Capitolul 11.

Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

Obiectivele capitolului: Caracterizarea i clasificarea consumurilor i cheltuielilor. Descrierea regulilor de evaluare i constatare a consumurilor i cheltuielilor. Examinarea modului de contabilizare a consumurilor i cheltuielilor pe tipuri de activiti ale ntreprinderii.

11.1. Componena, caracteristica i clasificarea consumurilor i cheltuielilor

Evidena consumurilor i cheltuielilor ntreprinderii constituie unul dintre cele mai importante i dificile sectoare de contabilitate ale ntreprinderii. n cadrul acestui sector se formeaz att indicatorii contabilitii de gestiune (suma total a consumurilor de producie, costul produselor fabricate, rentabilitatea produciei etc.), ct i ai contabilitii financiare (costul mrfurilor, produselor vndute, serviciilor prestate, mrimea cheltuielilor perioadei etc.). n exactitatea i oportunitatea calculului acestor indicatori sunt cointeresai att utilizatorii interni ai informaiei contabile, ct i cei externi. Componena consumurilor i cheltuielilor, modul de evaluare i de constatare a acestora sunt determinate de prevederile Bazelor conceptuale ale pregtirii i prezentrii rapoartelor financiare i S.N.C. 3 Componena consumurilor i cheltuielilor ntreprinderii. n S.N.C. 3 componena consumurilor este prezentat sub aspectul ntreprinderilor din trei sfere principale de activitate (producie, comer, prestri servicii), iar componena cheltuielilor pe felurile de activiti ale unei ntreprinderi aparte (operaional, de investiii, financiar) i pe evenimente excepionale. Componena, caracteristica i clasificarea consumurilor Consumurile reprezint resursele ntreprinderii utilizate pentru fabricarea produselor i prestarea serviciilor n scopul obinerii venitului. Acestea sunt
161

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

legate nemijlocit de procesul de producie (prestri servicii), i gsesc ntruchipare material n stocurile produselor i produciei (serviciilor) n curs de execuie. La finele fiecrei perioade de gestiune consumurile se reflect n Bilanul contabil ca active i nu se iau n calcul la determinarea rezultatului financiar al ntreprinderii. Consumurile incluse n costul produciei (serviciilor) cuprind urmtoarele articole: consumuri de materiale, consumuri privind retribuirea muncii, consumuri indirecte de producie. n unele ramuri ale economiei naionale, cu excepia celor menionate, pot fi prevzute i alte articole de consumuri care reflect particularitile activitilor economice i de producie a acestora (de exemplu, n ramurile extractive epuizarea resurselor naturale, n industria energetic uzura mijloacelor fixe etc.). Consumurile de materiale cuprind costul materialelor, carburanilor i lubrifianilor consumai, pieselor de schimb utilizate n procesul de producie (prestri servicii). Consumurile privind retribuirea muncii includ salariile de baz i suplimentare ale muncitorilor ncadrai n procesul de producie (prestri servicii), premiile, adaosurile, contribuiile la asigurrile sociale, calculate n baza salariilor personalului care particip la procesul de producie (prestri servicii). Consumurile indirecte de producie sunt legate de deservirea i gestiunea subdiviziunilor ntreprinderii (seciilor, sectoarelor, unitilor de prestri servicii) i includ: - cheltuielile de ntreinere i uzura mijloacelor fixe cu destinaie productiv; - amortizarea activelor nemateriale utilizate n procesul de producie (prestri servicii); - uzura obiectelor de mic valoare i scurt durat; - salariile i contribuiile la asigurrile sociale ale personalului de conducere i deservire a subdiviziunilor ntreprinderii; - alte consumuri aferente procesului de producie. Consumurile indirecte de producie se subdivizeaz n: consumuri variabile, a cror mrime depinde de modificarea volumului produciei (retribuirea muncii prestat de muncitorii auxiliari, costul materialelor consumate etc.); consumuri constante, a cror mrime nu depinde relativ de volumul produciei (uzura calculat n baza metodei liniare, cheltuielile privind ntreinerea i exploatarea cldirilor i utilajului). La finele fiecrei perioade de gestiune, consumurile indirecte de producie se repartizeaz ntre costul stocurilor produselor i produciei (serviciilor) n
162

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

curs de execuie i cheltuielile perioadei. n acest caz consumurile variabile se includ n costul produselor fabricate (serviciilor prestate) i soldurilor produciei (serviciilor) n curs de execuie n suma total, indiferent de nivelul utilizrii efective a capacitilor de producie. Consumurile de producie indirecte constante se repartizeaz ntre costul produselor (serviciilor) i cheltuielile perioadei n baza capacitii normative a utilajului de producie. Capacitatea normativ reprezint nivelul produciei (volumul serviciilor) care poate fi atins n medie n decursul ctorva perioade sau sezoane, n cazul unor circumstane normale, lundu-se n considerare pierderile aferente capacitilor rezultate din executarea lucrrilor tehnice planificate. Dac volumul efectiv al produciei (serviciilor) este egal sau mai mare dect capacitatea normativ, suma efectiv a consumurilor indirecte de producie se include integral n costul produselor (serviciilor). n cazul cnd volumul efectiv de producie este mai mic dect capacitatea normativ, consumurile indirecte constante de producie se trec n cost n baza cotei normative rezultate din mprirea sumei efective a acestor consumuri la capacitatea normativ. Suma nerepartizat a consumurilor indirecte constante de producie se consider ca cheltuieli ale perioadei de gestiune n care acestea au fost suportate.
Exemplul 11.1 Suma total a consumurilor indirecte de producie realizate n cursul trimestrului I al anului 2003 constituie 38 400 lei, inclusiv consumurile variabile 26 400 lei, constante 12 000 lei. n perioada respectiv au fost produse 5 200 uniti de produse avnd capacitatea normativ de 6 000 uniti. n exemplul dat consumurile indirecte de producie vor fi repartizate n felul urmtor: 26 400 lei se includ direct n costul produselor fabricate, iar 12 000 lei se repartizeaz ntre costul produciei i cheltuielile perioadei. n acest scop se ntocmesc urmtoarele calcule: 1. Se determin cota normativ a consumurilor indirecte de producie: 12 000 : 6 000 = 2 lei. 2. Se calculeaz suma consumurilor indirecte de producie aferent: a) costului produselor fabricate: 5 200 2 = 10 400 lei; b) cheltuielilor perioadei: 800 2 = 1 600 lei. Astfel, din suma total a consumurilor indirecte de producie 36 800 lei (26 400 + + 10 400) se includ n costul produciei, iar partea rmas n sum de 1 600 lei se trece la majorarea altor cheltuieli operaionale.

Componena, caracteristica i clasificarea cheltuielilor Cheltuielile reprezint diminurile de avantaje economice care apar n procesul desfurrii activitii economico-financiare a ntreprinderii. Spre
163

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

deosebire de consumuri, cheltuielile nu se includ n costul produselor fabricate (serviciilor prestate), ci se reflect n Raportul privind rezultatele financiare i se scad din venituri la determinarea profitului (pierderii) net al perioadei de gestiune. Cheltuielile se efectueaz la ntreprinderile care desfoar toate tipurile de activiti. n funcie de direciile efecturii, acestea se subdivizeaz n trei grupe: 1. Cheltuieli ale activitii operaionale. 2. Cheltuieli ale activitii neoperaionale. 3. Cheltuieli privind impozitul pe venit. Cheltuielile activitii operaionale cuprind cheltuielile ocazionate de desfurarea activitii de baz a ntreprinderii. Acestea cuprind: a) costul vnzrilor; b) cheltuielile comerciale; c) cheltuielile generale i administrative; d) alte cheltuieli operaionale. Costul vnzrilor reprezint o parte din consumurile aferente produselor, mrfurilor vndute i serviciilor prestate. Acesta cuprinde: a) la ntreprinderile de producie consumurile materiale directe, consumurile directe privind retribuirea muncii, inclusiv contribuiile pentru asigurrile sociale, consumurile indirecte de producie aferente produselor vndute; b) la ntreprinderile de comer valoarea de bilan a mrfurilor vndute (suma cea mai mic dintre valoarea de intrare a mrfurilor procurate i valoarea realizabil net); c) la ntreprinderile de prestri servicii consumurile de materiale, consumurile privind retribuirea muncii, precum i consumurile indirecte de producie aferente serviciilor prestate. Cheltuielile comerciale sunt cheltuielile aferente desfacerii produselor, mrfurilor i prestrilor de servicii, i anume: cheltuielile privind operaiunile de marketing; cheltuielile privind ambalajele i ambalarea produselor i mrfurilor; cheltuielile de transport privind desfacerea; cheltuielile de reclam; cheltuielile privind reparaiile i deservirea cu termen de garanie a produselor i mrfurilor vndute; cheltuielile aferente crerii rezervelor pentru datorii dubioase; cheltuielile privind returnarea i reducerea preurilor la mrfurile vndute; cheltuielile privind retribuirea muncii salariailor de la ntreprinderile de comer care cuprind salariile de baz i suplimentare, diverse adaosuri, sporuri, prime pltite vnztorilor, casierilor, hamalilor, precum i buctarilor, osptarilor la ntreprinderile de alimentaie public i altui personal care
164

