Definiţii

Contabilitatea este ştiinţa şi arta stăpânirii afacerilor, în care scop se ocupă cu

"măsurarea, evaluarea, cunoaşterea, gestiunea şi controlul activelor, datoriilor şi
capitalurilor proprii, precum şi a rezultatelor obţinute din activitatea persoanelor fizice şi
juridice", în care scop "trebuie să asigure înregistrarea cronologică şi sistematică,
prelucrarea, publicarea şi păstrarea informaţiilor cu privire la poziţia financiară,
performanţa financiară şi fluxurile de trezorerie, atât pentru cerinţele interne ale acestora,
cât şi în relaţiile cu investitorii prezenţi şi potenţiali, creditorii financiari şi comerciali,
clienţii, instituţiile publice şi alţi utilizatori" (Legea contabilităţii nr.82/1991, republicată
în iunie 2007, art.2, al (1).

Contabilitatea s-a născut odată cu economia de subsistenţă a comunei primitive, desenele

din peşterile rupestre nefiind altceva decât forme incipiente ale „socotelilor”: câte
animale au fost, vânate şi mâncate, câte piei s-au jupuit şi câte haine au rezultat, etc.

Împreună cu economia în dezvoltare s-a perfecţionat şi „arta ţinerii socotelilor”, punctul

de cotitură reprezentându-l modelul matematic elaborat de Luca Paciolo di Borgia acum
mai bine de 500 de ani, după care contabilitatea a devenit de neînlocuit, fără alternative,
deopotrivă o ştiinţă şi o artă în urmărirea existenţei şi mişcării capitalurilor şi utilităţilor,
al stabilirii rezultatelor activităţii şi plasării lor, şi totul de maniera că afacerile să
beneficieze permanent de suportul bănesc necesar.[1]

Contabilitatea nu are hotare. Limitele ei teoretice, ştiinţifice şi practice sunt fără sfârşit
atât în ceea ce priveşte cuprinderea fenomenelor economice cât şi al modului în care ele
sunt sistematizate, prelucrate şi prezentate, astfel că despre ea niciodată nu poţi să
pretinzi că ştii totul.

Companiile, întreprinderile, instituţiile, societăţile de orice fel şi mărime, persoanele

juridice din întreaga lume întocmesc „conturi” şi situaţii financiare pentru a fi prezentate
utilizatorilor de informaţii, proprietarilor, controlorilor, administratorilor, organelor
fiscale, după o metodologie unică - iar aceasta este contabilitatea.

Din punct de vedere istoric, câteva repere merită a fi reţinute. În lucrarea "Contabilitate
generală" din 1947, ediţia a 13-a, autorul, prof. univ. C. G. Demetrescu defineşte
contabilitatea pe trei coordonate:

• a) obiectul - contabilitatea este o ramură a ştiinţelor sociale care asigură

înregistrarea metodică şi ordonată a tuturor operaţiilor privind mişcările de valori,
de drepturi şi obligaţii, precum şi modificările determinate de rezultatele
activităţii desfăşurate;
• b) scopul - contabilitatea are drept scop stabilirea situaţiei economice şi juridice a
întreprinderii, exercitarea permanentă a unui control;
• c) mijloacele - contabilitatea se foloseşte de mijloace proprii: conturi, balanţe de
verificare, jurnale.
Conform Legii contabilităţii nr. 82/1991, contabilitatea este o activitate specializată în
măsurarea, evaluarea, cunoaşterea, gestiunea şi controlul activelor, datoriilor şi
capitalurilor proprii, precum şi a rezultatelor obţinute din activitatea presoanelor fizice
şi juridice […] trebuie să asigure înregistrarea cronologică şi sistematică, prelucrarea,
publicarea şi păstrarea informaţiilor cu privire la poziţia financiară, performanţa
financiară şi fluxurile de trezorerie, atât pentru cerinţele interne ale acestora, cât şi în
relaţiile cu investitorii prezenţi şi potenţiali, creditorii financiari şi comerciali, clienţii,
instituţiile publice şi alţi utilizatori.

Contabilitatea este procesul prin care informaţiile financiare a unei entităţi sunt
înregistrate, clasificate, sumarizate, interpretate şi comunicate.

Auditarea, o disciplină înrudită, este procesul de analiză independentă a raportărilor

financiare cu scopul exprimării unei opinii referitoare la corectitudine şi respectarea
principiilor contabile general acceptate.

Practicanţii contabilităţii se numesc contabili. Contabilii cu experienţă pot fi atestaţi de

Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi drept Contabil Autorizat, Expert
Contabil sau Cenzor independent, Auditor, Evaluator.

Înregistrările care se efectuează zilnic constituie Contabilitatea primară.

Contabilitatea este o componentă a sistemului informaţional economic. Evidenţa

cronologică şi sistematică a informaţiilor economice se face pe baza documentelor
justificative, având ca modalitate de exprimare şi evaluare etalonul bănesc.

Contabilitatea modernă se bazează principiul dublei înregistrări. Această formă este

cunoscută şi sub numele de contabilitate în partidă dublă. Acest sistem presupune
efectuarea a cel puţin două înregistrări pentru fiecare tranzacţie: debitarea unui cont
contabil şi creditarea altuia. Suma tuturor debitărilor trebuie să fie întotdeauna egală cu
suma tuturor creditărilor, putând astfel verifica uşor existenţa erorilor. Acest sistem a fost
folosit deja în Europa medievală, posibil chiar în Grecia antică.

În anumite cazuri se foloseşte şi contabilitatea în partidă simplă.

Înregistrerea cronologică a informaţiilor economice se realizează cu ajutorul conturilor

contabile, întocmindu-se Registrul-jurnal, iar înregistrarea sistematică se realizează prin
întocmirea Registrului de Inventar şi a Registrului Cartea Mare. Lucrările de sinteză care
se întocmesc periodic sunt Bilanţul contabil şi Contul de profit şi pierdere. Verificarea
corelaţiilor se realizează cu ajutorul Balanţei de verificare.
Istoric
Arta contabilizării pe principii ştiinţifice era deja cunoscută în Italia înainte de 1495 când
Luca Pacioli (1445 - 1517), cunoscut şi ca Părintele Luca dal Borgo, a publicat la Veneţia
tratatul său de contabilitate.

Prima carte în limba engleză a fost publicată la Londra de John Gouge or Gough în 1543:
A Profitable Treatyce called the Instrument or Boke to learn to knowe the good order of
the kepyng of the famouse reconynge, called in Latin, Dare and Habere, and, in
Englyshe, Debitor and Creditor.

Obiectul contabilităţii
Concepţia juridică consideră că obiectul contabilităţii îl formează patrimoniul unui
subiect de drept, privit prin prisma relaţiilor juridice, adică drepturi şi obligaţii pecuniare
ale unei persoane fizice sau juridice, în corelaţie cu obiectele (bunurile, valorile)
corespunzătoare.

Concepţia economică defineşte ca obiect al contabilităţii circuitul capitalului privit sub

aspectul destinaţiei lui, respectiv capital fix şi capital circulant, şi sub aspectul modului
de dobândire, respectiv capital propriu şi capital străin (atras şi împrumutat).

Conform Legii contabilităţii nr. 82/1991, obiectul contabilităţii patrimoniului îl constituie

reflectarea în expresie bănească a bunurilor mobile şi imobile, inclusiv solul, bogăţiile
naturale, zăcămintele şi alte bunuri cu potenţial economic, disponibilităţile băneşti,
titlurile de valoare, drepturile şi obligaţiile persoanelor fizice sau juridice (subiecţi de
drept), precum şi mişcările şi modificările intervenite în urma operaţiunilor patrimoniale
efectuate, cheltuielile, veniturile şi rezultatele obţinute de acestea.

În lucrarea „Bazele contabilităţii” din 1980, profesorul D. Rusu defineşte obiectul

contabilităţii ca fiind ansamblul mişcărilor de valori, exprimabile în bani, dintr-un
perimetru de mică sau mare întindere (regie autonomă, societate comercială, instituţie
publică, societate bancară etc.) precum şi raporturile economico-juridice în care unitatea
patrimonială este parte şi care generează decontări băneşti; calculele contabilităţii reflectă
deodată mişcarea şi transformarea mijloacelor precum şi resursele în ordinea lor de
formare şi după destinaţia lor în procesul de reproducţie. Aceasta este în prezent
concepţia şcolii ieşene de contabilitate.
Funcţiile contabilităţii
• Funcţia de înregistrare şi prelucrare a datelor constă în consemnarea, potrivit unor
principii şi reguli proprii, a proceselor şi fenomenelor economice ce apar în cadrul
unităţilor patrimoniale şi se pot exprima valoric.

• Funcţia de informare constă în furnizarea de informaţii privind structura şi

dinamica patrimoniului, a situaţiei financiare şi rezultatelor obţinute în scopul
fundamentării deciziilor. Contabilitatea are o funcţie de informare internă (pentru
conducerea unităţii) şi o funcţie de informare externă (a terţilor).

• Funcţia de control gestionar constă în verificarea cu ajutorul informaţiilor

contabile a modului de păstrare şi utilizare a valorilor materiale şi băneşti, de
gospodărire a resurselor, controlul respectării disciplinei financiare etc.

• Funcţia juridică - datele furnizate de contabilitate şi documentele de evidenţă

servesc ca mijloc de probă în justiţie, pentru a dovedi realitatea unor operaţii
economice şi a stabili răspunderea patrimonială pentru pagubele produse.

• Funcţia previzională - informaţiile contabile aferente unei perioade deja încheiate

pot fi folosite pentru determinarea tendinţelor de evoluţie a fenomenelor şi
proceselor economice viitoare.

