Sunteți pe pagina 1din 33

Noile Standarde Internationale de Raportare Financiara

privind consolidarea conturilor



Tipuri de situaii financiare IFRS
Situaii financiare consolidate
entitate economic unic.
Situaii financiare separate
-mam, de un investitor ntr-o entitate
asociat sau de un asociat ntr-o entitate controlat n comun, n care investiiile
sunt contabilizate pe baza interesului direct n capitalurile proprii i nu pe baza
rezultatelor raportate i a activelor nete ale entitii n care s-a investit.
Situaii financiare individuale
iile financiare ale unei entiti care nu face parte dintr-un grup sau care nu
este consolidat ca parte a unui grup.

Standarde noi privind interesele n alte societi

standarde referitoare la consolidare, asocieri n participaie i entiti
structurate:



De asemenea, IASB a modificat i redenumit IAS 27 i IAS 28 dup cum urmeaz:


Standardele emise de IASB au intrat n vigoare la 1 ianuarie 2013.

IAS 27 Situatii financiare separate
Contabilizarea n situaiile financiare separate a investiiilor n filiale, asocieri n
participaie i entiti asociate

Situaiile financiare separate sunt cele prezentate de o societate-mam sau de un investitor care
controleaz n comun sau care exercit o influen semnificativ asupra unei entiti (investee) i
n care investiiile sunt contabilizate la cost sau n conformitate cu IFRS 9 "Instrumente
financiare".
n situaiile finaciare separate, o entitate trebuie s aplice aceeai modalitate de contabilizare, fie
la cost, fie n conformitate cu IFRS 9, pentru fiecare categorie de investiii.
Investiiile contabilizate la cost, dar clasificate n categoria celor destinate vnzrii (sau incluse
ntr-un grup de active clasificat ca fiind deinut n vederea vnzrii), trebuie s fie contabilizate
n concordan cu prevederile IFRS 5 "Active necurente deinute n vederea vnzrii i activiti
ntrerupte". ns, n asemenea circumstane, evaluarea investiiilor contabilizate conform IFRS 9
nu trebuie s fie schimbat.
Dac o entitate alege, n conformitate cu IAS 28, s evalueze investiiile deinute n entitile
asociate sau n asocierile n participaie la valoarea just prin profit sau pierdere, aceasta trebuie,
de asemenea, s utilizeze aceeai modalitate de contabilizare i n propriile situaii financiare
separate.
n situaiile financiare separate, o entitate trebuie s recunoasc dividendul de la o filial,
asociere n participaie sau o entitate asociat n profit sau pierdere, atunci cnd este stabilit
dreptul acestora de a le primi.
Contabilizarea la cost presupune ca investiiile n filiale, asocierile n participaie i entitile
asociate s rmn evaluate n situaiile financiare separate ale investitorului la costul lor, atta
timp ct acestea nu sunt depreciate.
IFRS 9 "Instrumentele financiare" precizeaz c investiiile n instrumentele de capital sunt
evaluate la valoarea just, iar ctigurile sau pierderile generate de variaiile acesteia sunt
recunoscute n profit sau pierdere. ns, pentru investiiile n instrumente de capital, care nu sunt
deinute cu scopul de a fi tranzacionate, IFRS 9 permite entitilor ca, n momentul recunoaterii
iniiale, s aleag irevocabil pentru o prezentare a tuturor variaiilor valorii juste ale acestora n
alte elemente ale rezulatului global. Altfel spus, variaiile valorii juste ale instrumentelor de
capital nu afecteaz profitul sau pierderea perioadei, ci direct capitalurile proprii.
Indiferent de modelul de evaluare ales, cel pe baza costului sau cel al valorii juste, dividendele pe
care le genereaz investiiile n filiale, asocierile n participaie i entitile asociate sunt
recunoscute n situaiile financiare separate ale investitorului la venituri, indiferent dac aceste
dividente reprezint sau nu o repartizare de beneficii anterioare datei de dobndire a investiiilor.

Exemplul 1
Societatea X este obligat de reglementrile din ara n care se afl s ntocmeasc situaii
financiare separate conform standardelor internaionale de raportare financiar. Aceast societate
alege ca investiiile n entitile asociate s fie evaluate n situaiile financiare separate la costul
lor. Pe data de 1 martie N, societatea X a achiziionat 25% (25.000 aciuni Y), costul acestora
fiind de 25.000 um. La 31.12.N, valoarea just a aciunilor deinute de societatea X la societatea
Y este de 25.600 lei. Pe data de 01.06.N+1, societatea X ncaseaz de la societatea Y dividende
n valoare de 7.000 um.
n momentul recunoaterii iniiale, investiia este contabilizat la costul su, iar dividendele pe
care le primete investitorul sunt recunoscute sub form de venit. De asemenea, creterea de
valoare a investiiilor de la 31.12.N, nu se recunoate n situaiile financiare separate ale
investitorului.
-achiziionarea aciunilor Y (01.03.N):
XXX Active financiare
(Aciuni Y)
= 5121 Conturi la bnci n
lei

25.000

-ncasarea dividendelor (01.06.N+1):
5121 Conturi la bnci n lei

= 763 Venituri din interese
de participare
7.000

Exemplul 1 (continuare)
Presupunem c managementul societii X decide ca, n situaiile financiare separate,
instrumentele de capital (aciunile Y) achiziionate de societatea X s se evalueze la valoarea
just, iar variaiile valorii juste se recunoasc:
a)varianta 1: n profitul sau pierderea perioadei;
b)varianta 2: n alte elemente al rezultatului global (direct la capitalurile proprii)

-achiziionarea titlurilor (01.03.N):
XXX Active financiare (Aciuni
Y)
= 5121 Conturi la bnci n
lei
25.000

-evaluarea aciunilor Y la valoarea just (31.12.N):
a)variaiile valorii juste sunt recunoscute n profitul sau pierderea perioadei:
XXX Active financiare (Aciuni Y) = 7XX Ctiguri din
evaluarea la valoarea
just
600
b)variaiile valorii juste sunt recunoscute n alte elemente ale rezultatului global:
XXX Active financiare (Aciuni Y) = 1064 Rezerve de valoare
just
600

La 31.12.N, aciunile Y sunt evaluate n situaiile financiare separate ale societii X, la valoarea
de 25.600 um.
-ncasarea dividendelor (01.06.N+1):
5121 Conturi la bnci n lei

