UNIVERSITATEA BABE-BOLYAI, CLUJ-NAPOCA Centrul de Formare Continu i nvmnt la Distan Facultatea de tiine Economice i Gestiunea Afacerilor

Specializarea: Contabilitate i Informatic de Gestiune Disciplina: DOCTRINA I EXPERTIZ CONTABIL

SUPORT DE CURS

ANUL II Semestrul 3

CLUJ-NAPOCA 2012
1

CUPRINS

I.

INFORMAII GENERALE

1. Date de identificare a cursului/1 2. Condiionri i cunotine prerechizite/1 3. Descrierea cursului/1 4. Formatul i tipul activitilor implicate de curs/2 5. Materiale bibliografice obligatorii/2 6. Materiale i instrumente necesare pentru curs/3 7. Calendar al cursului/3 8. Politica de evaluare i notare/3 9. Elemente de deontologie academic/4 10. Studeni cu dizabiliti/4 11. Strategii de studiu recomandate/4 II. SUPORT DE CURS

Modulul 1: Profesia contabil liberal n context contemporan/6 Modulul 2: Cadrul deontologic general n profesia contabil liberal/17 Modulul 3: Cadrul de referin al misiunilor privind expertiza contabil/29 Modulul 4: Demersul deontologic al misiunilor privind expertizele contabile/32 Modulul 5: Demersul tehnic i profesional privind elaborarea expertizelor contabile/42 Modulul 6: Auditul de calitate al experilor contabili judiciari i rspunderea experilor contabili/49 III. ANEXE

1. Bibliografia complet a cursului/53 2. Glosar de termeni specifici/53 3. Scurt biografie a titularului de curs/57

I.

INFORMAII GENERALE

1. Date de identificare a cursului Date de contact ale titularului de curs: Nume titular curs : POPA IOAN Birou : str. T. Mihali, nr.58-60, cam.257 Telefon : +40264 418653 Fax : +40264 412570 E-mail: ioan.popa@econ.ubbcluj.ro Consultaii : se vor afia la afiierul catedrei Date de identificare curs i contact tutori: Denumire curs: Deontologie i expertiz contabil Codul cursului: Anul, semestrul: anul 2, sem.2 Tipul cursului: obligatoriu Pagina web a cursului: Adresa e-mail tutori: ioan.popa@econ.ubbcluj.ro Gheorghe.fatacean@econ.ubbcluj.ro

2. Condiionri i cunotine prerechizite Cursul de DOCTRIN I EXPERTIZ CONTABIL i propune s dezvolte cunotinele i ablitile n domeniul codului etic internaional i naional al profesionitilor contabili precum i deprinderi profesionale aprofundate n domeniul reglementrilor procedurale i profesionale privind elaborarea expertizelor contabile judiciare i extrajudiciare. Titularul de curs recomand acest suport de curs cursanilor nscrii la nvmntul economic superior-nvmnt la distan (ID), specializarea Contabilitate i informatic de gestiune. Desigur, acest curs poate fi ales i urmat i de ceilali studeni, indiferent de specializare, fiind oferit n cadrul courilor de discipline la alegere. Pentru facilitarea nelegeri cursului de DOCTRIN I EXPERTIZ CONTABIL se recomand promovarea anterioar a disciplinelor de BAZELE CONTABILITII i CONTABILITATE FINANCIAR precum i studiul n paralel, al unor discipline, cum ar fi : CONTABILITATE I CONTROL DE GESTIUNE, CONTABILITATE APROFUNDAT, AUDIT I CONTROL FINANCIAR. 3. Descrierea cursului Disciplina /cursul DOCTRIN I EXPERTIZ CONTABILse adreseaz cursanilor de la nivel masterat nvmnt economic superior la distan (ID) ncepnd cu anul universitar 2009/2010. Obiectivele principale ale cursului /disciplinei vizeaz: Prezentarea profesiei contabile liberale i a organismelor de reglementare contabil; Prezentarea direciilor de evoluie a profesiunilor liberale;

Formarea conduitei etice i deontologice a profesionistului contabil; Dezvoltarea capacitii cursanilor de elaborarea a expertizelor contabile judiciare i extrajudiciare; Crearea de condiii permisive studiului individual i implicarea cursanilor n activitatea de cercetare tiinific; Coninutul disciplinei: Coninutul disciplinei se axeaz pe: necesitatea, scopul i utilitatea profesiei contabile la nivel internaional, regional i naional; definirea i interpretarea principiilor etice i deontologice aplicabile profesionitilor contabili, cu particularizri la expertiza contabil judiciar i extrajudiciar; demersul tehnic i profesional n elaborarea expertizelor contabile; auditul de calitate al lucrrilor de expertiz contabil i rspunderea experilor contabili. Competene dobndite prin absolvirea cursului: Dup absolvirea disciplinei/cursului de DOCTRIN I EXPERTIZ CONTABIL, cursanii vor dobndii urmtoarele competene: nsuirea principilor generale de etic i deontologie profesional aplicabile particularizat la elaborarea expertizelor contabile judiciare i extrajudiciare; nsuirea demersului tehnic i profesional privind elaborarea expertizelor contabile judiciare i extrajudiciare.

4. Formatul i tipul activitilor implicate n curs Cursul de DOCTRIN I EXPERTIZ CONTABIL mbin n mod armonios, dou modaliti de nvare pentru a asigura o ct mai bun pregtire a cursanilor. n primul rnd cursanii au posibilitatea s frecventeze i s audieze prelegeri pe tematica specific cursului, urmate de discuii cu titularul de curs, menite s exemplifice i s clarifice noiunile i conceptele teoretice tratate n literatura de specialitate. n al doilea rnd, cursanii vor fi stimulai s ia parte la un proces de nvare activ, prin rezolvarea unor teme practice, i/sau realizarea de monografii contabile i referate de cercetare tiinific axate pe problematica contabilitii financiare din firmele care acioneaz n mediul economic romnesc, n care cursanii i desfoar activitatea. 5. Materiale bibliografice obligatorii 1. Boulescu M.,Ghi M.,Expertiza contabil, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti 2001; 2. Crciun t., Auditul financiar i auditul intern-controlul financiar i expertiza contabil(partea a IV-a), Editura Economic Bucureti, 2004, pag.547-638; 3. ***Codul etic naional al profesionitilor contabili, Ediia a III-a, Editura CECCAR,Bucureti 2006; 4. ***,Ghid pentru aplicare a normelor profesionale privind expertizele contabile(elaborat sub conducerea Prof.univ.dr. Pop Atanasiu), editura CECCAR,Bucureti, 2003; 5. *** Standardul profesional nr.35/2001 privind expertizele contabile, Editura CECCAR, Bucureti, 2006;

Aceste lucrri reprezentative pentru cursul DOCTRIN I EXPERTIZ CONTABIL, sunt de apariie relativ recent i pot fi procurate de la edituri i din reiaua comercial de carte de specialitate economic. Ele pot fi consultate i la biblioteca Facultii de tiine Economice i Gestiunea Afacerilor din Cluj-Napoca sau la bibliotecile altor instituii de profil) INCLUSIV, Filiala CECCAR, ClujNapoca, str.Eroilor nr.2). 6. Materiale i instrumente necesare pentru curs Realizarea n condiii optime a cursului EXPERTIZ CONTABILse realizeaz prin folosirea urmtoarelor instrumente i materiale: Retroproiector (asigurat de facultate); Laptop (asigurat de facultate); Videoproiector (asigurat de facultate); Seturi de situaii financiare ( nu sunt asigurate de facultate); Softuri contabile speciale(asigurate de facultate); Suport de curs i seminar(format electronic i/sau tiprit, asigurat de catedr). 7. Calendar al cursului Activiti ntlnire I: Activiti didactice Tematica abordat Principii de etic i deontologie contabil. Organizarea profesiei contabile liberale n Romnia Demersul tehnic i profesional privind elaborarea expertizelor contabile judiciare i extrajudiciare. Responsabilitile cursanilor Parcurgerea bibliografiei recomandate. Dezbateri i referate tiinifice. Parcurgerea bibliografiei recomandate. Prezentri i dezbateri pe baz de expertize contabile. Parcurgerea bibliografiei precizate n vederea susinerii examenului Locul de desfurare Va fi comunicat ulterior

ntlnire II: Activiti didactice

Va fi comunicat ulterior

Examen final

Va fi comunicat ulterior

Calendarul activitilor este unul orientativ, fiind susceptibil unor modificri ulterioare, acestea urmnd s fie comunicate cursanilor. 8. Politici de evaluarea i notare Modalitatea de notare a cursanilor pentru disciplina DOCTRIN I EXPERTIZ CONTABIL va avea n vedere urmtoarele aspecte: Susinerea unui examen scris a crui pondere este de 30% n nota final. Examenul va fi structurat pe dou pri: prima va fi alctuit din ntrebri gril, iar cea de a doua din ntrebri deschise care vor acoperi ntreaga materie predat cursanilor.

Elaborarea de referate de cercetare tiinifice i/sau expertize contabile, de regul, extrajudiciare, pe tematici recomandate de titularul de curs, a cror pondere va fi de 70% din nota final. Rigorile de redactare a acestor lucrrii vor fi aduse la cunotina cursanilor n cadrul primei ntlniri programate a avea loc cu acestea. . Cursanii trebuie s tie c acest material nu reprezint un suport de curs minimal i c simpla parcurgere nu este suficient pentru promovarea examenului la disciplina DOCTRIN I EXPERTIZ CONTABIL. n vederea promovrii examenului cu o not satisfctoare, cursanii vor trebui s parcurg ntreaga bibliografia recomandat n cadrul acestui suport de curs. 9. Elemente de deontologie academic Plagiatul este o problem serioas i este pedepsit cu asprime. Orice student care este prins c plagiaz se poate atepta s i fie anulat munca i s se ntreprind msuri disciplinare din partea conducerii facultii. Exemple de plagiat: realizarea proiectului de cercetare de ctre o alt persoan. copierea parial sau total a unui proiect de cercetare. copierea unui proiect de cercetare de pe internet i rspndirea acestuia i n rndul altor studeni. scanarea unor surse bibliografice sau copierea unor conspecte fcute de ali autori. Cursanii pot s citeze surse bibliografice alctuite din reviste sau cri cu condiia ca respectivele surse s fie identificate i prezentate n cadrul proiectului de cercetare. Un proiect care se constituie n mare parte din compilarea unor idei ale unor autori, neavnd o contribuie proprie din partea cursanilor va fi notat cu un calificativ inferior. 10. Studeni cu dizabiliti n vederea oferirii de anse egale cursanilor afectai de dizabiliti motorii sau intelectuale, titularul de curs i manifest disponibilitatea de a comunica cu cursanii prin intermediul potei electronice. Astfel, cursanii cu dizabiliti vor putea adresa ntrebrile lor legate de tematica cursului pe adresa de email a titularului de curs, menionat la nceputul acestui silabus, putnd primi lmuririle necesare n maxim 48 de ore de la primirea mesajului. 11. Strategii de studiu recomandate Pentru a obine performana maxim, cursanii trebuie s in cont de urmtoarele recomandri n ceea ce privete studiul individual, precum i activitile colective realizate n cadrul cursului: 1) Este recomandat ca studiul acestor probleme s se fac n ordinea numerotrii modulelor i unitilor de curs. 2) Este recomandat ca studiul s se bazeze pe o bibliografie minimal, indicat n suportul de curs i pe alte surse bibliografice indicate de tutori.

3) Se recomand participarea la discuii i analize mpreun cu tutorii, pe marginea temelor indicate spre studiu.

II.

SUPORT DE CURS

Modulul 1: Profesia contabil liberal n context contemporan Unitatea de curs 1: Organizarea profesiei contabile liberale la nivel mondial i european Unitatea de curs 2: Organizarea profesiei contabile liberale n Romnia Modulul 2: Cadrul deontologic general n profesia contabil liberal Unitatea de curs 3: Principiile fundamentale ale codului etic al profesionitilor contabili Unitatea de curs 4: Probleme etice opozabile profesionitilor contabili independeni Unitatea de curs 5: Probleme etice opozabile profesionitilor contabili angajai Modulul 3: Cadrul de referin al misiunilor privind expertiza contabil Unitatea de curs 6: Expertizele contabil-atribut al profesiei contabile liberale Unitatea de curs 7: Referente reglementare romneti privind expertizele contabile Modulul 4: Demersul deontologic al misiunilor privind expertizele contabile Unitatea de curs 8: Independena, competena i calitate n expertizele contabile Unitatea de curs 9: Alte principii deontologice opozabile expertizelor contabile Modulul 5: Demersul tehnic i profesional privind elaborarea expertizelor contabile Unitatea de curs 10: Norme de lucru specifice miunilor privind expertizele contabile Unitatea de curs 11: Norme de raport specifice miunilor privind expertizele contabile Modulul 6: Auditul de calitate al expertizelor contabile judiciare i rspunderea experilor contabili Unitatea de curs 12: Organizarea auditului de calitate a serviciilor contabile Unitatea de curs 13: Efectuarea auditului de calitate a serviciilor contabile Unitatea de curs 14: Rspunderea experilor contabili care efectueaz expertize contabile

MODULUL 1 PROFESIA CONTABIL LIBERAL N CONTEXTUL CONTEMPORAN Scopul acestui modul introductiv din cursul de EXPERTIZ CONTABILeste de a familiariza cursanii cu conceptul de profesie contabil liberal sau liber care se particularizeaz prin urmtoarele elemente1: Stpnirea unor aptitudini intelectuale, dobndite prin parcurgerea i nvmnt profesional; Aderare de ctre membrii si la un cod comun de valori i conduit, stabilit de ctre organul profesional i care include meninerea unei imagini, obiectiv n esen; Acceptarea existenei unei ndatoriri ctre ntreaga societate Specialitii apreciaz faptul c termenul de profesiune contabila poate fi abordat din dou puncte de vedere2: n sens larg, profesiunea contabil include toi specialitii de formaie economic, a cror activitate se circumscrie integral sau mcar preponderent domeniului contabilitii aplicate i anume: persoanele care conduc i organizeaz contabilitatea agenilor economici, lucrtorii compartimentelor financiar-contabile, organele de control de gestiune, persoanele abilitate s verifice, analizeze i aprecieze lucrrile de contabilitate i s certifice regularitatea i sinceritatea acestora. n sens restrns, profesiunea contabil vizeaz numai profesioniti consacrai i atestai public de autoriti administrative sau instane profesionale oficiale, care efectueaz activiti de control i certificare a conturilor anuale, consultan n domeniul contabilitii, supraveghere a gestiunii agenilor economici, expertize contabile judiciare i extrajudiciare. Trebuie menionat i faptul c prin profesiune contabil se nelege, tot mai mult, profesiunea contabil liberal sau liber, adic profesiunea exercitat de profesioniti liberi sau liberali, sau definii printr-o expresie mai corect liber-profesioniti contabili. Profesiunile liberale (sau libere) sunt nelese ca profesiuni independente, noncomerciale, strine de orice spirit speculativ, constituite n ordine, corpuri, companii sau camere, cu competene de autoreglementare i disciplinare, recunoscute social prin promovarea unor norme proprii de executare a misiunilor ce le sunt date n responsabilitate, dar i a unor norme de etic i deontologie profesional.

