- valoarea stocurilor cumpărate pentru care s-au transferat riscurile şi beneficiile aferente, dar care sunt în curs de
aprovizionare :

53
 Se creditează cu :
- valoarea stocurilor cumpărate şi recepţionate pentru care s-a încheiat procesul de aprovizionare :
Soldul conturilor este debitor şi reflectă valoarea stocurilor cumpărate pentru care s-au transferat riscurile şi
beneficiile aferente, dar care la finele perioadei de raportare sunt în curs de aprovizionare.

4.7.Contabilitatea producţiei în curs de execuţie

Producţia în curs de execuţie este acea structură a stocurilor (prosuse,lucrări, servicii) ce se regăsesc în
faze intermediare de prelucrare pe diverse maşini nefiind nici producţie finită, nici semifabricat. Aceasta nu a trecut
prin toate fazele de prelucrare nefiind supusă probelor tehnologice şi recepţiei finale. Se determnină prin inventariere
la finele fiecărei perioade de gestiune, iar evaluarea se face la costuri de producţie conform documentelor
justificative. Contabilitatea acesteia se conduce cu ajutorul conturilor 331 “ Produse în curs de execuţie” şi 332 “
Lucrări şi servicii în curs de execuţie”
După conţinutul economic: conturi de stocuri care nu au parcurs toate stadiile de prelucrare fiind
neterminate la finele perioadei .
După funcţia contabilă: conturi de activ.
Se debitează cu costul de producţie al stocului de produse, lucrări şi servicii în curs de execuţie existent la
sfârşitul perioadei determinat prin inventariere:
Se creditează la începutul perioadei următoare, odată cu scăderea din gestiune a valorii produselor,
lucrărilor şi serviciilor care reintră în procesul de fabricaţie (destocare):
Soldurile conturilor sunt debitoare şi reprezintă valoarea la cost de producţie a produselor sau lucrărilor şi
serviciilor în curs de execuţie la sfârşitul perioadei contabile.

4.8. Contabilitatea produselor

Activitatea desfăşurată de agenţii economici din sfera producţiei materiale se concretizează în obţinerea de
produse finite, semifabricate, produse reziduale, etc. Acestea sunt stocuri care au parcurs integral fazele procesului
tehnologic putând fi depozitate sau livrate.
Contabilitatea produselor este organizată cu ajutorul grupei 34 “ Produse” care cuprinde conturile:
341 “ Semifabricate”
345 “ Produse finite”
346 “ Produse reziduale”
347 „Produse agicole”
348 “Diferenţe de preţ la produse”
Contul 345 “ Produse finite”
După conţinutul economic: cont de stocuri materiale.
După funcţia contabilă: cont de activ.
Se debitează cu:
- valoarea la preţ de înregistrare sau cost de producţie a produselor finite rezultate din procesul tehnologic
inclusiv plusurile de inventar:

- valoarea produselor finite revenite de la terţi (de ex. din prelucrare) :

Se creditează cu: valoarea la preţ de înregistrare sau cost de producţie a produselor finite ieşite din unitate
astfel:
- vânzarea produselor finite:
- scăderea din gestiune:
- constatate lipsă la inventar:
- distruse de calamităţi naturale:
- transferate în magazinele de vânzare proprii:
- acordate salariaţilor ca plată în natură conform legii:
- cuvenite unităţilor prestatoare ca plată în natură potrivit clauzelor contractuale:
- reţinute şi consumate în aceeaşi unitate:
- acordate ca donaţii:
- trimise pentru prelucrare la terţi:

54
 Soldul contului este debitor şi exprimă valoarea la preţ de înregistrare a produselor finite existente în stoc la
finele perioadei.
În cazul în care pentru evidenţierea produselor se utilizează preţuri prestabilite (standard) iar costurile de
producţie calculate la sfârşitul perioadei sunt diferite, diferenţele rezultate se vor evidenţia cu ajutorul contului 348 “
Diferenţe de preţ la produse”.
După conţinutul economic: cont rectificativ al valorii de înregistrare a produselor.
După funcţia contabilă: cont bifuncţional.
Se debitează cu:
- diferenţele de preţ în plus, nefavorabile (costul de producţie efectiv mai mare decât preţul standard) aferent
produselor obţinute (intrate) din producţie proprie:
- diferenţele de preţ în minus, favorabile (costul de producţie mai mic decât preţul standard) repartizate
asupra produselor ieşite din gestiune prin vânzare:
Se creditează cu:
- diferenţele de preţ în minus (costul de producţie mai mic decât preţul standard) aferente produselor intrate
în gestiune din producţie proprie:
- diferenţele de preţ în plus (costul de producţie mai mare decât preţul standard) repartizate asupra
produselor ieşite din gestiune prin vânzare:
Soldul contului poate fi:
- debitor şi exprimă diferenţele de preţ în plus (costul de producţie mai mare decât preţul standard) aferent
produselor intrate respectiv diferenţele de preţ în minus (costul de producţie mai mic decât preţul standard)
repartizate asupra produselor ieşite din gestiune;
- creditor şi exprimă diferenţele de preţ în minus aferente produselor intrate respectiv diferenţele de preţ în
plus repartizate asupra produselor ieşite.
Funcţionarea conturilor 341 “ Semifabricate” şi 346 “ Produse reziduale” este identică cu cea a contului
345 “ Produse finite”.