= 7613 Venituri din interese
de participare
7.000
Informaii de furnizat

Atunci cnd furnizeaz informaii n propriile situaii separate, o entitate trebuie s aplice
cerinele de publicare prevzute de toate standardele internaionale de raportare financiar
aplicabile. De asemenea:

i)atunci cnd o societate mam, conform IFRS 10, alege s nu ntocmeasc situaii financiare
consolidate, dar, n schimb, ntocmete situaii financiare separate, ea trebuie s publice n
situaiile financiare separate:
a)c este vorba de situaii financiare separate; c s-a apelat la exceptarea de la consolidare;
numele i principalul loc al afacerilor entitii ale crei situaii financiare consolidate, elaborate
n conformitate cu standardele internaionale de raportare financiar, au fost ntocmite pentru
uzul publicului, precum i adresa la care aceste situaii financiare consolidate sunt disponibile.
b)o list a investiiilor semnificative n filiale, asocieri n participaie i entiti asociate (inclusiv
numele, locul de desfurare a afacerilor, procentul de participare la capital, procentul drepturilor
de vot, dac acesta este diferit de procentul de participare la capital).
c)o descriere a metodelor utilizate pentru contabilizarea investiiilor n filiale, asocieri n
participaie i entiti asociate.
ii)atunci cnd o societate-mam (alta dect cea care nu a fcut apel la exceptarea de la
consolidare) sau un investitor care exercit controlul comun sau influena semnificativ asupra
unei entiti ntocmete situaii financiare separate, societatea-mam sau investitorul trebuie s
prezinte faptul c acestea sunt diferite de cele ntocmite n conformitate cu IFRS 10, IFRS 11 i
IAS 28. n plus, societatea-mam sau investitorul mai trebuie s prezinte n situaiile financiare
separate:
a)faptul c situaiile financiare sunt separate, iar dac nu este cerut prin lege, care sunt motivele
pentru care acestea au fost ntocmite;
b)o list a investiiilor semnificative n filiale, asocieri n participaie i entiti asociate (inclusiv
numele, locul de desfurare a afacerilor, procentul de participare la capital i procentul
drepturilor de vot, dac acesta este diferit de procentul de participare la capital);
c)o descriere a metodelor utilizate pentru contabilizarea investiiilor n filiale, asocieri n
participaie i entiti asociate.
IAS 28 Investiii n entiti asociate i asocieri n participaie

IAS 28 "Investiii n entiti asociate" a fost modificat pentru ca prevederile acestuia s fie
corelate cu modificrile aduse de publicarea standardelor: IFRS 10, IFRS 11 i IFRS 12,
principalele modificri aduse acestui standard viznd, n principal, sfera de aplicare i cerinele
de publicare a informaiilor referitoare la investiiile n entitile asociate.
In coninutul actual al standardului IAS 28 "Investiii n entiti asociate i asocieri n
participaie" s-au ncorporat elemente referitoare la contabilizarea asocierilor n participaie prin
punerea n echivalen, integarea proporional, prevzut de IAS 31 "Interese n asocieri n
participaie", fiind eliminat din referenialul contabil IASB. n plus, sfera de aplicare a
standardului s-a extins i asupra investiiilor deinute n entitile asociate de organizaiile cu
capital de risc sau fondurile mutuale, fondurile de investiii i entiti similare, inclusiv fondurile
de asigurare cu component de investiii, care anterior revizuirii erau incluse n categoria
activelor financiare deinute n vederea tranzacionrii, variaiile valorii juste a acestora fiind
recunoscute n profitul sau pierderea perioadei.
De asemenea, IAS 28 "Investiii n entiti asociate i asocieri n participaie":
- permite ca o investiie deinut indirect de o entitate ntr-o entitate asociat prin intermediul
organizaiilor de risc sau fondurilor mutuale, fondurilor de investiii i entitilor similare,
inclusiv fondurile de asigurare cu component de investiii s poat fi evaluat la valoare just
prin profitul sau pierderea perioadei conform IFRS 9, chiar dac aceast entitate are o influen
semnificativ asupra investiiei;
-cere ca partea unei investiii ntr-o entitate asociat sau asociere n participaie s fie clasificat
ca fiind deinut n vederea vnzrii, dac aceasta ndeplinete criteriilei prevzute de IFRS 5.
n schimb, IAS 28 "Investiii n entiti asociate i asocieri n participaie" nu mai cuprinde
cerine de prezentare de informaii cu privire la investiiile n entitile asociate, acestea fiind
transferate standardului IFRS 12.

IAS 28 "Investiii n entiti asociate i asocieri n participaie":
-se aplic de entitilor care exercit controlul comun sau influena semnificativ asupra unei alte
entiti;
-definete influena semnificativ;
-definete metoda punerii n echivalen ;
-precizeaz c investiiile care confer controlul comun sau influena semnificativ asupra unei
alte entiti trebuie s fie contabilizate prin metoda punerii n echivalen;
-menioneaz exceptrile de la aplicarea metodei punerii n echivalen;
-prezint procedurile de aplicare a metodei punerii n echivalen ;
-prezint modalitatea de determinare i contabilizarea deprecierii investiiilor n asocierile n
participaie i entitilor asociate.

IFRS 10 Situaii financiare consolidate

IFRS 10 "Situaii financiare consolidate" stabilete principiile care stau la baza prezentrii i
ntocmirii situaiilor finanicare consolidate, atunci cnd o entitate controleaz una sau mai multe
entiti. Acest standard modific actualul standard IAS 27 "Situaii financiare consolidate i
separate" i nlocuiete interpretarea SIC "12 Consolidare entitile cu scop special".
IFRS 10 "Situaii financiare consolidate" se aplic obligatoriu pentru exerciiile financiare care
ncep cu sau dup 1 ianuarie 2013.
IASB a motivat necesitatea unui nou standard cu privire la situaiile financiare consolidate prin:
a)divergenele generate de aplicarea n practic a IAS 27 "Situaii financiare consolidate i
separate" i a SIC "12 Consolidare entiti cu scop special".
Astfel, n IAS 27 "Situaii financiare consolidate i separate" cnd se definete controlul se pune
accent pe puterea de a conduce politicile financiare i operaionale ale unei entiti astfel nct s
se obin beneficii din activitile acesteia, n timp ce SIC12, n aprecierea controlului asupra
entitilor cu scop special, pune accentul pe riscuri i avantaje.
IFRS 10 stabilete un model de consolidare identic pentru toate entitile, indiferent dac acestea
sunt sau nu entiti cu scop special. Astfel, n noua definie a controlului se are n vedere faptul
c un investitor poate s exercite controlul pe mai multe ci i nu numai prin puterea de a
conduce politicile financiare i de exploatare (operaionale). De asemenea, chiar dac expunerea
la riscurile i avantaje este un indicator de control, acesta nu este singurul element de care se ine
seama la determinare entitilor care urmeaz s fie consolidate.
b)lipsa de transparen de care au dat dovad entitile cu privire la riscurile la care au fost
expuse prin implicarea n vehiculele n afara bilanului (off balance sheet vehicles), lips care a
fost relevat n contextul crizei financiare.

1.Obiectivul standardului
Obiectivul IFRS 10 este acela de a stabili principiile care stau la baza prezentrii i ntocmirii
situaiilor financiare consolidate de ctre o entitate care controleaz una sau mai multe entiti.
Pentru ndeplinirea acestui obiectiv, IFRS 10:
a)cere entiti (societate-mam) care controleaz o una sau mai multe entiti (filiale) s prezinte
situaii financiare consolidate;
b)definete principiul controlului i stabilete controlul ca baz a consolidrii;
c)stabilete cum s se aplice principiul controlului pentru a identifica dac un investitor
controlaz o alt entitate i dac acesta trebuie s efectueze consolidarea acesteia;
d)stabilete cerinele contabile de ntocmire a situaiilor financiare consolidate.