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

particip nemijlocit la vnzarea mrfurilor; comisioanele pltite organizaiilor de desfacere, de intermediere, de comer exterior, cheltuielile privind procurarea licenelor pentru exportul produselor i mrfurilor; cheltuielile privind ntocmirea declaraiilor vamale pentru vnzarea produselor peste hotarele republicii etc. Cheltuielile generale i administrative cuprind cheltuielile privind deservirea i gestiunea ntreprinderii n ansamblu: cheltuielile privind uzura, reparaia i ntreinerea mijloacelor fixe, cheltuielile privind amortizarea activelor nemateriale cu destinaie general gospodreasc; cheltuielile de ntreinere a personalului administrativ i de conducere; impozitele, taxele i plile virate n buget potrivit legislaiei n vigoare (cu excepia impozitului pe venit), precum i taxa pe valoarea adugat nerecuperat, accizele; cheltuielile n scopuri de binefacere i sponsorizare; cheltuielile pentru protecia muncii; cheltuielile de reprezentare; cheltuielile pentru deplasrile de serviciu ale personalului de conducere; cheltuielile pentru aciunile de ocrotire a sntii, de organizare a timpului liber i odihnei salariailor ntreprinderii; cheltuielile de organizare aferente desfurrii adunrilor acionarilor, ntocmirii actelor; cheltuielile pentru lucrrile de cercetri tiinifice, inovaii i raionalizri cu caracter de producie; cheltuielile pentru pregtirea i reciclarea cadrelor, achitarea diverselor servicii prestate ntreprinderii, n conformitate cu contractele ncheiate; cheltuielile aferente angajrii forei de munc; cheltuielile pentru ntreinerea unitilor de producie i economice de deservire etc. Alte cheltuieli operaionale cuprind cheltuielile privind vnzarea altor active curente; cheltuielile privind arenda operaional; cheltuielile sub form de amenzi, penaliti, despgubiri; cheltuielile din modificarea metodelor de evaluare a activelor curente; cheltuielile aferente dobnzilor pentru credite i mprumuturi; consumurile indirecte de producie nerepartizate; lipsurile i pierderile din deteriorarea valorilor; cheltuielile aferente produselor rebutate, precum i cheltuielile aferente anulrii comenzilor de producie, ncetrii activitii unitii de producie care nu a fabricat produse i cheltuielile anticipate care s-au dovedit a fi inutile. Cheltuielile activitii neoperaionale cuprind cheltuielile suportate de ntreprindere la desfurarea altor feluri de activiti. Acestea cuprind: a) cheltuielile activitii de investiii; b) cheltuielile activitii financiare; c) pierderile excepionale. Cheltuielile activitii de investiii rezult din ieirea activelor pe termen lung i cuprind cheltuielile i pierderile aferente ieirii activelor nemateriale,
165

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

activelor materiale n curs de execuie, terenurilor, mijloacelor fixe, resurselor naturale, activelor financiare pe termen lung, sumele reducerii valorii activelor pe termen lung ieite; pierderile din participaiile n alte ntreprinderi i operaiunile cu prile legate. Cheltuielile activitii financiare rezult din modificarea mrimii i structurii capitalului propriu, mprumuturilor i creditelor ntreprinderii. Acestea cuprind cheltuielile privind operaiunile aferente plii redevenelor, arendei finanate a activelor materiale pe termen lung, diferenele nefavorabile de curs valutar etc. Pierderile excepionale rezult din evenimentele sau operaiunile rare i netipice care nu sunt legate de activitatea economico-financiar (ordinar) a ntreprinderii. Acestea cuprind daunele provocate de calamitile naturale, pierderile din perturbrile politice, modificarea legislaiei rii. Cheltuielile privind impozitul pe venit cuprind suma total a cheltuielilor privind impozitul pe venit luat n considerare la calcularea profitului (pierderii) net al perioadei de gestiune. Structura cheltuielilor ntreprinderii este prezentat n schema 11.1. Cheltuielile ntreprinderii

Cheltuieli ale activitii operaionale

Cheltuieli ale activitii neoperaionale

Cheltuieli privind impozitul pe venit

Alte Costul Cheltuieli Cheltuieli vnzrilor comer- generale i cheltuieli operaiociale adminale nistrative

Cheltuieli Cheltuieli ale activiale tii de activitii investiii financiare

Pierderi excepionale

Schema 11.1. Structura cheltuielilor ntreprinderii

11.2. Evaluarea i constatarea consumurilor i cheltuielilor

La contabilizarea consumurilor i cheltuielilor apar dou probleme principale: 1) evaluarea (msurarea) consumurilor i cheltuielilor, adic calcularea sumelor acestora, care trebuie s fie reflectate n contabilitate i rapoartele financiare;
166

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

2) constatarea consumurilor i cheltuielilor, adic stabilirea perioadei de gestiune n care acestea trebuie s fie reflectate n contabilitate i rapoartele financiare. n conformitate cu cerinele Standardelor Naionale de Contabilitate, consumurile i cheltuielile se evalueaz la valoarea de bilan a activelor pe termen lung i curente ieite, a sumelor calculate la retribuirea muncii i ale contribuiilor pentru asigurrile sociale, uzurii mijloacelor fixe i obiectelor de mic valoare i scurt durat, amortizrii activelor nemateriale, rezervelor create, cheltuielilor i plilor preliminate, coreciilor la datoriile dubioase etc. Consumurile i cheltuielile se constat i se reflect n contabilitate n baza respectrii urmtoarelor principii: specializarea exerciiilor; prudena; concordana; necompensarea. Principiul specializrii exerciiilor prevede c cheltuielile se constat i se reflect n contabilitate n perioada de gestiune n care au avut loc, indiferent de momentul plii efective a mijloacelor bneti sau a altei forme de compensare. De exemplu, energia electric consumat, furnizat de ctre teri se trece la consumuri sau cheltuieli n perioada de gestiune n care a fost consumat, dar nu n momentul achitrii acesteia; chiria pltit n avans se trece la consumuri sau cheltuieli n perioadele n care obiectul arendat a fost utilizat etc. Principiul prudenei prevede c cheltuielile se constat i se reflect n contabilitate n momentul efecturii acestora. De exemplu, lipsurile constatate cu ocazia inventarierii valorilor n mrfuri i materiale, precum i pierderile din deteriorarea acestora; valoarea produselor rebutate definitiv; cheltuielile privind remedierea rebuturilor etc. se nregistreaz n contabilitate ca cheltuieli la data depistrii acestora, indiferent de motive i vinovai. Suma de recuperare a acestora (veniturile) se constat numai n cazul cnd ntreprinderea are o certitudine ntemeiat, adic o confirmare documentar (acordul n scris al salariatului privind recuperarea daunei materiale, decizia judectoreasc etc.). Principiul prudenei ofer ntreprinderilor, dup caz, dreptul s creeze rezervele corespunztoare pe seama cheltuielilor perioadei privind recuperarea pierderilor probabile aferente datoriilor dubioase, returnarea i reducerea preurilor la mrfurile vndute, reparaia cu termen de garanie i deservirea produselor i mrfurilor vndute etc. Totodat, principiul prudenei nu justific crearea rezervelor latente, ceea ce poate s genereze supraevaluarea nentemeiat a cheltuielilor i diminuarea rezultatului financiar.
167

