IAS 11 CONTRACTE DE CONSTRUCII

1.Definiii Paragraful 3 din IAS 11 Contracte de construcii : Un contract de construcie este un contract negociat n mod particular pentru construirea unui activ sau a unui complex de active care se afl ntr-o strns intercorelaie sau interdependen n ceea ce prive te proiectarea! te"nologia i funcionarea sau scopul ori utili#area lor final$ Un contract cu pre fix este un contract de construcie n care antreprenorul este de acord cu un pre contractual fix sau cu o rat fix pe unitatea de produs finit! contract care! n unele ca#uri! cuprinde clau#e de escaladare %cre tere& a preului$ Un contract cost plus este un contract de construcie n care antreprenorul recuperea# costurile permise sau altfel definite! la care se adaug un procent de profit din aceste costuri sau un onorariu fix'$ Paragraful ( din IAS 11 Contracte de construcii: Atunci cnd un contract acoper un numr de active! construirea fiecrui activ va fi tratat ca un contract separat de construcii n situaia n care: (a) au fost pre#entate oferte separate pentru fiecare activ) (b) fiecare activ a fost supus unor negocieri separate! iar antreprenorul i *eneficiarul au fost capa*ili s accepte sau s resping acea parte a contractului aferent fiecrui activ) i (c) costurile i veniturile aferente fiecrui activ pot fi identificate'$ Exe !"u. O societate ctig un contract de construcie a unui parc de distracie n staiunea ALFA cu scopul de a crete numrul turitilor din ora. Construirea acestui parc implic dou proiecte distincte, unul pentru construcia cldirilor, cellalt pentru construcia piscinelor i a podurilor de legtur. Pentru fiecare dintre ele s a organi!at o licitaie separat, societatea depunnd la autoritatea municipal dou oferte distincte, iar aceasta a decis cine "a primi contractul. Ana"i#$. %a& au fost pre!entate dou oferte distincte, pentru care s a organi!at licitaie separat# %'& fiecare acti" a fost supus unor negocieri separate, autoritatea municipal fiind capa$il s accepte sau s resping acea parte a contractului aferent fiecrui acti"# i %c& preul de pornire al licitaiei este cunoscut pentru fiecare acti"%. Conc"u#ie. &n aceast situaie, contracte"e se (or conta'i"i#a se!arat, dat fiind c fiecare dintre ele a fost ctigat independent de cellalt. Paragraful + din IAS 11 Contracte de construcii: ',n grup de contracte! fie cu un singur *eneficiar! fie cu mai muli *eneficiari! trebuie tratat ca un contract separat de construcii atunci cnd: (a) grupul de contracte este negociat ntr-un singur pac"et) (b) contractele sunt att de interrelaionate nct ele sunt! n fond! parte a unui singur proiect cu o mar- glo*al a profitului) i (c ) contractele se desf oar simultan sau ntr-o secven continu$ %

Exe !"u. (ocietatea ALFA (.A. ctig un grup de contracte pentru distrugerea i ulterior restaurarea unei serii de conducte su$terane de ga!e legate ntre ele. Conductele "or fi construite una dup cealalt. O condiie pus anterior organi!rii licitaiei a fost ca grupul de contracte, pri"ind distrugerea conductelor "ec)i i construirea celor noi s fie acordat unei singure firme. Ana"i#$. %a& condiia pus anterior organi!rii licitaiei *grupul de contracte, pri"ind distrugerea conductelor "ec)i i construirea celor noi s fie acordat unei singure firme+ denot c grupul de contracte este negociat ntr un singur pac)et# %'& distrugerea i ulterior restaurarea seriilor de conducte su$terane de ga!e legate ntre ele, repre!int de fapt partea unui singur proiect cu o mar, glo$al a profitului# %c & conductele "or fi construite una dup cealalt, deci contractele se desfoar ntr o sec"en continu. Conc"u#ie. &n acest ca!, contractele tre$uie tratate ca fiind un singur contract de construcie, separat spre e-emplu de cel pri"ind refacerea drumurilor. Paragraful 1. din IAS 11 Contracte de construcii: /,n contract poate prevedea construirea unui activ conex la alegerea *eneficiarului sau poate fi modificat astfel nct s includ construirea unui activ conex$ 0onstruirea unui activ conex va fi tratat ca un contract separat de construcie atunci cnd: (a) activul difer n mod semnificativ ca proiectare! te"nologie sau funcionare de activul sau activele care cad su* incidena contractului iniial) sau (b) preul activului este negociat fr a se ine cont de preul contractului iniial'$ Exe !"u. (ocietatea ALFA (.A. ctig un contract pri"ind construcia unei cldiri, la o altitudine de ../00 m, $eneficiarul fiind Asociaia pentru protecia pdurilor. 1lterior negocierii acestui contract, Asociaia pentru protecia pdurilor modific contractul iniial, astfel nct acesta "a include i construirea i asfaltarea drumului de la cldire pn la oseaua principal. Ana"i#$. Construcia i asfaltarea drumului difer n mod semnificati" ca proiectare i te)nologie de construcia cldirii care cade su$ incidena contractului iniial. Conc"u#ie. Construirea i asfaltarea drumului 2 ca acti" cone- 2 "a fi tratat ca un contract separat de construirea cldirii. ).*enituri"e contractua"e +i costuri"e contractua"e. Recunoa+terea (enituri"or +i costuri"or contractua"e Paragraful 11 din IAS 11 Contracte de construcii: /Veniturile contractuale vor cuprinde: (a) valoarea iniial a veniturilor convenite n contract (b) modificrile n lucrrile contractuale! revendicrile i plile de stimulare: (i) n limita sumei pro*a*il a fi o*inut ca venit) i (ii) care se pot evalua n mod credi*il' Paragraful 11 din IAS 11 Contracte de construcii: /2enitul contractual este evaluat la valoarea -ust a contraprestaiei primite sau care poate fi primit$ 3valuarea venitului contractual este afectat de multitudinea incertitudinilor care depind de re#ultatul
)

