Economia Unitilor Economice

Tema 8. Costul de producie

Tema 8. COSTUL DE PRODUCIE
1. Esena costurilor de producie.
2. Structura costului de producie.
3. Metode de calcul a costului de producie.
1. Esena costurilor de producie.
Costurile sunt asociate tuturor tipurilor de entiti cu activitate de producie, comercial, de
servicii etc. Activitatea entitilor implic mbinarea resurselor (capital, munc) n scopul realizrii
de produse, lucrri, servicii, funcii, activiti etc. Indiferent de alternativele de decizie i de varianta
adoptat de entitate, consumul de resurse este inevitabil. n gestiune, termenul cost este utilizat n
mai multe sensuri. Motivul l constituie multitudinea tipurilor de costuri, iar aceste costuri sunt
clasificate n mod diferit, n funcie de cerinele imediate ale managementului.
Costul este o categorie economic universal acceptat i are la origine verbul latin constoconstare, care nseamn a stabili, a fixa ceva, din care s-a desprins noiunea de cost pentru a
exprima ct s-a consumat sau s-a pltit pentru obiectul de cost. Ulterior, de la aceast noiune s-a
ajuns la noiunea de cost, al crui coninut este legat de un consum de resurse generat de obiectul de
cost i care, pentru a putea fi reflectat, trebuie s aib la baz o expresie valoric.
Costul poate fi definit astfel:
ansamblul de cheltuieli incorporabile care corespund fie unui calcul privind o func ie
sau o parte a entitii, fie unui calcul privind un obiect, o prestare de servicii sau un grup aflat
intr-un anumit stadiu, altul dect cel final;
suma de bani cheltuit pentru producerea sau cumprarea unui bun, efectuarea unei
lucrri sau prestarea unui serviciu;
un consum de mijloace orientat spre un scop economic determinat;
un sacrificiu de resurse sau de valoare;
un indicator sintetic care, alturi de productivitatea muncii i rentabilitate,
caracterizeaz calitatea, eficiena activitii economice, modul n care sunt gestionate resursele
entitii.
Distincie dintre conceptul de cost i cel de cheltuial este foarte important. n sens larg,
generic, cheltuiala este sinonim cu o dare de bani, adic o plat. Plile constituie, de regul, o
cheltuial n sens financiar. Factorul determinant care hotrte dac o cheltuial n sens financiar
constituie sau nu element de cost este consumul, adic legtura ei nemijlocit cu obiectul de cost i
nu darea de bani.
De exemplu, achiziionarea de bunuri este o cheltuial a entitii (plata acestor resurse) i
devine cost cnd aceste bunuri sunt date n folosin sau consum.

Economia Unitilor Economice

Tema 8. Costul de producie
8.2. Structura costului de producie
Costul de producie include toate cheltuielile generate n cursul desfurrii procesului de
producie, care pot fi clasificate diferit. Clasificarea cea mai frecvent utilizat ncadreaz costurile de
producie n una din urmtoarele trei categorii:
1) costuri materiale directe
2) costuri cu manopera directe, denumite i cheltuieli directe privind retribuirea
muncii i contribuiile aferente
3) costuri indirecte de producie.
Exemplul 1. Entitatea ,,Foior S.R.L. produce brnzeturi pentru un numr mare de
distribuitori i n acest scop prelucreaz materia prim pentru a obine produsele finite. Pentru
fabricarea unui kg de cacaval entitatea nregistreaz urmtoarele elemente de costuri:
costul materiilor prime i materialelor, directe
85 lei
costul muncii, salariile directe+contribuiile obligatorii (25+6,75) lei 31,75 lei
costuri indirecte de producie
45 lei, din care:
materiale indirecte
11 lei
salariile indirecte
22 lei
amortizarea utilajului
8 lei
ntreinerea seciei
2 lei
chirie
2 lei _
Costul efectiv de producie
161,75
1. Costurile materiale directe reprezint toate cheltuielile aferente oricrui tip de material
care devine parte component a produsului finit i care poate fi atribuit uor i economic unei unit i
specifice de produs (de exemplu, smntna n cacaval, zahrul din dulciuri). Utilizm expresiile
uor i economic ntruct n anumite cazuri, dei un material devine parte component a unui
produs, consumul de timp sau cheltuielile pe care le implic identificarea costurilor acestuia
depesc beneficiile pe care le-ar aduce o asemenea aciune. Costurile materiale nu includ articole
care nu pot fi identificate direct pe produs, ele fiind evideniate mult mai greu ( de exemplu, hrtia
pentru ambalarea dulciurilor). Aceste articole sunt evideniate n contabilitate ca materiale indirecte
i reprezint o component a costurilor indirecte de producie. Principalele documente primare prin
care se documenteaz eliberarea materiilor prime i materialelor n producia de baz sunt: bonul de
consum, fia-limit de consum, bonul de comand etc.
2. Costurile de prelucrare (conversie) reprezint toate cheltuielile legate de fora de munc

