IAS 39 Instrumente financiare: recunoastere si evaluare

2
(a)

(b)
(i)

(ii)

(iii)

(c)
(d)

(e)

(f)
(g)
(h)

Standardul Internaional de Contabilitate 39 Instrumente financiare: recunoatere i evaluare

Obiectiv
Obiectivul prezentului standard este de a stabili principii pentru recunoaterea i evaluarea activelor
financiare, a datoriilor financiare i a anumitor contracte de cumprare sau vnzare a elementelor
nefinanciare.Dispoziiile pentru prezentarea informaiilor legate de instrumentele financiare se gsesc n IAS
32 Instrumente financiare: prezentare. Dispoziiile de descriere a informaiilor despre instrumentele
financiare sunt prezentate n IFRS 7 Instrumente financiare: informaii de furnizat.
Domeniu de aplicare
Prezentul standard trebuie aplicat de ctre toate entitile pentru toate tipurile de instrumente financiare, cu
excepia:
acele interese n filiale, entiti asociate i asocieri n participaie ce sunt contabilizate conform IAS 27 Situaii
financiare consolidate i individuale , IAS 28 Investiii n entitile asociate sau IAS 31Interese n asocierile n
participaie. Totui, entitile trebuie s aplice prezentul standard unei participaii ntr-o filial, entitate
asociat sau asociere n participaie care, conform IAS 27, IAS 28 sau IAS 31, este contabilizat n baza
prezentului standard.Entitile trebuie s aplice, de asemenea, prezentul standard instrumentelor derivate
legate de un interes ntr-o filial, entitate asociat sau asociere n participaie, cu excepia cazului n care
instrumentul derivat corespunde definiiei unui instrument de capitaluri proprii al entitii din IAS 32.
drepturile i obligaiile rezultate din contractele de leasing pentru care se aplic IAS 17 Contracte de
leasing. Totui:
creanele care decurg din contracte de leasing, recunoscute de un locator fac obiectul prevederilor privind
derecunoaterea i deprecierea din prezentul standard (a se vedea punctele 15-37, 58, 59, 63-65 i Anexa A
punctele AG36-AG52 i AG84-AG93);
datoriile care decurg din contracte de leasing financiar, recunoscute de un locatar fac obiectul prevederilor
privind derecunoaterea din prezentul standard (a se vedea punctele 39-42 i Anexa A punctele AG57AG63); i
instrumentele derivate care sunt ncorporate n contractele de leasing fac obiectul prevederilor privind
instrumentele derivate ncorporate din prezentul standard (a se vedea punctele 10-13 i Anexa A punctele
AG27-AG33).
drepturile i obligaiile angajatorilor conform planurile de beneficii ale angajailor, la care se aplic IAS
19 Beneficiile angajailor.
instrumentele financiare emise de entitate care corespunde definiiei unui instrument de capitaluri proprii din
IAS 32 (inclusiv opiunile i warrantele) sau crora li se impune s fie clasificate drept instrument de capitaluri
proprii, n conformitate cu punctele 16A i 16B sau cu punctele 16C i 16D din IAS 32. Cu toate acestea,
deintorul unor astfel de instrumente de capitaluri proprii trebuie s aplice prezentul standard acelor
instrumente, mai puin n cazul n care ele corespund excepiei de la litera (a) de mai sus.
drepturile i obligaiile din cadrul unui (i) contract de asigurri aa cum sunt ele definite n IFRS 4 Contracte de
asigurri, altele dect drepturile i obligaiile unui emitent care rezult conform unui contract de asigurare
care corespunde definiiei unui contract de garanie financiar de la punctul 9 sau (ii) din cadrul unui contract
care intr sub incidena IFRS 4 deoarece conine o caracteristic de participare discreionar. Cu toate
acestea, prezentul standard se aplic unui instrument derivat care este ncorporat ntr-un astfel de contract
care intr sub incidena IFRS 4 dac instrumentul derivat nu este n sine un contract care intr sub incidena
IFRS 4 (a se vedea punctele 10-13 i Anexa A punctele AG27-AG33 din prezentul standard). Mai mult, dac un
emitent al contractelor de garanii financiare a afirmat anterior n mod explicit c el consider astfel de
contracte drept contracte de asigurri i a utilizat contabilitatea aplicabil contractelor de asigurare,
utilizatorul poate alege s aplice fie prezentul standard, fie IFRS 4 pentru astfel de contracte de garanii
financiare (a se vedea punctele AG4 i AG4A). Emitentul poate face alegerea contract cu contract, dar
alegerea pentru fiecare contract este irevocabil.
[Eliminat]
contractele dintre un dobnditor i un vnztor ntr-o combinare de ntreprinderi de cumprare sau vnzare a
unei entiti dobndite la o dat viitoare.
angajamentele de creditare n afara angajamentelor de creditare descrise la punctul 4. Emitentul angajamentelor
de creditare trebuie s aplice IAS 37 Provizioane, datorii contingente i active contingente angajamentelor de
creditare care nu fac parte din domeniul de aplicare a prezentului standard. Totui, toate angajamentele de
creditare fac obiectul prevederilor de derecunoatere din cadrul prezentului standard (a se vedea punctele 1542 i Anexa A punctele AG36-AG63).

(i)

(j)

3
4
(a)

(b)

(c)
5

(a)
(b)

(c)

(d)

instrumentele financiare, contractele i obligaiile din cadrul tranzaciilor cu plata pe baz de aciuni pentru care
se aplic IFRS 2 Plata pe baz de aciuni, cu excepia contractelor care intr sub incidena punctelor 5-7 din
prezentul standard, crora li se aplic prezentul standard.
drepturile la pli care s reprezinte pentru entitate rambursri ale cheltuielilor pe care este obligat s le fac
pentru a deconta o datorie pe care o recunoate drept provizion, conform IAS 37, sau pentru care, ntr-o
perioad anterioar, entitatea a recunoscut un provizion, n conformitate cu IAS 37.
[Eliminat]
Urmtoarele angajamente de creditare intr sub incidena prezentului standard:
angajamentele de creditare pe care entitatea le desemneaz ca datorii financiare la valoarea just prin profit sau
pierdere. O entitate care are experien n vnzarea activelor care rezult din angajamentele sale de creditare
la scurt timp dup iniiere trebuie s aplice prezentul standard tuturor angajamentelor sale de creditare din
aceeai clas.
angajamentele de creditare care pot fi decontate net n numerar sau prin livrarea sau emiterea unui alt
instrument financiar. Aceste angajamente de creditare sunt instrumente financiare derivate. Un angajament de
creditare nu este considerat drept decontat net pentru simplul motiv c mprumutul este pltit n rate (de
exemplu, un mprumut pentru o construcie ipotecat care se pltete n rate odat cu avansarea lucrrilor de
construcie).
angajamente pentru furnizarea unui mprumut la o rat a dobnzii sub valoarea pieei. Punctul 47 litera (d)
specific evaluarea ulterioar a datoriilor care rezult din aceste angajamente de creditare.
Prezentul standard trebuie aplicat acelor contracte de cumprare sau vnzare a unui element nefinanciar care
poate fi decontat net n numerar sau n alt instrument financiar, sau prin schimbul de instrumente financiare,
ca i cum contractele ar fi instrumente financiare, cu excepia contractelor ncheiate i meninute n vigoare n
vederea primirii sau livrrii unui element nefinanciar n conformitate cu dispoziiile preconizate de cumprare,
vnzare sau utilizare ale entitii.
Exist diferite moduri n care un contract de cumprare sau vnzare a unui element nefinanciar poate fi
decontat net n numerar sau n alt instrument financiar, sau prin schimbul de instrumente financiare. Acestea
sunt:
cnd termenii unui contract permit oricrei pri s-l deconteze net n numerar sau n alt instrument financiar,
ori prin schimbul de instrumente financiare;
atunci cnd capacitatea de a deconta net n numerar sau ntr-un alt instrument financiar, sau prin schimbul de
instrumente financiare nu este explicit n termenii contractuali, dar entitatea obinuiete s deconteze
contracte similare net n numerar sau ntr-un alt instrument financiar, sau prin schimbul de instrumente
financiare (fie cu cealalt parte, prin iniierea unor contracte de compensare, fie prin vnzarea contractului
nainte de exercitarea sau expirarea acestuia);
atunci cnd, pentru contracte similare, entitatea are experiena de acceptare a livrrii activului suport i de
vnzare a acestuia la scurt timp dup livrare, n scopul generrii unui profit din fluctuaiile preului pe termen
scurt sau a marjei dealer-ului; i
cnd elementul nefinanciar care face obiectul contractului se poate converti fr dificultate n numerar.
Un contract la care se aplic literele (b) sau (c) nu este ncheiat n scopul primirii sau livrrii elementului
nefinanciar n conformitate cu dispoziiile preconizate de entitate cu privire la cumprare, vnzare sau
utilizare i, n consecin, intr sub incidena prezentului standard. Alte contracte la care se aplic punctul 5
sunt evaluate pentru a determina dac au fost ncheiate i sunt meninute n scopul primirii sau livrrii
elementului nefinanciar n conformitate cu dispoziiile preconizate de entitate cu privire la cumprare, vnzare
sau utilizare i, n consecin, dac intr sub incidena prezentului standard.
O opiune emis de cumprare sau vnzare a unui element nefinanciar care poate fidecontat net n numerar sau ntr-un
alt instrument financiar, s,au prin schimbul unor instrumente financiare, n conformitate cu punctul 6 litera (a) sau litera
(d) intr sub incidena prezentului standard. Un astfel de contract nu poate fi ncheiat n scopul primirii sau livrrii elementului
nefinanciar n conformitate cu dispoziiile preconizate de entitate cu privire la cumprare, vnzare sau utilizare.
Definiii
Termenii definii n IAS 32 sunt utilizai n prezentul standard cu nelesul specificat la punctul 11 din IAS
32. IAS 32 definete urmtorii termeni:
instrument financiar
activ financiar
datorie financiar
instrument de capitaluri proprii
i ofer ndrumri pentru aplicarea acestor definiii.
Urmtorii termeni sunt folosii n prezentul standard cu nelesul specificat n continuare:

Definiia unui instrument derivat

(a)

(b)

(c)

Un instrument derivat este un instrument financiar sau un alt contract care intr sub incidena prezentului
standard (a se vedea punctele 2-7) care ntrunete toate cele trei caracteristici de mai jos:
valoarea sa se modific ca reacie la modificrile anumitor rate ale dobnzii, preului unui instrument financiar,
preului mrfurilor, cursurilor de schimb valutar, indicilor de pre sau ratelor, ratingului de credit sau indicelui
de creditare, sau a altor variabile, cu condiia ca, n cazul unei variabile nefinanciare, aceasta s nu fie specific
unei pri contractuale (uneori denumit suport);
nu necesit nicio investiie iniial net sau necesit o investiie iniial net care este mai mic dect s-ar
impune pentru alte tipuri de contracte care se preconizeaz s aib reacii similare la modificrile factorilor
pieei; i
este decontat la o dat viitoare.
Definiiile celor patru categorii de instrumente financiare

(a)
(i)
(ii)
(iii)
(b)

(i)

(ii)

(a)
(b)
(c)

Un activ financiar sau o datorie financiar evaluat() la valoarea just prin profit sau pierdere este un activ
financiar sau o datorie financiar care ntrunete oricare dintre urmtoarele condiii:
este clasificat() drept deinut() n vederea tranzacionrii. Un activ financiar sau o datorie financiar este
clasificat() drept deinut() n vederea tranzacionrii dac este:
dobndit sau suportat n principal n scopul vnzrii sau reachiziionrii la termenul cel mai apropiat;
la recunoaterea iniial face parte dintr-un portofoliu de instrumente financiare identificate gestionate
mpreun i pentru care exist dovezi ale unui tipar real recent de urmrire a profitului pe termen scurt; sau
un instrument derivat (cu excepia unui instrument derivat care este un contract de garanie financiar sau un
instrument desemnat i eficace de acoperire mpotriva riscurilor).
la recunoaterea iniial este clasificat() de ctre entitate drept evaluat() la valoarea just prin profit sau
pierdere. O entitate poate utiliza aceast desemnare numai atunci cnd se permite la punctul 11A sau atunci
cnd rezultatul acestei aciuni ofer mai multe informaii, deoarece fie
elimin sau reduce n mod semnificativ o inconsecven de evaluare sau recunoatere (uneori numit
neconcordan contabil) care ar rezulta altminteri din evaluarea activelor sau datoriilor sau din
recunoaterea ctigurilor i pierderilor din acestea pe diferite baze; fie
un grup de active financiare, datorii financiare sau ambele sunt gestionate mpreun, performana acestora fiind
evaluat la valoarea just, n conformitate cu o gestionare documentat a riscului sau cu o strategie de
investiii, iar informaiile despre grup sunt furnizate pe plan intern pe acea baz ctre personalul cheie de
conducere al entitii [conform definiiei din IAS 24 Prezentarea informaiilor privind prile afiliate (revizuit
n 2003)], de exemplu, consiliul de administraie al entitii i directorul executiv.
n IFRS 7, punctele 9-11 i B4 impun entitii s furnizeze informaii despre activele financiare i datoriile
financiare pe care le-a desemnat la valoarea just prin profit sau pierdere, inclusiv modul de satisfacere a
acestor condiii. Pentru instrumentele care ndeplinesc condiiile n conformitate cu subpunctul (ii) de mai sus,
aceast prezentare include o descriere narativ a modului n care desemnarea la valoarea just prin profit sau
pierdere este conform cu gestionarea documentat a riscului de ctre entitate sau cu strategia de investiii a
entitii.
Investiiile n capitalurile proprii care nu au un pre cotat de pia pe o pia activ i a cror valoare just nu
poate fi evaluat fiabil [a se vedea punctul 46 litera (c) i Anexa A punctele AG80 i AG81] nu trebuie
desemnate la valoarea just prin profit sau pierdere.
Trebuie s se observe faptul c punctele 48, 48A, 49 i Anexa A punctele AG69-AG82, care stabilesc
dispoziiile pentru determinarea unei evaluri fiabile a valorii juste a unui activ financiar sau a unei datorii
financiare, se aplic i tuturor elementelor care sunt evaluate la valoarea just fie prin desemnare fie
altminteri, sau a cror valoare just este prezentat.
Investiiile pstrate pn la scaden sunt active financiare nederivate cu pli fixe sau determinabile i cu o
scaden fix pe care o entitate are intenia pozitiv i capacitatea de a le pstra pn la scaden (a se vedea
Anexa A punctele AG16-AG25), altele dect:
cele pe care, la recunoaterea iniial, entitatea le desemneaz la valoarea just prin profit sau pierdere;
cele pe care entitatea le desemneaz drept disponibile n vederea vnzrii; i
cele care corespund definiiei mprumuturilor i creanelor.
O entitate nu trebuie s clasifice niciun activ financiar drept pstrat pn la scaden dac entitatea a vndut
sau a reclasificat, n anul financiar curent sau n ultimii doi ani financiari precedeni, mai mult dect o valoare
nesemnificativ din investiiile pstrate pn la scaden (mai mult dect nesemnificativ n raport cu valoarea
total a investiiilor pstrate pn la scaden), altele dect cele din vnzri sau reclasificrile care:

(i)

(ii)
(iii)

(a)