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

Principiul concordanei prevede reflectarea simultan n contabilitate i rapoartele financiare a cheltuielilor i veniturilor ocazionate de unele i aceleai operaiuni economice. De exemplu, costul vnzrilor (valoarea de bilan a produselor, mrfurilor vndute, serviciilor prestate) se constat i se reflect n conturile contabile i rapoartele financiare concomitent cu veniturile din vnzri, adic n cursul unei perioade de gestiune. Principiul necompensrii nu permite modificarea sumelor veniturilor i cheltuielilor constatate i reflectate anterior n rapoartele financiare i casarea reciproc a acestora n cursul perioadei de gestiune. n cazul cnd apar ndoieli referitor la primirea sumei cuvenite incluse anterior n venit, o asemenea sum se trece la majorarea cheltuielilor, dar nu la diminuarea sumei veniturilor constatat iniial. Aceasta prevedere se refer, n special, la veniturile i cheltuielile reflectate n Raportul anual privind rezultatele financiare.
Exemplul 11.2 n luna decembrie 2002 firma Floare a vndut altei ntreprinderi un lot de mrfuri n valoare de 100 000 lei (fr TVA) i costul vnzrilor de 70 000 lei. n luna ianuarie 2003 firmei i s-au restituit mrfurile necalitative din acest lot i valoarea de vnzare (fr TVA) de 5 000 lei. Valoarea realizabil net a mrfurilor returnate a constituit 2 000 lei. n exemplul de fa firma Floare a constatat n luna decembrie 2002 venitul i cheltuiala (costul) din vnzri respectiv n sum de 100 000 lei i 70 000 lei i le-a reflectat n Raportul privind rezultatele financiare pe anul 2002. Diferena dintre valoarea mrfurilor returnate i valoarea realizabil net a acestora de 3 000 lei (5 000 2 000) va fi considerat ca pierderi ale ntreprinderii i reflectat n Raportul privind rezultatele financiare pe trimestrul I al anului 2003 sau va fi compensat pe seama rezervelor create anterior n aceste scopuri.

11.3. Contabilitatea consumurilor

Consumurile se nregistreaz n contabilitate n baza urmtoarelor documente primare: - bonul de consum al materialelor; - fia-limit de consum; - foaia de parcurs; - factura de expediie; - factura fiscal; - bonul de lucru; - raportul de producie; - nota contabil etc.
168

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

Evidena analitic a consumurilor se ine pe tipuri de produse, servicii, locuri de efectuare, articole de calculaie. Pentru evidena sintetic sunt destinate conturile din grupa 81 Conturi ale consumurilor de producie: 811 Producia de baz, 812 Activiti auxiliare, 813 Consumuri indirecte de producie. Clasificarea conturilor de eviden a consumurilor de producie este prezentat n schema 11.2. Conturi de eviden a consumurilor de producie
Conturi sintetice

811 Producia de baz

Subconturi: 8111 Consumuri directe materiale 8112 Consumuri directe privind retribuirea muncii 8113 Contribuii pentru asigurrile i protecia social 8114 Consumuri indirecte de producie

812 Activiti auxiliare

Subconturi: 8121 Consumuri de materiale 8122 Consumuri privind retribuirea muncii 8123 Contribuii pentru asigurrile i protecia social 8124 Consumuri indirecte de producie

813 Consumuri indirecte de producie

Subconturi: 8131 Uzura i cheltuieli privind repararea i ntreinerea mijloacelor fixe utilizate n producie 8132 Amortizarea activelor nemateriale utilizate n producie 8133 ntreinerea personalului administrativ i de deservire al subdiviziunilor de producie 8134 Protecia muncii i tehnica securitii 8135 Pierderi din ntreruperi n producie 8136 ntreinerea pazei i cheltuieli privind asigurarea securitii antiincendiare din subdiviziunile de producie 8137 Cheltuieli cu deplasrile personalului de producie 8138 Alte consumuri indirecte de producie

Schema 11.2. Clasificarea conturilor de eviden a consumurilor de producie

Particularitatea conturilor specificate const n faptul c la finele fiecrei perioade de gestiune acestea se nchid prin conturile contabilitii financiare i nu au sold.
169

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

Contul 811 Producia de baz este destinat generalizrii informaiei privind consumurile produciei de baz, adic a fabricrii produselor (prestrii serviciilor) care a constituit scopul crerii ntreprinderii date. n special, acest cont se utilizeaz pentru contabilitatea consumurilor ntreprinderilor: industriale i agricole privind fabricarea produselor; de construcie, geologice i de proiectri-explorri privind executarea lucrrilor de construcii-montaj, de prospeciuni geologice i de proiectare-explorare; de transport i telecomunicaii privind prestarea serviciilor de ctre acetia; alimentaiei publice privind fabricarea produciei proprii (referitor la materii prime i materiale); de ntreinere i reparaie a drumurilor. Contul 811 Producia de baz este un cont de calculaie. n cursul perioadei de gestiune, n debitul acestui cont se reflect consumurile materiale, consumurile privind retribuirea muncii, consumurile indirecte de producie, precum i valoarea de bilan a produselor rebutate, returnate pentru remediere n seciile produciei de baz. n acest caz se ntocmete formula contabil: Dt 811 Producia de baz Ct 211 Materiale Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Ct 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate Ct 812 Activiti auxiliare Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 533 Datorii privind asigurrile Ct 538 Rezerve pentru cheltuieli i pli preliminate Ct 813 Consumuri indirecte de producie Ct 216 Produse. 1. Dt Dt Ct n creditul contului 811 Producia de baz se reflect: Costul efectiv al produselor fabricate i serviciilor prestate: 216 Produse 711 Costul vnzrilor 811 Producia de baz.

2. Costul efectiv al rebutului definitiv constatat n seciile produciei de baz: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 811 Producia de baz. 3. Costul reziduurilor i deeurilor metalice nregistrate la valoarea realizabil net, precum i al materialelor fabricate n seciile ntreprinderii:
170

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

Dt 211 Materiale Ct 811 Producia de baz. La finele fiecrei perioade de gestiune contul 811 Producia de baz se nchide. n acest caz soldul produciei n curs de execuie se trece n contul 215 Producia n curs de execuie prin formula contabil: Dt 215 Producia n curs de execuie Ct 811 Producia de baz. La nceputul perioadei de gestiune urmtoare soldul produciei n curs de execuie se restabilete n contul 811 printr-o nregistrare invers: Dt 811 Producia de baz Ct 215 Producia n curs de execuie. Contul 812 Activiti auxiliare se folosete pentru generalizarea informaiei privind consumurile subdiviziunilor care sunt auxiliare (secundare) pentru producia sau activitatea de baz a ntreprinderii. n special, acest cont se utilizeaz pentru contabilizarea consumurilor produciilor care asigur: deservirea sau aprovizionarea ntreprinderii cu diverse feluri de energie (energie electric i termic, abur, gaze, ap etc.); producia ambalajelor pentru mpachetarea produselor; aprovizionarea i pstrarea ambalajelor de sticl pentru ambalarea produselor; deservirea de transport; exploatarea parcului de maini i tractoare la ntreprinderile agricole; exploatarea mainilor i mecanismelor de construcie; reparaia mijloacelor fixe; fabricarea instrumentelor, dispozitivelor speciale, echipamentelor speciale, matrielor, pieselor de schimb; fabricarea pieselor de construcie sau mbogirea materialelor de construcie (n special, la ntreprinderile de construcie); extracia pietrei, prundiului, nisipului i altor materiale nemetalifere; prelucrarea i tierea lemnului; murarea, uscarea i conservarea produselor agricole (n special, n alimentaia public, la ntreprinderile agricole i comerciale) etc. n debitul contului 812 Activiti auxiliare se reflect consumurile directe legate nemijlocit de fabricarea produselor, executarea lucrrilor i prestarea serviciilor, precum i consumurile indirecte legate de deservirea i gestiunea activitilor auxiliare i valoarea de bilan a produselor rebutate,

171

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

returnate pentru remediere n seciile auxiliare de producie. n acest caz se ntocmete formula contabil: Dt 812 Activiti auxiliare Ct 211 Materiale Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Ct 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate Ct 812 Activiti auxiliare Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 533 Datorii privind asigurrile Ct 538 Rezerve pentru cheltuieli i pli preliminate Ct 813 Consumuri indirecte de producie etc. n creditul contului 812 Activiti auxiliare se reflect: 1. Costul efectiv al serviciilor activitilor auxiliare prestate: a) la achiziionarea activelor: Dt 112 Active nemateriale n curs de execuie Dt 121 Active materiale n curs de execuie Dt 122 Terenuri Dt 123 Mijloace fixe Dt 211 Materiale Dt 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat Dt 217 Mrfuri Ct 812 Activiti auxiliare; Dt Dt Dt Dt Dt Dt Dt Dt Ct b) subdiviziunilor ntreprinderii: 712 Cheltuieli comerciale 713 Cheltuieli generale i administrative 714 Alte cheltuieli operaionale 721 Cheltuieli ale activitii de investiii 723 Pierderi excepionale 811 Producia de baz 812 Activiti auxiliare 813 Consumuri indirecte de producie 812 Activiti auxiliare;

c) persoanelor tere: Dt 711 Costul vnzrilor Ct 812 Activiti auxiliare. 2. Dt Dt Dt Costul efectiv al materialelor, instrumentelor, produselor fabricate: 211 Materiale 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat 216 Produse
172

