CAPITOLUL 3 CONTABILITATEA OPERAIILOR DE DECONTARE CU TERII

3.1. Delimitri i structuri privind datoriile i creanele 3.2. Evaluarea datoriilor i creanelor 3.3. Contabilitatea decontrilor cu furnizorii i clienii 3.4. Contabilitatea decontrilor ocazionate de folosirea forei de munc 3.5. Contabilitatea decontrilor cu bugetele si alte organisme publice 3.6. Contabilitatea decontrilor n cadrul grupului i cu asociaii 3.7. Contabilitatea decontrilor cu debitorii i creditorii diveri 3.8. Contabilitatea operaiilor de regularizare i asimilate 3.9. Contabilitatea decontrilor n cadrul unitii 3.10. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea creanelor

Considerente generale
Realizarea obiectului de activitate al unei entiti impune ca aceasta s intre n relaii cu o multitudine de persoane fizice i juridice teri - exemple: furnizorii, clienii, personalul, organismele de asigurri i protecie social, bugetul statului, unitile din cadrul grupului, asociaii, diveri debitori i creditori etc. Legturile stabilite ntre ntreprindere i terii si se concretizeaz n raporturi economico-juridice - datorii i creane. Contabilitatea financiar a relaiilor cu terii deine locul central n sistemul informaionalcontabil al fiecrei uniti. Informaiile furnizate de aceast component a contabilitii sunt utile, n egal msur: conducerii ntreprinderii i terilor cu care aceasta intr n relaii.

3.1. Delimitri i structuri privind datoriile i creanele

Cteva caracteristici
Datoriile (datorii n angajamente) i creanele (mijloace circulante n decontare) generate de relaiile ntreprinderii cu terii sunt reflectate, n principal, prin intermediul clasei 4 din Planul de conturi - Conturi de teri. Remarca 1: Cu ajutorul conturilor din cl. 4 nu sunt evideniate creanele i obligaiile generate de acordri i primiri de mprumuturi (pe termen lung sau scurt) i nici drepturile provenind din deinerea titlurilor imobilizate!!! Dei nu reprezint creane sau datorii fa de teri, sunt reflectate n cadrul acestei clase de conturi i operaiile de regularizare i decontare realizate ntre exerciiile financiare (a se vedea conturile 471 i 472; mai nou, i contul 475!!!). Remarca 2: Asemenea operaii apar ca urmare a aplicrii principiului independenei exerciiilor i pot fi asimilate unor creane, respectiv datorii ale exerciiului curent fa de perioadele urmtoare.

Definiii
Prin noiunea de datorie - angajamentul asumat de o anumit persoan de a plti o sum de bani, de a livra un bun, de a executa o lucrare sau de a presta un serviciu. O persoan fizic sau juridic care are o datorie este denumit, n general, debitor.

Creana - dreptul unei persoane de a pretinde unui ter plata unei sume de bani, livrarea unor bunuri, prestarea unor servicii sau execuia unei lucrri. Titularul unei creane este denumit, n mod generic, creditor.

Clasificarea datoriilor i creanelor (1)

a)- dup natura operaiilor care stau la originea lor: - datorii/creane comerciale generate de aprovizionri/livrri de bunuri, lucrri i servicii sau din avansuri primite/acordate n contul unor livrri/aprovizionri ulterioare; - datorii/creane salariale cauzate de folosirea forei de munc de ctre uniti; - datorii/creane sociale reprezentate prin contribuii datorate/achitate n plus organismelor de asigurri sociale; - datorii/creane fiscale generate de impozite, taxe, contribuii i vrsminte datorate potrivit prevederilor legale sau de sumele achitate n plus n contul acestor obligaii; - datorii/creane financiare care au la origine operaii de creditare/finanare (altele dect primiri/acordri de mprumuturi; de exemplu: ntre uniti i subuniti, cu asociaii/acionarii); - alte datorii/creane.
6