4.9. Contabilitatea stocurilor aflate la terţi

Anumite bunuri de natura stocurilor, proprietate a întreprinderii, pot să se găsească temporar la alte unităţi
din diverse motive: pentru prelucrare, lăsate în custodie, în curs de aprovizionare, etc.
Contabilitatea acestora se conduce cu ajutorul grupei 35 “Stocuri aflate la terţi”, ce cuprinde următoarele
conturi:
351 “ Materii şi materiale aflate la terţi”
354 “ Produse aflate la terţi”
356 “ Active biologice de natura stocurilor aflate la terţi”
357 “ Mărfuri aflate la terţi terţi”
358 “ Ambalaje aflate la terţi”
După conţinutul economic : conturi de stocuri aflate temporar la terţi.
După funcţia contabilă: conturi de activ
Se debitează cu valoarea la preţ de înregistrare a stocurilor ieşite din gestiune şi aflate temporar la terţi:
- evidenţierea costului prelucrării stocurilor aflate la terţi :
Se creditează cu:
- valoarea stocurilor revenite de la terţi:
- scăderea din gestiune a stocurilor aflate la terţi constatate lipsă la inventar sau distruse de calamităţi:
Soldul contului este debitor şi exprimă bunurile de natura stocurilor aflate temporar la terţi.

4.10. Contabilitatea Activelor biologice de natura stocurilor

În conformitate cu reglementările actuale sunt încadrate în categoria stocurilor:

- animalele şi păsările născute şi cele tinere de orice fel (viţei, mânji, miei, purcei) deţinute în vederea
creşterii şi plasării pentru producţie, muncă sau reproducţie ce urmează a fi trecute ulterior la imobilizări (folosirii
lor pentru muncă şi reproducţie);
- animalele şi păsările la îngrăşat pentru valorificare;
- coloniile de albine;

55
 - animalele pentru producţie (lână, lapte, blană, ouă).
Intrarea animalelor se face în principal prin achiziţii sau din producţie proprie iar ieşirea prin vânzare,
sacrificare, etc.
Contabilitatea acestora se conduce cu ajutorul conturilor 361 “Active biologice de natura stocurilori” şi
368 “Diferente de pret la active biologice de natura stocurilor ”.
Contul 361 ” Active biologice de natura stocurilori”.
După conţinutul economic: cont de stocuri.
După funcţia contabilă: cont de activ.
Se debitează cu valoarea la preţ de înregistrare a animalelor şi păsărilor intrate în unitate astfel:
- achiziţionate de la furnizori:
- aduse ca aport la capital:
- intrate cu titlu gratuit:
- diferenţe constatate în plus la inventar; sporul în greutate rezultate din producţie proprie :
- aduse de la terţi:
- primite de la unitate sau subunităţi:
Se creditează cu preţul de înregistrare al animalelor şi păsărilor ieşite din gestiune astfel:
- prin vânzare:
- provenite din producţie proprie:
- provenite din cumpărări (la cost de achiziţie):
- constatate minus la inventar:
- retrase de asociaţi:
- valoarea animalelor şi păsărilor vândute ca atare :
- dispărute în urma unor calamităţi naturale:

Soldul contului este debitor şi exprimă valoarea la preţ de înregistrare a animalelor şi păsărilor existente în
stoc la sfârşitul perioadei.
Dacă evaluarea şi înregistrarea animalelor se face la preţuri prestabilite (standard), diferenţele de preţ (în
plus sau minus) dintre acestea şi costurile de achiziţie sau de producţie se evidenţiază cu ajutorul contului 368 “
Diferenţe de preţ la active biologice de natura stocurilor”. Cont bifuncţional.
Soldul contului reprezintă diferenţele de preţ aferente active biologice de natura stocurilor existente în stoc.