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

Ct 812 Activiti auxiliare. 3. nregistrarea deeurilor metalice i reziduurilor la valoarea realizabil net: Dt 211 Materiale Ct 812 Activiti auxiliare. 4. Costul rebutului definitiv constatat n seciile auxiliare de producie: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 812 Activiti auxiliare. La finele fiecrei perioade de gestiune soldul contului 812 Activiti auxiliare se trece n contul 215 Producia n curs de execuie prin formula contabil: Dt 215 Producia n curs de execuie Ct 812 Activiti auxiliare. La nceputul perioadei de gestiune urmtoare soldul produciei n curs de execuie se restabilete n contul 812 prin formula contabil invers: Dt 812 Activiti auxiliare Ct 215 Producia n curs de execuie. Contul 813 Consumuri indirecte de producie este destinat contabilizrii consumurilor aferente deservirii i gestiunii subdiviziunilor de producie ale ntreprinderii. Acesta este un cont de colectare-repartizare. n cursul perioadei de gestiune, n debitul acestui cont se acumuleaz consumurile aferente articolelor stabilite de fiecare ntreprindere, pornind de la cerinele S.N.C. 3 Componena consumurilor i cheltuielilor ntreprinderii. n acest caz se ntocmesc urmtoarele formule contabile: 1. Calcularea retribuirii muncii i contribuiilor la asigurrile sociale pentru personalul administrativ-de conducere i de deservire al subdiviziunilor de producie: Dt 813 Consumuri indirecte de producie Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 533 Datorii privind asigurrile. 2. Calcularea amortizrii activelor nemateriale, uzurii mijloacelor fixe cu destinaie productiv i epuizrii resurselor naturale: Dt 813 Consumuri indirecte de producie Ct 113 Amortizarea activelor nemateriale Ct 124 Uzura mijloacelor fixe Ct 126 Epuizarea resurselor naturale. 3. Reflectarea consumurilor pentru reparaia i ntreinerea mijloacelor fixe n stare de lucru:
173

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

a) a materialelor utilizate: Dt 813 Consumuri indirecte de producie Ct 211 Materiale; Dt Ct Ct Ct b) a energiei electrice, aburului, apei consumate: 813 Consumuri indirecte de producie 812 Activiti auxiliare 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate;

c) a remuneraiilor calculate muncitorilor auxiliari i contribuiilor pentru asigurrile sociale: Dt 813 Consumuri indirecte de producie Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 533 Datorii privind asigurrile. 4. Trecerea la consumuri a valorii de bilan a obiectelor de mic valoare i scurt durat puse n funciune n valoare nu mai mare de 1/2 (500 lei) din plafonul stabilit de legislaie pentru o unitate: Dt 813 Consumuri indirecte de producie Ct 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat. 5. Calcularea uzurii obiectelor de mic valoare i scurt durat cu valoarea unitar mai mare de 500 lei: Dt 813 Consumuri indirecte de producie Ct 214 Uzura obiectelor de mic valoare i scurt durat. 6. Calcularea plilor pentru paza subdiviziunilor de producie: Dt 813 Consumuri indirecte de producie Ct 539 Alte datorii pe termen scurt. 7. Reflectarea consumurilor efectuate de titularii de avans: a) la acordarea avansurilor: Dt 813 Consumuri indirecte de producie Ct 227 Creane pe termen scurt ale personalului; b) fr acordarea anticipat a avansurilor: Dt 813 Consumuri indirecte de producie Ct 532 Datorii fa de personal privind alte operaii. 8. Calcularea plilor de asigurare: Dt 813 Consumuri indirecte de producie Ct 533 Datorii privind asigurrile.

174

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

9. Reflectarea lipsurilor i pierderilor din deteriorarea valorilor n mrfuri i materiale n limitele normelor de perisabilitate natural: Dt 813 Consumuri indirecte de producie Ct 211 Materiale Ct 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat Ct 215 Producia n curs de execuie. 10. Crearea rezervelor pentru plata concediilor de odihn a muncitorilor i reparaia mijloacelor fixe: Dt 813 Consumuri indirecte de producie Ct 538 Rezerve pentru cheltuieli i pli preliminate. 11. Trecerea unei pri a cheltuielilor anticipate pe termen lung i curente la consumurile perioadei de gestiune: Dt 813 Consumuri indirecte de producie Ct 141 Cheltuieli anticipate pe termen lung Ct 251 Cheltuieli anticipate curente. La finele fiecrei perioade de gestiune consumurile acumulate n debitul contului 813 Consumuri indirecte de producie se repartizeaz i se includ n costul produselor i serviciilor activitilor de baz i auxiliare, al altor active sau se trec la cheltuielile perioadei. Repartizarea consumurilor indirecte de producie se efectueaz n modul expus n exemplul 11.1 i se reflect prin formula contabil: Dt 811 Producia de baz Dt 812 Activiti auxiliare Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Dt 112 Active nemateriale n curs de execuie Dt 121 Active materiale n curs de execuie Dt 141 Cheltuieli anticipate pe termen lung Ct 813 Consumuri indirecte de producie. Conturile de eviden a consumurilor de producie sunt strns legate ntre ele i cu conturile de eviden a cheltuielilor, fapt care poate fi ilustrat prin urmtorul exemplu:
Exemplul 11.3 Soldul produciei n curs de execuie la nceputul perioadei de gestiune constituie 100 000 lei. La fabricarea produselor n cursul perioadei de gestiune au fost nregistrate urmtoarele consumuri: consumuri directe materiale 1 200 000 lei; consumuri directe privind retribuirea muncii 200 000 lei; contribuii pentru asigurrile sociale 62 000 lei; 175

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor serviciile activitii auxiliare consumuri indirecte de producie 150 000 lei; 148 000 lei.

Soldul produciei n curs de execuie la finele perioadei de gestiune constituie 75 000 lei. n contul 216 Produse soldul la nceputul perioadei a constituit 50 000 lei, iar la finele perioadei 35 000 lei. Costul produselor vndute (costul vnzrilor) n cursul perioadei de gestiune a constituit 1 800 000 lei (50 000 + 1 785 000 35 000).
215 Producia n curs de execuie Dt Ct Sold 100 000 1) 100 000 Sold 75 000 533 Datorii privind asigurrile Dt 4) Ct 62 000 Dt Sold 50 000 7) 1 785 000 9) Sold 35 000 211 Materiale Dt 2) Ct 1 200 000 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Dt Ct 3) 200 000

812 Activiti auxiliare Dt 5) Ct 150 000 Ct 1 800 000

813 Consumuri indirecte de producie Dt Ct 6) 148 000

811 Producia de baz Dt Ct 1) 100 000 2) 1 200 000 3) 200 000 7) 1 785 000 4) 62 000 5) 150 000 8) 75 000 6) 148 000 Rulaj 1 860 000

216 Produse

711 Costul vnzrilor Dt Ct 9) 1 800 000

Schema 11.3. Corelaia dintre conturile de eviden a consumurilor i cheltuielilor

Din schema 11.3 se vede c consumurile n procesul produciei s-au transformat n produse finite (1 785 000 lei) i n producie n curs de execuie (75 000 lei). Produsele finite vndute la costul efectiv al acestora n sum de 1 800 000 lei au devenit cheltuiala de baz a activitii operaionale desfurat n cursul perioadei de gestiune.

11.4. Contabilitatea cheltuielilor ntreprinderii

Contabilitatea cheltuielilor se ine pe tipuri de activiti ale ntreprinderii (operaional, de investiii i financiar) i evenimente excepionale. Cheltuielile se nregistreaz n contabilitate n baza urmtoarelor documente primare: - bonul de consum al materialelor, - foaia de parcurs, - factura de expediie,
176

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

factura fiscal, fia de pontaj, nota contabil etc.