evenimentelor ulterioare$ 3stimrile tre*uie adesea revi#uite! pe msur ce noi evenimente apar i incertitudinile sunt re#olvate$ Prin urmare! valoarea veniturilor contractuale poate cre te sau descre te de la un exerciiu financiar la altul$ 4e exemplu: (a) un antreprenor i un *eneficiar pot conveni asupra modificrilor sau revendicrilor care mresc sau mic orea# venitul contractual ntr-un exerciiu financiar ulterior celui n care contractul a fost iniial convenit) (b) valoarea venitului sta*ilit ntr-un contract cu pre fix poate cre te ca re#ultat al aplicrii clau#elor de escaladare a preurilor) (c) valoarea venitului contractual poate descre te ca re#ultat al penalitilor din ntr#ierile cau#ate de antreprenor n definitivarea contractului) sau (d) cnd un contract cu pre fix implic un pre fix pe unitatea de producie! venitul contractual cre te o dat cu mrirea numrului de uniti'$ Paragraful 13 din IAS 11 Contracte de construcii: 56 modificare este un ordin de sc"im*are dat de *eneficiar n aria de aplica*ilitate a lucrrii pe *a#a unui contract$ 6 modificare poate duce la o cre tere sau la o descre tere a venitului contractual$ 3xemple de modificri sunt variaii n specificaiile sau proiectarea activului i modificri n durata contractului$ 6 modificare este inclus n venitul contractual atunci cnd: (a) este pro*a*il c *eneficiarul va apro*a variaia i valoarea venitului re#ultat din acea variaie) i (b) valoarea venitului poate fi evaluat n mod credi*il'$ Paragraful 17 din IAS 11 Contracte de construcii: 56 revendicare este o sum pe care antreprenorul caut s o colecte#e de la sau de la un alt ter drept despgu*ire pentru costurile neincluse n preul contractului$ 6 revendicare poate aprea! de exemplu! n urma ntr#ierilor! erorilor n specificaii sau n design i a variaiilor disputate n activitatea contractual! cau#ate de *eneficiar$ 3valuarea valorilor venitului aprut din astfel de revendicri este supus unui nivel de incertitudine i depinde! adeseori! de re#ultatul negocierilor$ Iat de ce revendicrile sunt incluse n venitul contractual doar atunci cnd: (a) negocierile au atins un stadiu avansat! astfel nct este pro*a*il c *eneficiarul va accepta revendicarea) i (b) valoarea care este pro*a*il a fi acceptat de *eneficiar poate fi msurat credi*il'$ Paragraful 18 din IAS 11 Contracte de construcii: 5Plile de stimulare sunt sume suplimentare pltite antreprenorului n ca#ul n standardele de performan specificate sunt atinse sau dep ite$ 4e exemplu un contract poate avea n vedere o plat de stimulare ctre un antreprenor n ca#ul definitivrii mai rapide a contractului$ Plile de stimulare sunt incluse n venitul contractual atunci cnd: (a) contractul se afl ntr-un stadiu suficient de avansat nct exist posi*ilitatea atingerii sau dep irii standardelor de performan specificate) i (b) valoarea plii de stimulare poate fi evaluat n mod credi*il'$ Costurile contractuale Paragraful 19 din IAS 11 Contracte de construcii: 50osturile contractuale vor cuprinde: (a) costurile direct aferente contractului specific) (b) costurile atri*ui*ile activitii contractului! n general! i care pot fi alocate contractului) i
,

(c) alte astfel de costuri specificate n contract i de care rspunde *eneficiarul n termenii respectivului contract'$ Paragraful 1: din IAS 11 Contracte de construcii: 50osturile direct aferente contractului specific includ: (a) costurile forei de munc de pe antier! inclusiv supraveg"erea pe antier) (b) costurile materialelor folosite n construcie) (c) amorti#area instalaiilor te"nice i a ec"ipamentelor folosite n contract) (d) costurile transportrii instalaiei te"nice! a ec"ipamentului i a materialei de la antierul specificat n contract) (e) costurile nc"irierii instalaiei te"nice i a ec"ipamentului) (f) costurile proiectrii i ale asistenei te"nice direct aferente contractului) (g) costurile estimate ale rectificrii i lucrrilor de garanie! inclusiv costurile de asigurare prev#ute) i) (h) creane ale prilor tere$ Aceste costuri pot fi reduse de orice venit conex care nu este inclus n venitul contractual de exemplu! venitul re#ultat din vn#area surplusului de materiale i a instalaiilor te"nice i ec"ipamentelor la terminarea contractului'$ Paragraful 1( din IAS 11 Contracte de construcii: 50osturile care sunt atri*ui*ile activitii contractului! n general! i care pot fi alocate contractelor specifice includ: (a) asigurrile) (b) costurile proiectrii i asistenei te"nice care nu sunt n mod direct aferente contractului specific) i (c) costurile indirecte de construcie'$ Paragraful 1+ din IAS 11 Contracte de construcii: 50osturile care sunt suportate de *eneficiar n temenii contractului pot include cteva costuri generale de administraie i costuri de de#voltare! pentru care ram*ursarea este specificat n termenii contractului'$ Paragraful 1. din IAS 11 Contracte de construcii: 50osturile care nu sunt atri*ui*ile activitii contractului sau care nu pot fi alocate acestuia sunt excluse din costurile unui contract de construcie$ Astfel de costuri includ: (a) costurile generale de administraie pentru care ram*ursarea nu este specificat n contract) (b) costurile de vn#are) (c) costurile de cercetare i de#voltare pentru care ram*ursarea nu este specificat n contract) i (d) deprecierea instalaiilor te"nice i a ec"ipamentelor care nu sunt folosite ntr-un anume contract'$ Paragraful 11 din IAS 11 Contracte de construcii: 50osturile contractuale includ costurile atri*uite unui contract pentru perioada de la data o*inerii contractului i pn la finali#area sa$ 6ricum! costurile direct aferente contractului i cele reali#ate pentru o*inerea sa sunt! de asemenea! incluse ca parte a costurilor contractuale dac pot fi identificate separat i evaluate n mod re#ona*il i dac exist pro*a*ilitatea o*inerii contractului$ 0nd costurile asumate n asigurarea unui contract sunt recunoscute ca o c"eltuial n perioada n care apar! ele nu fac parte din costurile contractuale atunci cnd
-

