CONTABILITATE FINANCIAR CONFORM REGLEMENTRILOR EUROPENE SUPORT DE CURS LECT.UNIV.DR.

GUINEA FLAVIUS-ANDREI

PROVIZIOANE
4.1. Recunoaterea provizioanelor Provizioanele sunt destinate s acopere datoriile a cror natur este clar definit i care la data bilanului este probabil s existe, sau este cert c vor exista, dar care sunt incerte n ceea ce privete valoarea sau data la care vor aprea. Provizioanele nu pot fi utilizate pentru ajustarea valorilor activelor. Provizioanele nu pot depi din punct de vedere valoric sumele care sunt necesare stingerii obligaiei curente la data bilanului. Un provizion este o datorie cu exigibilitate sau valoare incert. Un provizion va fi recunoscut numai n momentul n care: - o entitate are o obligaie curent generat de un eveniment anterior; - este probabil ca o ieire de resurse s fie necesar pentru a onora obligaia respectiv; i - poate fi realizat o estimare credibil a valorii obligaiei. Dac aceste condiii nu sunt ndeplinite, nu va fi recunoscut un provizion. Provizioanele se pot distinge de alte datorii, cum ar fi datoriile din credite comerciale sau cheltuielile angajate, dar nepltite, datorit factorului de incertitudine legat de exigibilitatea sau valoarea viitoarelor cheltuieli necesare stingerii datoriei. Spre deosebire de acestea: a) datoriile din credite comerciale constituie obligaii de plat a bunurilor sau serviciilor ce au fost primite de la sau expediate de furnizori i care au fost facturate, sau a cror plat a fost convenit n mod oficial cu furnizorii; i b) cheltuielile angajate sunt obligaiile de plat pentru bunuri i servicii care au fost primite de la sau expediate de furnizori, dar care nu au fost nc pltite, facturate sau nu s-a convenit oficial asupra plii lor cu furnizorul, inclusiv salariile datorate angajailor (de exemplu, sumele aferente concediului pltit). Dei uneori este necesar o estimare a valorii sau exigibilitii acestor datorii, elementul de incertitudine este - n general - mult mai redus dect n cazul provizioanelor. Angajamentele entitilor sunt prezentate, de regul, ca parte a datoriilor rezultate din credite comerciale sau din alte activiti, n timp ce provizioanele sunt raportate separat. O obligaie curent este o obligaie legal sau implicit: a) o obligaie legal este obligaia care rezult: - dintr-un contract (n mod explicit sau implicit);
1

CONTABILITATE FINANCIAR CONFORM REGLEMENTRILOR EUROPENE SUPORT DE CURS LECT.UNIV.DR. GUINEA FLAVIUS-ANDREI

- din legislaie; sau - din alt efect al legii; b) o obligaie implicit (de exemplu, obligaia prin care o entitate se angajeaz s efectueze pli compensatorii personalului disponibilizat) este obligaia care rezult din aciunile unei entiti n cazul n care: - prin stabilirea unei practici anterioare, prin politica scris a firmei sau dintr-o declaraie suficient de specific, entitatea a indicat partenerilor si c i asum anumite responsabiliti; i - ca rezultat, entitatea a indus partenerilor ideea c i va onora acele responsabiliti. APLICAIA 15. O societate din industria petrolier a instalat o rafinrie pe un teren nchiriat. n contract se prevede c la sfritul perioadei de nchiriere rafinria va fi mutat ntr-o alt locaie. Se estimeaz c pentru mutarea rafinriei sunt necesare cheltuieli de 10.000 um. Se verific dac sunt ndeplinite condiiile pentru recunoaterea provizionului: Exist o obligaie prezent, ca rezultat al unui eveniment trecut: instalarea rafinriei creeaz o obligaie legal, deoarece contractul prevede mutarea acesteia; Este probabil ieirea de resurse generatoare de avantaje economice viitoare: costurile cu mutarea rafinriei; Este necesar un provizion pentru cea mai bun estimare a costurilor cu mutarea rafinriei: 10.000 um. 10.000