utilizat, care pot fi atribuite uor i economic unor uniti specifice de produs ( de exemplu, salariile
i elementele asociate lor, generate de contractul de munc i de cadrul legislativ, aferente
muncitorilor a cror activitate este legat direct de procesul de producie). Cheltuielile privind fora
de munc utilizat n activitile legate de producie, care nu pot fi atribuite uor i economic unor
uniti specifice de produs, sunt evideniate n contabilitate ca indirecte (de exemplu, salariile
gestionarilor, paznicilor seciilor). Aceste costuri indirecte privind fora de munc reprezint o
component a costurilor indirecte de producie.
2

Economia Unitilor Economice

Tema 8. Costul de producie
Relum datele din exemplul 1 pentru prezentarea costurilor directe:

costul materiilor prime i materialelor, directe

85 lei

costul muncii, salariile directe+contribuiile obligatorii - (25+6,75) lei = 31,75 lei

Costurile directe de producie

116,75 lei

Principalele documente primare prin care se documenteaz costurile cu manopera sunt:

tabelul de pontaj, raportul de fabricaie, foaia de parcurs, bonul de lucru n acord sau alte
documente specifice folosite n entitate.
2. Costurile indirecte de producie (regia fix i regia variabil de producie ) reprezint un
ansamblu variat de cheltuieli legate de procesul de producie, ce nu pot fi atribuite u or i
economic unor uniti specifice de produs.
(de exemplu, materiale indirecte: hrtia pentru ambalarea dulciurilor, lubrifiani; salarii
indirecte i elementele asociate lor: salariile personalului de ntreinere, ale specialitilor, ale
efilor seciilor; alte cheltuieli generale privind producia: cldura, iluminatul, amortizarea
facilitilor, reparaii, chiria, ntreinerea). Potrivit datelor exemplului 1 mrimea costurilor
indirecte incorporate n costul 1 kg de cacaval este de 45 lei:

materiale indirecte
salariile indirecte
amortizarea utilajului
ntreinerea seciei
chirie
Costuri indirecte de producie -

11 lei
22 lei
8 lei
2 lei
2 lei
45 lei

Organismul naional i internaional de standardizare contabil insist asupra distinciei ntre

costurile constante (fixe) i costurile variabile.
Primele sunt costuri indirecte de producie (regia fix), care rmn relativ constante,
indiferent care este volumul de producie; este vorba, n mod esenial, despre amortizri i cheltuieli
de ntreinere a cldirilor i echipamentelor industriale, i cheltuielile de conducere i administrare a
seciilor. Costurile indirecte de producie fixe se repartizeaz pe tipuri de produse (asupra costurilor
de conversie) pe baza capacitaii normale de producie.
Capacitatea normal este producia estimat a fi obinut, n medie, de-a lungul unui anumit
numr de perioade sau sezoane, n condiii normale, avnd n vedere i pierderea de capacitate
rezultat din ntreinerea planificat.
Gradul de utilizare a capacitii de producie se determin ca raportul dintre capacitatea
efectiv de producie i capacitatea normativ de producie.

