Suport Curs Elemente de Contabilitate

Obiectul contabilitii
25
OBIECTUL CONTABILITII
OBIECTIVE:
n acest capitol se regsesc informaii referitoare la:
conceptele de principii, teorie, practic i tiin;
condiiile existenei unei tiine;
statutul contabilitii: art, tehnic, limbaj, joc social, bun
social, tiin;
raporturile contabilitii cu alte tiine;
argumentarea statutului de tiin a contabilitii;
definirea obiectului contabilitii;
entiti patrimoniale, obiect de studiu al contabilitii;
conceptele de exerciiu financiar i independena
exerciiului;
abordri
contabile
ale
principiului
independenei
exerciiului;
funciile contabilitii;
dualismul contabil i sisteme de contabilitate;
utilizatorii interni i externi ai informaiei contabile.
Condiiile ontologice ale tiinei
Instituie, bun social, ansamblu de cunotine, putere sau
catalizator al reproduciei sociale, TIINA reprezint, n primul
rnd, expresia vocaiei spre progres a fiinei umane. Omul
descoper lumea determinat de necesitile vieii practice.
Cunotinele dobndite devin informaii.
Ele sunt sistematizate i valorificate n binele social i apoi
transferate constant ctre o singur destinaie: posteritate. Printr-o
acumulare sistematic i perseverent a informaiei, tiina a
devenit edificiu vital pentru societatea uman.
Monumentala figur a Renaterii, Dumnezeiescul Leonardo
da Vinci considera tiina drept fiic a experienei.1 Din acelai
generos spaiu al genialitii, ceva mai trziu, Galileo Galilei
susine c scopul tiinei este de a descoperi adevrul, iar acesta
1
Primul autor de oper contabil, italianul Luca Paciolo, folosea frecvent expresia
Dumnezeiescul Leonardo da Vinci, avnd n vedere harul divin i talentul de geniu
al marelui renascentist.
26
provine din fapte i nu din revelaia divin. Curajosul savant propune
trezirea omului de tiin din somnul dogmatic 1. n cunoatere i n
tiin, afirm Immanuel Kant, experiena este fr ndoial primul
rezultat pe care-l produce intelectul2. ntregul proces al cunoaterii
se sprijin n opinia filosofului german pe patru concepte
fundamentale: metod, msur sau cuantificare, intelect i
experien.
ntr-o abordare mai larg, cu nuane filosofice i morale,
considerm c asupra celui mai important edificiu al umanitii, se
pot face urmtoarele aprecieri:
tiina
reprezint
un
produs
al
cunoaterii
sistematizate, realizate de ctre om prin generalizarea
adevrurilor confirmate de practic;
cunoaterea tiinific semnific un proces cu
caracter de permanen; noi descoperiri, nuanri i
interpretri completeaz sau reconsider valoarea stocului
informaional;
caracterul relativ al adevrului descoperit las, de
cele mai multe ori, suficient cmp de aciune incertitudinii i
ndoielii;
transferul cunoaterii dobndite n timp de la o
generaie la alta confer tiinei un pronunat caracter
cumulativ. Strbunii notri, afirm Vitruvius, cel mai mare arhitect
al Romei Antice, au statornicit obiceiul pe ct de nelept, pe att de
folositor, de a transmite posteritii, relatndu-le n scris cugetrile
lor, pentru ca acestea s nu piar, ci, sporind de la o generaie la
alta, publicate n cri, s ajung treptat la o suprem subtilitate de
doctrin3.
tiina are drept suprem virtute cunoaterea
adevrului, care poate fi apropiat nou prin cultur i
educaie;
adevratul om de tiin nu poate fi infatuat.
Gloria eventualelor sale descoperiri este copleit de
imensitatea spaiului rmas nc necunoscut. Pilda
neleptului Socrate este fr egal. nainte de a intra n Eternitatea
Spiritului, marele filosof a rostit celebra fraz: tiu ceea ce tiu, tiu
1
Pentru nonconformismul su exprimat public, savantul avea s se confrunte n

1633 cu fora oarb a legilor inchiziiei.
2
Vezi Immanuel Kant, Critica raiunii pure, Ed. tiinific i Enciclopedic, Bucureti,
1978, p.153
3
Vezi Marcus Vitruvius Polio, Despre arhitectur, Ed. Academiei, Bucureti, 1964, p.
274
27
ceea ce nu tiu, dar un lucru l tiu sigur: nu tiu nimic. n lumea

zilelor noastre nu-i mai poate gsi locul un Pico della Mirandola.
Controversatul gnditor italian se adresa discipolilor si n ultimele
clipe de via, spunndu-le: asistai la moartea ultimului savant din
tiina chimiei care a cunoscut totul din domeniul su i nc ceva n
plus. Nu tiu ct chimie a cunoscut Pico della Mirandola. Ceea ce
tiu cu siguran, este c nu l-a ntlnit n cugetul su pe marele
i modestul Socrate!1
tiina reprezint un sistem de afirmaii logice,
certe, verificabile n maxim msur posibil prin practic.
Ea exprim ansamblul cunotinelor noastre dintr-un anumit
domeniu al cunoaterii. tiina nseamn n egal msur teorie i
practic, aflate ntr-un continuu proces de dezvoltare i
intercondiionare. Teoria descoper esena fenomenelor i
proceselor, conceptualizeaz relaiile dintre acestea, pune n
eviden principii sau legiti.
Expresie a cunoaterii conceptualizate, principiul sau
legitatea semnific raporturile eseniale, generale, repetabile i
relativ stabile, care se manifest ntre fenomenele i procesele lumii
nconjurtoare.
Conceptul de teorie comport, n principal, dou abordri:
n sens restrns, teoria este un ansamblu de idei, de
concepte abstracte, mai mult sau mai puin organizate, aplicate unui
domeniu particular;
n sens larg, teoria este o construcie intelectual,
sintetic, metodic i organizat, cu caracter ipotetic, cel puin n
unele din prile sale.
n concepia reputatului profesor francez Bernard Colasse,
teoriile contabilitii trebuie s ndeplineasc un triplu rol 2:
s permit explicarea fr ambiguitate a practicii
contabile, orict de diverse ar fi acestea, (rolul explicativ);
s evalueze, dac este nevoie, calitatea acestei practici,
(rolul normativ);
s prevad soluii adecvate pentru noile probleme care
apar n acest domeniu (rolul previzional).
n concluzie, considerm c :
Teoria este un ansamblu de raionamente care face
accesibil o anumit dificultate a practicii, pe care ulterior, o poate
exprima inteligibil.
1
Vezi Emil Horomnea, Despre academism n lumea tiinei contabile, Revista de