contractul este o*inut ntr-o perioad ulterioar'$ Recunoaterea veniturilor i a cheltuielilor contractuale Paragraful 11 din IAS 11 Contracte de construcii: 50nd re#ultatul unui contract de construcie poate fi estimat n mod credi*il! costurile i veniturile contractuale asociate contractului de construcii vor fi recunoscute ca venituri i respectiv c"eltuieli! n funcie de stadiul de execuie al contractului la data *ilanului$ 6 pierdere preconi#at n contractul de construcie va fi asimilat imediat unei c"eltuieli conform paragrafului 39'$ Paragraful 13 din IAS 11 Contracte de construcii: 5n ca ul unui contract cu pre fix! re#ultatul unui contract de construcie poate fi estimat credi*il atunci cnd toate condiiile urmtoare sunt satisfcute: (a) venitul contractual total poate fi evaluat n mod credi*il) (b) este posi*il ca *eneficiile economice asociate contractului s fie generate ctre entitate) (c) att costurile contractuale necesare definitivrii contractului! ct i stadiul definitivrii acestuia! evideniate la data *ilanului! pot fi evaluate n mod credi*il) i (d) costurile atri*ui*ile contractului pot fi n mod clar identificate i credi*il evaluate! astfel nct costurile contractuale actuale suportate s poat fi comparate cu estimrile precedente'$ Exe !"u. (ocietatea 3artina (.A. construiete un stadion. Contractul are con"enit un pre fi- de /0.000 lei. 4urata de e-ecuie a contractului este de 5 ani. La sfritul primului an, costurile nregistrate nsumea! 6.000 lei. Costurile suplimentare anticipate a fi nregistrate pn la finali!area contractului sunt de .0.000 lei *costul total anticipat "a fi de 6.000 lei 7 .0.000 lei 8 .6.000 lei+. La sfritul celui de al doilea an, costurile efecti" nregistrate de ntreprindere se ridic la .5.000 lei. Costurile anticipate a fi nregistrate pn la finali!area contractului sunt de /.000.000 lei. *costul total anticipat "a fi de .5.000 lei 7 /.000 lei 8 .9.000 lei+. &n cel de al treilea an stadionul este terminat. Costurile totale nregistrate sunt de :;.999 lei. .a #i Recunoscute /n anii Recunoscute /n anteriori anu" /n curs Anu" 1 <enituri :0 /99 0 :0 /99 */0.000 lei = 6.000>.6.000+ C)eltuieli 6 000 0 6 000 *.6.000 = 6.000>.6.000+ 0rofit 1, 122 3 1, 122 Anu" ) <enituri 5; ... :0 /99 ./ /:: */0.000 lei = .5.000>.9.000+ C)eltuieli .5 000 6 000 ; 000 *.9.000 = .5.000>.9.000+ 0rofit ), 111 1, 122 4 1)) Anu" , <enituri /0 000 5; ... .5 999 C)eltuieli :; 999 .5 000 .5 999 0rofit :5 ... :5 ... 0
1

Paragraful 17 din IAS 11 Contracte de construcii: 5n ca ul unui contract cost plus! re#ultatul unui contract de construcie poate fi estimat credi*il atunci cnd toate condiiile urmtoare sunt satisfcute: (a) este pro*a*il ca *eneficiile economice aferente contractului s fie generate ctre entitate) i (b) costurile contractuale atri*ui*ile contractului! fie c sunt sau nu ram*ursa*ile! pot fi n mod clar identificate i evaluate credi*il'$ Exe !"u. (ocietatea 3artina (.A. construiete un stadion. Preul con"enit n contract este costul plus 50 ?. 4urata de e-ecuie a contractului este de 5 ani. La sfritul primului an, costurile nregistrate nsumea! 6.000 lei. Costurile suplimentare anticipate a fi nregistrate pn la finali!area contractului sunt de .0.000 lei *costul total anticipat "a fi de 6.000 lei 7 .0.000 lei 8 .6.000 lei+. La sfritul celui de al doilea an, costurile efecti" nregistrate de ntreprindere se ridic la .5.000 lei. Costurile anticipate a fi nregistrate pn la finali!area contractului sunt de /.000 lei. *costul total anticipat "a fi de .5.000 lei 7 /.000 lei 8 .9.000 lei+. &n cel de al treilea an stadionul este terminat. Costurile totale nregistrate sunt de :;.999.99@ lei. .a #i Recunoscute /n Recunoscute /n anii anteriori anu" /n curs Anu" 1 <enituri @ .00 0 @ .00 *.6.000 7 .6.000 - 50 ?+ - 6.000> .6.000 C)eltuieli 6 000 0 6 000 *.6. 000 = 6.000>.6.000+ 0rofit ) 133 3 ) 133 Anu" ) <enituri .; @00 @ .00 6 900 *.9.000 7 .9.000 - 50 ?+ .5.000> .9.000 C)eltuieli .5 000 6 000 ; 000 0rofit Anu" , <enituri , 433 :; 999 7 :; 999 = 50 ? 8 5A @// :; 999 9 0;; ) 133 .; @00 8 @ .00 7 6 900 .5 000 5 @00 1 233 .9 0//

C)eltuieli 0rofit

.5 999 A .;;