2.Exceptarea de la consolidare
IFRS 10 menioneaz c o entiate care este societate-mam trebuie s ntocmeasc situaii
financiare consolidate, cu excepia:
a)societii- mam care ndeplinete urmtoarele condiii:
i)este o filial n totalitate sau parial a unei alte entiti, iar proprietarii si, inclusiv cei care n
alte condiii nu au dreptul la vot, au fost informai i nu au fost mpotriva faptului ca aceasta s
nu prezinte situaii financiare consolidate;
ii)nu are instrumente de datori i de capital tranzacionate pe o pia public;
iii)nu a depus i nici nu este pe cale s depun situaiile financiare la o comisie pentru valori
mobiliare sau alt organ de reglementare, n scopul emiterii vreunui tip de instrumente pe o pia
public; i
iv)societatea-mam final sau intermediar a sa ntocmete situaii financiare consolidate
disponibile publicului n conformitate cu IFRS.

b)planurilor de beneficii post angajare sau altor planuri de beneficii ale angajailor pe termen
lung, care aplic IAS 19 "Beneficiile angajailor".

3.Conceptul de control
Controlul este elementul de baz ce trebuie avut n vedere la identificarea societilor ce trebuie
consolidate de societatea-mam, atunci cnd aceasta ntocmete situaiile financiare consolidate.

Un investitor controleaz o entitate (investee) atunci cnd acesta este expus sau are drepturi la
randamente variabile din implicarea sa n cadrul entitii i are capacitatea de a influena aceste
randamente prin exercitarea puterii sale.
IFRS 10 precizezaz c la stabilirea controlului unui investitor asupra unei entiti trebuie s se
in cont de urmtoarele trei aspecte:
a)puterea asupra entitii;
b)expunerea sau drepturile la randamente variabile generate de implicarea n entitate; i
c)abilitatea de a utiliza puterea asupra entitii pentru a influena randamentele care-i revin.

a)Puterea
Un investitor exercit o putere asupra unei entiti atunci cnd acesta are drepturi existente care-i
confer capacitatea curent de a conduce activitile relevante ale acesteia.
n activitile relevante ale unei entiti se includ:
-vnzarea i cumprarea de bunuri i servicii;
-managementul activelor financiare pe parcursul vieii lor;
-selectarea, achiziia i cedarea activelor;
-stabilirea structurii de finanare sau obinerea finanrii.
Puterea unui investitor rezult din drepturile pe care acesta le are. Acestea pot s fie o consecin
a instrumentelor de capital deinute sau a angajamentelor contractuale.
Drepturile existente care, individual sau mpreun, confer unui investitor puterea se refer la:
-drepturile de vot n cadrul unei entiti;
-drepturile de a numi, a redesemna sau a revoca membrii cheie ai managementului unei entiti
care au capacitatea de a conduce activitile relevante;
-drepturile de a numi sau revoca o alt entitate care conduce activitile relevante;
-dreptul de a conduce entitatea s intre ntr-o tranzacie n beneficiul investitorului;
-alte drepturi (ca de exemplu, drepturi de luare a deciziei specificate ntr-un contract de
management) de a conduce activitile relevante.
b)Randamentele variabile
Un investitor este expus sau are drepturi la randamente variabile n urma implicrii sale ntr-o
entitate atunci cnd aceste randamente au potenialul de a varia n funcie de performana entitii.
Aceste randamente pot s fie:
-numai pozitive; sau
-numai negative; sau
-att pozitive ct i negative.
De asmenea, dei o entitate este controlat numai de un singur investitor, randamentele acesteia
sunt mprite ntre mai muli investitori. De exemplu, la mprirea profitului unei entiti
contribuie att investitorul care exercit controlul, ct i deintorii intereselor care nu
controleaz.
Randamentele variabile la care este expus sau are dreptul un investitor mbrac diferite forme,
printre care menionm:
-dividende;
-alte forme de distribuiri de beneficii economice ale unei entiti (dobnzi, modificri ale valorii
investiiei investitorului);
-expunerea la pierderi n urma furnizrii de ajutor de lichiditate sau de credit;
-accesul la lichiditii viitoare pe care un investitor l are din implicarea sa ntr-o entitate;
c)Legtura dinte putere i randamente
Pentru a controla o entitate un investitor trebuie s aib att putere asupra unei entiti, dar i
capacitatea de a utiliza acest putere pentru a influena randamentele acesteia.
Cum n unele situaii dreptul de decizie este delegat, este necesar ca un investitor s stabileasc
dac este agent sau principal. Deoarece un agent este o parte ce este angajat s acioneze n
numele i n avantajul unei alte pri (principalul), este evident c acesta nu controleaz o
entitate atunci cnd i exercit autoritatea n luarea deciziei.

4.Cerine contabile
Consolidarea unei entiti trebuie s nceap de la data la care investitorul obine controlul, iar
aceasta nceteaz atunci cnd acesta pierde controlul.
n vederea efecturii consolidrii trebuie s se in cont de urmtoarele proceduri:

1. Activele, datoriie, capitalurile proprii, veniturilor, cheltuielilor i fluxurilor de trezorerie ale
societii- mam sunt combinate (cumulate) cu cele ale filialelor sale;
2.Valoarea contabil a investiiei societii-mam n fiecare filial i a prii ce-i revine acesteia
din capitalurile proprii ale filialelor sunt eliminate;
3.Activele, datoriile, capitalurile proprii, veniturile, cheltuielile i fluxurile de trezorerie generate
de tranzaciile efectuate ntre societile din cadrul grupului se elimin n totalitate;
4.De asemenea, profiturile sau pierderile rezultate n urma tranzaciilor efectuate ntre entitile
din cadrul grupului i care sunt recunoscute n active, ca de exemplu stocurile i imobilizrile
corporale, trebuie s fie eliminate. n plus, pentru diferenele temporare generate de eliminarea
profiturilor i pierderilor, trebuie s se recunoasc impozite amnate.
5.Situaiile finanicare consolidate trebuie s fie ntocmite pe baza acelorai politici contabile.
Astfel, dac o entitate din cadrul grupului utilizeaz politici contabile diferite de cele adoptate
pentru ntocmirea situaiilor financiare consolidate, este necesar ca situaiile finaniciare
individuale ale acesteia s fie ajustate (retratate).
6.Sunt incluse n consolidare veniturile i cheltuielile unei filiale de la data obinerii controlului
asupra acesteia pn la data pierderii controlului asupra acesteia. De asemenea, veniturile i
cheltuielile filialei sunt determinate pe baza valorii activelor i datoriilor recunoscute la data
achiziiei. De exemplu, dup data achiziiei, cheltuieliele cu amortizarea evideniate n situaia
rezultatului global sunt determinate pe baza valorilor juste ale activelor recunoscute n situaiile
financiare la data achiziiei.
7.Situaiile financiare ale societii-mam i cele ale filialelor trebuie s fie ntocmite la aceeai
dat de raportare. Atunci cnd data de raportare a societii-mam este difeit de cea a unei
filiale, filiala, n vederea consolidrii, ntocmete informaii financiare adiionale la o dat
identic cu ceea a situaiilor financiare ale societii-mam, astfel nct societatea-mam s
consolideze informaiile financiare ale filialei, cu excepia cazului n care este imposibil s se
fac acest lucru.
Dac este imposibil s se fac acest lucru, societatea-mam trebuie s consolideze informaiile
financiare ale filialei prin utilizarea celor mai recente situaii financiare ale acesteia, care, ns,
sunt ajustate cu tranzaciile sau evenimentele semnificative care au loc ntre data ntocmirii
acestora i cea a situaiilor financiare consolidate. n orice caz, diferena ntre data la care sunt
ntocmite situaiile financiare ale filialei i data situaiilor financiare consolidate nu trebuie s fie
mai mare de 3 luni.
8.n situaia poziiei financiare consolidat, partea intereselor care nu controleaz din capitalurile
proprii ale filialelor trebuie s fie prezentat distinct aceea care le revine acionarilor societii-
mam. De asemenea, profitul sau pierderea i rezultatul global al filialelor sunt atribuite att
acionarilor societii-mam ct i intereselor care nu controleaz, chiar dac interesele care nu
controleaz au valori negative.
IFRS 11 Acorduri comune