Botez D., Tradiii, actualiti i perspective ala profesiunii contabile din Romnia, Editura SEDCOM LIBRIS,Iai 2005, pag.37 2 Ion Florea i M. Boulescu, Profesia de expert contabil i contabil autorizat n economia de pia. Expunere la Congresul al VlII-lea al profesiunii contabile din Romnia, Bucureti, 1994; vezi i I. Florea .a., Control financiar i expertize contabile II (Expertiza contabila i Auditulfinanciar), Editura Universitii AL. I. Cuza", Iai, 2003, p. 16

Asimilarea eficien a acestui modul presupune cunotine generale de economie, management i contabilitate. Apreciem c aceste cunotine au fost asimilate de ctre cursani la discipline parcurse(promovate) anterior, potrivit curiculei universitare pentru nivel masterat. Parcurgerea acestui modul permite cursanilor s asimileze cunotine de baz privind: statutul social al profesiei contabile liberale i a profesionitilor contabili; organizarea profesiei contabile liberale n contextul internaional, european i naional; UNITATEA DE CURS NR.1 ORGANIYAREA PROFESIEI CONTABILE LIBERALE LA NIVEL MONDIAL I EUROPEAN -unitate de curs nedezvoltat STRUCTURA UNITII DE CURS NR.1(NEDEZVOLTATE) 1.1. Repere istorice n apariia i evoluia profesiei contabile liberale 1.2. Delimitri actuale ale profesiei contabile liberale i statutului profesionistului contabil 1.3. Organizarea profesiei contabile liberale la nivel mondial(IFAInternational Fedaration of Accounting) 1.4. Organizarea profesie contabile liberale la nivel european(FEEFederation des Experts Comptables Europeeans) 1.5. Experiene n organizarea i funcionarea profesiei contabile liberale(american, anglo-saxson, francez etc.) UNITATEA DE CURS NR.2 ORGANIZAREA PROFESIEI CONTABILE LIBERALE N ROMNIA -unitate de curs dezvoltat2.1.Organisme naionale cu atribuii n domeniul profesiei contabile liberale n romnia principalele organisme mandatate prin lege s autoreglementeze, supravegheze i monitorizeze activitatea specifice profesiei contabile liberale sunt: 1. Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia (CECCAR) care este mandatat prin lege3 s autoreglementeze, supravegheze i monitorizeze activitile specifice profesiei contabile liberale exercitate de ctre experii contabili i contabili autorizai. CECCAR este organismul profesional care acord i retrage calitile de: a.) Expert contabil care poate executa pentru persoane fizice i /sau juridice urmtoarele lucrri ine sau supravegheaz contabilitatea i ntocmete sau verific semneaz situaiile financiare; Acord asisten privind organizarea i inerea contabilitii; Efectueaz analize economico-financiare i evaluri patrimoniale;
*** Ordonana mr.65/1994 cu modificrile i completrile ulterioare. Textul actualizat al acestei ordonane poate fi accesat prin programul LEXEXPERT al Companiei de Informatic Neram
3

Efectueaz expertize contabile dispuse de organele judiciare sau solicitate de persoane fizice ori juridice n condiiile prevzute de lege; Execut alte lucrri cu caracter financiar-contabil, de organizare administrativ i informatic; ndeplinete, potrivit dispoziiilor legale, atribuiile prevzute n mandatul de cenzor la societile comerciale; Acord asistena de specialitate necesar pentru nfiinarea i reorganizarea societilor comerciale; Efectueaz pentru persoane fizice i juridice servicii profesionale care presupun cunotine de contabilitate; b.) Contabil autorizat care poate executa pentru persoane fizice i/sau juridice urmtoarele lucrri: ine contabilitatea operaiunilor economico-financiari prevzute n contract; Pregtete lucrrile n vederea elaborrii situaiilor financiare. 2. Camera auditorilor Financiari din Romnia (CAFR) care este mandatat s autoreglementeze, supravegheze i monitorizeze atribuirea calitii de Auditor Financiar i exercitarea activitii de verificare a situaiilor financiare ale societilor comerciale de ctre auditorii financiaro n conformitate cu standardele internaionale de audit4. Misiunea Camerei Auditorilor Financiari din Romnia ("CAFR") este de a construi pe o baz solid, identitatea i recunoaterea public a profesiei de auditor financiar din Romnia, avnd ca obiectiv principal dezvoltarea susinut a profesiei i ntrirea acesteia cu Standardele de Audit i Codul privind conduita etic i profesional n domeniul auditului financiar, prin asimilarea integral a Standardelor Internaionale i a Codului de etic al IFAC, care s permit auditorilor financiari, membri ai CAFR s ofere servicii de audit financiar de o nalt calitate, n interesul publicului, n general, i al comunitii de afaceri, n special.5 n Romnia, actualmente, mai desfoar activiti specifice profesiei contabile liberale i: 1. Asociaia Naional a Evaluatorilor din Romnia(ANEVAR) ai crui membri efectueaz evalurii patrimoniale i ale afacerilor n conformitate cu Standardele Internaionale de Evaluare elaborate de International Valuation Standards Committee. 2. Camera Consultanilor Fiscali(CCF) ai crei membri efectueaz lucrri cu caracter fiscal, conform Ordonanei Guvernului nr.71/2001 cu modificrile i completrile ulterioare. n prezenta unitate de curs, prezentm doar organismul profesional CECCAR. 2.2. Organizarea i funcionarea CECCAR Acordarea calitii de expert contabil i contabil autorizat

***Ordonana de urgen nr.75/1999 cu modificrile i completrile ulterioare. Rextul actualizat al acestei ordonane poate fi accesat prin programul LEXEXPERT al Companiei de Informatic Neam 5 http://www.cafr.ro/index.jsp?page=declaratie&categoryID=1

Profesia de expert contabil i contabil autorizat se exercit doar de persoanele care au aceast calitate. Calitatea de expert contabil i de contabil autorizat se obine n urma unui examen de admitere din mai multe discipline, la care s se obin cel puin media 7 i minimum nota 6 la fiecare disciplin, efectuarea unui stagiu de 3 ani i susinerea unui examen de aptitudini la terminarea stagiului. Expertul contabil are competena profesional de a organiza i conduce contabilitatea, de a supraveghea gestiunea societilor comerciale, de a ntocmi situaiile financiare i de a efectua expertize contabile. De asemenea, expertul contabil trebuie s ntocmeasc un raport referitor la constatrile, opiniile i recomandrile sale. Contabilul autorizat are competena de a ine contabilitatea i de a pregti lucrrile n vederea ntocmirii situaiilor financiare. Regulamentul referitor la accesul la profesia de expert contabil i contabil autorizat va fi elaborat de Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia i va fi avizat de Ministerul Finanelor i Economiei i de Ministerul Educaiei i Cercetrii. Bineneles, c nu toata lumea poate s participe la examenul de acces la profesia contabil, pentru aceasta trebuie ndeplinite mai multe cerine. Cerinele necesare pentru obinerea calitii de expert contabil i contabil autorizat sunt: a) are capacitate de exerciiu deplin; b) are studii economice superioare cu diplom recunoscut de Ministerul Educaiei, Cercetrii i Tineretului; c) nu a suferit nici o condamnare care, potrivit legislaiei n vigoare, interzice dreptul de gestiune i de administrare a societilor comerciale. Deasemenea, persoanele care au titlul de academician, profesorii i confereniarii universitari, doctorii n economie i doctorii doceni, cu specialitatea finane sau contabilitate, pot avea acces la profesia de expert contabil pe baza titlului de doctor, cu ndeplinirea condiiilor prevzute i susinerea unui interviu privind normele de organizare i funcionare a Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai. Exercitarea calitilor de expert contabil i contabil autorizat Expertul contabil sau contabilul autorizat trebuie s fie i s se manifeste liber fa de orice interes care este incompatibil cu integritatea, obiectivitatea i, n general, cu independena profesional. Exercitarea profesiei de expert contabil i de contabil autorizat se face cu respectarea principiului independenei profesiei, fiind incompatibil cu acesta orice mandat comercial, cu excepia mandatului de administrator sau director n societi comerciale recunoscute de Corp.

Pentru a-i pstra neatins principiul independenei, societile comerciale membre ale Corpului nu pot avea participri financiare n uniti patrimoniale industriale, comerciale, agricole, bancare sau de asigurri i nici in societi civile. Experii contabili i contabilii autorizai i pot exercita profesia individual, n cabinete proprii, ca salariai ntr-un cabinet sau la o societate comercial recunoscut de Corp sau se pot constitui n societi comerciale, potrivit legii. Societile comerciale de expertiz contabil trebuie s ndeplineasc urmtoarele condiii: a) s aib ca obiect de activitate exercitarea profesiei de expert contabil; b) majoritatea acionarilor sau asociailor s fie experi contabili i s dein majoritatea aciunilor sau a prilor sociale; c) consiliul de administraie al societii comerciale s fie ales n majoritate dintre acionarii sau asociaii experi contabili; d) aciunile s fie nominative i orice nou asociat sau acionar s fie admis de adunarea general. Experii contabili i contabilii autorizai nu au dreptul sa efectueze lucrri pentru operatorii economici, pentru instituiile la care sunt salariai, pentru cei cu care angajatorii lor sunt n raporturi contractuale sau se afla n concurena i pentru cei care sunt rude sau afini pn la gradul al patrulea inclusiv sau soi ai administratorilor. Deasemenea, nu pot efectua lucrri nici n cazul n care exist o stare de conflict sau de incompatibilitate. Activitatea de cenzor poate fi desfurat de ctre experii contabili, persoanele cu studii economice superioare cu diplom recunoscut de Ministerul Educaiei, Cercetrii i Tineretului i experien n activitatea financiar-contabil de cel puin 5 ani, precum i de ctre societile comerciale membre ale Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia. Pentru activitatea pe care o desfoar, experii contabili i contabilii autorizai garanteaz rspunderea civil prin subscrierea unei polie de asigurare sau prin vrsarea unei contribuii la fondul de garanii. Pentru activitile desfurate pentru clieni, se ncheie un contract de prestri de servicii, semnat de ambele pri unde se stabilesc toate clauzele contractuale precum i limitele rspunderilor lor civile. Experii contabili i contabilii autorizai rspund, n exercitarea profesiei, disciplinar, administrativ, civil i penal, dup caz, potrivit legii. n cazul n care se nregistreaz abateri ale experilor contabili i contabililor autorizai li se aplic urmtoarele sanciuni disciplinare n funcie de gravitatea acestora: mustrare; avertisment scris; suspendarea dreptului de a exercita profesia de expert contabil sau de contabil autorizat pe o perioad de timp de la 3 luni la un an;

10

interzicerea dreptului de a exercita profesia de expert contabil sau de contabil autorizat.

Obiectivele i atribuiile CECCAR Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai are urmtoarele obiective i atribuii: organizeaz examenul de admitere, efectuarea stagiului i susinerea examenului de aptitudini pentru accesul la profesia de expert contabil i de contabil autorizat; organizeaz evidena experilor contabili, a contabililor autorizai i a societilor comerciale de profil, prin nscrierea acestora n Tabloul Corpului; asigur buna desfurare a activitii experilor contabili i a contabililor autorizai; elaboreaz i public normele privind activitatea profesional i conduita etic a experilor contabili i a contabililor autorizai, ghiurile profesionale n domeniul financiar-contabil; asigur pentru experii contabili buna desfurare a activitii de evaluare pe baza Standardelor Internaionale de Evaluare; sprijin formarea i dezvoltarea profesional prin programe de formare i dezvoltare profesional adecvate; apr prestigiul i independena profesional a membrilor si n raporturile cu autoritile publice, organisme specializate, precum i cu alte persoane juridice i fizice din ar i din strintate; colaboreaz cu asociaiile profesionale de profil din ar i din strintate; editeaz publicaii de specialitate; alte atribuii stabilite prin lege sau regulament. Activitile Corpului se desfoar n cadrul seciunilor, comisiilor, departamentelor i Secretariatului General, subordonate Biroului Permanent al Consiliului Superior al Corpului. Atribuiile acestora se stabilesc prin norme aprobate de Consiliul Superior al Corpului. Managementul CECCAR Organizarea Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia se realizeaz pe dou seciuni: seciunea experilor contabili; seciunea contabililor autorizai. Conducerea fiecrei seciuni este asigurat de cel mult 5 membri, desemnai din cadrul Consiliului Superior, dintre care: un preedinte, desemnat dintre vicepreedinii Biroului permanent, un supleant i 1-3 membri. Membrii seciunilor i ai departamentelor Consiliului Superior i ai consiliilor i seciunilor filialelor, n exercitarea funciilor lor, sunt rspunztori pentru pstrarea secretului profesional. Toi membrii Consiliului Superior care fr un motiv valabil, nu i ndeplinesc obligaiile profesionale sau nu efectueaz lucrrile impuse prin

11

funcia pe care o dein i deasemenea toi cei care au fost sancionai disciplinar sunt demisionai din calitatea lor de membri ai consiliului. Tabloul corpului experilor contabili i a contabililor autorizai din Romnia cuprinde toi membrii persoane fizice i juridice de profil grupate n funcie de criteriul teritorial care au aceast calitate i care ndeplinesc condiiile prevzute i pot desfura activitile prevzute. Dup nscrierea n tablou, experii contabili i contabilii autorizai depun jurmnt scris referitor la respectarea tuturor legilor i regulamentelor necesare. Membrii CECCAR sunt obligai la plata unor cotizaii profesionale. Neplata acestora pe o perioad de un an atrage radierea din Tabloul Corpului. Radierea din evidena CECCAR se realizeaz i n cazul svririi unor condamnri sau a unor abateri grave precum i n cazul n care nu pltesc impozitul asupra onorariilor ncasate de la persoane fizice. Societile comerciale de expertiz contabil i societile comerciale de contabilitate, membre ale Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia, au obligaia s comunice filialelor acestuia toate modificrile intervenite n componena asociailor sau acionarilor lor. Persoanele care nu au domiciliul sau sediul in Romnia pot s exercite astfel de activiti doar dac n rile lor au aceast specializare, n condiiile stabilite prin convenii bilaterale ncheiate n acest scop de Romnia cu alte state i dac au susinut examenul viznd cunoaterea legislaiei naionale n domeniul organizrii i funcionrii societilor comerciale, precum i a celei fiscale i contabile. Organele de conducere ale Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai sunt: Conferina naional, Consiliul superior al Corpului i Biroul permanent al Consiliului superior iar ale filialelor sunt: adunarea general, consiliul filialei i biroul permanent al acestuia. Activitatea CECCAR i a filialelor sale este controlata de ctre cenzori alei de Conferina naional i, respectiv, de adunrile generale. Conferina naional a experilor contabili i contabililor autorizai este organul superior de conducere i de control al Corpului i se constituie din membrii Consiliului superior al Corpului, membrii consiliilor filialelor Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia, ai comisiilor de disciplin i din reprezentanii Ministerului Economiei i Finanelor de pe lng Consiliul superior al Corpului i consiliile filialelor, precum i din cte un reprezentant la 100 de membri din fiecare filial desemnat de adunarea general. Pentru a fi considerat legal conferina este necesar participarea majoritii membrilor iar hotrrile sunt considerate valabil adoptate doar cu votul majoritii membrilor prezeni. Prima conferin va fi format din preedinii filialelor Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai i delegaii experilor contabili i contabililor autorizai. n cazul n care la prima convocare nu se ntrunete numrul necesar, este convocat din nou Conferina naional. Aceasta este legal constituit cu participarea a cel puin 30% din numrul membrilor i reprezentanilor prevzui mai sus.

12

Conferina naional are urmtoarele atribuii: a) stabilete direciile de baz pentru asigurarea bunei exercitri a profesiei de expert contabil i de contabil autorizat; b) aprob Regulamentul de organizare i funcionare a CECCAR, modificrile i completrile acestuia, precum i Codul etic al profesionitilor contabili c) aprob bugetul de venituri i cheltuieli i situaiile financiare anuale ale Corpului; d) aprob sistemul de salarizare pentru conducerea CECCAR i a filialelor acestuia, precum i pentru aparatul propriu al acestora; e) alege i revoc membrii Consiliului superior al CECCAR i ai comisiei de cenzori a acestuia; f) examineaz activitatea desfurat de Consiliul superior i de consiliile filialelor Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai i dispune msurile necesare; g) hotrte sancionarea disciplinar a membrilor Consiliului superior i ai consiliilor filialelor Corpului Experilor Contabili i Contabililor h) aprob planurile anuale de activitate ale Consiliului superior i consiliilor filialelor Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai; i) alege i revoc preedintele i 2 membri ai comisiei superioare de disciplin; j) ndeplinete orice alte atribuii prevzute. Conferina Naional extraordinar are loc numai n cazuri deosebite i se convoac cu cel puin 15 zile naintea datei fixate pentru desfurarea ei, de ctre Consiliul Superior, pe baza ordinii de zi stabilite de acesta din proprie iniiativ sau la propunerea filialelor reprezentnd peste o cincime din totalul membrilor Corpului. Conferina naionala este tot cea care desemneaz preedintele Consiliului superior ales dintre membrii CECCAR care desfoar activitate n domeniul cercetrii sau n nvmntul universitar pentru un mandat de 4 ani, ales prin vot secret. Acetia nu pot avea atribuii n conducerea CECCAR dar l reprezint n faa autoritilor publice i n raporturile cu persoanele fizice i juridice din ar i din strintate. Consiliul Superior cuprinde maximum 24 de membri, inclusiv preedintele, i 8 supleani. Reprezentarea experilor contabili i a contabililor autorizai se stabilete n funcie de procentajul experilor contabili n raport cu totalul membrilor Corpului la nivelul rii. Membrii titulari i supleani ai Consiliului Superior sunt alei prin vot secret, pentru 4 ani. Pentru asigurarea continuitii activitilor Corpului mandatele a jumtate din numrul celor alei sunt rennoite la fiecare 2 ani. Alegerile pentru Consiliul Superior se fac prin vot secret; sunt declarai alei candidaii care au obinut minimum 2/3 din numrul voturilor exprimate. n cazul n care candidaii nu ntrunesc aceast majoritate se organizeaz al doilea tur de scrutin, la care sunt declarai alei cei care au ntrunit majoritatea simpl a voturilor exprimate. Consiliul Superior este convocat cel puin o dat pe semestru de ctre preedintele su i ori de cte ori este necesar; de asemenea, poate fi convocat la cererea Biroului permanent, a majoritii membrilor Consiliului Superior, precum i la cererea Comisiei superioare de disciplin. Hotrrile Consiliului Superior sunt valabile dac

13

au fost luate cu 2/3 din numrul membrilor si, care trebuie s reprezinte cel puin 3/4 din numrul membrilor acestora. Biroul permanent al Consiliului Superior se ntrunete lunar i ori de cte ori este necesar i ia decizii cu votul majoritii simple a membrilor si. Deciziile emise de Biroul permanent ntre edinele Consiliului Superior se prezint acestuia pentru validare. Pe lng Consiliul superior funcioneaz Comisia superioar de disciplin, compus din 7 membri titulari i 7 supleani, astfel: preedintele i 2 membri experi contabili alei de Conferina naional pentru un mandat de 4 ani dintre experii nscrii n evidena Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia, care se bucur de autoritate profesional i moral deosebit; 2 membri desemnai de ministrul economiei i finanelor; 2 membri desemnai de ministrul justiiei. Aceast comisie aplic sanciunile disciplinare i soluioneaz contestaiile la hotrrile disciplinare pronunate de comisiile de disciplin ale filialelor. Cenzorii sunt alei pentru o perioad de patru ani, de Conferina Naional ordinar, prin vot deschis, dintre membrii Corpului care nu fac parte din Consiliul Superior, i anume: doi din cadrul experilor contabili, unul din cadrul contabililor autorizai. Cenzorii nu pot ndeplini mai mult de dou mandate consecutive. Cenzorii au ca atribuii verificarea gestiunii financiare a Consiliului Superior pentru exerciiul financiar ncheiat, a concordanei dintre operaiunile nregistrate n contabilitate i cele aprobate prin bugetul de venituri i cheltuieli, raportnd Conferinei Naionale n legtur cu regularitatea i sinceritatea bilanului i a execuiei bugetare. Tot cenzorii sunt cei care controleaz respectarea condiiilor privind convocarea Conferinei Naionale. Managementul filialelor CECCAR Adunarea general este organul de conducere i control al filialei i este compus din toi membrii acesteia nscrii n Tabloul Corpului i care sunt la zi cu plata cotizaiilor profesionale. Un membru al Corpului nu poate participa dect la adunarea general a filialei de care aparine. Adunarea general ordinar se convoac anual, n primele dou luni ale anului, iar n cazuri excepionale, se convoac adunarea general extraordinar. Adunarea generala a filialelor este formata din membrii experi contabili i contabili autorizai i este legal constituit cu participarea majoritii membrilor iar hotrrile sunt valabile dac sunt adoptate cu majoritatea celor prezeni. n cazul n care nu se ntrunete numrul necesar, se convoac din nou adunarea general, n termen de cel mult 30 de zile, care este legal constituit cu participarea a cel puin 30% din numrul membrilor prevezeni. Adunarea general a filialei are urmtoarele atribuii: aprob bugetul de venituri i cheltuieli al filialei i execuia acestuia; asigur buna exercitare a profesiei de expert contabil i de contabil autorizat pe plan local; alege i revoc membrii consiliului filialei Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai i cenzorii;