(b)
(c)

sunt att de aproape de scaden sau de data anticipat de rambursare a activului financiar (de exemplu, la mai
puin de trei luni nainte de data scadenei), nct modificrile ratei de pe pia a dobnzii nu au un efect
semnificativ asupra valorii juste a activului financiar;
au loc dup ce entitatea a colectat cea mai mare parte din valoarea iniial a activului financiar prin pli
programate sau pli anticipate; fie
se pot atribui unui eveniment izolat care iese din sfera de control a entitii, nu se repet i nu ar fi putut fi
anticipat n mod rezonabil de ctre entitate.
mprumuturile i creanele sunt active financiare nederivate cu pli fixe sau determinabile i care nu sunt
cotate pe o pia activ, altele dect:
cele pe care entitatea intenioneaz s le vnd imediat sau n scurt timp, care trebuie clasificate drept deinute
n vederea tranzacionrii, i cele pe care entitatea, la recunoaterea iniial, le desemneaz la valoarea just
prin profit sau pierdere;
cele pe care entitatea, la recunoaterea iniial, le desemneaz drept disponibile n vederea vnzrii; fie
cele pentru care deintorul s-ar putea s nu recupereze n mod substanial toat investiia iniial, din alt
cauz dect deteriorarea creditului, care trebuie clasificate drept disponibile n vederea vnzrii.
Un interes dobndit prin punerea n comun a activelor care nu sunt mprumuturi sau creane (de exemplu, un
interes ntr-un fond mutual sau ntr-un fond similar) nu este un mprumut sau o crean.
Activele financiare disponibile n vederea vnzrii sunt acele active financiare nederivate care sunt desemnate
drept disponibile n vederea vnzrii sau care nu sunt clasificate drept (a) mprumuturi i creane, (b) investiii
pstrate pn la scaden sau (c) active financiare la valoarea just prin profit sau pierdere.
Definiia unui contract de garanie financiar
Un contract de garanie financiar este un contract care impune emitentului s efectueze pli specificate
pentru a rambursa deintorul pentru o pierdere suportat din cauz deoarece un anumit debitor nu a putut s
efectueze o plat conform termenilor iniiali sau modificai ai unui instrument de datorie.
Definiii legate de recunoatere i evaluare

Costul amortizat al unui activ financiar sau al unei datorii financiare este valoarea la care activul financiar sau
datoria financiar este evaluat() la recunoaterea iniial minus rambursrile de principal, plus sau minus
amortizarea cumulat utiliznd metoda dobnzii efective pentru fiecare diferen dintre valoarea iniial i
valoarea la scaden, i minus orice reducere (direct sau prin utilizarea unui cont de provizion) pentru
depreciere sau imposibilitatea de recuperare.
Metoda dobnzii efective este o metod de calcul al costului amortizat al unui activ financiar sau al unei datorii
financiare (sau al unui grup de active financiare sau datorii financiare) i de alocare a profitului din dobnzi sau
a cheltuielilor cu dobnzile n perioada relevant. Rata efectiv a dobnziireprezint rata care actualizeaz
exact plile i ncasrile viitoare n numerar pe durata de via preconizat a instrumentului financiar sau,
acolo unde este cazul, pe o durat mai scurt, la valoarea contabil net a activului financiar sau a datoriei
financiare. La calcularea ratei dobnzii efective, o entitate trebuie s estimeze fluxurile de trezorerie lund n
considerare toate condiiile contractuale ale instrumentului financiar (spre exemplu, plata n avans, opiunile
call i alte opiuni similare), dar nu trebuie s ia n calcul pierderile viitoare din creditare. Calculul include toate
comisioanele i punctele pltite sau ncasate de prile participante la contract care fac parte integrant din
rata dobnzii efective (a se vedea IAS 18 Venituri), costurile de tranzacie i toate celelalte prime i
reduceri. Se presupune c fluxurile de trezorerie i durata de via preconizat a unui grup de instrumente
financiare similare pot fi evaluate fiabil. Cu toate acestea, n acele cazuri rare n care nu este posibil
estimarea fiabil a fluxurilor de trezorerie sau a duratei de via preconizate a unui instrument financiar (sau
grup de instrumente financiare), entitatea trebuie s utilizeze fluxurile de trezorerie contractuale pe ntreaga
durat contractual a instrumentului financiar (sau a grupului de instrumente financiare).
Derecunoaterea este mutarea unui activ financiar sau a unei datorii financiare recunoscut(e) anterior din
situaia poziiei financiare a entitii.
Valoarea just este valoarea pentru care ar putea fi tranzacionat un activ sau decontat o datorie, ntre pri
interesate i n cunotin de cauz, n cadrul unei tranzacii desfurate n condiii obiective.[1]
O cumprare sau o vnzare standard este o cumprare sau o vnzare a unui activ financiar printr-un contract
ale crui condiii impun livrarea activului n cadrul perioadei de timp stabilite n general prin reglementri sau
convenii pe piaa n cauz.
Costurile de tranzacie sunt costuri ale schimbrii nivelului de activitate care se pot atribui direct achiziiei,
emiterii sau cedrii unui activ financiar sau unei datorii financiare (a se vedea Anexa A punctul AG13). Un cost
al schimbrii nivelului de activitate este un cost care nu ar fi fost suportat dac entitatea nu ar fi achiziionat,
emis sau cedat instrumentul financiar.

Definiii privind contabilitatea operaiunilor de acoperire mpotriva riscurilor

10

11
(a)

(b)
(c)

11A

(a)
(b)

12

Un angajament ferm este un acord irevocabil de a schimba o cantitate specificat de resurse la un pre
specificat, la o dat sau la mai multe date viitoare specificate.
O tranzacie prognozat este o tranzacie viitoare neangajat, dar anticipat.
Un instrument de acoperire mpotriva riscurilor este un instrument derivat desemnat sau (doar pentru o
acoperire mpotriva riscurilor variaiilor cursurilor de schimb valutar) un activ financiar nederivat sau o datorie
financiar nederivat desemnate a cror valoare just sau ale cror fluxuri de trezorerie sunt preconizate s
compenseze modificrile valorii juste sau ale fluxurilor de trezorerie ale unui element desemnat acoperit
mpotriva riscurilor (punctele 72-77 i Anexa A punctele AG94-AG97 detaliaz definiia unui instrument de
acoperire mpotriva riscurilor).
Un element acoperit mpotriva riscurilor este un activ, o datorie, un angajament ferm, o tranzacie prognozat
foarte probabil sau o investiie net ntr-o operaiune din strintate care (a) expune entitatea la riscul
modificrilor valorii juste sau ale fluxurilor de trezorerie viitoare i (b) este clasificat drept acoperit
mpotriva riscurilor (punctele 78-84 i Anexa A punctele AG98-AG101 detaliaz definiia elementelor acoperite
mpotriva riscurilor).
Eficacitatea acoperirii mpotriva riscurilor este gradul n care modificrile valorii juste sau fluxurile de
trezorerie ale elementului acoperit mpotriva riscurilor care se pot atribui unui risc acoperit sunt compensate
prin modificrile valorii juste sau ale fluxurilor de trezorerie ale instrumentului de acoperire mpotriva
riscurilor (a se vedea Anexa A punctele AG105-AG113).
Instrumente derivate ncorporate
Un instrument derivat ncorporat este o component a unui instrument derivat hibrid (combinat) care include i
un contract-gazd nederivat avnd ca efect faptul c modul de variaie a unor fluxuri de trezorerie generate
de instrumentul combinat este similar cu cel al unui instrument derivat de sine stttor. Un instrument derivat
ncorporat genereaz unele sau toate fluxurile de trezorerie pentru care, altfel, s-ar stipula n contract
modificarea acestora n funcie de o variabil specificat ca rata dobnzii, preul instrumentului financiar,
preul mrfii, cursul de schimb valutar, indicele de pre sau indicele ratei sau alte variabile, cu condiia ca, n
cazul unei variabile nefinanciare, variabila s nu fie specific nici unei pri contractuale. Un instrument derivat
care este ataat unui instrument financiar, dar este transferabil, conform contractului, independent de acel
instrument, sau care are un partener diferit de acel instrument, nu este un instrument derivat ncorporat, ci un
instrument financiar separat.
Un instrument financiar derivat ncorporat trebuie difereniat de contractul de baz (gazd) i contabilizat ca
instrument derivat, n concordan cu prezentul standard, dac, i numai dac:
caracteristicile i riscurile economice aferente instrumentelor derivate ncorporate nu sunt strns legate de
caracteristicile i riscurile economice aferente contractului-gazd (a se vedea Anexa A punctele AG30 i
AG33);
un instrument separat care are aceiai termeni ca i instrumentul derivat ncorporat ar corespunde definiiei unui
instrument derivat;i
instrumentul hibrid (combinat) nu este evaluat la valoarea just cu modificrile valorii juste recunoscute n
profit sau pierdere (adic un instrument derivat care este ncorporat ntr-un activ financiar sau ntr-o datorie
financiar la valoarea just prin profit sau pierdere nu este separat).
n cazul n care un instrument derivat este separat, contractul-gazd trebuie contabilizat conform prezentului
standard dac este un instrument financiar i n conformitate cu alte standarde corespunztoare n cazul n
care nu este un instrument financiar. Prezentul standard nu specific dac un instrument derivat ncorporat
trebuie prezentat separat n situaia poziiei financiare.
Contrar punctului 11, dac un contract conine unul sau mai multe instrumente derivate ncorporate, o entitate
poate desemna ntregul contract hibrid (combinat) drept un activ financiar sau o datorie financiar la valoarea
just prin profit sau pierdere, n afar de cazul n care:
instrumentul (instrumentele) derivat(e) ncorporat(e) nu modific n mod semnificativ fluxurile de trezorerie care
ar fi prevzute de altfel n contract; fie
este clar n urma unei scurte analize sau fr nici o analiz, atunci cnd un instrument similar hibrid (combinat)
este pentru prima dat luat n considerare, c separarea instrumentului (instrumentelor) derivat(e)
ncorporat(e) este interzis, cum este cazul opiunii de plat n avans ncorporat ntr-un mprumut care
permite deintorului s plteasc n avans mprumutul pentru aproximativ costul su amortizat.
n cazul n care, conform prezentului standard, unei entiti i se impune s separe un instrument derivat
ncorporat de contractul-gazd al acestuia, dar nu are posibilitatea s evalueze separat instrumentul derivat
ncorporat, fie n momentul achiziiei, fie la sfritul perioadei ulterioare de raportare, aceasta trebuie s
desemneze ntregul contract hibrid (combinat) la valoarea just prin profit sau pierdere.

13

14

15

16

(a)

(i)

(ii)

(iii)

(b)

17
(a)
(b)

18
(a)

Dac o entitate este incapabil s determine fiabil valoarea just a unui instrument derivat ncorporat pe baza
termenilor i condiiilor sale (spre exemplu, deoarece instrumentul derivat ncorporat este bazat pe un
instrument de capitaluri proprii necotat), valoarea just a instrumentului derivat este diferena dintre valoarea
just a instrumentului hibrid (combinat) i valoarea just a contractului-gazd, dac acestea pot fi determinate
n baza prezentului standard. Dac entitatea este incapabil s determine valoarea just a instrumentului
derivat ncorporat utiliznd aceast metod, se aplic punctul 12, iar instrumentul hibrid (combinat) este
desemnat la valoarea just prin profit sau pierdere.
Recunoatere i derecunoatere
Recunoatere iniial
O entitate trebuie s recunoasc un activ financiar sau o datorie financiar n situaia poziiei sale financiare
atunci cnd, i numai atunci cnd entitatea devine o parte a prevederilor contractuale ale instrumentului. (A se
vedea punctul 38 cu privire la cumprrile standard de active financiare.)
Derecunoaterea unui activ financiar
n situaiile financiare consolidate, punctele 16-23 i Anexa A punctele AG34-AG52 se aplic la nivel
consolidat. De aici rezult c o entitate mai nti i consolideaz toate filialele n conformitate cu IAS 27 i
SIC-12Consolidare - Entiti cu scop special, i apoi aplic punctele 16-23 i Anexa A punctele AG34-AG52
grupului rezultat.
nainte de a evalua eventualitatea i msura n care derecunoaterea este adecvat n conformitate cu punctele
17-23, o entitate determin dac acele puncte ar trebui aplicate unei pri din activele financiare (sau unei
pri dintr-un grup de active financiare similare) sau unui activ financiar (sau unui grup de active financiare
similare) n ansamblul su, dup cum urmeaz:
punctele 17-23 se aplic unei pri dintr-un activ financiar (sau unei pri dintr-un grup de active financiare
similare) dac, i numai dac, partea care a fost luat n considerare pentru derecunoatere ndeplinete una
dintre urmtoarele trei condiii:
partea conine doar fluxuri de trezorerie clar identificate dintr-un activ financiar (sau un grup de active
financiare similare). Spre exemplu, atunci cnd o entitate iniiaz o separare a componentei de dobnd prin
care un partener obine dreptul asupra fluxurilor de trezorerie din dobnzi, dar nu i asupra fluxurilor de
trezorerie din principal dintr-un instrument de datorie, punctele 17-23 se aplic fluxurilor de trezorerie din
dobnd.
partea conine doar o poriune complet proporional (pro rata) din fluxurile de trezorerie dintr-un activ
financiar (sau dintr-un grup de active financiare similare). Spre exemplu, atunci cnd o entitate ncheie un
contract prin care partenerul obine drepturile asupra unei pri de 90% din toate fluxurile de trezorerie ale
unui instrument de datorie, punctele 17-23 se aplic celor 90% din acele fluxuri de trezorerie. Dac exist mai
mult de un singur partener, nu se impune fiecrui partener s dein o parte proporional din fluxurile de
trezorerie, cu condiia ca entitatea care transfer s dein o parte complet proporional.
partea conine doar o poriune complet proporional (pro rata) din fluxurile de trezorerie dintr-un activ
financiar (sau dintr-un grup de active financiare similare). Spre exemplu, atunci cnd o entitate ncheie un
contract prin care partenerul obine drepturile asupra unei pri de 90% din toate fluxurile de trezorerie ale
unui instrument de datorie, punctele 17-23 se aplic celor 90% din acele fluxuri de trezorerie. Dac exist mai
mult de un singur partener, nu se impune fiecrui partener s dein o parte proporional din fluxurile de
trezorerie, cu condiia ca entitatea care transfer s dein o parte complet proporional.
n toate celelalte cazuri, punctele 17-23 sunt aplicate activului financiar per ansamblu (sau grupului de active
financiare similare per ansamblu). Spre exemplu, atunci cnd o entitate transfer (i) drepturile asupra primelor
sau ultimelor 90% din ncasrile n numerar de pe urma unui activ financiar (sau a unui grup de active
financiare), sau (ii) drepturile asupra 90% din fluxurile de trezorerie dintr-un grup de creane, dar ofer o
garanie pentru a compensa cumprtorul pentru orice pierderi din credite pn la 8% din valoarea principalului
creanelor, punctele 17-23 se aplic activului financiar (sau unui grup de active financiare similare) per
ansamblu.
La punctele 17-26, termenul de activ financiar se refer fie la o parte dintr-un activ financiar (sau la o parte
dintr-un grup de active financiare similare), aa cum s-a artat la litera (a) de mai sus, fie, altminteri, la un
activ financiar (sau la un grup de active financiare similare) n ansamblul su.
O entitate trebuie s derecunoasc un activ financiar atunci, i doar atunci, cnd:
drepturile contractuale asupra fluxurilor de trezorerie care decurg din activul financiar expir; fie
transfer activul financiar aa cum se arat la punctele 18 i 19, iar transferul ndeplinete condiiile pentru
derecunoatere n conformitate cu punctul 20.
(A se vedea punctul 38 pentru vnzri standard ale activelor financiare.)
O entitate transfer un activ financiar dac, i numai dac, ea fie:
transfer drepturile contractuale de a primi fluxurile de trezorerie din activul financiar; fie

(b)

19

(a)

(b)
(c)

20
(a)

(b)
(c)