6812=1513

APLICAIA 16. O societate are o politic de rambursare a contravalorii bunurilor returnate de ctre clienii nemulumii, chiar i atunci cnd nu are obligaia legal de a o face. Politica sa este cunoscut pe pia. Statisticile arat c, anual, sunt returnate produse a cror valoare reprezint 2% din cifra de afaceri. n anul N cifra de afaceri a fost de 100.000 um. Se verific dac sunt ndeplinite condiiile pentru recunoaterea provizionului: Exist o obligaie prezent, ca rezultat al unui eveniment trecut: vnzarea produselor, obligaie implicit, deoarece politica anterioar a magazinului i-a fcut pe clieni s spere c, n caz de nemulumire, le va fi rambursat contravaloarea bunurilor cumprate; Este probabil ieirea de resurse generatoare de avantaje economice viitoare: contravaloarea bunurilor returnate; Este necesar un provizion pentru cea mai bun estimare a contravalorii bunurilor returnate: 2%x100.000=2.000 um.
2

CONTABILITATE FINANCIAR CONFORM REGLEMENTRILOR EUROPENE SUPORT DE CURS LECT.UNIV.DR. GUINEA FLAVIUS-ANDREI

6812=1518

2.000

APLICAIA 17. O societate polueaz mediul prin activitile sale. Dei ara n care i desfoar activitatea nu dispune de o reglementare care s prevad obligativitatea societilor poluante de a suporta costurile cu decontaminarea, exist dezbateri asupra unui proiect de lege n acest sens i este aproape sigur c proiectul respectiv va fi promulgat. Se estimeaz costuri cu decontaminarea n valoare de 20.000 um. Se verific dac sunt ndeplinite condiiile pentru recunoaterea provizionului: Exist o obligaie prezent, ca rezultat al unui eveniment trecut: contaminarea mediului, obligaie legal, deoarece este n curs adoptarea unei reglementri n acest sens; Este probabil ieirea de resurse generatoare de avantaje economice viitoare: costurile cu decontaminarea; Este necesar un provizion pentru cea mai bun estimare a costurilor cu decontaminarea: 20.000 um. 20.000

6812=1518

APLICAIA 18. O societate acord garane conform contractelor tuturor produselor vndute. Statisticile arat c 70% din produsele vndute nu prezint defecte, 25% prezint defecte minore i 5% prezint defecte majore. Dac toate produsele ar avea defecte minore, cheltuielile cu reparaiile ar fi de 100.000 um. Dac toate produsele ar avea defecte majore, cheltuielile cu reparaiile ar fi de 1.000.000 um. Se verific dac sunt ndeplinite condiiile pentru recunoaterea provizionului: Exist o obligaie prezent, ca rezultat al unui eveniment trecut:vnzarea produselor care genereaz o obligaie legal; Este probabil ieirea de resurse generatoare de avantaje economice viitoare: costurile cu reparaiile; Este necesar un provizion pentru cea mai bun estimare a costurilor cu reparaiile:

(70%x0)+(25%x100.000)+(5%x1.000.000)=75.000 um 6812=1512 75.000

Acolo unde efectul valorii-timp a banilor este semnificativ, valoarea provizionului reprezint valoarea actualizat a cheltuielilor estimate a fi necesare pentru stingerea obligaiei. n acest caz, actualizarea provizioanelor se face ntruct, datorit valorii-timp a banilor, provizioanele aferente unor ieiri de
3