14

propune, dintre membrii si, candidai pentru Consiliul superior al Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai; examineaz activitatea desfurat de consiliul filialei i de comisia de disciplin care funcioneaz pe lng acesta i hotrte; ndeplinete orice alte atribuii stabilite de lege i de regulament sau hotrte de Consiliul superior al Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai. i aici funcioneaz pe lng consiliul filialei o comisie de disciplin, compus din 5 membri titulari i 5 supleani: preedintele i 4 membri alei de adunarea general pentru un mandat de 4 ani dintre membrii experi contabili care se bucur de autoritate profesional i moral deosebit. Controlul activitii filialei se exercit de ctre cenzori. Activitile desfurate de Consiliul filialei se organizeaz pe urmtoarele verigi: Seciunea experilor contabili; Seciunea contabililor autorizai; Sectorul auditul legal. Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai i filialele sale i acoper cheltuielile din venituri, care se constituie din: taxa de nscriere la examenul de expert contabil, respectiv de contabil autorizat; taxa de nscriere n evidena Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai; cotizaiile membrilor stabilite pe trane de venituri; ncasri din vnzarea publicaiilor proprii; donaii; alte venituri din activitatea Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai i a filialelor sale, stabilite prin regulament. Activitatea CECCAR-ului se afla sub supravegherea autoritii de stat, reprezentat de Ministerul Economiei i Finanelor care au ndatoririle de a participa la Conferina naional i la edinele Consiliului superior, fr drept de vot i de a sesiza Ministrul Economiei i Finanelor ori de cte ori este necesar. Persoanele desemnate de Ministerul Economiei i Finanelor s supravegheze activitatea public a consiliului filialei au urmtoarele atribuii: a) particip la lucrrile adunrii generale, ale consiliului filialei, ale Biroului permanent i ale comisiei de disciplin, fr drept de vot; b) sesizeaz Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia cu privire la aprobarea sau refuzul de nscriere n evidena acestuia de ctre consiliile filialelor, pe care le consider nelegale; c) sesizeaz Comisia superioar de disciplin cu privire la hotrrile comisiei de disciplin a filialei pe care le consider nelegale; d) sesizeaz persoanele desemnate de Ministerul Economiei i Finanelor s efectueze supravegherea public a activitii Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia asupra hotrrilor consiliului filialei, care contravin reglementrilor legale, precum i cu privire la cazurile prevzute la lit. b) i c).

15

Persoanele neautorizate care exercit atribuii specifice calitii de expert contabil i de contabil autorizat sau care se afl ntr-o situaie de incompatibilitate realizeaz o infraciune i vor fi sancionai potrivit legii penale. Persoanele care exercit atribuii specifice calitii de expert contabil i de contabil autorizat fr viza anual se sancioneaz disciplinar potrivit Regulamentului de organizare i funcionare a Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai. Manifestri profesionale i tiinifice organizate de CECCAR n fiecare an pe data de 21 septembrie se srbtorete ziua contabilului romn de ctre toi profesionitii contabili din Romnia, membrii ai CECCAR sau angajai n diverse ramuri ale economiei prin diferite manifestri cultural tiinifice, ntlniri social-profesionale, simpozioane, mese rotunde etc., organizate sub patronajul filialelor CECCAR de la nivel teritorial, cu scopul promovrii imaginii, intereselor i rolului contabilului ntr-o economie de pia concurenial. Cu ocazia manifestrilor vor fi prezentate i toate publicaiile editate de CECCAR.n scopul tinerilor se organizeaz la fiecare doi ani CONGRESUL CECCAR cu larg participare internaional. SUMARUL MODULULUI NR.1 Obiectul de activitate al profesilor liberale, att n forme individuale, ct i asociative, indiferent de notele specifice care le difereniaz unele de altele este civil, remunerarea activitii (onorariul) ndeplinind scopul de a satisfacerea nevoile obinuite de trai ale acestor profesioniti. Profesia liberal este prin definiie, pentru i n folosul publicului larg. Interesul public al serviciilor profesionale contabile este recunoscut att de ctre organismele profesionale ct i de utilizatorii acestor servicii. Abordarea liberal a profesiunii contabile prezint o importan deosebii pentru organizarea sistemelor naionale de contabilitate, deoarece aceasta este supus unor prevederi specifice de etic i deontologie profesional prestabilite, emise att de organismele internaionale, ct i de cele zonale i naionale. Aceast abordare este monitorizat la nivel internaional de Federaia Internaional a Contabililor(IFAC-International Federation of Accounting) Serviciile profesionitilor contabili au o importan semnificativ pentru societate. Dovad st preocuparea puterii publice de a interveni n mecanismele de normalizare a profesiunii contabile. Mai puin vizibil n rile anglo-saxone, unde autonomia organismelor profesionale a atins cel mai nalt nivel, aceast importan a determinat preocuparea organismului de decizie politic european cu privire la profesionitii contabili. nc din 1984, Consiliul Comunitilor Europene a intervenit n procesul de normalizare a profesiunii contabile, adoptnd Directiva a VIII-a. Motivaia acestei directive const n stabilirea unor cerine unitare n Uniunea European, impuse de autoritile statelor membre persoanelor care sunt abilitate s efectueze audilul statutar6 al conturilor anuale.
6

Auditul statutar (legal) este auditul situaiilor financiare impus (cerut) prin legea companiilor (societilor) din fiecare ar. La nivel european, obligaiile de audit statutar sunt cuprinse n legile comunitare.

16

SARCINI I TEME CE VOR FI NOTATE Din acest modul vor fi evaluate: a.) Cunotinele nsuite de cursani din bibliografia recomandat testate pe parcursul activiti didactice i/sau la examenul final, prin subiecte clasice i/sau teste gril. b.) Referate elaborate de cursani cu caracter documentar privind tradiii, experiene actuale i/sau perspective n organizarea profesia contabile liberale. BIBLIOGRAFIA MODULULUI NR.1 a.) Bibliografie obligatorie: 1. Botez D., Tradiii, actualiti i perspective ala profesiunii contabile din Romnia, Editura SEDCOM LIBRIS,Iai 2005, pag.11-102; 2. Boulescu M.,Ghi M.,Expertiza contabil, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti 2001, pag.7-98; 3. Crciun t., Auditul financiar i auditul intern-controlul financiar i expertiza contabil(partea a IV-a), Editura Economic Bucureti, 2004, pag.549-578; b.) Bibliografie facultativ: 1. Boulescu M.,Ghi M.,Control financiar, Editura Eficent, Bucureti 1996, pag.203-305; 2. Florea I., Florea R., Mocavei I., Berheci M., Introducerea n expertiza contabil i auditul financiat, Editura CECCAR, Bucureti, 2005, pag.25-56; 3. Ordonana mr.65/1994 cu modificrile i completrile ulterioare. Textul actualizat al acestei ordonane poate fi accesat prin programul LEXEXPERT al Companiei de Informatic Neram 4. Ordonana de urgen nr.75/1999 cu modificrile i completrile ulterioare. Textul actualizat al acestei ordonane poate fi accesat prin programul LEXEXPERT al Companiei de Informatic Neam MODULUL NR.2 CADRUL DEONTOLOGIC GENERAL AL PROFESIEI CONTABILE LIBERALE Federaia Internaional a Profesionitilor Contabili (International Federatiot of Accountants - IFAC) a emis n noiembrie 2001 ediia revizuit a Codul Etic al Profesionitilor Contabili, adoptat i de profesionitii contabili din Romnia, din care rezult standarde de desfurare a activitii pentru profesionitii contabili i principiile contabile care trebuie respectate. Principiile fundamentale sunt precondiii care trebuie respectate de ctre profesioniti, i scopul atingerii obiectivelor profesiunii:7

IFAC, Code of Ethics for professional accountants, par. 16, www.ifac.org

17

Integritatea presupune c un profesionist contabil trebuie s fie onest i corect n realizarea serviciilor profesionale; Obiectivitatea oblig profesionistul contabil s fie imparial i s nu admit ca prejudeci sau abateri, conflicte de interese, s i afecteze obiectivitatea; Competena profesional i atenia solicit profesionistul contabil ndeplinirea serviciile profesionale cu atenia cuvenit, competen i contiinciozitate, i datoria permanent de a-i menine cunotinele i aptitudinile profesionale la nivelul necesar pentru a-i asigura clientul c beneficiaz de un serviciu profesional competent, bazat pe ultimele evoluii din domeniu practicii, legislaiei i tehnicii; Confidenialitatea impune profesionistului contabil respectarea secretului privind informaiile dobndite pe parcursul derulrii serviciile: profesionale i neutilizarea sau nedivulgarea acestor informaii fr o autorizare clar i expres sau numai dac exist un drept legal sau profesional s o fac; Conduit profesional presupune un comportament n acord cu buna reputaie a profesiunii i abinerea de la orice fapt care ar discredita-o; Respectarea standardelor tehnice oblig profesionistul contabil s i ndeplineasc sarcinile profesionale, n conformitate cu standardele tehnice i normele profesionale relevante. Profesionitii au datoria de a executa, cu grij i abilitate instruciunile clientului sau patronului, n msura n care sunt compatibile cu cerinele de integritate, obiectivitate i, n cazul liberprofesionitilor contabili, cu independena. UNITATEA DE CURS NR.3 PRINCIPIILE FUNDAMENTALE ALE CODULUI ETIC AL PROFESIONITILOR CONTABILI -unitate de curs dezvoltat3.1.Adoptarea de ctre CECCAR a Codului etic naional al profesionitilor contabili Codul etic naional al profesionitilor contabili din Romnia8, aprobat prin Hotrrea 50/2002 a Conferinei Naionale, a fost revzut n cadrul ediiei a III-a din 2006,reclasificat i redenumit, n conformitate cu Codul etic internaional al profesionitilor contabili - ediia 2005 - ca urmare a obligaiilor statutare ce decurg pentru CECCAR din calitatea sa de membru al IFAC. Prezentul cod se adreseaz tuturor profesionitilor contabili definii ca atare i angajailor contabili din cadrul asociaiilor profesionale ale acestora, patronate de CECCAR. Acest cod a fost adoptat de Consiliul Superior al Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia n baza Hotrrii nr.70 din 21 ianuarie 2006. Membrii Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia sunt obligai s respecte cerinele etice publicate de ctre Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia. Nendeplinirea vdit a acestor cerine poate
8

*** Codul etic naional al profesionitilor contabili, Ediia a III-a, Editura CECCAR, Bucureti, 2006

18

avea ca urmare o investigare a conduitei membrilor efectuat de comisiile de disciplin de la nivel teritorial i central. Nu este practic posibil s se stabileasc cerine etice care s se aplice tuturor situaiilor cu care se pot ntlni profesionitii contabili. De aceea, profesionitii contabili trebuie s considere cerinele etice ca principii de baz pe care trebuie s le urmeze n ndeplinirea activitii lor. CECCAR., ca membru al IFAC, are responsabilitatea de a promova norme de nalt conduit profesional i s se asigure c cerinele etice sunt respectate, iar nerespectarea lor va fi investigat, lundu-se msurile care se cuvin. CECCAR asigur consultan i ndrumri care s ajute la rezolvarea conflictelor de etic ale profesionitilor contabili. Profesionitii contabili trebuie s respecte cerinele etice care i privesc, fr s fie nevoie de constrngeri sau sanciuni. n ciuda acestui fapt, se pot produce cazuri n care astfel de cerine sunt ignorate n mod flagrant sau pe care acetia nu le respect din eroare, omisiune sau din lipsa de nelegere a lor. Este n interesul profesiei i al tuturor membrilor ca publicul larg s aib ncredere c nerespectarea cerinelor etice ale profesiei va fi investigat i, acolo unde este cazul, vor fi luate msuri disciplinare. Profesionitii contabili trebuie deci s fie pregtii s justifice orice abatere, de la cerinele etice. Nerespectarea cerinelor etice sau incapacitatea de a justifica abaterile de la acestea pot constitui abateri profesionale care pot da natere unor aciuni disciplinare. Msurile disciplinare pot aprea, de obicei, n urma unor probleme ca: nerespectarea normelor generale de baz i specifice aplicabile tuturor misiunilor profesionitilor contabili; nerespectarea regulilor de etic; conduit discreditabil sau dezonorat. 3.2.Cadrul conceptual al Codului etic naional al profesionitilor contabili Codul etic naional al profesionitilor contabili din Romnia stabilete norme de conduit pentru profesionitii contabili i formuleaz principiile fundamentale care trebuie respectate de ctre profesionitii contabili n vederea realizrii obiectivelor comune. Profesionitii contabili din Romnia acioneaz n diferite entiti i ramuri ale economiei naionale ca liber-profesioniti sau ca angajai; scopul de baza al Codului, trebuie ns ntotdeauna respectat. Codul recunoate ca obiectivele profesiunii contabile sunt stabilite sa ndeplineasc cele mai nalte standarde de profesionalism, sa ating cele mai nalte nivele de performanta i sa rspund cerinelor interesului public. Realizarea acestor obiective presupune satisfacerea a patru cerine de baza: Credibilitatea. n ntreaga societate exista nevoia de credibilitate n informaie i n sistemele de informaii.

19

Profesionalism. Exist o necesitate pentru clieni, patroni i alte pri interesate de a putea fi clar identificate persoanele profesioniste n domeniul contabil. Calitate a serviciilor. Este nevoie de asigurarea ca toate serviciile obinute din partea profesionistului contabil, sunt executate la standardul cel mai ridicat de performan. ncredere. Utilizatorii serviciilor profesionitilor contabili trebuie s se poat simi ncredinai c exist un cadru al eticii profesionale care guverneaz prestarea acestor servicii. Necesitatea de a asigura aprarea onoarei i independentei Corpului i de a conferi lucrrilor membrilor si autoritate impune acestor profesioniti contabili sa aib caliti eseniale, cum sunt: tiin, competenta i contiina; independenta de spirit i dezinteres material; moralitate, probitate i demnitate. Se impune ca fiecare membru al Corpului s fac efortul necesar dezvoltrii acestor caliti i ndeosebi: a) s i dezvolte necontenit cultura, nu numai profesional, dar i cunotinele de cultur general, singurele capabile s-i ntreasc discernmntul; b) s acorde fiecrei tranzacii i situaii examinate toata atenia i timpul necesar pentru a-i fundamenta o opinie personala, nainte de a face propuneri; c) s i exprime opinia fr nici o reinere fa de dorina, chiar ascuns, a celui ce l consult i s se pronune cu sinceritate, fr ocoliuri, exprimndu-i, dac e nevoie, rezervele necesare asupra valorii ipotezelor i concluziilor formulate; d) s nu dea niciodat ocazia de a se afla n situaia de a nu putea s i exercite libertatea de gndire sau de a fi supus ngrdirii ndatoririlor sale; e) s considere c independena sa trebuie s i gseasc manifestarea deplin n exercitarea profesiei i n protejarea ei, cu respectarea integral a dispoziiilor legale i regulilor stabilite de Corp. Standardele profesiei contabile sunt puternic determinate de interesul public, de exemplu; auditorii financiari independeni ajuta la meninerea integritii i eficientei situaiilor financiare prezentate instituiilor financiare ca suport parial pentru mprumuturi i acionarilor pentru a obine capital; directorii financiari au atribuii n diverse domenii de management financiar i contribuie la utilizarea eficienta i efectiva a resurselor entitii economice sau publice; auditorii interni furnizeaz asigurarea n privina existentei unui sistem de control intern corect, care sporete ncrederea n informaiile financiare externe ale entitii experii n impozite ajuta la stabilirea ncrederii i eficientei, precum i la aplicarea corecta a sistemului de impozitare; consultanii manageriali au o responsabilitate fata de interesul public n, susinerea lurii unor decizii manageriale corecte.