4.11. Contabilitatea mărfurilor şi a diferenţelor de preţ la mărfuri

Mărfurile sunt acele bunuri materiale achiziţionate în scopul revânzării în aceeaşi stare sau după prelucrare
sau produse de întreprindere şi destinate vânzării prin magazine proprii.
Reflectarea în contabiliate a mărfurilor se realizează cu ajutorul conturilor 371 “Mărfuri” şi 378
“Diferenţe de preţ la mărfuri”
Contul 371 “Mărfuri”- evidenţiază existenţa şi mişcarea mărfurilor la cost de achiziţie sau preţ de vânzare,
după caz.
După conţinutul economic: cont de stocuri destinate vânzării.
După funcţia contabilă: cont de activ.
Se debitează cu valoarea la preţ de înregistrare a mărfurilor intrate în gestiune astfel:
- prin achiziţii
- valoarea taxelor vamale aferente achiziţiilor de mărfuri din import
- aduse ca aport la capital
- revenite de la terţi inclusiv costul prelucrării
- primite cu titlu gratuit sau prin donaţii
- valoarea de înregistrare celorlalte categorii de stocuri vândute ca atare (transferate la mărfuri)
- produsele finite transferate magazinelor proprii de desfacere
- constatate în plus la inventar
- primite, de la entităţi afiliate, legate prin participaţii, unitate sau subunitate:
- valoarea de terenuri folosite pentru construirea de ansambluri de locuinţe destinate vânzării reclasificate ca
mărfuri
- valoarea adaosului comercial aferent mărfurilor intrate în unităţile comerciale (când evidenţa se ţine la preţ
de vânzare cu amănuntul)

56
 - taxa pe valoarea adăugată neexigibilă cuprinsă în preţul cu amănuntul al mărfurilor
- valoarea altor categorii de stocuri transferate la mărfuri :
Se creditează cu valoarea la preţ de înregistrare al mărfurilor ieşite din gestiune astfel:
- după vânzare odată cu descărcarea gestiunii:
 când evidenţa se ţine la preţ cu amănuntul:
 când evidenţa se ţine la cost de achiziţie (comerţ en gross):
- constatate lipsă la inventar
- pierderi din calamităţi
- donaţii acordate
- livrate entităţilor afiliate, legate prin participaţii, unitate şi subunitate:
- valoarea mărfurilor care fac obiectul participării în natură potrivit legii la capitalul social al altor entităţi în
schimbul dobândirii de participaţii în capitalul acestora
Soldul contului este debitor şi evidenţiază valoarea la preţ de înregistrare a mărfurilor aflate în stoc la
sfârşitul perioadei.
Contul 378 “Diferenţe de preţ la mărfuri”- ţine evidenţa adaosului comercial aferent mărfurilor din
unităţile comerciale.
După conţinutul economic: cont rectificativ al valorii de înregistrare al mărfurilor.
După funcţia contabilă: cont de pasiv.
Se creditează cu valoarea adaosului comercial aferent mărfurilor intrate în unităţile comerciale:
Se debitează cu valoarea adaosului comercial afarent mărfurilor ieşite din gestiune prin vânzare sau alte căi
(inclusiv reducerile de preţ la mărfuri):
Soldul contului este creditor şi exprimă valoarea adaosului comercial aferent mărfurilor existente în
gestiune la sfârşitul perioadei.
Adaosul comercial aferent mărfurilor din comerţul cu amănuntul, ridică probleme deosebite în ceea ce
priveşte determinarea acestuia cu ocazia descărcării gestiunii. Se ştie că preţul cu amănuntul al mărfurilor se
determină astfel:

Preţ cu = Cost de + Adaos + TVA

amănuntul achiziţie comercial neexigibilă
Pentru determinarea adaosului comercial aferent vânzărilor se parcurg următoarele etape:
- calculul coeficientului de repartizare a adaosului comercial:

Si378 + Rc378
K378 = * 100
(Si 371 + RD371) - ( Si4428 + RC4428 )

- determinarea adaosului total :

Adaos total = Soldul iniţial creditor (Sic) + Rulajul creditor (Rc)

al contului 378 „ Diferenţe de preţ la mărfuri”
- determinarea adaosului aferent vânzărilor:

Adaosul aferent = Adaos total - Adaosul aferent

vânzărilor (RD378) (Si378 + RC378) stocurilor (Sf 378)

- determinarea adaosului aferent stocurilor:

Adaos aferent stocurilor = Stoc marfă fără TVA x K378

- calculul stocului de marfă mai puţin TVA:

Stocuri de mărfă fără TVA = SfD371 – SfC4428 sau

Stocul de marfă cu TVA – TVA aferent stocurilor
La descărcarea gestiunii rulajul debitor al contului 4428 va fi egal cu rulajul creditor al contului 4427.