Clasificarea datoriilor i creanelor (2)

b)- dup coninutul lor economic: - datorii fa de furnizori/creane fa de clieni, provenind din cumprri/vnzri cu decontare ulterioar (pe credit comercial clasic); -datorii fa de furnizori/creane fa de clieni, provenind din cumprri/vnzri cu decontare ulterioar prin intermediul efectelor de comer (pe credit cambial); -datorii fa de clieni/creane fa de furnizori, din primiri/acordri de avansuri, precum i din operaii realizate cu ambalaje care circul pe sistemul restituirii; -datorii/creane fa de salariai pentru munca prestat de acetia, respectiv pentru avansuri acordate i alte sume datorate de personal unitii sau terilor; -datorii/creane fa de organismele de asigurri i protecie social; -datorii/creane fa de buget sau organisme specializate; -datorii/creane fa de asociai i uniti din cadrul grupului; 7 -datorii/creane fa de alte persoane fizice sau juridice.

3.2. Evaluarea datoriilor i creanelor

Momentele evalurii datoriilor i creanelor

Potrivit regulilor aplicabile agenilor economici autohtoni, evaluarea creanelor i datoriilor se realizeaz similar celorlalte elemente de active/datorii, n urmtoarele momente:
-

la intrarea n eviden valoarea nominal; la inventariere valoarea actual/de inventar (valoare probabil de plat/de ncasat); la nchiderea exerciiului - la valoarea de intrare pus de acord cu rezultatele inventarierii; cu ocazia decontrii lor (la ieirea din eviden) la nivelul valorii de intrare, n general.
9

I. La intrarea n eviden valoarea nominal

Prin valoare nominal - suma nscris n documentul justificativ care st la baza nregistrrii n contabilitate. O particularitate prezint evaluarea creanelor i datoriilor exprimate n valut, care comport o dubl exprimare: n lei, la cursul de schimb n vigoare la data efecturii operaiunilor, i n valut. Practica economic a afacerilor a consacrat i un sistem de reduceri de care poate beneficia unitatea cumprtoare n relaiile cu furnizorii si. Aceste reduceri sunt destinate s plteasc fidelitatea unui client, nerespectarea unor clauze contractuale, achitarea nainte de termen a unei datorii

10

I. La intrarea n eviden valoarea nominalreduceri

Reducerile acordate de furnizori pot fi comerciale sau financiare. n cadrul reducerilor comerciale (care modific valoarea net a facturii): - Rabaturile - se acord de ctre furnizor n situaia nerespectrii clauzelor contractuale referitoare la condiiile de calitate a bunurilor livrate; - Remizele - fidelitatea clientului pentru o tranzacie dat; - Risturnurile - fidelitatea clientului ntr-o perioad dat. Reducerile financiare nu afecteaz valoarea facturii, intervenind doar n momentul decontrii (scont de decontare) este acordat de un creditor pentru ncasarea anticipat (naintea termenului de decontare convenit iniial) a creanei sale.

11

I. La intrarea n eviden valoarea nominalreduceri

La determinarea i nregistrarea reducerilor trebuie avute n vedere urmtoarele elemente: reducerile de pre trebuie consemnate n factur; toate reducerile se calculeaz n cascad, n sensul c sumele sau procentele fiecrei categorii de reducere se aplic valorii nete imediat anterioare; ordinea de calcul a reducerilor este urmtoarea: rabaturi, remize, risturnuri, sconturi; TVA se calculeaz la valoarea net obinut n urma determinrii ultimei reduceri, indiferent de natura acesteia; dac reducerile comerciale sunt acordate iniial, dei nscrise n factur, nu se nregistreaz n contabilitate; reducerile comerciale consemnate ntr-o factur distinct de cea iniial dau loc la nregistrri (intervin conturile 709 i 609); reducerile financiare se reflect ntotdeauna, constituind o cheltuial financiar la cel care le acord (furnizorul) i un venit financiar la cel care le primete (clientul). 12