20

3.3.Principii deontologice fundamentale Un profesionist contabil trebuie s respecte urmtoarele principii fundamentale9: (a) Integritate. Un profesionist contabil trebuie s fie drept i onest n toate relaiile profesionale i de afaceri. (b) Obiectivitate. Un profesionist contabil trebuie s fie imparial i nu trebuie s permit prejudecilor, confuziilor, conflictelor de interese sau influenelor nedorite s intervin n raionamentele profesionale sau de afaceri. (c) Competena profesional i prudena. Un profesionist contabil are o datorie permanent de a-i menine cunotinele i aptitudinile profesionale la nivelul necesar pentru a se asigura c un client sau un angajator primete servicii profesionale competente, bazate pe ultimele evoluii din practic, legislaie i tehnic. Un profesionist contabil ar trebui s acioneze cu pruden i n conformitate cu standardele tehnice i profesionale aplicabile n furnizarea de servicii profesionale. (d) Confidenialitate. Un profesionist contabil trebuie s respecte confidenialitatea informaiilor dobndite ca urmare a unei relaii profesionale sau de afaceri i nu trebuie s divulge astfel de informaii unei tere pri fr o autorizaie specific, cu excepia cazului n care exist un drept sau o obligaie legal sau profesional de a dezvlui aceste informaii. Informaiile confideniale obinute n cadrul unei relaii profesionale sau de afaceri nu trebuie utilizate n avantajul personal al profesionistului contabil sau al unor tere pri. (e) Comportament profesional. Un profesionist contabil ar trebui s se conformeze legilor i normelor relevante i ar trebui s evite orice aciune ce poate discredita aceast profesie. 3.3.1. Integritatea profesionistului contabil Principiul integritii impune ca obligaie tuturor profesionitilor contabili de a fi drepi i oneti n relaiile profesionale i de afaceri. Integritatea implic, de asemenea, tranzacii corecte i juste. n conformitate cu acest principiu fundamental un profesionist contabil nu trebuie s se asocieze cu rapoartele, evidenele, comunicatele sau alte informaii cnd apreciaz c acestea: conin o declaraie n mod semnificativ fals sau care induce n eroare conin declaraii sau informaii eronate; omit sau ascund informaii, atunci cnd aceste omisiuni induc n eroare. 3.3.2. Obiectivitatea profesionistului contabil Principiul obiectivittii impune o obligaie tuturor profesionitilor contabili de a nu i compromite profesia din cauza unor erori, conflicte de interese sau din cauza influenei nedorite a unor alte persoane. n conformitatea cu acest principiu fundamental un profesionist contabil poate fi pus n situaii n care obiectivitatea i este afectat. Este imposibil ca toate aceste situaii
9

Ibidem, pag.38 i urmtoarele

21

s fie definite i descrise. Relaiile care aduc un plus de confuzii sau influeneaz n mod negativ raionamentele profesionale ale profesionistului contabil ar trebui evitate. Profesionitii contabili i desfoar activitatea n multe domenii diferite i trebuie sa-i demonstreze obiectivitatea n mprejurri diferite. Liber-profesionitii contabili realizeaz rapoarte de certificare, presteaz servicii fiscale i alte servicii de consultanta manageriala. Ali profesioniti contabili angajai ntocmesc situaii financiare fiind subordonai altora, executa serviciile de audit intern i servesc n diferite funcii financiare de conducere din industrie, comer, sectorul public i educaie. De asemenea, unii profesioniti contabili pregtesc i instruiesc pe cei care aspira sa intre n profesie. Indiferent de poziie sau serviciul prestat, profesionitii contabili trebuie sa protejeze integritatea serviciilor profesionale i sa menin obiectivitatea n raionamentul profesional. n selecionarea situaiilor i practicilor de care se vor ocupa n mod specific potrivit cerinelor etice legate de obiectivitate, trebuie acordata atenia corespunztoare urmtorilor factori: a) Profesionitii contabili sunt expui unor situaii n care asupra lor se pot exercita presiuni ce le pot diminua obiectivitatea. b) Este practic imposibil sa se defineasc i sa se descrie toate situaiile n care ar exista aceste posibile presiuni. n stabilirea standardelor pentru identificarea relaiilor care pot, ori par sa afecteze obiectivitatea profesionistului contabil, trebuie sa domine un caracter rezonabil. c) Trebuie evitate relaiile care permit ca idei preconcepute prtinirea ori influentele altora sa ncalce obiectivitatea. d) Profesionitii contabili au obligaia de a se asigura ca personalul angajat pentru serviciile profesionale contabile i-au nsuit principiul obiectivittii. Profesionitii contabili nu trebuie sa accepte sau sa ofere cadouri sau invitaii (la mese, spectacole) care pot fi considerate a avea o influenta importanta i duntoare asupra raionamentului lor profesional sau asupra acelora cu care negociaz. 3.3.3. Competena profesional i prudena profesionistului contabil Principiul competenei profesionale i al prudenei impune urmtoarele obligaii profesionitilor contabili: a) meninerea cunotinelor i aptitudinilor profesionale la nivelul necesar astfel nct clienii sau angajatorii si s fie siguri c primesc servicii profesionale competente; i b) s acioneze cu pruden n conformitate cu standardele tehnice i profesionale, atunci cnd ofer servicii profesionale. Servicii profesionale competente necesit un raionament solid n aplicarea cunotinelor i aptitudinilor profesionale n furnizarea unor astfel de servicii. Competena profesional poate fi mprit n dou faze separate: a) Obinerea unui nivel de competen profesional; b) Meninerea unui nivel de competen profesional. Meninerea unui nivel de competen profesional necesit o permanent contientizare i nelegere a evoluiilor relevante pe plan profesional tehnic i n

22

mediul de afaceri. Dezvoltarea profesional continu elaboreaz i menine capacitile care i permit unui profesionist contabil s desfoare o activitate competent ntr-un mediu profesional. Seriozitatea include responsabilitatea de a aciona n conformitate cu prevederile unei sarcini, cu atenie i meticulozitate innd cont de un interval de timp. Un profesionist contabil ar trebui s se asigure treptat c cei care i desfoar activitatea sub tutela unui profesionist contabil beneficiaz de instruire i supervizare adecvat. Dac este cazul, un profesionist contabil ar trebui s i atenioneze pe clieni, angajatori i ali utilizatori de servicii profesionale de limitele inerente serviciilor pentru a evita nelegerea eronat a unei opinii exprimate drept afirmarea unui fapt. 3.3.4. Confidenialitatea profesionistului contabil Principiul confidenialitii impune ca obligaie profesionitilor contabili, de a se abine de la: a) Dezvluirea de informaii confideniale n afara firmei sau organizaiei angajatoare ca urmare a unei relaii profesionale sau de afaceri, cu excepia cazului n care a fost autorizat n mod special s fac public o anumit informaie sau dac exist o obligaie legal sau profesional de a face publice acele informaii. b) Folosirea informaiilor confideniale dobndite n timpul executrii sarcinilor de serviciu n avantajul personal sau n avantajul unei tere pri. Un profesionist contabil trebuie s respecte ntotdeauna confidenialitatea, chiar i ntr-un mediu social. Profesionistul contabil trebuie s fie contient de posibilitatea unor scurgeri de informaii, n special n situaii ce implic o asociere de afaceri pe termen lung cu un asociat sau cu un afin. Un profesionist contabil trebuie, de asemenea, s menin confidenialitatea n prezentarea de informaii ctre un posibil client sau angajator. Un profesionist contabil trebuie, de asemenea, s ia n considerare meninerea confidenialitii n cadrul firmei sau al organizaiei angajatoare. Un profesionist contabil trebuie s fac tot posibilul pentru a se asigura c personalul aflat sub controlul su i persoanele care i furnizeaz consultan sau asisten respect principiul confidenialitii. Obligaia de confidenialitate continu i dup ncheierea relaiei dintre profesionistul contabil i client sau angajator. Cnd profesionistul contabil schimb organizaia angajatoare sau obine un nou client el are dreptul s utilizeze experiena anterioar. Profesionistul contabil nu ar trebui, totui, s foloseasc sau s divulge informaii confideniale primite sau obinute dintr-o relaie profesional sau de afaceri. n urmtoarele situaii profesionitii contabili sunt sau pot fi obligai s divulge informaii confideniale:

23

Atunci cnd divulgarea este autorizat de ctre client sau angajator; Atunci cnd divulgarea este autorizat prin lege, de exemplu: pentru a furniza documente sau alte probe n cursul unor proceduri judiciare; i pentru a aduce la cunotina autoritilor publice n msur eventuale nclcri ale legii. Atunci cnd exist o obligaie profesional sau un drept de a le divulga atunci cnd nu este interzis prin lege: pentru a se conforma controlului calitii unui corp membru sau al organismului profesional; pentru a rspunde unei anchete sau unei investigaii din partea organizaiei membre sau al unui organism normalizator. pentru a proteja interesele profesionale ale unui profesionist contabil n cursul procedurilor judiciare; i pentru a respecta standardele tehnice i cerinele etice. Atunci cnd profesionistul contabil a determinat c informaia confidenial poate fi divulgat, trebuie avute n vedere urmtoarele aspecte: Dac interesele tuturor prilor, inclusiv ale terelor pri ale cror interese ar putea fi afectate, ar fi prejudiciate n cazul n care clientul sau angajatorul consimt ca profesionistul contabil s divulge informaii; Dac sunt cunoscute sau nu toate faptele semnificative i dac pot fi susinute cu dovezi, n msura n care acest lucru este posibil; cnd situaia implic fapte sau opinii nefondate, trebuie s se recurg la raionamentul profesional pentru a se determina tipul de prezentare care trebuie fcut, dac este disponibil; i Ce tip de comunicare este preconizat i cui i se adreseaz; mai exact, profesionistul contabil trebuie s fie convins c prile crora li se adreseaz comunicarea sunt destinatarii adecvai i c au responsabilitatea s reacioneze ca atare. 3.4.Comportamentul profesionistului contabil Principiul comportamentului profesional impune ca obligaie profesionitilor contabili de a se conforma legilor i reglementrilor relevante i de a evita orice aciuni care pot discredita profesia contabil. Acestea includ aciuni pe baza crora, o ter parte raional i informat, la curent cu toate informaiile relevante, ar concluziona c este afectat n mod negativ buna reputaie a profesiei. n cadrul strategiei de promovare i de marketing a lor i a activitii pe care o efectueaz, profesionitii contabili nu trebuie s furnizeze informaii eronate despre profesia lor. Profesionitii contabili trebuie s fie cinstii i loiali i nu trebuie: s fac revendicri exagerate pentru serviciile pe care le ofer, calificrile pe care le posed i experiena pe care o dein; s ofere referine compromitoare sau comparaii lipsite de fundament privind munca desfurat de alii.

24

3.5.Necesitatea respectrii normelor tehnice i profesionale de lucru Profesionistul contabil trebuie sa-i ndeplineasc sarcinile profesionale n conformitate cu normele tehnice i profesionale relevante. Profesionitii contabili au datoria de a executa cu grija i abilitate instruciunile clientului sau patronului n msura n care sunt compatibile cu cerinele de integritate, obiectivitate i, n cazul liber-profesionitilor contabili, cu independenta (dup cum se va vedea n Seciunea 290 de mai jos). n plus, ei trebuie sa se conformeze normelor profesionale i tehnice emise de: IFAC, IASB, CECCAR, CAFR i legislaia relevanta. Un profesionist contabil trebuie s ia n calcul att factorii calitativi ct i cantitativi atunci cnd apreciaz importana unei ameninri. Dac un profesionist contabil nu poate pune n practic msuri de protecie adecvate, atunci profesionistul contabil va trebui s refuze s mai furnizeze serviciul profesional respectiv, sau dac este cazul s renune la clientul respectiv (n cazul unui profesionist contabil independent) sau la organizaia angajatoare (n cazul unui profesionist contabil angajat). Conformitatea cu principiile fundamentale poate fi, teoretic, ameninat de o mare varietate de situaii. Multe ameninri se ncadreaz n urmtoarele categorii: a) Ameninarea generat de interesul propriu apare atunci cnd profesionistul contabil sau un membru al familiei acestuia are un interes financiar sau de alt gen; b) Ameninarea generat de auto-examinare (auto-control) poate aprea atunci cnd un raionament anterior trebuie s fie re-evaluat de ctre profesionistul contabil responsabil de acel raionament; c) Ameninarea generat de favorizare poate aprea atunci cnd un profesionist contabil promoveaz o poziie sau o opinie pn la un punct n care obiectivitatea sa poate fi compromis; d) Ameninarea generat de familiaritate poate aprea atunci cnd, n virtutea unei relaii strnse, un profesionist contabil simpatizeaz prea mult cu interesele altor pri; i e) Ameninarea generat de intimidare apare atunci cnd un profesionist contabil poate fi mpiedicat s acioneze obiectiv prin intermediul unei ameninri, reale sau presupuse. Msurile de protecie ce pot elimina sau reduce la un nivel acceptabil acest gen de ameninri se mpart n dou mari categorii: a) msuri de protecie create de profesie, legislaie sau reglementri; b) msuri de protecie n mediul de munc. Msurile de protecie create de profesie, legislaie sau reglementri includ, dar nu sunt limitate la: cerine educaionale, de formare i experien la intrarea n profesie; cerine de dezvoltare profesional continu; reglementri de guvernare corporativ; standarde profesionale; proceduri disciplinare i de monitorizare profesional sau reglementar; examinarea extern a rapoartelor, evalurilor, comunicatelor sau informaiilor unui profesionist contabil de ctre o ter parte mputernicit prin lege.

25

Este posibil ca unui profesionist contabil independent sau unui afin sau unei rude apropiate a acestuia s i se ofere cadouri sau ospitalitate din partea unui client. O astfel de ofert genereaz ameninri la adresa conformitii cu principiile fundamentale. De exemplu, ameninri ale obiectivittii de ctre interesul propriu pot fi create dac este acceptat un cadou din partea unui client; ameninri ale intimidrii la adresa obiectiviti pot aprea din divulgarea n public a unor astfel de oferte. Importana unor astfel de ameninri depinde de natura, valoarea i interesul din spatele ofertei. Atunci cnd sunt oferite unui profesionist contabil independent cadouri i ospitalitate pe care o ter parte credibil le-ar considera n mod clar nesemnificative, acesta poate concluziona c oferta este fcut n cursul normal al afacerilor, fr intenia specific de a influena luarea deciziilor sau de a obine informaii. n astfel de cazuri, profesionistul contabil independent poate concluziona, n general, c nu exist o ameninare important la adresa conformitii cu principiile fundamentale. Un profesionist contabil independent care ofer un serviciu de audit trebuie s fie independent fa de clientul auditrii. Independena de fapt i de drept este necesar pentru a permite profesionistului contabil independent s exprime o opinie, i s fie perceput ca exprimnd o concluzie neafectat de erori, conflict de interese sau influena necorespunztoare a altor pri. UNITATEA DE CURS NR.4 PROBLEME ETICE OPOZABILE PROFESIONITILOR CONTABILI INDEPENDENI -unitate de curs nedezvoltat STRUCTURA UNITII DE CURS NR.4(NEDEZVOLTATE)

4.1.Exigene ale aplicrii principiilor etice fundamentale n cazul profesionitilor contabili independeni 4.2.Probleme specifice misiunilor angajate de profesioniti contabili independeni 4.2.1. Acceptarea clienilor 4.2.2. Rezolvarea conflictelor de interes 4.2.3. Negocierea onorarilor i altor drepturi de renumeraii 4.2.4. Marketingul serviciilor profesionale 4.3.Probleme specifice angajrii unor servicii contabile speciale(misiuni de certificare, opinii suplimentare etc.

26

UNITATEA DE CURS NR.5 PROBLEME ETICE OPOZABILE PROFESIONITILOR CONTABILI ANGAJAI -unitate de curs nedezvoltat STRUCTURA UNITII DE CURS NR.5(NEDEZVOLTATE) 5.1. Particulariti ale comportamentului etic al profesionitilor contabili angajai 5.1.1. Rezolvarea conflictelor poteniale dintre profesionitii contabili angajai i angajatori 5.1.2. Responsabiliti n procesarea i raportarea informailor financiarcontabile 5.2. Protejarea intereselor financiare ale profesionitilor contabili angajai 5.3. Acceptarea i emiterea de oferte de ctre profesionitii contabili angajai 5.4. Particulariti ale comportamentului profesional i prudena in cazul profesionitilor contabili angajai SUMARUL MODULUI NR.2 Obiectivele profesiunii contabile sunt reprezentate de desfurarea activitii la cele mai nalte standarde de profesionalism, pentru a atinge cel mai nalt nivel de performan i pentru a ndeplini cerinele interesului public, ndeplinirea acestor obiective presupune ndeplinirea a patru cerine de baz10: Credibilitate, n sensul c n ntreaga societate se manifest nevoia de informaii i sisteme de informaii, cu un grad ridicat de asigurare; Profesionalism, n sensul c beneficiarii serviciilor i alte persoane interesate au nevoie de persoane care s poat fi identificate cu claritate ca profesioniti ai domeniului contabil; Calitatea serviciilor presupune asigurarea c toate serviciile obinute din partea profesionitilor contabili sunt executate la cel mai nalt nivel de performan; ncrederea presupune ca utilizatorii serviciilor s se poat simi ncredinai c exist un cadru al eticii profesionale care guverneaz prestarea acestor servicii. Realizarea acestor cerine de baz ale activitilor desfurate de ctre profesioniti contabili nu se poate realiza fr respectarea unor principii fundamentale de etic i deontologice profesional respective: Integritate Obiectivitate Comportament profesional i pruden Confidenialitate i Comportament profesional

10

Botez D., op.cit.,pag.39

27

Exigenele aplicabilitii acestor principii etice fundamentale se particularizeaz n funcie de poziia pe care o are profesionistul contabil fa de beneficiarul direct al serviciilor ale contabile. n acest context trebuie abordat distinct activitatea: Profesionitilor contabili independeni i Profesionitilor contabili angajai CECCAR monitorizeaz aceast problematic prin elaborarea i punerea n aplicare a codului etic naional al profesionitilor contabili. SARCINI I TEME CE VOR FI NOTATE Din acest modul vor fi evaluate: a) Cunotinele nsuite de cursani din bibliografia recomandat, testate pe parcursul activitilor didactice i/sau la examenul final, prin subiecte clasice i/sau teste gril. b) Referate i studii elaborate de cursani cu privire la modul de aplicare a principiilor etice fundamentale ale profesiei contabile liberale, n circumstane concrete. BIBIBLIOGRAFIA MODULULUI NR.2 a.) Bibliografie obligatorie 1. Crciun t., Auditul financiar i auditul intern-controlul financiar i expertiza contabil(partea a IV-a), Editura Economic Bucureti, 2004, pag.547-638; 2. ***Codul etic naional al profesionitilor contabili, Ediia a III-a, Editura CECCAR,Bucureti 2006; b.) Bibliografie facultativ 1. Botez D., Tradiii, actualiti i perspective ala profesiunii contabile din Romnia, Editura SEDCOM LIBRIS,Iai 2005, pag.176-187; 2. Cristea H., Toma M., Doctrin i deontologie n profesia contabil din Romnia, Editura CECCAR,Bucureti, 2001.