Paragraful 18 din IAS 11 Contracte de construcii: 5;ecunoa terea veniturilor i a c"eltuielilor contractuale prin referire la stadiul de definitivare a contractului este cunoscut adesea ca !etoda procentului de definitivare a contractului$ Pe *a#a acestei metode! venitul contractual este corelat cu costurile contractuale suportate n atingerea fa#ei finale! reflectate n raportarea venitului! c"eltuielilor i a profitului care poate fi atri*uit unei pri din munca executat$ Aceast metod furni#ea# informaii utile asupra ariei de cuprindere a activitii contractuale i a performanei! pe parcursul unei perioade'$
5

Paragraful 19 din IAS 11 Contracte de construcii: 5Pe *a#a metodei procentului de definitivare! venitul contractual este recunoscut drept venit n contul de profit i pierdere n perioadele conta*ile n care este prestat munca$ 0osturile contractuale sunt! de regul! recunoscute drept c"eltuieli n contul de profit i pierdere n perioadele conta*ile n care activitatea la care ele se refer este prestat$ <otu i! orice surplus preconi#at al costurilor totale contractuale peste totalul veniturilor contractuale este recunoscut imediat ca o c"eltuial! n conformitate cu paragraful 39'$ Paragraful 1: din IAS 11 Contracte de construcii: 53ste posi*il ca un antreprenor s fi suportat costuri contractuale legate de o activitate viitoare din contract$ Asemenea costuri contractuale sunt recunoscute ca activ! cu condiia ca ele s fie recuperate$ Aceste costuri repre#int o sum datorat de *eneficiar i sunt adesea clasificate drept activitate contractual n curs de execuie'$ Paragraful 1( din IAS 11 Contracte de construcii: 52enitul unui contract de construcie poate fi estimat n mod real doar atunci cnd este posi*il ca *eneficiile economice asociate contractului s fie generate ctre entitate$ 6ricum! n momentul n care apare o nesiguran cu privire la posi*ilitatea de colectare a unei sume de-a inclus n venitul contractual i recunoscut n contul de profit i pierdere! suma necolecta*il sau suma a crei recuperare a ncetat s fie pro*a*il este recunoscut mai degra* ca o c"eltuial dect ca o a-ustare a valorii venitului contractual'$ Paragraful 1+ din IAS 11 Contracte de construcii: 56 entitate este! n general! capa*il s fac evaluri credi*ile dup ce a acceptat un contract care sta*ile te: (a) drepturile aplica*ile fiecrei pri privind activul ce urmea# a fi construit) (b) contraprestaia ce urmea# a fi primit) i (c) maniera i termenii nelegerii$ 4e asemenea! este necesar pentru entitate! de regul! s dein un sistem intern eficient de previ#ionare i raportare financiar$ 3ntitatea verific i! dac este nevoie! estimrile veniturilor i c"eltuielilor contractuale pe msura derulrii contractului$ =ecesitatea acestor revi#uiri nu nseamn neaprat c venitul re#ultat n urma contractului nu poate fi estimat n mod credi*il'$ Paragraful 3. din IAS 11 Contracte de construcii: 5Stadiul execuiei contractului poate fi determinat n mai multe moduri$ 3ntitatea folose te metoda care msoar n mod credi*il munca prestat$ >n funcie de natura contractului!metodele pot include: (a) proporia n care costurile contractuale suportate pentru munca prestat la timp afectea# costurile contractuale totale estimate) (b) studiile asupra muncii prestate) sau (c) definitivarea proporiei fi#ice a muncii contractuale$ Plile intermediare i avansurile primite de la clieni deseori nu reflect munca prestat'$ Paragraful 31 din IAS 11 Contracte de construcii: 50nd stadiul definitivrii este determinat prin referire la costurile contractuale suportate la #i! doar acele costuri contractuale care reflect munca prestat sunt incluse n costurile suportate la #i$ 3xemple de costuri contractuale care sunt excluse se refer la urmtoarele categorii: (a) costurile contractuale care sunt legate de activitatea viitoare a contractului! cum ar fi costurile materialelor care au fost livrate unui antier sau pstrate pentru folosirea lor ntr-un contract! dar care nu au fost nc instalate! folosite sau aplicate n timpul derulrii
6

contractului! cu excepia situaiei n care materialele au fost destinate n mod special contractului) i (b) plile efectuate n avans su*contractorilor pentru munca prestat! n *a#a unui su*contract'$ Paragraful 31 din IAS 11 Contracte de construcii: 50nd venitul unui contract de construcie nu poate fi evaluat n mod credi*il: (a) venitul va fi recunoscut doar n msura n care este pro*a*il ca aceste costuri contractuale suportate s fie recuperate) i (b) costurile contractuale vor fi recunoscute drept c"eltuieli n exerciiul financiar n care sunt generate$ 6 pierdere a teptat n contractul de construcie va fi imediat recunoscut ca o c"eltuial n conformitate cu paragraful 39'$ Exe !"u. (.C.3artina (.A. s a anga,at prin contract s construiasc o fa$ric de o-igen n condiiileB Pre de "n!are re"i!ui$il 9.000 lei Costuri de producie iniiale estimate /.@00 lei La sfritul primului an estimarea costului contractual a crescut la ;.000 lei &n anul : $eneficiarul este de acord cu o cretere a preului contractual cu A00 lei i o estimare adiional a costurilor contractuale de :00 lei A"ans ncasat 5./60 lei, din care C<A /60 lei (ituaia pri"ind recunoaterea i e"aluarea "eniturilor i c)eltuielilor se pre!int astfelB Nr. S!ecificare Anu" Anu" Anu" , crt. 1 ) . <aloarea iniial a "enitului con"enit n contract, 9 000 9 000 9 000 constnd din preul de "nare re"i!ui$il : <ariaia estimat a "enitului con"enit n contract, A00 A00 ca urmare a escaladrii preurilor 5 <enitul contractual total 9 000 9 A00 9 A00 A Costuri efecti"e contractuale cumulate la !i : A00 A 050 ; :00 / Costuri estimate pentru definiti"are *costuri 5 ;00 : .60 contractuale necesare nc)eierii proiectului+ a contractului ; Cotal costuri contractuale e"aluate ; 000 ; :00 ; :00 6 (tadiul de estimare *procentul de definiti"are+ A0 ? ;/ ? .00 ? *rd. A B rd ;+ Cotalul costurilor contractuale se pre!int astfelB Nr. S!ecificare Anu" Anu" Anu" , crt. 1 ) . Fora de munc de antier . 56/ . A6/ . A6/ : 3ateriale de construcie @/0 . 0/0 . 0/0 5 Amorti!area instalaiilor te)nice utili!ate n contract /:/ /:/ /:/ A Cransportul ec)ipamentelor i materialelor la antier A/0 A/0 A/0 / Proiectare i asisten te)nic . :/0 . :/0 . :/0 ; Asigurarea aferent contractului . A/0 . A/0 . A/0 Cotal ; 000 ; :00 ; :00 I. 7etoda a(ansu"ui !rocentua" %a& calculul "eniturilor i profitului ce pot fi recunoscuteB .a #i Recunoscute /n Recunoscute /n
2