Evidena analitic a cheltuielilor se ine pe feluri de cheltuieli, pe locuri de efectuare i pe tipuri de activiti ale ntreprinderii. Pentru evidena sintetic a cheltuielilor sunt destinate conturile din clasa 7 Cheltuieli: 711 Costul vnzrilor, 712 Cheltuieli comerciale, 713 Cheltuieli generale i administrative, 714 Alte cheltuieli operaionale, 721 Cheltuieli ale activitii de investiii, 722 Cheltuieli ale activitii financiare, 723 Pierderi excepionale, 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit. Conturile de eviden a cheltuielilor sunt conturi de activ. n cursul perioadei de gestiune n debitul lor se reflect cu total cumulativ de la nceputul anului sumele cheltuielilor, iar n credit trecerea cheltuielilor acumulate la finele anului de gestiune la rezultatul financiar. La finele fiecrui trimestru rulajele debitoare ale conturilor de cheltuieli se nscriu n rndurile respective ale Raportului privind rezultatele financiare . Clasificarea conturilor din clasa 7 Cheltuieli este prezentat n schema 11.4.

11.4.1. Contabilitatea cheltuielilor activitii operaionale

Cheltuielile activitii operaionale cuprind: costul vnzrilor; cheltuielile comerciale; cheltuielile generale i administrative; alte cheltuieli operaionale. Costul vnzrilor cuprinde valoarea de bilan a mrfurilor vndute, costul efectiv al produselor finite vndute i serviciilor prestate. Pentru evidena costului vnzrilor este destinat contul 711 Costul vnzrilor. n cursul perioadei de gestiune la valoarea de bilan (costul efectiv) al mrfurilor, produselor vndute, serviciilor prestate se ntocmete formula contabil: Dt 711 Costul vnzrilor Ct 216 Produse
177

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

Ct 217 Mrfuri Ct 811 Producia de baz sau Ct 812 Activiti auxiliare.

178

Clasa 7 Cheltuieli
Grupe de conturi

71 Cheltuieli ale activitii operaionale

Conturi sintetice 711 Costul vnzrilor
Subconturi: 7111 Costul produselor finite vndute 7112 Costul mrfurilor vndute 7113 Costul serviciilor prestate

72 Cheltuieli ale activitii neoperaionale

Conturi sintetice 714 Alte cheltuieli operaionale
Subconturi: 7141 Cheltuieli privind realizarea altor active curente 7142 Cheltuieli privind arenda curent 7143 Cheltuieli privind amenzile, penalitile, despgubirile 7144 Cheltuieli din modificarea metodelor de evaluare a activelor curente 7145 Cheltuieli privind dobnzile pentru credite i mprumuturi 7146 Cheltuieli de producie indirecte nerepartizate 7147 Lipsuri i pierderi din deteriorarea valorilor 7148 Cheltuieli aferente produciei rebutate 7149 Alte cheltuieli operaionale

73 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit

Conturi sintetice 723 Pierderi excepionale
Subconturi: 7231 Pierderi din calamiti naturale 7232 Pierderi din perturbri politice 7233 Pierderi din modificarea legislaiei rii

712 Cheltuieli comerciale

Subconturi: 7121 Cheltuieli privind operaiile de marketing 7122 Cheltuieli privind ambalajele i ambalarea produselor i mrfurilor 7123 Cheltuieli de transport privind desfacerea 7124 Cheltuieli privind reclama 7125 Cheltuieli privind reparaiile garantate i deservirile cu garanie 7126 Cheltuieli privind datoriile dubioase 7127 Cheltuieli privind returnarea i reducerea preurilor la mrfurile vndute 7128 Alte cheltuieli comerciale

713 Cheltuieli generale i administrative

Subconturi: 7131 Cheltuieli privind uzura, repararea i ntreinerea mijloacelor fixe cu destinaie general 7132 Cheltuieli privind amortizarea activelor nemateriale 7133 Cheltuieli de ntreinere a personalului administrativ i de conducere 7134 Impozite, taxe i pli, cu excepia impozitului pe venit 7135 Cheltuieli n scopuri de binefacere i sponsorizare 7136 Cheltuieli privind protecia muncii 7137 Cheltuieli de reprezentare 7138 Cheltuieli de deplasare 7139 Alte cheltuieli generale i administrative

721 Cheltuieli ale activitii de investiii

Subconturi: 7211 Cheltuieli privind ieirea activelor nemateriale 7212 Cheltuieli privind ieirea activelor materiale pe termen lung 7213 Cheltuieli privind ieirea activelor financiare pe termen lung 7214 Cheltuieli din reevaluarea activelor pe termen lung la ieirea acestora 7215 Cheltuieli aferente participaiilor n alte ntreprinderi 7216 Cheltuieli privind operaiile cu prile legate 7217 Alte cheltuieli ale activitii de investiii

722 Cheltuieli ale activitii financiare

Subconturi: 7221 Cheltuieli privind plata redevenelor 7222 Cheltuieli privind arenda finanat a activelor materiale n curs de execuie 7223 Cheltuieli privind diferenele de curs valutar 7224 Alte cheltuieli ale activitii financiare

731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit

179

Schema 11.4. Clasificarea conturilor de eviden a cheltuielilor

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

n cazul returnrii mrfurilor (produselor) vndute n cursul anului de gestiune valoarea de bilan (costul acestora) se nregistreaz prin formula contabil de stornare (cu semnul minus): Dt 711 Costul vnzrilor Ct 216 Produse C 217 Mrfuri. La finele fiecrui trimestru rulajul debitor al contului 711 Costul vnzrilor se reflect n rndul 020 al Raportului privind rezultatele financiare i se scade din veniturile obinute din vnzri la determinarea profitului brut (pierderii globale) al ntreprinderii. Cheltuielile comerciale apar n procesul de vnzare a produselor, mrfurilor i de prestare a serviciilor. Evidena acestor cheltuieli se ine n contul 712 Cheltuieli comerciale. n cursul perioadei de gestiune n debitul acestui cont se acumuleaz cu total cumulativ de la nceputul anului cheltuielile comerciale ale ntreprinderii. n acest caz se ntocmesc urmtoarele formule contabile: 1. Reflectarea cheltuielilor privind ambalarea produselor finite la depozitele ntreprinderilor de producie, inclusiv valoarea ambalajului i materialelor de ambalat, salariile cu contribuiile pentru asigurrile sociale ale muncitorilor care ambaleaz, precum i serviciile activitilor auxiliare sau ale persoanelor tere: Dt 712 Cheltuieli comerciale Ct 211 Materiale Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 533 Datorii privind asigurrile Ct 812 Activiti auxiliare Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Ct 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate Ct 539 Alte datorii pe termen scurt. Dac produsele se ambaleaz n seciile n care acestea se fabric, valoarea ambalajului i cheltuielile privind ambalarea acestora se reflect nemijlocit n debitul contului 811 Producia de baz i se includ n costul produselor fabricate. 2. Reflectarea cheltuielilor legate de ncrcarea produselor i mrfurilor n mijloacele de transport de muncitorii de la depozite, seciile auxiliare sau persoanele tere: Dt 712 Cheltuieli comerciale Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 533 Datorii privind asigurrile
180

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

Ct Ct Ct Ct

812 Activiti auxiliare 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate 539 Alte datorii pe termen scurt.

3. Reflectarea costului transportrii produselor i mrfurilor de la depozitul ntreprinderii pn la locul de predare cumprtorului sau pn la staia de expediere (debarcader, aeroport) cu transportul propriu sau de la teri, cu condiia c aceste cheltuieli le suport furnizorul (vnztorul): Dt 712 Cheltuieli comerciale Ct 812 Activiti auxiliare Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale. 4. Reflectarea cheltuielilor privind retribuirea muncii salariailor de la ntreprinderile de comer aferente nemijlocit vnzrii mrfurilor, precum i a salariailor de la ntreprinderile de alimentaie public ncadrai n procesul de fabricare (preparare) i vnzare a produselor (bucatelor): Dt 712 Cheltuieli comerciale Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 533 Datorii privind asigurrile. 5. Reflectarea cheltuielilor de reclam n pres, la radio i televiziune, editarea pliantelor i prospectelor, participarea la expoziii, trguri etc.: Dt 712 Cheltuieli comerciale Ct 241 Casa Ct 242 Cont de decontare Ct 243 Cont valutar Ct 244 Conturi speciale la bnci Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Ct 227 Creane pe termen scurt ale personalului Ct 532 Datorii fa de personal privind alte operaii. 6. Trecerea la cheltuieli a valorii de bilan a mostrelor de produse finite i mrfuri predate cu titlu gratuit, conform contractelor, la expoziii, trguri etc.: Dt 712 Cheltuieli comerciale Ct 216 Produse Ct 217 Mrfuri. 7. Crearea rezervelor: a) pentru recuperarea pierderilor previzibile privind datoriile dubioase: Dt 712 Cheltuieli comerciale Ct 222 Corecii la datorii dubioase;
181