Finane, Credit i Contabilitate, nr. 3/2003
2
Vezi B. Colasse, Comptabilit gnrale, 6e dition, Ed. Economica, Paris, 2000
28
Practica verific adevrurile teoretice, stimuleaz
dezvoltarea teoriei, impulsionnd-o spre exprimri inteligibile i
generalizatoare. Acolo unde o teorie nu este confirmat de practic,
nu TEORIA n ntregul ei este fals, ci numai acea teorie. Conchidem
prin a sublinia c drumul parcurs de tiina contabilitii a fost
predominant de la practic la teorie. Experiena practic a anticipat
i modelat n bun msur teoria contabilitii. Numeroi autori au
elaborat teorii interesante, adesea seductoare din punct de vedere
intelectual, care explicau i generalizau post factum practici deja
intrate n uz. Confirm acest adevr primul Tratat de contabilitate n
partid dubl (Luca Paciolo, Veneia, 1494). Strlucitul matematician
italian nu a creat sistemul de contabilitate n partid dubl, ci a
procedat la cea dinti generalizare teoretic a unei practici deja
utilizate n oraele italiene.
tiina reprezint bunul cel mai de pre al omenirii.
Civilizaia contemporan este, de fapt, rezultatul acestui
tezaur inestimabil, acumulat de societatea uman de-a
lungul ntregii sale existene. Iat de ce, se afirm adeseori c
istoria civilizaiei umane este de fapt istoria tiinei.
Pentru a avea statut de tiin, orice domeniu al cunoaterii
trebuie s ndeplineasc urmtoarele patru condiii:
s aib un obiect propriu de cercetare;
s dispun de o metod proprie n abordarea obiectului
respectiv;
s descopere i s demonstreze legiti sau principii care
guverneaz acel domeniu al cunoaterii;
s dispun de un vocabular sau o terminologie specific.
1.2. Statutul contabilitii n procesul general al cunoaterii
O adevrat disput s-a desfurat i va continua probabil
mult vreme, n jurul ntrebrii:Este sau nu tiin contabilitatea?.
ntr-o nuanare mai larg, n ce msur contabilitatea poate fi
considerat art sau tiin, tehnic sau joc social, limbaj de
comunicare sau veritabil bun social?
n aceast problem, lumea cercettorilor se mparte n dou
mari categorii. Unii dintre acetia susin caracterul tiinific al
contabilitii, iar alii o consider drept tehnic, art, limbaj, bun
social sau joc social. Nimic mai firesc. Diversitatea de opinii
constituie, n ultim instan, un factor de progres n tiin.
29
Prezentm n continuare o sintez asupra principalelor puncte

de vedere referitoare la statutul contabilitii n procesul general al
cunoaterii.
Contabilitatea, art
Dac acceptm ideea c arta este un ansamblu de reguli care
intereseaz o profesie sau o activitate, evident, contabilitatea este i
o artUtilizarea unor concepte i principii consacrate, stpnirea
mijloacelor de cuantificare i consemnare corect a evoluiei faptelor
i fenomenelor economice solicit tiin, moralitate i independen.
n forma lor ideal, aceste dimensiuni confer contabilitii atributul
de art. Firesc, nu putem atribui contabilitii calitatea de art n
sensul strict estetic al cuvntului. O lucrare recent publicat n
Frana numete contabilitatea drept arta de a nregistra i
sistematiza valoarea monetar a tranzaciilor comerciale i evenimentelor financiare, de a ntocmi documentele contabile de sintez i
de a interpreta rezultatele1.
Primele definiii atribuite contabilitii n Statele Unite ale
Americii se axau n special pe funcia tradiional a acesteia, cea de
inere a registrelor. Evident, o operaiune complex, care cdea n
sarcina unei persoane specializate, numit contabil. n 1941,
Institutul American al Contabililor Publici Autorizai (A.I.C.P.A.
American Institute of Certified Public Accountants) a definit
contabilitatea drept arta nregistrrii, clasificrii i rezumrii ntr-o
manier semnificativ, n exprimare bneasc, a tranzaciilor
(operaiunilor) i evenimentelor (faptelor), care au caracter financiar,
precum i interpretarea rezultatelor acestei aciuni. 2 Ulterior, n
1980, acelai Institut, reformuleaz aceast opinie: Contabilitatea
ofer informaii cantitative, preponderent de natur financiar,
referitoare la o anumit entitate economic, n scopul elaborrii
deciziilor economice.
. Contabilitatea, tehnic
reprezint o recunoatere a caracterului logic i riguros al acestei
tiine, al corelaiei dintre adevrul economic i informaia contabil.
Dicionarul explicativ al limbii romne atribuie noiunii de tehnic i
1
Vezi N. Feleag\, I. Iona[cu, Tratat de contabilitate financiar\, vol. I, Ed. Economic\,

Bucure[ti, 1998, p. 167
2
Vezi Committee on Accounting Terminology, Accounting Terminology, Bulletin No.
1, (New York, American Institute of Certified Public Accountants, 1953, p. 9)
30
pe cea de ansamblu de procedee care in de practicarea unei
anumite meserii, a unei tiine.
Contabilitatea, afirm francezii Esnault i Hoarau, este o
tehnic de ordin cantitativ, de colectare, prelucrare i analiz a
informaiilor privind evenimentele economice i juridice din viaa
ntreprinderii .
Ca tehnic de gestiune, contabilitatea poate fi considerat
partea aplicativ a teoriei contabile. n mod constant,
ntreprinztorii simt nevoia unui sistem coerent de principii i
obiective ale contabilitii care s determine practici i proceduri
contabile. n acest fel, tehnica contabil devine parte aplicativ a
teoriei contabile.
Cei care reduc contabilitatea la o simpl rutin, la operaii de
calcul sau registre, comit aceeai eroare cu cei care ar confunda
matematica cu un caiet de socoteli1. Un rspuns logic i argumentat
la aceeai chestiune formuleaz Walter le Coutre, care apreciaz c
pentru practicianul care o utilizeaz dup reguli schematice ea este
tot att de puin tiin ca i tabla nmulirii pentru colari. Pentru
omul de tiin, cugettor i cercettor n domeniul tiinei contabile
ea este dimpotriv, aa cum este tabla nmulirii pentru matematician
i filosof, obiect al unei cercetri serioase.
. Contabilitatea, limbaj
Vorbirea este nsi esena lumii. Orice aspect al universului
griete n limbajul su, compus dintr-o infinitate de expresii.
Ilustrul om de cultur, literatul Edgar Papu, subliniaz prin afirmaia
precedent un mare adevr. Rtcind n bogia fr margini a
lexicului romnesc, am gsit undeva i verbul a trage, care are 74
de nelesuri2.
Titanul de la Weimar, Johan Wolfgang Gethe, considera
comunicarea drept un act al naturii. Ea asigur suportul cunoaterii
i implicit cultura, acest oxigen al spiritului. Progresul i civilizaia
noastr reprezint n ultim instan rezultatul unei
cunoateri acumulate i transferate constant ctre stocul
informaional al umanitii.
Comunicarea este de neconceput fr existena unui limbaj.
Marele Bernard Shaw aprecia c ntr-o lume att de complex i
dificil, un limbaj comun face o alian mai uoar. Contabilitatea
poate fi numit pe drept cuvnt limbajul formalizat de comunicare n
1
2
Vezi D. Voina, Contabilitate general\, Ed. Academiei, Bra[ov, 1947

Vezi Dic]ionarul Limbii Rom=ne, Bucure[ti,1991, p. 635
31
lumea afacerilor. n aceast postur, limbajul contabil prezint trei