Principalele forme de organizare contabilă

Contabilitatea întreprinderii (firmei) se organizează la nivelul întreprinderilor care produc
bunuri, execută lucrări, prestează servicii. Contabilitatea firmei este organizată în dublu
circuit, şi anume:

• contabilitatea financiară presupune urmărirea, controlul şi prezentarea fidelă a

patrimoniului, în ansamblu şi pe structură, a situaţiei financiare şi rezultatului
exerciţiului, prin intermediul documentelor de sinteză, în scopul furnizării
informaţiilor necesare elaborării deciziilor economice. Are un caracter unitar
pentru toţi agenţii economici, se organizează pe baza unor norme elaborate de
autorităţi.
• contabilitatea internă de gestiune (numită şi managerială) are ca scop urmărirea
analitică a gestiunii interne a unităţii, calcularea costurilor de producţie, stabilirea
rentabilităţii pe produse, lucrări, servicii, întocmirea bugetelor pe feluri de
activităţi, furnizarea de informaţii necesare în procesul decizional.
• contabilitatea instituţiilor publice este organizată la nivelul instituţiilor şi
administraţiei publice, unităţilor publice autonome persoane juridice din
învăţământ, sănătate, apărare, cultură şi artă etc. şi urmăreşte execuţia de casă a
bugetului statului, bugetelor locale, bugetului asigurărilor sociale de stat,
gestiunea datoriilor publice şi alte operaţii financiare specifice sectorului
neproductiv.
 • contabilitatea naţională este organizată la nivelul economiei naţionale şi
prezintă sintetic activitatea economică a unei naţiuni urmărind evoluţia
indicatorilor macroeconomici, modificările în structura de ramură şi teritorială a
economiei, mărimea şi structura avuţiei naţionale, relaţiile financiare şi fluxurile
monetare. Contabilitatea naţională se obţine pe alte căi decât prelucrarea
documentelor justificative, apelându-se la statistică, serii matematice, centralizări
de situaţii financiare ale entităţilor juridice şi multe alte proceduri, toate însă
respectând regulile contabile.[2]

Organismele normalizării contabile

Companiile, întreprinderile, instituţiile, societăţile de orice fel şi mărime, persoanele
juridice din întreaga lume întocmesc „conturi” şi situaţii financiare pentru a fi prezentate
utilizatorilor de informaţii, proprietarilor, controlorilor, administratorilor, organelor
fiscale, după o metodologie unică - iar aceasta este contabilitatea.

Importanţa contabilităţii în economia modernă este evidentă. Aşa se face că organisme tot
mai simandicoase din Uniunea Europeană şi de pretutindeni se ocupă de organizarea şi
funcţionarea contabilităţii ca o componentă fundamentală a afacerilor.

Poate că nu este lipsit de importanţă să amintim câteva din organismele specializate, mai
ales că, în continuare, ne vom mai întâlni cu ele:

• Corpul Experţilor contabili şi Contabililor autorizaţi din România (CECCAR);

• Comitetul pentru Reglementarea Contabilităţii (ARC);
• Federaţia Experţilor Contabili (FEE);
• Federaţia internaţională a Contabililor (IFAC);
• Grupul Consultativ European pentru Raportare Financiară (EFERAG);
• Consiliul pentru Raportare Financiară (FRC);
• Consiliul pentru Standarde Internaţionale de Contabilitate (IASB);
• Fundaţia Comitetului pentru Standarde Internaţionale de Contabilitate (IASCF);
• Consiliul pentru Interpretarea Standardelor Contabile (SEC).

La toate acestea se adaugă comisii, consilii, asociaţii etc. zonale şi internaţionale, inclusiv
din afara Europei, astfel încât se poate spune că soarta contabilităţii se află în cele mai
bune mâini (şi, evident, minţi).

Organizarea contabilă şi asigurarea ei corespunzător pretenţiilor europene este totuşi

atributul fiecărei persoane juridice deţinătoare şi administrator de patrimoniu, iniţiatoare
şi decizionară de acte comerciale, economice şi băneşti pentru că, după cum spune Legea
contabilităţii (nr.82/1991, republicată 2007), contabilitatea nu trebuie confundată sau
redusă la întocmirea şi clasarea de documente sau alte înscrisuri, ci la conducerea
financiară a societăţilor şi instituţiilor, într-o manieră care să corespundă exigenţelor
actuale: integrarea europeană, libera circulaţie a bunurilor şi a banilor, transparenţă în
utilizarea resurselor şi a fondurilor comunitare, întărirea capacităţii de rezilienţă
financiară într-o economie concurenţială şi plină de obstacole.
Instrumente de lucru uzuale:

• I.A.S. – Standardele Internaţionale de Contabilitate;

• I.F.R.S. – Standardele Internaţionale de Raportare financiară;
• I.P.S.A.S.– Standardele Internaţionale de Contabilitate pentru Sectorul Public;
• I.S.A. – Standardele Internaţionale de Audit.

În afara lor mai sunt încă multe altele, dar ele fac parte din alfabetul contabil, iar în
această carte nu ne-am propus şi „alfabetizarea”.[3]

Principii contabile
Potrivit prevederilor Regulamentului Financiar al Uniunii Europene nr. 1605/2002
(art.203, 204) contabilitatea oricărei entităţi cu personalitate juridică funcţionează după
anumite principii şi reguli (politici) contabile care îşi au originea în "convenţia evaluării",
conform căreia exprimarea monetară corectă este "regula de fier" a contabilităţii.

Principiile contabile conţin un ansamblu de reguli de conduită economică extinzând

noţiunea de evaluare de la bunuri şi relaţii financiare la evaluarea potenţialului, evaluarea
performanţelor, evaluarea perspectivelor etc., şi numai în această accepţiune lărgită
prevederea din I.A.S. nr. 1 cum că "evaluarea posturilor cuprinse în Situaţiile financiare
trimestriale şi anuale se efectuează în conformitate cu anumite principii infailibile" dă
valoare şi sens contabilităţii ca sistem şi model economic de conducere financiară a
fiecărei persoane juridice.

În consecinţă, evaluarea posturilor cuprinse în situaţiile financiare şi care provin din

conturile contabile curente, dar şi dimensionarea elementelor pe care fiecare dintre
acestea le urmăresc zi de zi şi le sintetizează periodic, trebuie să fie efectuate în acord cu
principiile statuate ale contabilităţii, care sunt de fapt "porunci economice" (probabil de
aceea sunt tot 10).

1. Principiul continuităţii activităţii. Acesta presupune că persoana juridică îşi continuă în

mod normal funcţionarea într-un viitor previzibil, fără a intra în imposibilitatea
continuării activităţii sau fără reducerea semnificativă a acesteia. Dacă administratorii
entităţii au luat cunoştinţă de unele elemente de nesiguranţă legate de anumite
evenimente care pot duce la incapacitatea instituţiei (întreprinderii) de a-şi continua
activitatea, aceste elemente trebuie prezentate în notele explicative. În cazul în care
situaţiile financiare nu sunt întocmite pe baza principiului continuităţii, această informaţie
trebuie prezentată împreună cu explicaţiile privind modul de întocmire a raportării
financiare respective şi motivele ce au stat la baza deciziei conform căreia persoana
juridică nu îşi mai poate continua activitatea. Continuitatea sau încetarea activităţii
trebuiesc înţelese în sens financiar, pentru că orice instituţie „moartă” poate fi ţinută în
viaţă prin finanţări hemoragice, dar, astăzi, nimeni nu-şi mai propune aşa ceva.

2. Principiul permanenţei metodelor, conform căruia este obligatorie continuitatea

aplicării aceloraşi reguli şi norme privind evaluarea, înregistrarea în contabilitate şi
prezentarea elementelor patrimoniale şi a rezultatelor, asigurând comparabilitatea în timp
a informaţiilor contabile.

Modificările politicii contabile sunt permise doar dacă sunt cerute de lege, de un standard
contabil sau au ca rezultat informaţii mai relevante sau mai credibile referitoare la
operaţiunile întreprinderii. Este foarte importantă menţionarea în notele explicative a
oricăror modificări ale politicilor contabile, pentru ca utilizatorii să poată aprecia: dacă
noua politică contabilă a fost aleasă în mod adecvat; efectul modificării asupra
rezultatelor raportate ale perioadei şi tendinţa reală a rezultatelor societăţii.

3. Principiul prudenţei. Valoarea oricărui element trebuie să fie determinată pe baza

principiului prudenţei. În mod special aceasta presupune a se avea în vedere următoarele
aspecte: a) se vor lua în considerare numai profiturile (veniturile,finantarile) recunoscute
până la data încheierii exerciţiului financiar; b) se va ţine seama de toate obligaţiile
previzibile şi de pierderile potenţiale care au luat naştere în cursul exerciţiului financiar
încheiat sau pe parcursul unui exerciţiu anterior, chiar dacă asemenea obligaţii sau
pierderi apar între data încheierii exerciţiului şi data întocmirii bilanţului; c) se va ţine
seama de toate ajustările de valoare datorate deprecierilor, chiar dacă rezultatul
exerciţiului financiar este profit sau pierdere. Se înţelege deci că potrivit acestui principiu
nu este admisă supraevaluarea elementelor de activ şi a veniturilor, respectiv
subevaluarea elementelor de pasiv şi a cheltuielilor, ţinând cont de deprecierile, riscurile
şi pierderile posibile generate de desfăşurarea activităţii exerciţiului curent sau anterior.
4. Principiul independenţei exerciţiului. Se vor lua în considerare toate veniturile şi
cheltuielile corespunzătoare exerciţiului financiar pentru care se face raportarea, fără a se
ţine seama de data încasării sumelor sau a efectuării plăţilor (contabilitatea de
angajament). „Independenţa” se asigură prin respectarea tehnicilor „delimitării în timp” a
evenimentelor, angajamentelor, veniturilor, cheltuielilor, obligaţiilor şi, implicit,
scadenţelor.

5. Principiul evaluării separate a elementelor de activ şi de pasiv. În vederea stabilirii

valorii totale corespunzătoare unei poziţii din bilanţ se va determina separat valoarea
aferentă fiecărui element individual de activ sau de pasiv, indiferent de conţinutul său
economic, de evoluţia previzibilă a pieţei, de consecinţele pe care le are această evaluare.
Odată stabilită corect valoarea, mai departe, prelucrarea şi sistematizarea informaţiilor o
face contabilitatea după toate regulile sale specifice.

6. Principiul intangibilităţii. Bilanţul de deschidere al unui exerciţiu trebuie să corespundă

cu bilanţul de închidere a exerciţiului precedent, cu excepţia corecţiilor impuse de
aplicarea l.A.S. 8. Atenţie la acest principiu întrucât „oamenii cu experienţă” au tendinţa
de a regla sau reporta erorile dintr-un bilanţ în altul („bilanţ de închidere”, „bilanţ de
deschidere”) în loc să respecte procedurile contabile care cer „scormonirea” erorii pentru
a afla şi efectele sale colaterale.

7. Principiul necompensării. Valorile elementelor ce reprezintă active nu pot fi

compensate cu valorile elementelor ce reprezintă pasive, respectiv veniturile cu
cheltuielile, cu excepţia compensărilor între active şi pasive admise de Standardele
Internaţionale de Contabilitate (este vorba de aşa numitele „conturi rectificative”, care
aduc activele şi, respectiv pasivele, la valoarea contabilă netă).

8. Principiul prevalenţei economicului asupra juridicului. Informaţiile prezentate în

situaţiile financiare trebuie să reflecte realitatea economică a evenimentelor şi
tranzacţiilor, nu numai forma lor juridică.

9. Principiul pragului de semnificaţie. Orice element care are o valoare semnificativă

trebuie prezentat distinct în cadrul situaţiilor financiare. Elementele cu valori
nesemnificative care au aceeaşi natură sau cu funcţii similare trebuie însumate, nefiind
necesară prezentarea lor separată.