anii anteriori Anu" 1 <enituri *9 000 = A0 ?+ 5 :00 C)eltuieli *; 000 = A0 ?6+ : A00 0rofit 233 Anu" ) <enituri *9 A00 = ;/?+ / A;0 C)eltuieli *; :00 = ;/ ?+ A 050 0rofit 1 -,3 Anu" , <enituri *9 A00 = .00 ?+ 9 A00 C)eltuieli *; :00 = .00 ?+ ; :00 0rofit : :00 %a& ncasarea a"ansului la . iulie anul .B 5 /60 lei 11) 8 Nr. crt. . : 5 A / ; Cotal %'& c)eltuieli n anul .B S!ecificare Fora de munc de antier 3ateriale de construcie Amorti!area instalaiilor te)nice utili!ate n contract Cransportul ec)ipamentelor i materialelor la antier Proiectare i asisten te)nic Asigurarea aferent contractului //0 lei 590 lei :.0 lei .90 lei /00 lei 5-1 53) 521 5)5)2 8 8 8 8 8 8 8

anu" /n curs 5 :00 : A00 233 : :;0 . ;50 5,3 : @A0 : .60 660 5 000 lei /60 lei Anu" 1 . 56/ - A0 ? 8 //0 @/0 - A0 ? 8 590 /:/ - A0 ? 8 :.0 A/0 - A0 ? 8 .90 . :/0 - A0 ? 8 /00 . A/0 - A0 ? 8 /90 : A00 //0 lei 590 lei :.0 lei .90 lei /00 lei /90 lei 5 :00 lei ;09 lei

8 5 :00 : A00 233 / A;0 A 050 . A50 -14 --)6 Tota" . 56/ @/0 /:/ A/0 . :/0 . A/0 ; 000 -)1 ,3) )21 -31 -31 -31 63--)2 Tota" . A6/ . 0/0

/90 lei 51, %c & recunoaterea "eniturilor n anul .B 5 909 lei -12 %d& recunoaterea c)eltuielilor n anul :B Nr. crt. S!ecificare . Fora de munc de antier : 3ateriale de construcie

Anu" ) . A6/ - ;/ ? //0 8 A0@ . 0/0 - ;/ ? 590 8 505

5 A / ; Cotal

Amorti!area instalaiilor te)nice utili!ate n contract Cransportul ec)ipamentelor i materialelor la antier Proiectare i asisten te)nic Asigurarea aferent contractului

/:/ A/0 . :/0 . A/0 ; :00

/:/ - ;/ ? :.0 8 .5. A/0 - ;/ ? .90 8 ..5 . :/0 - ;/ ? /00 8 5.: . A/0 - ;/ ? /90 8 5;: . ;50 A0@ lei 505 lei .5. lei ..5 lei 5.: lei 5;: lei : :;0 lei A50 lei

A0@ lei 505 lei .5. lei ..5 lei 5.: lei

5-1 53) 521 5)5)2

8 8 8 8 8 8 8

-)1 ,3) )21 -31 -31 -31 63--)2

5;: lei 51, %e & recunoaterea "eniturilor n anul :B : ;@0 lei -12

%f& recunoaterea c)eltuielilor n anul 5B Nr. crt. . : 5 A / ; Cotal /.; lei 5;6 lei .9A lei ./6 lei 5-1 53) 521 5)8 8 8 8 -)1 ,3) )21 -31 S!ecificare Fora de munc de antier 3ateriale de construcie Amorti!area instalaiilor te)nice utili!ate n contract Cransportul ec)ipamentelor i materialelor la antier Proiectare i asisten te)nic Asigurarea aferent contractului Tota" . A6/ . 0/0 /:/ A/0 . :/0 . A/0 ; :00 Anu" , . A6/ //0 2 A0@ 8 /.; . 0/0 590 2 505 8 5;6 /:/ :.0 2 .5. 8 .9A A/0 .90 2 ..5 8 ./6 . :/0 /00 5.: 8 A59 . A/0 /90 2 5;: 8 /09 : .60 /.; lei 5;6 lei .9A lei ./6 lei