componente:
Sintaxa contabil ca ansamblu de reguli, metode i
proceduri utilizate pentru nregistrarea operaiilor, colectarea i
prelucrarea informaiilor, prezentarea i publicarea documentelor de
sintez pe baza simbolurilor care constituie vocabularul contabil:
debit, credit, rulaj, sold, activ, pasiv, cheltuieli, venituri, rezultate,
situaie net etc.
Semantica limbajului contabil atribuie un neles sau o
accepiune determinat semnelor transmise de contabilitate, fcnd
posibil corelaia dintre lumea real (ntreprinderea) i modelul care
o reprezint (contabilitatea).
Latura practic a limbajului contabil privete modul de
comunicare i utilizare a informaiilor contabile, proces n cadrul
cruia intr n scen att productorii informaiei contabile ct i
utilizatorii acesteia. Contabilitatea comunic prin limbajul rece dar
relevant al cifrelor
Contabilitatea, joc social
Economia de pia presupune o competiie permanent, n
care riscul plutete mereu n aer. Chi non sarrischia, non
guadagna spun italienii. Cine nu risc, nu ctig, iat deviza
asumrii prii negative a oricrui business. Pragmatismul omului de
afaceri, evitarea pe ct posibil a riscului i obinerea profitului
determin utilizarea cu prioritate a informaiei contabile n procesele
de decizie economic.
Crizele economice pe care societatea uman le traverseaz
periodic sunt indiscutabil i crize de informare 1. O informare
insuficient, inexact, cosmetizat, nerelevant sau necontrolat a
generat numeroase fenomene de declin economic. Adeseori, o
informaie nereal este mai periculoas dect lipsa de informare.
Ultima situaie dezvolt la utilizatorul circumspect sentimentul
precauiei, al amnrii deciziei etc.
Diversele categorii de utilizatori: acionari, poteniali
investitori, sindicatele, managerul, statul, clienii, creditorii i
furnizorii, sunt purttorii unor interese distincte n spaiul
economic, adeseori contrarii. Beneficiarii externi ai ofertei
1
~ntr-un sens mai larg, orice situa]ie de criz\ are la origine lipsa informa]iei
relevante la momentul oportun. Transformarea instantanee a simbolurilor unei
civiliza]ii de v=rf `n adev\rate ruine a c\p\tat deja dimensiunea unui co[mar
planetar. Tragedia american\ are la origine `n ultim\ instan]\ o criz\ de informare,
sau mai exact o lips\ total\ a informa]iei de prevenire, absolut necesar\ pentru
asigurarea oric\rui sistem de securitate.
32
informaionale, cu precdere bancherii, creditorii i potenialii
investitori solicit informaii ct mai detaliate, n timp ce
conductorii de ntreprinderi sunt dispui s ofere ct mai puin,
mai ales atunci cnd situaia economic a firmei este nefavorabil.
Contabilitatea, bun social
Prin natura i funciile ei, contabilitatea a disciplinat viaa
economic, orientnd-o spre alternative profitabile. n egal msur,
rigoarea contabil a cultivat sentimentul ncrederii n afaceri, a
dezvoltat echilibrul economic i ordinea ntreprinztorului.
Negustorul sau bancherul, clientul sau comerciantul,
au fost determinai s probeze n relaiile de afaceri o
anumit minima moralia, consemnat pentru prima oar pe
vremea regelui Hammurabi (2003-1961 .e.n.).
n urm cu patru milenii, primul Cod de legi al lumii, Codul lui
Hammurabi, coninea o veritabil clauz de moralitate, care obliga
creditorul, (cel care a oferit mprumutul), s ierte de datorie i
dobnd pe debitor (persoana care a primit mprumutul), atunci
cnd acesta din urm se afl n stare de dificultate deosebit. 1
Ulterior, alturi de Biblie i norme reglementate juridic,
contabilitatea a determinat meninerea afacerilor n limitele unei
anumite etici. Ideea c pentru tot ceea ce faci, vei da
socoteal, aici sau n faa Divinitii, constituie prin ea
nsi, o chemare spre un bine moral i social. La o analiz
atent a scopului vieii, gsim alturi de preocuparea egoist,
material, i o preocupare altruist, datoria traiului pentru alii,
pentru semenii notri, pentru armonizarea vieii sociale. Se poate
vorbi astfel de un bilan al faptelor sociale.
La irul momentelor de reper care au marcat procesul
complex de dezvoltare i modernizare al contabilitii, se impune s
menionm i eforturile actuale. Avem n vedere amplul proces de
armonizare i standardizare al contabilitii desfurat la nivel
european i internaional. ntr-un valoros tratat de contabilitate,
reputatul autor francez Bernard Colasse sublinia recent:
Contabilitatea ntreprinderii este marcat esenial n epoca
contemporan de dou fapte fundamentale: pe de o parte,
normalizarea i reglementarea contabilitii generale, iar pe de alt
1
Una din prevederile Codului precizeaz\ c\ atunci c=nd focul sau apa a pustiit
(p\gubit) ogorul debitorului, creditorul trebuie s\ `nmoaie tabla de datorii, s\ ierte `n
acel an pe debitor de datorie, c=t [i de dob=nda aferent\. Cred c\ din aceast\
minima moralia ar trebui s\ `nve]e [i institu]iile bancare ale zilelor noastre.
33
parte, dezvoltarea cercetrii contabile.1 Prin efectele create asupra

creterii economice, contabilitatea a influenat pozitiv propirea
material i spiritual. Nu este ntmpltor faptul c statele care au
promovat o contabilitate tiinific, au dobndit i un nivel de
dezvoltare economic superioar.
Profesiunea de contabil i contabilitatea au avut o contribuie
esenial, nu numai la punerea n funciune a capitalului, a tuturor
afacerilor, ci i la dezvoltarea societii americane n ntregul ei.
Aceast profesiune menine de mult timp o poziie de mare
responsabilitate, esenial pentru ncrederea pe care sunt cldite
afacerile. Aprecierea elogioas la adresa contabilitii, menionat
anterior, aparine fostului preedinte al Statelor Unite ale Americii,
Ronald Reagan, fiind coninut ntr-un mesaj adresat ctre A.I.C.P.A.,
cu ocazia mplinirii unui centenar de existen, n luna mai, 1987.
Contabilitatea, tiin. Motivaia acestui statut
n concepia noastr, contabilitatea reprezint un sistem de
afirmaii logice, un ansamblu de cunotine teoretice, de concepte i
principii, verificate prin practic i circumscrise unui domeniu
determinat, respectiv universul economic.
Prin univers economic, nelegem spaiul n care se nasc,
se modific i se sting raporturi economico-juridice exprimabile n
bani. Acestea din urm genereaz micrile de valori care modific
n permanen mrimea i structura unui patrimoniu dat.
Demonstrarea caracterului de tiin al contabilitii a constituit o
preocupare fundamental a principalelor coli de contabilitate din
Romnia. Pornind de la premisa c existena unei tiine se afirm,
nu se discut, opiniile care susin caracterul tiinific al contabilitii
au devenit dominante. Cetile Almei Mater din Bucureti, Cluj,
Timioara, Craiova i Iai au elaborat n acest scop numeroase
tratate, manuale i studii.2
Ele pot fi receptate astfel de ctre utilizatori, analizate i

interpretate, funcie de scopul urmrit. Iat enunate cele patru
condiii necesare i suficiente pentru a considera contabilitatea drept
tiin constituit: obiect, metod, legiti i vocabular propriu.
Vezi B. Colasse, Comptabilit gnrale, 6e dition, Ed. Economica, Paris, 2000, p.20
s.u.
2
La aceste nume se adaug\ dup\ 1990 centrele universitare din Gala]i, Bac\u,
Suceava, Oradea, Arad, Constan]a, Sibiu etc
34
Raporturile contabilitii cu alte tiine