CONTABILITATE FINANCIAR CONFORM REGLEMENTRILOR EUROPENE SUPORT DE CURS LECT.UNIV.DR. GUINEA FLAVIUS-ANDREI

resurse care apar la scurt timp de la data bilanului sunt mult mai oneroase dect cele aferente unor ieiri de resurse de aceeai valoare, dar care apar mai trziu. Actualizarea provizioanelor se efectueaz, de regul, de ctre persoane specializate. Rata de actualizare utilizat reflect evalurile curente pe pia ale valorii-timp a banilor i ale riscurilor specifice datoriei APLICAIA 19. La 01.01.N societatea X a achiziionat dreptul de a exploata un cmp petrolier timp de 4 ani. Prin contract societatea este obligat ca la sfritul perioadei de exploatare s ndeprteze sondele i s restaureze vegetaia. Pentru ndeplinirea obligaiilor contractuale se estimeaz cheltuieli de 100.000 um. Rata de actualizare folosit este de 5%. La 31.12.N se verific dac sunt ndeplinite condiiile pentru recunoaterea provizionului: Exist o obligaie prezent, ca rezultat al unui eveniment trecut:instalarea sondelor creeaz o obligaie legal, deoarece contractul prevede dezafectarea acestora i restaurarea mediului; Este probabil ieirea de resurse generatoare de avantaje economice viitoare: costurile cu dezafectarea sondelor i restaurarea mediului; Este necesar un provizion pentru valoarea actualizat a costurilor estimate a se angaja cu dezafectarea sondelor i restaurarea mediului: 100.000/(1+5%)3=86.384 um. 86.384

6812=1513

Nu se recunosc provizioane pentru pierderile viitoare din exploatare. Se vor recunoate ca provizioane doar acele obligaii generate de evenimente anterioare care sunt independente de aciunile viitoare ale entitii (de exemplu, modul de desfurare a activitii n viitor). Exemple de astfel de obligaii sunt amenzile sau costurile de eliminare a efectelor negative, produse mediului, pedepsite de lege, ambele genernd ieiri de resurse care ncorporeaz beneficii economice, indiferent de aciunile viitoare ale entitii. Similar, o entitate recunoate un provizion pentru costurile de nchidere a unei instalaii petroliere, cu condiia ca respectiva entitate s remedieze daunele produse deja. Spre deosebire de aceast situaie, o entitate poate inteniona sau poate avea nevoie, datorit presiunilor de ordin comercial sau a cerinelor de ordin legal, s efectueze cheltuieli pentru a putea aciona ntr-un anumit mod (de exemplu, prin instalarea de filtre pentru fum ntr-un anumit tip de fabric). Deoarece entitatea poate evita cheltuielile viitoare prin diverse aciuni, de exemplu, prin modificarea procedeului de fabricaie, ea nu are o obligaie curent aferent acelei cheltuieli viitoare i, deci, nu va recunoate niciun provizion. APLICAIA 20. O societate i desfoar activitatea n industria siderurgic. Prin lege aceasta este obligat ca la fiecare 5 ani s procedeze la nlocuirea cptuelii furnalelor de un anumit tip (fabricate cel mult acum 10 ani).

CONTABILITATE FINANCIAR CONFORM REGLEMENTRILOR EUROPENE SUPORT DE CURS LECT.UNIV.DR. GUINEA FLAVIUS-ANDREI

Societatea comercial nu are o obligaie actual, deoarece nu exist o obligaie de revizie independent de aciunile viitoare ale acesteia. Societatea, prin modul su de aciune (de exemplu, scoaterea din uz a unor furnale vechi), poate evita cheltuielile viitoare.

Provizioanele se constituie pentru elemente cum sunt: a) litigii, amenzi i penaliti, despgubiri, daune i alte datorii incerte; b) cheltuielile legate de activitatea de service n perioada de garanie i alte cheltuieli privind garania acordat clienilor; c) aciunile de restructurare; d) pensii i obligaii similare; e) dezafectare imobilizri corporale i alte aciuni similare legate de acestea f) impozite; g) prime ce urmeaz a se acorda personalului din profitul realizat, potrivit prevederilor legale sau contractuale; i h) alte provizioane. Contabilitatea provizioanelor se ine pe feluri, n funcie de natura, scopul sau obiectul pentru care au fost constituite. Provizioanele pentru restructurare se pot constitui n urmtoarele situaii: a) vnzarea sau ncetarea activitii unei pri a afacerii; b) nchiderea unor sedii ale entitii; c) modificri n structura conducerii, de exemplu, eliminarea unui nivel de conducere; d) reorganizri fundamentale care au un efect semnificativ n natura i scopul activitilor entitii. n cazul n care restructurarea este la nivelul grupului, provizionul pentru restructurare se recunoate att n situaiile financiare anuale individuale ale entitii din grup afectate de restructurare, ct i n cele consolidate. Provizioanele de restructurare, n cazul unei obligaii legale, se constituie cu respectarea condiiilor generale de recunoatere a provizioanelor i a prevederilor legale. O entitate are o obligaie implicit care determin constituirea unui provizion pentru restructurare atunci cnd sunt ndeplinite condiiile generale de recunoatere a provizioanelor i entitatea: a) dispune de un plan oficial detaliat pentru restructurare, care s stipuleze cel puin:
5