57
 Formula contabilă de descărcare a gestiunii mărfurilor cu amănuntul va fi:
__________________________ x ___________________________
% = 371 “ Mărfuri”
607 “Cheltuieli privind mărfurile ”
( cost de achiziţie)
378 “ Diferenţe de preţ la mărfuri”
( adaos comercial aferent vânzării)
4428 “ TVA neexigibilă „
( TVA aferent mărfurilor vândute, RC4427)
__________________________ x ___________________________

4.12. Contabilitatea ambalajelor

Ambalajele sunt bunuri destinate să protejeze stocurile materiale pe timpul depozitării, transportului,
manipulării, prezentării etc. Reflectarea în contabilitate se face cu ajutorul conturilor 381 “Ambalaje” şi 388
“Diferenţe de preţ la ambalaje”.
Contul 381 “ Ambalaje”
După funcţia contabilă: cont de activ.
Se debitează cu valoarea ambalajelor intrate în gestiune:
- prin achiziţii
- aduse ca aport la capital
- primite cu titlu gratuit
- plusuri la inventar
- primite de la societăţi din grup, legate prin participaţii, unitate şi subunităţi
- aduse de la terţi:
Se creditează cu ambalajele ieşite din întreprindere astfel:
- prin vânzare
- lipsuri la inventar
- vândute ca atare
- trimise la terţi
- acordate ca donaţii
- livrate societăţilor din grup, legate prin participaţii, unitate şi subunităţi
- distruse în urma unor calamităţi naturale
Soldul contului este debitor şi exprimă valoarea la preţ de înregistrare a ambalajelor aflate în stoc la
sfârşitul perioadei.
În cazul în care ambalajele se înregistrează la preţuri prestabilite diferenţele faţă de costul de achiziţie se
evidenţiază în contul 388 “Diferenţe de preţ la ambalaje”.
După conţinutul economic este un cont rectificativ al valorii de înregistrare a ambalajelor.
După funcţia contabilă cont bifuncţional.
Se debitează cu:
- diferenţele de preţ în plus (costul de achiziţie mai mare decât preţul standard) aferente ambalajelor intrate
în gestiune
- diferenţele de preţ în minus aferente ambalajelor ieşite din gestiune
Se creditează cu:
- diferenţele de preţ în minus aferente ambalajelor achiziţionate
- diferenţele de preţ în plus aferente ambalajelor ieşite din gestiune
Soldul contului reprezintă diferenţele de preţ aferente ambalajelor existente în stoc la sfârşitul perioadei
respectiv debitor în plus creditor în minus.

4.13 Contabilitatea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor şi a producţiei în curs de execuţie

Ajustările pentru deprecierea stocurilor şi a producţiei în curs de execuţie reprezintă corecţii generate de
scăderea conjuncturală a valorii actuale a acestora comparativ cu valoarea de înregistrare, constatate prin inventariere
de regulă la sfârşitul exerciţiului financiar.
La finele anului odată cu operaţiunea de inventariere se face şi o apreciere a utilităţii şi valorii de piaţă a
stocurilor. Aceste aprecieri şi estimări constituie evaluarea deprecierii reversibile a stocurilor pentru care se apelează

58
la principiul prudenţei şi al continuităţii activităţii, înregistrându-se pe cheltuieli minusul de valoare prin
evidenţierea de ajustări pentru deprecieri reversibile.
Contabilitatea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor şi a producţiei în curs de execuţie se conduce cu
ajutorul grupei 39 “Ajustări pentru deprecierea stocurilor şi a producţiei în curs de execuţie”.
În cadrul grupei sunt create conturi pentru fiecare categorie de stocuri astfel:
391 “ Ajustări pentru deprecierea materiilor prime”
392 “ Ajustări pentru deprecierea materialelor”
393 “ Ajustări pentru deprecierea producţiei în curs de execuţie”
394 “ Ajustări pentru deprecierea produselor”
395 “Ajustări pentru deprecierea stocurilor aflate la terţi”
396 “Ajustări pentru deprecierea animalelor”
397 “Ajustări pentru deprecierea mărfurilor”
398 “ Ajustări pentru deprecierea ambalajelor”
Conturile 392 “Ajustări pentru deprecierea materialelor”, 394 “Ajustări pentru deprecierea
produselor” şi 395 “ Ajustări pentru deprecierea stocurilor aflate terţi”, se detaliază în conturi sintetice de
gradul doi, pentru fiecare categorie de stoc pe care o reprezintă.
Toate aceste conturi funcţionează după aceleaşi reguli contabile.
După conţinutul economic: conturi rectificative a valorii de înregistrare a stocurilor.
După funcţia contabilă conturi de pasiv.
Se creditează la constituirea ajustările pentru deprecierea stocurilor:
__________________________ x ____________________________
6814 “Cheltuieli de = 39x “Ajustări pentru
exploatare privind ajustările deprecierea stocurilor şi
pentru deprecierea activelor producţiei în curs de execuţie”
activelor circulante”
__________________________ x ____________________________
Se debitează la anularea sau diminuarea ajustărilor pentru depunerea stocurilor:
__________________________ x ____________________________
39x “Ajustări pentru = 7814 “ Venituri din ajustări
deprecierea stocurilor şi pentru deprecierea activelor
producţiei în curs de execuţie” circulante”
__________________________ x ____________________________
Soldul contului este creditor şi exprimă valoarea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor şi a producţiei în
curs la un moment dat.