Nu exist i nu va exista niciodat tiin independent n
sensul complet al cuvntului, care s evolueze pozitiv n condiii de
autarhie total. Interdisciplinaritatea constituie rspunsul inteligent
i credibil n faa unor procese i fenomene deosebit de complexe.
Ea exprim o dimensiune a cunoaterii moderne i complementare,
n care tiine diferite cerceteaz concomitent imensul spaiu al
necunoscutului. Un front de lucru generos i fr de sfrit pentru
ingenioasa fiin uman
Contabilitatea este n concepia noastr o tiin de
gestiune, integrat n ramura tiinelor sociale. Ea studiaz n
expresie valoric patrimoniul unei anumite entiti, inclusiv
modificrile permanente ale acestuia, generate de diverse raporturi
economico-juridice.
n calitate de tiin a cuantificrii universului economic,
contabilitatea se afl n strns legtur cu alte tiine sau discipline
tiinifice. Iat care sunt, n opinia noastr, zonele de conexiune ale
cunoaterii contabile cu alte tiine.
Matematica
Contabilitatea opereaz prin intermediul sistemului de conturi,
ca ansamblu sau totalitate a conturilor, care exprim patrimoniul
persoanei fizice sau juridice. La rndul lui, orice cont reprezint un
procedeu specific al contabilitii, un mijloc de consemnare i calcul
a existentului iniial, a modificrilor ulterioare i a strii finale a unei
substane patrimoniale. Realizarea funciei de calcul a contului i
implicit a contabilitii presupune utilizarea cu prioritate a
instrumentului matematic. Determinarea soldului iniial a unui cont,
a rulajelor (micrilor sau modificrilor n sens de sporire sau
reducere), a soldului final, inclusiv stabilirea costului de producie, a
rezultatelor obinute, pe fiecare gen de activitate, presupun, de
asemenea, folosirea larg a calculelor matematice. Faptul c prima
lucrare de contabilitate n partid dubl i-a gsit locul ntr-un tratat
de matematic, ca oper a renascentistului Luca Paciolo, i el
celebru matematician, constituie nc o prob a conlucrrii
fructuoase dintre matematic i contabilitate. Profesorul german
Johan Fr. Schr aprecia c ntregul edificiu al contabilitii se sprijin
n principal pe trei piloni: matematica, dreptul i economia politic.
mprtim n totalitate aceast opinie.
35
Dreptul
reglementeaz prin norme speciale raporturile sociale, inclusiv cele
economice, concretizate sub forma micrilor de valori. La rndul ei,
contabilitatea
consemneaz
n
expresie
cifric
raporturile
economico-juridice. Intrarea n patrimoniul firmei a unui activ (utilaj,
instalaie, autoturism, materie prim etc.) este tratat diferit de
ctre contabilitate, funcie de natura juridic a acestei operaiuni, de
modul n care are loc transferul dreptului de proprietate asupra
bunului respectiv. Astfel, o donaie primit va genera pentru
beneficiar, creteri ale elementelor de stoc sau de imobilizri, fr a
crea concomitent o obligaie de plat sau un contraserviciu. Donaia
reprezint pentru primitor un act gratuit. Vor spori concomitent,
veniturile excepionale ale beneficiarului, respectiv, capitalurile
proprii ale acestuia, sub forma subveniilor pentru investiii.
Achiziia acelorai valori genereaz pentru contabilitate
consemnarea unui raport juridic de alt manier. De aceast dat,
pentru cumprtor apare o datorie fa de furnizorul bunului
respectiv, determinat de caracterul oneros al transferului de
proprietate.
O prob elocvent a conexiunilor dintre contabilitate i drept
o constituie n opinia noastr, primul Cod de legi al lumii moderne.
Cele patru milenii traversate de acest venerabil vestigiu al
umanitii exprim statornicia tandemului contabilitate-drept i
legtura strns dintre cele dou domenii fundamentale pentru
cunoaterea tiinific.
Mai apropiat de zilele noastre, un alt moment de referin l
constituie Frana anului 1673, cnd, prin ordonana lui Colbert, se
reglementeaz n mod expres inerea registrelor comerciale. Orice
comerciant, angrosist sau detailist, a fost obligat s in registre de
contabilitate n partid dubl.
Deducem din cele menionate, faptul c normalizarea
realizat prin reglementarea juridic, a impulsionat realmente
dezvoltarea contabilitii.
Conlucrarea dintre cele dou tiine se desfoar n interes
reciproc. Datele contabilitii, constituite n expertiza contabil,
reprezint o prob esenial, utilizat frecvent n clarificarea unor
cauze judiciare de natur economic.
Economia politic
Contabilitatea preia de la economia politic o bun parte din
suportul noional, elemente de terminologie (vocabular), inclusiv,
categoriile economice pe care aceasta le fundamenteaz.
36
Prin marea aderen la praxisul economic, abordarea
contabil capt semnificaii concrete.
Bunoar, costul de producie constituie obiect de cercetare,
analiz i interpretare teoretic pentru diferite discipline, inclusiv
pentru economia politic. Singura tiin care trece de la
ameninri la fapte, de la teorii generalizatoare la aplicaii
concrete, care determin efectiv costul de producie, este
contabilitatea. Prin aceast remarc, credem noi, nu subestimm
rolul esenial al cercetrii teoretice desfurate de economia politic.
Subliniem de asemenea influenele pozitive pe care aceast tiin
le are asupra contabilitii, ca limbaj formalizat de comunicare n
lumea afacerilor.
n concepia noastr, apreciem c prin natura, coninutul i
finalitatea ei, contabilitatea se interfereaz i cu alte discipline.
Dintre acestea menionm:
Etica, morala i religia
Conceptele de moral, etic i religie sunt apropiate i
complementare. Etica este o teorie raional asupra binelui i rului,
o reflecie n amonte asupra valorilor inteligent ornduite.
Constituite n principii deja statuate 1, valorile etice confer moralei o
conotaie religioas, cu caracter restrictiv.
Expresia etica afacerilor, (business ethics) semnific ceea
ce este bun, just, corect i adevrat ntr-un ansamblu de instituii,
tranzacii sau eforturi, numite generic afaceri.
Pe de alt parte, adevrul pe care contabilitatea ncearc s-l
construiasc, n sensul de observare i exprimare obiectiv, sub
forma unei imagini fidele, reprezint una din virtuile pe care etica,
morala i religia le cultiv cu prioritate.
Planificarea i prognoza economic
n cadrul unei strategii economice inteligente, inclusiv n
economia de pia, un rol esenial l au activitile de planificare i
prognoz economic. Firesc, n extrapolrile lor, ele nu pot face
abstracie de evoluia anterioar a fenomenului sau procesului
economic. Aceste informaii sunt consemnate, n integralitatea lor,
de ctre contabilitate, n cadrul funciei pasive.
Statistica
este tiina care studiaz latura cantitativ a fenomenelor sociale de
mas, n expresia lor numeric, n condiii concrete de timp i de loc.
n domeniul economic, statistica prelucreaz frecvent date furnizate
1
Numeroase concepte [i principii etice au fost fundamentate de `n]eleptul filozof

Aristotel (384-322 `.e.n.) [i continuate str\lucit de ra]ionalistul olandez Spinoza
(1632-1677).
37
de ctre contabilitate, datorit apropierii lor de imaginea fidel, de

adevrul economic.
Managementul
Contabilitatea reprezint o component esenial, nucleul
fundamental al sistemului informaional managerial 1, (M.I.S.
Management Information System). n domeniul economic, un
management modern apeleaz frecvent la oferta informaional a
contabilitii. Exist serioase motivaii pentru aceast opiune.
Nivelul costurilor, solvabilitatea firmei, evoluia cifrei de afaceri,
creanele ncasate i de recuperat, datoriile flotante (pe termen
scurt), ca i cele pe termen mediu sau lung, inclusiv dinamica
cheltuielilor i veniturilor, sunt consemnate prin mijloace i procedee
specifice de ctre contabilitate. Contabilitatea reprezint cea mai
important surs de informare economic a unei naiuni, apreciaz
Oskar Morgenstern.
Contabilitatea are, de asemenea, multiple legturi cu finanele
ntreprinderii, tehnologia proceselor industriale, merceologie etc.
ntr-o entitate creatoare de bunuri materiale, organizarea
contabilitii, inclusiv metodele de calculaie a costurilor de
producie sunt realizate n strns conexiune cu particularitile
procesului de producie. Din aceste considerente, economistul
trebuie s cunoasc ntr-o bun msur i elemente de tehnologie,
merceologie etc.
Numai n acest fel are posibilitatea de a verifica n mod
nemijlocit realitatea informaiilor coninute n documentele pe care
le prelucreaz.
Abordarea obiectului unei tiine trebuie s porneasc n mod
logic de la sensul generic al acestei noiuni. Dicionarul explicativ al
limbii romne atribuie conceptului de obiect nelesul de element
sau materie asupra creia este ndreptat gndirea, activitatea
intelectual a omului, coninut asupra cruia se ndreapt
cunoaterea.2
Menionm c prima condiie a existenei unei tiine o
constituie delimitarea obiectului acesteia.
1
2
Vezi Belverd E. Needles, s.a., op. cit., p. 4