10. Principiul contabilităţii pe baza "Accrual", conform căruia tranzacţiile şi

evenimentele sunt înregistrate în conturi atunci când apar şi nu când sumele sunt plătite
sau încasate. Ele trebuie înregistrate în anul financiar la care se referă, principiul
„accrual” fiind o extindere a regulii „contabilităţii de angajament”.

Aderarea României la Uniunea Europeană necesită adaptarea sistemului finanţelor

publice la normele europene, obligaţie asumată în cadrul Documentului de poziţie la
capitolul 11-Uniunea Economică şi Monetară. Aceasta presupune raportarea datelor
statistice în domeniul finanţelor publice cu respectarea Sistemului European de Conturi şi
a regulamentelor emise în aplicarea acestor norme, între care: ”înregistrarea operaţiilor pe
baza principiului acrrual, respectiv la momentul creării, transformării, dispariţiei/anulării
unei valori economice, a unei creanţe sau a unei obligaţii”. Sistemul statisticii finanţelor
publice poate răspunde cerinţelor internaţionale numai în măsura în care şi contabilitatea
instituţiilor publice trece lavsistemul contabilităţii de angajament şi oferă surse de date
suficient de detaliate. Cadrul legal a fost creat prin ordinul ministrului finanţelor publice
nr.1917/2005 pentru aprobarea „Normelor metodologice privind organizarea şi
conducerea contabilităţii finanţelor publice”.

Remarcă fermă: În rapoartele şi Situaţiile financiare nu este vorba de înşiruirea acestor

principii, ci de explicitarea modului în care fenomenele şi evenimentele economice se
încadrează vis-a-vis de principiile enunţate, care sunt de fapt reguli, chiar constrângeri.

• Remarca nr. 1: Reguli comune tuturor principiilor contabile.

Pentru acele elemente a căror valoare este nesigură, dar care urmează a fi incluse în
situaţiile financiare, în contabilitate trebuie făcute cele mai bune estimări. În acest scop
este necesară uneori revizuirea valorii lor pentru a reflecta evenimentele ulterioare datei
de închidere a exerciţiului financiar, schimbările de circumstanţe sau dobândirea unor noi
informaţii, ori de câte ori acele valori sunt semnificative. Efectul unei asemenea
modificări trebuie inclus în cadrul aceleiaşi poziţii din bilanţ, respectiv în contul de profit
şi pierdere („rezultatul exerciţiului”), unde a fost reflectată şi estimarea contabilă iniţială.

• Remarca nr. 2: Abateri de la principiile contabile.

Abaterile de la aceste principii generale vor fi permise numai în cazuri excepţionale.
Asemenea abateri se vor prezenta în „notele explicative”. De asemenea, se vor prezenta
motivele pentru care au avut loc aceste abateri şi o evaluare a efectului acestora asupra
activelor, datoriilor, poziţiei financiare şi rezultatelor exerciţiului respectivei unităţi.

Sursa:Ord.M.F.P.nr.1752?2005,M.Of.nr.1080/30 nov.2005; "Reglementaricontabile

conforme cu Directiva a IV-a a Comunitatii Economice Europene" publicate de
Parlamentul Romaniei,ISBN 973-567-513-7 ; C.M.Dragan- Contabilitatea institutiilor
publice -2005-armonizata cu standardele internationale,Editor A.S.S.C.,Bucuresti 2005,
ISBN973-03736-5.

Politici contabile
Politicile contabile definesc, deci, o concepţie contabilă pentru fiecare întreprindere sau
instituţie publică în rezolvarea ansamblului problemelor financiare. Ele încorporează
principiile, bazele, convenţiile, regulile şi practicile specifice adoptate de o entitate în
conducerea curentă a activităţilor a contabilităţii acestora, pentru întocmirea şi
prezentarea situaţiilor financiare. Prin politica contabilă trebuie să se clarifice ferm
varianta de operare constantă pentru fiecare tip de eveniment în parte, pornindu-se de la
faptul că I.A.S. şi interpretările Comitetului Permanent pentru Interpretări oferă diverse
metode de rezolvare a unei anumite probleme, soluţii alternative, calcule opţionale etc.
Aşa constatăm că mai apar şi alte principii şi reguli, cum ar fi:

• „raţionamentul profesional", singurul care permite alegerea alternativelor;

• „judecata de valoare" este baza soluţiilor contabile;
• „pragul de semnificaţie" conform căruia o informaţie - este tratată sau nu ca
semnificativă în funcţie de interesul urmărit (spre exemplu dacă ea reprezintă sub
5% din portofoliul problemei nu ne interesează evident).

Politicile contabile încorporează:

• principiile;
• metodele şi procedurile;
• bazele de calcul;
• regulile de evaluare;
• practicile proprii, specifice fiecărei instituţii publice.

Conform I.A.S. şi Regulamentului Financiar al Uniunii Europene, „este necesară

elaborarea unui set (manual) de proceduri de către conducerea fiecărei persoane juridice
pentru toate operaţiunile derulate, pornind de la întocmirea documentelor justificative
până la finalizarea situaţiilor financiare trimestriale şi anuale”.

„Aceste proceduri trebuie elaborate având în vedere specificul activităţii, de către

specialişti în domeniul economic, tehnic şi comercial, cunoscători ai activităţii
desfăşurate şi ai strategiei adoptate de persoana juridică.”
La elaborarea politicilor contabile trebuie respectate conceptele de bază ale contabilităţii,
şi îndeosebi: contabilitatea de angajamente, principiul continuităţii activităţii, dar şi
celelalte principii, care guvernează funcţionarea contabilităţii.

Politicile contabile trebuie elaborate astfel încât să se asigure furnizarea, prin situaţiile
financiare, a unor informaţii care să fie:

(a) relevante pentru nevoile utilizatorilor în luarea deciziilor şi (b) credibile în sensul că:

• reprezintă fidel rezultatele şi poziţia financiară a persoanei juridice;

• sunt neutre, adică nepărtinitoare;
• sunt prudente;
• sunt complete sub toate aspectele semnificative;
• reflectă substanţa economică a evenimentelor şi tranzacţiilor şi nu doar forma lor
juridică.

În absenţa unui I.A.S. specific şi a unei interpretări a Comitetului Permanent pentru

Interpretări, conducerea trebuie să folosească raţionamentul profesional - zice art. 22 din
I.A.S. nr. 1 - la dezvoltarea unei politici contabile, care să ofere cele mai utile informaţii
utilizatorilor, finanţatorilor, controlorilor şi tuturor celor care citesc situaţiile financiare.
În exercitarea acestui raţionament profesional conducerea ia în considerare: a)cerinţele şi
recomandările din Standardele Internaţionale de Contabilitate care se referă la aspecte
similare şi conexe; b)definiţiile, criteriile de recunoaştere şi evaluare pentru active,
obligaţii, venituri şi cheltuieli prevăzute în Cadrul general I.A.S.C.; c)pronunţările altor
organisme de stabilire a aplicării Standardelor şi practicile acceptate în sector numai în
măsura în care acestea sunt consecvente (cu restricţiile precedente: a şi b). Odată stabilită
configuraţia politicii contabile, modificarea acesteia este permisă doar dacă unele din
criteriile sale de fundamentare sunt modificate de lege sau au ca rezultat informaţii mai
relevante sau mai credibile referitoare la operaţiunile persoanei juridice.

Schimbarea politicilor contabile se poate face:

• Retrospectiv - deci şi asupra evenimentelor anterioare, pentru bunurile şi

evenimentele existente şi în derulare;
• Prospectiv - numai pentru viitor.

Tratamentele contabile necesare la modificarea politicilor contabile:

• Soluţia de bază: imputarea efectelor schimbării asupra capitalurilor („Rezultatului

reportat");
• Soluţia alternativă permisă: ajustarea situaţiilor economice curente.

Este foarte importantă menţionarea în notele explicative a oricăror modificări ale

politicilor contabile, pentru ca utilizatorii să poată aprecia dacă noua politică contabilă a
fost aleasă în mod adecvat, efectul modificării asupra rezultatelor raportate ale perioadei
şi tendinţa reală a rezultatelor activităţii persoanei juridice. Nu sunt considerate
modificări ale politicilor contabile: a) adoptarea unei politici contabile pentru evenimente
sau tranzacţii care diferă ca fond de evenimentele sau tranzacţiile produse anterior; b)
adoptarea unei politici contabile pentru evenimente sau tranzacţii ce nu au avut loc
anterior sau care au fost nesemnificative. Modificarea politicilor contabile aduce după
sine şi actualizarea "manualului de proceduri" care trebuie să conţină acea concepţie
contabilă care este în funcţiune şi pe „şenalul” căreia se realizează contabilitatea curentă.
[4]

Standarde contabile
• International Accounting Standards

Funcţionarea contabilităţii
Obiectul contabilităţii, aşa cum s-a văzut mai înainte, este poate cel mai clar exprimat
prin Legea contabilităţii nr. 82/1991 (republicată în 2004) care, la art. 2, precizează: (1)
„Contabilitatea, ca activitate specializată în măsurarea, evaluarea, cunoaşterea, gestiunea
şi controlul activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii, precum şi a rezultatelor obţinute
din activitatea persoanelor fizice şi juridice trebuie să asigure înregistrarea cronologică şi
sistematică, prelucrarea, publicarea şi păstrarea informaţiilor cu privire la poziţia
financiară, performanţa financiară şi fluxurile de trezorerie, atât pentru cerinţele interne
ale acestora, cât şi în relaţiile cu investitorii prezenţi şi potenţiali, creditorii financiari şi
comerciali, clienţii, instituţiile publice şi alţi utilizatori.”

(2) „Contabilitatea instituţiilor publice asigură informaţii ordonatorilor de credite cu

privire la execuţia bugetelor de venituri şi cheltuieli, patrimoniul aflat în administrare,
precum şi pentru întocmirea contului general anual de execuţie a bugetului de stat, a
contului anual de execuţie a bugetului de asigurări sociale de stat, a fondurilor speciale,
precum şi a conturilor anuale de execuţie ale bugetelor locale.”