4.14. Achiziţii şi vânzări de stocuri cu reduceri de preţ

OMFP nr. 1.802/2014 prezintă următoarele reguli cu privire la tratamentul contabil al reducerilor de preţ:
Reducerile comerciale acordate de furnizor şi înscrise pe factura de achiziţie ajustează în sensul reducerii
costul de achiziţie al bunurilor. Atunci când achiziţia de produse şi primirea reducerii comerciale sunt tratate
împreună, reducerile comerciale primite ulterior facturării ajustează, de. asemenea, costul de achiziţie al
bunurilor,(pct. 76 (1))
Reducerile comerciale primite ulterior-facturării corectează costul stocurilor la care se referă, dacă acestea
mai,sunt în gestiune. Dacă stocurile pentru care au, fost primite reducerile ulterioare nu mai sunt în gestiune,
acestea se evidenţiază distinct în contabilitate (contul 609 ,,Reduceri comerciale primite ”), pe seama
conturilor de terţi.(pct. 76 (2))
Atunci când vânzarea de. produse, şi acordarea reducerii comerciale sunt tratate împreună, reducerile
comerciale acordate ulterior facturării ajustează veniturile din vânzare,(pct. 76 (3))
Reducerile comerciale acordate ulterior facturării, indiferent de perioada la care se referă, se evidenţiază
distinct în contabilitate (contul 709 „Reduceri comerciale acordate”), pe seama conturilor de terţi.(pct. 76 (4))
Reducerile comerciale legate de prestările de servicii, primite ulterior facturării, respectiv acordate ulterior
facturării, indiferent de perioada la care se referă, se evidenţiază distinct în contabilitate (contul 609 „
Reduceri comerciale primite”, respectiv contul 709 Reduceri,comerciale acordate ”), pe seama conturilor de
terţi.(pct. 76;(5))

59
 În cazul în care reducerile comerciale reprezintă evenimente ulterioare datei bilanţului care conduc la
ajustarea situaţiilor financiare anuale, acestea se înregistrează la data bilanţului în contul 408 „Furnizori -
facturi nesosite ”, respectivcontul 418 „Clienţi - facturi de întocmit”, şi se reflectă în situaţiile financiare ale
exerciţiului pentru care se face raportarea, pe baza documentelor justificative. Reducerile care urmează a fi
primite, înregistrate la data bilanţului în contul 408 „Furnizori - facturi nesosite’’, corectează costul stocurilor
la care se referă, dacă acestea mai sunt în gestiune,(pct. 76 (6))
Reducerile comerciale pot fi, de exemplu:
a) rabaturile - se primesc pentru defecte de calitate şi se practică asupra
preţului de vânzare;
b) remizele - se primesc în cazul vânzărilor superioare volumului convenit
sau dacă cumpărătorul are un statut preferenţial; şi
c) risturnele - sunt, reduceri de preţ calculate asupra ansamblului tranzacţiilor efectuate cu acelaşi terţ, în
decursul unei perioade determinate. (pct. 76 (7))
Reducerile financiare sunt sub formă de sconturi de decontare acordate pentru achitarea datoriilor înainte de
termenul normal de exigibilitate,(pct. 77 (1)) Reducerile financiare primite de la furnizor reprezintă venituri ale
perioadei indiferent de perioada la care se referă (contul 767 „ Venituri din sconturi obţinute”). La furnizor, aceste
reduceri acordate reprezintă cheltuieli ale perioadei, indiferent de perioada la care se referă (contul 667 „Cheltuieli
privind sconturile acordate”),(pct. 77 (2))

Deoarece în practică se utilizează termenul „discount”, în vederea unei reprezentări corecte în contabilitate
trebuie să se analizeze cauza pentru care se acordă reducerea de preţ. Scontul (reducerea financiară) se acordă
pentru a încuraja plata înainte de scadenţă. Dacă reducerea are altă cauză (defecte de calitate sau necon- formitatea
cu menţiunile contractului, vânzarea în cantităţi mari, recompensarea clienţilor fideli), atunci se contabilizează ca o
reducere comercială.