1.Obiectibul standardului
IFRS 11 "Acorduri comune", standardul se concentreaz pe drepturile i obligaiile unui acord
comun i elimin metoda de consolidare prin integrare proporional i acordul sub form de
active controlate n comun. Aceast standard clasific acordurile comune n dou categorii:
operaiuni comune i asocieri n participaie i permite ca interesele ntr-o asociere n
participaie se contabilizeze printr-o singur metod, respectiv cea a punerii n echivalen.
IFRS 11 "Acorduri comune" nlocuiete i anuleaz standardul IAS 31 "Interese n asocierile n
participaie" i interpretarea SIC 13 " Entii controlate n comun - Contribuii nemonetare ale
asociailor". Data obligatorie de intrare n vigoare a acestui standard este 1 ianuarie 2013.
Existena acordului comun
IFRS 11 se aplic tuturor entitile care particip n cadrul unui acord comun. Un acord comun
exist atunci cnd:
a)prile sunt angajate printr-un acord contractual; i
b)n acordul contractual se menioneaz prile care exercit controlul comun.

n practic, se regsesc mai multe categorii de acorduri contractuale, ns, de cele mai multe ori,
acesta mbrac o form scris. Dac, acordul comun este structurat sub forma unei entiti
separate (separate vehicle), acordul contractual sau unele dintre aspectele acestuia este/sunt
incorporate n statutul i/sau contractual de societate al (ale) entitii respective.
O entitate separat este o structur financiar identificabil separtat, iar aceasta poate s aibe sau
nu personalitate juridic proprie.
Acordul contractual stabilete condiiile ce stau la baza participii prilor la activitatea ce
reprezint obiectul acordului. n general, n acordul contractual se regsesc aspecte ce vizeaz:
-scopul, activitatea i durata acordului comun;
-modalitatea de numire a membrilor consiliului de administraie sau alt organ de conducere
echivalent al acordului comun;
-mecanismul de luare a decizilor (aspectele care necesit decizii din partea prilor, drepturile de
vot ale prilor i numrul de voturi cerut pentru luarea deciziilor);
-capitalul sau alte contribuii cu care particip prile;
-modalitatea n care prile impart activele, datoriile, veniturile, cheltuielile sau profitul sau
pierderea acordului comun.
Controlul comun reprezint mprirea controlului unui acord stabilit pe baze contractuale. De
asemenea, precizm c acesta exist numai atunci cnd deciziile cu privire la activitile
relevante necesit consimmntul unanim al prilor care mpart controlul.
Atunci cnd se analizeaz dac o entitate exercit controlul comun asupra unui acord, mai nti
trebuie s se indentifice dac toate prile sau numai un grup dintre acestea exercit controlul.
IFRS 10 "Situaii financiare consolidate", precizeaz c un acord este controlat cnd prile sau
un grup dintre acestea sunt (este) expuse (expus) sau au (are) dreptul la randamente variabile din
implicarea n cadrul acordului i au (are) abilitatea de conduce activitile care influeneaz
semnificativ randamentul angajamentului.
Atunci cnd un acord nu ntr n sfera de influen a IAS 11, o entitate contabilizeaz interesul
su n cadrul acordului inndu-se cont de prevederile standarului aplicabil, respectiv IFRS 10,
IAS 28 sau IFRS 9.
De multe ori, evaluarea controlului comun asupra unui angajament presupune exercitarea
raionamentului profesional. De asemenea, mecanismul de luare a deciziilor, care este stabilit de
pri n cadrul acordului contractual, conduce implicit la existena controlului comun.

Exemplul 1
Presupunem c, n cadrul unui acord la care particip trei pri, drepturile de vot sunt repartizate
astfel : X - 40 % din drepturile de vot, Y- 35% din drepturile de vot i Z - 25% din drepturile
de vot. n contractul acordului se precizeaz c pentru a se lua decizii cu privire la activitile
relevante ale acordului, este nevoie de cel puin 70% din drepturile de vot.

Chiar dac individual X i Y pot s blocheze toate deciziile cu privire la activitile semnificative
ale acordului, niciunul dintre acetia nu poate s exercite singur controlul, deoarece pentru luarea
deciziilor cu privire la activitile relevante este nevoie de cel puin 70% din drepturilede vot. n
consecin, X i Y controleaz n comun acordul, deoarece numai mpreun dein peste 70% din
drepturile de vot.

Exemplul 2
Presupunem c, n cadrul unui acord la care particip trei pri, drepturile de vot sunt repartizate
astfel : X - 50 % din drepturile de vot, Y- 30% din drepturile de vot i Z - 20% din drepturile
de vot. n contractul acordului se precizeaz c pentru a se lua decizii cu privire la activitile
relevante ale acordului, este nevoie de cel puin 55% din drepturile de vot.

Chiar dac X poate s blocheze deciziile cu privire la activitile semnificative ale acordului ,
acesta nu exercit controlul asupra acestuia, deoarece pentru luarea deciziilor relevante este
nevoit s obin fie acordul lui Y, fie pe cel al lui Z. n plus, exist dou combinaii posible de
obinere a cel puin 55% din drepturile de vot (fie X mpreun cu Y, fie X mpreun cu Z). ntr-o
astfel de situaie, pentru a exista un acord comun, este necesar ca, de asemenea, n acordul
contractual s se precizeze ce combinaie a prilor este necesar pentru a se obine acordul
unanim cu privire la deciziile ce vizeaz activitile relevante.