Organizarea contabilă şi asigurarea funcţionării ei corespunzător pretenţiilor europene

este totuşi atributul fiecărei persoane juridice deţinătoare şi administrator de patrimoniu,
iniţiatoare şi decizionară de acte comerciale, economice şi băneşti pentru că, spune Legea
(Legea nr. 82 / 1991, republicată 2004, art. 11) contabilitatea nu trebuie confundată sau
redusă la întocmirea şi clasarea de documente sau alte înscrisuri, ci conturarea şi
respectarea unor concepţii şi politici care să asigure conducerea financiară a
întreprinderilor şi instituţiilor, într-o manieră care să corespundă exigenţelor actuale:
integrarea europeană, libera circulaţie a bunurilor şi a banilor, transparenţă în utilizarea
resurselor şi a fondurilor comunitare, întărirea capacităţii de rezilienţă financiară într-o
economie concurenţială şi plină de obstacole. Notă: Acest capitol îl vom trata, în
continuare, pe exemplul instituţiilor publice, dat fiind că este mai accesibilă - dar trebuie
avut în vedere că există standarde, şi implicit particularităţi, pentru firme-corporaţii,
pentru bănci, asigurări, instituţii financiare.
Reguli generale

Contabilitatea instituţiilor publice asigură informaţii ordonatorilor de credite cu privire la

execuţia bugetelor de venituri şi cheltuieli, patrimoniul aflat în administrare, precum şi
pentru întocmirea contului general anual de execuţie a bugetului de stat, a contului anual
de execuţie a bugetului asigurărilor sociale de stat, a fondurilor speciale, precum şi a
conturilor anuale de execuţie a bugetelor locale. În sensul prevederilor Legii finanţelor
publice nr. 500/2002, instituţii publice reprezintă denumirea generică ce include
Parlamentul, Administraţia Prezidenţială, ministerele, celelalte organe de specialitate ale
administraţiei publice, ale autorităţii publice, instituţiile publice autonome, precum şi
instituţiile din subordine a acestora, indiferent de modul lor de finanţare.

Potrivit prevederilor art. 2, al. 11 din Legea contabilităţii nr. 82/1991, introdus prin O. G.
nr. 70/13 august 2004, „Contabilitatea publică cuprinde”: a) contabilitatea veniturilor şi
cheltuielilor bugetare, care trebuie să reflecte încasarea veniturilor şi plata cheltuielilor
aferente exerciţiului bugetar; b) contabilitatea trezoreriei statului; c) contabilitatea
generală bazată pe principiul constatării drepturilor şi obligaţiilor, care să reflecte
evoluţia situaţiei financiare şi patrimoniale, precum şi excedentul sau deficitul
patrimonial; d) contabilitatea destinată analizării costului diverselor programe aprobate,
ca ţinte ferme ale ansamblului bugetar naţional.

Remarcă: Această ordonanţă nu modifică prevederea art. 74 din Legea Finanţelor publice
nr. 500/2002, care formulează pct. (a), în felul următor: „a) contabilitatea veniturilor şi
cheltuielilor bugetare care trebuie să reflecte generarea şi încasarea veniturilor, apariţia
plata cheltuielilor aferente exerciţiului bugetar”.

Prin această schimbare de nuanţă a O. G. Nr. 70/13.08.2004, „contabilitatea de

angajament” ca principiu fundamental de organizare şi de politică contabilă se anulează,
cu tot cortegiul său de consecinţe, revenind la ceea ce ştiu ai noştri mai bine: „venituri
încasate” şi „cheltuieli plătite”. V-aţi gândit oare ce ar însemna dacă operatorii economici
ar calcula impozitele şi taxele în funcţie de veniturile încasate şi nu de cele angajate?

≅ Notă: Pentru clarificare iată ce spune art. 25 – 26 din IAS 1: „Întreprinderile/instituţia

trebuie să îşi întocmească situaţiile financiare „În baza contabilităţii de≅ folosind
contabilitatea de angajament”; angajamente, tranzacţiile şi evenimentele sunt
recunoscute atunci când apar şi nu pe măsură ce numerarul sau echivalentul acestora sunt
încasate sau plătite.”

Instituţiile publice au obligaţia să conducă contabilitatea în partidă dublă cu ajutorul

conturilor prevăzute în planul contabil general, aprobat prin ordin al ministrului finanţelor
publice şi care este armonizat cu standardele internaţionale de contabilitate, cu sistemul
european de conturi şi cu Regulamentul financiar aplicabil bugetului general al
Comunităţii europene. Prin intermediul acestor conturi instituţiile publice trebuie sa
înregistreze operaţiunile economico-financiare în momentul generării drepturilor de
creanţă sau de obligaţii (principiul accrual), în conformitate cu cerinţele. Sistemul
"accrual" înregistrează fluxurile pe baza drepturilor constatate, respectiv la momentul
creării, transformării sau dispariţiei/anulării unei valori economice, a unei creanţe sau
unei obligaţii. În felul acesta „contabilitatea financiară” se conduce după cerinţele
comune relaţiilor patrimoniale ale oricărei persoane juridice, iar dezvoltare ei se asigură
prin „contabilitatea internă de gestiune”.

Acestea sunt regulile, aceasta este ordinea contabilă şi, chiar dacă O. G.nr. 70/14.08.2004
şi practica însăşi, încurcă deocamdată lucrurile, noi sperăm că până la urmă se va intra pe
făgaşul normal. Argumentul îl găsim chiar în Ordonanţa amintită care, în articolul final,
menţionează că noul art.2 al.1.1. („Contabilitatea publică”) al Legii nr. 82/1991, punctele
„c” şi „d” (venituri „constatate” şi cheltuieli „angajate”) vor intra totuşi în vigoare de la
01.01.2007. S-a tot vorbit de intrarea in Europa „în marş”, „în genunchi”, „pe burtă”, dar
nu şi de cea „târâş-grăbiş”. Pentru contabilitate se pare că aşa stau lucrurile, dar noi
sperăm şi ne încăpăţânăm spre a o învăţa aşa cum este ea cea mai frumoasă.

Când vorbim generic de instituţie publică în calitatea ei de persoană juridică

organizatoare a contabilităţii şi titulară la Finanţele publice drept depunătoare de bilanţ
(situaţie financiară), trebuie să avem în vedere toate formele lor de manifestare. Aşa
bunăoară trebuie să distingem: (a) autorităţi: preşedinţie, parlament, guvern, ministere;
(b) organizaţii care prestează serviciul public, adică serviciul înfăptuit de o unitate statală
şi care, ca instituţii≅ organe ale administraţiei publice; ≅ formă organizatorică, pot fi:
regii autonome, SNCF, etc. (c) servicii de utilitate publică adică≅ publice; organizaţii
nestatale; La rândul lor, entităţile componente ale serviciului public, poartă o gamă foarte
numeroasă de denumiri, încât ai impresia că sub agenţii≅ secretariate (ex.: pentru culte);
≅ această căciulă intră totul: ≅ administraţii (ex.: administraţie financiară); ≅ institute;
≅ guvernamentale; şcoli, spitale, grădiniţe,≅ oficii (de şomaj); ≅ secţie (ex. de poliţie);
regii, societăţi, etc. în subordinea administraţiei publice. În≅ cămine; această diversitate,
unele sunt normale ca mărime, altele mici şi chiar unicate, astfel că obiectul contabilităţii
întâlneşte şi el cele mai diverse forme de cuprindere şi manifestare.

Organizarea contabilităţii

Orice entitate persoană juridică, nu poate funcţiona decât împreună cu propria

contabilitate, ca o cerinţă obiectivă a gestiunii financiare, ordinea şi disciplina fiind
cerinţe ale legii, dar şi ale propriului statut. Cu atât mai fermă este constatarea în cazul
acelor instituţii care gestionează banul public, care se leagă direct de la bugetul de
naţional aprobat la rândul lui, de Parlamentul ţării. Tocmai de aceea, Legea contabilităţii
nr. 82/1991 (actualizată prin O. G. Nr. 70/13.08.2004), precizează expres încă de la art. 1,
al. 2: „Instituţiile publice, asociaţiile şi celelalte persoane juridice cu şi fără scop
patrimonial au obligaţia să organizeze şi să conducă contabilitatea proprie, respectiv
contabilitatea financiară şi, după caz, contabilitatea de gestiune (în partidă dublă – art.
4)”.

Subliniind importanţa lucrurilor, O. G. Nr. 70/13 august 2004 care modifică Legea
contabilităţii, a simţit nevoia să se repete punctual, până când toată art. 34, al. (2):
„Unităţile administrativ – teritoriale,≅ lumea va înţelege: instituţiile şi serviciile publice
de subordonare locală, care au personalitate juridică şi ai căror conducători au calitatea de
ordonatori de credite, organizează şi conduc contabilitatea drepturilor constatate şi a
veniturilor încasate, precum şi a angajamentelor şi a plăţilor efectuate, potrivit bugetului
art. 32, al. (2): „Instituţiile publice cu personalitate juridică,≅ aprobat”; finanţate din
bugetul asigurărilor sociale de stat, ai căror conducători au calitatea de ordonator de
credite, organizează şi conduc contabilitatea drepturilor constatate şi a veniturilor
încasate, precum şi a angajamentelor şi a plăţilor efectuate, potrivit bugetului aprobat.”

Remarcă: Oare „drepturi constatate să însemneze „venituri angajate”, iar „angajamente”

să semnifice”cheltuieli ataşate”-aşa cum sunt ele definite de IAS şi Ordinul M. F. P. Nr.
1186/2005 pentru contabilitatea de angajament?

În interiorul persoanei juridice, în ansamblul mecanismului său funcţional, organizarea şi

asigurarea funcţionării acitivităţii de contabilitate este o chestiune de management, cu
multe implicaţii, care angajează fonduri, oameni, tehnică de calcul şi necesită o
specializare destul de riguroasă.

Tocmai de aceea Legea contabilităţii nr. 82/1991 (actualizată 2004) prevede la art. 1, al
(1) că: „răspunderea pentru organizarea şi conducerea contabilităţii revine
administratorului, ordonatorului de credite sau altei persoane care are obligaţia gestionării
unităţii respective.”

Persoanele juridice organizează şi realizează contabilitatea, de regulă, în compartimente

distincte, conduse de către directorul economic (financiar), contabilul şef sau altă
persoană împuternicită să îndeplinească această funcţie. Aceste persoane trebuie să aibă
studii economice superioare şi răspund, împreună cu personalul din subordine, de
organizarea şi conducerea contabilităţii, în condiţiile legii.

În sensul prevederilor Legii finanţelor publice nr. 500/2002, compartimentul financiar-

contabil reprezintă o structură organizatorică în cadrul instituţiei publice, în care este
organizată execuţia bugetară (serviciu, birou, compartiment). Şeful compartimentului
financiar-contabil este persoana care ocupă funcţia de conducere a compartimentului
financiar-contabil şi care răspunde de activitatea de încasare a veniturilor şi de plată a
cheltuielilor sau, după caz, una dintre persoanele care îndeplineşte aceste atribuţii în
cadrul unei instituţii publice care nu are în structura sa un compartiment financiar-
contabil sau persoana care îndeplineşte aceste atribuţii pe bază de contract, în condiţiile
legii.