Reduceri comerciale înscrise pe factura de achiziţie

Societatea Alfa a negociat cu furnizorul său de materii prime Beta o reducere de 10%, ori de câte ori
achiziţionează o cantitate mai mare de 100 buc. la o singură comandă.
Preţul unitar al materiilor prime este de 50 lei/buc. Societatea Alfa comandă 300 buc.
Pentru Beta, bunurile sunt produse finite.
- Preţ de bază: 300 buc. x 50 lei/buc. = 15.000 lei;
- Reducere acordată de 10% înscrisă în factură: 15.000 x 10% = 1.500 lei; -Valoare netă: 13.500 lei.
Această reducere este remiză.
În sensul art. 137 alin. (3) lit. a) din Codul fiscal, rabaturile, remizele, risturnele, sconturile şi alte reduceri de
preţ nu se cuprind în baza de impozitare a taxei dacă sunt acordate de furnizor/prestator direct în beneficiul
clientului la momentul livrării/prestării şi nu constituie, în fapt, remunerarea unui serviciu sau a unei livrări. De
exemplu, un furnizor livrează bunuri şi, potrivit înţelegerii dintre părţi, furnizorul va acoperi orice cheltuieli cu
eventuale remedieri sau reparaţii ale bunurilor livrate în condiţiile în care aceste operaţiuni sunt realizate de client.
Furnizorul nu va putea considera că sumele necesare acoperirii acestor cheltuieli sunt considerate reduceri de preţ,
acestea fiind în fapt remunerarea unui serviciu prestat de către client în contul său. De aceea, cota de TVA va fi
aplicată la valoarea netă (din care a fost dedusă reducerea comercială).

Reduceri comerciale primite ulterior facturii de achiziţie

Reducerile comerciale primite ulterior facturării diminuează costul stocurilor la care se referă, dacă acestea se
mai află încă în gestiunea entităţii. în cazul în care stocurile pentru care se primeşte reducerea nu se mai află în
gestiune (au fost vândute sau consumate), reducerea comercială va fi reflectată în contul 609 „Reduceri comerciale
primite”. Anterior, potrivit OMFP nr. 3.055/2009, nu era necesară
o astfel de analiză, deoarece reducerile comerciale primite în facturi ulterioare se reflectau în toate situaţiile în
contul 609.
Prin urmare, la momentul primirii facturii de reducere trebuie să se determine dacă stocul pentru care a fost
primită reducerea se mai află în gestiune sau nu. Pentru aplicarea corectă a acestui tratament contabil este necesară o
evidenţă detaliată în gestiune care să permită identificarea stocurilor care se mai află în gestiune la momentul
primirii facturii de reducere.
Reducerile comerciale legate de prestările de servicii, primite ulterior facturării, respectiv acordate ulterior

60
facturării, indiferent de perioada la care se referă, se evidenţiază distinct în contabilitate (contul 609 „Reduceri
comerciale primite”, respectiv contul 709 „Reduceri comerciale acordate”), pe seama conturilor de terţi.

Întrebări recapitulative
1. Definiţi stocurile şi activele circulante.
2. Caracterizaţi stocurile.
3. Clasificaţi stocurile.
4. Definiţi producţia în curs de execuţie.
5. Definiţi: costul stocurilor, valoarea realizabilă netă, costul de achiziţie şi costul de producţie.
6. În ce constă metoda costului standard şi metoda preţului cu amănuntul?
7. Cum se evaluează stocurile la ieşirea din gestiune?
8. Prezentaţi metoda inventarului permanent şi metoda inventarului intermitent.
9. Caracterizaţi metodele de evidenţă analitică a stocurilor.
10. Care sunt documentele de evidenţă operativă a stocurilor?
11. Caracterizaţi principalele documente de evidenţă a stocurilor.
12. Caracterizaţi materialele de natura obiectelor de inventar.
13. Explicaţi diferenţele de preţ la stocuri pe structuri.
14. Cum se determină coeficientul mediu de adaos comercial, dar adaosul aferent mărfurilor vândute?
15. Reduceri comerciale înscrise pe factura de achiziţie
16. Reduceri comerciale primite ulterior facturii de achiziţie