III. La nchiderea exerciiului

Aplicarea principiului prudenei n evaluare impune ca evaluarea datoriilor i creanelor s se fac la valoarea de intrare pus de acord cu rezultatele inventarierii: - dac valoarea de inventar a creanelor este inferioar celei nregistrat la intrarea n eviden, pentru diferen se constituie o ajustare pentru depreciere; - n cazul datoriilor, o valoare de inventar superioar valorii de intrare genereaz constituirea de provizioane. Pentru creanele i datoriile exprimate n valut, nedecontate la sfritul exerciiului (menionm c diferenele se nregistreaz LUNAR ncepnd cu 01.01.2010), pot fi constatate diferene generate de fluctuaia cursului de schimb fa de momentul intrrii lor n eviden sau faa de cursul de la sfritul lunii precedente. !!! Diferenele nefavorabile se nregistreaz sub forma cheltuielilor din diferene de curs valutar, iar cele favorabile, ca venituri din diferene de curs valutar.
13

IV. Cu ocazia decontrii lor (la ieirea din eviden)

Datoriile i creanele se evalueaz la nivelul valorii de intrare. Diferenele de curs valutar (ntre cursul decontrii i cel de la intrarea n eviden sau de la nchiderea lunii precedente) care apar cu ocazia decontrii datoriilor i creanelor exprimate n valut se reflect sub forma cheltuielilor sau veniturilor financiare: - apar cheltuieli n cazul datoriilor (dac la decontare cursul valutar este mai mare) i n cazul creanelor (dac la decontare cursul valutar este mai mic), - venituri n situaia invers. !!! Dac pentru datoriile i creanele ieite din eviden au fost constituite provizioane/ajustri, concomitent cu decontarea lor provizioanele/ajustrile sunt transferate la venituri.
14

3.3. Contabilitatea decontrilor cu furnizorii i clienii

15

Decontri cu furnizorii
Cumprrile de bunuri i servicii conduc la stabilirea unor raporturi economico-juridice cu furnizorii, diferite persoane fizice i juridice din afara unitii. Dac plata aprovizionrilor intervine pe loc, de regul, unitatea cumprtoare nu nregistreaz obligaii fa de furnizori.

Dar, relaiile economice se realizeaz n cea mai mare parte pe credit, adic prin achitarea ulterioar a utilitilor/bunurilor aprovizionate din momentul aprovizionrii i pn la plata efectiv a elementelor achiziionate (bunuri, lucrri sau servicii), unitatea cumprtoare nregistreaz obligaii fa de furnizori.

16

Decontri cu furnizorii criterii de structurare

a)- dup natura cumprrilor: datorii din cumprri de bunuri, lucrri i servicii pentru activitatea de exploatare (401); datorii din cumprri de bunuri, lucrri i servicii de natura imobilizrilor (404). b)- dup modalitatea stingerii datoriilor: datorii din cumprri pe credit, achitate prin instrumente de decontare obinuite (OP, DP); datorii din cumprri pe credit care se deconteaz prin efecte de comer (bilet la ordin, cambie). c)- dup scadena datoriilor: datorii exigibile, al cror termen de decontare este precizat (401, 404); datorii neexigibile, al cror termen de plat urmeaz a fi precizat (408).

17

Decontri cu furnizorii conturi utilizate

Dac aprovizionrile privesc activitatea de exploatare, obligaiile cauzate de acestea sunt reflectate prin contul de pasiv 401 Furnizori; Atunci cnd bunurile, lucrrile i serviciile aprovizionate sunt destinate activitii investiionale (imobilizri necorporale i corporale), obligaiile rezultate din cumprri sunt evideniate prin intermediul contului de pasiv 404 Furnizori de imobilizri; Decontarea ntre partenerii comerciali se poate realiza i prin intermediul efectelor de comer (bilet la ordin, cambie), denumite i titluri de credit comercial sau nscrisuri cambiale: dac efectele de comer se refer la obligaii fa de furnizori pentru aprovizionri legate de exploatare, evidena lor se asigur cu ajutorul contului de pasiv 403 Efecte de pltit; Dac efectele de comer se refer la obligaii ce privesc activitatea de investiii, contul utilizat este contul de pasiv: 405 Efecte de pltit pentru imobilizri;
18