Numirea directorului economic, a contabilului şef sau a altei persoane împuternicită să

îndeplinească această funcţie, din cadrul ministerelor, celorlalte organe de specialitate ale
administraţiei publice centrale şi alte autorităţi publice ai căror conducători au calitatea de
ordonatori principali de credite, se face cu avizul Ministerului Finanţelor Publice.
Directorii economici, contabilii şefi şi alte persoane împuternicite să îndeplinească
această funcţie din cadrul instituţiilor subordonate ministerelor şi celorlalte organe de
specialitate ale administraţiei publice centrale se numesc cu avizul conducătorului
compartimentului financiar-contabil din cadrul ministerului sau organului central
respectiv, pe baza propunerii ordonatorului de credite ale instituţiei respective.
Conducătorii compartimentelor financiar-contabile din cadrul consiliilor locale,
municipale, ale sectoarelor municipiului Bucureşti, orăşeneşti şi comunale, se numesc cu
avizul direcţiilor generale ale finanţelor publice judeţene şi a municipiului Bucureşti.
Conducătorii compartimentelor financiar-contabile din cadrul instituţiilor publice
finanţate din bugetele consiliilor locale municipale, ale sectoarelor municipiului
Bucureşti, orăşeneşti şi comunale se numesc cu avizul conducătorului financiar-contabil
al consiliului local respectiv. Contabilitatea poate fi organizată şi condusă pe bază de
contracte de prestări de servicii şi de alte persoane juridice autorizate sau de persoane
fizice care au calitatea de expert contabil, respectiv contabil autorizat, care răspund
potrivit legii. Instituţiile publice la care contabilitatea nu este organizată în
compartimente distincte sau care nu au personal încadrat cu contract individual de
muncă, potrivit legii, pot încheia contracte de prestări de servicii, pentru conducerea
contabilităţii şi întocmirea situaţiilor financiare trimestriale şi anuale, cu societăţi
comerciale de expertiză contabilă sau cu persoane fizice autorizate, conform legii.
Încheierea contractelor se face cu respectarea reglementărilor privind achiziţiile publice
de bunuri şi servicii. Plata serviciilor respective se face din fonduri publice cu această
destinaţie.

În acest scop, persoanele care răspund de organizarea şi conducerea contabilităţii trebuie

să asigure, potrivit legii, condiţiile necesare pentru întocmirea documentelor justificative
privind operaţiunile economice, organizarea şi conducerea corectă şi la zi a contabilităţii,
organizarea şi efectuarea inventarierii elementelor de activ şi de pasiv, precum şi
valorificarea rezultatelor acesteia, respectarea regulilor de întocmire a situaţiilor
financiare, depunerea la termen a acestora la organele în drept, păstrarea documentelor
justificative, a registrelor şi situaţiilor financiare, organizarea contabilităţii de gestiune
adaptate la specificul persoanei juridice.

Moneda şi cursul de înregistrare

Contabilitatea se ţine în limba română şi în moneda naţională. Contabilitatea

operaţiunilor efectuate în valută se ţine atât în moneda naţională, cât şi în valută, potrivit
reglementărilor elaborate în acest sens.

Reflectarea în contabilitatea instituţiilor publice a operaţiunilor privind primirea şi

utilizarea contribuţiei financiare nerambursabile a Comunităţii Europene se face în lei şi
în EURO. Conversia dintre EURO şi moneda naţională se efectuează la cursul de schimb
lunar al EURO, calculat pe baza cursului de schimb valabil în penultima zi lucrătoare a
lunii precedente lunii pentru care se stabileşte cursul valutar. Operaţiunile privind
încasările şi plăţile în valută se înregistrează în contabilitate la cursul zilei precedente,
comunicat de BNR. La data întocmirii situaţiilor financiare, elementele monetare
exprimate în valută (disponibilităţi şi alte elemente asimilate, creanţe şi datorii în valută)
se reevaluează la cursul comunicat de Banca Naţională a României valabil pentru ultima
zi a perioadei de raportare.
Documente şi registre contabile

1. Deţinerea, cu orice titlu, de bunuri materiale, titluri de valoare, numerar şi alte drepturi
şi obligaţii, precum şi efectuarea de operaţiuni economice, fără să fie înregistrate în
contabilitate, sunt interzise. Potrivit prevederilor art. 6 alin. (1) din Legea contabilităţii nr.
82/1991, reactualizată prin O.G.nr.70 din 13 aug. 2004 precum şi a celorlalte prevederi
legale privind întocmirea şi utilizarea formularelor comune şi a celor cu regim special
necesare în activitatea financiară şi contabilă, orice operaţiune economică efectuată se
consemnează într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, devenind
astfel document justificativ. Aceste documente, care stau la baza înregistrărilor în
contabilitate angajează deopotrivă răspunderea persoanelor care le-au întocmit, vizat şi
aprobat precum şi a celor care le-au înregistrat în contabilitate, după caz.

O experienţă de-o viaţă a confirmat că „singura soluţie” pentru ca o operaţie economico-

financiară patrimonială, care apare zi de zi în activitatea economică, să poată fi introdusă
în procesul de prelucrare contabilă, o constituie atestarea sa prealabilă pe baza unui
document justificativ întocmit şi pus în circulaţie după reguli şi "canoane" foarte severe.

Atestarea documentară a operaţiilor economice este o cerinţă minim necesară în orice

"mişcare" patrimonială.

În ansamblul lui, sistemul documentelor contabile este foarte complex, cu numeroase

particularităţi de conţinut şi restricţii de completare şi circulaţie: unele se întocmesc în
unitate, altele vin sau pleacă spre exterior, unele înscrisuri au caracter de dispoziţie, altele
de execuţie şi justificare etc., în funcţie de "tratarea" şi complexitatea lor, reţinând totuşi
existenţa în practica curentă a trei mari categorii şi anume:

• a) Documente justificative prin intermediul cărora se atestă efectuarea ca atare a

operaţiilor economice şi care formează de fapt masa covârşitoare a acestora;
• b) Documente de evidenţă şi prelucrare contabilă;
• c) Documente de sinteză şi raportare contabilă şi financiar-fiscală.

La rândul lor documentele justificative pot fi: - documente primare întocmite la locul şi în
momentul desfăşurării evenimentului patrimonial, pe care îl "fotografiază" pe o machetă
specifică fiecărui gen de operaţii; - documentele centralizatoare obţinute prin sortarea
documentelor primare pe operaţii, exprimarea în etalon monetar a mărimii operaţiilor
economice şi financiare, deci prin cumularea şi centralizarea datelor consemnate iniţial în
documentele primare, spre a facilita prelucrarea lor contabilă ulterioară. Sintetizând
lucrurile, câteva constatări sunt demne de semnalat în vederea atestării sistemului
documentelor primare: a) Investigarea "codului" pachetului documentelor, ca şi
"vizualizarea" unora din componentele lui, ne conduce la concluzia că orice document
trebuie să conţină cel puţin următoarele elemente: - denumirea documentului (factură,
chitanţă, bon, etc.); - denumirea unităţii (gestiunii) care a întocmit documentul; - numărul
de ordine al documentului; - data şi locul întocmirii; - felul operaţiei, cu indicarea
elementelor cantitative şi calitative; - valoarea în monedă (scrisă în cifre şi în litere,
pentru documentele bancare şi de casă); - semnătura persoanelor implicate în efectuarea
operaţiilor, aprobarea şi confirmarea datelor înscrise în documente; - semnătura de
autorizare prin control a legalităţi operaţiilor prevăzute. Anumite documente mai pot
cuprinde şi alte elemente ce-i îmbogăţesc conţinutul sau îi uşurează prelucrarea, dar cele
mai sus menţionate rămân indispensabile. b) Pentru toate categoriile de documente există
obligativitatea păstrării (arhivării) acestora, în limita unor termene stabilite prin lege,
clasării şi sistematizării lor de aşa manieră încât să faciliteze accesul retroactiv şi
controlul situaţiei desfăşurate, la orice moment dorit. c) Se reţine de asemenea obligaţia
respectării cu stricteţe a metodologiei de întocmire şi circulaţie a documentelor primare şi
introducerea lor în procesul de prelucrare contabilă după reguli şi folosind procedeele
cele mai potrivite specificităţii organizatorice şi pretenţiile manageriale ale fiecărui agent
economic.

2. Documentele primare se transpun în „conturi”, pe principiul „dublei înregistrări”, prin

intermediul „formulei contabile”, respectând cu stricteţe procedeele specifice metodei
contabilităţii – iar toate acestea ţin de alfabetul ştiinţei care se presupune, apriori, că este
cunoscut. „Prelucrarea” contabilă a documentelor se face prin intermediul „registrelor” şi
numai în urma acestor operaţii ele devin documente justificative.

3. Conform art. 19 şi 20 din Legea contabilităţii nr.82/1991 (republicată 2004):

„registrele de contabilitate obligatorii sunt: registrul-jurnal, registrul inventar şi registrul
cartea mare. Acestea se utilizează în strictă concordanţă cu destinaţia lor şi se prezintă în
mod ordonat şi astfel completate încât să permită, în orice moment, identificarea şi
controlul operaţiunilor contabile efectuate.”

a) Registrul - jurnal este un document contabil obligatoriu în care se înregistrează în mod

cronologic, operaţiunile patrimoniale prin respectarea succesiunii documentelor după
data de întocmire sau intrare a acestora în unitate. Registrul-jurnal se întocmeşte de
fiecare instituţie şi de fiecare subunitate a acesteia, cu contabilitate proprie, zilnic sau
lunar, după caz, prin înregistrarea cronologică, fără ştersături şi spaţii libere, a
documentelor în care se reflectă mişcarea elementelor de activ şi de pasiv (şi implicit
formula contabilă de poziţionare corespunzătoare). Registrul-jurnal poate îmbrăca forma
unui registru-jurnal general şi, eventual, a unor registre-jurnal auxiliare. În cazul în care
se folosesc jurnale auxiliare, totalul lunar al fiecăruia se trece în registrul-jurnal general
(care devine un registru centralizator de control). În condiţiile conducerii contabilităţii cu
ajutorul tehnicii de calcul fiecare operaţiune se va înregistra în mod cronologic, după data
de întocmire sau de intrare a documentelor. În această situaţie registrul-jurnal se editează
lunar, iar paginile vor fi numerotate pe măsura editării lor. Registrul-jurnal parafat şi
înregistrat la organul fiscal teritorial se completează lunar prin preluarea totalului din
registrul-jurnal obţinut cu ajutorul tehnicii de calcul. Operaţiile de aceeaşi natură, privind
acelaşi loc de activitate, pot fi recapitulate într-un document centralizator, care stă la baza
înregistrării în registrul-jurnal.