(i)
(ii)
21

22

23

pstreaz drepturile contractuale de a primi fluxurile de trezorerie din activul financiar, dar i asum o obligaie
contractual de a plti fluxurile de trezorerie unuia sau mai multor destinatari printr-un contract care
ndeplinete condiiile de la punctul 19.
Atunci cnd o entitate pstreaz drepturile contractuale de a primi fluxurile de trezorerie din activul financiar
(activul original), dar i asum o obligaie contractual de a plti fluxurile de trezorerie uneia sau mai multor
entiti (eventualii destinatari), entitatea trateaz tranzacia ca pe un transfer al activului financiar dac, i
numai dac, toate cele trei condiii urmtoare sunt ndeplinite:
entitatea nu are nici o obligaie de a plti sume eventualilor destinatari, cu excepia cazului n care ea ncaseaz
sume echivalente de pe urma activului original. Avansurile pe termen scurt ale entitii, cu dreptul la
recuperarea complet a sumei mprumutate plus dobnda angajat la ratele pieei, nu reprezint nclcri ale
acestei condiii.
entitii i se interzice prin condiiile din contractul de transfer s vnd sau s pun gaj pe activul original din
alte motive dect garantarea obligaiei de a le plti eventualilor destinatari fluxurile de trezorerie.
entitatea are obligaia de a remite orice fluxuri de trezorerie pe care le ncaseaz n numele eventualilor
destinatari fr ntrzieri semnificative. n plus, entitatea nu are dreptul de a reinvesti aceste fluxuri de
trezorerie, cu excepia cazului n care investiiile sunt fcute n numerar sau n echivalente de numerar (aa
cum sunt acestea definite n IAS 7 Situaiile fluxurilor de trezorerie) n timpul scurtei perioade de decontare
de la data ncasrii i pn la data la care trebuie fcut plata ctre eventualii beneficiari, iar dobnda obinut
de pe urma unor astfel de investiii este transmis eventualilor destinatari.
Atunci cnd o entitate transfer un activ financiar (a se vedea punctul 18), ea trebuie s evalueze msura n care
pstreaz riscurile i beneficiile aferente dreptului de proprietate asupra activului financiar. n acest caz:
dac entitatea transfer marea majoritate a riscurilor i beneficiilor aferente dreptului de proprietate asupra
activului financiar, entitatea trebuie s derecunoasc activul financiar i s recunoasc separat, ca active sau
datorii, orice drepturi i obligaii create sau pstrate n cadrul transferului.
dac entitatea pstreaz marea majoritate a riscurilor i beneficiilor aferente dreptului de proprietate asupra
activului financiar, entitatea trebuie s continue s recunoasc activul financiar.
dac entitatea nici nu transfer, nici nu pstreaz marea majoritate a riscurilor i beneficiilor aferente
dreptului de proprietate asupra activului financiar, entitatea trebuie s determine dac a pstrat controlul
asupra activului financiar. n acest caz:
dac entitatea nu a pstrat controlul, ea trebuie s derecunoasc activul financiar i s recunoasc separat ca
active sau datorii orice drepturi i obligaii create sau pstrate n cadrul transferului.
dac entitatea a pstrat controlul, ea trebuie s continue s recunoasc activul financiar n msura continurii
implicrii sale n activul financiar (a se vedea punctul 30).
Transferul riscurilor i beneficiilor (a se vedea punctul 20) este evaluat prin compararea expunerii entitii,
nainte i dup transfer, cu variabilitatea valorilor i plasrii n timp a fluxurilor nete de trezorerie din activul
transferat. O entitate a pstrat majoritatea riscurilor i beneficiilor aferente dreptului de proprietate asupra
unui activ financiar dac expunerea sa la variabilitatea valorii curente a fluxurilor nete de trezorerie viitoare
din activul financiar nu se modific semnificativ n urma transferului (de exemplu, deoarece entitatea a vndut
un activ financiar care fcea obiectul unui acord pentru a-l cumpra napoi la un pre fix sau la preul de
vnzare plus rentabilitatea creditorului). O entitate a transferat majoritatea riscurilor i beneficiilor aferente
dreptului de proprietate asupra unui activ financiar dac expunerea sa la o astfel de variabilitate nu mai este
semnificativ n comparaie cu variabilitatea total din valoarea curent a fluxurilor nete de trezorerie viitoare
asociate activului financiar (de exemplu, deoarece entitatea a vndut un activ financiar care fcea doar
obiectul unei opiuni de a-l rscumpra la valoarea sa just de la momentul reachiziiei sau deoarece a
transferat o parte complet proporional din fluxurile de trezorerie rezultate dintr-un activ financiar mai mare
printr-un contract, cum ar fi o sub-participare la mprumut, care ndeplinete condiiile din punctul 19).
Adesea va fi clar dac entitatea a transferat sau pstrat majoritatea riscurilor i beneficiilor aferente
dreptului de proprietate i nu va fi nevoie s se efectueze nici un calcul. n alte cazuri, va fi necesar
calcularea i compararea expunerii entitii la variabilitatea din valoarea actualizat a fluxurilor nete de
trezorerie viitoare nainte i dup transfer. Calcularea i compararea sunt fcute utilizndu-se drept rat de
actualizare o rat a dobnzii curente pe pia corespunztoare. Este luat n considerare orice variabilitate
posibil n mod rezonabil a fluxurilor nete de trezorerie, acordnd mai mult importan celor mai probabile
rezultate.
Eventualitatea ca o entitate sa fi pstrat controlul [a se vedea punctul 20 litera (c)] asupra activului transferat
depinde de capacitatea entitii care transfer activul de a vinde acest activ. Dac entitatea creia i s-a
transferat activul are capacitatea practic de a vinde activul, n ansamblul su, unei tere pri externe i
poate s i exercite aceast capacitate unilateral i fr a avea nevoie s impun restricii suplimentare asupra
transferului, entitatea nu a pstrat controlul. n toate celelalte cazuri, entitatea a pstrat controlul.

24

25

26
(a)
(b)

27

(a)
(b)

28

29

30

Transferuri care ndeplinesc condiiile pentru derecunoatere

[a se vedea punctul 20 literele (a) i (c) subpunctul (i)]
Dac o entitate transfer un activ financiar printr-un transfer care ndeplinete condiiile pentru
derecunoatere per ansamblu i pstreaz dreptul de a administra activul financiar n schimbul unui onorariu, ea
trebuie s recunoasc fie un activ de administrare, fie o datorie de administrare pentru acel contract de
administrare. Dac nu se ateapt ca onorariul ce trebuie primit s compenseze entitatea n mod adecvat
pentru prestarea serviciului de administrare, atunci o datorie legat de administrare trebuie recunoscut la
valoarea sa just. Dac se ateapt ca onorariul ce trebuie primit s compenseze entitatea n mod mai mult
dect adecvat pentru prestarea serviciului de administrare, atunci un activ de administrare trebuie recunoscut
pentru dreptul de administrare la o valoare determinat pe baza unei alocri a valorii contabile a unui activ
financiar mai mare n conformitate cu punctul 27.
Dac, n urma transferului, un activ financiar este derecunoscut per ansamblu, dar transferul face ca entitatea
s obin un nou activ financiar sau s i asume o nou datorie financiar, sau o datorie de administrare,
entitatea trebuie s recunoasc noul activ financiar, noua datorie financiar sau de ntreinere la valoarea
just.
La derecunoaterea unui activ financiar per ansamblu, diferena dintre:
valoarea contabil i
suma alctuit din (i) contravaloarea primit (inclusiv orice activ nou obinut minus orice nou datorie asumat) i
(ii) orice ctig sau pierdere cumulat() care a fost recunoscut() direct la alte elemente ale rezultatului global
[a se vedea punctul 55 litera (b)]
trebuie recunoscut n profit sau pierdere.
Dac activul transferat face parte dintr-un activ financiar mai mare [de exemplu, atunci cnd entitatea
transfer fluxurile de trezorerie din dobnd care sunt parte a unui instrument de datorie, a se vedea punctul
16 litera (a)] i partea transferat ndeplinete condiiile pentru derecunoatere per ansamblu, valoarea
contabil anterioar a activului financiar mai mare trebuie mprit ntre partea care continu s fie
recunoscut i partea care este derecunoscut, pe baza valorilor juste relative ale acelor pri la data
transferului. n acest scop, un activ administrat pstrat trebuie tratat ca partea care continu s fie
recunoscut. Diferena dintre:
valoarea contabil alocat prii derecunoscute i
suma alctuit din (i) contravaloarea primit pentru partea derecunoscut (inclusiv orice activ nou-obinut minus
orice nou datorie asumat) i (ii) orice ctig sau pierdere cumulat() care a fost recunoscut direct la alte
elemente ale rezultatului global [a se vedea punctul 55 litera (b)]
trebuie recunoscut n profit sau pierdere. Un ctig sau o pierdere cumulat() care ar fi fost recunoscut()
direct la alte elemente ale rezultatului global este alocat() ntre partea care continu s fie recunoscut i
partea care este derecunoscut, pe baza valorilor juste relative ale acelor pri.
Atunci cnd o entitate aloc valoarea contabil anterioar a unui activ financiar mai mare ntre partea care
continu s fie recunoscut i partea care este derecunoscut, valoarea just a prii care continu s fie
recunoscut trebuie determinat. Atunci cnd entitatea are o tradiie de vnzare a unor pri similare cu
partea care continu s fie recunoscut sau dac exist alte tranzacii pe pia pentru astfel de pri,
preurile recente ale tranzaciilor reale ofer cea mai bun estimare a valorii sale juste. Atunci cnd nu exist
cotaii de pre sau tranzacii recente pe pia pentru a sprijini valoarea just a prii care continu s fie
recunoscut, cea mai bun estimare a valorii juste este diferena dintre valoarea just a activului financiar mai
mare per ansamblu i contravaloarea primit de la entitatea creia i s-a transferat activul partea care este
derecunoscut.
Transferuri care nu ndeplinesc condiiile pentru derecunoatere
[a se vedea punctul 20 litera (b)]
Dac un transfer nu are drept rezultat derecunoaterea deoarece entitatea a pstrat majoritatea riscurilor i
beneficiilor aferente dreptului de proprietate asupra activului transferat, entitatea trebuie s continue s
recunoasc activul transferat n ansamblul su i trebuie s recunoasc o datorie financiar pentru
contravaloarea primit. n perioadele ulterioare, entitatea trebuie s recunoasc orice venit asupra activului
transferat i orice cheltuial suportat n legtur cu datoria financiar.
Implicarea continu n activele transferate
[a se vedea punctul 20 litera (c) subpunctul (ii)]
Dac o entitate nici nu transfer, nici nu pstreaz majoritatea riscurilor i beneficiilor aferente dreptului de
proprietate asupra unui activ transferat i pstreaz controlul activului transferat, entitatea continu s
recunoasc activul transferat proporional cu continuarea implicrii sale. Msura n care entitatea continu s

(a)

(b)

(c)

31

(a)
(b)
32
33

34

(a)
(b)

35

36

37

(a)

se implice n activul transferat este msura n care ea se expune la modificrile valorii activului transferat. De
exemplu:
atunci cnd continuarea implicrii entitii ia forma garantrii activului transferat, msura n care entitatea
continu s se implice este valoarea mai mic dintre (i) valoarea activului i (ii) valoarea maxim a contravalorii
primite pe care entitatea ar putea s fie nevoit s o ramburseze (valoarea garaniei).
atunci cnd continuarea implicrii entitii ia forma unei opiuni emise sau cumprate (sau amndou) pe activul
transferat, msura n care entitatea continu s se implice este valoarea activului transferat pe care entitatea
ar putea s l reachiziioneze. Cu toate acestea, n cazul unei opiuni put emis pe un activ care este evaluat la
valoarea just, msura n care entitatea continu s se implice este limitat la valoarea mai mic dintre valoarea
activului transferat i preul de exercitare al opiunii (a se vedea punctul AG48).
atunci cnd continuarea implicrii entitii ia forma unei opiuni decontate n numerar sau a unui provizion similar
pentru activul transferat, msura n care entitatea continu s se implice este evaluat n acelai mod ca cel ce
rezult din alte opiuni dect cele decontate n numerar aa cum se arat la litera (b) de mai sus.
Atunci cnd o entitate continu s recunoasc un activ n msura continurii implicrii sale, entitatea recunoate,
de asemenea, o datorie asociat. n ciuda celorlalte dispoziii de evaluare din prezentul standard, activul
transferat i datoria asociat sunt evaluate pe o baz care reflect drepturile i obligaiile pe care le-a
pstrat entitatea. Datoria asociat este evaluat astfel nct valoarea contabil net a activului transferat i
datoria asociat s fie:
costul amortizat al drepturilor i obligaiilor pstrate de ctre entitate, dac activul transferat este evaluat la
costul amortizat;fie
egal cu valoarea just a drepturilor i obligaiilor pstrate de ctre entitate la evaluarea pe o baz de sine
stttoare, dac activul transferat este evaluat la valoarea just.
Entitatea trebuie s continue s recunoasc orice venit rezultat din activul transferat n msura implicrii sale
continue i trebuie s recunoasc orice cheltuial suportat n legtur cu o datorie asociat.
n scopul unei evaluri ulterioare, modificrile recunoscute n valoarea just a activului transferat i a datoriei
asociate sunt contabilizate de o manier coerent ntre ele n conformitate cu punctul 55, i nu trebuie
compensate.
n cazul n care continuarea implicrii unei entiti are loc doar pentru o parte a activului financiar (de exemplu,
atunci cnd entitatea pstreaz o opiune de reachiziionare a unei pri dintr-un activ transferat sau un
interes rezidual care nu are drept rezultat pstrarea majoritii riscurilor i beneficiilor aferente dreptului de
proprietate i entitatea pstreaz controlul), entitatea mparte valoarea contabil anterioar a activului
financiar ntre partea pe care continu s o recunoasc prin implicarea continu i partea pe care nu o mai
recunoate pe baza valorilor juste relative ale acelor pri la data transferului. n acest scop, se aplic
dispoziiile de la punctul 28. Diferena dintre:
valoarea contabil alocat prii care nu mai este recunoscut; i
suma alctuit din (i) contravaloarea primit pentru partea care nu mai este recunoscut i (ii) orice ctig sau
pierdere cumulat() alocat() ei care ar fi fost recunoscut() la alte elemente ale rezultatului global [a se vedea
punctul 55 litera (b)]
trebuie recunoscut n profit sau pierdere. Un ctig sau o pierdere cumulat() care a fost recunoscut() la alte
elemente ale rezultatului global este mprit() ntre partea care continu s fie recunoscut i partea care nu
mai este recunoscut, pe baza valorilor juste relative ale acelor pri.
Dac activul transferat este evaluat la costul amortizat, opiunea din prezentul standard de a desemna o
datorie financiar la valoarea just prin profit sau pierdere nu este aplicabil datoriei asociate.
Toate transferurile
Dac un activ transferat continu s fie recunoscut, activul i datoria asociat nu trebuie compensate. Similar,
entitatea nu trebuie s compenseze niciun venit generat de activul transferat cu nici o cheltuial suportat n
legtur cu datoria asociat (a se vedea IAS 32 punctul 42).
Dac o entitate care transfer activul ofer garanii reale care nu sunt n numerar (cum ar fi instrumentele de
datorie sau de capitaluri proprii) entitii creia i se transfer activul, contabilizarea garaniilor reale de ctre
entitatea care a fcut transferul activului i de ctre entitatea creia i se transfer activul depinde de
existena dreptului entitii creia i se transfer activul de a vinde sau de a regaja garania real sau de
ndeplinirea / ne-ndeplinirea obligaiilor de ctre entitatea care a transferat activul.Entitatea care a
transferat activul i entitatea creia i se transfer activul trebuie s contabilizeze garaniile reale dup cum
urmeaz:
Dac entitatea creia i s-a transferat activul are dreptul, prin contract sau prin tradiie, de a vinde sau regaja
garania real, atunci entitatea care a transferat activul trebuie s reclasifice acel activ n situaia poziiei
sale financiare (de exemplu, ca pe un activ mprumutat, instrument de capitaluri proprii gajat sau crean din
rscumprare) separat de alte active.