CONTABILITATE FINANCIAR CONFORM REGLEMENTRILOR EUROPENE SUPORT DE CURS LECT.UNIV.DR. GUINEA FLAVIUS-ANDREI

- activitatea sau partea de activitate la care se refer; - principalele locaii afectate de planul de restructurare; - numrul aproximativ de angajai care vor primi compensaii pentru ncetarea activitii, distribuia i posturile acestora; - cheltuielile implicate; i - data de la care se va implementa planul de restructurare; i b) a provocat celor afectai o ateptare c va realiza restructurarea prin nceperea implementrii acelui plan sau prin anunarea principalelor sale caracteristici celor afectai de acesta. n cazul n care o entitate ncepe un plan de restructurare sau anun principalele sale caracteristici celor afectai numai dup data bilanului, dac restructurarea este semnificativ i neprezentarea ar putea influena deciziile economice ale utilizatorilor luate pe baza situaiilor financiare, este necesar prezentarea de informaii n acest sens. Un provizion aferent restructurrii va include numai costurile directe generate de restructurare, i anume cele care: - sunt generate n mod necesar de procesul de restructurare; i - nu sunt legate de desfurarea continu a activitii entitii. Un provizion pentru restructurare nu trebuie s includ costuri precum cele legate de: - recalificarea sau mutarea personalului permanent; - marketing; sau - investiiile n noi sisteme i reele de distribuie. Aceste cheltuieli referitoare la administrarea viitoare a activitii nu reprezint datorii de restructurare la data bilanului. APLICAIA 21. O societate presteaz servicii de transport intern i internaional. Pe 16 decembrie N consiliul de administraie decide ca ncepnd de la 01.01.N+1 s lichideze activitile externe. Pe 18.12.N s-a adoptat un plan detaliat pentru aplicarea acestei decizii. n perioada imediat urmtoare s-a procedat la informarea clienilor i a personalului asupra procesului de restructurare. Se estimeaz c pentru lichidarea activitilor externe se vor angaja cheltuieli de 200 um. La 31.12.N se verific dac sunt ndeplinite condiiile pentru recunoaterea provizionului: Exist o obligaie prezent, ca rezultat al unui eveniment trecut: comunicarea deciziei de restructurare clienilor i furnizorilor, obligaie implicit, deoarece induce ateptarea c activitile externe vor fi lichidate;
6

CONTABILITATE FINANCIAR CONFORM REGLEMENTRILOR EUROPENE SUPORT DE CURS LECT.UNIV.DR. GUINEA FLAVIUS-ANDREI

Este probabil ieirea de resurse generatoare de avantaje economice viitoare: cheltuielile cu lichidarea activitilor externe; Este necesar un provizion pentru cea mai bun estimare a cheltuielilor angajate de procesul de restructurare: 200 um. 200

6812=1514

APLICAIA 22. O societate ntocmete un plan de restructurare care conine urmtoarele informaii: indemnizaii pentru concedierea unei pri din salariai 200 um; cheltuieli cu achiziia de instalaii pentru fabricarea unor produse noi 900 um; cheltuieli cu recalificare a personalului n vederea utilizrii noilor instalaii 10 um; profituri estimate a se obine din vnzarea vechilor instalaii 60 um; cheltuieli cu promovarea noilor produse 18 um.