Decontri cu furnizorii conturi utilizate

n activitatea curent a agenilor economici apar situaii n care, dei bunurile materiale au fost primite, lucrrile executate i serviciile prestate, nu s-au primit facturile de la furnizori, iar unitatea beneficiar trebuie s-i afecteze activele/cheltuielile perioadei. Pentru aceste situaii, planul contabil general a rezervat un cont distinct (de pasiv) care s asigure evidena obligaiilor fa de furnizorii de la care nu s-au primit nc facturi, 408 Furnizori facturi nesosite; Pe lng obligaii, ntreprinderile pot nregistra i creane n relaiile cu furnizorii lor. Aceste creane sunt generate de dou categorii de operaii: a) Acordarea de avansuri furnizorilor; b) Primirea de la furnizor a ambalajelor care circul pe sistemul restituirii. !!! Pentru evidena creanelor pe care cumprtorii le nregistreaz asupra furnizorilor intervine contul de activ 409 Furnizori debitori. 19

Decontri cu clienii
Vnzrile de bunuri, lucrri i servicii conduc la stabilirea unor raporturi economico-juridice cu clienii, diferite persoane fizice i juridice din afara unitii. Dac ncasarea contravalorii livrrilor intervine pe loc, unitatea vnztoare nregistreaz, de regul, intrarea n eviden a unui flux de lichiditi, fr a evidenia creane fa de clieni. ns, relaiile economice se realizeaz n cea mai mare parte pe credit, adic prin ncasarea ulterioar a bunurilor i valorilor livrate - din momentul livrrii i pn la ncasarea efectiv a elementelor supuse vnzrii (bunuri, lucrri sau servicii), unitatea furnizoare nregistreaz creane fa de clieni.

20

Decontri cu clienii criterii de structurare

a)- dup modalitatea lichidrii creanelor: creane din vnzri pe credit comercial, ncasate prin instrumente de decontare obinuite (OP, D); creane din vnzri pe credit cambial, ncasate prin efecte de comer de tip cambial (bilet la ordin, cambie); b)- dup scadena creanelor: creane exigibile, al cror termen de decontare este precizat n documentele de livrare (4111); creane neexigibile, pentru livrrile la care nu s-au emis facturi, al cror termen de ncasare urmeaz a fi precizat cu ocazia ntocmirii facturii (418).

21

Decontri cu clienii conturi utilizate

Dac vnzrile privesc activitatea de exploatare, creanele generate de livrri sunt reflectate prin contul de activ 411 Clieni; Contul 411 Clieni se dezvolt pe dou conturi sintetice de gradul II, i anume: 4111 Clieni i 4118 Clieni inceri sau n litigiu; Evidena drepturilor de crean fa de clieni ce urmeaz a se deconta prin intermediul efectelor comerciale se asigur cu ajutorul contului de activ 413 Efecte de primit de la clieni n contabilitatea furnizorilor, se folosete de asemenea un cont distinct (de activ), cu rolul de a asigura evidena creanelor pentru care nu sau ntocmit nc facturi, 418 Clieni facturi de ntocmit; Pentru evidena obligaiilor pe care furnizorii le nregistreaz n relaiile cu proprii clieni intervine contul de pasiv 419 Clieni creditori pentru evidena avansurilor primite de la clieni, dar i a ambalajelor care circul n regim de restituire livrate clienilor odat cu bunurile 22 vndute.

Decontri cu clienii exemple!!!

A se vedea fiierul .PDF!!! Aplicatii_furnizori_clienti_actualizat.pdf

23

3.4. Contabilitatea decontrilor ocazionate de folosirea forei de munc

24

Considerente generale (1)

Folosirea forei de munc de ctre uniti genereaz relaii de decontare cu salariaii proprii, bugetul statului, bugetul asigurrilor sociale i cu unele fonduri special constituite la dispoziia organismelor publice. Pentru munca prestat de angajai, unitile beneficiare (denumite i angajatori) nregistreaz obligaii de plat a salariilor sau a altor , potrivit legislaiei din domeniu. sume cuvenite salariailor, Salariile nu pot fi stabilite sub un nivel minim prevzut n legislaia n vigoare, nivel care se actualizeaz periodic!!! n cadrul decontrilor cu salariaii se cuprind: drepturile salariale, sporurile, adaosurile, premiile din fondul de salarii; indemnizaiile pentru concediile de odihn, precum i cele pentru incapacitate temporar de munc, pltite din fondul de salarii; alte drepturi n bani i/sau n natur datorate de unitate personalului pentru munca prestat i care se suport, potrivit reglementrilor n vigoare, din fondul de salarii. 25