(b)
(c)

(d)

38

39

40

41

42

43

44

45
(a)
(b)
(c)
(d)

46

(a)
(b)

Dac entitatea creia i se transfer activul vinde garaniile reale care i-au fost gajate, ea trebuie s recunoasc
ncasrile din vnzare i o datorie evaluat la valoarea just pentru obligaia sa de a rambursa garania real.
Dac entitatea care a transferat activul nu i ndeplinete obligaiile conform condiiilor din contract i nu mai
are dreptul de a rscumpra garania real, ea trebuie s derecunoasc garania real, iar entitatea creia i se
transfer activul trebuie s recunoasc garania real ca pe un activ al su evaluat iniial la valoarea just sau,
dac a vndut deja garania real, trebuie s derecunoasc obligaia sa de a rambursa garania real.
Cu excepia celor prevzute la litera (c), entitatea care a transferat activul trebuie s continue s considere
garania real drept activ al su, iar entitatea creia i se transfer activul nu trebuie s recunoasc garania
real drept activ.
Cumprarea sau vnzarea standard a unui activ financiar
O cumprare sau o vnzare standard a activelor financiare trebuie s fie recunoscut i derecunoscut, dup
caz, utilizndu-se contabilitatea la data tranzaciei sau contabilitatea la data decontrii (a se vedea Anexa A
punctele AG53-AG56).
Derecunoaterea unei datorii financiare
O entitate trebuie s nlture o datorie financiar (sau o parte a unei datorii financiare) din situaia poziiei sale
financiare atunci cnd, i numai atunci cnd este lichidat - adic atunci cnd obligaia specificat n contract
este stins sau anulat sau expir.
Un schimb ntre un creditor i un debitor existeni de instrumente de datorie cu condiii substanial diferite
trebuie s fie contabilizat ca lichidare a datoriei financiare iniiale i ca recunoatere a unei noi datorii
financiare.Similar, o modificare substanial a condiiilor unei datorii financiare existente sau a unei pri a
acesteia (fie c se poate sau nu atribui dificultilor financiare n care se afl debitorul) trebuie s fie
contabilizat drept o lichidare a datoriei financiare iniiale i o recunoatere a unei datorii financiare noi.
Diferena dintre valoarea contabil a unei datorii financiare (sau a unei pri dintr-o datorie financiar) lichidate
sau transferate unei alte pri i contravaloarea pltit, inclusiv orice active nemonetare transferate sau
datorii asumate, trebuie recunoscut n profit sau pierdere.
Dac o entitate rscumpr o parte a unei datorii financiare, entitatea trebuie s aloce valoarea contabil
anterioar a datoriei financiare ntre partea care continu s fie recunoscut i partea care este
derecunoscut pe baza valorilor juste relative ale acelor pri la data rscumprrii. Diferena dintre (a)
valoarea contabil alocat prii derecunoscute i (b) contravaloarea pltit, inclusiv orice active nemonetare
transferate sau datorii asumate, pentru partea derecunoscut, trebuie s fie recunoscut n profit sau
pierdere.
Evaluare
Evaluarea iniial a activelor financiare i a datoriilor financiare
Atunci cnd un activ financiar sau o datorie financiar este recunoscut() iniial, o entitate l (o) trebuie s
evalueze la valoarea sa just plus, n cazul unui activ financiar sau al unei datorii financiare care nu este la
valoarea just prin profit sau pierdere, costurile tranzaciei care pot fi atribuite direct achiziiei sau emiterii
activului financiar sau datoriei financiare.
Atunci cnd o entitate utilizeaz contabilizarea la data decontrii pentru un activ care apoi este evaluat la cost
sau la costul amortizat, activul este recunoscut iniial la valoarea sa just de la data tranzacionrii (a se vedea
Anexa A punctele AG53-AG56).
Evaluarea ulterioar a activelor financiare
Din punct de vedere al evalurii unui activ financiar dup recunoaterea iniial, prezentul standard clasific
activele financiare n urmtoarele patru categorii definite la punctul 9:
active financiare la valoarea just prin profit sau pierdere;
investiii pstrate pn la scaden;
mprumuturile i creanele; i
active financiare disponibile n vederea vnzrii.
Aceste categorii se aplic evalurii i recunoaterii profitului sau pierderii conform prezentului
standard. Entitatea poate folosi alte descrieri pentru aceste categorii sau alte clasificri atunci cnd prezint
informaii n situaiile financiare. Entitatea trebuie s prezinte n note informaiile impuse de IFRS 7.
Dup recunoaterea iniial, o entitate trebuie s evalueze activele financiare, inclusiv instrumentele derivate ce
constituie active, la valoarea lor just, fr nici o deducere a costurilor de tranzacie ce ar putea s fie
suportate la vnzare sau alt cedare, excepie fcnd urmtoarele categorii de active financiare:
mprumuturile i creanele, dup cum sunt ele definite la punctul 9, care trebuie evaluate la costul amortizat
utiliznd metoda dobnzii efective;
investiiile pstrate pn la scaden, dup cum sunt ele definite la punctul 9, care trebuie evaluate la costul
amortizat utiliznd metoda dobnzii efective; i

(c)

47
(a)

(b)

(c)

(i)
(ii)
(d)

(i)
(ii)

48
48A

49

50
(a)

investiiile n instrumentele de capitaluri proprii care nu au un pre cotat de pia pe o pia activ i a cror
valoare just nu poate fi evaluat fiabil i instrumentele derivate care sunt legate de, i care trebuie
decontate prin livrarea unor asemenea instrumente de capitaluri proprii necotate, care trebuie evaluate la cost
(a se vedea Anexa A punctele AG80 i AG81).
Activele financiare ce sunt desemnate ca elemente acoperite mpotriva riscurilor fac obiectul evalurii conform
dispoziiilor contabilitii de acoperire mpotriva riscurilor de la punctele 89-102. Toate activele financiare, cu
excepia celor evaluate la valoarea just prin profit sau pierdere, fac obiectul examinrii pentru depreciere n
conformitate cu punctele 58-70 i cu Anexa A punctele AG84-AG93.
Evaluarea ulterioar a datoriilor financiare
Dup recunoaterea iniial, o entitate trebuie s evalueze la costul amortizat, utiliznd metoda dobnzii
efective, toate datoriile financiare, cu excepia:
datoriilor financiare evaluate la valoarea just prin profit sau pierdere. Astfel de datorii, inclusiv instrumentele
derivate care sunt datorii, trebuie evaluate la valoarea just, cu excepia unei datorii derivate care este legat
de i trebuie decontat prin livrarea unui instrument de capitaluri proprii necotat a crui valoare just nu poate
fi evaluat fiabil i care trebuie evaluat la cost.
datoriilor financiare care apar atunci cnd un transfer al unui activ financiar nu ndeplinete condiiile pentru a fi
derecunoscut sau este contabilizat utiliznd abordarea implicrii continue. Punctele 29 i 31 se aplic evalurii
unor astfel de datorii financiare.
contractele de garanii financiare conform definiiei de la punctul 9.Dup recunoaterea iniial, emitentul unui
astfel de angajament [n afar de cazul n care se aplic punctul 47 literele (a) sau (b)] trebuie s l evalueze la
cea mai mare valoare dintre:
valoarea determinat n conformitate cu IAS 37; i
valoarea recunoscut iniial (a se vedea punctul 43) minus, acolo unde este cazul, amortizarea cumulat
recunoscut n conformitate cu IAS 18.
angajamente pentru furnizarea unui mprumut la o rat a dobnzii sub valoarea pieei. Dup recunoaterea
iniial, emitentul unui astfel de angajament [n afar de cazul n care se aplic punctul 47 litera(a)] trebuie s
l evalueze la cea mai mare valoare dintre:
valoarea determinat n conformitate cu IAS 37; i
valoarea recunoscut iniial (a se vedea punctul 43) minus, acolo unde este cazul, amortizarea cumulat
recunoscut n conformitate cu IAS 18.
Datoriile financiare care sunt desemnate ca elemente acoperite mpotriva riscurilor fac obiectul evalurii
conform dispoziiilor contabilitii de acoperire mpotriva riscului de la punctele 89-102.
Considerente privind evaluarea la valoarea just
Pentru determinarea valorii juste a unui activ financiar sau a unei datorii financiare n sensul aplicrii prezentului
standard, a IAS 32 sau a IFRS 7, o entitate trebuie s aplice punctele AG69-AG82 ale Anexei A.
Cea mai bun dovad a valorii juste o reprezint preurile cotate pe o pia activ. Dac piaa pentru un
instrument financiar nu este activ, o entitate stabilete valoarea just utiliznd o tehnic de
evaluare. Obiectivul utilizrii unei tehnici de evaluare este de a stabili care ar fi preul tranzaciei la data
evalurii ntr-un schimb efectuat n condiii obiective motivat de considerente normale de afaceri. Tehnicile de
evaluare includ utilizarea informaiilor din tranzacii recente desfurate n condiii obiective de pia, ntre
pri interesate i n cunotin de cauz, dac acestea sunt disponibile, cu privire la valoarea just actual a
unui alt instrument care este foarte similar, la analiza fluxurilor de trezorerie actualizate i la modelele de
evaluare a opiunilor. Dac exist o tehnic de evaluare utilizat n mod obinuit de participanii de pe pia
pentru stabilirea preului unui instrument i dac s-a demonstrat c acea tehnic ofer estimri fiabile ale
preurilor obinute n tranzaciile reale de pe pia, entitatea utilizeaz respectiva tehnic. Tehnica de
evaluare aleas utilizeaz la maximum intrrile de date de pe pia i se bazeaz ct mai puin posibil pe
intrrile de date specifice entitii. Ea ncorporeaz toi factorii pe care participanii de pe pia i-ar lua n
considerare la stabilirea preului i este conform cu metodologiile economice acceptate pentru stabilirea
preului instrumentelor financiare.Periodic, o entitate calibreaz tehnica de evaluare i testeaz validitatea sa
utiliznd preuri din orice tranzacii actuale observabile pe pia pentru acelai instrument (fr a modifica
instrumentul sau forma sa) sau pe baza oricror informaii de pia care sunt disponibile i observabile.
Valoarea just a datoriei financiare care are un element care poate fi caracterizat la vedere (de exemplu, un
depozit la vedere) nu este mai mic dect suma de plat la vedere, actualizat de la prima dat de la care
suma poate fi impus spre plat.
Reclasificri
O entitate:
nu trebuie s reclasifice un instrument derivat n afara categoriei de instrumente evaluate la valoarea just prin
profit sau pierdere n timp ce este deinut sau emis;

(b)

(c)

50A
(a)

(b)
(c)
50B

50C

50D

50E

50F

51

52

53

54

nu trebuie s reclasifice orice instrument financiar n afara categoriei de instrumente evaluate la valoarea just
prin profit sau pierdere dac la recunoaterea iniial a fost desemnat de entitate la valoarea just prin profit
sau pierdere; i
poate, dac activul financiar nu mai este deinut n vederea vnzrii sau rscumprrii n viitorul apropiat (n
ciuda faptului c activul financiar se poate s fi fost dobndit sau s fi aprut n special n scopul vnzrii sau
rscumprrii n viitorul apropiat), s reclasifice acel activ financiar n afara categoriei de instrumente
evaluate la valoarea just prin profit sau pierdere dac dispoziiile de la punctele 50B sau 50D sunt respectate.
O entitate nu trebuie s reclasifice niciun instrument financiar n categoria de instrumente evaluate la valoarea
just prin profit sau pierdere dup recunoaterea iniial.
Urmtoarele modificri de circumstane nu reprezint reclasificri n sensul punctului 50:
un instrument derivat care a fost anterior un instrument desemnat i eficient de acoperire mpotriva riscurilor
ntr-o acoperire a fluxurilor de trezorerie mpotriva riscurilor sau o acoperire a unei investiii nete nu mai
ndeplinete condiiile ca atare;
un instrument derivat devine un instrument desemnat i eficient de acoperire mpotriva riscurilor ntr-o
acoperire a fluxurilor de trezorerie mpotriva riscurilor sau o acoperire a investiiei nete;
activele financiare sunt reclasificate atunci cnd o companie de asigurri i schimb politicile contabile n
conformitate cu punctul 45 din IFRS 4.
Un activ financiar cruia i se aplic punctul 50 litera (c) (cu excepia unui activ financiar de tipul descris la
punctul 50D) poate fi reclasificat n afara categoriei de instrumente evaluate la valoarea just prin profit sau
pierdere numai n situaii rare.
Dac o entitate reclasific un activ financiar n afara categoriei de instrumente evaluate la valoarea just prin
profit sau pierdere n conformitate cu punctul 50B, activul financiar trebuie reclasificat la valoarea just de la
data reclasificrii. Orice ctig sau pierdere recunoscut() n profit sau pierdere nu trebuie reluat(). Valoarea
just a activului financiar de la data reclasificrii devine noul su cost sau costul amortizat, dup caz.
Un activ financiar cruia i se aplic punctul 50 litera (c) care respect definiia mprumuturilor i creanelor
(dac activul financiar nu ar fi trebuit s fie clasificat drept deinut n vederea tranzacionrii la
recunoaterea iniial) poate fi reclasificat n afara categoriei de instrumente evaluate la valoarea just prin
profit sau pierdere dac entitatea are intenia i capacitatea de a pstra activul financiar n viitorul apropiat
sau pn la scaden.
Un activ financiar clasificat drept disponibil n vederea vnzrii care a respectat definiia mprumuturilor i
creanelor (dac nu a fost desemnat drept disponibil n vederea vnzrii) poate fi reclasificat n afara
categoriei disponibile n vederea vnzrii i n categoria de mprumuturi i creane dac entitatea are intenia
i capacitatea de a pstra activul financiar n viitorul apropiat sau pn la scaden.
Dac o entitate reclasific un activ financiar n afara categoriei de instrumente evaluate la valoarea just prin
profit sau pierdere n conformitate cu punctul 50D sau n afara categoriei disponibile n vederea vnzrii n
conformitate cu punctul 50E, ea trebuie s reclasifice activul financiar la valoarea just de la data
reclasificrii. Pentru un activ financiar reclasificat n conformitate cu punctul 50D, orice ctig sau pierdere
recunoscut() deja n profit sau pierdere nu trebuie reluat(). Valoarea just a activului financiar de la data
reclasificrii devine noul su cost sau costul amortizat, dup caz. Pentru un activ financiar reclasificat n afara
categoriei disponibile n vederea vnzrii n conformitate cu punctul 50E, orice ctiguri sau pierderi anterioare
din acel activ care au fost recunoscute la alte elemente ale rezultatului global n conformitate cu punctul 55
litera (b) trebuie contabilizate n conformitate cu punctul 54.
Dac, n urma modificrii inteniei sau capacitii, nu mai este potrivit clasificarea unei investiii drept pstrat
pn la scaden, ea trebuie reclasificat drept disponibil n vederea vnzrii i va fi reevaluat la valoarea
just, iar diferena dintre valoarea sa contabil i valoarea just trebuie s fie contabilizat n conformitate cu
punctul 55 litera (b).
De fiecare dat cnd vnzrile sau reclasificarea unei valori mai mult dect nesemnificative a investiiilor
pstrate pn la scaden nu ndeplinesc niciuna dintre condiiile de la punctul 9, orice investiii pstrate pn
la scaden rmase trebuie reclasificate drept disponibile n vederea vnzrii.n cazul unor astfel de
reclasificri, diferena dintre valoarea lor contabil i valoarea just trebuie s fie contabilizat n
conformitate cu punctul 55 litera (b).
Dac devine disponibil o evaluare fiabil pentru un activ financiar sau o datorie financiar pentru care o astfel
de evaluare nu a fost disponibil nainte i se prevede ca activul sau datoria s fie evaluat() la valoarea just
dac este disponibil o evaluare fiabil [a se vedea punctul 46 litera (c) i punctul 47], activul sau datoria
trebuie reevaluat() la valoarea just, iar diferena dintre valoarea sa contabil i valoarea just trebuie s fie
contabilizat n conformitate cu punctul 55.
Dac, n urma modificrii inteniei sau capacitii, sau n rarele situaii n care nu mai este disponibil o evaluare
fiabil a valorii juste [a se vedea punctul 46 litera (c) i punctul 47], sau din cauz c cele dou exerciii