Vezi Dic]ionarul explicativ al limbii rom=ne, Ed. Academiei, Bucure[ti, 1975, p. 614
38
Iat de ce este absolut necesar definirea obiectului unei
tiine n general.
1
Reinem c obiectul delimiteaz aria de existen a

problemelor care se includ n cercetarea tiinei respective.
Remarcm c orice domeniu al lumii nconjurtoare, orice grup de
fapte i fenomene, poate fi studiat simultan de mai multe tiine,
evident din mai multe puncte de vedere.
Bunoar, o roc aflat n albia unui ru, constituie obiect de
cercetare concomitent pentru geologie, fizic, chimie, astronomie
etc.
i
Din definiia menionat deducem urmtoarele aspecte

eseniale:
contabilitatea studiaz micrile de valori referitoare la un
patrimoniu sau la o avere determinat;
ea reprezint o form de cunoatere sistematic i
specializat a valorilor economice separate patrimonial, inclusiv a
operaiilor care modific mrimea i structura acestora;
contabilitatea cerceteaz averea sau patrimoniul ntr-o
dubl reprezentare, ca realitate economic (patrimoniu economic),
respectiv MIJLOACE, ct i ca mod de dobndire sau provenien
(patrimoniu juridic), respective, RESURSE;
dubla reprezentare asigur meninerea
unor echilibre
valorice permanente att prin relaia cauzal A # P (Activ # Pasiv),
ct i prin relaia formal D # C (Debit # Credit);
legitimitatea adevrului contabil se fundamenteaz pe
dou serii de calcule sincronice i paralele, sistematice i
cronologice, ntreprinse asupra Activului i Pasivului, respectiv
asupra Mijloacelor i Resurselor, coninute n patrimoniul unei firme.
abordarea
contabil
privete
exclusiv
substanele
patrimoniale exprimabile n bani2.
Precizarea anterioar este absolut necesar deoarece
patrimoniul reprezint n ultim instan un ansamblu de drepturi i
obligaii, aferente unei persoane fizice sau juridice. n viaa cotidian
exist drepturi i obligaii care nu se includ n sfera patrimoniului,
tocmai pentru faptul c nu sunt succeptibile la o exprimare
monetar. Bunoar:
1
Consecven]\ `n s=nul varia]iei, iat\ esen]a legit\]ilor, aprecia Fr. Bacon.

Termenul de substan]e exprim\ sensul de elemente sau p\r]i componente ale
patrimoniului.
2
39
drepturile i obligaiile publice sau politice, care

constau n participarea la puterea public;
obligaiile naturale cu care indivizii se nasc, triesc
i mor, subsumate n conceptul de contract social, descris de marele
filosof francez J.J. Rousseau, n celebra oper cu acelai nume 1;
drepturile de familie exprimate n exercitarea
atributelor prinilor
asupra copiilor, drepturile i obligaiile
reciproce ale soilor etc.
Entiti patrimoniale, obiect al contabilitii

Contabilitatea produce oferta informaional necesar
administrrii i gestionrii valorilor economice separate patrimonial.
Am observat c din punct de vedere conceptual, obiectul
contabilitii l constituie ansamblul micrilor de valori, exprimate n
bani, care genereaz modificri permanente n mrimea i structura
averii ntreprinderii.
La modul concret, acest grup de fapte i fenomene economice
singulare se deruleaz n spaii economice determinate, pe care le
putem numi entiti economice sau patrimoniale:
din punct de vedere juridic, ele au o existen de sine
stttoare;
patrimoniul constituie condiia fundamental a nfiinrii i
existenei lor.
Normalizatorii romni delimiteaz aceast realitate prin
expresia unitate patrimonial. Fiecare categorie de bunuri,
corporale sau necorporale, creane, titluri de plasament sau
disponibiliti bneti are trsturi economice definite, funcie de
natura specific, modul de constituire, viteza de rotaie n circuitul
economic etc.
mpreun, ele alctuiesc o universalitate juridic, un
patrimoniu aparte, element constitutiv i sine-qua-non al persoanei
juridice.
Elementele care caracterizeaz persoana juridic a
unei entiti sunt:
Personalitate monumental\, J. J. Rousseau (1712-1778), a creat o oper\

nemuritoare `n spa]iul filosofiei sociale, respectiv, Contractul social (1762), prin
care au fost puse bazele Declara]iei drepturilor omului.
40
existena unui patrimoniu distinct, diferit de patrimoniul
persoanelor fizice care o compun, respective, asociaii i acionarii;
acest patrimoniu trebuie s aparin exclusiv persoanei juridice;
autonomia total a patrimoniului, ca realitate juridic i
economic inseparabil de persoana juridic;
integritatea
patrimoniului
ntreprinderii,
garania
existenei, dezvoltrii i perenitii (continuitii) persoanei juridice.
Potrivit Legii contabilitii, sunt obligate s organizeze i
s conduc contabilitate proprie urmtoarele entiti
patrimoniale1:
societile comerciale;
societile, companiile naionale;
regiile autonome;
societile cooperatiste;
Banca Naional a Romniei i Societile Bancare;
Institutele Naionale de Cercetare-Dezvoltare;
Instituiile publice;
unitile de asigurri sociale, altele dect cele de stat;
asociaiile i celelalte persoane juridice cu i fr scop
lucrativ;
persoanele fizice autorizate s desfoare activiti
independente.
Entitile menionate trebuie s asigure:
ntocmirea documentelor justificative pentru orice operaie
care afecteaz patrimoniul unitii;
nregistrarea n contabilitate a operaiunilor patrimoniale;
inventarierea patrimoniului unitii;
ntocmirea bilanului contabil;
controlul asupra operaiilor patrimoniale efectuate;
furnizarea, publicarea i pstrarea informaiilor cu privire la
situaia patrimoniului.
Contabilitatea este organizat n toate unitile patrimoniale,
structurate potrivit legii, n:
uniti economice;
instituii publice;
organizaii obteti.
Constituirea i funcionarea entitii patrimoniale
1
Vezi Legea Contabilit\]ii nr. 82/1991 republicat\ `n M.O. nr. 629/26.08.2002
41
Dobndirea caracterului de persoan juridic de ctre o