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

b) pentru reparaia cu termen de garanie i deservirea produselor i mrfurilor vndute, returnarea i reducerea preurilor la mrfurile vndute: Dt 712 Cheltuieli comerciale Ct 538 Rezerve pentru cheltuieli i pli preliminate. 8. Trecerea la cheltuieli a valorii de bilan a obiectelor de mic valoare i scurt durat n valoare nu mai mare de 1/2 (500 lei) din plafonul stabilit de legislaie pentru o unitate: Dt 712 Cheltuieli comerciale Ct 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat. 9. Calcularea uzurii obiectelor de mic valoare i scurt durat cu valoarea unitar de peste 500 lei utilizate la ambalarea, ncrcarea i descrcarea produselor i mrfurilor vndute: Dt 712 Cheltuieli comerciale Ct 214 Uzura obiectelor de mic valoare i scurt durat. La finele fiecrei perioade de gestiune rulajul contului 712 Cheltuieli comerciale se reflect cu total cumulativ de la nceputul anului n rndul 050 din Raportul privind rezultatele financiare. Cheltuielile generale i administrative reprezint cheltuielile aferente deservirii i gestiunii ntreprinderii n ansamblu. Pentru evidena acestor cheltuieli este destinat contul 713 Cheltuieli generale i administrative. n cursul perioadei de gestiune cheltuielile generale i administrative se colecteaz cu total cumulativ de la nceputul anului n debitul contului 713 i se reflect prin urmtoarele formule contabile: 1. Calcularea remuneraiilor, diverselor premii, indemnizaiilor acordate lucrtorilor administraiei, personalului de deservire, muncitorilor pentru ntreruperi n producie, onorariilor autorilor pentru propuneri de raionalizare i inovaii i a contribuiilor pentru asigurrile sociale: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 533 Datorii privind asigurrile. 2. Calcularea amortizrii activelor nemateriale i a uzurii mijloacelor fixe utilizate n scopurile generale ale ntreprinderii: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 113 Amortizarea activelor nemateriale Ct 124 Uzura mijloacelor fixe. 3. Reflectarea cheltuielilor privind ntreinerea i reparaia mijloacelor fixe cu destinaie general gospodreasc:
182

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

Dt Ct Ct Ct Ct Ct Ct Ct

713 Cheltuieli generale i administrative 211 Materiale 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii 533 Datorii privind asigurrile 539 Alte datorii pe termen scurt 812 Activiti auxiliare.

4. Reflectarea valorii de bilan a obiectelor de mic valoare i scurt durat n valoare nu mai mare de 1/2 (500 lei) din plafonul stabilit pentru o unitate: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat. 5. Calcularea uzurii obiectelor de mic valoare i scurt durat cu valoarea unitar de peste 500 lei utilizate pentru nevoile generale gospodreti ale ntreprinderii: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 214 Uzura obiectelor de mic valoare i scurt durat. 6. Acceptarea spre plat a facturilor pentru asigurarea pazei obiectelor cu destinaie general gospodreasc: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 539 Alte datorii pe termen scurt. 7. Reflectarea cheltuielilor pentru delegaii i alte scopuri efectuate de titularii de avans la acordarea avansurilor sau fr acordarea anticipat a avansurilor spre decontare: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 227 Creane pe termen scurt ale personalului Ct 532 Datorii fa de personal privind alte operaii. 8. nregistrarea cheltuielilor de reprezentare sau acceptarea spre achitare a facturilor diverselor organizaii, deconturilor de avans pentru serviciile prestate imputabile cheltuielilor de reprezentare: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 241 Casa Ct 242 Cont de decontare Ct 244 Conturi speciale la bnci Ct 227 Creane pe termen scurt ale personalului Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Ct 532 Datorii fa de personal privind alte operaii Ct 539 Alte datorii pe termen scurt.
183

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

9. Achitarea sau calcularea plii pentru serviciile bancare, juridice, de audit, potale, telefonice, telegrafice etc. Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 241 Casa Ct 242 Cont de decontare Ct 244 Conturi speciale la bnci Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Ct 539 Alte datorii pe termen scurt. 10. Calcularea plilor pentru asigurarea bunurilor cu destinaie administrativ i general a ntreprinderii: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 533 Datorii privind asigurrile. 11. Calcularea adaosurilor, indemnizaiilor, sporurilor, compensaiilor salariailor ntreprinderii i altor pli prevzute de S.N.C. 3: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 532 Datorii fa de personal privind alte operaii. 12. Reflectarea cheltuielilor pentru ntreinerea transportului de serviciu: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 211 Materiale Ct 124 Uzura mijloacelor fixe Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 533 Datorii privind asigurrile Ct 539 Alte datorii pe termen scurt. 13. Reflectarea sumelor pentru binefacere i sponsorizare: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 241 Casa Ct 242 Cont de decontare Ct 211 Materiale Ct 217 Mrfuri etc. 14. Reflectarea cheltuielilor pentru ntreinerea produciilor i unitilor de deservire (exploatarea caselor de locuit, cminelor, instituiilor precolare, caselor de odihn, sanatoriilor i altor instituii incluse n bilanul ntreprinderii): Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 124 Uzura mijloacelor fixe Ct 211 Materiale Ct 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat
184

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

Ct Ct Ct Ct Ct

214 Uzura obiectelor de mic valoare i scurt durat 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii 533 Datorii privind asigurrile 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 812 Activiti auxiliare.

15. Achitarea sau calcularea impozitelor i taxelor, cu excepia impozitului pe venit, taxelor de stat, cheltuielilor de judecat: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 241 Casa Ct 242 Cont de decontare Ct 243 Cont valutar Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul Ct 539 Alte datorii pe termen scurt. 16. Trecerea la cheltuieli a valorii materialelor, produselor i medicamentelor cu termenul de valabilitate expirat: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 211 Materiale Ct 216 Produse Ct 217 Mrfuri. La sfritul fiecrui trimestru cheltuielile generale i administrative acumulate n debitul contului 713 se reflect n rndul 060 din Raportul privind rezultatele financiare i se scad din venituri la determinarea rezultatului financiar. Alte cheltuieli operaionale includ cheltuielile aferente activitii de baz a ntreprinderii care nu se refer la cheltuielile comerciale, generale i administrative. Evidena acestor cheltuieli se ine n contul 714 Alte cheltuieli operaionale. n cursul perioadei de gestiune alte cheltuieli operaionale se acumuleaz n debitul contului 714 cu total cumulativ de la nceputul anului i se reflect prin urmtoarele nregistrri contabile: 1. Reflectarea valorii de bilan a materialelor, animalelor la cretere i ngrat, obiectelor de mic valoare i scurt durat, titlurilor de valoare pe termen scurt, documentelor bneti vndute: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 211 Materiale Ct 212 Animale la cretere i ngrat Ct 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat Ct 231 Investiii pe termen scurt n pri nelegate Ct 246 Documente bneti.

185

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

2. Reflectarea cheltuielilor aferente vnzrii materialelor, animalelor la cretere i ngrat i a altor active curente: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 211 Materiale Ct 227 Creane pe termen scurt ale personalului Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Ct 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 533 Datorii privind asigurrile Ct 539 Alte datorii pe termen scurt Ct 812 Activiti auxiliare. 3. Achitarea sau calcularea cheltuielilor privind creditele i mprumuturile primite, cu excepia cazurilor de capitalizare a acestora, conform prevederilor S.N.C. 23 Cheltuieli privind mprumuturile: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 511 Credite bancare pe termen scurt Ct 512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariai Ct 513 mprumuturi pe termen scurt. 4. Reflectarea cheltuielilor anticipate aferente perioadei de gestiune curente: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 251 Cheltuieli anticipate curente. 5. Trecerea la cheltuieli a avansurilor pe termen scurt acordate anterior i nereclamate, la care a expirat termenul de prescripie: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 224 Avansuri pe termen scurt acordate. 6. Trecerea la cheltuieli a creanelor personalului, a creanelor privind veniturile calculate etc. cu termenul de prescripie expirat: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 227 Creane pe termen scurt ale personalului Ct 228 Creane pe termen scurt privind veniturile calculate Ct 229 Alte creane pe termen scurt. 7. Trecerea la cheltuieli a valorii de bilan a investiiilor pe termen scurt care nu pot fi achitate (restituite): Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 231 Investiii pe termen scurt n pri nelegate Ct 232 Investiii pe termen scurt n pri legate. 8. Reflectarea lipsurilor i pierderilor valorilor materiale, mijloacelor i documentelor bneti constatate cu ocazia inventarierii:
186

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

Dt Ct Ct Ct Ct Ct Ct Ct Ct

714 Alte cheltuieli operaionale 211 Materiale 212 Animale la cretere i ngrat 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat 215 Producia n curs de execuie 216 Produse 217 Mrfuri 241 Casa 246 Documente bneti.