Economia Unitilor Economice

Tema 8. Costul de producie

Gradul de utilizare =

Costurile variabile de producie (regia variabil) reprezint o cheltuial indirect de

producie, care variaz direct, sau aproape direct, n funcie de volumul produciei precum costurile
indirecte cu materiile prime i materialele i cele privind munca.
Costurile indirecte de producie acumulate la nivel de secie se repartizeaz, de regul la
sfritul lunii, pe tipuri de produse fabricate n cadrul seciei respective, potrivit bazei de repartizare
selectate. Drept exemple de baze de repartizare pot fi:

salariile calculate muncitorilor de baz

volumul fizic (cantitatea) al produciei
numrul de maini ore lucrate
numrul de om ore lucrate.

Coeficientul de repartizare a costurilor indirecte de producie se determin ca raportul dintre suma

total a costurilor indirecte de producie i total baza de repartizare.
Kcip =
Exemplul 2. Informaiile preluate din contabilitatea entitii Avantaj S.R.L. se prezint astfel:
1) la entitate se fabric 2 feluri de produse: msue pentru cafea i scaune
2) capacitatea normativ de producie:
msue pentru cafea 1 200 uniti
scaune 2 000 uniti
3) capacitatea efectiv de producie:
msue pentru cafea 1 240 uniti
scaune 1 600 uniti
4) costuri indirecte de producie variabile 80 000 lei
5) costuri indirecte de producie fixe 99 000 lei
6) baza de repartizare a costurilor indirecte de producie salariile calculate muncitorilor de baza, i anume
pentru fabricarea:
msuelor pentru cafea 20 000 lei
scaunelor 28 000 lei.
Repartizarea costurilor indirecte de producie se prezint n tabelul 1.

Repartizarea costurilor indirecte de producie pe tipuri de produse

4

Economia Unitilor Economice

Tema 8. Costul de producie
Denumirea
produselor

Baza de
repartizare

Msue
Scaune
Total

20000
28000
48000

Capacitatea de
producie

Norma
3

efectiv
4

1200
2000

1240
1600

Gradul de
Utilizare a
capacitii
de
producie

Costuri indirecte
de producie
variabile

5 = 4:3

103,33%
80%

1,666
1,666

suma
7=
6x2
33320
46680
80000

Costuri indirecte
de producie
fixe

K
8
2,062
2,062

suma
9 = 8x2
41240*
46208
87648

Total costuri
indirecte
repartizate

10 = 9+7
74560
92888
167448

Kcip variabile =

80000 lei : 48000 lei (20000+28000) = 1,666

Kcip fixe =

99000 lei : 48000 lei = 2,062

Costurile variabile indirecte se incorporeaz complet n costul msuelor i scaunelor

fabricate
*n cazul cnd capacitatea efectiv este mai mare dect capacitatea normativ de producie
costurile indirecte de producie constante(fixe) se includ integral n costul efectiv de producie.
**n cazul cnd capacitatea efectiv este mai mic dect capacitatea normativ de
producie costurile indirecte de producie fixe se includ n costul efectiv de producie proporional
gradului de utilizare a capacitii de producie. Respectiv conform datelor din exemplul 2, din suma
total de 57 760 lei (99000 41240) numai 46 208 lei (57760 x 80%) se va include n costul efectiv
al scaunelor.
Costurile indirecte de producie fixe nerepartizate n costul efectiv de producie n sum de
11 552 lei (57760 46208) se trec la majorarea cheltuielilor curente.
Cheltuielile din afara produciei sunt formate, n general, din dou elemente:
cheltuielile de distribuie i