Principalele registre-jurnal auxiliare care pot fi utilizate sunt cele privind aprovizionările,
vânzările, trezoreria, operaţiile diverse, în funcţie de necesităţile instituţiei. Periodic, de
regulă lunar, totalurile jurnalelor auxiliare se centralizează în registrul-jurnal general.
Deci, registrul-jurnal înlocuieşte foile volante ale "notei contabile", iar totalul registrului-
jurnal verifică "totalul rulajelor din luna curentă” a balanţei de verificare.

b) Registrul - inventar este un document obligatoriu în care se înregistrează toate

elementele patrimoniale de activ şi de pasiv, grupate în funcţie de natura lor, conform
posturilor din bilanţul contabil, inventariate potrivit normelor legale. Elementele
patrimoniale înscrise în registrul-inventar au la bază listele de inventariere sau alte
documente care justifică conţinutul fiecărui post din bilanţul contabil. Registrul - inventar
se întocmeşte la înfiinţarea instituţiei, anual la închiderea exerciţiului, cu ocazia încetării
activităţii, fără ştersături şi spaţii libere, pe baza datelor cuprinse în listele de inventariere
şi în procesele verbale de inventariere, prin gruparea elementelor de activ şi de pasiv.
Registrul-inventar se completează pe baza inventarierii faptice. Registrul inventar
serveşte ca document contabil obligatoriu de înregistrare a rezultatelor inventarierii şi ca
probă în diverse litigii. În cazul în care inventarierea are loc pe parcursul anului, în
registrul-inventar se înregistrează soldurile existente la data inventarierii, la care se
adaugă intrările şi se scad ieşirile de la data inventarierii până la data încheierii
exerciţiului).

c) Registrul "Cartea mare" este un document contabil obligatoriu în care se înscriu lunar,
direct sau prin regrupare pe conturi corespondente, înregistrările efectuate în registrul-
jurnal, stabilindu-se situaţia fiecărui cont, respectiv soldul iniţial, rulajele debitoare,
rulajele creditoare şi soldurile finale. Cartea mare stă la baza întocmirii balanţei de
verificare şi se conduce de fiecare instituţie, precum şi de fiecare subunitate a acesteia, cu
contabilitate proprie. Registrele de contabilitate pot fi prezentate sub formă de registru
sau foi volante şi listări informatice legate sub formă de registru, după caz. Registrele de
contabilitate prevăzute se numerotează înainte sau pe măsura întocmirii lor, iar la
închiderea conturilor, acestea se barează, nefiind admisă înregistrarea unor operaţii
ulterioare. Registrul-jurnal şi registrul-inventar se numerotează şi se şnuruiesc înainte de
depunere la organele fiscale teritoriale pentru parafare şi înregistrare. Registrul-jurnal şi
registrul-inventar se numerotează şi se şnuruiesc înainte de depunere la organele fiscale
teritoriale pentru parafare şi înregistrare.

Atentie la conţinut: registrul inventar nu ţine locul documentelor de inventariere, nu

calculează plusurile şi minusurile, ci compară valorile stocurilor, creanţelor, datoriilor,
imobilizărilor existente la finele anului – valorile contabile cu valorile juste, de piaţă în
scopul redimensionării provizioanelor (creşterii – descreşterii).

3. Balanţa de verificare: Pentru verificarea înregistrării corecte în contabilitate a

operaţiilor patrimoniale se întocmeşte lunar balanţa de verificare (a conturilor, evident).

Balanţa de verificare cuprinde, pentru toate conturile sintetice, următoarele elemente:

simbolul şi denumirea conturilor (în ordinea din planul de conturi), totalul sumelor
debitoare şi creditoare ale lunii precedente, rulajele curente debitoare şi creditoare ale
lunii curente, totalul rulajelor cumulate de la începutul anului până la zi, debitoare şi
creditoare ale lunii curente, soldurile finale debitoare şi creditoare (deci balanţe de
verificare cu „patru serii de egalităţi”) Balanţa de verificare la 1 ianuarie se completează
cu soldurile finale debitoare şi creditoare ale lunii decembrie. Cu ajutorul balanţei de
verificare se certifică corelaţiile dintre egalităţile generate de dubla înregistrare a
operaţiilor patrimoniale în contabilitate, respectiv concordanţa dintre totalul
înregistrărilor din registrul-jurnal şi totalul rulajelor debitoare şi totalul rulajelor
creditoare din balanţă, precum şi concordanţa dintre totalul soldurilor finale debitoare şi
creditoare din cartea mare şi totalul soldurilor finale debitoare şi creditoare din balanţă.
Balanţa de verificare se întocmeşte atât pentru conturile sintetice cât şi pentru cele
analitice; pentru conturile analitice se poate întocmi numai situaţia soldurilor (balanţa
soldurilor). Prin intermediul balanţei de verificare analitice se verifică concordanţa dintre
conturile sintetice şi conturile lor analitice.

Instituţiile publice care utilizează sisteme informatice de prelucrare automată a datelor au

obligaţia să asigure respectarea normelor contabile şi controlul datelor înregistrate în
contabilitate, precum şi păstrarea acestora pe suporturi tehnice. Sistemele de prelucrare
automată a datelor trebuie să permită, în orice moment, reconstituirea elementelor şi
conţinutului conturilor, a listelor şi informaţiilor supuse verificării, pornind fie de la
datele de intrare, fie în ordine inversă de la conţinutul sintetic al conturilor, listelor sau
altor informaţii pe baza cărora să se poată determina datele de intrare. Organele de
control, cu ocazia verificărilor ce le efectuează la instituţiile care prelucrează în sistem
automat datele din contabilitate, au dreptul de acces la documentaţia de analiză,
programare şi de utilizare a tehnicii de calcul, în vederea efectuării corespunzătoare a
testelor necesare. Exerciţiul bugetar începe la 1 ianuarie şi se încheie la 31 decembrie, cu
excepţia primului an de activitate, când acesta începe la data înfiinţării instituţiei publice
prin actul normativ de înfiinţare. Această prevedere îşi are suporturile sale istorice,
tradiţionale, legislative şi chiar astronomice sau climatice. Anumite instituţii precum cele
de învăţământ, spre exemplu, au probleme la trecerea din „anul şcolar” în „anul fiscal”,
dar contabilitatea oferă toate elementele necesare translaţiei şi care te duc automat la anul
calendaristic drept an gestionar – fiscal.

Sistemul conturilor

Standardele internaţionale de contabilitate cercetează şi argumentează ştiinţific

evenimentele şi soluţiile corespunzătoare, evident într-un câmp de rezoluţii alternative,
aşa că atunci când trecem la utilizarea practică a conturilor trebuie să avem în vedere că
orice cont se circumscrie într-un anume perimetru, într-un "cadru general" denumit şi
"Plan contabil general", construit şi el după o serie de reguli specifice care ţin seama de
funcţionalitatea conturilor, de conţinutul lor economic, de acoperirea necesităţilor de
informare, de calcul şi control economic etc. (Atenţie, nu uitaţi să învăţaţi, în prealabil, ce
este contul)!

În cadrul standardelor de contabilitate, planul contabil general reprezintă "platforma" de

lansare a întregului mecanism de reprezentare şi calcul al situaţiei patrimoniale şi al
rezultatelor obţinute. Fiecare cont dimensionat în cadrul planului se delimitează ca o pistă
pe care aleargă datele în vederea constituirii indicatorilor economici şi financiari necesari
în gestiune şi comunicare, în măsurarea poziţiei financiare şi a performanţelor. În
structura sa cea mai generală conturile sunt sistematizate, înainte de toate, pe clase
omogene cu o adresă clar delimitată. Dacă analizăm această structură aşa cum este ea
reglementată în ţara noastră, în consens cu normele internaţionale de contabilitate,
constatăm următorul tablou al conturilor (valabil pentru orice tip de persoană juridică,
eventualele paricularităţi regăsindu-se în interiorul claselor:

- clasa 1: Conturi de capitaluri (inclusiv rezultate)

- clasa 2: Conturi de active imobilizate

- clasa 3: Conturi de stocuri şi producţie în curs de execuţie

- clasa 4: Conturi de terţi (decontări),

- clasa 5: Conturi de trezorerie

- clasa 6: Conturi de cheltuieli

- clasa 7: Conturi de venituri

- clasa 8: Conturi speciale

- clasa 9: Conturi interne de gestiune

În ansamblul acestei structuri, semnificaţia codificării (simbolizării) grupelor şi a

conturilor este şi ea evidentă. Câteva repere sunt interesante de reţinut:

- terminaţiile grupelor de la 0 la 8 permit clasificarea operaţiilor conform unor criterii

generale: în activul bilanţier - în funcţie de destinaţia sau natura economică a bunurilor;
în contul de "profit şi pierdere" - în funcţie de natura cheltuielilor şi a veniturilor pe
seama cărora se formează rezultatul exerciţiului; - pentru grupele de conturi afectate
activului bilanţier terminaţiile 9 (inclusiv grupa 28) indică provizioanele pentru
deprecierea activelor corespunzătoare claselor 2 - 5; - o serie de grupe de conturi sunt
perfect simbolizate prin corelaţiile absolute dintre ele: gr. 66 - "cheltuieli financiare" şi
gr. 76 "venituri financiare", sau gr. 67 - "cheltuieli excepţionale" şi gr. 77 "venituri
excepţionale" etc.; - în cazul conturilor şi subconturilor de bilanţ sau de cheltuieli şi
venituri, terminaţiile „9” permit să se identifice operaţiile de sens contrar celor care în
mod normal sunt acoperite prin contul de nivel imediat superior sau prin contul de acelaşi
nivel, cu terminaţia de la 0 la 8.

Pentru sistematizarea conturilor şi ierarhizarea claselor (grupelor s-a folosit "criteriul

bilanţier" conform căruia conturile sunt clasificate şi ordonate în raport de structurile de
activ şi pasiv, venituri şi cheltuieli, delimitate şi "aliniate" în bilanţul contabil, contul de
profit şi pierderi, anexele la bilanţ. Procedând astfel, se realizează o legătură directă între
contabilitatea curentă financiară şi situaţiile de sinteză financiar-contabile; între sistemul
de conturi şi bilanţul contabil, necesară conducerii operative când informaţia "caldă" se
culege din conturi fără a mai aştepta sinteza prin bilanţ. "Tabloul conturilor" este oricum
mai complex şi mai vechi decât "tabloul elementelor" să zicem. Aşa cum în tabloul lui
Mendeleev dacă ai anumite supoziţii găseşti locul în care se află elementul chimic nou
descoperit sau prezumat, tot astfel în "tabloul lui Luca Paciolo" găseşti contul de care ai
nevoie sau, dacă economia reală o cere, îl poţi imagina. Şi poate în acest domeniu cel mai
bun exemplu ni-l oferă instituţiile publice, unde, nu de puţine ori, trebuiesc căutate
„nişte” de plantare a unor conturi specifice pentru diverse evenimente temporare precum
finanţările comunitare, fondurile cu destinaţie specială, separarea imobilizărilor supuse
amortizării de cele neamortizabile şi încă altele.