La 31.12.N s-au anunat public principalele caracteristici ale planului de restructurare. Acest anun a indus salariailor, clienilor i furnizorilor ateptarea c societatea va implementa procesul de restructurare. La 31.12.N se verific dac sunt ndeplinite condiiile pentru recunoaterea provizionului: Exist o obligaie prezent, ca rezultat al unui eveniment trecut: comunicarea deciziei de restructurare salariailor, clienilor i furnizorilor, obligaie implicit, deoarece induce ateptarea c procesul de restrucutrare va fi implementat; Este probabil ieirea de resurse generatoare de avantaje economice viitoare: cheltuielile directe generate de restructurare; Este necesar un provizion pentru cea mai bun estimare a cheltuielilor directe generate de procesul de restructurare: 200 um (indemnizaiile pentru concedierea unei pri din salariai).

Provizionul de restructurare nu trebuie s includ: costuri implicate de investiii n noi sisteme (900 um); costuri de recalificare a personalului (10 um); costuri de marketing (18 um); ctigurile sau pierderile din cedarea preconizat a activelor, chiar dac vnzarea acestora este o component a restructurrii (60 um). 200
7

6812=1514

CONTABILITATE FINANCIAR CONFORM REGLEMENTRILOR EUROPENE SUPORT DE CURS LECT.UNIV.DR. GUINEA FLAVIUS-ANDREI

Provizioanele pentru pensii se refer la sumele ce vor fi pltite de entitate dup ce angajaii au prsit entitatea. Valoarea provizioanelor pentru pensii se stabilete de ctre specialiti n domeniu. La determinarea lor se ine seama de vrsta, vechimea n munc i rotaia personalului n cadrul entitii. Provizioanele pentru pensii se recunosc pe parcursul perioadei de munc rmase pn la pensie, atunci cnd exist certitudinea achitrii lor ntr-o perioad previzibil de timp. Provizioanele pentru impozite se constituie pentru sumele viitoare de plat datorate bugetului de stat, n condiiile n care sumele respective nu sunt reflectate ca datorie n relaia cu statul. Aceste provizioane pot fi constituite, de exemplu, pentru: diferene de impozite rezultate din operaiuni de control nefinalizate; impozite pentru care entitatea are deschise procese n instan; rezerve din faciliti fiscale sau alte rezerve pentru care n legislaia fiscal exist prevederi referitoare la impozitarea acestora, precum i n alte situaii care pot genera datorii sub forma impozitului pe profit. Provizioanele prezentate n bilan la "Alte provizioane" includ provizioane constituite pentru: - beneficiile pltite angajailor pentru terminarea contractului de munc, ca rezultat al deciziei unei entiti de a ncheia contractul unui angajat nainte de data normal de pensionare sau al deciziei unui angajat de a accepta n mod voluntar plecarea n omaj, n schimbul acelor beneficii; - alte beneficii pe care entitatea urmeaz s le plteasc angajailor sau persoanelor dependente de acetia, care nu sunt legate de restructurare sau pensii; - cheltuielile legate de protecia mediului nconjurtor, pentru: protejarea aerului; gestiunea apelor uzate; gestiunea deeurilor, protejarea solului, a apelor subterane i a apelor de suprafa; protejarea biodiversitii i a peisajului; alte activiti de protejare a mediului nconjurtor; - obligaii asumate n comun cu o ter parte etc. Provizioanele incluse la "Alte provizioane" trebuie descrise n notele explicative, dac acestea sunt semnificative. APLICAIA 23. La 01.01.N-2 societatea X a semnat un contract de nchiriere a unei cldiri n care s funcioneze sediul societii. Durata contractului este de 5 ani, iar redevena anual 10.000 um. n contract se prevede c spaiul nu poate fi subnchiriat unui alt beneficiar, iar n caz de reziliere se vor plti penaliti de 6.000 um pentru fiecare an de nendeplinire a contractului. La 31.12.N societatea X i mut sediul social. La 31.12.N se verific dac sunt ndeplinite condiiile pentru recunoaterea provizionului: Exist o obligaie prezent, ca rezultat al unui eveniment trecut: semnarea contractului de nchiriere care genereaz o obligaie legal; Este probabil ieirea de resurse generatoare de avantaje economice viitoare: redevenele aferente ultimelor dou exerciii financiare sau penalizrile, n situaia rezilierii contractului;
8