28

MODULUL NR.3 CADRUL DE REFERIN A MISIUNILOR PRIVIND EXPERTIZA CONTABIL Conceptul EXPERTIZ este o cercetare temeinic, cu caracter tehnic, fcut de un expert, specialist de mare clas, ntr-un anumit domeniu11. n acest caz, expertiza este un atribut al TIINEI, iar EXPERTUL a fost, este si va fi OMUL DE TIIN. Mult vreme nu s-a fcut nici o demarcaie ntre TIIN i EXPERTIZ si nici ntre OMUL DE TIIN i EXPERT, dar, ori de cte ori practica i justiia social considera necesar, se adresa unui expert. Primul segment al practicii sociale care a simit necesitatea EXPERTIZEI a fost sistemul judiciar, dar e greu de spus c, n baza EXPERTIZEI, s-a fcut sau se face ntotdeauna dreptate. EXPERTIZA judiciar are caracter limitat, pentru c EXPERTUL nu-i poate, principial, extinde consideraiile dincolo de obiectivele fixate de organul ndreptit s fixeze obiectivele (ntrebrile) EXPERTIZEI. Dac totui o face, organul ndreptit s dispun EXPERTIZA apeleaz la LIBERUL ARBITRU (propria-i contiin), alturi de celelalte probe administrate n cauza" n care a dispus EXPERTIZA, n sistemul judiciar romnesc, i nu numai, EXPERTIZA const n rezolvarea unor probleme de strict specialitate, de ctre persoane care posed cunotine profunde ntr-un domeniu dat..., care se numesc experi. Expertizele se pot realiza n diferite domenii de activitate.... (putnd fi - n.n.) medic o-le gale, tehnice, contabile, dactiloscopice, balistice, grafice, psihiatrice etc12. Pentru reglementarea profesional a activitii de expertiz contabil judiciar i extrajudiciar, Corpul Experilor Contabili i Contabili Autorizai din Romnia (CECCAR) a elaborat NORMA I COMENTARIILE PRIVIND EXPERTIZELE CONTABILE. Aceast norm i comentariile sale vizeaz una dintre activitile (atributele) legale ale experilor contabili, respectiv acceptarea i executarea de lucrri cu obiective (ntrebri) definite de solicitani: organe judiciare, pri implicate n litigii civile, comerciale, administrative etc.

A se vedea expert" i expertiz ", Dic ionarul Explicativ al Limbii Romne (DEX), Editura UNIVERS ENCICLOPEDIC, Bucureti, 1996, pag. 358 12 Pitulescu L i colaboratorii, Dicionar de termeni juridici uzuali, Editura ALEX, Bucureti, 1996, pag. 136.

11

29

UNITATEA DE CURS NR.6 EXPERTIZA CONTABIL ATRIBUT AL PROFESIEI CONTABILE LIBERALE -unitate de curs nedezvoltat STRUCTURA UNITII DE CURS NR.6(NEDEZVOLTATE) 6.1.Delimitri conceptuale i procedurale privind misiunile de expertiz 6.2.coninutul expertizei contabile i formele ei 6.2.1.Expertizele contabile judiciare 6.2.2.Expertizele contabile extrajudiciare 6.3.Modalitile de valorificare a rezultatelor UNITATE DE CURS NR.7 REFERINE REGLEMENTARE PRIVIND EXPERTIZELE CONTABILE -unitate de curs nedezvoltat STRUCTURA UNITII DE CURS NR.7(NEDEZVOLTATE) 7.1. Reglementarea legal a expertizelor contabile 7.2.Reglementarea procedural a expertizelor contabile 7.2.1.Procedura expertizelor contabile n procesul civil 7.2.2.Procedura expertizelor contabile n procesul penal 7.3.Reglementarea profesional a expertizelor contabile SUMARUL MODULUI NR.3 Expertiza contabil este o activitate depus de un personal autorizat de lege pentru reconstituirea realitii unei operaii de natur economic si/sau financiar, pe baza cercetrii documentelor, datelor si informaiilor de contabilitate13. Acest personal specializat este reprezentat astzi n Romnia de experii contabili, membri activi ai Corpului Experilor Contabili Autorizai din Romnia (CECCAR), n viziunea cruia14. Una dintre activitile de baz ale experilor contabili, desfurat pe parcursul a peste optzeci de ani de existen a profesiei contabile n Romnia, o constituie efectuarea expertizei contabile, dispuse de organele judiciare sau solicitate de persoane fizice sau juridice n condiiile prevzute de lege, ca: expertizele amiabile (la cerere), expertize judiciare n cauze civile, penale sau ale dreptului muncii, expertize de gestiune, management, contabil - financiare i altele. Cuvntul expertiz vine de la latinescul expertus adic priceput - lucrarea unei persoane experimentate, specializate. Expertiza constituie o noiune care depete l aciunea de control i pe cea de verificare, nct exprim n sine ideea de exprimare a punctului de vedere ai expertului, n ceea ce privete faptul sau faptele asupra crora s-a
Bue G., coordonator, Dicionarul complet al economiei de pia, Editor SOCIETATEA INFORMAIA, Bucureti, 1994, pag. 150. 14 *** Norma CECCAR nr.35/2001
13

30

efectuat expertiza. Deci, expertiza este prin excelent o lucram personal...si critic cuprinznd numai rezultatul examinrii faptelor din punctul de vedere a_exactitii formale si materiale i prerea expertului asupra cauzelor si efectelor n legtur cu obiectul supus cercetrii sale. Corpul Experilor Contabili si Contabililor Autorizai din Romnia, asigurnd buna desfurare a activitii experilor contabili, a decis reglementarea profesional a acestei activiti de baza, elabornd Norma si comentariile misiunii privind expertiza contabil. Potrivit normelor profesionale CECCAR referitoare la expertizele contabile, acestea sunt mijloace de prob utilizabile n rezolvarea unor cauze care necesit cunotine de strict specialitate din partea unor persoane care au calitatea de experi contabili. Expertizele contabile dispuse din oficiu sau acceptate la cererea prilor n fazele de instrumentare si judecat a unor cauze civile i/ sau comerciale, ataate sau nu unui proces penal, se numesc expertize contabile judiciare. Toate celelalte expertize contabile sunt extrajudiciare15. SARCINI I TEME CE VOR FI NOTATE Din acest modul vor fi evaluate: a) Cunotinele nsuite de cursani din bibliografia recomandat, testate pe parcursul activitilor didactice i/sau la examenul final, prin subiecte clasice i/sau teste gril. b) Studii comparative privind modul de reglementare a expertizelor contabile n diferite ri ale Uniunii Europene. BIBIBLIOGRAFIA MODULULUI NR.2 a.) Bibliografie obligatorie 1. Boulescu M.,Ghi M.,Expertiza contabil, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti 2001,pag.119-257; 2. Florea I., Florea R., Mocavei I., Berheci M., Introducerea n expertiza contabil i auditul financiat, Editura CECCAR, Bucureti, 2005, pag.9-24; 3. ***,Ghid pentru aplicare a normelor profesionale privind expertizele contabile(elaborat sub conducerea Prof.univ.dr. Pop Atanasiu), editura CECCAR,Bucureti, 2003; b.) Bibliografie facultativ 1. Boulescu M.,Ghi M.,Expertiza contabil i audit financiarcontabil(aplicaii i studii de caz), Editura Fundaia ROMNIA+MARE, Bucureti, 2001; 2. *** Codul de procedur civil, art.201-214( poate fi accesat n regim actualizat prin programul LEXEXPERT al Companiei de Informatic Neam) 3. *** Codul de procedur penal, art.118-125(accesare n mod similar).
***; Norma profesional CECCAR nr. 35, pct. 350, n volumul Norme profesionale", Editura CECCAR, Bucureti. 2001, pag. 261
15

31

MODULUL NR.4 DEMERSUL DEOTOLOGIC AL MISIUNILOR PRIVIND EXPERTIZELE CONTABILE Principiile deontologice fundamentale crora trebuie sa li se supun profesionistul contabil, deci inclusiv expertul contabil, sunt explicit definite n Codul privind conduita etic i profesional a experilor contabili i a contabililor autorizai din Romnia16, i se refera la: integritate; obiectivitate; competen profesionala i pruden i confidenialitate, comportamentul profesional. Norma profesional CECCAR nr. 35 privind expertizele contabile reine i comenteaz explicit urmtoarele principii deontologice dup care expertul contabil trebuie s se ghideze n efectuarea expertizelor contabile judiciare i extrajudiciare: independena expertului contabil; competena expertului contabil: calitatea expertizelor contabile; secretul profesional i confidenialitatea expertizelor contabile; acceptarea expertizelor contabile si responsabilitatea efecturii expertizelor contabile. Aceste principii de deontologie vor fi abordate n paragrafele urmtoare, att sub aspectele reglementrilor profesionale, ct i a unor dezbateri si particularizri care credem c ar fi utile n demersul experilor contabili atunci cnd elaboreaz expertize contabile judiciare si extrajudiciare. UNITATE DE CURS NR.8 INDEPENDENA , COMPETENA N EXPERTIZELE CONTABILE -unitate de curs dezvoltat8.1.Independena n misiunea de efectuare a expertizelor contabile Norma profesional nr.35/2001 privind expertizele contabile stipuleaz c; Expertizele contabile pot fi efectuate numai de ctre experii contabili nscrii n partea activ a Tabloului Corpului. Expertul contabil solicitat n efectuarea unei expertize este obligat s fie; independent fa de prile implicate n expertiz, evitnd orice situaie care ar presupune o lips de independen sau o constrngere care ar putea s- impieteze integritatea i obiectivitatea. Expertizele contabile efectuate de experii contabili care nu ntrunesc condiiile pentru a fi nscrii ca membri activi ii Corpului cad sub incidena sanciunilor privind efectuarea unei profesi fr autorizaie, Dac un. expert-contabil implicat ntr-o astfel de situaie este

16

*** A se vedea Ediia a III-a, editat de CECCAR,2006

32

solicitat pentru efectuarea unei expertize contabile, el este obligat s aduc la cunotina .solicitantului situaia n care se afl. Independena expertului contabil trebuie s fie absolut n cazul experilor contabili i numii din oficiu de ctre organele n drept i relativ n cazul experilor contabili recomandai de pri sau solicitai n efectuarea de expertize contabile extrajudiciare. Independena absolut a expertului contabil numit de ctre organele n drept deriv din obligaiile acestuia de a ine seama de toate cazurile de incompatibilitate, abinere i recuzare prevzute de Codul de procedur civil si alte reglementri procedurale speciale, care sunt aceleai cucele privind judectorii. Experilor contabili, care se afl n situaii de incompatibilitate, abinerea sau posibilitatea de recuzare trebuie s le aduc la cunotina organului care i-a numit. Independena relativ deriv doar din incompatibilitatea profesiei contabile cu orice activitate salarizat n afara Corpului, sau cu orice activitate comercial, cu excepiile prevzute de lege. Premizele respectrii acestei norme profesionale presupune c: 1. Expertizele contabile judiciare i extrajudiciare pot fi efectuate numai de ctre experii contabili i societile de expertiz contabil, membri activi ai Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia (CECCAR). 2. Publicarea listei experilor contabili si a societilor de expertiz contabil judiciar i extrajudiciar. Regulamentar17, publicarea listei experilor contabili i a societilor de expertiz contabil care au dreptul s efectueze expertize contabile judiciare si extrajudiciare este un atribut al Secretarului General al Consiliului Superior al CECCAR care: organizeaz i asigur evidenta centralizat a experilor contabili i a societilor de expertiz contabil nscrise n Tabloul Corpului de ctre filiale; asigur publicarea anual n Monitorul Oficial al Romniei a Tabloului Corpului, 3. Reglementarea incompatibilitilor expertului contabil n demersul efecturii expertizelor contabile judiciare i extrajudiciare. Ipotezele generale n care integritatea, obiectivitatea i independena profesionistului contabil pot fi afectate sunt18: Este implicat financiar, direct sau indirect n activitile clienilor si, cum ar fi: acceptarea, chiar informal a unei forme de salarizare; obinerea de participaii la capitalul social; darea sau luarea de bunuri, servicii sau bani; acordarea sau primirea de gajuri sau cauiuni de la/sau pentru clienii si; Este implicat n activitile clienilor si n calitate de membru al consiliului de administraie, al executivului acestuia sau n calitate de angajat sub controlul direciunii clienilor; Desfoar acte de comer sau slujbe salariate concomitent cu exercitarea profesiei contabile liberale, care se poate finaliza ntr-un conflict de interese sau care sunt prin natura lor incompatibile sau n contradicie cu
17 18

*** Regulamentul de organizare si funcionare al CECCAR, pot. 40 lit. e) i f),

xxx, Codul privind conduita etic i profesional a experilor contabili si a contabililor autorizai din Romnia, pct. l lit. c).

33

poziia de independen, integritate i obiectivitate a profesionistului contabil; Este implicat prin relaii familiale i/sau personale cu clienii si; Accept i primete de la un singur client onorarii care constituie procentaje inacceptabil de ridicate pentru veniturile (cifra de faceri) profesionistului contabil, ceea ce presupune c profesionistul contabil i aloc majoritatea timpului afectat activitii sale n interesul clientului respectiv; Accept si primete onorarii neprecizate anticipat n sum absolut, prin contracte sau convenii. 4. Reglementarea cazurilor de abinere i recunoatere a experilor experilor contabili, n toate cazurile n care experii contabili solicitai s fac expertize contabile judiciare i extrajudiciare se afl ntr-o stare de incompatibilitate, au obligaia deontologic s se abin de la efectuarea expertizelor solicitate, relevnd solicitantului starea de incompatibilitate n care se afl. n cazul expertizelor contabile judiciare, daca expertul contabil solicitat nu face declaraie de abinere, el poate fi recuzat. Recuzarea este un mijloc procedural prin care prile dintr-un proces pot solicita nlocuirea unuia sau a mai multor experi, pentru aceleai motive prevzute de legile procedurale, ca fiind aplicabile judectorilor (Cp.c., art.27 i C.p.p., art, 51). Potrivit articolului 204 din Codul de procedur civil: Experii contabili se pot recuza pentru aceleai motive ca i judectorii. Recuzarea trebuie s fie fcut n termen de 5 zile de la numirea expertului, dac motivul exist la aceast dat: n celelalte cazuri termenul va curge de la data la care s-a ivit motivul de recuzare. Recuzrile se judec n edin public cu citarea prilor si a expertului. Potrivit art. 50-51 din Codul de procedur penal: Persoana incompatibil este obligat s declare, dup caz., preedintelui instanei, procurorului care supravegheaz cercetarea penal sau procurorului ierarhic superior c se abine de la a participa la procesul penal, cu artarea cazului de incompatibilitate ce constituie motivul abinerii. Declaraia de abinere se face de ndat ce persoana obligat la aceasta a luat cunotin de existena cazului de incompatibilitate (art. 50). n cazul n care persoana incompatibil nu face declaraie de abinere, poate fi recuzat, att n cazul urmririi penale ct i n cursul judecii, de ctre oricare dintre pri, de ndat ce partea a aflat de existena cazului de incompatibilitate. Recuzarea se formuleaz oral sau n scris cu artarea cazului de incompatibilitate ce constituie motivul recuzrii (art.51). n contextul reglementrilor procedurale (civil i penal) expertul contabil poate fi recuzat: cnd el, soul su, ascendenii sau descendenii lor au vreun interes n judecarea pricinii sau este so, rud sau afin, pn la al patrulea grad inclusiv, cu vreuna din pri; cnd se afla n vreunul din cazurile prevzute n art. 100 din legea de organizare judectoreasc; cnd soul n via i nedesprit este rud sau afin al uneia din pri pn la al patrulea grad inclusiv, sau dac, fiind ncetat din via ori desprit, au rmas copii; dac el, soul sau rudele lor pn la al patrulea grad inclusiv au o pricin asemntoare cu cea care se judec sau dac au o judecat la instana unde una dintre pri este judector; dac ntre aceleai persoane i una dintre pri a fost judecat penal n timp de 5 ani naintea recuzrii; 34

dac este tutore, curator sau consiliu judiciar al uneia dintre pri; dac i-a spus prerea cu privire la pricina ce se judec; dac a primit de la una dintre pri daruri sau fgduieli de daruri sau altfel de ndatoriri; dac este vrjmie ntre ei, soul sau rudele lor pn la al patrulea grad inclusiv si una din pri, soii sau soiile acestora pn la a] patrulea grad inclusiv. Aceste cazuri de obinere si recuzare opereaz n cazul expertizelor contabile judiciare, dar le consider m recomandabile si n cazul ab inerilor invocabile n cazul expertizelor extrajudiciare. 5. Consecinele nerespectrii independenei expertului contabil n misiunile privind expertizele contabile judiciare i extrajudiciare, n cazul expertizelor contabile judiciare, atunci cnd incompatibilitatea este reglementat de norme de organizare judectoreasc, nclcarea lor atrage nulitatea absolut, n timpul procesului, excepia de incompatibilitate poate fi invocat de orice parte interesat, procuror sau instan din oficiu. Dup pronunarea hotrrii de fond, partea interesat sau procurorul pot invoca incompatibilitatea pe calea apelului ori, dup caz, recursului, ns, nclcarea normelor privind incompatibilitatea nu poate fi invocat pe calea contestaiei n anulare19. Tot o consecin a nerespectrii independenei expertului contabil solicitat n efectuarea de expertize contabile judiciare este expunerea acestuia posibilitilor de recuzare, fapt care poate fi interpretat ca o atingere a bunei reputaii a profesiunii contabile liberale. Consecinele nerespectrii stricte a regulilor de independen a expertului contabil n cazul elaborrii de expertize contabile extrajudiciare sunt mai atenuate, putndu-se invoca nulitatea lor relativ sau chiar ignora n demersul atingerii scopurilor n care au fost solicitate i elaborate. 8.2.Competen profesional n efectuarea expertizelor contabile Norma profesional nr.35/2001 privind expertizele contabile stipuleaz c: Calitatea de expert contabil abilitat s efectueze expertize contabile este: reglementat. El; trebuie s se supun regulilor Corpului privind formarea contabil, actualizarea i testarea permanenta cunotinelor pe care le posed. Expertiza contabil are drept suport documentele primare i nregistrarea evenimentelor si tranzaciilor n contabilitate. Ca urmare, expertul contabil solicitat n efectuarea expertizelor contabile trebuie s posede cunotine solide i actualizate n domeniul economia n general, i mai ales n domeniul financiar-contabil. Aceste cunotine trebuie probate cu calitatea: de expert contabil, membru activ al Corpului, care se supune regulilor stabilite de Corp cu privire la pregtirea individuala continu i testarea cunotinelor acumulate.