Contabilitatea şi poziţia financiară

Deciziile economice care sunt luate de utilizatorii situaţiilor financiare necesită evaluarea
capacităţii unei instituţii de a genera numerar sau echivalente ale numerarului şi a
perioadei şi siguranţei generării lor. În ultimă instanţă de aceasta depinde, de exemplu,
capacitatea ei de a-şi plăti angajaţii şi furnizorii, de a plăti dobânzi, de a rambursa credite
şi de a realiza programele administrative. Utilizatorii sunt mai în măsură să evalueze
această capacitate de a genera numerar sau echivalente ale numerarului dacă le sunt
oferite informaţii concentrate asupra poziţiei financiare, performanţei şi modificărilor
poziţiei financiare a instituţiei.

Poziţia financiară este influenţată de resursele economice pe care le controlează, de

structura sa financiară, de lichiditate şi solvabilitatea sa, precum şi de capacitatea de a se
adapta schimbărilor mediului în care îşi desfăşoară activitatea. Într-o accepţiune mai
simplistă poziţia financiară defineşte potenţialul economic şi financiar al unei anume
entităţi, însemnând patrimoniul propriu, patrimoniul administrat, valoare patrimonială
justă şi capacitatea acestuia de a genera beneficii economice. Informaţiile despre
resursele economice controlate de instituţie sau de care poate dispune aceasta şi
capacitatea sa din trecut de a modifica aceste resurse sunt utile pentru a anticipa forţa
instituţiei de a genera numerar sau echivalente ale numerarului în viitor. Informaţiile
despre structura financiară sunt utile pentru anticiparea nevoilor viitoare de creditare şi a
modului în care profiturile şi fluxurile viitoare de trezorerie vor fi repartizate între cei
care au un interes faţă de administraţie; acestea sunt utile şi pentru anticiparea şanselor
entităţii de a primi finanţare în viitor. Informaţiile despre lichiditate şi solvabilitate sunt
utile pentru a anticipa capacitatea de a întreprinde acţiuni, de a-şi onora angajamentele
financiare scadente. Lichiditate se referă la disponibilităţile de numerar în viitorul
apropiat, după luarea în calcul a obligaţiilor financiare aferente acestei perioade.
Solvabilitatea se referă la disponibilităţile de numerar pe o perioadă mai mare în care
urmează să se onoreze angajamentele financiare scadente.

Informaţiile despre poziţia unei instituţii, în special despre capacitatea acesteia de a

colecta venituri sau a obţine finanţări, sunt necesare pentru evaluarea modificărilor
potenţiale ale resurselor economice pe care entitatea le va putea controla în viitor. În
acest sens informaţiile despre variabilitatea performanţelor sunt importante.
La toate acestea o primă şi importantă imagine aduce patrimoniul de care poate dispune
stabil entitatea şi capacitatea de mobilizare a acestuia în scopul realizării obiectivelor ce
constituie menirea ei.

Elementele constitutive ale poziţiei financiare cuantificate la un moment dat şi în mişcare

după restricţiile „tratamentelor financiare” sunt:

• activele: un activ reprezintă o resursă controlată de unitate ca rezultat al unor

evenimente trecute şi de la care se aşteaptă să genereze beneficii economice
viitoare pentru aceasta (activele produc, activele se comercializează, activele –
creanţe se încasează etc.);
• datoriile: o datorie reprezintă o obligaţie actuală a unităţii ce decurge din
evenimente trecute şi prin decontarea cărora se aşteaptă să rezulte o ieşire de
resurse care încorporează beneficii economice;
• capitalul/patrimoniul propriu: reprezintă interesul rezidual al proprietarilor (stat,
domeniul public, domeniul privat, autorităţi administrative sau instituţionale etc.)
în activele unei persoane juridice, după deducerea tuturor datoriilor sale, dar şi
încasarea sau probabilitatea încasării creanţelor în măsura în care acestea sunt
certe.

Fiecare instituţie va utiliza raţionamentul profesional pentru a evalua nivelul sub care un
element nu trebuie să fie prezentat în bilanţ, ci trecut în contul de rezultate/profit şi
pierdere. De asemenea, raţionamentul profesional trebuie utilizat şi la luarea deciziei
referitoare la necesitatea înregistrării activelor în categorii separate sau într-o singură
categorie comună.

Definiţiile activelor şi datoriilor identifică elementele esenţiale ale acestora, dar nu

încearcă să specifice criteriile ce trebuie îndeplinite înainte de a fi recunoscute în bilanţ.
Astfel, definiţiile includ şi elemente ce nu sunt recunoscute ca fiind active sau datorii în
bilanţ, deoarece nu satisfac criteriile de recunoaştere minim necesare. Fluxurile de
beneficii economice viitoare dinspre sau către instituţia în cauză trebuie să fie suficient de
sigure pentru a îndeplini criteriile de probabilitate prevăzute de IAS înainte de a
recunoaşte un activ sau o datorie.

Bilanţurile elaborate conform Standardelor Internaţionale de Contabilitate în vigoare pot

inlcude elemente ce nu satisfac definiţiile activelor sau ale datoriilor şi nici nu sunt
prezentate ca parte a capitalurilor proprii, dar ele satisfac o necesitate temporală sau
conjuncturală a economiei reale, iar prin tratarea lor corectă se intră în normalitate.[5]
Contabilitatea şi performanţa financiară
Oricât de „instituţionalizate” par diversele verigi ale administraţiei publice, deciziile ce
asigură realizarea obiectivului lor incorporează o anumită încărcătură economică, directă
sau colaterală, dar indispensabilă. Deciziile economice, chiar şi cele sociale, necesită
deci, întotdeauna evaluarea capacităţii firmelor, companiilor, societăţilor, fiecărei
instituţii de a genera numerar (venituri, atrageri de fonduri, finanţări, etc.) ori echivalente
ale numerarului, inclusiv a perioadei şi a siguranţei generării lor. În ultimă instanţă de
aceasta depinde, de exemplu, capacitatea acesteia de a angaja lucrări şi a plăti furnizorii,
de a-şi plăti angajaţii, de a rambursa împrumuturi şi a plăti dobânzile corespunzătoare, de
a onora diverse alte obligaţii. Utilizatorii sunt mai în măsură să evalueze această
capacitate de a genera numerar sau echivalente ale numerarului dacă le sunt oferite
informaţii complete şi concentrate asupra performanţei şi modificării poziţiei financiare
pentru fiecare entitate persoană juridică la nivelul căreia se administrează venituri, se
angajează cheltuieli, se generează sau se „plânge” după resurse.

„Lumea” crede că aceste afirmaţii preluate din „cadrul general IAS” se referă doar la
întreprinderi, întrucât ele au menirea fundamentală de a genera venituri şi, de aici,
beneficii economice, dar nu e aşa. O instituţie publică este mai interesantă şi devine mai
atractivă dacă ştie să-şi fundamenteze bugetul, să-şi argumenteze cererea de fonduri, dacă
se încumetă să solicite şi să obţină finanţări pe programe, dacă dă suportul ştiinţific şi
legal dimensionării şi colectării veniturilor proprii din taxe, impozite, activităţi conexe,
resurse colaterale, apoi, dacă ştie să-şi gestioneze cheltuielile balansând corect între
necesităţi şi resurse – iar toate acestea într-un context în care să nu fie omise eficienţa şi
perspectiva.

Este puţin? Nu cred şi este bine să nu vă amăgiţi, că mai sunt încă multe altele cu care se
ocupă ferm „performanţa financiară” cea mai dinamică secţiune a contabilităţii. Aşa s-a
ajuns la concluzia SEC – 95 conform căreia „contabilitatea este şi o activitate specializată
în măsurarea şi urmărirea (noi spunem şi „calcularea”) informaţiilor cu privire la poziţia
financiară, şi fluxurile de trezorerie” iar, în consens, Legea contabilităţii nr. 82/1991
modificată 2004 – O. G. 70/13.08.2004) are şi prevederi exprese pentru instituţiile
publice (de la preşedenţia Republicii la „preşedenţia” comunei).

Informaţiile despre performanţa unei instituţii sunt necesare pentru evaluarea

modificărilor potenţiale ale resurselor economice pe care entitatea le va putea controla în
viitor, pentru anticiparea capacităţii de a genera fluxuri de trezorerie cu resursele
existente, pentru formularea raţionamentelor despre eficienţa cu care ea, poate angaja şi
utiliza noi resurse. În practica curentă informaţiile privind performanţa financiară sunt
oferite în primul rând de „contul de profit şi pierdere”, respectiv „contul de execuţie
bugetară”, dar lucrurile nu sunt chiar atât de simple încât să le reducem la datele sintetice
dintr-un anume formular de raportare periodică pentru că ar fi păcat să se ignore
informaţia în timp real pe care o furnizează contul contabil. Performanţa este mai
importantă decât banii. Banii exprimă o posesie, performanţa exprimă capacitatea de a
valorifica posesia. A-ţi jucat vreodată „rişcă”. Un bănuţ aruncat în sus şi căzut pe o
anume faţă, apoi pe cealaltă (avers şi vers), oricum „produce” mai mult decât cel care
doarme în pungă, chiar dacă rămâne de văzut în favoarea cui. [6]

Situaţiile financiare (cadrul general)

Poziţia, performanţa şi gestionarea financiară a oricărei instituţii publice, economic –
comerciale, administrative, impun în mod necesar, ca periodic activitatea acestora să fie
sintetizată şi supusă unei analize de fond prin intermediul „situaţiilor financiare”. Aşa
cum precizează art. 10, al. 1 al Legii nr. 82/1991 (republicată 2006) „documentele
oficiale de prezentare a situaţiei economico – financiare a persoanelor juridice prevăzute
la art. 1 (societăţi comerciale, instituţii publice, asociaţii şi organizaţii, etc.) sunt situaţiile
financiare anuale, stabilite potrivit legii, care trebuie să ofere o imagine fidelă a poziţiei
financiare, performanţei financiare şi a celorlalte informaţii referitoare la activitatea
desfăşurată”. Situaţiile financiare se întocmesc pornind de la conturile curente, supuse
verificării prin intermediul balanţei de verificare, întocmite cel puţin anual, sau la
termenele de întocmire a situaţiilor financiare periodice (Legea 82/1991, republicată 2004
OG 70/13 august 2004).

„Ministerele, celelalte organe de specialitate ale administraţiei publice centrale, alte

autorităţi publice, instituţiile publice autonome şi unităţile administrativ – teritoriale, ai
căror conducători au calitatea de ordonator principal de credite – prevede art. 29, al. 3 din
Legea nr. 82/1991 (republicată 2004 – O. G. nr. 75/13 august 2004), depun la Ministerul
Finanţelor Publice un exemplar din situaţiile financiare trimestriale şi anuale, potrivit
normelor şi la termenele stabilite de acesta”.

Dar să nu se ignore că cel mai necruţător utilizator de informaţii financiare este „cel cu
banii”: proprietarul, finanţatorul, donatorul, ordonatorul de credite, etc.