cheltuielile administrative.
5

Economia Unitilor Economice

Tema 8. Costul de producie
Cheltuielile de distribuie, includ costurile efectuate cu ocazia promovrii produsului finit pe
pia (de exemplu, publicitatea, livrarea, comisioane de livrri, transportul, depozitarea). Toate
tipurile de entiti au costuri de distribuie.
Cheltuielile administrative reprezint cheltuieli aferente organizrii, deservirii i gestionrii
entitii n ansamblu; includ costurile managementului, care nu pot fi asociate sferei produciei i
nici vnzrii (de exemplu, salariile personalului executiv, funcionarilor, personalului juridic,
serviciului contabil). Toate tipurile de entiti au cheltuieli administrative.
Atenie! Costul efectiv al produselor cuprinde toate costurile directe i indirecte atribuite
unui obiect de cost.

Cheltuielile perioadei sunt cheltuielile recunoscute n rezultatul final, nefiind n mod

direct legate de achiziionarea i fabricarea bunurilor.
De menionat c n literatura de specialitate se ntlnete noiunea de cost total, care
cuprinde i o cot din cheltuielile de distribuie i cheltuielile generale. Pentru scopurile raportrii
financiare, acestea din urm sunt artate ca cheltuieli n Situaia de profit i pierdere pentru anul n
care au avut loc (adic, sunt tratate ca cheltuielii ale perioadei). Cu toate acestea, n scopul stabilirii
preurilor, entitatea ar putea include o parte din ele n calcularea costului total al produsului, astfel
nct preul de vnzare s acopere toate costurile gestionrii afacerii (fig.1).
Costurile legate de funcia de producie

Materiale

Salarii

Costurile
legate de alte
funcii
Alte costuri de producie

Costuri directe de producie

Costuri indirecte de producie

Cercetare i
dezvoltare
Vnzri i
marketing
Contabilitate i

Materiale

Salarii

Cheltuieli

Materiale

Costul direct de producie

Salarii

Cheltuieli

Costuri generale de producie

Incorporate

Neincorporate

Finane
Personal

Administrare

Costul efectiv al produciei

Costul Total

Figura. 1. Algoritmul formrii costului efectiv de producie i al costului total.

8.3. Metode de calcul a costurilor de producie

6

Economia Unitilor Economice

Tema 8. Costul de producie
Calculaia costurilor este o activitate practic, complex ce se desfoar n continuarea nregistrrii
cheltuielilor de baz, care permite delimitarea acestora dup destinaie pe loturi de produse i feluri
de cheltuieli.
La nivelul ntregii producii, costul de producie este format din:

costuri de cumprare
costuri de producie (conversie), i
alte costuri.
Costurile de cumprare sunt costuri directe de producie i cuprind costul: materiilor
prime, materialelor consumabile, semifabricatelor etc..
Costurile de producie (conversie) a stocurilor includ costurile direct legate de unitile
produse, cum ar fi costurile cu manopera direct (cheltuieli cu plata salariilor i altor pli cuvenite
personalului direct productiv, plata contribuiei entitii la asigurrile sociale i medicale etc). De
asemenea, ele includ i alocarea sistematic i raional a costurilor indirecte de producie, generate
de transformarea materiilor prime i materialelor n produse finite.
Costurile indirecte de producie includ:

amortizarea imobilizrilor corporale i necorporale cu destinaie de producie;

costurile de ntreinere, deservire i reparaie a imobilizrilor corporale cu destinaie de