TESTE GRILĂ DE VERIFICARE

CAP.I.
1.In România contabilitatea se ţine :
a) în limba română ;
b) în limba română şi în moneda naţională ;
c)în limba română şi în valută ;
d)în moneda naţională şi în valută ;
e)în moneda naţională.
2.Documentele justificative care stau la baza înregistrărilor în contabilitate angajează răspunderea persoanelor care
le-au :
a) întocmit ; b) vizat ; c)vizat şi aprobat ;
d) întocmit, vizat şi aprobat,ori înregistrat în contabilitate.
3. Principalele registre care se folosesc în contabilitate sunt :
a) registrul jurnal ;
b)registrul jurnal, registrul inventar şi registrul de casă ;
c)registrul jurnal, registrul inventar şi cartea mare
d) registrul jurnal şi cartea mare .
4. In cazurile în care contabilitatea nu se ţine de persoane autorizate, răspunderea revine :
a)angajaţilor;
b)acţionarilor sau asociaţilor ;
c)consiliului de administraţie ;
d)administratorului sau altei persoane care are obligaţia gestionării entităţii respective.
5. In Romania instituţia normalizării contabile se identifică cu :
a) CECCAR ;
b) ANEVAR (Agenţia Naţională a Evaluatorilor autorizaţi din România);
c) Ministerul Finanţelor Publice, prin Direcţia de Reglementări Contabile;
d) CAFR (Camera Auditorilor Financiari din România).

CAP. II

61
1. La o societate comercială capitalul social este de 500 lei, rezervele 100 lei, prime de capital 100 lei, numărul de
acţiuni 2.000. Se decide reducerea capitalului social prin răscumpărarea şi anularea a 30% din numărul acţiunilor
emise, preţul de răscumpărare al unei acţiuni fiind de 0,2000 RON/ acţiune. Care sunt sumele şi înregistrările corecte
privind anularea acţiunilor :
a)1012 = % 150 b) 1011 = % 150
109 120 506 120
1041 30 1041 30

c) 1011 = % 150 d) 1012 = % 150

109 120 109 120
1041 30 1068 30
2. La o societate comercială capitalul social este de 8.000lei, rezervele legale de 1.600 lei, alte rezerve 400 lei,
numărul de acţiuni 20.000 titluri. Din anii anteriori s-au reportat pierderi în valoare de 5.000 lei. Adunarea generală
extraordinară decide o reducere a capitalului propriu pentru a acoperi pierderea reportată, realizată prin afectarea
valorii nominale a acţiunilor. Care este noua valoare nominală a acţiunii în urma reducerii capitalului social:
a) 0,4000 lei b) 0,1000 lei c)0,2500 lei d) 0,3000lei
3. Dispuneţi de următoarele date : societatea comercială BETA SA a obţinut în cursul anului 2008 un credit pe
termen lung de 10.000 lei la o rată a dobânzii de 10%pe an rambursabil în 5 ani, în tranşe anuale egale. Care este
formula contabilă corectă de înregistrare a dobânzii aferente creditului , în primul an ?
a) 666 = 5198 500 b) 666 = 1681 500
c) 666 = 1682 1.000 d) 666 = 1682 500
4. Rezervele legale se constituie din :
a) profitul net b) profitul brut c) rezerve statutare d) capital social

5. Societatea comercială “A” SA primeşte prin aport în natură de la un acţionar un utilaj evaluat la 20.000 lei .
Inregistrarea corectă este următoarea:
a) 1011 = 1012 20.000 b) 212 = 1012 20.000
c) 456 = 1011 20.000 d) 456= 1011 20.000
2131 = 456 20.000 1011 =1012 20.000
1011 = 1012 20.000
6.Ce reprezintă înregistrarea “161= 505” ?:
a) răscumpărarea obligaţiunilor;
b)anularea obligaţiunilor emise şi răscumpărate;
c)vănzarea obligaţiunilor;
d)răscumpărarea obligaţiunilor emise;
e) anularea obligaţiunilor.
7. Banca acordă un credit pe termen lung în valoare de 50.000 lei conform formulei contabile:
a) 5191 = 5121 50.000 b)5121= 162 50.000 c) 5121 = 519 40.000
d) 666 = 162 50.000 e)5121 = 1621 50.000
8. Creşterea capitalului social nu se poate realiza prin :
a) creşterea valorii nominale
b)creşterea numărului de acţiuni ;
c)aport în natură sau numerar ;
d)reducerea numărului de acţiuni ;
e)încorporare de structuri de capitaluri proprii