CONTABILITATE FINANCIAR CONFORM REGLEMENTRILOR EUROPENE SUPORT DE CURS LECT.UNIV.DR. GUINEA FLAVIUS-ANDREI

Este necesar un provizion pentru cea mai bun estimare a plilor inevitabile aferente contractului: 2x6.000=12.000 um. 12.000

6812=1518

n cazul n care operatorul unui acord de concesiune a serviciilor are o obligaie contractual de a ntreine infrastructura la un anumit nivel de utilizare sau de a aduce infrastructura ntr-o anumit stare nainte de a fi predat concedentului la sfritul acordului de serviciu, drept obligaii de ndeplinit ca o condiie a licenei primite, aceste obligaii contractuale de a ntreine sau de a reabilita infrastructura se recunosc drept provizion i se evalueaz la cea mai bun estimare a cheltuielii care ar fi cerut pentru a deconta obligaia actual la data bilanului. Provizioanele trebuie s fie strict corelate cu riscurile i cheltuielile estimate. Pentru stabilirea existenei unei obligaii curente la data bilanului, trebuie luate n considerare toate informaiile disponibile. Valoarea recunoscut ca provizion trebuie s constituie cea mai bun estimare la data bilanului a costurilor necesare stingerii obligaiei curente. Cea mai bun estimare a costurilor necesare stingerii datoriei curente este suma pe care o entitate ar plti-o, n mod raional, pentru stingerea obligaiei la data bilanului sau pentru transferarea acesteia unei tere pri la acel moment. Ctigurile rezultate din cedarea preconizat a activelor nu trebuie luate n considerare n evaluarea unui provizion.

Dac se estimeaz c o parte sau toate cheltuielile legate de un provizion vor fi rambursate de ctre o ter parte, rambursarea trebuie recunoscut numai n momentul n care este sigur c va fi primit. Rambursarea trebuie considerat ca un activ separat. APLICAIA 24. O societate A este specializat n producie de autovehicule. n exerciiul N, cu ocazia unui trg internaional, aceasta a lansat pe pia un model nou din care a vndut 1.000 de buci. Dup vnzare s-au constatat defeciuni grave la sistemul de frnare. Societatea a informat cumprtorii asupra defeciunilor i s-a angajat s le repare gratuit. Cheltuielile cu reparaiile sunt estimate la 100 um. Furnizorul sistemului de frnare i-a asumat responsabilitatea defeciunii i a decis s ramburseze societii a suma de 80 um pentru acoperirea cheltuielilor cu reparaiile. Se verific dac sunt ndeplinite condiiile pentru recunoaterea provizionului: Exist o obligaie prezent, ca rezultat al unui eveniment trecut: angajamentul pe care societatea i l-a luat fa de clieni de a remedia defeciunile la sistemul de frnare obligaie implicit;
9

CONTABILITATE FINANCIAR CONFORM REGLEMENTRILOR EUROPENE SUPORT DE CURS LECT.UNIV.DR. GUINEA FLAVIUS-ANDREI

Este probabil ieirea de resurse generatoare de avantaje economice viitoare: cheltuielile cu reparaiile; Este necesar un provizion pentru cea mai bun estimare a cheltuielilor cu reparaiile: 100 um. n acest moment, se contabilizeaz i un activ pentru sumele pe care furnizorul sistemului de frnare s-a angajat s le ramburseze societii A, n valoare de 80 um. 100 20 80

%=1518 6812 461

Provizioanele trebuie revizuite la data fiecrui bilan i ajustate pentru a reflecta cea mai bun estimare curent. n cazul n care pentru stingerea unei obligaii nu mai este probabil o ieire de resurse, provizionul trebuie anulat prin reluare la venituri. Provizioanele vor fi utilizate numai pentru scopul pentru care au fost iniial recunoscute. Provizioanele se evalueaz naintea determinrii impozitului pe profit, tratamentul fiscal al acestora fiind cel prevzut de legislaia fiscal.