Considerente generale (2)

Totalitatea drepturile cuvenite salariailor dau expresie veniturilor brute ale acestora, din care se rein anumite sume. Reinerile pot fi structurate n dou categorii: - reineri n favoarea unor tere persoane fizice sau juridice: impozitul pe venit, contribuia salariailor la asigurrile sociale, la asigurrile sociale de sntate i fondul de omaj, chirii i rate la mprumuturi, sume datorate terilor n baza unor sentine judectoreti etc; - reineri n favoarea propriei uniti pentru pagube produse acesteia, lipsuri n gestiune, sume nejustificate, avansuri i salarii necuvenite. Totalitatea drepturilor cuvenite salariailor pentru munca depus sau n virtutea calitii de angajat reprezint fondul de salarii al unitii. De asemenea, fondul de salarii reprezint baza de calcul a contribuiilor unitii la diverse organisme publice sau sociale.
26

Conturi utilizate (1)

Evidena obligaiilor unitii fa de personal, reprezentate de salariile cuvenite acestuia n bani i/sau n natur, se asigur cu ajutorul contului de pasiv 421 Personal - salarii datorate: - n creditul su se nregistreaz salariile i alte drepturi cuvenite personalului (cu excepia stimulentelor din profit i a indemnizaiilor pentru incapacitate temporar de munc), - iar n debit reinerile din salarii i sumele nete achitate salariailor, - soldul creditor al contului reflect sumele datorate salariailor. Evidena obligaiilor ctre salariaii aflai temporar n incapacitate temporar de munc, a ajutoarelor de deces i a altor ajutoare datorate se asigur prin contul de pasiv 423 Personal ajutoare materiale datorate: - se crediteaz cu sumele datorate personalului sub form de ajutoare materiale; - se debiteaz cu reinerile efectuate i cu sumele nete achitate din ajutoare, - soldul contului reflect ajutoarele materiale datorate personalului.
27

Conturi utilizate (2)

Observaie:
n cazul mbolnvirilor angajatului, indemnizaia pentru concediul medical se suport din surse diferite: de ctre angajator (6XX), n funcie de numrul de angajai avut la data ivirii incapacitii de munc, astfel: pn la 20 de angajai, din prima zi pn n a 7-a zi de incapacitate temporar de munc; ntre 21-100 de angajai, din prima zi pn n a 12-a zi de incapacitate temporar de munc; peste 100 de angajai, din prima zi pn n a 17-a zi de incapacitate temporar de munc; de bugetul asigurrilor sociale de stat (4311), ncepnd cu: prima zi de incapacitate temporar de munc, n cazul persoanelor precum funcionarii publici, managerii, persoanele care desfoar o activitate independent etc.; ziua urmtoare celor suportate de angajator i pn la data ncetrii incapacitii temporare de munc sau la data pensionrii.

28

Conturi utilizate (3)

Pentru stimulentele din profit cuvenite salariailor intervine contul de pasiv 424 Participarea personalului la profit, care se crediteaz cu sumele reprezentnd valoarea primelor pentru participarea personalului la profit (643) i se debiteaz cu reinerile efectuate potrivit legii din stimulente i cu sumele nete achitate. Soldul creditor al contului exprim stimulentele datorate i neachitate. Sumele achitate ca avansuri la chenzina I sunt considerate creane ale unitii fa de salariai pn n momentul decontrii lor, fiind reflectate prin intermediul contului de activ 425 Avansuri acordate personalului. n debitul contului se nregistreaz sumele acordate sub form de avansuri personalului, iar n credit valoarea avansurilor reinute de la salariai. Soldul debitor al contului reflect avansuri acordate personalului i nedecontate. Sumele cuvenite personalului i neridicate n termenul legal (3 zile lucrtoare), la unitile care achit obligaiile fa de salariai n numerar, sunt transferate ntr-un cont distinct, de ateptare, 426 Drepturi de personal neridicate. Este un cont de pasiv care evideniaz n credit sumele neridicate de personal n termenul legal, iar n debit sumele achitate salariailor i drepturile neridicate prescrise. Soldul creditor reflect drepturile neridicate de salariai. 29