9. Reflectarea costului rebutului definitiv i a cheltuielilor privind remedierea rebuturilor: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 811 Producia de baz Ct 812 Activiti auxiliare Ct 211 Materiale Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 533 Datorii privind asigurrile. 10. Reflectarea cheltuielilor aferente emisiunii i plasrii titlurilor de valoare: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 242 Cont de decontare Ct 243 Cont valutar Ct 539 Alte datorii pe termen scurt. 11. Trecerea la cheltuieli a consumurilor de producie indirecte constante nerepartizate: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 813 Consumuri indirecte de producie. 12. Trecerea la cheltuieli a sumelor diferenelor dintre costul (valoarea de intrare) stocurilor de materiale i mrfuri i valoarea realizabil net a acestora: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 211 Materiale Ct 212 Animale la cretere i ngrat Ct 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat Ct 215 Producia n curs de execuie Ct 216 Produse. 13. Calcularea amortizrii (uzurii) activelor nemateriale i mijloacelor fixe transmise n arend operaional:

187

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 113 Amortizarea activelor nemateriale Ct 124 Uzura mijloacelor fixe. 14. Achitarea sau calcularea amenzilor, penalitilor, despgubirilor: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 242 Cont de decontare Ct 243 Cont valutar Ct 539 Alte datorii pe termen scurt. 15. Reflectarea sumei diminurii valorii de intrare sau a celei reevaluate a investiiilor pe termen scurt: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 233 Diminuarea valorii investiiilor pe termen scurt. La finele fiecrei perioade de gestiune rulajul din debitul contului 714 Alte cheltuieli operaionale se reflect n rndul cu aceeai denumire 070 al Raportului privind rezultatele financiare i se ia n calcul la determinarea rezultatului financiar. La finele anului de gestiune, conturile de eviden a cheltuielilor activitii operaionale se nchid prin trecerea rulajelor debitoare ale acestora la rezultatul financiar. n acest caz se ntocmete formula contabil: Dt 351 Rezultat financiar total Ct 711 Costul vnzrilor Ct 712 Cheltuieli comerciale Ct 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 714 Alte cheltuieli operaionale.

11.4.2. Contabilitatea cheltuielilor activitii neoperaionale

Cheltuielile activitii neoperaionale se mpart n trei grupe: 1. Cheltuieli ale activitii de investiii. 2. Cheltuieli ale activitii financiare. 3. Pierderi excepionale. Cheltuielile activitii de investiii reprezint cheltuielile aferente ieirii activelor pe termen lung, reevalurii acestora, participaiilor n alte ntreprinderi, prilor legate, precum i cheltuielile privind operaiunile cu titlurile de valoare pe termen lung etc. Pentru evidena acestor cheltuieli este destinat contul 721 Cheltuieli ale activitii de investiii. n cursul perioadei de gestiune cheltuielile activitii de investiii se acumuleaz n debitul contului 721 i se reflect prin urmtoarele formule contabile:

188

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

1. Dt Ct Ct Ct Ct Ct Ct Ct Ct 2. Dt Ct Ct Ct Ct Ct Ct Ct

Reflectarea valorii de bilan a activelor pe termen lung ieite: 721 Cheltuieli ale activitii de investiii 111 Active nemateriale 112 Active nemateriale n curs de execuie 121 Active materiale n curs de execuie 122 Terenuri 123 Mijloace fixe 125 Resurse naturale 131 Investiii pe termen lung n pri nelegate 132 Investiii pe termen lung n pri legate. Reflectarea cheltuielilor aferente ieirii activelor pe termen lung: 721 Cheltuieli ale activitii de investiii 211 Materiale 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii 533 Datorii privind asigurrile 812 Activiti auxiliare 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 522 Datorii pe termen scurt privind prile legate 539 Alte datorii pe termen scurt.

3. Crearea rezervelor pentru acoperirea cheltuielilor probabile de ieire a mijloacelor fixe la expirarea duratei de exploatare util a acestora: Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Ct 538 Rezerve pentru cheltuieli i pli preliminate. 4. Reflectarea sumei reducerii din reevaluare aferente activelor pe termen lung ieite: Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Ct 341 Diferene din reevaluarea activelor pe termen lung. 5. Reflectarea lipsurilor i pierderilor activelor pe termen lung constatate cu ocazia inventarierii: Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Ct 111 Active nemateriale Ct 112 Active nemateriale n curs de execuie Ct 121 Active materiale n curs de execuie Ct 123 Mijloace fixe. 6. Trecerea la cheltuieli a sumelor ecartului de reevaluare a investiiilor pe termen lung la ieirea acestora: Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Ct 133 Modificarea valorii investiiilor pe termen lung.
189

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

La finele fiecrei perioade de gestiune rulajul debitor al contului 721 Cheltuieli ale activitii de investiii se scade din venituri la determinarea indicatorului din rndul 090 Rezultatul din activitatea de investiii: profit (pierdere) al Raportului privind rezultatele financiare. Cheltuielile activitii financiare cuprind cheltuielile aferente plii redevenelor, arendei finanate, diferenelor nefavorabile de curs valutar etc. Pentru evidena acestor cheltuieli este destinat contul 722 Cheltuieli ale activitii financiare. n cursul perioadei de gestiune cheltuielile activitii financiare se acumuleaz n debitul contului 722 i se reflect prin formulele contabile: 1. Achitarea sau calcularea plii (dobnzii) pentru activele pe termen lung primite n arend finanat: Dt 722 Cheltuieli ale activitii financiare Ct 242 Cont de decontare Ct 243 Cont valutar Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Ct 539 Alte datorii pe termen scurt. 2. Reflectarea pierderilor aferente diferenelor nefavorabile de curs privind mijloacele i operaiunile n valut strin: Dt 722 Cheltuieli ale activitii financiare Ct 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale Ct 223 Creane pe termen scurt ale prilor legate Ct 224 Avansuri pe termen scurt acordate Ct 241 Casa Ct 243 Cont valutar Ct 244 Conturi speciale la bnci Ct 227 Creane pe termen scurt ale personalului Ct 511 Credite bancare pe termen scurt Ct 512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariai Ct 513 mprumuturi pe termen scurt Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Ct 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul. La finele fiecrei perioade de gestiune rulajul debitor al contului 722 Cheltuieli ale activitii financiare se ia n calcul la determinarea indicatorului din rndul 100 Rezultatul din activitatea financiar: profit (pierdere) al Raportului privind rezultatele financiare. Pierderile excepionale cuprind pierderile din calamitile naturale, perturbrile politice, modificarea legislaiei rii i alte evenimente
190

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

excepionale. Evidena acestor pierderi se ine n contul 723 Pierderi excepionale. n cursul perioadei de gestiune n debitul contului 723 se acumuleaz cu total cumulativ de la nceputul anului pierderile din evenimentele excepionale. n acest caz se ntocmesc formulele contabile: 1. Trecerea la cheltuieli a valorii de bilan a activelor pe termen lung i curente nimicite sau deteriorate rezultate din evenimentele excepionale: Dt 723 Pierderi excepionale Ct 111 Active nemateriale Ct 112 Active nemateriale n curs de execuie Ct 121 Active materiale n curs de execuie Ct 123 Mijloace fixe Ct 211 Materiale Ct 212 Animale la cretere i ngrat Ct 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat Ct 215 Producia n curs de execuie Ct 216 Produse Ct 217 Mrfuri Ct 241 Casa Ct 242 Cont de decontare Ct 243 Cont valutar Ct 244 Conturi speciale la bnci Ct 245 Transferuri bneti n expediie Ct 246 Documente bneti Ct 252 Alte active curente. 2. Reflectarea cheltuielilor privind lichidarea consecinelor evenimentelor excepionale: Dt 723 Pierderi excepionale Ct 211 Materiale Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 533 Datorii privind asigurrile Ct 241 Casa Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile Ct 812 Activiti auxiliare. La finele fiecrei perioade de gestiune pierderile excepionale acumulate n debitul contului 723 se reflect n Raportul privind rezultatele financiare i se iau n calcul la determinarea indicatorului din rndul 120 Rezultatul excepional: profit (pierdere).