4.2. Active eventuale (contingente). Datorii eventuale (contingente) n cadrul elementelor extrabilaniere sunt cuprinse i activele contingente (contul 807 "Active contingente"), respectiv datoriile contingente (contul 808 "Datorii contingente"). Un activ contingent este un activ potenial care apare ca urmare a unor evenimente anterioare datei bilanului i a cror existen va fi confirmat numai prin apariia sau neapariia unuia sau mai multor evenimente viitoare nesigure, care nu pot fi n totalitate sub controlul entitii. Un exemplu n acest sens l reprezint un drept de crean ce poate rezulta dintr-un litigiu n instan (de ex. o despgubire), n care este implicat entitatea i al crui rezultat este incert. Activele contingente sunt generate, de obicei, de evenimente neplanificate sau neateptate, care pot s genereze intrri de beneficii economice n entitate. Activele contingente nu trebuie recunoscute n conturile bilaniere. Acestea trebuie prezentate n notele explicative n cazul n care este probabil apariia unor intrri de beneficii economice. Activele contingente nu sunt recunoscute n situaiile financiare, deoarece ele nu sunt certe iar recunoaterea lor ar putea determina un venit care s nu se realizeze niciodat. n cazul n care realizarea unui venit este sigur, activul aferent nu este un activ contingent i trebuie procedat la recunoaterea lui n bilan. Activele contingente sunt evaluate continuu pentru a asigura reflectarea corespunztoare n situaiile financiare a modificrilor survenite. Astfel, dac intrarea de beneficii economice devine cert, activul
10

CONTABILITATE FINANCIAR CONFORM REGLEMENTRILOR EUROPENE SUPORT DE CURS LECT.UNIV.DR. GUINEA FLAVIUS-ANDREI

i venitul corespunztor vor fi recunoscute n situaiile financiare aferente perioadei n care au survenit modificrile. n schimb, dac este doar probabil o cretere a beneficiilor economice, entitatea va prezenta n notele explicative activul contingent. O datorie contingent este: a) o obligaie potenial, aprut ca urmare a unor evenimente trecute, anterior datei bilanului i a crei existen va fi confirmat numai de apariia sau neapariia unuia sau mai multor evenimente viitoare incerte, care nu pot fi n totalitate sub controlul entitii; sau b) o obligaie curent aprut ca urmare a unor evenimente trecute, anterior datei bilanului, dar care nu este recunoscut deoarece: - nu este sigur c vor fi necesare ieiri de resurse pentru stingerea acestei datorii; sau - valoarea datoriei nu poate fi evaluat suficient de credibil. O entitate nu va recunoate n bilan o datorie contingent, aceasta fiind prezentat n notele explicative. n situaia n care o entitate are o obligaie angajat n comun cu alte pri, partea asumat de celelalte pri este prezentat ca o datorie contingent. Datoriile contingente sunt continuu evaluate pentru a determina dac a devenit probabil o ieire de resurse care ncorporeaz beneficiile economice. Dac se consider c este necesar ieirea de resurse, generat de un element considerat anterior datorie contingent, se va recunoate, dup caz, o datorie sau un provizion n situaiile financiare aferente perioadei n care a intervenit modificarea ncadrrii evenimentului, cu excepia cazurilor n care nu poate fi efectuat nicio estimare credibil. Datoriile contingente se disting de provizioane prin faptul c: a) provizioanele sunt recunoscute ca datorii (presupunnd c pot fi realizate estimri corecte), deoarece constituie obligaii curente la data bilanului i este probabil c vor fi necesare ieiri de resurse pentru stingerea obligaiilor; i b) datoriile contingente nu sunt recunoscute ca datorii, deoarece sunt: - obligaii posibile, dar pentru care trebuie s se confirme dac entitatea are o obligaie curent care poate genera o ieire de resurse; sau - obligaii curente care nu ndeplinesc criteriile de recunoatere n bilan (deoarece fie nu este probabil s fie necesar o reducere a resurselor entitii pentru stingerea obligaiei, fie nu poate fi realizat o estimare suficient de credibil a valorii obligaiei). APLICAIA 25. La 01.05.N societatea A garanteaz creditele bancare ale filialei B. La aceast dat situaia financiar a societii B este stabil. n cursul exerciiului N+1 situaia financiar a filialei B se agraveaz, iar pe 16.12.N+1 se declar falimentul. La 31.12.N+1 se estimeaz c sumele ce trebuie acoperite de A n numele societii B sunt de 100 um.
11