producie;
plata pentru leasingul operaional (arend, locaiune) al activelor cu destinaie de producie;
retribuiile calculate i contribuiile de asigurri sociale de stat obligatorii i primele de
asigurare obligatorie de asisten medical ale personalului administrativ i de deservire a
subdiviziunilor de producie ale entitii;
costurile aferente perfecionrii tehnologiilor, organizrii produciei, mbuntirii calitii
produselor/serviciilor;
costul (uzura) obiectelor de mic valoare i scurt durat utilizate n subdiviziunile de
producie ale entitii;
costurile de asigurare a tehnicii securitii i sntii n munc, precum i a condiiilor
normale de lucru n subdiviziunile de producie ale entitii;
costurile serviciilor de paz a subdiviziunilor de producie ale entitii;
costurile de delegare n scopuri de producie a lucrtorilor ncadrai n procesul fabricaiei
produselor/prestrii serviciilor;
costurile serviciilor activitilor auxiliare aferente fabricaiei produselor/prestrii serviciilor
(de exemplu, energiei electrice i termice de producie proprie);
alte costuri indirecte legate de gestiunea i deservirea subdiviziunilor de producie.

Dup cum s-a menionat anterior costurile constante ( fixe) de producie const n acele
costuri indirecte de producie care rmn relativ constante, indiferent de volumul produciei, cum
7

Economia Unitilor Economice

Tema 8. Costul de producie
sunt: amortizarea, ntreinerea seciilor i utilajelor, cheltuieli privind energia i apa precum i
costurile cu conducerea i administrarea seciilor. Alocarea costurilor constante de producie se
face pe baza capacitii normale a instalaiilor de producie, iar costurile constante nealocate sunt
recunoscute drept cheltuial n perioada n care sunt suportate.
Costurile variabile de producie sunt acele costuri indirecte de producie care variaz direct
proporional sau aproape direct proporional cu volumul produciei, cum sunt materialele indirecte
i fora de munc indirect. Costurile variabile de producie sunt alocate fiecrei uniti de
producie pe baza folosirii reale a instalaiilor de producie. Toate aceste costuri i cheltuieli sunt
influenate, acolo unde este cazul, de valoarea produciei n curs de execuie.
Potrivit prevederilor actelor normative nu se includ n costul de producie al bunurilor
cheltuielile neproductive (consumul de materii prime i materiale consumabile peste limitele normal
admise), cheltuielile perioadei i cele aferente lipsurilor n gestiune. Calculaia costului efectiv se
ncheie cu stabilirea acestuia pe unitate de produs.
Pe unitatea de produs, determinarea costului unitar se face n mod difereniat, n raport de
numrul produselor fabricate, de importana i caracterul lor, de corelaia care exist ntre produse i
costurile de producie. n principiu, costul unitar se determin prin raportarea totalului costurilor
efectiv colectate aferente produselor finite la cantitatea de produse obinut n perioada la care se
refer costurile respective, conform urmtoarei relaii matematice:
Cu

Cp
Q

; unde

Cu = cost total unitar

Cp = costuri directe i indirecte totale aferente produselor finite
Q = cantitatea de produse finite obinute.
Calculaia costului de producie se poate realiza dup o metod anumit, care depinde, n
special de procesul tehnologic de fabricare a produsului. De exemplu, n cazul cnd n secia de
producere a entitii se fabric numai un fel de produs, se folosete metoda global. Atunci cnd
procesul tehnologic se compune din faze autonome, se folosete metoda de calculaie pe faze. Iar n
cazul cnd entitatea de producie ndeplinete comenzi clienilor, se folosete metoda de calculaie
pe comenzi. De asemenea entitile pot efectua calculaia costului de producie folosind i metode
moderne (ABC, metoda costurilor standard, metoda costului int, etc.), sau alte metode adoptate de
entitate.

Economia Unitilor Economice

Tema 8. Costul de producie
Costul bunurilor fabricate include toate cheltuielile (costurile)
generate n cursul desfurrii procesului de producie i se
clasific n:

Costuri
directe

Costuri
indirecte

Coeficientul de alocare al
costurilor determinat pe
secii de producie

Costuri de cumprare a
materiilor prime i
materialelor

Mrimea criteriului de
repartizare pe fiecare
produs, lucrare sau
serviciu

Costuri de conversie

+
Alte costuri directe de
producie

+
=

Costul efectiv al produselor

finite
Figura 3. Formarea costului efectiv