CAP. III.
1. Fondul comercial :
a) cuprinde cheltuielile cu înfiinţarea, dezvoltarea şi fuzionarea unităţilor patrimoniale;
b) include resursele economice alocate pentru tehnologii şi produsele noi;
c) cuprinde costul de achiziţie suplimentar acceptat la cumpărarea unei întreprinderi pentru menţinerea şi
dezvoltarea clientelei;
d) este activ de regularizare;

62
2. Se achiziţionează o linie de fabricaţie la preţul de 4.000 RON, TVA 24%. Durata de viaţă utilă este de 5 ani.
Societatea aplică sistemul de amortizare liniar. Determinaţi varianta corectă de răspuns reprezentând valoarea
aferentă amortizării liniare în anul II şi înregistrarea în contabilitate a acesteia:
a) 6811 = 2814 800 b) 6811 = 2813 800 c) 6811 = 2813 948
d) 6811 = 2814 948 e) 6811 = 2811 500 f) 6811 = 2814 500
3. Completaţi următoarea afirmaţie, alegând varianta corectă:
Amortizarea degresivă presupune multiplicarea cotelor de amortizare liniare cu ………..prin care accelerează
procesul de recuperare a amortizării în primii ani de la punerea în funcţiune.
a) valoarea contabilă de intrare a mijlocului fix;
b) durata de viaţă a mijlocului fix;
c) valoarea rămasă a mijlocului fix;
d) anumiţi coeficienţi prevăzuţi de lege;
e) pro rata.
4) Ce semnificaţie are următoarea înregistrare “6811= 2813” :
a) amortizarea programelor informatice;
b)scoaterea din gestiune a mijloacelor fixe;
c)amortizarea lunară a utilajelor, maşinilor;
d)amortizarea completă a clădirilor;
e) amortizarea imobilizărilor necorporale.

CAP. IV.
1. Plusuri de animale şi păsări obţinute din producţie proprie, 180 lei :
a) 361 = 711 180
b) 361 = 758 180
c) 361 = 771 180
d) 361 = 606 180

2.Se achizitionează mărfuri de la furnizor în valoare de 15.000 lei Adaosul comercial practicat de unitate este de
20%. Evidenţa se ţine la preţ de vânzare cu amanuntul. Indicaţi varianta corectă privind recepţia mărfurilor în
gestiunea unităţii :
a) % = 401 18.600 371 = 378 3.000
371 15.000 371 = 4428 4.320
4426 3.600

b) % = 401 18.600 371 = 378 3.570

371 15.000 371 = 4428 3.528
4426 3.600

c) % = 401 18.600 378 = 371 3.000

371 15.000 4428 = 371 3.420
4426 3.600

3. Materiile prime trimise spre prelucrare la terţi se înregistrează :

a) 301= 351 b) 351=302 c) 351 = 456 d) 351=301 e) 351= 601

4. Primirea gratuită a unor mărfuri se reflectă :

a) 371 = 707 b) 371= 767 c) 371= 7582 d) 371= 768

5. In cursul lunii se obţin din procesul de producţie produse finite evaluate la preţul standard de 11.000 lei. La
sfârşitul lunii se determină costul de producţie al produselor finite de 9.000 lei . Formula contabilă privind recepţia
produselor finite este următoarea :

a) 345 = 711 11.000 b) 345=711 11.000 c) 331 = 711 11.000

348 = 711 2.000 711= 348 2.000 348 = 711 2.000

6. Consumul de materii prime şi materiale reprezintă :

63
 a) cheltuieli financiare ;
b) cheltuieli de exploatare ;
c) cheltuieli extraordinare ;
d) venituri din exploatare.

7. Ce semnificaţie are următoarea înregistrare „ 371= 301”?:

a) pierderi la materii prime;
b) consum de materii prime;
c) minus la inventar la materii prime;
d)materii prime vândute ca atare ;
e)materii prime date spre prelucrare.

8. Ce semnificaţie are următoarea formulă contabilă ?:

% = 401
301
308
4426
a) achiziţionarea de materii prime fără factură;
b) cumpărarea de materii prime în sistemul inventarului intermitent;
c) achiziţionări de materii prime conform facturii fiscale în condiţiile folosirii preţului prestabilit;
d) plus de inventar la materii prime .

Bibliografie obligatorie

***** Legea contabilităţii nr.82/2001 republicată

***** OMFP 1802/2014 pentru aplicarea reglementărilor contabile privind situa’iile financiare anuale
individuale şi situaţiilor financiare anuale consolidate

64