Instituţiile publice au obligaţia să prezinte la unităţile de trezorerie şi contabilitate publică

la care au deschise conturile, bilanţul contabil şi contul de execuţie bugetară pentru
obţinerea vizei privind exactitatea plăţilor de casă, a soldurilor conturilor de
disponibilităţi, după caz, care trebuie să coincidă cu cele din conturile corespunzătoare
deschise la unităţile de trezorerie şi contabilitate publică (dar „extras de cont” n-o fi
având?).

Bilanţurile contabile care nu corespund cu datele din evidenţa trezoreriilor statului se vor
restitui instituţiilor publice respective pentru a introduce corecturile corespunzătoare.

Este interzis instituţiilor publice să centralizeze bilanţurile şi conturile de execuţie ale

instituţiilor din subordine fără viza trezoreriilor statului.

Instituţiile publice întocmesc situaţiile financiare potrivit normelor emise de Ministerul

Finanţelor Publice. Instituţiile publice şi celelalte persoane juridice ai căror conducători
au calitatea de ordonatori de credite depun un exemplar din situaţiile financiare la organul
ierarhic superior, la termenele stabilite de acestea. Situaţiile financiare centralizate
privind execuţia bugetului de stat întocmite de ministere, celelalte organe de specialitate
ale administraţiei publice centrale, ale autorităţii publice şi instituţiile publice autonome,
precum şi situaţiile financiare privind execuţia bugetului local întocmite de direcţiile
generale ale finanţelor publice judeţene şi a municipiului Bucureşti se depun la Ministerul
Finanţelor Publice, la termenele stabilite de acesta.

Deşi nu toate necesităţile de informaţii ale utilizatorilor pot fi satisfăcute de situaţiile

financiare, există cerinţe comune tuturor utilizatorilor. Întrucât proprietarii investitori
sunt ofertanţii de capital de risc ai entităţii persoană juridică, furnizarea de situaţii
financiare satisface necesităţile lor şi de asemenea va satisface majoritatea necesităţilor
altor utilizatori.

Situaţiile financiare sunt un complex de sinteze specific contabile, situaţii, anexe, calcule
comparative, fiecare cu explicitarea conducerii, discutate şi aprobate sub semnătura de
organele abilitate, supuse auditării şi făcute publice. Aceste „formalizări” au menirea de a
întări valoarea cognitivă a informaţiilor contabile concomitent cu valorificarea lor in
procesul decizional şi managerial. [7]

Concluzii
Reflectarea fidelă a realităţii economico-financiare şi a consecinţelor sale sociale, umane,
instituţionale sunt atributele definitorii ale contabilităţii, pentru perfecţionarea căreia se
bat, se luptă şi muncesc astăzi cei mai redutabili specialişti în “ştiinţa conturilor”.
Preocupaţi de standarde, de convergenţă, de reflectarea contabilă a realităţii,
profesioniştii contabili se preocupă în fapt de economie, de instituţii, de oameni. Este
poate, cea mai frumoasă parte a profesiei contabile. Este unul din motivele pentru care
Uniunea Europeană a luat în considerare oportunitatea recunoaşterii profesiei contabile la
nivel european. În faţa provocărilor europene, contabilitatea românească nu putea să
rămână pasivă şi fără reflexe. Ea s-a adaptat proceselor de normalizare, armonizare şi
convergenţă, atât prin intermediul unor instituţii naţionale, cât şi prin acţiunea
organismelor ce reprezintă profesia contabilă. Procesul de armonizare a contabilităţii
româneşti cu cerinţele Standardelor Internaţionale de Contabilitate (IAS/IFRS) şi cu
Directivele contabile europene, care armonizează regulile şi principiile de referinţă cu
privire la elaborarea situaţiilor financiare anuale ale instituţiilor publice, reprezintă una
dintre cele mai curajoase provocări pentru mediul administrativ. Există o terminologie-
cheie care a învăluit lumea europeană dezvoltă şi toate marile puteri economice ale lumii,
dar pe care noi abia le descifrăm, cum ar fi: Principiile Contabile General Acceptate în
Statele Unite – US GAAP –. Standardele Internaţionale de Raportare Financiară – IFRS.
Standarde de Contabilitate pentru Sectorul Public – IPSAS.

Standardele Internaţionale de Contabilitate vin cu un bagaj cultural greu, ele se

fundamentează pe raţionamentul profesional, realizat prin apelul la principii, şi care poate
conduce la mai multe soluşii pentru o anumită problemă dată, departe de o rigoare
absolută de tipul 1 + 1 = 2! Mecanismele economice româneşti prezintă din acest punct
de vedere o mare rigiditate în implementarea conceptelor şi principiilor contabile.
Efectele şi finalităţile cercetării: Standardele trebuie să conducă la binele public
european, cum spun numeroasele organisme de specialitate ale U.E., dar rămâne de văzut
câţi beneficiază de acest “bine”. Poate argumentul cel mai convingător pentru acceptarea
armonizării prin raportare la IAS-uri, cel puţin în spaţiul european, ar putea fi acela de
respingere prin această modalitate a unei eventuale dominaţii americane. (Eşti cam
curajoasă!) Pentru noi, cea mai acută problemă ar fi aplicarea standardelor internaţionale
şi reglementărilor europene aşa cum sunt ele, evident însă cu adaptările minim necesare
generate de prevederile şi progresele legislative. Aplicaţiile concrete din marile firme,
îndeosebi bănci şi societăţi de asigurare, şi succesele dobândite dovedesc că acest lucru
este posibil şi benefic. Ar urma apoi aplicaţii similare în instituiţiile publice unde
procesul este “anevoios şi lent”-cel puţin cum a fost catalogat de Colegiul consultativ al
contabilităţii. Într-o etapă următoare va trebui să ne elaborăm propriile standarde şi
normative, corerspunzătoare nevoilor, dar şi specificităţii economiei româneşti.
Elaborarea de standarde naţionale pornind de la principiile înscrise în IFRS pare a fi calea
cea mai interesantă, dar nu este de loc uşor. Aplicarea acestei soluţii presupune, însă o
foarte bună cunoaştere a IFRS şi o activitate legislativă prealabilă de pregătire a cadrului
necesar deschiderii câmpului de aplicare şi de manifestare nestingherită a acestor
principii. Standardele naţionale astfel elaborate trebuie să asigure convergenţa totală cu
IFRS. Această cale de acces la IFRS asigură o mai bună concordanţă între principii şi
reguli, poate satisface mai bine raporturile care trebuie să existe între contabilitate şi
fiscalitate şi poate cuprinde unele reguli referitoare la contabilitatea din timpul
exerciţiului de raportare financiară. [8]

Note
1. ^ C. M. DRĂGAN -"Contabilitatea de gestiune"-Editura Academiei Române - 1978
2. ^ "Enciclopedia contabilităţii" predată de prof. C. M. DRĂGAN di PACIOLUCA la
Şcoala Doctorală a S.N.S.P.A, 2006-2007
3. ^ Prof. univ. dr. doc. C. M. Draganello di Pacioluca: "Revoluţia contabilităţii-manual
pentru şcoala doctorală"-existent pe imaill-ul S.N.S.P.A, 2007
4. ^ C. M. Draganello di Pacioluca: BAZELE CONTABILITĂŢII INSTITUŢIILOR
PUBLICE - 2008 - conforma reglementărilor Uniunii Europene" Editura Universitară,
2007
5. ^ C. M. Draganello di Pacioluca: "Revoluţia contabilităţii", Editura Universitară, 2007
6. ^ C. M. Draganello di Pacioluca: "REVOLUŢIA CONTABILITĂŢII", Editura
Universitară, 2oo7.
7. ^ C. M. DRĂGAN di PACIOLUCA, "BAZELE CONTABILITĂŢII INSTITUŢIILOR
PUBLICE-2008", Editura Universitară, 2007.
8. ^ "Reguli şi politici europene de contabiliate şi posibiliatea aplicării lor în instituţiile
publice româneşti", studiu (aflat în curs de finalizare) de doctoranzii şi colaboratorii prof.
univ. dr. doc. C. M. Drăgan în cadrul "Asociaţiei europene de studii-Clubul de la
Buzău"), dec. 2007.

Bibliografie
• "Drumul spre Europa"- Program de Reformă a contabilităţii şi de întărire
Instituţională. Documentar elaborat de Banca Mondială pentru
 România,2006;inregistrat pe C.D.de Camera Auditorilor Financiari din Romania
si trimismembrilor sai ca atasament la revista Auditul financiar" nr.4 /2007
• Reglementări contabile conforme cu Directivele a IV-a şi a VII-a a Comunităţii
Economice Europene; publicate în volum de Parlamentul României-Camera
deputaţilor, 2005;
• I.P.A.S -Standardele de Contabilitate pentru Sectorul Public, 2006
• Directiva a Opta a Comunităţii Europene privind legislaţia societăţilor comerciale,
nr. COM/2004/177, referitoare la auditul statutar al conturilor comunitare
(preluată din originalul în limba franceză, 2004);
• Legea contabilităţii nr.82/1991 (cu toate modificările până în 2007);
• Ordonanţa Guvernului nr.70/13 aug. 2004;
• Ordinul m.f.p. nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme
cu directivele europene, Mon. Of. nr. 1080/2005;
• Ordinul m.f.p. nr. 1917/2005 pentru aprobarea Normelor de contabilitate publică
(inclusiv anexele P.11-604), Mon. Of. nr. 1186 bis/2005;
• Drăgan, C. M. - Revoluţia contabilităţii, Editura Universitară, 2007;
• Regulamentul Financiar al Uniunii Europene nr. 16005/2002, (publicat în volum,
2002);
• I.A.S. - International Accounting Standard, publicat în volum, succesiv din 2000
până în 2007, Editura Economica,cod ISBN nr.973.590.264.8;
• Drăgan C. M. - Contabilitatea de gestiune, Editura Academiei Române, 1978;
• I.F.R.S. - Standardele Internaţionale de Contabilitate si Raportare Financiară,
(comentate de Barry J.Epstein siE.K.Jermakovicz),BMT
PUBLISHINGHOUSE,2007 ;ISBN 978-973-87371-6-7;
• Directiva a Opta a Consiliului Europei nr. 84/253/EEC, volum tradus de CAFR.,
2006;
• Cartea verde a Comisiei Europene nr. COM/1996/338, volum tradus de CAFR,
2004 si trimis pe C.D. tuturor membrilor Camerei;
• Recomandarea nr. 2001/256/EEC a Comisiei de Audit a E. E. C. cu privire la
asigurarea calităţii auditului statutar; volum tradus de CAFR, 2004
• Comunicatul COM/2003/0286 privind întărirea auditului statutar - Uniunea
Europeană - tradus de CAFR, 2005.