Exemplul 3
Presupumen existena unui aranjament n care X i Y au fiecare cte 30% din drepturile de vot,
iar restul de 40% este foarte dispersat. Deciziile cu privire la activitatea relevant a acordului
necesit majoritatea drepturilor de vot (peste 50%).

n aceast situaie, X i Y exercit controlul comun asupra acordului numai dac n contractul
acordului se menioneaz c deciziile cu privire la activitile relevante necesit acordul ambelor
pri.

2.Tipologia i clasificarea acordurilor comune
Acordurile comune se ncheie cu diferite scopuri (mprirea costurilor i riscurilor ntre pri,
nlesnirea accesului la noi tehnologii i piee de desfacere etc) i pot mbrca diferite structuri i
forme juridice. De asemenea, n unele dintre situaii, activitatea care este obiectul acordului nu
necesit nfiinarea unei structuri separate (separate vehicle), n timp ce alte acorduri implic
nfiinarea unei structuri reparate.
Tipurile de acorduri comune
IFRS 11 clasific acordurile comune, n funcie de drepturile i obligaiile pe care le au
participanii n cadrul acordului, n dou tipuri:
-operaiuni comune (joint operations) i
-asocieri n participaie (joint ventures).

O operaiune comun este un acord comun prin intermediul cruia prile care exercit
controlul comun al acordului au drepturi asupra activelor i obligaii pentru datoriile referitoare
la acord.
O asociere n participaie este un acord comun prin intermediul cruia prile care exercit
controlul comun al acordului au drepturi asupra activelor nete ale acordului.
Clasificarea acordurilor comune
Identificarea tipului de acord comun, impune ca prile implicate s-i evalueze drepturile i
obligaiile care decurg din acord. La aceast evaluare, o entitate trebuie s in cont de
urmtoarele:
a)structura acordului comun (dac acesta este structurat sau nu prin intermediul unei entiti
separate);
b)dac acesta este structurat sub forma unei entiti separate, trebuie s se analizeaze :
i)forma juridic a entitii separate ;
ii)termenii contractuali ai acordului ;
iii)alte fapte i circumstane, atunci cnd se consider c acestea sunt relevante.

Un acord comun poate s fie sau nu structurat sub forma unei entiti separate (separat vehicle).
Un acord comun care nu este structurat sub forma unei entiti separate este o operaiune
comun. ns, n aceast situaie, acordul contractual trebuie s stabileasc, pentru fiecare dintre
prile participante, care sunt drepturile asupra activelor i obligaiile pentru datoriile referitoare
la acord. De asemenea, trebuie s se precizeze care sunt drepturile i obligaiile prilor asupra
veniturilor, respectiv cheltuielilor corespondente. Deseori, acordul contractual precizeaz att
natura activitilor care fac obiectul acordului, ct i modalitatea n care prile intenioneaz s
desfoare mpreun activitile.

Exemplul 4
Societile X i Y, care sunt implicate n cadrul unui acord comun, au convenit s realizeze un
anumit produs mpreun. Pentru ndeplinirea sarcinii specifice la care s-a angajat, fiecare parte
utilizeaz propriile active i i angajeaz propriile datorii. De asemenea, acordul contractual
precizeaz c veniturile i cheltuielile generate de vnzarea i realizarea produsului sunt
mprite egal ntre cele dou pri.

Din cele prezentate, este evident c angajamentul comun nu este structurat sub forma unei
entiti separate i, n consecin, este vorba de o operaiune comun. Fiecare participant
(operator comun) recunoate n propriile situaii financiare att activele i datoriile utilizate
pentru ndeplinirea sarcinii specifice la care s-a angajat, ct i cota parte (jumtate) din veniturile
i cheltuielile generate de vnzarea i realizarea produsului.

Un acord comun, ale crui active i datorii sunt deinute de o entitate separat, poate mbrca
forma unei operaiuni comune sau a unei asocieri n participaie. Dac o parte participant n
cadrul unui acord comun este operator comun sau asociat depinde de drepturile i obligaiile pe
care aceasta le are fa de activele, respectiv obligaiile aferente angajamentului i care sunt
deinute n cadrul entitii separate. De fapt, atunci cnd acordul comun este structurat sub forma
unei entiti separate, prile trebuie s analizeze dac forma juridic a entitii separate,
termenii aranjamentului contractual i, atunci cnd este relevant, alte fapte i circumstane
genereaz pentru acestea:
a)drepturi asupra activelor i obligaii pentru datorii referitoare la acord (n aceast situaie
acordul comun este o activitate comun);
b)drepturi asupra activelor nete ale acordului (n aceast situaie, acordul comun este o asociere
n participaie).
Clasificarea unui acord comun poate s fie schematizat astfel (evaluarea activelor i datoriilor
care decurg din acord):











Structura acordului comun
Nu este structurat sub forma
unei entiti separate
Este structurat sub forma unei
entiti separate
O entitate trebuie s ia n considerare:
i)forma juridic a entitii separate;
ii)termenii aranjamentului
contractual; i
iii)ali factori i circumstane, cnd
este considerat relevant




3.Contabilizarea intereselor n acordurilor comune
3.1.Contabilizarea intereselor n operaiunile comune

Participantul la un acord comun sub form de o operaiune comun (operatorul comun) trebuie s
prezinte n situaiile sale financiare :
-activele sale, inclusiv cota din orice active alte deinute n comun;
-datoriile sale, inclusiv cota sa din orice alte datorii asumate n comun;
-veniturile sale obinute din vnzarea prii sale din producia care rezult din activitatea comun;
-partea sa din veniturile generate de vnzarea produciei care rezult din activitatea comun;
-cheltuielile sale, inclusiv cota sa din orice alte cheltuieli asumate n comun;


Exemplul 5
Pe data de 3 ianuarie N, societile X i Y semneaz un acord de desfurare n comun a unei
activiti n vederea realizrii unui produs nou. Ambele societi contribuie cu suma de 100.000
um. Produsele obinute n urma activitii comune se mpart egal ntre cele dou societi. De
asemenea, cota parte a ce-i revine fiecrei societi din activele, datoriile, veniturile i cheltuielile
activitii comune este de 50%.
Desfurrii activitii comune n cursul exerciiului N a presupus urmtoarele:
-achiziionarea unui utilaj n valoare de 150.000 um;
-plata furnizorului de imobilizri;
-achiziionri de materii prime n valoare de 50.000 um;
-plata furnizorului de materii prime;
-contractarea unui credit bancar pe termen scurt 50.000 um;
Operaiune comun Asociere n participaie
-cheltuieli cu salariile au fost de 40.000 um;
-cheltuieli cu dobnzile aferente creditului bancar pe termen scurt 5.000 um;
-consumul de materii prime de 45.000 um;
-cheltuielile cu amortizarea utilajului au fost de 50.000 um;
-obinerea de produse finite, costul de producie al acestora a fost de 130.000 um; ulterior, aceste
produse finite au fot transferate celor dou societi;
-la sfritul anului, costul produciei neterminate este de 10.000 um.