Conturi utilizate (4)

Sumele reinute din drepturile de personal n favoarea diverilor beneficiari sunt evideniate prin contul de pasiv 427 Reineri din salarii datorate terilor. n credit se reflect sumele reinute de la salariai, iar n debit sumele achitate pe destinaii. Soldul creditor reflect sumele reinute i neachitate. Pentru celelalte datorii i creane fa de personal, care n-au fost avute n vedere anterior, intervine contul 428 Alte datorii i creane n legtur cu personalul, dezvoltat pe dou conturi sintetice de gradul II, respectiv: 4281 Alte datorii n legtur cu personalul, cont de pasiv, i 4282 Alte creane n legtur cu personalul, cont de activ.

30

Obligaiile unitii determinate de folosirea forei de munc (1)

Fondul de salarii constituie baza de calcul a obligaiilor unitii ctre diferite organisme sociale, cum sunt: - contribuia la asigurrile sociale (a angajatorului i angajailor);
-

la asigurrile sociale de sntate (a angajatorului i angajailor); la fondul de omaj (a angajatorului i angajailor); la fondul pentru accidente de munc i boli profesionale (a angajatorului); contribuia pentru concedii i indemnizaii de asigurri sociale de sntate (a angajatorului); contribuia la fondul pentru garantarea creanelor salariale.
31

Obligaiile unitii determinate de folosirea forei de munc (2)

Contribuiile angajatorului (unitii) - CHELTUIELI: - contribuia la asigurrile sociale (CAS) - se determin prin aplicarea cotei procentuale de 20,8% la fondul de salarii lunar (4311); - contribuia la asigurrile sociale de sntate (CASS), determinat prin aplicarea cotei de 5,2% la fondul de salarii lunar (4313); - contribuia unitii la fondul de omaj (CUFS) se determin prin aplicarea cotei de 0,5% asupra fondului de salarii lunar (4371); - contribuia pentru concediile i indemnizaiile de asigurri sociale de sntate n cot de 0,85 % din fondul de salarii lunar (4313.an); - o cot de contribuie la asigurarea pentru accidente de munc i boli profesionale cuprins ntre limitele de 0,15% i 0,85%, n funcie de tarifele i clasele de risc n care se ncadreaz personalul (4311.an); - o cot de contribuie la fondul de garantare pentru plata creanelor salariale se determin prin aplicarea cotei de 0,25% la 32 fondul de salarii lunar (4371.an).

Obligaiile unitii determinate de folosirea forei de munc (3)

Contribuiile angajailor (unitii) REINERI: - contribuia personalului la asigurrile sociale (CPAS) - se determin prin aplicarea cotei procentuale de 10,5% la salariile individuale brute, realizate lunar, inclusiv sporurile i adaosurile, reglementate prin lege sau prin contractul colectiv de munc (4312);
-

contribuia la asigurrile sociale de sntate (CPASS), determinat prin aplicarea cotei de 5,5% la la salariile individuale brute (4314); contribuia unitii la fondul de omaj (CPFS) se determin prin aplicarea cotei de 0,5% din venitul brut lunar (4372);

33

Datorii sau creane n contul asigurrilor sociale

Datoriile de achitat sau creanele de ncasat n contul asigurrilor sociale, care aparin exerciiului curent, sunt evideniate prin intermediul contului bifuncional 438 Alte datorii i creane sociale. Contul 438 se dezvolt pe dou conturi sintetice de gradul II, pentru a reflecta separat datoriile i creanele: 4381 Alte datorii sociale; 4382 Alte creane sociale. Contabilizarea decontrilor ocazionate de folosirea forei de munc a se vedea fiierul Word!!!

34