CONTABILITATE FINANCIAR CONFORM REGLEMENTRILOR EUROPENE SUPORT DE CURS LECT.UNIV.DR. GUINEA FLAVIUS-ANDREI

La 31.12.N se verific dac sunt ndeplinite condiiile pentru recunoaterea provizionului: Exist o obligaie prezent, ca rezultat al unui eveniment trecut: garantarea creditelor obligaie legal; Nu este probabil ieirea de resurse generatoare de avantaje economice viitoare: situaia financiar a societii B este stabil; Nu este necesar un provizion, dar exist o datorie eventual.

La 31.12.N+1 se verific dac sunt ndeplinite condiiile pentru recunoaterea provizionului: Exist o obligaie prezent, ca rezultat al unui eveniment trecut: garantarea creditelor obligaie legal; Este probabil ieirea de resurse generatoare de avantaje economice viitoare: resursele necesare acoperirii creditelor garantate; Este necesar un provizion pentru cea mai bun estimare a costurilor necesare acoperirii creditelor garantate: 100 um. 100

6812=1518

APLICAIA 26. n luna decembrie N n timpul unei petreceri au decedat 10 persoane ca urmare a prbuirii plafonului restaurantului. Societatea care a construit restaurantul a fost acionat n justiie pentru plata de despgubiri. La 31.12.N avocaii societii sunt de prere c aceasta nu va fi fcut rspunztoare. La 31.12.N+1, innd cont de evoluia procesului, avocaii consider c societatea va fi fcut rspunztoare i va trebui s plteasc despgubiri n valoare de 100 um. La 31.12.N se verific dac sunt ndeplinite condiiile pentru recunoaterea provizionului: Exist o obligaie probabil a crei existen nu va fi confirmat dect de decizia tribunalului; Nu este probabil ieirea de resurse generatoare de avantaje economice viitoare: avocaii societii sunt de prere c aceasta nu va fi fcut rspunztoare; Nu este necesar un provizion, dar exist o datorie eventual.

La 31.12.N+1 se verific dac sunt ndeplinite condiiile pentru recunoaterea provizionului: Exist o obligaie prezent, ca rezultat al unui eveniment trecut: prbuirea plafonului restaurantului din vina societii obligaie legal; Este probabil ieirea de resurse generatoare de avantaje economice viitoare: resursele necesare acordrii despgubirilor; Este necesar un provizion pentru cea mai bun estimare a costurilor necesare acordrii despgubirilor: 100 um.
12

CONTABILITATE FINANCIAR CONFORM REGLEMENTRILOR EUROPENE SUPORT DE CURS LECT.UNIV.DR. GUINEA FLAVIUS-ANDREI

6812=1511

100

APLICAIA 27. n cursul exerciiului N societatea X a acionat n instan un concurent pentru utilizarea ilegal a unei licene. Tribunalul a decis c societatea concurent i va plti societii X despgubiri n valoare de 100 um. Concurentul a fcut recurs la o instan superioar. Pn la 31.12.N recursul nu este soluionat. La 31.12.N: pe baza datelor disponibile, se constat un activ probabil sau eventual a crui existen nu va fi confirmat dect de decizia instanei cu privire la recursul formulat de ctre concurent; nu se poate reunoate un activ n bilan, deoarece decizia tribunalului ar putea s fie modificat de instana superioar, dar exist un activ eventual.

13