19

Boroi G.. Rdescu D., Codul de procedura civil comentai adnotai. Editura ALL, Bucureti, 1996, pag. 70.

35

Premisa de baz a faptului c expertul contabil are competena necesar pentru efectuarea expertizelor contabile este dat de faptul c acestuia i s-a acordat calitatea de expert contabil de ctre CECCAR n condiiile legii. Competena profesional a expertului contabil trebuie ntreinut printr-o pregtire profesional anual continu. In condiiile progresului i a schimbrilor rapide n domeniul economic, inclusiv n cel al teoriilor i practicilor financiar-contabile, cunotinele dobndite n timpul studiilor universitare (superioare) sunt perisabile. Este motivul pentru care accederea n Corp, respectiv dobndirea calitii de expert contabil se supune unui examen de admitere, unui stagiu i unui examen de aptitudini la terminarea stagiului. Sunt exceptate de la aceste verificri" persoanele care posed studii doctorale, respectiv diplome de doctor n economie, specialitatea finan e-contabilitate, pe considerentul c prin natura activitilor pe care le desfoar (nvmnt, cercetare) sunt interesate s - i men in la zi cuno tin ele profesionale. Prin urmare, preg tirea profesional continu este componenta esenial a competenei expertului contabil care trebuie s-i ntre iu nivelul de competen pe tot parcursul carierei: ei nu trebuie s efectueze dect lucrrile pe care el nsui sau societatea din care face parte le poate realiza cu competen profesionala. Competena expertului contabil se impune din necesitatea de a se apra onoarea i independenta Corpului i de a se conferi lucrrilor acestuia autoritate tiinificoprofesional. n acest scop expertul contabil trebuie s aib cel puin urmtoarele caliti eseniale: tiin, competena i contiin; independen de spirit si dezinteres material; moralitate, probitate si demnitate. Pentru dezvoltarea acestor caliti eseniale expertul contabil trebuie s: i dezvolte necontenit cultura, nu numai profesional, dar si cunotinele de cultur general, singurele capabile s-i ntreasc discernmntul; acorde fiecrei operaii i situaii examinate toat atenia i timpul necesar pentru a-i fundamenta o opinie profesional, nainte de a face propuneri (emite preri); i exprime opinia fr nici o reinere fa de dorina, chiar ascuns, a celui care l consult i sa se pronune cu sinceritate, fr ocoliuri, exprimndu-i, dac este nevoie, rezervele necesare asupra valorii ipotezelor i concluziilor formulate; nu dea niciodat ocazia de a se afla n situaia de a nu putea s-i exercite libertatea de gndire sau de a fi supus ngrdirilor ndatoririlor sale; considere c independena sa trebuie s-i gseasc manifestarea deplin n exercitarea profesiei i n protejarea ei, cu respectarea integral a dispoziiilor legale i a regulilor stabilite de Corp. n vederea meninerii i dezvoltrii competenei profesionale a membrilor Corpului, deci si a experilor contabili, CECCAR a elaborat Programul naional de formare profesional continu care se desfoar att la nivel central ct i la nivel de filiale ale Corpului.

36

Coninutul i structura tematicilor, pe profiluri i teme de pregtire profesional sunt elaborate de Comisia de Formare Profesional din cadrul Corpului, iar cursurile sunt susinute de corpul de lectori aprobat pentru fiecare filial n parte prin decizii ale Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia. La absolvirea acestor cursuri se susine un test gril de verificare a cunotinelor la care nota minim pentru promovare este 7 (apte). Pentru experii contabili care, din diferite motive nu sau prezentat la test sau nu au obinut nota minim (apte), filialele Corpului, de comun acord cu lectorii cursului, pot organiza un al doilea test, ntr-un interval de cel mult 45 de zile calendaristice de la data primului test. Experii contabili care au efectuat perioada de stagiu de trei ani sunt scutii de obligaia urmririi cursurilor de pregtire profesional anual continu pentru o perioad de doi ani de la dobndirea calitii de expert contabil. La cerere, pot s nu urmeze cursurile de pregtire profesional anual continu, dar sunt obligai s se prezinte la test: experii contabili de onoare; cadrele universitate i cadrele didactice din licee, cu norme ntregi sau fraciuni de norm care predau disciplinele ce fac parte din Programul naional de formare profesional continu, dar numai pentru disciplinele predate; doctoranzii n economie, n specialitatea finane-contabilitate; membri ai Consiliului Superior CECCAR, ai consiliului filialelor, secretarii de filiale, membri alei i salaria i ai Comisiei de Formare Profesional a CECCAR i lectorii participani la Programul naional de formare profesional continu. Refuzurile nejustificate ale membrilor Corpului, deci i ale experilor, contabili de a urma cursurile de pregtire profesional anual continu se sancioneaz cu suspendarea acestora din Tabloul Corpului Or, suspendarea sau radierea din Tabloul Corpului atrage dup sine imposibilitatea exercitrii calitii de expert contabil, deci imposibilitatea angajrii i efecturii de expertize contabile judiciare i extrajudiciare. 8.3.Calitatea lucrrilor de expertiz contabil Norma profesional nr.35/2001 privind expertizele contabile stipuleaz c: Expertul contabil trebuie s efectueze expertizele contabile pentru care a fost solicitat i pe care le-a acceptat cu contiinciozitate, devotament, corectitudine i imparialitate. Expertizele contabile trebuie s fie utile celor care le-au solicitat. Expertizele contabile constituie mijloace de prob tiinific, n elaborarea lor expertul contabil trebuie s foloseasc metode specifice tiinei contabilitii. Concluziile expertului contabil trebuie s ie fundamentate numai pe documente care atest evenimente i tranzacii ce fac sau trebuie s fac obiectul recunoaterilor, evalurilor, clasificrilor i prezentrilor contabile. n expertizele contabile judiciare, expertul contabil este un ter n proces, care prin calitatea sa procesual contribuie la stabilirea adevrului de ctre organele de drept. Raportul de expertiz contabil judiciar are caracter de prob tiinific care trebuie 37

s prezinte un grad nalt al indicelui contributiv la soluionarea cauzei n care a fost dispus. Nedocumentarea i nefundamentarea tiinific a rapoartelor de expertiza contabil judiciar poate i este, adesea, sancionat de organele de drept care le-au dispus cu nlocuirea expertului contabil i dispunerea unei noi expertize contabile. Dac n aceeai cauz s-a dispus o nou expertiz contabil care ajunge !a concluzii diferite fa de prima, datorit utilizrii ailor criterii i metode de .investigaie, organul n drept care Ic-a dispus are posibilitatea de a se opri la aceea pe care o consider mai fundamentat sub aspect tiinific, respectiv de mai bun calitate. Nici expertizele contabile extrajudiciare nu trebuie s fac rabat calitii. Independena si competena profesional a expertului contabil trebuie s asigure o documentare i fundamentare tiinific i a expertizelor contabile extrajudiciare. n spiritul i litera acestor norme profesionale, completat cu reglementrile legale si cu autoreglementrile Corpului, cel puin urmtoarele aspecte trebuie relevate: 1. Calitatea expertizelor contabile ntre principiu i consecin. Calitatea expertizelor contabile judiciare si extrajudiciare poate fi observat, mai degrab, ca o consecin a competenei profesionale i a independenei expertului contabil dect un principiu deontologic de sine stttor. Aceasta deoarece, f ar competena profesional atestat legal, discutarea calitii expertizelor contabile este superflu, iar dac independena expertului contabil este afectat sau pus sub seninul ntrebrii, concluziile (rspunsurile) formulate de obiectivele (ntrebrile) ce fac obiectul expertizelor contabile pot ridica suspiciuni. Totui calitatea expertizelor contabile nu rezult cu necesitate din competena profesional atestat legal i din independenta expertului contabil. Membri Corpului (deci i expertul contabil) trebuie s-i exercite profesia cu contiin i devotament. Legalitatea, imparialitatea i in cadrul profesiei, dorina de a fi urii clienilor, trebuie s le inspire recomandrile pe care Ie fac i s le ghideze efectuarea lucrrilor. Ei trebuie s se abin de la orice lucrri inutile efectuate numai din dorina de ctig. Abinerea de la efectuarea unor expertize contabile considerate de expertul contabil ca fiind inutile nu trebuie s fie o form voalat a unui refuz, n consecin, abinerea trebuie argumentat si poate deveni operant doar cu acordul solicitanilor expertizelor contabile, n argumentrile sale privind utilitatea expertizelor solicitate, expertul contabil trebuie s orienteze solicitanii ctre formularea de obiective concrete, formulate clar, fr echivoc. 2. Calitatea expertizelor contabile trebuie argumentat, justificat. Pentru asigurarea calitii expertizelor contabile, judiciare i extrajudiciare, experii contabili solicitai n efectuarea acestora trebuie s aplice: a) principiile contabilitii; b) normele profesionale elaborate de Corp privind exercitarea calitii de expert contabil i efectuarea lucrrilor de expertiz contabil. Este raiunea pentru care expertiza contabila judiciar i extrajudiciar trebuie s se finalizeze ntr-un raport scris din care trebuie s rezulte ntinderea lucrrilor, constatrile efectuate, documentele care au fost consultate i justificarea concluziilor (rspunsurilor) formulate la fiecare obiectiv (ntrebare) n parte.

38

3. Aprecierea calitii expertizelor contabile. Expertizele contabile judiciare i extrajudiciare sunt lucrri cu caracter tiinific. Prin urmare, calitatea lor este rezumat. Totui, argumentarea tiinific are calitatea ei. Aprecierea argumentrii tiinifice a expertizelor contabile se realizeaz pe dou paliere. Aprecierea calitii expertizelor se face de ctre solicitant care, de regul, judec calitatea expertizelor contabile n funcie de utilitatea acesteia n atingerea scopurilor pentru care a fost solicitat. Deci, aceeai expertiz contabil, n funcie de poziia celor crora le este opozabil, poate fi apreciat de ctre acetia ca fiind sau nu de calitate. Este considerentul pentru care se recomand ca: a) n cazul expertizelor contabile extrajudiciare (amiabile) care urmeaz a fi utilizate n rezolvarea unor diferende ntre mai multe pri implicate, s fie solicitau experi contabili agreai de toate prile interesate, astfel nct fiecare parte s aib ncredere n competenta expertului contabil i n lucrrile elaborate de acesta. Prin aceast procedur, aprecierea calitii expertizei contabile extrajudiciare este mai puin subiectivizat. b) n cazul expertizelor judiciare, al turi de expertul contabil numit din oficiu, normele procedurale, n special cele de procedur penal, (art.l20, C.p.p.), prevd c prilor crora urmeaz a le fi opozabil expertiza contabil trebuie s li se aduc la cunotin c au dreptul i la numirea cte unui expert contabil recomandat de fiecare dintre ele, care s asiste la elaborarea expertizei contabile de ctre expertul contabil numit din oficiu, n acest fel creste ncrederea prilor n calitatea expertizei contabile judiciare, deoarece fiecare parte implicat n proces va solicita, dac consider necesar, numirea unui expert contabil pe care l agreeaz, n care are ncredere. Respingerea concluziilor (rspunsurilor) n totalitate sau n parte la obiectivele (ntrebrile) fixate expertizei contabile, fie de ctre solicitant, fie de ctre unele pri implicate crora expertiza contabil le este opozabil, nu poate conduce la concluzia ca respectiva expertiz contabil nu este de calitate. Mai ales n cazul expertizei contabile judiciare, aceasta este doar una dintre probele administrate n proces. Prin urmare, organele judiciare trebuie s aprecieze probele administrate n totalitatea lor, fr a exista o ierarhizare a probelor administrate. Totui, expertiza contabil judiciar, fiind o prob cu caracter tiinific, respingerea ei de ctre organul judiciar trebuie motivat. Principala consecin a calitii necorespunztoare a expertizelor contabile judiciare i extrajudiciare este neluarea lor n considerare de ctre solicitani, cu sau fr motivare, n subsidiar ns, unele aspecte ale calitii expertizelor contabile judiciare i extrajudiciare pot face obiectul observaiilor si concluziilor controlului de calitate n profesia contabil. Atunci cnd exist repetri ale abaterilor constatate de ctre controlorii de calitate, preedintele filialei Corpului va sesiza Comisia de disciplin a filialei Corpului. Prin aceast procedur, calitatea necorespunztoare a expertizelor contabile poate face obiectul unor sanciuni disciplinare prevzute de art. 16, al. l, din O,G. nr. 65/1994

39

privind organizarea activitii de expertiz contabil (cu modificrile ulterioare) i anume: mustrare; avertisment scris; suspendarea dreptului de a exercita profesia de expert contabil pe o perioad de timp de la 3 luni la l an; interzicerea dreptului de a exercita profesia de expert contabil. UNITATEA DE CURS NR.9 ALTE PRINCIPII DEONTOLOGICE OPOZABILE EXPERTIZEI CONTABILE -unitate de curs nedezvoltat STRUCTURA UNITII DE CURS NR.9(NEDEZVOLTATE) 9.1. Principiul secretului profesional i confidenialitii expertului contabil 9.2. Principiul acceptrii expertizelor contabile 9.3. Principiul responsabilitii efecturii expertizelor contabile SUMARUL MODULUI NR.4 Caracteristica esenial a expertizelor contabile judiciare i extrajudiciare este c aceun scop definit n momentul solicitrii i acceptrii lor de ctre experi. Acest scop definit se concretizeaz n obiectivele, respectiv ntrebrile la care trebuie s

rspund expertul contabil.

Tot de finalitatea sau scopul expertizelor contabile judiciare i extrajudiciare ine i utilizarea acestora doar n contextul n care au fost solicitate, ntruct expertul contabil i exprim fundamentat rspunsul la fiecare obiectiv (ntrebare) stabilit naintea efecturii expertizei contabile, aceste rspunsuri nu pot fi extrapolate (generalizate) nici n timp si nici n spaiu.

Rspunsurile expertului contabil sunt punctuale i sunt valabile numai n contextul punctual in care au fost documentate i formulate. Prin urmare, nici rspunsul individual i nici alte rspunsuri ale expertului contabil la obiective corelative nu reprezint o opinie, ci doar o lmurire, de unde i optica jurisprudenei c: Expertul nu este nici judector i nici martor, ci un consultant care ajut pe judector n rezolvarea unor probleme de specialitate.

40

O consecin a faptului c rspunsurile formulate de expertul contabil n expertizele contabile judiciare si extrajudiciare nu constituie opinii ci doar lmuriri, consultane de specialitate, expertizele contabile nu au ca finalitate (scop) publicitatea lor. Ele sunt cel mult transparente n folosul celor care justifica un interes material i/sau moral n consultarea si utilizarea lor.

n acest context se impune respectarea cu strictee a demersului deontologic care face obiectul acestui modul de curs.