191

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

La finele anului de gestiune conturile de eviden a cheltuielilor activitii neoperaionale se nchid prin trecerea rulajelor debitoare ale acestora la rezultatul financiar. n acest caz se ntocmete formula contabil: Dt 351 Rezultat financiar total Ct 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Ct 722 Cheltuieli ale activitii financiare Ct 723 Pierderi excepionale.

11.4.3. Contabilitatea cheltuielilor privind impozitul pe venit

Cheltuielile privind impozitul pe venit cuprind suma total a cheltuielilor aferente impozitului pe venit luat n considerare la calcularea profitului (pierderii) net al perioadei de gestiune. Componena, modul de calculare i de contabilizare a acestor cheltuieli sunt reglementate de prevederile S.N.C. 12 Contabilitatea impozitului pe venit. Pentru evidena cheltuielilor aferente impozitului pe venit este destinat contul 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit. n cursul anului de gestiune n debitul contului 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit se reflect sumele impozitului pe venit achitate n rate la buget. Conform legislaiei n vigoare, ntreprinderile, ale cror obligaii fiscale pe anul precedent depesc suma de 400 lei, sunt obligate s achite la buget trimestrial, n rate, impozitul pe venit din activitatea de antreprenoriat (cu excepia ntreprinderilor agricole care achit impozitul pe venit n rate de dou ori pe an) calculat n mrime de 1/4 din: - suma efectiv a impozitului pe venit pe anul precedent sau - suma prognozat a impozitului pe venit pe anul curent de gestiune. Metoda de achitare a impozitului pe venit n rate se alege de ctre fiecare ntreprindere de sine stttor, la nceputul anului de gestiune. La calcularea i achitarea impozitului pe venit n rate se ntocmesc concomitent urmtoarele formule contabile: 1. Dt 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu bugetul Ct 242 Cont de decontare. 2. Dt Ct 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit 535 Taxa pe valoarea adugat i accize de ncasat, subcontul 5352 Impozitul pe venit pltit n avans.

Cheltuielile efective aferente impozitului pe venit se determin la sfritul anului, inndu-se cont de diferenele permanente i temporare aprute ntre venitul contabil i cel impozabil.
192

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

Diferenele permanente apar n cazurile n care anumite tipuri de cheltuieli recunoscute n contabilitate nu se recunosc parial sau integral n scopuri fiscale. Astfel de diferene se refer la: cheltuielile de deplasare i de reprezentare; donaiile n scopuri filantropice; cheltuielile pentru asigurarea riscurilor financiare. Aceste cheltuieli se iau integral n calcul la determinarea rezultatului contabil, iar n scopuri fiscale se recunosc numai n limitele stabilite de Guvern; cheltuielile personale i familiale; pierderile din vnzarea sau schimbul de active efectuate ntre persoane afiliate; penalitile i amenzile aferente impozitelor i plilor la buget care n contabilitate se constat ca cheltuieli, dar nu se recunosc ca deduceri la calcularea rezultatului fiscal. Diferenele permanente se iau integral n calcul la determinarea impozitului pe venit al perioadei curente i nu influeneaz rezultatul fiscal al perioadelor de gestiune viitoare. Diferenele temporare apar n cazurile n care perioadele de recunoatere a cheltuielilor n scopuri contabile i fiscale nu coincid. Diferenele temporare apar ntr-o perioad de gestiune i se deconteaz pe parcursul uneia sau a ctorva perioade de gestiune viitoare, n care agentul economic ndeplinete cerinele Codului fiscal privind recunoaterea cheltuielilor. Apariia diferenelor temporare este condiionat de aplicarea n contabilitatea i fiscalitatea ntreprinderilor a diferitelor metode: metoda de recunoatere a cheltuielilor. Conform S.N.C., n contabilitate cheltuielile se recunosc numai n baza principiului specializrii exerciiilor. n scopuri fiscale unele categorii de ageni economici (ntreprinderile individuale i cu proprietate de stat) pot aplica metoda de cas de recunoatere a cheltuielilor; metoda de calculare a uzurii mijloacelor fixe. n contabilitate uzura mijloacelor fixe poate fi calculat prin una din urmtoarele metode: casrii liniare; n raport cu volumul de produse fabricate (servicii prestate); degresiv cu rata descresctoare; soldului degresiv. n scopuri fiscale uzura se calculeaz numai prin metoda casrii liniare conform bazei valorice i normelor de uzur stabilite n Codul fiscal. n funcie de influena, pe care o exercit asupra rezultatului fiscal al perioadelor de gestiune viitoare, diferenele temporare se subdivizeaz n diferene impozabile i deductibile. Diferenele temporare impozabile apar n cazul n care mrimea cheltuielilor recunoscute n scopuri fiscale depete mrimea cheltuielilor

193

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

recunoscute n contabilitate. n scopuri fiscale suma acestei depiri se reporteaz n perioadele de gestiune viitoare. Diferenele temporare deductibile apar n cazul n care suma cheltuielilor recunoscute n contabilitate depete suma cheltuielilor permise spre deducere de Codul fiscal n perioada de gestiune curent. n scopuri fiscale suma acestei depiri se deduce n perioadele de gestiune viitoare. Diferenele temporare condiioneaz apariia activelor i datoriilor amnate privind impozitul pe venit care se reflect n Bilanul contabil al anului de gestiune curent. La calcularea sumei efective a cheltuielilor privind impozitul pe venit se ntocmesc urmtoarele formule contabile: 1. Reflectarea sumei datoriilor curente privind decontrile cu bugetul aferente impozitului pe venit: Dt 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul. 2. Reflectarea sumei datoriilor amnate privind impozitul pe venit: Dt 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit Ct 425 Datorii amnate privind impozitul pe venit. 3. nregistrarea sumei activelor amnate privind impozitul pe venit: Dt 135 Active amnate privind impozitul pe venit Ct 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit. 4. Diminuarea datoriilor privind decontrile cu bugetul n limita sumei impozitului pe venit achitat n rate: Dt 534 Datorii privind decontrile cu bugetul Ct 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu bugetul. 5. Decontarea sumei cheltuielilor aferente impozitului pe venit achitat n rate pe parcursul anului: Dt 535 Taxa pe valoarea adugat i accize de ncasat , subcontul 5352 Impozitul pe venit pltit n avans Ct 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit. 6. Achitarea datoriilor fa de buget privind impozitul pe venit: Dt 534 Datorii privind decontrile cu bugetul Ct 242 Cont de decontare. La finele fiecrei perioade de gestiune rulajul debitor al contului 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit se reflect n rndul 140 cu aceeai denumire din Raportul privind rezultatele financiare i se scade din rezultatul financiar la determinarea profitului (pierderii) net al ntreprinderii.

194

Capitolul 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor

La finele anului de gestiune contul 731 se nchide prin formula contabil: Dt 351 Rezultat financiar total Ct 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit. Dup nchiderea conturilor de eviden a cheltuielilor i veniturilor n contul 351 Rezultat financiar total se determin profitul (pierderea) net al ntreprinderii obinut n cursul anului de gestiune, care se reflect n conturi n modul expus n capitolul 12 din prezentul manual. ntrebri i exerciii de autocontrol 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. Definii consumurile i cheltuielile. Care este deosebirea dintre consumuri i cheltuieli? Care sunt articolele de consumuri? Care este modul de repartizare a consumurilor indirecte de producie? Cum se clasific cheltuielile ntreprinderii? Explicai esena principiului prudenei aplicat la constatarea cheltuielilor. Enumerai documentele primare care servesc drept baz de nregistrare a consumurilor. 8. Care sunt regulile de aplicare a conturilor de eviden a consumurilor? 9. Cum se ine evidena analitic a cheltuielilor? 10. Care este modul de funcionare a conturilor de eviden a cheltuielilor? 11. Prezentai exemple de diferene permanente i temporare. 12. Explicai modul de calculare a sumei efective a cheltuielilor privind impozitul pe venit. 13. Cnd i cum se nchid conturile de eviden a cheltuielilor?

195