entitate economic presupune procesul de constituire efectiv a
acesteia. Legea societilor comerciale, Contractul de societate i
Statutul societii stipuleaz condiiile n care are loc constituirea
societii comerciale, cu referire principal la subscrierea ntregului
capital i vrsarea de ctre fiecare asociat sau acionar a cotei de
aport stabilite.
Capitalul subscris
este aportul pe care asociaii sau acionarii, n calitatea lor de
proprietari, s-au angajat s-l pun la dispoziia societii comerciale.
Capitalul subscris vrsat
este acea parte a capitalului subscris care a fost pus fizic la
dispoziia societii comerciale. Evident, capitalul nevrsat (nedepus
sau neaportat), nu se afl nc, din diverse motive, la dispoziia
societii comerciale.
Ca persoan juridic, societatea dispune de:
un patrimoniu economic, n esen, bunuri;
un patrimoniu juridic, concretizat n drepturi i
obligaii;
un sediu, o denumire i o naionalitate.
Atribuirea caracterului de persoan juridic unei societi
comerciale este realizat prin Contractul de societate, din care
decurge statutul acesteia, cu referire la:
forma societii;
denumirea;
sediul social;
obiectul de activitate;
durata;
mrimea capitalului;
modalitile de participare la rezultate;
regulile de funcionare etc.
Orice bun economic aportat de asociai devine proprietatea
societii, constituind un patrimoniu propriu al entitii respective,
diferit i independent de patrimoniul asociailor. Dup constituirea
societii, asociaii nu mai au un drept real i direct asupra
patrimoniului acesteia. Ei dispun numai de un drept de crean care
rezult din calitatea lor de asociai. n consecin, n cazul lichidrii
societii, asociaii nu mai pot revendica bunurile aduse n natur, ci
numai o sum proporional cu cota lor de contribuie. Dup
42
momentul constituirii legale, societatea comercial nu mai
acioneaz prin asociaii si, ci numai prin reprezentanii legali,
ntreprinztori sau manageri. Acetia din urm vor aciona n numele
societii comerciale, neangajndu-i n actele lor juridice
(conducere, administrare i gestionare) patrimoniul propriu, ci numai
pe cel al societii, inclusiv rspunderea material a acesteia. n
asemenea condiii, drepturile, obligaiile i rezultatele generate de
actele ntreprinse de reprezentanii autorizai ai societii comerciale
au efecte directe asupra patrimoniului societii. Activitatea
economic a societilor comerciale se desfoar n limitele
statutului acesteia, fiind concretizat sub aspect financiar n
Bugetul de venituri i cheltuieli. Controlul i analiza activitii
economice sunt posibile prin informaiile pe care le ofer conducerii
resortul contabil-financiar.
Potrivit legii, societile comerciale sunt obligate s conduc
contabilitate n partid dubl i s ntocmeasc bilanul contabil ca
document esenial de gestiune a patrimoniului.
Exerciiul financiar i independena acestuia
Orice activitate economic se desfoar n mod obiectiv pe
dou coordonate eseniale, respective, spaiu i timp. Pentru a
constitui obiect de reflectare n etalon bnesc a tuturor operaiunilor
economice derulate, documentele de sintez i raportare contabil
(bilanul, anexa, contul Profit i pierdere) trebuie s ofere
informaii relevante, clare i riguroase. Natura i coninutul acestor
produse de sintez informaional reclam delimitarea unor perioade
de timp pentru determinarea situaiei patrimoniale i a rezultatelor
obinute.
Exerciiul financiar sau contabil
este intervalul care delimiteaz convenional durata unei perioade
de raportare contabil-financiar. n practic uzual, cu aceeai
semnificaie este utilizat i expresia perioad de gestiune. n ara
noastr i n majoritatea statelor europene, exerciiul financiar
coincide cu anul calendaristic (1 ianuarie 31 decembrie). La
propunerea Ministerului Finanelor Publice, guvernul poate aproba ca
exerciiul financiar s nceap i s se ncheie la alte date dect cele
menionate anterior.1 Regulamentul de aplicare al Legii contabilitii
1
Vezi art. 26 din Ordonan]a pentru modificarea [i completarea Legii contabilit\]ii

nr. 82/1991, republicat\ `n M.O. nr. 629/26.08.2002
43
precizeaz c exerciiul financiar ncepe la 1 ianuarie i se ncheie

la 31 decembrie, cu excepia primului an de activitate cnd acesta
ncepe la data nfiinrii, respectiv a nmatriculrii. n Statele Unite
ale Americii, exerciiul financiar se suprapune cu anul calendaristic
prin excepie.
Pe plan teoretic opereaz principiul continuitii, potrivit
cruia firma nu-i va nceta activitatea n viitorul previzibil, respectiv
nu va nregistra o reducere sensibil a activitii.
Segmentarea timpului pe exerciii financiare sau perioade de
gestiune face posibil asigurarea independenei exerciiului i
activarea unor criterii pentru delimitarea n timp a veniturilor i
cheltuielilor.
S-au conturat n acest context dou modaliti de abordare:
Contabilitatea de angajamente (accrual accounting)
Tranzaciile i evenimentele sunt luate n calcul din momentul
cnd acestea s-au produs, i nu atunci cnd intervine plata sau
ncasarea lor. Altfel spus, aceste tranzacii i evenimente nu sunt
luate n consideraie pe msur ce numerarul sau echivalentele
acestuia au fost efectiv ncasate sau pltite. Ele sunt nregistrate i
raportate n situaiile financiare ale perioadei la care se refer.
Aceast abordare ofer informaii att despre tranzaciile trecute
generatoare de ncasri i pli, ct i despre cele viitoare.
Menionm faptul c actualul sistem de contabilitate din ara
noastr utilizeaz contabilitatea de angajamente.
Contabilitatea de trezorerie (cash accounting)
presupune consemnarea i nregistrarea la cheltuieli i venituri
numai a operaiunilor care au fost decontate efectiv la trezorerie. n
consecin, cheltuielile vor fi nregistrate numai n momentul plii,
iar veniturile numai n momentul ncasrii.
Funciile contabilitii
Literatura de specialitate abordeaz ntr-o manier nuanat
funciile contabilitii. La originile ei, contabilitatea a reprezentat o
memorie scris pentru consemnarea la un moment dat a unui
patrimoniu existent sau a unei averi, deinute de cineva, (vezi
inventarierea). Un sentiment de minim pruden, se pare la fel de
vechi ca i homo economicus, a determinat nregistrarea
operaiunilor desfurate ntre comerciani. Apariia unui echivalent
44
general n procesul schimbului, n special a banilor, a amplificat
considerabil frontul de lucru al contabilitii, al funciilor sale.
Aadar inventarierea averii, acordarea unui mprumut,
rambursarea acestuia, vnzarea pe credit, recuperarea creanelor
de orice fel, au impus n mod obiectiv consemnarea n scris a
evenimentelor produse. Pe msura dezvoltrii forelor de producie
i a apariiei marii industrii, numrul asociailor care-i asum riscul
ntr-o afacere crete considerabil. Apare astfel funcia de
prezentare prin care managerul trebuie s dea socoteal
investitorilor.
n joc intr un nou partener, respectiv statul care pretinde
contabilitii s-i ofere baza de calcul pentru fiscalitate. Din acest
moment se poate vorbi i de funcia de control social sau de
coerciie a statului asupra agentului economic.
Michel Capron remarc trei funcii sociale ale contabilitii 1:
obinerea unui sentiment de ncredere ntre protagonitii
vieii economice;
auxiliar al puterii; att statul ct i managerul i justific
politica prin restriciile impuse de caracterul limitat al resurselor,
consemnate prin contabilitate. Un grad mic de ndatorare al firmei va
permite managerului s fie mai generos n politica social i invers;
intermediar n raporturile sociale, fiind sursa oricrei
negocieri comerciale. n aceast postur, contabilitatea asigur un
limbaj de comunicare aceptat de toi. Ea servete ca prob n
arbitrarea conflictelor.
O interesant structurare a funciilor contabilitii este
realizat prin delimitarea a dou categorii de funcii, i anume 2:
funcii
social-culturale
(funcia
instructiv-educativ,
probant i partinic);
funcii economice (observare, calcul, acoperirea nevoilor
informaionale,
control i previziune).
Pentru activitatea de fundamentare a procesului decizional
contabilitatea ndeplinete urmtoarele cinci funcii:
funcia de nregistrare i prelucrare a datelor, care
const n consemnarea sistematic a tuturor proceselor i
fenomenelor economice exprimabile n etalon valoric;
1
vezi M. Capron, Contabilitatea `n perspectiv\, Ed. Humanitas, Bucure[ti,

1994, p.114
2
vezi M. D. Paraschivescu [i W. P\v\loaia, Contabilitatea [i dezvoltarea
economico-social\, Ed. Tehnopress, Ia[i, 1999, p.129-161
45
funcia de observare i informare, att pe plan intern