SARCINI I TEME CE VOR FI NOTATE Din acest modul vor fi evaluate: a) Cunotinele nsuite de cursani din bibliografia recomandat, testate pe parcursul actvitiilor didactice i/sau la examenul final, prin subiecte clasice i/sau teste gril. b) Referate i studii elaborate de cursani cu privire la modul de aplicare a principiilor deontologice specifice misiunilor privind expertizele contabile n circumstane concrete. BIBIBLIOGRAFIA MODULULUI NR.4 a.) Bibliografie obligatorie 1. Florea I., Florea R., Mocavei I., Berheci M., Introducerea n expertiza contabil i auditul financiat, Editura CECCAR, Bucureti, 2005, pag.5790; 2. ***,Ghid pentru aplicare a normelor profesionale privind expertizele contabile(elaborat sub conducerea Prof.univ.dr. Pop Atanasiu), editura CECCAR,Bucureti, 2003; b.) Bibliografie facultativ 1. Boulescu M.,Brnea C.,Preda B., Expertiz contabil i audit financiarcontabil(aplicaii i studii de caz),Editura Fundaiei SPIRU HARET,Bucureti, 2001, pag.27-56; 2. *** Norme profesionale, Ediia a II-a, Editura CECCAR,Bucureti, 2001, pag.258-300;

41

MODULUL NR.5 DEMERSUL TEHNIC I PROFESIONAL PRIVIND ELABORAREA EXPERTIZELOR CONTABILE Autoreglementarea profesional Norma i comentariile misiunilor privind expertizele contabile cuprinde, alturi de normele de comportament profesional (tratate n capitolul 2 al prezentei lucrri), i: a) Norme de lucru specifice misiunilor privind expertizele contabile, care expliciteaz: 1) Dispunerea expertizelor contabile judiciare si numirea experilor contabili; 2) Contractarea i programarea expertizelor contabile; 3) Delegarea i supravegherea lucrrilor privind expertizele contabile; 4) Documentarea lucrrilor privind expertiza contabil. b) Norme de raport specifice expertizelor contabile, care expliciteaz: 1) Redactarea raportului de expertiz contabil i 2) Semnarea i depunerea raportului de expertiz contabil, Toate aceste aspecte explicitate de normele de lucru si de raport privind expertiza contabil reprezint o succesiune logic a etapelor de lucru n demersul elaborrii expertizelor contabile judiciare i extrajudiciare. UNITATEA DE CURS NR.10 NORME DE LCURU SPECIFICE MISIUNILOR PRIVIND EXPERTIZELE CONTABILE -unitate de curs nedezvoltat 10.1. 10.2. 10.3. 10.4. STRUCTURA UNITII DE CURS NR.9(NEDEZVOLTATE) Dispunerea i numirea experilor contabili Contractarea i programarea misiunilor privind expertizele contabile Delegarea i supravegherea executrii lucrrilor privind expertizele contabile Documentarea lucrrilor de expertiz contabil

42

UNITATEA DE CURS NR.11 NORME DE RAPORT SPECIFICE MISIUNILOR PRIVIND EXPERTIZELE CONTABILE 11.1. Raportul scris-document de finalizare a misiunilor privind expertizele contabile

Orice misiune a profesionistului contabil trebuie sil se ncheie eu un RARORT SCRIS, Elocvent n acest sens este norma profesionala general 130, NORMA DE RAPORT20 care stipuleaz c: Misiunile profesionistului cantabil au ca finalitate un raport scris. Documentul stabilit este diferit n funcie de tipul de misiune. Raportul este realizat n scopul de a face cunoscut clientului si, dac este cazul, terelor persoane, natura lucrrilor profesionistului contabil si concluziile emise la sfritul lucrrilor sale. Documentul - raportul - stabilit poate lua forme variate: scrisoare, atestare sau not de comentarii i raport de audit financiar - statutar sau contractual. n cuprinsul documentelor - raportului - .se face referin Ia normele profesionale care guverneaz misiunea, atunci cnd ele exist. Documentul - raportul - este datat i semnat de ctre profesionistul contabil si eventual de ctre un colaborator care l-a asistat n timpul misiunii. n societile de expertiz contabil, documentele - rapoartele - realizate sunt semnate de ctre profesionistul contabil care a condus misiunea i de cel care angajeaz societatea prin semntura sa social (expert contabil/contabil autorizat, independent - liber profesionist - nscris ca atare n Tabloul Corpului). Documentul raportul - este adresat numai clientului, acesta hotrnd difuzarea lui.
Particulariznd aceast norm profesional general la misiunile privind expertizele contabile judiciare si/sau extrajudiciare, Corpul a elaborat NORME DE RAPORT SPECIFICE EXPERTEZ.ELOR CONTABILE si anume:

a) Norme specifice privind redactarea raportului de expertiz contabil; b) Norme specifice privind semnarea si depunerea raportului de expertiz
contabil.

11.2.

Redactarea raportului de expertiz

Norma profesional specific privind redactarea raportului de expertiz contabil judiciar i/ sau extrajudiciar si comentariile acesteia stipuleaz c:
20

*** Normele profesionale, Ediia a II-a, Editura CECCAR, Bucureti 2001, pag.43 i urmtoarele;

43

Lucrrile si concluziile expertizei contabile se consemneaz ntr-un raport scris care trebuie s cuprind cel puin trei capitole: Capitolul I, INTRODUCERE; Capitolul II, DESFURAREA EXPERTIZEI CONTABILE i Capitolul III, CONCLUZII. Cnd au fost numii, sau angajai mai muli experi contabili n aceeai cauz se ntocmete un singur raport de expertiz contabil. Dac sunt deosebiri de preri ntre experi, opiniile separate trebuie consemnate n cuprinsul raportului de expertiz contabil sau ntr-o anex a acestuia. 11.2.1. Coninutul i structura capitolului I INTRODUCERE

Capitolul l, INTRODUCERE, al raportului de expertiz contabil trebuie s cuprind cel puin urmtoarele paragrafe; 1. Paragraful de identificare expertului(tilor) contabil(i) nominalizat pentru efectuarea expertizei contabile care trebuie s cuprind informaii eu privire la: numele i prenumele expertului(ilor), domiciliul, numrul carnetului de expert contabil i poziia din Tabloul experilor contabili; 2. Paragraful de identificare a organului care a dispus efectuarea expertizei contabile judiciare sau a clientului care a solicitat efectuarea expertizei contabile extrajudiciare, n acest paragraf se menioneaz: a) n cazul expertizelor contabile judiciare: actul care a stat la baza numirii experii-lui(ilor). respectiv ncheierea de edina (n cazurile civile) sau Ordonan a organelor de urmrire penal (n cazurile penale) cu menionarea datei acestuia, denumirea i calitatea procesual a prilor, domiciliul sau sediul social al acestuia, numrul i anul dosarului i natura acestuia (civil sau penal); b) n cazul expertizelor contabile extrajudiciare: denumirea clientului, domiciliul sau sediul social al acestuia, numrul si data contractului n baza cruia se efectueaz expertiza contabil solicitat; 3. Paragraful privind identificarea mprejurrilor i circumstanelor n care a luat natere litigiul n care s-a dispus efectuarea expertizei contabile judiciare sau contextul n care a fost contractat expertiza contabil extrajudiciar; 4. Paragraful privind identificarea obiectivului(lor) expertizei contabile judiciare, formularea obiectivului (velor) expertizei contabile, n cazul

44

expertizei contabile-judiciare formularea obiecilvului(velor) expertizei contabile se preia ad-literam" din formularea acestora n ncheierea de edin (cauze civile), respectiv n Ordonana organelor de urmrire i cercetare penal (cauze penale), n cazul expertizelor contabile extrajudiciare formularea obiectivului (lor) acestora trebuie sa fie cea din contract; 5. Paragraful privind identificarea datei sau perioadei i a locului n care s-a efectuat expertiza contabil, n cazul expertizelor contabile dispuse de organele n drept, n cauze civile, data si locul nceperii lucrrilor expertizei contabile trebuie documentat prin citarea prilor prin scrisoare cu aviz de primire; 6. Paragraful privind identificarea materialului documentar care are o legtura cauzal cu obiectivul (vele) expertizei contabile si care a stat la baza ntocmirii raportului de expertiz contabil. Materialul documentar nominalizat n acest paragraf trebuie sa fie strict adecvat necesitilor de documentare a obiectivelor expertizei contabile judiciare sau extrajudiciare. 7. Paragraful privind identificarea datei sau perioadei n care s-a redactat raportul de expertiza contabil, cu menionarea expres dac s-au mai efectuat sau nu alte expertize contabile avnd aceeai(eai) obiectiv(ive). De asemenea, n acest paragraf trebuie menionat dac s-au folosit lucrrile altor experi (contabili., tehnici etc.), probleme ridicate de prile interesate n expertiz i explicaiile date de acestea n timpul efecturi expertizei; 8. Paragraful privind identificarea datei iniiale pn la care raportul de expertiz contabil trebuia depus ia beneficiar si indicarea eventualelor perioade de prelungire a de termenul iniial. 11.2.2. Coninutul i structura capitolului II DESFURAREA EXOERTIZEI CONTABILE Capitolul II, DEFURAREA EXPERTIZEI CONTABILE, al raportului de expertiz contabil trebuie s conin cte un paragraf distinct pentru fiecare obiectiv

45

(ntrebare) al (a) expertizei contabile care s cuprind o descriere amnunit a operaiilor efectuate de expertul contabil cu privire la structura materialului documentar, actele si faptele analizate, locul producerii evenimentelor i tranzaciilor, sursele de informaii utilizate, dac prile interesate n expertiza contabil au fcut obiecii sau au dat explicata pe care expertul contabil le-a luat sau nu n considerare n formularea concluziilor sale. n fiecare astfel de paragraf trebuie prezentat ansamblul calculelor i interpretarea rezultatelor acestora. Dar, dac aceste prezentri ar ngreuna nelegerea expunerii de ctre beneficiarul raportului de expertiz contabil, este recomandabil ca ansamblul calculelor s se fac n anexe la raportul de expertiz contabil, iar n textul expertizei contabile s se prezinte doar rezultatele calculelor i interpretarea acestora. Fiecare paragraf din Capitolul II, DESFURAREA EXPERTIZEI CONTABILE, trebuie s se ncheie cu concluzia (rspunsul) expertului contabil care trebuie s fie precis, concis, fr echivoc, redactat ntr-o manier analitic, ordonat i sistematizat, tar a face aprecieri asupra calitii documentelor justificative, reprezentrilor (nregistrrilor) contabile, expertizelor i actelor de control (de orice fel) anterioare i nici asupra ncadrrilor legale. Aceasta deoarece expertul contabil analizeaz evenimente i tranzacii i nu ncadrarea juridic a acestora, n cazuri deosebite n care expertul contabil, n executarea misiunii sale, se confrunt cu acte i documente care au ntrunesc. condiiile legale, care exprim fictiviti sau care sunt suspecte, el nu trebuie s le ia n considerare n stabilirea rezultatelor concluziilor (rspunsurilor) sale la obiectivul (ele) fixate expertizei contabile, dar trebuie s menioneze aceasta n raportul de expertiz contabil. Dac raportul de expertiz contabil este ntocmit de mai muli experi care au opinii diferite, ntr-un paragraf al Capitolului II, DESFURAREA EXPERTIZEI CONTABILE, fiecare expert, contabil trebuie s-i motiveze detaliat i documentat opinia pe care o susine. De regul, n expertizele judiciare, trebuie motivat separat opinia expertului recomandat de parte n raport cu opinia expertului numit din oficiu. 11.2.3. Coninutul i structura capitolului III CONCLUZII Capitolul III, CONCLUZIL al raportului de expertiz contabil trebuie s conin cte un paragraf distinct cu concluzia (rspunsul) la fiecare obiectiv (ntrebare) al expertizei contabile preluat n maniera n care a fost formulat n Capitolul II, DESFSURAREA EXPERTIZEI CONTABILE. Raportul de expertiza contabil ntocmit n structura prezent este un raport de expertiz contabil obinuit, necalificat. Un astfel de raport de expertiz contabila nu poate conine concluzii (rspunsuri) alternative la obiectivul(vele) fixat(e) expertului contabil. 11.3. Complemente posibile la rapoartele de expertiz contabil Dac expertul contabil n promovarea raionamentului su profesional, consider necesar s-i exprime prerea asupra faptului dac ntrebrile ce i-au fost fixate sunt suficiente sau nu n clarificarea obiectivului(lor) expertizei sau eu privire la alte aspecte asupra crora se dorete s rein atenia beneficiarului expertize, poate face acest lucru fie:

46

a) n finalul capitolului HI, CONCLUZII, dup paragraful cuprinznd r spunsul la obiectivul(vele) expertizei contabile: b) ntr-un capitol distinct capitolul IV, intitulat CONSIDERA II PERSONALE ALE EXPERTULU(ILOR) CONTABI(I). n prezentarea consideraiilor sale(lor) personale, n raportul de expertiz contabil expertul(ii) trebuie s se conformeze normelor de etic i deontologie ale profesiei contabile liberale, n special a celor privind confidenialitatea. Coninutul si ntinderea consideraiilor personale ntr-un raport de expertiz contabil in de raionamentul profesional al expertului (ilor) contabil(i). Aceste consideraii trebuie limitate fa strictul necesar sau impus de lege n cazul expertizelor contabile judiciare i pot fi mai extinse (cuprinztoarei n czui expertizelor contabile extrajudiciare. Raportul de expertiz contabil care cuprinde consideraii personale ale expertului(ilor) contabili(i) este calificat drept raport de expertiz contabil cu observaii. n cazuri cu totul deosebite, expertul(ii) contabil(i) se pot afla n imposibilitatea ntocmirii unui raport de expertiz contabil, datorit inexistenei documentelor justificative i/sau evidenelor contabile care sa ateste evenimentele i tranzaciile supuse expertizrii. n astfel de cazuri se va ntocmi im RAPORT DE IMPOSIBILITATE A EFECTU RII EXPERTIZEI CONTABILE, care va avea aceeai structur ca un raport de expertiz contabil obinuit dar care, n capitolele II, DESFURAREA EXPERTIZEI CONTABILE .i II, CONCLUZII, va prezenta justificat si fundamentat cauzele care conduc la imposibilitatea efecturii expertizei contabile comandate de beneficiarul acestuia. Anexele la raportul de expertiz contabil, indiferent de tipul acestuia (obinuit, cu observaii sau cu imposibilitatea efecturii expertizei contabile), fac parte integrant din raportul de expertiz contabil i se ntocmesc de ctre expertul(ii) contabil (i) cu scopul de a susine o constatare din cuprinsa! raportului de expertiz contabil. Anexele la raportul de expertiz contabil trebuie ntocmite atunci i numai atunci cnd exist necesitatea de documentare a unei constatri din raportul de expertiz contabil; ele avnd menirea s degreveze coninutul raportului de expertiz contabil, de prezentri prea detaliate, cifre multiple sau alte elemente de natur similar. Nu pot constitui anexe la raportul de expertiz contabil documentele-justificative sau registrele contabile originale sau reproduse prin tehnici de multiplicare. Anexele raportului de expertiz contabil suni un produs al muncii expertului(ilor) contabil(i). SUMARUL MODULUI NR.5 n acest demers tehnic i profesional privind misiunile de expertiz contabil const n respectarea urmtoarelor norme: 1. Dispunerea i numirea experilor contabili: Expertizele contabile judiciare pot ti dispuse numai de ctre organele ndreptite de lege pentru administrarea probei cu expertiza. Numirea expertului sau experilor contabili, att din oficiu ct i recomandai de prile n procesase poate face numai de organul n drept s dispun administrarea probei cu expertiza contabila. 2. Contractarea i programarea expertizelor contabile

47

Efectuarea expertizelor contabile se face pe baz de contract. Expertizele contabile contractate trebuie programate. Programul de lucru trebuie s stabileasc natura, calendarul i ntinderea lucrrilor necesare pentru ndeplinirea misiunii privind expertizele contabile contractate. 3. Delegarea i supravegherea lucrrilor privind expertizele contabile Efectuarea lucrrilor privind expertiza contabil judiciar nu poate fi delegat de ctre experii contabili, numii din oficiu sau la recomandarea prilor, asistenilor sau colaboratorilor. n cazul expertizelor contabile extrajudiciare, expertul contabil poate delega executarea unor lucrri asistenilor sau colaboratorilor si, pstrndu-i rspunderea final asupra coninutului i concluziilor raportului de expertiz contabil extrajudiciar. 4. Documentarea lucrrilor privind expertizele contabile Documentarea lucrrilor privind expertiza contabil are un caracter particular i se limiteaz strict la ceea ce este necesar pentru rspunde la obiectivele (ntrebrile, punctele) fixate expertului (ilor) de ctre organul n drept-s dispun expertiza contabil judiciar prin ncheiere-de edina (n dosarele civile) sau Ordonan a organului de urmrire i cercetare penal (n dosarele penale). 5. Redactarea raportului de expertiz contabil Lucrrile i concluziile expertizei contabile se consemneaz ntr-un raport scris care trebuie s cuprind cel puin trei capitole: Capitolul I INTRODUCTIV, Capitolul II DESFURAREA EXPERTIZEI CONTABILE i Capitolul III CONCLUZII. 6. Semnarea i depunerea raportului de expertiz contabil Raportul de expertiz contabil se parafeaz i semneaz fil de fil, inclusiv anexele. Raportul de expertiz contabil se depune la beneficiarul acestuia n termenul legal sau contractual. Norma 35/2001 privind expertizele contabile reglementate profesional: a.) Modelul Raportului de expertiz contabil judiciar ( anexa nr.2 la NORMA I COMENTARIILE MISIUNILOR PRIVIND EXPERTIZELE CONTABILE) b.) Modelul Raportului de expertiz contabil extrajudiciar ( anexa nr.3 la NORMA I COMENTARIILE MISIUNILOR PRIVIND EXPERTIZELE CONTABILE) SARCINII I TEME CE VOR FI EVALUATE Din acest modul vor fi evaluate: a.) Cunotinele nsuite de cursani din bibliografia recomandat testate pe parcursul activiti didactice i/sau la examenul final, prin subiecte clasice i/sau teste gril. b.) Elaborarea de rapoarte de expertiz contabil pe baz de obiective propuse de cursani i acceptate de titularul activitilor didactice, documentate n entiti economice adecvate.