Contabilitatea operaiunii comune

1.ncasarea disponibilitilor de operatorii comuni:
5121 Conturi la bnci n lei = %
458 Decontri din operaii n
participaie / X
458 Decontri din operaii n
participaie / Y
200.000
100.000

100.000

2.Achiziionarea utilajului:
2131Echipamente tehnologice (Utilaje) = 404 Furnizori de imobilizri 150.000

3.Plata furnizorului de imobilizri:
404 Furnizori de imobilizri = 5121 Conturi la bnci n lei 150.000

4.Achiziionarea de materii prime
301 Materii prime = 401 Furnizori 50.000

5.Plata furnizorului de materii prime:
401 Furnizori = 5121 Conturi la bnci n lei 50.000

6.Contractarea creditului bancar pe termen scurt
5121 Conturi la bnci n lei = 519 Credite bancare pe
termen scurt
60.000

7.Consumul de materii prime
601 Cheltuieli cu materiile prime = 301 Materii prime 45.000

8.Contabilizarea cheltuielilor cu dobnda :
666 Cheltuieli privind dobnzile = 5121 Conturi la bnci n lei 5.000

9.Cheltuielile cu salariile
641 Cheltuieli cu salariile personalului = 5121 Conturi la bnci n lei 40.000

10.Contabilizarea cheltuielilor cu amortizarea :
6811 Cheltuieli de exploatare privind
amortizarea imobilizrilor
= 2811 Amortizarea instalaiilor
(Utilaje)
50.000

11.Obinerea de produse finite
345 Produse finite = 711 Venituri aferente
costurilor stocurilor de
produse
130.000

12.Transferul produselor finite la cele dou societi :
%
458 Decontri din operaii n participaie / X
458 Decontri din operaii n participaie / Y
= 345 Produse finite 130.000
65.000
65.000

13.nregistrarea produciei neterminate de la sfritul anului :
331Produse n curs de execuie = 711 Venituri aferente
costurilor stocurilor de
produse
10.000

La sfritul exerciiului, activele, datoriile, cheltuielile i veniturile activitii comune se mpart
ntre societile X i Y astfel:
um
Valori Partea
societii X
Partea
societii Y
1.Active 120.000 60.000 60.000
Utilaje
Amortizarea utilajelor
Materii prime
Producie n curs de execuie
Conturi la bnci n lei
150.000
(50.000)
5.000
10.000
5.000
75.000
(25.000)
2.500
5.000
2.500
75.000
(25.000)
2.500
5.000
2.500
2.Credite bancare pe termen scurt 50.000 25.000 25.000
3.Active nete 70.000 35.000 35.000
4.Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse
140.000 70.000 70.000
5.Cheltuieli 140.000 70.000 70.000
Cheltuieli cu materiile prime
Cheltuieli cu amortizarea
Cheltuieli cu dobnzile
Cheltuieli cu salariile personalului
45.000
50.000
5.000
40.000
22.500
25.000
2.500
20.000
22.500
25.000
2.500
20.000
6.Rezultatul activitii comune (4-5) 0 0 0
7.Contribuia operatorilor comuni 70.000 35.000 35.000

Contabilizarea la societatea X

1.Contabilizarea contribuiei sub form de disponibiliti n cadrul activitii comune
458 Decontri din operaii n participaie = 5121 Conturi la bnci n lei 100.000

2.Contabilizarea cotei pri din produsele obinute din activitatea comun
345 Produse finite = 458 Decontri din operaii
n participaie
65.000

3.Contabilizarea cotei pri din activele i datoriile activitii comune
85.000
75.000
2.500
5.000
2.500
%
2131 Instalaii tehnice (Utilaje)
301 Materii prime
331 Producie n curs de
execuie
5121 Conturi la banci n lei

= %
519 Credite bancare pe
termen scurt
2813 Amortizarea utilajelor
458 Decontri din operaii
n participaie
85.000
25.000

25.000

35.000

4.Contabilizarea cotei pri din veniturile i cheltuielile activitii comune
%
601 Cheltuieli cu materiile prime
6811Cheltuieli de exploatare privind
amortizarea imobilizrilor
641 Cheltuieli cu salariile personalului
666 Cheltuieli privind dobnzile
= 711 Venituri aferente
costurilor stocurilor de
produse

70.000
22.500
25.000

20.000
2.500

Not : Precizm c la societatea Y contabilizarea este identic cu cea de la societatea X.

IFRS 11 "Acorduri comune" precizeaz c atunci cnd o entitate intr ntr-o tranzacie cu o
operaiune comun n care este operator comun, ca de exemplu o vnzare sau o contribuie, se
consider c este o tranzacie cu celelalte pri ale activitii comune i, astfel, entitatea trebuie s
recunoasc ctigurile sau pierderile generate de o asemenea tranzacie numai pentru partea de
interes a celorlali operatori.

Exemplul 6

Pe data de 3 ianuarie N, societile X i Y semneaz un acord de desfurare n comun a unei
operaiuni n vederea realizrii unui produs nou. Contribuia celor dou societi n cadrul
operaiuni comune const n:
-societatea X: un utilaj a crui valoare just este estimat la 250.000 um; costul utilajului la
societatea X este de 240.000 iar amortizarea cumulat este de 40.000 um.
-societetea Y: disponibiliti n valoare de 250.000 um.
Precizm c fiecrei pri i revine 50% din activele, datoriile, veniturile i cheltuielile
operaiunii comune. n consecin, utilajul se afl n coproprietatea societilor X i Y.
n cursul exerciiului N, desfurarea operaiunii comune a presupus urmtoarele:
-achiziionri de materii prime n valoare de 200.000 um;
-plata furnizorului de materii prime;
-cheltuieli cu salariile n valoare de 40.000 um;
-consumul de materii prime de 160.000 um;
-cheltuielile cu amortizarea utilajului au fost de 50.000 um; acestea sunt calculate pe baza unei
cote de 20%
-obinerea de produse finite, costul de producie al acestora a fost de 240.000 um; ulterior, au fost
transferate terilor produse finite al cror cost de producie a fost de 220.000 um.
-la sfritul anului, contul produciei neterminate este de 10.000 um.

La 31.12.N, activele, datoriile, cheltuielile i veniturile activitii comune sunt urmtoarele :
um
Valori
1.Active 280.000
Utilaje
Amortizarea utilajelor
Materii prime
Produse finite
Producie n curs de execuie
Conturi la bnci n lei
250.000
(50.000)
40.000
20.000
10.000
10.000
2.Datorii 0
3.Active nete 280.000
4.Venituri aferente costurilor stocurilor de produse 250.000
5.Cheltuieli 250.000
Cheltuieli cu materiile prime
Cheltuieli cu amortizarea
Cheltuieli cu salariile personalului
160.000
50.000
40.000
6.Rezultatul operaiunii comune (4-5) 0

Contabilitatea activitii comune

n cadrul operaiunii comune, utilajul care reprezint contribuia societii X se recunoate la
valoarea just de 250.000 um.