13

A59 lei

5)2

8 8 8

-31 -31 -12 63--)6 --)6

A59 lei /09 lei ; A@9 lei : @A0 lei //@ lei . 059 lei

/09 lei 51, %9 & recunoaterea "eniturilor n anul 5B @ @@6 lei -111 iB . 059 lei

--)2

Paragraful 33 din IAS 11 Contracte de construcii: 5>n timpul desf urrii primelor stadii ale contractului este adesea ntlnit ca#ul n care venitul contractual nu poate fi evaluat n mod credi*il$ <otu i! este posi*il ca entitatea s recupere#e costurile contractuale asumate$ 4e aceea! venitul contractual este recunoscut doar "n li!ita costurilor care se ateapt a fi recuperate# Cu! venitul re ultat "n ur!a contractului nu poate fi evaluat "n !od credibil$ nu se recunoate nici un profit# 6ricum! c"iar dac venitul contractual nu poate fi estimat n mod credi*il! este posi*il ca totalul costurilor contractuale s dep easc totalul veniturilor re#ultate$ >n asemenea ca#uri! orice dep ire preconi#at a totalitii costurilor contractuale peste totalul veniturilor este recunoscut imediat drept c"eltuial! n conformitate cu paragraful 39'$ Paragraful 37 din IAS 11 Contracte de construcii: 50osturile contractuale care s-ar putea s nu fie recuperate sunt recunoscute imediat ca o c"eltuial$ 0ircumstanele n care recuperarea costurilor contractuale nu este posi*il i n care acestea tre*uie recunoscute imediat ca o c"eltuial includ contractele: (a) care nu sunt aplicate n ntregime! adic validitatea lor este serios pus la ndoial) (b) a cror definitivare depinde de re#ultatul acionrii n -ustiie sau al legislaiei) (c) legate de proprieti a cror confiscare sau expropriere este foarte posi*il) (d) n care clientul nu este capa*il s- i ndeplineasc o*ligaiile ce-i revin) sau (e) n care antreprenorul nu este capa*il s perfecte#e contractul sau! altfel spus! s- i ndeplineasc o*ligaiile impuse de contract'$ Paragraful 38 din IAS 11 Contracte de construcii: 50nd incertitudinile care mpiedic evaluarea credi*il a re#ultatului contractului nu mai exist! venitul i c"eltuielile aferente contractului de construcie vor fi recunoscute mai degra* n conformitate cu prevederile paragrafului 11 dect cu cele ale paragrafului 31'$ Exe !"u. II. 7etoda execut$rii "ucr$ri"or Anu" 1 : A00 : A00 0 0 Anu" ) . ;50 . ;50 0 0 Anu" , : .60 : .60 ; :00 9 A00 : :00 TOTA. ; :00 ; :00 ; :00 9 A00 : :00 5 000 lei

C)eltuieli <ariaia stocurilor * C + <ariaia stocurilor * 4 + <enituri Profit %a& ncasarea a"ansuluiB 5 /60 lei 11)

-14

11

--)6 %'& c)eltuieli n anul . i producia o$inutB //0 lei 590 lei :.0 lei .90 lei /00 lei /90 lei : A00 lei 5-1 53) 521 5)5)2 51, ,,) 8 8 8 8 8 8 8 -)1 ,3) )21 -31 -31 -31 611

/60 lei //0 lei 590 lei :.0 lei .90 lei /00 lei /90 lei : A00 lei

%c& c)eltuieli n anul : i producia o$inutB A0@ lei 505 lei .5. lei ..5 lei 5.: lei 5;: lei . ;50 lei 5-1 53) 521 5)5)2 51, ,,) 8 8 8 8 8 8 8 -)1 ,3) )21 -31 -31 -31 611 A0@ lei 505 lei .5. lei ..5 lei 5.: lei 5;: lei . ;50 lei

%d & c)eltuieli n anul 5 i producia o$inutB /.; lei 5;6 lei .9A lei ./6 lei A59 lei /09 lei ; :00 lei 5-1 53) 521 5)5)2 51, ,-1 8 8 8 8 8 8 8 -)1 ,3) )21 -31 -31 -31 ,,) 611 /.; lei 5;6 lei .9A lei ./6 lei A59 lei /09 lei A 050 lei : .60 lei

1)

%e& facturarea produselorB @ @@; lei %f& decontarea costuluiB ; :00 lei 611 8 ,-1 ; :00 lei -111 8 63--)6 9 A00 lei . /@; lei

,. Recunoa+terea !ierderi"or !re(i#ionate +i !re#entarea infor aii"or Paragraful 39 din IAS 11 Contracte de construcii: 5Atunci cnd este posi*il ca totalul costurilor contractuale s dep easc totalul venitului contractual! pierderea prev#ut va fi recunoscut n mod automat drept c"eltuial'$ Paragraful 3: din IAS 11 Contracte de construcii: 52aloarea unei asemenea pierderi este determinat indiferent: (a) dac lucrarea a nceput sau nu) (b) de stadiul definitivrii activitii contractuale) sau (c) de valoarea profiturilor prev#ute a re#ulta n urma desf urrii altor contracte ce nu sunt tratate ca un singur contract de construcie! n concordan cu paragraful +'$ %re entarea infor!aiilor Paragraful 3+ din IAS 11 Contracte de construcii: 56 entitate va pre#enta: (a) valoarea venitului contractual recunoscut ca venit n cursul perioadei) (b) metodele folosite pentru a determina venitul contractual recunoscut n cursul perioadei) i (c) metodele folosite pentru a determina stadiul de execuie a contractelor n desf urare'$ Paragraful 7. din IAS 11 Contracte de construcii: 56 entitate va furni#a fiecare dintre urmtoarele informaii pentru contractele n desf urare la data *ilanului: (a) valoarea agregat! la #i! a costurilor suportate i a profiturilor recunoscute %minus pierderile recunoscute&) (b) valoarea avansurilor primite) i (c) valoarea reinerilor'$ Paragraful 71 din IAS 11 Contracte de construcii: 5;einerile sunt valorile facturrilor n curs care nu sunt pltite pn n momentul satisfacerii condiiilor specificate n contract pentru plata a astfel de sume sau pn cnd defectele nu au fost rectificate$ ?acturrile n curs sunt sumele facturate pentru munca prestat n *a#a unui contract! fie c ele au fost sau nu pltite de *eneficiar$ Avansurile sunt sume primite de ctre antreprenor nainte ca munca s fie prestat'$ Paragraful 71 din IAS 11 Contracte de construcii: 56 entitate va pre#enta: (a) suma *rut datorat de *eneficiari pentru lucrrile contractuale! recunoscut ca activ) i