(contabilitatea de gestiune), ct i pentru teri, (contabilitatea
financiar).
Observarea i informarea privesc patrimoniul ntreprinderii,
modul de utilizare al resurselor materiale, umane i financiare,
cheltuielile efectuate i veniturile obinute. Optimizarea acestei
funcii depinde esenial de gradul de dotare cu echipamente de
calcul. Informaia cu caracter istoric, obinut ulterior, constat i
apreciaz fapte i fenomene deja consumate. Corecia abaterilor de
la parametrii obiectivi are n vedere numai activitatea viitoare. Din
acest motiv este necesar obinerea informaiei n timp real;
funcia de control gestionar semnific verificarea
modului de pstrare i utilizare a mijloacelor materiale i bneti, a
gradului de eficien n exploatarea resurselor, respectarea
disciplinei financiare etc.
funcia juridic sau probant are n vedere
credibilitatea i relevana informaiei contabile. Soluionarea unor
eventuale litigii, stabilirea rspunderii materiale, pornesc de la
premisa realitii exprimate prin cifrele contabilitii. De aici i
caracterul probant al informaiilor contabile.
funcia
previzional
const
n
capacitatea
de
determinare a tendinelor de
evoluie a proceselor i fenomenelor economice, prin luarea n
consideraie a informaiilor contabile aferente unei perioade deja
ncheiate. A aprut astfel gestiunea previzional care constituie
baza estimrilor economice pe care managerul modern trebuie s le
asocieze ntr-o optic prospectiv (vezi metoda bugetrii, a costurilor
prestabilite, calculaia standard etc).
Activiti complexe privind fixarea realist a obiectivelor,
elaborarea standardelor operaionale, a bugetelor de venituri i
cheltuieli, compararea valorilor efectiv realizate cu cele estimate,
inclusiv aciunile corective adecvate, constituie principii i
instrumente ale gestiunii previzionale, desfurate ntr-un
mecanism propriu (vezi fig. nr. 1).
Prin funcia previzional, contabilitatea modern trebuie s
rspund urmtoarelor probleme fundamentale:
de unde vine ntreprinderea;
unde se afl n prezent;
ncotro se ndreapt n viitor;
unde ar trebui s se ndrepte;
cum pot fi realizate i controlate alternativele optime n
dezvoltarea ntreprinderii.
46
Sisteme de contabilitate
Contabilitatea reprezint teorie i practic, ntr-un
continuu proces de dezvoltare i adaptare. Noiunea de
sistem contabil semnific ansamblul de norme, principii,
mijloace, tehnici i procedee care permite procesarea
coerent a tranzaciilor economico-financiare, exprimate
valoric, ntr-un spaiu economic determinat. Sistemul de
contabilitate trebuie s permit identificarea, colectarea,
analiza, calcularea, clasificarea, nregistrarea, sintetizarea i
raportarea tranzaciilor i a altor evenimente.1
a) Dup concepia de reprezentare a obiectului contabilitii,
deosebim:
Sistemul de contabilitate n partid simpl, care
presupune nregistrarea unei operaiuni economice ntr-o singur
partid sau un singur cont, i anume pe o parte a contului la
intrarea valorii respective, urmnd ca pe partea opus s se
consemneze ieirea aceleiai valori.
Sistemul de contabilitate n partid dubl, numit i
sistem de calcul diagrafic, consemneaz concomitent orice
operaiune economic n dou conturi sau partizi. n unul din conturi
se nregistreaz proveniena sumei, a bunului sau a valorii: Contul de
disponibil de la Banc, Furnizori, Subvenii pentru investiii, iar n
cellalt destinaia valorii primite: Casa, Materii prime, Mijloace de
transport etc.
Achiziia materiilor prime de la Furnizorul X genereaz
pentru cumprtor obiectul unei nregistrri duble i concomitente
n:
conturi de active circulante materiale, (stocuri) respectiv
contul Materii prime, care va spori;
Dubla nregistrare proprie sistemului de contabilitate n
partid dubl rezult din:
dubla reprezentare a patrimoniului;
micarea i transformarea continu a bunurilor n etapele
circuitului economic (aprovizionare, producie, desfacere). Apar
operaii de ieire dintr-o faz i intrare n alta, de transformare dintro form sau stare n alta. Bunoar, materiile prime din sfera
aprovizionrii se transform n semifabricate sau produse finite n
1
vezi Audit financiar 2000, Standarde, Codul privind conduita etic\ [i

profesional\, Ed. Economic\, Bucure[ti, 2000, p.18
47
sfera produciei i n fine n disponibiliti bneti n etapa desfacerii.

La rndul lor, aceste mijloace bneti vor fi reintroduse n circuitul
economic, transformndu-se n sfera aprovizionrii din nou n materii
prime, .a.m.d.
Prin dubla reprezentare a patrimoniului, contabilitatea n
partid dubl ofer un sistem informaional mult mai
relevant pentru utilizator. Menionm de asemenea existena
pe planul teoriei contabilitii a sistemelor de contabilitate
quadruplu i n partizi multiple.
a) Dup modul de organizare a conturilor deosebim:
Sistemul de contabilitate cu un singur circuit
(monist) organizeaz conturile ntr-un singur flux sau circuit, att
pentru operaiile care privesc relaiile cu terii, ct i pentru cele
referitoare la gestiunea intern a firmei. Sistemul a fost aplicat n
ara noastr pn la 01.I.1994, fiind utilizat actualmente n rile
anglo-saxone i n Statele Unite ale Americii.
Sistemul de contabilitate cu dublu circuit (dualist)
procedeaz la abordarea dualist a conturilor, dintr-un dublu punct
de vedere.
Dualismul reprezint concepia care consider drept principii
ale existenei dou elemente diferite i ireductibile. Potrivit acestei
abordri, sistemul de contabilitate cuprinde dou componente:
contabilitatea financiar sau general;
contabilitatea de gestiune, managerial sau intern.
Delimitarea dintre cele dou circuite se exprim i prin cele
dou categorii de informaii produse de contabilitate, destinate unor
utilizatori diferii:
Contabilitatea
financiar
generatoare
de
informaii publice, coninute n documente de sintez contabil
(Bilanul, contul Profit i pierdere, Anexa la bilan) destinate n
principal utilizatorilor externi: acionari, asociai, clieni, furnizori,
instituii financiare i de credit, organe fiscale, poteniali investitori.
Evident, la aceste informaii apeleaz curent i managerii firmei.
Menionm c Standardele Internaionale de Contabilitate i
legislaia romneasc armonizat cu Directiva a IV-a a Comunitii
Economice Europene face referiri speciale la situaiile financiare
anuale1 ale ntreprinderii. Acestea trebuie s conin:
1
Denumirea de Situa]ii financiare anuale este utilizat\ de Standardele

Interna]ionale de Contabilitate 2000, Ed. Economic\, Bucure[ti, 2000, `n
timp ce Directiva a-IV-a a C.E.E. consider\ drept conturi anuale bilan]ul,
contul Profit [i pierdere [i note. (vezi [i Ord. M.F.P. 94/20.02.2001, publicat
`n M.O. al Rom=niei, partea I, Nr. 85/20.II.2001), p.7
48
bilanul;
contul Profit i pierdere;
situaia modificrilor capitalului propriu;
situaia fluxurilor de trezorerie;
politici contabile i note explicative.
Contabilitatea de gestiune produce informaiile
confideniale, cuprinse n documente i analize destinate uzului
intern al firmei, folosite pentru conducerea operativ a ntreprinderii,
inclusiv corectarea din mers a eventualelor abateri de la parametrii
estimai. Aadar:
informaiile publice sunt furnizate de contabilitatea
financiar, organizat pe baz de norme unitare pentru toate
unitile patrimoniale;
informaiile confideniale sunt asigurate de contabilitatea
de gestiune, care
potrivit legii nu este normalizat, fiind organizat la latitudinea
fiecrei uniti patrimoniale, funcie de specificul activitii i de
necesitile proprii.
Contabilitatea financiar are ca obiect consemnarea tuturor
operaiunilor care afecteaz patrimoniul firmei, cu scopul de a
determina periodic i n form sintetic rezultatele obinute.
Contabilitatea intern de gestiune are ca obiect gestiunea
intern a firmei, calcularea costurilor de producie, determinarea
bazelor de evaluare a unor elemente patrimoniale, a rezultatelor i
rentabilitii pe feluri de activitate, elaborarea i controlul ndeplinirii
bugetelor precum i obinerea altor informaii necesare procesului
decizional. Organizarea distinct a celor dou circuite nu trebuie
perceput ca o fragmentare arbitrar a contabilitii, deoarece
componentele menionate sunt intercorelate. n contabilitatea de
gestiune sunt reflectate dintr-un punct de vedere propriu elemente
patrimoniale i operaiuni economice care sunt evideniate i n
contabilitatea financiar. Baza documentar utilizat n cele dou
circuite este unic. Relaia de interdependen dintre cele dou
subsisteme se manifest n cadrul sistemului dualist de contabilitate,
prin faptul c ele se completeaz reciproc sub aspect informaional,
ca instrumente ale procesului decizional (vezi fig. nr. 3). Calitatea
informaiei contabile generate de ambele paliere (circuite) constituie
unul din elementele cheie care condiioneaz eficiena procesului
decizional.
49
Utilizatorii informaiilor contabile