(a)

(b)

55

(a)
(b)

56

57

58

59

financiare precedente la care se face referire la punctul 9 au trecut, devine potrivit nregistrarea unei
datorii financiare sau a unui activ financiar mai degrab la cost sau la cost amortizat dect la valoarea just,
iar valoarea just contabilizat a activului financiar sau a datoriei financiare la acea dat devine noul su cost
sau cost amortizat, dup caz. Orice ctiguri sau pierderi anterioare din acel activ care au fost recunoscute la
alte elemente ale rezultatului global n conformitate cu punctul 55 litera (b) trebuie contabilizate dup cum
urmeaz:
n cazul unui activ financiar cu o dat de scaden fix, pierderea sau ctigul trebuie amortizat() n profit sau
pierdere pe parcursul duratei de via util rmas a investiiei pstrate pn la scaden utiliznd metoda
dobnzii efective. Orice diferen dintre noul cost amortizat i valoarea de la scaden trebuie, de asemenea,
amortizat pe parcursul vieii rmase a activului financiar utiliznd metoda dobnzii efective, n mod similar cu
amortizarea unei prime i a unei reduceri. Dac activul financiar este depreciat ulterior, orice ctig sau
pierdere care a fost recunoscut() direct la alte elemente ale rezultatului global este reclasificat() de la
capitaluri proprii n profit sau pierdere n conformitate cu punctul 67.
n cazul unui activ financiar care nu are o dat fix de scaden, ctigul sau pierderea trebuie recunoscut() n
profit sau pierdere pn atunci cnd activul financiar va fi vndut sau cedat n alt mod.Dac activul financiar
este depreciat ulterior, orice ctig sau pierdere care a fost recunoscut() la alte elemente ale rezultatului
global este reclasificat() de la capitaluri proprii n profit sau pierdere n conformitate cu punctul 67.
Ctiguri i pierderi
Un ctig sau o pierdere rezultnd dintr-o modificare a valorii juste a unui activ financiar sau a unei datorii
financiare care nu constituie parte a unei relaii de acoperire mpotriva riscurilor (a se vedea punctele 89-102)
trebuie s fie recunoscut() dup cum urmeaz:
un ctig sau o pierdere generat() de un activ financiar sau de o datorie financiar clasificat() drept evaluat()
la valoarea just prin profit sau pierdere trebuie s fie recunoscut() n profit sau pierdere.
un ctig sau o pierdere dintr-un activ financiar disponibil n vederea vnzrii trebuie recunoscut() la alte
elemente ale rezultatului global, cu excepia pierderilor din depreciere (a se vedea punctele 67-70), iar
ctigurile i pierderile din cursul de schimb valutar (a se vedea Anexa A punctul AG83), pn la
derecunoaterea activului financiar. n acel moment ctigul sau pierderea cumulat() recunoscut() anterior la
alte elemente ale rezultatului global trebuie reclasificat() de la capitaluri proprii n profit sau pierdere ca o
ajustare din reclasificare [a se vedea IAS 1 Prezentarea situaiilor financiare (revizuit n 2007)]. Totui,
dobnda calculat utiliznd metoda dobnzii efective (a se vedea punctul 9) este recunoscut n profit sau
pierdere (a se vedea IAS 18). Dividendele pentru un instrument de capitaluri proprii disponibil pentru vnzare
sunt recunoscute n profit sau pierdere atunci cnd dreptul entitii de a primi plata este stabilit (a se vedea
IAS 18).
Pentru activele financiare i datoriile financiare contabilizate la cost amortizat (a se vedea punctele 46 i 47),
un ctig sau o pierdere este recunoscut() n profit sau pierdere atunci cnd activul financiar sau datoria
financiar este derecunoscut() sau depreciat(), i prin procesul de amortizare. Totui, pentru active
financiare sau pentru datorii financiare care sunt elemente acoperite mpotriva riscurilor (a se vedea punctele
78-84 i Anexa A punctele AG98-AG101) contabilizarea ctigului sau pierderii trebuie s fie conform
punctelor 89-102.
n cazul n care o entitate recunoate activele financiare utiliznd contabilitatea la data decontrii (a se vedea
punctul 38 i Anexa A punctele AG53 i AG56), nu este recunoscut nicio modificare a valorii juste a activului
ce urmeaz a fi primit pe parcursul perioadei dintre data tranzacionrii i data decontrii, pentru activele
contabilizate la cost sau la cost amortizat (excepie fcnd pierderile din depreciere). Pentru activele
contabilizate la valoarea just ns, modificarea valorii juste trebuie recunoscut n profit sau pierdere sau n
capitalurile proprii, dup cum este cazul, conform punctului 55.
Deprecierea i irecuperabilitatea activelor financiare
O entitate trebuie s evalueze pentru fiecare perioad de raportare msura n care exist vreo dovad obiectiv
c un activ financiar sau un grup de active financiare este depreciat. Dac exist orice dovad de acest fel,
entitatea trebuie s aplice punctul 63 (pentru active financiare contabilizate la cost amortizat), punctul 66
(pentru active financiare contabilizate la cost) sau punctul 67 (pentru active financiare disponibile n vederea
vnzrii) pentru a determina valoarea oricrei pierderi din depreciere.
Un activ financiar sau un grup de active financiare este depreciat i sunt suportate pierderi din depreciere
dac i numai dac exist dovezi obiective ale deprecierii ca rezultat al unuia sau al mai multor evenimente care
au aprut dup recunoaterea iniial a activului (un eveniment care ocazioneaz pierderi), i dac acel
eveniment (sau evenimente) care ocazioneaz pierderi are(au) un impact asupra viitoarelor fluxuri de
trezorerie estimate ale activului financiar sau ale grupului de active financiare care pot fi estimate fiabil. Se
poate s nu fie posibil identificarea unui singur eveniment distinctiv care a cauzat deprecierea. Mai degrab
se poate ca efectul combinat al mai multor evenimente s fi cauzat deprecierea. Pierderile preconizate ca

(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
(f)

(i)

(ii)

60

61

62

63

64

rezultat al unor evenimente viitoare, indiferent de ct de probabile sunt, nu sunt recunoscute. Dovezile
obiective c un activ financiar sau un grup de active este depreciat includ informaii care pot fi observate, care
intr n atenia deintorului activului, despre urmtoarele evenimente care ocazioneaz pierderi:
dificultatea financiar semnificativ a emitentului sau a debitorului;
o nclcare a contractului, de exemplu, nendeplinirea obligaiei de plat a dobnzii sau principalului;
creditorul, din motive economice sau juridice legate de dificultile financiare n care se afl debitorul, i
acord debitorului o concesie pe care altminteri creditorul nu ar lua-o n considerare;
devine probabil c debitorul va intra n faliment sau n alt form de reorganizare financiar;
dispariia unei piee active pentru acel activ financiar din cauza dificultilor financiare; sau
date observabile care arat c exist o scdere cuantificabil n viitoarele fluxuri de trezorerie estimate
dintr-un grup de active financiare de la recunoaterea iniial a acelor active, cu toate c scderea nu poate fi
nc identificat cu activele financiare individuale din grup, inclusiv:
modificri nefavorabile ale statutului plilor debitorilor din grup (de exemplu, un numr mai mare de pli
ntrziate sau un numr mai mare de debitori care folosesc cri de credit i care i-au atins limita de credit i
pltesc suma minim pe lun); sau
condiii economice naionale sau locale care sunt corelate cu neexecutarea obligaiilor privind activele din grup
(de exemplu, creterea ratei omajului n aria geografic a debitorilor, o scdere a preurilor proprietilor
imobiliare pentru ipoteci n domeniile relevante, o scdere a preurilor petrolului pentru mprumuturi acordate
productorilor de petrol sau modificri nefavorabile ale condiiilor economice care afecteaz debitorii din
grup).
Dispariia unei piee active din cauza faptului c instrumentele financiare ale entitii nu mai sunt
tranzacionate n mod public nu constituie n sine o dovad de depreciere. Reducerea ratingului de credit al unei
entiti nu constituie, n sine, dovada unei deprecieri, cu toate c aceasta poate constitui dovada unei
deprecieri atunci cnd este luat n considerare mpreun cu alte informaii disponibile. O scdere a valorii
juste a unui activ financiar sub costul su sau sub costul su amortizat nu constituie neaprat o dovad de
depreciere (de exemplu, o scdere n valoarea just a unei investiii ntr-un instrument de datorie care rezult
dintr-o cretere a ratei dobnzii fr risc).
n plus fa de tipurile de evenimente de la punctul 59, dovezile obiective ale deprecierii unei investiii ntr-un
instrument de capitaluri proprii includ informaii privind modificrile semnificative care au un efect nefavorabil
i care au avut loc n mediul tehnologic, de pia, economic sau juridic n care opereaz emitentul, i indic
faptul c s-ar putea s nu mai fie recuperat costul unei investiii n instrumentul de capitaluri proprii. O
scdere semnificativ sau prelungit a valorii juste a unei investiii ntr-un instrument de capitaluri proprii sub
costul su reprezint, de asemenea, o dovad obiectiv de depreciere.
n anumite cazuri, datele observabile necesare pentru a estima valoarea unei pierderi din deprecierea unui activ
financiar pot fi limitate sau pot s nu mai fie relevante pe deplin n situaiile actuale. De exemplu, aceasta ar
putea fi situaia atunci cnd un debitor se afl n dificulti financiare i exist puine informaii istorice
disponibile legate de debitori similari. n asemenea cazuri, o entitate i folosete raionamentul bazat pe
experien pentru a estima valoarea oricrei pierderi din depreciere. n mod similar, o entitate i utilizeaz
raionamentul bazat pe experien pentru a ajusta datele observabile pentru ca un grup de active financiare s
reflecte situaiile actuale (a se vedea punctul AG89). Utilizarea estimrilor rezonabile este o parte esenial a
ntocmirii situaiilor financiare i nu le submineaz fiabilitatea.
Active financiare contabilizate la cost amortizat
Dac exist dovezi obiective c a fost suportat o pierdere din deprecierea mprumuturilor i creanelor sau a
investiiilor pstrate pn la scaden contabilizate la costul amortizat, valoarea pierderii este evaluat drept
diferena dintre valoarea contabil a activului i valoarea actualizat a viitoarelor fluxuri de trezorerie
estimate (excluznd pierderile viitoare din credit care nu au fost suportate) actualizate la rata iniial a
dobnzii efective a activului financiar (adic rata dobnzii efective calculat la recunoaterea iniial). Valoarea
contabil a activului trebuie redus fie direct, fie prin utilizarea unui cont de provizion pentru
depreciere. Valoarea pierderii trebuie recunoscut n profit sau pierdere.
O entitate evalueaz mai nti msura n care exist dovezi obiective ale deprecierii, individual, pentru activele
financiare care sunt n mod individual semnificative, i apoi individual sau colectiv pentru activele financiare
care nu sunt n mod individual semnificative (a se vedea punctul 59). Dac o entitate determin c nu exist
nicio dovad obiectiv de depreciere pentru un activ financiar evaluat individual, fie c este semnificativ, fie c
nu este, ea include activul ntr-un grup de active financiare care au caracteristici similare ale riscului de credit
i le evalueaz pentru depreciere colectiv. Activele care sunt evaluate individual pentru depreciere i pentru
care este recunoscut sau continu a fi recunoscut o pierdere din depreciere, nu sunt incluse ntr-o evaluare
colectiv a deprecierii.

65

66

67

68

69
70

71

72

73

74

n cazul n care, ntr-o perioad ulterioar, valoarea pierderii aferente din depreciere scade, iar descreterea
poate fi corelat obiectiv cu un eveniment ce apare dup ce a fost recunoscut deprecierea (cum ar fi o
mbuntire a ratingului de credit al debitorului), pierderea din depreciere recunoscut anterior trebuie
reluat fie direct, fie prin ajustarea unui cont de provizion pentru depreciere. Reluarea nu trebuie s aib
drept rezultat o valoare contabil a activului financiar mai mare dect valoarea ce ar fi constituit costul
amortizat, dac deprecierea nu ar fi fost recunoscut la data la care deprecierea este reluat. Valoarea
pierderii trebuie recunoscut n profit sau pierdere.
Active financiare contabilizate la cost
Dac exist dovezi obiective c a fost suportat o pierdere din deprecierea unui instrument de capitaluri proprii
necotat care nu este contabilizat la valoarea just deoarece valoarea sa just nu poate fi evaluat fiabil, sau
din deprecierea unui activ derivat care este legat de i trebuie decontat prin livrarea unui astfel de instrument
de capitaluri proprii necotat, valoarea pierderii din depreciere este evaluat drept diferena dintre valoarea
contabil a activului financiar i valoarea actualizat a fluxurilor de trezorerie viitoare estimate actualizate la
rata actual de rentabilitate de pia pentru active financiare similare [a se vedea punctul 46 litera (c) i
Anexa A punctele AG80 i AG81]. Astfel de pierderi din depreciere nu trebuie reluate.
Active financiare disponibile n vederea vnzrii
Atunci cnd o scdere a valorii juste a unui activ financiar disponibil n vederea vnzrii a fost recunoscut la
alte elemente ale rezultatului global i exist dovezi obiective c activul este depreciat (a se vedea punctul 59),
pierderea cumulat care a fost recunoscut la alte elemente ale rezultatului global trebuie reclasificat din
capitalurile proprii n profit sau pierdere ca ajustare din reclasificare, chiar dac activul financiar nu a fost
derecunoscut.
Valoarea pierderii cumulate care este nlturat din capitalurile proprii i recunoscut n profit sau pierdere
conform punctului 67 trebuie s fie diferena dintre costul de achiziie (net de orice plat a principalului i de
amortizare) i valoarea just actual, minus orice pierdere din depreciere pentru acel activ financiar
recunoscut anterior n profit sau pierdere.
Pierderile din depreciere recunoscute n profit sau pierdere pentru o investiie ntr-un instrument de capitaluri
proprii clasificat drept disponibil n vederea vnzrii nu trebuie reluate n profit sau pierdere.
Dac, ntr-o perioad ulterioar, valoarea just a unui instrument de datorie clasificat drept disponibil n vederea
vnzrii crete i acea cretere poate fi legat n mod obiectiv de un eveniment care apare dup ce pierderea
din depreciere a fost recunoscut n profit sau pierdere, pierderea din depreciere trebuie reluat, iar suma
relurii recunoscut n profit sau pierdere.
Acoperirea mpotriva riscurilor
n cazul n care exist o relaie de acoperire mpotriva riscurilor desemnat ntre un instrument de acoperire i
un element acoperit, aa cum este prezentat la punctele 85-88 i Anexa A punctele AG102-AG104,
contabilizarea ctigului sau a pierderii din instrumentul de acoperire sau din elementul acoperit trebuie s
respecte prevederile punctelor 89-102.
Instrumente de acoperire mpotriva riscurilor
Instrumente care intr n aceast categorie
Prezentul standard nu restricioneaz circumstanele n care un instrument derivat poate fi desemnat drept
instrument de acoperire mpotriva riscurilor sub rezerva ndeplinirii condiiilor de la punctul 88, excepie
fcnd anumite opiuni emise (a se vedea Anexa A punctul AG94). Totui, un activ financiar nederivat sau o
datorie financiar nederivat poate fi desemnat() ca instrument de acoperire numai pentru o operaiune de
acoperire mpotriva riscului valutar.
n sensul contabilitii de acoperire mpotriva riscurilor, doar instrumentele care implic o parte din afara
entitii raportoare (adic extern grupului sau entitii individuale care face obiectul raportrii) pot fi
desemnate drept instrumente de acoperire mpotriva riscurilor. Cu toate c entitile individuale din cadrul
unui grup consolidat sau diviziile din cadrul unei entiti pot intra ntr-o tranzacie de acoperire mpotriva
riscurilor cu alte entiti din grup sau divizii din cadrul entitii, orice tranzacii de acest fel din cadrul
grupului sunt eliminate la consolidare. De aceea, astfel de tranzacii de acoperire mpotriva riscurilor nu
ndeplinesc condiiile pentru contabilitatea de acoperire mpotriva riscurilor n situaiile financiare consolidate
ale grupului. Totui, ele pot ndeplini condiiile pentru contabilitatea de acoperire n situaiile financiare
individuale sau separate ale entitilor individuale din cadrul grupului, cu condiia ca ele s fie externe entitii
individuale care face obiectul raportrii.
Desemnarea instrumentelor de acoperire mpotriva riscurilor
n mod normal, exist o singur evaluare a valorii juste a unui instrument de acoperire mpotriva riscurilor n
ansamblul su, iar factorii care genereaz modificri ale valorii juste sunt interdependeni. Astfel, o relaie de
acoperire mpotriva riscurilor este desemnat de ctre o entitate pentru un instrument de acoperire mpotriva
riscurilor n ansamblul su. Singurele excepii permise sunt:

(a)

(b)

75

76

77

78

79

80

separarea valorii intrinsece i a valorii-timp pentru un contract pe opiuni i desemnarea ca instrument de

acoperire mpotriva riscurilor doar a modificrii valorii intrinsece a unei opiuni i excluderea modificrii valorii
sale timp; i
separarea elementelor de dobnd de cursul de schimb la vedere al unui contract forward.
Aceste excepii sunt permise deoarece valoarea intrinsec a opiunii i prima contractului forward pot fi n
general evaluate separat. O strategie dinamic de acoperire mpotriva riscurilor care evalueaz att valoarea
intrinsec, ct i valoarea-timp a unui contract pe opiuni poate ndeplini condiiile pentru contabilitatea de
acoperire mpotriva riscurilor.
O proporie a ntregului instrument de acoperire mpotriva riscurilor, cum ar fi 50% din valoarea noional,
poate fi desemnat drept instrumentul de acoperire mpotriva riscurilor ntr-o relaie de acoperire mpotriva
riscurilor.Totui, o relaie de acoperire mpotriva riscurilor nu poate fi desemnat numai pentru o parte a
perioadei de timp n care instrumentul de acoperire mpotriva riscurilor rmne n circulaie.
Un singur instrument de acoperire mpotriva riscurilor poate fi desemnat drept acoperire mpotriva riscurilor
aparinnd mai multor tipuri de risc, cu condiia ca (a) riscurile acoperite s poat fi clar identificate; (b) s se
poat demonstra eficacitatea acoperirii mpotriva riscurilor; i (c) este posibil s se asigure c exist o
destinaie specific a instrumentului de acoperire mpotriva riscurilor i a diferitelor poziii de risc.
Dou sau mai multe instrumente derivate sau diverse proporii ale lor (sau, n cazul unei acoperiri mpotriva
riscului de fluctuaie a cursului valutar, dou sau mai multe instrumente nederivate sau o proporie a lor, sau o
combinare de instrumente derivate i nederivate sau proporii ale lor) pot fi considerate n combinare sau
desemnate n comun ca instrumentul de acoperire mpotriva riscurilor, inclusiv atunci cnd riscul (riscurile) care
apare (apar) din anumite instrumente derivate compenseaz acele riscuri care apar din alte instrumente
derivate. Totui, un instrument derivat de tip collar de dobnd sau alt instrument derivat care combin o
opiune emis i o opiune cumprat nu ndeplinete condiiile unui instrument de acoperire mpotriva riscurilor
dac este, de fapt, o opiune net emis (pentru care se primete o prim net). n mod asemntor, dou sau
mai multe instrumente (sau proporii ale lor) pot fi desemnate drept instrumentul de acoperire mpotriva
riscurilor doar dac niciunul dintre ele nu este o opiune emis sau o opiune net emis.
Elemente acoperite mpotriva riscurilor
Elemente care intr n aceast categorie
Un element acoperit mpotriva riscurilor poate fi un activ sau o datorie recunoscut(), un angajament ferm
nerecunoscut, o tranzacie viitoare foarte probabil prognozat sau o investiie net ntr-o operaiune din
strintate. Elementul de acoperire poate fi (a) un singur activ, datorie, angajament ferm, o tranzacie
prognozat foarte probabil sau investiii nete n operaiuni din strintate, sau (b) un grup de active, datorii,
angajamente ferme sau tranzacii prognozate foarte probabile sau investiii nete n operaiuni din strintate
cu caracteristici de risc similare, sau (c) n acoperirea portofoliului doar mpotriva riscului ratei dobnzii, o
poriune a portofoliului de active financiare sau datorii financiare care sunt expuse aceluiai risc mpotriva
cruia sunt acoperite.
Spre deosebire de mprumuturi i creane, o investiie pstrat pn la scaden nu poate constitui un element
acoperit n ceea ce privete riscul ratei dobnzii sau riscul plii n avans din cauza faptului c desemnarea unei
investiii drept pstrat pn la scaden necesit intenia de a pstra investiia pn la data scadenei fr a
ine cont de modificrile valorii juste sau ale fluxurilor de trezorerie ale unor astfel de investiii care pot fi
atribuite modificrilor ratelor dobnzii. Totui, o investiie pstrat pn la scaden poate fi considerat un
element acoperit n ceea ce privete riscurile aferente fluctuaiilor cursurilor de schimb valutar i riscul de
credit.
n sensul contabilitii de acoperire mpotriva riscurilor, doar activele, datoriile, angajamentele ferme sau
tranzaciile prognozate foarte probabile care implic o parte extern entitii pot fi desemnate ca elemente
acoperite mpotriva riscurilor. Prin urmare, contabilitatea de acoperire mpotriva riscurilor poate fi aplicat
tranzaciilor dintre entiti sau segmente din acelai grup doar n situaiile financiare separate sau individuale
ale acelor entiti sau segmentelor lor, i nu n situaiile financiare consolidate ale grupului. Ca excepie, riscul
valutar pentru un element monetar din interiorul grupului (de exemplu, o crean/datorie dintre dou filiale)
ndeplinhete condiiile unui element acoperit mpotriva riscului n situaiile financiare consolidate dac are
drept rezultat expunerea la pierderi sau ctiguri din diferene de curs valutar care nu sunt eliminate pe deplin
la consolidare conform IAS 21 Efectele variaiei cursurilor de schimb valutar . Conform IAS 21, pierderile i
ctigurile din cursul de schimb valutar pentru elemente monetare din interiorul grupului nu sunt pe deplin
eliminate la consolidare atunci cnd elementul monetar din interiorul grupului este tranzacionat ntre dou
entiti ale grupului care au monede funcionale diferite. De asemenea, riscul valutar al unei tranzacii
prognozate din interiorul grupului care este foarte probabil a se produce poate ndeplini condiiile unui element
acoperit mpotriva riscurilor n situaiile financiare consolidate, cu condiia ca tranzacia s fie exprimat n

81

81A

82

83

84

85
86
(a)

(b)

alt moned dect moneda funcional a entitii care iniiaz tranzacia, iar riscul valutar va afecta profitul
consolidat sau pierderea consolidat.
Desemnarea elementelor financiare drept elemente acoperite mpotriva riscurilor
Dac elementul acoperit mpotriva riscurilor este un activ financiar sau o datorie financiar, el poate fi un
element acoperit mpotriva riscurilor n ceea ce privete riscurile asociate doar cu o poriune a fluxurilor sale
de trezorerie sau a valorii sale juste (cum ar fi unul sau mai multe fluxuri de trezorerie contractuale selectate
sau o poriune a lor sau un procent din valoarea just), cu condiia ca eficiena s poat fi evaluat. De exemplu,
o poriune care poate fi identificat i evaluat separat din expunerea la rata dobnzii a unui activ purttor de
dobnd sau a unei datorii purttoare de dobnd poate fi clasificat drept riscul acoperit (cum ar fi
componenta ratei dobnzii fr risc sau o rat a dobnzii de referin din expunerea total la rata dobnzii a
unui instrument financiar acoperit mpotriva riscurilor).
n acoperirea mpotriva riscurilor de expunere la rata dobnzii a valorii juste a unui portofoliu de active
financiare sau de datorii financiare (i doar n cazul unei astfel de acoperiri) poriunea acoperit poate fi
desemnat mai degrab ca o sum ntr-o moned dat (de exemplu, o sum n dolari, euro, lire sau ranzi) dect
ca o sum de active individuale (sau datorii). Cu toate c portofoliul poate, n scopuri de gestionare a riscului, s
includ active i datorii, valoarea desemnat este o valoare a activelor sau o valoare a datoriilor. Desemnarea
unei valori nete care s includ active i datorii nu este permis. Entitatea poate acoperi o poriune din riscul
privind rata dobnzii asociat cu aceast sum desemnat. De exemplu, n cazul unei acoperiri a unui portofoliu
care conine active care pot fi pltite n avans, entitatea poate acoperi mpotriva riscurilor modificarea valorii
juste care poate fi atribuit unei modificri a ratei dobnzii acoperite pe baza datelor preconizate de
reevaluare mai degrab dect pe baza celor contractuale.Atunci cnd poriunea acoperit mpotriva riscurilor
se bazeaz pe datele preconizate de reevaluare, efectul pe care modificrile ratei dobnzii acoperit mpotriva
riscurilor l au asupra acelor date de reevaluare preconizate este inclus n determinarea modificrii valorii juste
a elementului acoperit mpotriva riscurilor. n consecin, daca un portofoliu care conine elemente pltite n
avans este acoperit mpotriva riscurilor cu un instrument derivat care nu este pltibil n avans, ineficacitatea
apare dac datele la care se ateapt ca elementele din portofoliul acoperit mpotriva riscurilor s fie pltite n
avans sunt revizuite, sau dac datele reale de plata n avans difer de cele preconizate.
Desemnarea elementelor nefinanciare drept elemente acoperite mpotriva riscurilor
Dac elementul acoperit mpotriva riscurilor este un activ nefinanciar sau o datorie nefinanciar, atunci el
trebuie desemnat ca element acoperit mpotriva riscurilor (a) pentru riscuri legate de cursul valutar sau (b) n
ntregime pentru toate riscurile din cauza dificultii de a izola i de a evalua poriunea corespunztoare din
modificrile fluxurilor de trezorerie sau ale valorii juste care poate fi atribuit riscurilor specifice, altele
dect riscul valutar.
Desemnarea grupurilor de elemente drept elemente acoperite mpotriva riscurilor
Active similare sau datorii similare trebuie agregate i acoperite mpotriva riscurilor ca grup doar dac activele
individuale sau datoriile individuale din grup sunt expuse aceluiai risc care este desemnat drept
acoperit. Mai mult, modificarea valorii juste care poate fi atribuit riscului acoperit pentru fiecare element
individual din grup trebuie preconizat drept aproximativ proporional cu modificarea general a valorii juste
care poate fi atribuit riscului acoperit al grupului de elemente.
Deoarece o entitate evalueaz eficacitatea acoperirii mpotriva riscurilor prin compararea modificrii valorii
juste sau a fluxurilor de trezorerie ale unui instrument de acoperire mpotriva riscurilor (sau grup de
instrumente similare de acoperire mpotriva riscurilor) cu ale unui element acoperit mpotriva riscurilor (sau
grup de elemente similare acoperite mpotriva riscurilor), compararea un instrument de acoperire mpotriva
riscurilor mai degrab cu o poziie general net (de exemplu, suma net a tuturor activelor cu rat fix i
datoriilor cu rat fix cu date de scaden similare) dect cu un element specific acoperit mpotriva riscurilor,
nu ndeplinete condiiile pentru contabilitatea de acoperire mpotriva riscurilor.
Contabilitatea de acoperire mpotriva riscurilor
Contabilitatea de acoperire mpotriva riscurilor recunoate efectele compensrii asupra profitului sau pierderii
aferente modificrilor valorii juste a instrumentului de acoperire i a elementului acoperit mpotriva riscurilor.
Relaiile de acoperire sunt de trei tipuri:
relaii de acoperire a valorii juste mpotriva riscurilor : acoperirea expunerii la modificrile valorii juste a unui
activ sau a unei datorii recunoscut(e) sau a unui angajament ferm nerecunoscut sau a unui segment identificat
al unui astfel de activ, datorie sau angajament ferm ce poate fi atribuit unui risc specific i care ar putea
afecta profitul sau pierderea.
relaii de acoperire a fluxurilor de trezorerie mpotriva riscurilor :acoperirea expunerii la variaia fluxurilor de
trezorerie care (i) poate fi atribuit unui risc specific asociat cu un activ sau o datorie recunoscut() (cum ar fi
toate sau unele pli de dobnd aferente creditelor cu dobnd variabil) sau cu o tranzacie prognozat
foarte probabil, i care (ii) ar putea afecta profitul sau pierderea.

(c)
87
88
(a)

(b)

(c)

(d)

(e)

89
(a)

(b)

89A

(a)
(b)

90

91
(a)