1,

(b) suma *rut datorat *eneficiarilor n urma lucrrilor contractuale! considerat datorie'$ Paragraful 73 din IAS 11 Contracte de construcii: 5Suma *rut datorat de *eneficiari pentru munca prestat prin contract repre#int valoarea net a: (a) costurilor suportate plus profiturile recunoscute) mai puin (b) suma pierderilor recunoscute i facturrilor n curs pentru toate contractele n desf urare pentru care costurile suportate plus profiturile recunoscute %mai puin pierderile recunoscute& dep esc facturrile n curs'$ Exe !"u" 1. 1n constructor a a,uns la sfritul primului su an de lucrri. Coate costurile contractuale au fost pltite n numerar i toate "eniturile au fost ncasate n numerar. Costurile contractuale con"enite pentru contractele D, C i E includ costul materialelor ce "or fi ac)i!iionate pentru contracte dar care nu au fost utili!ate n performanele contractuale la !i. Pentru contractele D, C i E $eneficiarii au pltit a"ansuri constructorilor. (tatutul celor cinci contracte n curs de e-ecuie la sfritul anului . se pre!int astfelB S!ecificare .. <enit contractual recunoscut :. Costuri contractuale recunoscute 5. Pierderi pre"!ute recunoscute A. Profituri recunoscute 2 pierderi recunoscute *. 2 : 2 5 + A :@0 ::0 :@0 ::0 860 : ..0A0 @00 C 6;0 600 D A00 /00 90 A00 2 /00 2 90 8 *.90+ /00 E ..0 ..0 Tota" :.;00 :.A50

..0A0 6;0 600 2 @00 8;0 8 .A0

/. Costuri contractuale suportate n ::0 ..0:0 @00 cursul perioadei ;. Costuri contractuale suportate i ::0 @00 600 /00 ..0 :.A50 recunoscute n c)eltuielile contractuale n cursul perioadei 6. Costuri contractuale referitoare .:0 :00 @0 A.0 la acti"itatea "iitoare i recunoscute ca acti" 9. <enitul contractual recunoscut :@0 ..0A0 6;0 A00 ..0 :.;00 *rd .+ @. &n curs de e-ecuie :00 ..0A0 6;0 5;0 ..0 :.A60 .0. <enit contractual nee-ecutate @0 A0 .50 *9 @+ ... (ume primite n a"ans .;0 A0 /0 :/0 (e cere s e"ideniai pre!entarea informaiilor n conformitate cu standardul ... %a& Calcule preliminariiB S!ecificare A .. Costuri contractuale suportate n ::0 cursul perioadei *rd / de mai sus+ :. Fecunoaterea profiturilor mai 60 puin recunoaterea pierderilor *rd A de mai sus+ 5. Cotal *.7:+ :@0 : ..0:0 .A0 ...;0
1-

;0 .A0 ..0 :.;00 ..0 :.A50 ;0 8 .A0850 *;0+ :00 :.9A0

C @00 ;0 @;0

D /00 *.90+ 5:0

E :00 *;0+ .A0

Tota" :.9A0 50 :.960

A. &n curs de e-ecuie *rd @ de mai sus+ /. 4atorat de $eneficiari *5 A+ ;. 4atorat $eneficiarilor *A 5+ %'& Pre!entarea informaiilorB

:00 @0

..0A0 .:0

6;0 :00

5;0 *A0+

..0 50

:.A60 AA0 *A0+

S!ecificare <enit contractual recunoscut ca "enit n cursul perioadei *rd . din primul ta$el+ Costuri contractuale suportate i profituri recunoscute *minus pierderi recunoscute+ la !i *rd 5 din ta$elul cu calcule preliminarii+ A"ansuri primite *rd .. din primul ta$el+ (ume $rute datorate de $eneficiari 2 pre!entat ca un acti" *rd / din ta$elul cu calcule preliminarii+ (ume $rute datorate $eneficiarilor 2 pre!entate ca o datorie *rd ; din ta$elul cu calcule preliminarii+ Exe !"u" ). ALFA (.A. este o firm constructoare de na"e maritime acti"itatea sa curent : contracteB S!ecificare *a!or de !escuit Pre contractual fi4ata nceperii acti"itii

Su e :.;00 :.960 :/0 AA0 *A0+ care are n 7ic !asa9er !entru a9re ent .0.000 . octom$rie G .%

;.000 . octom$rie G :% Proporia muncii prestate n cursul anului nc)eiat la 50 septem$rie 50 ? G .% Factura $eneficiarului n cursul anului nc)eiat la 50 septem$rie ..900 G .% &ncasri primite de la $eneficiar n cursul anului nc)eiat la 50 ..;00 septem$rie G .% Costuri suportate n cursul anului nc)eiat la 50 septem$rie G .% ..500 Costuri estimate necesare terminrii proiectului la 50 septem$rie :.;00 G .% Proporia muncii prestate n cursul anului nc)eiat la 50 septem$rie :/ ? A/ ? G% Factura $eneficiarului n cursul anului nc)eiat la 50 septem$rie ../00 A./00 G% &ncasri primite de la $eneficiar n cursul anului nc)eiat la 50 ..A00 A./00 septem$rie G% Costuri suportate n cursul anului nc)eiat la 50 septem$rie G% ...;0 5.900 Costuri estimate necesare terminrii proiectului la 50 septem$rie ../90 ;.900 G% ALFA (.A. recunoate "enitul i profitul n funcie de procentul muncii prestate. (e cereB

A. <alorile care apar n contul de profit i pierdere al anului nc)eiat la 50 septem$rie G% pentru fiecare din cele : contracte.