1.Contabilizarea valorii juste a utilajului care reprezint contribuia societii X:
2131 Echipamente tehnologice (Utilaje) = 458 Decontri din operaii n
participaie / X
250.000

2.ncasarea disponibilitilor de la societatea Y:
5121 Conturi la bnci n lei = 458 Decontri din operaii n
participaie / X
150.000

3.Achiziionarea de materii prime
301 Materii prime = 401 Furnizori 200.000

7.Consumul de materii prime
601 Cheltuieli cu materiile prime = 301 Materii prime 160.000

9.Cheltuielile cu salariile
641 Cheltuieli cu salariile personalului = 5121 Conturi la bnci n lei 40.000

10.Contabilizarea cheltuielilor cu amortizarea :
6811 Cheltuieli de exploatare privind
amortizarea imobilizrilor
= 2811 Amortizarea instalaiilor
(Utilaje)
50.000

11.Obinerea de produse finite
345 Produse finite = 711 Venituri aferente
costurilor stocurilor de
produse
240.000

12.Transferul produselor finite la cele dou societi :
%
458 Decontri din operaii n participaie / X
458 Decontri din operaii n participaie / Y
= 345 Produse finite 220.000
110.000
110.000

13.nregistrarea produciei neterminate de la sfritul anului:
331Produse n curs de execuie = 711 Venituri aferente
costurilor stocurilor de
produse
10.000

14. La sfritul anului N, activele, datoriile, cheltuielile i veniturile operaiunii comune se
mpart ntre societile X i Y astfel:
um
Valori Partea
societii X
Partea
societii Y
1.Active 280.000 140.000 140.000
Utilaje
Amortizarea utilajelor
Materii prime
Produse finite
Producie n curs de execuie
Conturi la bnci n lei
250.000
(50.000)
40.000
20.000
10.000
10.000
125.000
(25.000)
20.000
10.000
5.000
5.000
125.000
(25.000)
20.000
10.000
5.000
5.000
2.Datorii 0 0 0
3.Active nete 280.000 140.000 140.000
4.Venituri aferente costurilor stocurilor
de produse
250.000 125.000 125.000
5.Cheltuieli 250.000 125.000 125.000
Cheltuieli cu materiile prime
Cheltuieli cu amortizarea
Cheltuieli cu salariile personalului
160.000
50.000
40.000
80.000
25.000
20.000
80.000
25.000
20.000
6.Rezultatul activitii comune (4-5) 0 0 0

Contabilizarea la societatea X

Societatea X contribuie cu un utilaj n cadrul activitii comune, valoarea just a acestuia fiind de
250.000 um. Utilajul este nregistrat n contabilitatea acestei societi la valoarea de 240.000 um,
amortizarea cumulat fiind de 40.000 um.

Ctigul aferent contribuiei cu un utilaj n cadrul operaiunii comune este de 50.000 um.
1.Valoarea just a utilajului 250.000 um;
2.Costul utilajului 240.000 um
3.Amortizarea cumulat a utilajului 40.000 um
4.Valoarea contabil a utilajului (2-3) 200.000 um
5.Ctig (1-4) 50.000 um

Ctigul se recunoate n contabilitatea societii X numai pentru partea ce-i revine celuilalt
operator n cadrul operaiunii comune 25.000 um (50.000 um / 2).

1.Contabilizarea contribuiei societii X n cadrul operaiunii comune sub form de utilaj:
365.000
225.000

40.000
%
458 Decontri din operaii n
participaie(a)
2813 Amortizarea instalaiilor (Utilaje)
= %
2131 Echipamente
tehnologice (utilaje)
7583 Venituri din cedarea
activelor i alte operaii de
capital
265.000

240.000

25.000

(a)Aceasta reprezint partea ce revine societii X din activele activitii comune, dup
nregistrarea contribuiei celor doi operatori, i se compune din:
-partea de disponibiliti 125.000 um (250.000 um/2)
-patea de utilaj 100.000 um (200.000 um/2)

Precizm c partea din valoarea utilajului se determin pe baza valorii pe care acesta a avut-o la
societea X (240.000 um 40.000 um) i nu pe baza valorii juste, la care acesta este recunoscut n
contabilitatea activitii comune.

2.Contabilizarea cotei pri din produsele obinute din activitatea comun
345 Produse finite = 458 Decontri din operaii
n participaie
110.000

3.Contabilizarea cotei pri din activele i datoriile activitii comune
165.000
125.000
20.000
10.000
5.000
5.000
%
2131 Instalaii tehnice (Utilaje)
301 Materii prime
345 Produse finite
331 Producie n curs de
execuie
5121 Conturi la banci n lei

= %
2813 Amortizarea utilajelor
458 Decontri din operaii
n participaie
165.000
25.000

140.000

4.Contabilizarea cotei pri din veniturile i cheltuielile activitii comune
%
601 Cheltuieli cu materiile prime
6811Cheltuieli de exploatare privind
amortizarea imobilizrilor
641 Cheltuieli cu salariile personalului
= 711 Venituri aferente
costurilor stocurilor de
produse

125.000
80.000
25.000
20.000

Cota parte din valoarea utilajului nregistrat la societatea X este determint pe baza valorii juste
(250.000 um /2). ns, n situaiile financiare ale societii X, trebuie s se recunoasc o cot
parte determinat pe baza valorii pe care a avut-o utilajul la societatea X (200.000 um/2). n
consecin, valoarea utilajului se diminueaz cu 25.000 um.

5.Diminuarea cotei pri din valoarea utilajului
458 Decontri din operaii n participaie = 2131 Instalaii tehnice
(Utilaje)
25.000

De asemenea, amortizarea recunoscut la societatea X n valoare de 25.000 um este determinat
pe baza valorii juste (250.000 um x 20% x 1/2). Cum utilajul la societatea X este recunoscut pe
baza costului istoric, amortizarea trebuie s fie de 20.000 um (200.000 um 20% x 1/2). n
consecin, amortizarea trebuie s se diminueze cu 5.000 um. Dar, de asemenea, datorit faptului
c, la activitatea comun, cheltuiele cu amortizarea a fost incluse n costul de producie al
produselor finite i produciei n curs de executie, trebuie s se diminueze costul produselor finite
i produciei n curs de execuie.