(b)

relaii de acoperire a unei investiii nete ntr-o operaiune din strintate conform definiiei din IAS 21.
Acoperirea riscului valutar aferent unui angajament ferm poate fi contabilizat drept o acoperire a valorii juste
mpotriva riscului sau ca o acoperire a fluxurilor de trezorerie mpotriva riscului.
O relaie de acoperire ndeplinete condiiile pentru contabilitatea operaiunilor de acoperire mpotriva
riscurilor, conform punctelor 89-102 dac i numai dac sunt ndeplinite toate condiiile de mai jos:
la iniierea operaiunii de acoperire exist o desemnare i o documentaie oficial privind relaia de acoperire,
precum i obiectivul i strategia entitii de gestionare a riscului pentru a ntreprinde operaiunea de acoperire
mpotriva riscurilor.Documentaia respectiv trebuie s includ identificarea instrumentului de acoperire,
elementul acoperit sau tranzacia acoperit, natura riscului care se acoper i modul n care entitatea va
efectua evaluarea eficacitii instrumentului de acoperire n compensarea expunerii la modificrile valorii juste
a elementului acoperit sau a fluxurilor de trezorerie ce pot fi atribuite riscului acoperit.
operaiunea de acoperire se preconizeaz a fi foarte eficace (a se vedea Anexa A punctele AG105-AG113) n
procesul de compensare a modificrilor valorii juste sau fluxurilor de trezorerie aferente riscului acoperit, de
o manier coerent cu strategia de gestionare a riscului pentru relaia de acoperire respectiv.
pentru operaiunile de acoperire a fluxurilor de trezorerie o tranzacie prognozat ce face obiectul operaiunii
de acoperire trebuie s aib un grad ridicat de probabilitate i trebuie s prezinte o expunere la variaiile
fluxurilor de trezorerie ce ar putea, n final, afecta profitul sau pierderea.
eficacitatea operaiunii de acoperire poate fi evaluat fiabil, aceasta nsemnnd c valoarea just sau fluxurile de
trezorerie aferente elementului acoperit care pot fi atribuite riscului acoperit i valoarea just a
instrumentului de acoperire pot fi evaluate fiabil (a se vedea punctele 46 i 47 i Anexa A punctele AG80 i
AG81 pentru ndrumri privind determinarea valorii juste).
operaiunea de acoperire este evaluat pe principiul continuitii i determinat ca i cnd ar fi avut n mod real
un grad nalt de eficacitate pe parcursul perioadelor de raportare financiar pentru care a fost desemnat
acoperirea mpotriva riscurilor.
Operaiuni de acoperire a valorii juste mpotriva riscurilor
Dac o operaiune de acoperire a valorii juste mpotriva riscurilor ndeplinete condiiile prevzute la punctul 88
pe toat durata perioadei, ea trebuie contabilizat dup cum urmeaz:
ctigul sau pierderea rezultat() din reevaluarea instrumentului de acoperire la valoarea just (pentru un
instrument derivat de acoperire mpotriva riscurilor) sau componenta valutar a valorii sale contabile evaluat
n conformitate cu IAS 21 (pentru un instrument de acoperire mpotriva riscurilor nederivat) trebuie
recunoscut() imediat n profit sau pierdere; i
ctigul sau pierderea aferent() elementului acoperit care poate fi atribuit() riscului acoperit trebuie s
ajusteze valoarea contabil a elementului acoperit i trebuie recunoscut() n profit sau pierdere.Acest
principiu se aplic dac un element acoperit este, altfel, evaluat la cost. Recunoaterea n profit sau pierdere a
ctigului sau pierderii care se poate atribui riscului acoperit se aplic dac elementul acoperit este un activ
financiar disponibil n vederea vnzrii.
Pentru o acoperire a valorii juste la expunerea unei poriuni dintr-un portofoliu de active financiare sau datorii
financiare la riscul de rat a dobnzii (i doar ntr-o astfel de acoperire), dispoziia de la punctul 89 litera (b)
poate fi ndeplinit prin prezentarea ctigului sau pierderii care poate fi atribuit() elementului acoperit
mpotriva riscurilor fie:
ntr-un singur element-rnd separat n cadrul activelor, pentru acele perioade de timp n care se realizeaz
reevaluarea n care elementul acoperit mpotriva riscurilor este un activ; fie
ntr-un singur element-rnd separat n cadrul datoriilor, pentru acele perioade de timp n care se realizeaz
reevaluarea n care elementul acoperit mpotriva riscurilor este o datorie.
Elementele-rnduri separate la care se face referire la literele (a) i (b) de mai sus trebuie prezentate alturi
de activele financiare sau de datoriile financiare. Valorile incluse n aceste elemente-rnduri trebuie s fie
nlturate din situaia poziiei financiare atunci cnd activele sau datoriile de care sunt legate sunt
derecunoscute.
Dac doar anumite riscuri care pot fi atribuite unui element acoperit mpotriva riscurilor sunt acoperite,
modificrile recunoscute ale valorii juste a elementului acoperit mpotriva riscurilor care nu sunt legate de
riscul acoperit sunt recunoscute dup cum se arat la punctul 55.
O entitate trebuie s ntrerup prospectiv contabilitatea de acoperire specificat la punctul 89 dac:
instrumentul de acoperire mpotriva riscurilor expir sau este vndut, finalizat sau exercitat (n acest scop,
nlocuirea sau convertirea unui instrument de acoperire a riscurilor ntr-un alt instrument de acoperire a
riscurilor nu constituie o expirare sau o reziliere dac o astfel de nlocuire sau convertire face parte din
strategia de acoperire mpotriva riscurilor a entitii pentru care s-au furnizat documente);
acoperirea nu mai ndeplinete criteriile pentru contabilitatea de acoperire mpotriva riscurilor de la punctul
88; sau

(c)
92

93

94

95
(a)

(b)
96
(a)
(i)
(ii)
(b)
(c)

97

98

entitatea revoc desemnarea fcut.

Orice ajustare a valorii contabile a unui instrument financiar acoperit mpotriva riscurilor, conform punctului 89
litera (b), pentru care este utilizat metoda dobnzii efective (sau, n cazul unei acoperiri a portofoliului
mpotriva riscului ratei dobnzii, orice ajustare a elementului-rnd separat din situaia poziiei financiare
descris la punctul 89A), trebuie amortizat n profit sau pierdere. Amortizarea poate ncepe imediat ce exist
o ajustare i nu trebuie s nceap mai trziu de data la care elementul acoperit mpotriva riscului nceteaz a
fi ajustat pentru modificrile valorii sale juste care pot fi atribuite riscului acoperit. Ajustarea este bazat pe
o rat a dobnzii efective recalculat la data la care ncepe amortizarea. Totui, dac n cazul unei acoperiri a
valorii juste pentru expunerea la rata dobnzii a unui portofoliu de active financiare sau datorii financiare (i
doar ntr-un astfel de instrument de acoperire) amortizarea utiliznd o rat efectiv a dobnzii recalculate nu
este posibil, ajustarea trebuie amortizat folosind metoda liniar. Ajustarea trebuie amortizat n totalitate
pn la data scadenei instrumentului financiar sau, n cazul unei acoperiri a unui portofoliu mpotriva riscului
ratei dobnzii, pn la expirarea perioadei relevante n care se realizeaz reevaluarea.
Atunci cnd un angajament ferm nerecunoscut este desemnat drept element acoperit mpotriva riscului,
modificarea ulterioar cumulat a valorii juste a angajamentului ferm care poate fi atribuit riscului acoperit
este recunoscut drept activ sau datorie n ctigul sau pierderea corespunztoare recunoscut() n profit sau
pierdere [a se vedea punctul 89 litera (b)]. Modificrile valorii juste a instrumentului de acoperire mpotriva
riscului sunt, de asemenea, recunoscute n profit sau pierdere.
Atunci cnd o entitate ncheie un angajament ferm de a achiziiona un activ sau de a-i asuma o datorie care
este un element acoperit mpotriva riscurilor ntr-o acoperire a valorii juste mpotriva riscurilor, valoarea
contabil iniial a activului sau a datoriei care rezult din faptul c entitatea i-a onorat angajamentul ferm
este ajustat pentru a include i modificarea cumulat a valorii juste a angajamentului ferm care poate fi
atribuit riscului acoperit care a fost recunoscut n situaia poziiei financiare.
Acoperiri mpotriva riscurilor asociate fluxurilor de trezorerie
Dac o operaiune de acoperire a valorii juste mpotriva riscurilor ndeplinete condiiile prevzute la punctul 88
pe toat durata perioadei, ea trebuie contabilizat dup cum urmeaz:
partea din ctig sau pierdere atribuit instrumentului de acoperire mpotriva riscurilor care este determinat
drept o acoperire eficient (a se vedea punctul 88) trebuie recunoscut la alte elemente ale rezultatului
global; i
partea ineficace din ctig sau pierdere atribuit instrumentului de acoperire mpotriva riscului trebuie s fie
recunoscut n profit sau pierdere.
Mai precis, o operaiune de acoperire mpotriva riscului asociat fluxurilor de trezorerie este contabilizat dup
cum urmeaz:
componenta distinct a capitalului propriu asociat elementului acoperit este ajustat la cea mai mic valoare
dintre urmtoarele (n valori absolute):
ctigul cumulat sau pierderea cumulat aferent() elementului acoperit de la iniierea operaiunii de
acoperire; i
modificarea cumulat a valorii juste (valoarea actualizat) a fluxurilor de trezorerie viitoare preconizate
aferente elementului acoperit de la iniierea operaiunii de acoperire;
orice ctig sau pierdere rmas() aferent() instrumentului de acoperire sau unei componente desemnate a
acestuia (care nu reprezint o operaiune de acoperire eficace) este recunoscut() n profit sau pierdere; i
dac strategia documentat de gestionare a riscului unei entiti pentru o anumit relaie de acoperire exclude
din evaluarea eficacitii acoperirii riscurilor o component distinct a ctigului sau pierderii sau a fluxurilor
de trezorerie aferente instrumentului de acoperire [a se vedea punctele 74, 75 i 88 litera (a)], atunci acea
component a ctigului sau pierderii care a fost exclus este recunoscut n conformitate cu punctul 55.
Dac acoperirea unei tranzacii prognozate mpotriva riscurilor are drept rezultat ulterior recunoaterea unui
activ financiar sau a unei datorii financiare, atunci ctigurile sau pierderile asociate care au fost recunoscute
la alte elemente ale rezultatului global n conformitate cu punctul 95 trebuie s fie reclasificate din capitaluri
proprii n profit sau pierdere drept ajustare diun reclasificare [a se vedea IAS 1 (revizuit n 2007)] n aceeai
perioad sau n perioade n care activul dobndit sau datoria asumat afecteaz profitul sau pierderea (cum ar
fi n perioadele n care se recunoate venitul sau cheltuiala cu dobnda). Totui, dac o entitate preconizeaz c
o parte sau toat pierderea recunoscut la alte elemente ale rezultatului global nu va fi recuperat n una sau
mai multe perioade viitoare, ea trebuie s reclasifice la profit sau pierdere valoarea care nu se preconizeaz c
va fi recuperat.
Dac o acoperire a unei tranzacii prognozate mpotriva riscurilor are drept rezultat ulterior recunoaterea unui
activ nefinanciar sau a unei datorii nefinanciare, sau o tranzacie prognozat pentru un activ nefinanciar sau o
datorie nefinanciar devine un angajament ferm pentru care se aplic contabilitatea acoperirii valorii juste
mpotriva riscurilor, entitatea trebuie s adopte literele (a) sau (b) de mai jos:

(a)

(b)
99
100

101
(a)

(b)

(c)

(d)

102

(a)

(b)

reclasific pierderile i ctigurile asociate care au fost recunoscute la alte elemente ale rezultatului global n
conformitate cu punctul 95 n profit sau pierdere drept ajustare din reclasificare [a se vedea IAS 1 (revizuit n
2007)] n aceeai perioad sau perioade n timpul creia/crora activul dobndit sau datoria asumat afecteaz
profitul sau pierderea (cum ar fi perioadele n care este recunoscut cheltuiala cu amortizarea sau costul
vnzrilor). Totui, dac o entitate preconizeaz c o parte sau toat pierderea recunoscut la alte elemente
ale rezultatului global nu va fi recuperat n una sau mai multe perioade viitoare, ea trebuie s reclasifice din
capitaluri proprii n profit sau pierdere valoarea care nu se preconizeaz c va fi recuperat, drept ajustare din
reclasificare.
ndeprteaz ctigurile i pierderile asociate care au fost recunoscute la alte elemente ale rezultatului global n
conformitate cu punctul 95 i le include n costul iniial sau n alt valoare contabil a activului sau datoriei.
O entitate trebuie s adopte fie litera (a), fie litera (b) de la punctul 98 drept politica sa contabil i trebuie s
o aplice consecvent tuturor acoperirilor mpotriva riscurilor la care se refer punctul 98.
Pentru acoperirile mpotriva riscurilor asociate fluxurilor de trezorerie, altele dect cele la care se refer
punctele 97 i 98, valorile care fuseser recunoscute la alte elemente ale rezultatului global trebuie
reclasificate din capitaluri proprii n profit sau pierdere drept ajustare din reclasificare [a se vedea IAS 1
(revizuit n 2007)] n aceeai perioad sau aceleai perioade n care tranzacia prognozat acoperit afecteaz
profitul sau pierderea (de exemplu, atunci cnd are loc o vnzare prognozat).
n oricare dintre urmtoarele circumstane o entitate trebuie s ntrerup prospectiv contabilitatea de acoperire
mpotriva riscurilor specificat la punctele 95-100:
instrumentul de acoperire mpotriva riscurilor expir sau este vndut, finalizat sau exercitat (n acest scop,
nlocuirea sau convertirea unui instrument de acoperire a riscurilor ntr-un alt instrument de acoperire a
riscurilor nu constituie o expirare sau o reziliere dac o astfel de nlocuire sau convertire face parte din
strategia de acoperire mpotriva riscurilor a entitii pentru care s-au furnizat documente). n acest caz,
ctigul sau pierderea cumulat() de pe urma instrumentului de acoperire mpotriva riscurilor care rmne
recunoscut() la alte elemente ale rezultatului global din perioada n care acoperirea era n vigoare [a se vedea
punctul 95 litera (a)] trebuie s rmn recunoscut() separat n capitalurile proprii pn la momentul la care
are loc tranzacia prognozat. Atunci cnd aceasta are loc, se vor aplica punctele 97, 98 sau 100.
acoperirea nu mai ndeplinete criteriile pentru contabilitatea de acoperire mpotriva riscurilor de la punctul
88. n acest caz, ctigul sau pierderea cumulat() de pe urma instrumentului de acoperire mpotriva riscurilor
care rmne recunoscut() la alte elemente ale rezultatului global din perioada n care acoperirea era n vigoare
[a se vedea punctul 95 litera (a)] trebuie s rmn recunoscut() separat n capitalurile proprii pn la
momentul la care are loc tranzacia prognozat. Atunci cnd aceasta are loc, se vor aplica punctele 97, 98 sau
100.
nu se mai preconizeaz ca tranzacia prognozat s mai aib loc, caz n care orice ctig sau pierdere cumulat()
aferent() de pe urma instrumentului de acoperire mpotriva riscurilor care rmne recunoscut() la alte
elemente ale rezultatului global din perioada n care acoperirea era n vigoare [a se vedea punctul 95 litera (a)]
trebuie reclasificat() de la capitaluri proprii n profit sau pierdere, ca ajustare din reclasificare. O tranzacie
prognozat care nu mai este foarte probabil [a se vedea punctul 88 litera (c)] poate s fie n continuare
ateptat s aib loc.
entitatea revoc desemnarea fcut. Pentru acoperirile unei tranzacii prognozate, ctigul sau pierderea
cumulat() de pe urma instrumentului de acoperire mpotriva riscurilor care rmne recunoscut() la alte
elemente ale rezultatului global din perioada n care acoperirea era n vigoare [a se vedea punctul 95(a)] trebuie
s rmn recunoscut() separat n capitalurile proprii pn la momentul la care are loc tranzacia prognozat
sau pn cnd aceasta nu mai este ateptat s aib loc. Atunci cnd aceasta are loc, se va aplica punctul 97, 98
sau 100. Dac nu se mai preconizeaz ca tranzacia s mai aib loc, ctigul sau pierderea cumulat() care a
fost recunoscut() la alte elemente ale rezultatului global trebuie recunoscut() de la capitaluri proprii n profit
sau pierdere ca ajustare din reclasificare.
Operaiuni de acoperire a unei investiii nete mpotriva riscurilor
Operaiunile de acoperire mpotriva riscurilor a unei investiii nete ntr-o operaiune din strintate, inclusiv o
operaiune de acoperire mpotriva riscurilor a unui element monetar care este contabilizat ca parte a unei
investiii nete (a se vedea IAS 21), trebuie contabilizate similar acoperirilor mpotriva riscurilor asociate
fluxurilor de trezorerie :
partea din ctig sau pierdere atribuit instrumentului de acoperire mpotriva riscurilor care este determinat
drept o acoperire eficient (a se vedea punctul 88) trebuie recunoscut la alte elemente ale rezultatului
global; i
partea ineficace trebuie recunoscut n profit sau pierdere.
Ctigul sau pierderea atribuit() instrumentului de acoperire mpotriva riscurilor n legtur cu partea
eficient a acoperirii care a fost recunoscut la alte elemente ale rezultatului global trebuie reclasificat de la