11

:. Pre!entai e-trasul din $ilan la 50 septem$rie G%. C. HA(D definete pierderea unei tran!acii indi"iduale ca fiind asociat cu creterea datoriilor sau scderea acti"elor. O datorie este definit ca o o$ligaie pre!ent a ntreprinderii ce re!ult din e"enimente trecute i prin decontarea creia se ateapt s re!ulte o ieire de resurse ce ncorporea! $eneficii economice. (e cere ca pe $a!a datelor de mai sus s e-plicai cum anume aceast definiie poate fi utili!at n HA( .. pentru recunoaterea pierderilor n contractele pe termen lung. A. Re#o"(are; %a& Calculul "enituluiB *enit (eptem$rie G%

*as !escuit 0asa9er a9re ent ;.000 *pre contractual fi-+ - .0.000 *pre contractual // ? *50 ? 7 :/ ?+ 85.500 fi- + - A/ ? 8 A./00 (eptem$rie G .% ;.000 *pre contractual fi-+ 50 ? 8 ..900 Pentru anul nc)eiat la 5.500 2 ..900 8 ../00 A./00 50.0@.%G% %'& Calculul profituluiB 0rofit *as !escuit Se!te 'rie <N; // ? - *;.000 pre contractual fi- 2 ..500 *costuri ..069 suplimentare n anul nc)eiat la 50 sept G .%+ 2 ...;0 *costuri suplimentare n anul nc)eiat la 50 sept G%+ 2 ../90 *costuri estimate necesare terminrii proiectului la 50 septem$rie G%++ 8// ? - ..@;0 8 ..069 Se!te 'rie <N81; 50 ? - *;.000 pre contractual fi- 2 ..500 *costuri ;50 suplimentare n anul nc)eiat la 50 sept G .%+ 2 :.;00 *costuri suplimentare n anul nc)eiat la 50 sept G .%++ 850 ? - :..00 8 ;50 Pentru anul nc)eiat la 50.0@.%G% ..069 2 ;50 8 AA9 0rofit Se!te 'rie <N; .0.000 *pre contractual fi-+ 2 5.900 *costuri suportate n cursul anului nc)eiat la 50 sept G%+ 2 ;.900 *costuri estimate necesare terminrii proiectului la 50 sept G%+ 8 *;00+ Se!te 'rie <N81; Pentru anul nc)eiat la 50.0@.%G% 0asa9er a9re ent Pro"i!ion pentru pierdere *;00+ *;00+

Re arc$. &ntruct se o$ine o pierdere, se "a constitui un pro"i!ion pentru ntreaga pierdere, fr a ine cont de procentul de e-ecuie. %c & Calculul costului "n!rilorB <enituri 2 Costul "n!rilor 8 Profit 4e unde Costul "n!rilor 8 <enituri Profit

Costu" (=n#$ri"or *as !escuit Anu" /nc>eiat "a ,3.34 <N; 5.500 "enitul din septem$rie G% 2 :.::: ..069 profitul din septem$rie G% 8 :.::: Anu" /nc>eiat "a ,3.34 <N81; ..900 "enitul din septem$rie G ...60
15

.% 2 ;50 profitul din septem$rie G .% 8 ...60 Pentru anul nc)eiat la 50.0@.%G .% Costu" (=n#$ri"or

:.::: 2 ...60 8 ..0/:

0asa9er a9re ent Anu" /nc>eiat "a ,3.34 <N; A./00 "enitul din septem$rie G% 2 /..00 * ;00 pierdere, respecti" pro"i!ion pentru pierdere+ 8 A./00 7 ;00 8 /..00 Anu" /nc>eiat "a ,3.34 <N81; Pentru anul nc)eiat la 50.0@.%G% /..00 %d& Calculul sumelor datorate de $eneficiari > datorate $eneficiarilorB

S!ecificare Costuri suportate la !i Profituri > pierderi recunoscute *din calculul profitului septem$rie G%+ Lucrri n curs (uma $rut datoratB %e & Calculul ncasrilorB S!ecificare Factura la !i &ncasri n numerar primite 4e ncasat

*a!or de !escuit ..500 7 ...;0 8 :.A;0 ..069 ..900 7 ../00 8 5.500 :.A;0 7 ..069 2 5.500 8 :59

7ic !asa9er !entru a9re ent 5.900 *;00+ A./00 5.900 2 ;00 2 A./00 8 ..500

*a!or de !escuit ..900 7 ../00 8 5.500 ..;00 7 ..A00 8 5.000 5.500 2 5.000 8 500

7ic !asa9er !entru a9re ent A./00 A./00 A./00 2 A./00 8 0

%f & E-tras din contul de profit i pierdere pentru anul nc)eiat la 50 septem$rie G%B <enit *an nc)eiat la 50.0@.%G% Costul "n!rilor 8 Pierderea anului ../00 "apor 7 A./00 ;.000 pasager 8 ..0/: "apor 7 /..00 *;../:+ pasager 8 AA9 "apor 2 ;00 *./:+ pasager

:. E-tras din $ilan pentru anul nc)eiat la 50 septem$rie G%B (tocuri B datorat de $eneficiari Creane *sume de ncasat+ 4atorii non 2 curente :59 *"e!i calcul d+ 500 *"e!i calcul e+

16

4atorat $eneficiarilor

..500 *"e!i calcul d+

C. Re#o"(are; Punctul de "edere poate fi ilustrat folosind datele pentru pasager agrement. Deneficiile economice ale contractului s ar putea identifica cu preul contractual de .0.000 u.m. O$ligaiile transferate $eneficiilor economice ce re!ult din contract sunt total costuri suportate, respecti" 5.900 u.m. 7 ;.900 u.m. 8 .0.;00 u.m. Fe!ult aici o o$ligaie% net de ;00 u.m. deoarece datoriile depesc mrimea acti"elor. Aceast "aloare de ;00 u.m. este recunoscut ca parte a "alorii conta$ile a sumei $rute datorate $eneficiarilor re!ultnd din contractul n curs.

12