Diminuarea amortizrii utilajului, n valoare de 5.000 um, se repartizeaz astfel:
Cost de producie Pondere (%) Cota parte de
amortizare
Produse finite 120.000 120.000/125.000 = 0,96 5.000 x 0,96% = 4.800
Producie n curs
de execuie
5.000 5.000/125.000 = 0,04 5.000 x 0,04% = 200
Total 125.000 100 5.000

6.Ajustarea amortizrii i a costului de producie al produselor finite i produciei n curs de
execuie:
2813 Amortizarea utilajelor

= %
345 Produse finite
331 Producie n curs de
execuie
5.000
4.800
200

Contabilizarea la societatea Y

1.Contabilizarea contribuiei societii Y n cadrul activitii comune sub form de disponibiliti:
458 Decontri din operaii n participaie (b) = 5121 Conturi la bnci n lei 250.000

(b)Aceasta reprezint partea ce revine societii Y din activele operaiunii comune, dup
nregistrarea contribuiei celor doi operatori, i se compune din:
-partea de disponibiliti 125.000 um (250.000 um/2)
-patea de utilaj 125.000 um (250.000 um/2)

2.Contabilizarea cotei pri din produsele obinute din activitatea comun
345 Produse finite = 458 Decontri din operaii
n participaie
110.000

3.Contabilizarea cotei pri din activele i datoriile activitii comune
165.000
125.000
20.000
10.000
5.000
5.000
%
2131 Instalaii tehnice (Utilaje)
301 Materii prime
345 Produse finite
331 Producie n curs de
execuie
5121 Conturi la banci n lei
= %
2813 Amortizarea utilajelor
458 Decontri din operaii
n participaie
165.000
25.000

140.000

4.Contabilizarea cotei pri din veniturile i cheltuielile activitii comune
%
601 Cheltuieli cu materiile prime
6811Cheltuieli de exploatare privind
amortizarea imobilizrilor
641 Cheltuieli cu salariile personalului
= 711 Venituri aferente
costurilor stocurilor de
produse

125.000
80.000
25.000
20.000

2.Contabilizarea intereselor n asocierilor n participaie

Interesul unui asociat ntr-o asociere n participaie se recunoate sub forma unei investiii, iar
aceast investiie trebuie s se contabilizeze prin utilizarea metodei punerii n echivalen. La
punerea n ecivalen a investiiei trebuie s se in cont de prevederile standardului IAS 28
"Investiii n entiti asociate i asocieri n participaie".
De asemenea, un investitor care particip n cadrul unei asocieri n participaie, dar care nu
exercit controlul comun asupra acesteia, trebuie s-i contabilizeze interesul n acordul comun
pe baza prevederilor standardului IFRS 9 "Instrumente financiare ". ns, dac exercit o
influen semnificativ asupra asocierii n participaie, la contabilizarea interesului
investitorului trebuie s se in cont de precederile standardului IAS 28 "Investiii n entiti
asociate i asocieri n participaie".

IFRS 12 Informaii de furnizat cu privire la interesele n alte entiti

Acest standard, a carui aplicare este obligatorie pentru exercitiile financiare care ncep pe sau
dup data de 1 ianuarie 2013, vizeaz entitile care au interese n filiale, acorduri comune,
entiti asociate sau entiti structurarte neconsolidate.
Printre motivele emiterii acestui standard internaional de raportare financiar menionm:
-cerinele permanenete ale utilizatorilor situaiilor financiare n legatur cu mbuntirea
informaiilor publicate de o entitate cu privire la interesele sale n alte entiti, astfel nct s se
poat identifica profitul sau pierderea i fluxurile de trezorerie disponibile entiti raportoare, dar
s se determine i valoarea investiiei curente sau viitoare n entitatea raportoare;
-nevoia de o informare mai bun cu privire la filialele care sunt consolidate, dar i cu privire la
interesele unei entiti n acorduri comune i entiti asociate care nu sunt consolidate, dar cu
care entitatea are o relaie special;
-lipsa de transparen cu privire la riscurile la care o entitate a fost expus prin implicarea n
entitile structurate, care a fost evideniat n contextul crizei financiare globale care a nceput n
2007.
Obiectivul standardului
IFRS 12 cere unei entiti s publice informaii care s le permit utilizatorilor situaiilor
financiare s evalueze natura, riscurile i efectele asociate intereselor pe care acestea le dein n
filiale, entiti asociate, acorduri comune i entiti structurate neconsolidate.

Pentru ndeplinirea acestui obiectiv, IFRS 12 cere unei entiti s publice informaii cu privire la:
-prezumiile i raionamentele semnificative utilizate pentru determinarea naturii intereselor sale
n alte entiti sau acorduri i stabilirea tipului de acord comun n care are un interes;
-interesele n filiale, acordurile comune, entitile asociate i entitile structurate neconsolidate.
1.Prezumiile i raionamentele semnificative

O entitate trebuie s prezinte informaii despre prezumiile i raionamentele semnificative
utilizate n determinarea:
-controlului asupra unei alte entiti;
-controlului comun ntr-un acord sau a influenei semnificative asupra unei alte entiti;
-tipului de acord comun (operaie comun sau asociere n participaie), atunci cnd acesta este
structurat sub forma unui vehicul separat.

Astfel, o entitate trebuie s publice prezumiile i raionamentele semnificative efectuate atunci
cnd:
-nu controleaz o alta entitate, chiar dac detine mai mult de jumatate din drepturile de vot ale
acesteia;
-controleaz o alt entitate, chiar dac deine mai puin de jumatate din drepturile de vot ale
acesteia;
-este agent sau principal;
-nu are influen semnificativ, chiar dac deine 20% sau mai mult din drepturile de vot ale unei
alte entiti;
-are o influent semnificativ, chiar dac deine mai puin de 20% din drepturile de vot ale unei
alte entiti;



2.Informaiile de furnizat cu privire la interesele n filiale

O entitate trebuie sa prezinte informaii care s le permit utilizatoriilor propriilor situaii
financiare consololidate s:
a)neleag:
-componena grupului; i
-interesele pe care le au interesele care nu controleaz n activitile i fluxurile de trezorerie ale
grupului;
b)evalueze:
-natura i marimea restricilor semnificative cu privire la capacitatea sa de a utiliza i de a
deconta datoriile grupului;
-natura i modificrile riscurilor asociate intereselor sale n entitile structurate consolidate;
-consecinele modificrii interesului su ntr-o filial, dar care nu are ca rezultat pierderea
controlului;
-consecinele pierderii controlului asupra unei unei filiale pe parcursul perioadei de raportare.

3.Informaile de furnizat cu privire la interesele n acordurile comune si entitile asociate

O entitate trebuie s prezinte informaii care s le permit utilizatorilor situaiilor financiare s
evalueze:
-natura, marimea i efectele financiare ale intereselor sale n acordurile comune i entitile
asociate, inclusiv natura i efectele relaiei sale contractuale cu ali investitori care controleaz n
comun sau care au o influen semnificativ asupra acordurilor comune sau entitilor asociate; i
-natura i modificrile riscurilor aferente intereselor sale n asocieri n participaie i entiti
asociate.
4.Informaiile de furnizat cu privire la interesele n entitile structurate neconsolidate

O entitate trebuie s prezinte informaii care s le permit utilizatorilor situaiilor financiare:
-s neleag natura i marimea intereselor sale n entitile structurate ne consolidate; i
-s evalueze natura i modificrile riscurilor asociate intereselor sale n entitile structurate
neconsolidate.