103

103A

103B

103C

103D

103E

103F

103G

103H

103I

104

105

capitaluri proprii n profit sau pierdere ca o ajustare din reclasificare [a se vedea IAS 1 (revizuit n 2007] n
conformitate cu punctele 48-49 din IAS 21 privind cedarea sau cedarea parial a operaiunii din strintate.
Data intrrii n vigoare i tranziia
O entitate trebuie s aplice prezentul standard (inclusiv modificrile emise n martie 2004) pentru perioade
anuale care ncep la 1 ianuarie 2005 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. O
entitate nu trebuie s aplice prezentul standard (inclusiv modificrile emise n martie 2004) pentru perioade
anuale care ncep anterior datei de 1 ianuarie 2005 dect n cazul n care ea aplic, de asemenea, IAS 32 (emis
n decembrie 2003). Dac o entitate aplic prezentul standard pentru o perioad care ncepe anterior datei de
1 ianuarie 2005, entitatea trebuie s prezinte acest fapt.
O entitate trebuie s aplice modificarea de la punctul 2 litera (j) pentru perioadele anuale care ncep la 1
ianuarie 2006 sau ulterior acestei date.Dac o entitate aplic IFRIC 5 Drepturi la interese din fonduri de
dezafectare, de restaurare i de reabilitare a mediului nainte de aceast perioad, aceast modificare trebuie
aplicat pentru perioada respectiv.
Contractele de garanii financiare (Modificrile la IAS 39 i IFRS 4), emise n august 2005, au modificat
punctul 2 literele (e) i (h), punctul 4, punctul 47 i AG4, au adugat punctul AG4A, au adugat o nou definiie
a contractelor de garanii financiare la punctul 9, i au eliminat punctul 3. O entitate trebuie s aplice aceste
modificri pentru perioadele anuale care ncep la 1 ianuarie 2006 sau ulterior acestei date. Se ncurajeaz
aplicarea anterior acestei date. Dac o entitate aplic aceste modificri pentru o perioad care ncepe anterior
acestei date, entitatea trebuie s prezinte acest fapt i trebuie s aplice modificrile aferente la IAS 32[2] i
IFRS 4 n acelai timp.
IAS 1 (revizuit n 2007) a modificat terminologia folosit n cadrul IFRS-urilor. De asemenea, a modificat
punctele 26, 27, 34, 54, 55, 57, 67, 68, 95 litera (a), 97, 98, 100, 102, 105, 108, AG4D, AG4E litera (d)
subpunctul (i), AG 56, AG67, AG83 i AG99B. O entitate trebuie s aplice aceste modificri pentru perioadele
anuale care ncep la 1 ianuarie 2009 sau ulterior acestei date. Dac o entitate aplic IAS 1 (revizuit n 2007)
pentru o perioad anterioar, modificrile trebuie aplicate pentru acea perioad anterioar.
IFRS 3 (revizuit n 2008) a eliminat punctul 2 litera (f). O entitate trebuie s aplice acea modificare pentru
perioade anuale care ncep la 1 iulie 2009 sau ulterior acestei date. Dac o entitate aplic IFRS 3 (revizuit n
2008) pentru o perioad anterioar, modificarea va fi aplicat i pentru acea perioad anterioar.
IAS 27 (modificat n 2008) a modificat punctul 102. O entitate trebuie s aplice acea modificare pentru
perioade anuale care ncep la 1 iulie 2009 sau ulterior acestei date. Dac o entitate aplic IAS 27 (revizuit n
2008) pentru o perioad anterioar, modificarea trebuie aplicat pentru acea perioad anterioar.
O entitate trebuie s aplice modificarea de la punctul 2 pentru perioadele anuale care ncep la 1 ianuarie 2009
sau ulterior acestei date. Dac o entitate aplic pentru o perioad anterioar Instrumente financiare care pot
fi lichidate nainte de scaden i obligaii care rezult din lichidare (Modificri la IAS 32 i IAS 1), emis n
februarie 2008, modificarea de la punctul 2 trebuie aplicat pentru respectiva perioad anterioar.
O entitate trebuie s aplice punctele AG99BA, AG99E, AG99F, AG110A i AG 110B retroactiv pentru perioadele
anuale care ncep la 1 iulie 2009 sau ulterior acestei date, n conformitate cu IAS 8 Politici contabile,
modificri ale estimrilor contabile i erori. Se permite aplicarea anterior acestei date.Dac o entitate
aplic Elemente eligibile acoperite mpotriva riscurilor(Modificare la IAS 39) pentru perioadele care ncep
anterior datei de 1 iulie 2009, ea trebuie s prezinte acest fapt.
Reclasificarea activelor financiare (Modificri la IAS 39 i IFRS 7) emis n octombrie 2008, a modificat
punctele 50 i AG8 i a adugat punctele 50B-50F. O entitate trebuie s aplice aceste modificri de la 1 iulie
2008 sau ulterior acestei date. O entitate nu trebuie s reclasifice un activ financiar n conformitate cu
punctele 50B, 50D sau 50E nainte de 1 iulie 2008. Orice reclasificare a unui activ financiar care are loc la 1
noiembrie 2008 sau ulterior acestei date trebuie s intre n vigoare numai de la data la care se face
reclasificarea. Orice reclasificare a unui activ financiar n conformitate cu punctele 50B, 50D sau 50E nu
trebuie s fie aplicat retroactiv nainte de 1 iulie 2008.
Reclasificarea activelor financiare data intrrii n vigoare i tranziia(Modificri la IAS 39 i IFRS 7) emis
n noiembrie 2008 a modificat punctul 103H. O entitate trebuie sa aplice aceast modificare de la 1 iulie 2008
sau ulterior acestei date.
Prezentul standard trebuie s fie aplicat retroactiv, cu excepia cazurilor specificate la punctele 105108. Soldul iniial al rezultatului reportat pentru cea mai ndeprtat perioad anterioar prezentat i pentru
toate celelalte valori comparative trebuie s fie ajustat ca i cum prezentul standard ar fi fost ntotdeauna n
vigoare, cu excepia cazului n care retratarea informaiilor ar fi imposibil. Dac retratarea este imposibil,
atunci entitatea trebuie s prezinte acest fapt i va indica msura n care informaiile au fost retratate.
Atunci cnd prezentul standard este aplicat pentru prima dat, unei entiti i se permite s desemneze un activ
financiar recunoscut anterior n profit sau pierdere drept disponibil n vederea vnzrii. Pentru orice astfel de
activ financiar entitatea trebuie s recunoasc toate modificrile cumulate n valoarea just ntr-o component

(a)
(b)
105A

105B
(a)

(b)
(c)

(d)
105C
(a)

(b)
(c)
105D

106

107

separat a capitalurilor proprii pn la derecunoaterea sau deprecierea ulterioar, atunci cnd entitatea
trebuie s reclasifice acel ctig sau acea pierdere cumulat() de la capitaluri proprii n profit sau pierdere,
drept ajustare din reclasificare [a se vedea IAS 1 (revizuit n 2007)]. De asemenea, entitatea trebuie s:
retrateze activul financiar sau datoria financiar utiliznd noua desemnare n situaiile financiare
comparative; i
prezinte valoarea just a activelor financiare la data desemnrii i clasificarea lor i valoarea contabil din
situaiile financiare anterioare.
O entitate trebuie s aplice punctele 11A, 48A, AG4B-AG4K, AG33A i AG33B i modificrile din 2005 la
punctele 9, 12 i 13 pentru perioadele anuale care ncep la 1 ianuarie 2006 sau ulterior acestei date. Se
ncurajeaz aplicarea anterior acestei date.
O entitate care aplic pentru prima dat punctele 11A, 48A, AG4B-AG4K, AG33A i AG33B i modificrile din
2005 la punctele 9, 12 i 13 pentru perioada sa anual care ncepe anterior datei de 1 ianuarie 2006
are permisiunea, atunci cnd aceste noi puncte modificate sunt aplicate pentru prima dat, s desemneze la
valoarea just prin profit sau pierdere orice activ financiar sau datorie financiar recunoscut() anterior care
ndeplinete apoi condiiile pentru o astfel de desemnare. Atunci cnd perioada anual ncepe anterior datei de
1 septembrie 2005, astfel de desemnri trebuie s se ncheie pn la data de 1 septembrie 2005 i pot include,
de asemenea, activele financiare i datoriile financiare recunoscute ntre nceputul acelei perioade anuale i
data de 1 septembrie 2005.Fr a aduce atingere punctului 91, orice active financiare i datorii financiare
desemnate la valoarea just prin profit sau pierdere n conformitate cu acest subpunct care au fost desemnate
anterior ca elemente acoperite mpotriva riscurilor n relaiile contabile de acoperire a valorii juste trebuie
anulate din acele relaii n acelai timp n care sunt desemnate la valoarea just prin profit sau pierdere.
trebuie s prezinte valoarea just a oricror active financiare sau datorii financiare desemnate n conformitate
cu litera (a) la data desemnrii i clasificarea lor i valoarea contabil din situaiile financiare anterioare.
trebuie s anuleze desemnarea oricrui activ financiar sau datorie financiar desemnat() anterior la valoarea
just prin profit sau pierdere dac nu ndeplinete condiiile pentru o astfel de desemnare n conformitate cu
aceste puncte noi i modificate.Atunci cnd un activ financiar sau o datorie financiar va fi evaluat() la costul
amortizat dup anularea desemnrii data anulrii desemnrii va fi considerat a fi data sa de recunoatere
iniial.
trebuie s prezinte valoarea just a oricror active financiare sau datorii financiare a cror desemnare a fost
anulat n conformitate cu litera (c), la data anulrii desemnrii, precum i noile lor clasificri.
O entitate care aplic pentru prima dat punctele 11A, 48A, AG4B-AG4K, AG33A i AG33B i modificrile din
2005 la punctele 9, 12 i 13 pentru perioada sa anual care ncepe anterior datei de 1 ianuarie 2006
trebuie s anuleze desemnarea oricrui activ financiar sau datorie financiar desemnat() anterior la valoarea
just prin profit sau pierdere dac nu ndeplinete condiiile pentru o astfel de desemnare n conformitate cu
aceste puncte noi i modificate.Atunci cnd un activ financiar sau o datorie financiar va fi evaluat() la costul
amortizat dup anularea desemnrii data anulrii desemnrii va fi considerat a fi data sa de recunoatere
iniial.
nu trebuie s desemneze la valoarea just prin profit sau pierdere orice active financiare sau datorii financiare
recunoscute anterior.
trebuie s prezinte valoarea just a oricror active financiare sau datorii financiare a cror desemnare a fost
anulat n conformitate cu litera (a), la data anulrii desemnrii, precum i noile lor clasificri.
O entitate trebuie s i retrateze situaiile financiare comparative utiliznd noile desemnri de la punctul 105B
sau 105C cu condiia ca, n cazul unui activ financiar, al unei datorii financiare sau al unui grup de active
financiare, datorii financiare sau ambele, desemnate la valoarea just prin profit sau pierdere, aceste elemente
sau grupuri s fi ntrunit criteriile de la punctul 9 litera (b) subpunctul (i), punctul 9 litera (b) subpunctul (ii)
sau punctul 11A la nceputul perioadei comparative, sau, dac au fost dobndite dup nceputul perioadei
comparative, s fi ntrunit criteriile de la punctul 9 litera (b) subpunctul (i), punctul 9 litera (b) subpunctul (ii)
sau punctul 11A la data recunoaterii iniiale.
Cu excepia celor permise de punctul 107, o entitate trebuie s aplice prospectiv dispoziiile de derecunoatere
de la punctele 15-37 i din Anexa A punctele AG36-AG52. n consecin, dac o entitate a derecunoscut
activele financiare n baza IAS 39 (revizuit n 2000) ca rezultat al unei tranzacii care a avut loc anterior datei
de 1 ianuarie 2004, iar acele active nu ar fi fost recunoscute n baza prezentului standard, ea nu trebuie s
recunoasc acele active.
Fr a aduce atingere punctului 106, o entitate poate aplica dispoziiile de derecunoatere de la punctele 15-37
i din Anexa A punctele AG36-AG52 retroactiv de la o dat la alegerea entitii, cu condiia ca informaiile
necesare pentru aplicarea IAS 39 activelor i datoriilor derecunoscute ca rezultat al tranzaciilor trecute s
fi fost obinute la momentul contabilizrii iniiale a acelor tranzacii.

107A
(a)
(b)
108

108A

(a)
(b)
(c)

108B
108C

109
110

Fr a aduce atingere punctului 104, o entitate poate s aplice dispoziiile din ultima propoziie a punctului
AG76, i punctul AG76A ntr-una dintre urmtoarele modaliti:
prospectiv, tranzaciilor ncheiate dup 25 octombrie 2002; sau
prospectiv, tranzaciilor ncheiate dup 1 ianuarie 2004.
O entitate nu trebuie s ajusteze valoarea contabil a activelor nefinanciare i a datoriilor nefinanciare pentru
a exclude ctigurile i pierderile legate de acoperirile fluxurilor de trezorerie care au fost incluse n valoarea
contabil nainte de nceputul exerciiului financiar n care prezentul standard a fost aplicat pentru prima
dat. La nceputul perioadei financiare n care prezentul standard a fost aplicat pentru prima dat, orice
valoare recunoscut n afara profitului sau pierderii (la alte elemente ale rezultatului global sau direct la
capitaluri proprii) pentru o acoperire a unui angajament ferm care, n baza prezentului standard, este
contabilizat ca o acoperire a valorii juste, trebuie s fie reclasificat drept activ sau datorie, cu excepia unei
acoperiri mpotriva riscului valutar care continu s fie tratat ca acoperire mpotriva riscurilor asociate
fluxurilor de trezorerie.
O entitate trebuie s aplice ultima propoziie de la punctul 80, i punctele AG99A i AG99B pentru perioadele
anuale care ncep la 1 ianuarie 2006 sau ulterior acestei date. Se ncurajeaz aplicarea anterior acestei
date. Dac o entitate a desemnat ca element acoperit mpotriva riscurilor o tranzacie extern prognozat care
este exprimat n moneda funcional a entitii care ncheie tranzacia,
genereaz o expunere care va avea un efect asupra profitului sau pierderii consolidate (adic este exprimat n
alt moned dect moneda de prezentare a grupului), i
ar fi ndeplinit condiiile pentru contabilitatea de acoperire mpotriva riscurilor dac nu ar fi exprimat n
moneda funcional a entitii care o ncheie,
ea ar putea aplica contabilitatea de acoperire mpotriva riscurilor n situaiile financiare consolidate din
perioada (perioadele) anterioare datei aplicrii ultimei propoziii de la punctul 80, i a punctelor AG99A i
AG99B.
O entitate nu trebuie s aplice punctul AG99B informaiilor comparative legate de perioadele anterioare datei
aplicrii ultimei propoziii de la punctul 80 i punctului AG99A.
Punctele 9, 73 i AG8 au fost modificate, iar punctul 50A a fost adugat de mbuntirile la IFRS-uri emise n
mai 2008. O entitate trebuie s aplice aceste modificri pentru perioadele anuale care ncep la 1 ianuarie 2009
sau ulterior acestei date. O entitate trebuie s aplice modificrile de la punctele 9 i 50A de la data i n modul
n care a aplicat modificrile din 2005 descrise la punctul 105A. Aplicarea anterioar a tuturor modificrilor
este permis. Dac o entitate aplic modificrile pentru o perioad anterioar, entitatea trebuie s prezinte
acest fapt.
Retragerea altor norme
Prezentul standard nlocuiete IAS 39 Instrumente financiare: recunoatere i evaluare revizuit n octombrie
2000.
Prezentul standard i ndrumrile de implementare care l nsoesc nlocuiesc ndrumrile de implementare
emise de Comitetul pentru ndrumri de Implementare a IAS 39, nfiinat de fostul IASC.

[1]
[2]

Punctele 48-49 i AG69-AG82 ale Anexei A conin dispoziii pentru determinarea valorii juste a unui activ financiar sau a unei datorii financiare.
Atunci cnd o entitate aplic IFRS 7, trimiterea la IAS 32 este nlocuit de o trimitere la IFRS 7.

Publicat de administrator la 10:58

Trimitei prin e-mailPostai pe blog!Distribuii pe TwitterDistribuii pe FacebookTrimitei ctre Pinterest
Etichete: IAS-uri

N I C I U N C O M E N T AR I U :
T R I M I T E I U N C O M E N T AR I U