48

BIBIBLIOGRAFIA MODULULUI NR.5 a.) Bibliografie obligatorie 1. Florea I., Florea R., Mocavei I., Berheci M., Introducerea n expertiza contabil i auditul financiat, Editura CECCAR, Bucureti, 2005, pag.5790; 2. ***,Ghid pentru aplicare a normelor profesionale privind expertizele contabile(elaborat sub conducerea Prof.univ.dr. Pop Atanasiu), editura CECCAR,Bucureti, 2003; 3. *** Ghid pentru aplicarea Normei profesionale nr.35/2001 privind expertizele contabile, Editura CECCAR, Bucureti, 2003, pag.51-137. 4. ***Normele profesionale, Editura a III-a, Editura CECCAR, Bucureti, 2001, pag.15-43; b.) Bibliografie facultativ 1. Boulescu M.,Brnea C.,Preda B., Expertiz contabil i audit financiarcontabil(aplicaii i studii de caz),Editura Fundaiei SPIRU HARET,Bucureti, 2001, pag.27-56; 2. *** Norme profesionale, Ediia a II-a, Editura CECCAR,Bucureti, 2001, pag.258-300; MODULUL NR.6 AUDITUL DE CALITATE AL EXPERTIZELOR CONTABILE I RSPUNDEREA EXPERILOR CONTABILI Auditul de calitate n domeniul serviciilor contabile are ca scop oferirea ctre public a unei percepii despre calitatea serviciilor prestate constnd n21: Armonizarea comportamentelor profesionale ale membrilor CECCAR Contribuia la organizarea cabinetelor i la perfecionarea metodelor de lucru; Aprecierea modului de aplicare a regulilor i normelor profesionale examinnd prin sondaj dosarele de lucrare selecionate i n mod deosebit, contribuia la dezvoltarea solidaritii n rndul profesiei, prin furnizarea contractelor dintre colegi, precum i la apropierea i respectul profesionitilor contabili fa de organismele CECCAR. n acest context CECCAR a elaborat REAGULAMENTUL PRIVIND AUDITUL DE CALITATE N DOMENIUL SERVICIILOR CONTABILE22 care are la baz urmtoarele temeiuri normative: Standardele internaionale de audit de calitate emise de IFAC. Recomandrile Uniunii Europene privind exigenele n materie de control de calitate al serviciilor de calitate. Autoreglementrile O:G:nr.65/1994, cu modificrile i completrile ulterioare, privind activitatea de expertiz contabil.
***Cartea auditului de calitate(n domeniul serviciilor contabile) Editura CECCAR,Bucureti,2005,pag.5. 22 *** Aprobat prin Hotrrrea nr.10/39 a Consiliul Superior al CECCAR publicat in M.Of. nr.38/23.01.2001, cu modificrile i completrile ulterioare
21

49

UNITATEA DE CURS NR.12 ORGANIZAREA AUDITULUI DE CALITATE A SERVICIILOR CONTABILE -unitate de curs nedezvoltat

STRUCTURA UNITII DE CURS NR.12(NEDEZVOLTATE) 12.1. Obiectivele i principiile generale ale auditului de calitate a serviciilor contabile 12.2. Selectarea i angajarea auditorului de calitate CECCAR 12.3. Atribuiile auditorului de calitate CECCAR 12.4. Probleme specifice privind organizarea auditului de calitate a expertizelor contabile juridice UNITATEA DE CURS NR.13

EFECTUAREA AUDITULUI DE CALITATE A SERVICIILOR CONTABILE -unitate de curs nedezvoltat STRUCTURA UNITII DE CURS NR.13(NEDEZVOLTATE) 13.1. Etapele auditului de calitate n domeniul serviciilor contabile 13.1.1. Auditul structural 13.1.2. Auditul tehnic 13.1.3. Auditul de conformitate 13.2. Probleme specifice privind efectuarea auditului de calitate a expertizelor contabile UNITATEA DE CURS NR.14 RSPUNDEREA EXPERILOR CONTABILI CARE EFECTUEAZ EXPERTIZE CONTABILE -unitate de curs nedezvoltat STRUCTURA UNITII DE CURS NR.14(NEDEZVOLTATE) 14.1. 14.2. 14.3. 14.4. Rspunderea disciplinar Rspundere administrativ sau contravenional Rspunderea civil Rspunderea penal

50

SUMARUL MODULUI NR.6 Conform Regulamentului privind auditul de calitate n domeniul serviciilor contabile23: Auditul de calitate n domeniul serviciilor contabile rspunde urmtoarele obiective: Oferirea ctre public a unei bune percepii despre calitatea serviciilor prestate, armonizarea comportamentelor profesionale ale membrilor; contribuirea la buna organizare a cabinetelor i la perfecionarea metodelor de lucru; aprecierea modului de aplicare a regulilor i normelor profesionale; dezvoltarea solidaritii n rndul profesiei, prin favorizarea contactelor dintre colegi, apropierea i respectul profesionitilor fa de organismele Corpului. Auditul de calitate se ntemeiaz pe cinci principii fundamentale: universalitate: auditul se aplic tuturor cabinetelor definite ca atare i tuturor serviciilor profesionale realizate de acestea: contabilitate, audit, consultan expertiz etc; confidenialitate: nici o informaie privind un cabinet sau un membru al acestuia nu poate fi adus la cunotin terilor; adaptarea auditului: este corespunztor naturii misiunilor exercitate i mrimii cabinetului; colegialitate: auditul este efectuat de ctre experii contabili membrii ai Corpului, anume formai i instruii, care au calitatea de angajai ai Corpului; armonizarea: pe ct posibil, cabinetele care execut activiti reglementate de mai multe organisme profesionale pot face obiectul unui audit cu obiective stabilite de comun acord cu aceste organisme. Auditul de calitate cuprinde: cunoaterea modului de organizare a cabinetului, a sistemelor i procedurilor n vigoare n cadrul acestuia (auditul structural); aprecierea modului n care sunt aplicate normele profesionale, examinndu-se prin sondaj dosarele de lucru corespunztoare misiunilor selecionate pentru audit (audit tehnic); respectarea normelor cu privire la formarea i dezvoltarea profesional continu i ndeplinirea obligaiilor de membru (audit de conformitate). Auditul de calitate are drept referin regulile i normele profesionale n vigoare n momentul exercitrii misiunilor i uzanele profesionale. n circumstane concrete, rspunderea experilor contabili poate atrage forme: disciplinare administrative sau contravenionale civile i penale.

23

Capitolul 2 din Regulament

51

Administrarea probelor revine organelor n dreptile prin reglementrile legale n vigoare. SARCINII I TEME CE VOR FI EVALUATE Din acest modul vor fi evaluate: a.) Cunotinele nsuite de cursani din bibliografia recomandat testate pe parcursul activiti didactice i/sau la examenul final, prin subiecte clasice i/sau teste gril. b.) Referate i studii elaborate de cursani cu privire la modul de organizare i efectuare a auditului de calitate al expertizelor contabile n circumstane concrete. BIBIBLIOGRAFIA MODULULUI NR.5 a.) Bibliografie obligatorie 1.***Cartea auditului de calitate n domeniul serviciilor contabile, Editura CECCAR,Bucureti, 2005; 2.***Ghid privind aplicarea Normei profesionale nr.35/2001 privind expertizele contabile, Editura CECCAR,Bucureti, pag.138-150; b.) Bibliografie facultativ 1. Crciun t., Auditul financiar i auditul intern-controlul financiar i expertiza contabil(partea a IV-a), Editura Economic Bucureti, 2004, pag.629-638; 2.***Regulamentul de organizare i funcionare CECCAR aprobat prin Hotrrea Conferinei Naionale CECCAR nr.1/1995, cu modificrile i completrile ulterioare.

52

III ANEXE 1. BIBILOGRAFIA COMPLET A CURSULUI DE DEONTOLOGIE I EXPERTIZ CONTABIL 1. Boulescu M.,Ghi M.,Expertiza contabil, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti 2001; 2. Boulescu M.,Brnea C.,Preda B., Expertiz contabil i audit financiarcontabil(aplicaii i studii de caz),Editura Fundaiei SPIRU HARET,Bucureti, 2001; 3. Botez D., Tradiii, actualiti i perspective ala profesiunii contabile din Romnia, Editura SEDCOM LIBRIS,Iai 2005; 4. Crciun t., Auditul financiar i auditul intern-controlul financiar i expertiza contabil(partea a IV-a), Editura Economic Bucureti, 2004, pag.547-638; 5. Cristea H., Toma M., Doctrin i deontologie n profesia contabil din Romnia, Editura CECCAR,Bucureti, 2001; 6. Florea I., Florea R., Mocavei I., Berheci M., Introducerea n expertiza contabil i auditul financiar, Editura CECCAR, Bucureti, 2005; 7. ***Cartea auditului de calitate n domeniul serviciilor contabile, Editura CECCAR,Bucureti, 2005; 8. ***Codul etic naional al profesionitilor contabili, Ediia a III-a, Editura CECCAR,Bucureti 2006; 9. *** Codul de procedur civil, art.201-214( poate fi accesat n regim actualizat prin programul LEXEXPERT al Companiei de Informatic Neam) 10. *** Codul de procedur penal, art.118-125( poate fi accesat n regim actualizat prin programul LEXEXPERT al Companiei de Informatic Neam) 11. ***,Ghid pentru aplicare a normelor profesionale privind expertizele contabile(elaborat sub conducerea Prof.univ.dr. Pop Atanasiu), editura CECCAR,Bucureti, 2003; 12. *** Norme profesionale, Ediia a II-a, Editura CECCAR,Bucureti, 2001; 13. *** Standardul profesional nr.35/2001 privind expertizele contabile, Editura CECCAR, Bucureti, 2006; 2. GLOSAR DE TERMENI SPECIFICI24 Clientul auditului situaiilor financiare- O entitate cu privire la care o firm realizeaz o misiune de audit al situaiilor financiare. Atunci cnd clientul este o entitate cotat, clientul auditrii situaiilor financiare va include ntotdeauna i entitile sale legate. Clientul de certificare- Partea responsabil este (sunt) persoana (sau persoanele) care: ntr-o misiune direct de raportare, este responsabil de subiectul n cauz; sau
24

Definii de Codul etic naional al profesionitilor ontabili, Ediia a III-a, Editura CECCAR, Bucureti, 2006;

53

ntr-o misiune pe baz de declaraii, este responsabil de informaiile cu privire la subiectul n cauz i poate fi responsabil pentru subiectul n cauz. Director sau funcionar- Aceia nsrcinai cu guvernarea unei entiti, indiferent de titulatura acestora care poate varia de la ar la ar Echipa de certificarea) Toi membrii unei echipe de certificare pentru misiunea de certificare; b) Toate celelalte persoane dintr-o firm care pot influena n mod direct rezultatul unei misiuni de certificare, inclusiv: 1. cei care recomand compensarea, sau care supervizeaz direct, gestioneaz sau supravegheaz n alt mod partenerul misiunii de certificare, cu privire la performana misiunii de certificare. Din punctul de vedere al misiunii de audit al situaiilor financiare, acetia includ persoanele de la toate nivelurile succesive superioare, la un nivel mai nalt dect cel al partenerului de misiune dintre executivul superior al firmei; 2. cei care ofer consultan cu privire la aspecte tehnice sau de specialitate, tranzacii sau evenimente pentru misiunea de certificare; i 3. cei care ofer control al calitii pentru misiunea de certificare, inclusiv cei care efectueaz examinarea controlului calitii misiunii pentru misiunea de certificare; i c) din perspectiva clientului de audit al situaiilor financiare, toi cei care sunt ntr-o reea de firme care pot influena n mod direct rezultatul misiunii de audit al situaiilor financiare. Echipa de misiune- Tot personalul care efectueaz o misiune, inclusiv orice expert contractai de ctre firm n legtur cu aceea misiune. Entitate cotat- O entitate a crei aciuni, aciuni la burs sau datorii sunt cotate sau listate pe o burs recunoscut, sau sunt comercializate pe baza unor reglementri ale unei burse recunoscute sau ale unui alt organism echivalent. Entitate legat- O entitate care are oricare dintre relaiile de mai jos cu clientul: a. o entitate care controleaz, direct sau indirect, clientul cu condiia ca acest client s fie semnificativ pentru entitate; b. o entitate care deine un interes financiar direct n client cu condiia ca o astfel de entitate s exercite o influen semnificativ asupra clientului, iar interesul n client s fie semnificativ pentru entitate; c. o entitate controlat, direct sau indirect, de ctre client; d. o entitate n care clientul, sau orice entitate aferent clientului conform punctului (c) de mai sus, deine un interes financiar semnificativ care i confer o influen semnificativ asupra unei astfel de entiti, iar interesul este semnificativ pentru client i pentru entitate sa aferent de la punctul (c) i e. o entitate care se afl sub control comun cu clientul (prin urmare o entitate-sor) cu condiia ca aceast entitate i clientul s fie amndoi semnificativi pentru entitatea care controleaz att clientul i entitateasor.

54

Examinarea controlului calitii misiunii- Un proces al crui scop este de a oferi o evaluare obiectiv, nainte de emiterea raportului, asupra raionamentelor semnificative pe care le face echipa misiunii i a concluziilor la care acetia au ajuns n formularea raportului. Firm(de expertiz contabil) a) Un practician individual, partener sau corporaie de profesioniti contabili; b) O entitate care controleaz astfel de pri; i c) O entitate controlat de astfel de pri. Firm din reea- O entitatea aflat sub control, proprietate sau gestionare comun cu cele ale firmei sau ale altei entiti pe care o ter parte rezonabil i n cunotin de cauz, care cunoate toate informaiile relevante, ar considera-o ca fcnd parte din firm, la nivel naional sau internaional. Interes financiar- Un interes financiar deinut ca beneficiu printr-un vehicul de investiii colectiv, proprietate imobiliar, fond sau alte mod intermediar, asupra crui individul sau entitatea nu are control. Interes financiar direct- Un interes financiar: deinut direct de ctre i sub controlul unui individ sau al unei entiti (inclusiv acelea gestionate pe o baz discreionar de alte persoane); sau deinut ca beneficiu printr-un vehicul de investiii colectiv, proprietate imobiliar, fond sau alte mod intermediar controlate de ctre entitate sau individ Interes financiar indirect- Un interes financiar deinut ca beneficiu printr-un vehicul de investiii colectiv, proprietate imobiliar, fond sau alte mod intermediar, asupra crui individul sau entitatea nu are control Independen- Independena este: a) Independena de spirit - starea de spirit care permite emiterea unei opinii fr a fi afectat de influene care compromit judecata profesional i care permite individului s acioneze cu integritate, s-i exercite obiectivitatea i raionamentul profesional; b) Independena n aparen - evitarea faptelor i a situaiilor care sunt att de importante nct o ter parte rezonabil i n cunotin de cauz, care cunoate toate informaiile relevante, inclusiv msurile de protecie aplicate, ar concluziona n mod rezonabil c integritatea, obiectivitatea sau scepticismul profesional al firmei sau a unui membru al echipei de certificare au fost compromise. Membrii apropiai ai familiei- So/soie (sau echivalentul) sau persoanele dependente. Misiune de audit al situaiilor financiare- O misiune de certificare rezonabil n care un profesionist contabil independent i exprim o opinie cu privire la faptul dac situaiile financiare sunt sau nu ntocmite, din toate punctele de vedere, conform cu cadrul de raportare financiar identificat, cum ar fi o misiune efectuat conform cu

55

Standardele Internaionale de Audit. Acestea includ un Audit Statutar care este auditul unei situaii financiare solicitat de legislaie sau de reglementri. Misiune de certificare- O misiune n care un profesionist contabil independent exprim o concluzie al crui scop este de a spori gradul de ncredere al grupului de utilizatori vizai, alii dect partea responsabil cu rezultatul evalurii sau msurrii unui subiect n cauz pe baza unor criterii. (Pentru ndrumri cu privire la misiunile de certificare, a se vedea Cadrul pentru Misiuni de certificare emis de ctre Consiliul pentru Standarde Internaionale de Audit i Certificare care descrie elementele i obiectivele unei misiuni de certificare i identific misiunile la care se aplic Standardele Internaionale de Audit (ISA-urile), Standardele Internaionale pentru misiunile de examinare (ISRE), Standardele Internaionale pentru misiunile de certificare (ISAE) i Standardele Internaionale pentru Misiuni Conexe (ISRS)). Onorariu contingent- Un onorariu calculat pe o baz predeterminat cu privire la rezultatul sau produsul unei tranzacii sau cu privire la rezultatul activitii realizate. Un onorariu care este stabilit de ctre o instan sau alt autoritate public nu este contingent. Partener de misiune- Un partener sau alt persoan din firm care este responsabil de misiune sau de efectuarea acesteia i de raportul care este emis n numele firmei i care, atunci cnd este necesar, deine autoritatea adecvat din partea unui corp profesional, legal sau de reglementare. Profesionist contabil- O persoan care este membr a unui organism membru IFAC Profesionist contabil angajat- Profesionist contabil angajat sau implicat ntr-o funcie executiv sau non-executiv n arii de activitate cum ar fi industrie, comer, servicii, sector public, nvmnt, sector non-profit, organisme de reglementare sau profesionale, sau un profesionist contabil contractat de o astfel de entitate. Profesionist contabil existent- Un profesionist contabil independent care deine n prezent o misiune de audit sau care presteaz servicii contabile, fiscale, de consultan sau alte servicii similare pentru un client Profesionistul contabil independent- Un profesionist contabil, indiferent de categoria de servicii (contabilitate, audit sau consultana) dintr-o firm care ofer servicii profesionale. Termenul este folosit i pentru firmele de profesioniti contabili independeni. Publicitate- Comunicarea ctre public a unei informaii despre serviciile sau abilitile profesionitilor contabili independeni, n vederea obinerii de angajamente profesionale. Servicii profesionale- Servicii care solicit aptitudini contabile sau aferente prestate de un profesionist contabil, care includ servicii de contabilitate, audit, fiscalitate, consultan i management financiar

56

Situaii financiare- Bilanurile, situaiile veniturilor sau conturile de profit i pierdere, situaiile modificrilor poziiei financiare (care pot fi prezentate ntr-o varietate de moduri, de exemplu, ca situaie a fluxurilor de trezorerie sau ca o situaie a fluxurilor de fonduri), note i alte situaii i materiale explicative care sunt identificate ca fcnd parte din situaiile financiare.

57