Oferta informaional a contabilitii se circumscrie devizei
conform creia producia fr consum nu are sens. Fr o comand
social determinat, acest gen de informaie nu ar putea exista.
Comitetul pentru Standarde de Contabilitate Internaionale
(I.A.S.C.) a elaborat cadrul general privind ntocmirea i prezentarea
situaiilor financiare1. Acest organism apreciaz c orice situaie
financiar, component a ofertei informaionale a contabilitii,
trebuie s rspund unor necesiti reale de informare a
utilizatorilor.
Productor al unei informaii specializate, contabilitatea
prezint o anumit ofert. n mod logic, trebuie s cunoatem
utilizatorii produsului, exigenele impuse, inclusive, scopul n care
fiecare beneficiar va folosi acest sistem specializat de informare.
n raportul stabilit ntre cei doi parteneri comerciali, cuvntul
hotrtor l are utilizatorul informaiei. Se confirm i pe acest plan
deviza Clientul nostru, stpnul nostru.
Investitorii, ofertanii de capital i consultanii lor sunt
preocupai de riscul inerent tranzaciilor i de mrimea profitului
adus de investiiile efectuate. Principiul prudenei i determin s
urmreasc un profit moderat, continuitatea exerciiului i un risc
minim. Pe baza informaiilor contabile, ei vor decide dac menin,
vnd sau cumpr (se extind) n investiia respectiv. Intereseaz,
de asemeni, capacitatea ntreprinderii de a plti dividente.
Angajaii sau personalul salariat, inclusiv, grupurile lor
reprezentative (sindicatele) urmresc stabilitatea firmei, gradul de
rentabilitate. n egal msur, ei vor s cunoasc capacitatea firmei
de a oferi remuneraii, pensii i alte oportuniti profesionale.
Creditorii financiari sunt interesai de capacitatea
ntreprinderii debitoare (care a fost mprumutat) s ramburseze la
scaden ratele stabilite, inclusiv, dobnzile aferente. n acest scop
ei monitorizeaz firma, ncercnd s evite apariia creditelor
neperformante.
Furnizorii i creditorii comerciali urmresc, de regul,
pe o perioad mai scurt dect creditorii financiari, recuperarea
integral a creanelor (drepturilor) de la partenerii comerciali (clieni,
cumprtori sau beneficiari). Ei doresc o evaluare prudent a
1
Vezi Ministerul Finan]elor, Reglement\ri contabile armonizate cu Directiva a IV-a a

Comunit\]ii Economice Europene (C.E.E.) [i cu Standardele de Contabilitate
Interna]ionale, Ed. Economic\, Bucure[ti, 1999, p. 9
50
patrimoniului debitorului, care s-i fereasc de consecinele negative
ale intrrii n stare de insolvabilitate a acestuia. Exist prin excepie
i o categorie de furnizori pe care nu-i intereseaz solvabilitatea
cumprtorului. Este vorba despre furnizorii care au fost pltii
anticipat sau n favoarea crora s-au deschis acreditive de ctre
cumprtor.
Clienii, beneficiari sau cumprtori ai produselor,
lucrrilor i serviciilor oferite de firm, achit, de regul,
contravaloarea acestora ulterior livrrii sau prestaiei efectuate de
furnizor. De aceea, eliberai de riscul nerecuperrii sumelor cuvenite,
ei vor urmri continuitatea activitii furnizorului, mai ales dac
acesta este un partener comercial dominant. Dac plata achiziiilor
efectuate a avut loc anticipat, aceti clieni devin creditori ai firmei
furnizoare, fiind inclui n structura de Clieni creditori. Interesele
lor vor fi n aceast situaie similare cu cele ale creditorilor n
general.
Guvernul i instituiile sale (statul) supravegheaz
activitatea economic a ntreprinderilor sub dou aspecte eseniale:
modalitatea de alocare a resurselor n politica de
investiii a statului, n special, pentru entitile patrimoniale publice;
elaborarea politicii fiscale, inclusive, aplicarea
acesteia n practica economic. Pe baza informaiilor contabile,
organele de sintez ale statului determin anumii indicatori la
nivelul economiei naionale. n scopul colectrii veniturilor, statul i
instituiile abilitate reclam o contabilitate prin care s
supervizeze loialitatea firmei fa de normele fiscale.
Publicul este unul dintre utilizatorii indireci ai
informaiilor contabile, pornind de la efectele sociale i de mas ale
dezvoltrii economice. Activitatea unei ntreprinderi ocup o parte
din fora de munc activ, constituind o tentaie i pentru viitorii
salariai ai firmei.
Potenialii investitori urmresc de regul aceleai
obiective cu investitorii
efectivi: gradul de rentabilitate, perspectivele de dezvoltare ale
firmei, continuitatea activitii, stabilitatea legislaiei, calitatea forei
de munc, probabilitatea convulsiilor sociale etc1.
n literatura american de specialitate, utilizatorii informaiei
contabile sunt structurai n urmtoarele trei categorii: 2
1
Vezi E. Horomnea, Contabilitatea de la genez\ la performan]\ [i controverse, `n

Revista de Finan]e, Credit, Contabilitate, nr. 3/2000
2
Vezi Belverd E. Needles, [.a., Principiile de baz\ ale contabilit\]ii, Ed. Arc, Chi[in\u,
2000, p. 6
51
Utilizatori din cadrul managementului firmei:

proprietari;
parteneri;
Consiliu de administraie;
manager, efi de departamente, supervizori
(cenzori).
Utilizatori care au un interes financiar direct:
investitori actuali sau poteniali;
creditori actuali sau poteniali.
Utilizatori care au un interes financiar indirect:
organe fiscale (centrale, locale etc.);
organe de control;
organe de planificare la diferite nivele;
grupuri diverse: salariai, sindicate, clieni, publicul,
consultani financiari etc.
METODA CONTABILITII
OBIECTIVE:
n acest capitol se regsesc informaii referitoare la:
conceptul de metod n contabilitate;
procedeele metodei contabilitii;
principiile generale ale contabilitii;
principii i convenii contabile;
structuri ale activului i pasivului patrimonial;
conceptele de Mijloace i Resurse, Activ i Pasiv;
silogisme i legiti contabile;
mobilitatea
bilanului
sub
influena
operaiunilor
economice;
sistemul de calcul contabil digrafic;
contul concept, structur, reguli de funcionare;
calcule periodice de sintez.
Conceptul de metod n contabilitate
Ca orice disciplin tiinific constituit, contabilitatea
dispune de o metod proprie de cercetare.
52
tiin social i de gestiune, contabilitatea studiaz
patrimoniul persoanei fizice sau juridice, modificrile i
transformrile acestuia, ca rezultat al operaiunilor
economice exprimate n etalon monetar.
Din definirea conceptului de metod a contabilitii
rezult urmtoarele:
metoda contabilitii este un produs al gndirii
teoretice abstracte, a unor raionamente verificate de
practic;
metoda contabilitii pune n eviden existena
legitilor care guverneaz materia contabil, obiectul
contabilitii;
obiectivul de performan al contabilitii, imaginea
fidel, poate fi realizat prin utilizarea unor tehnici, mijloace i
procedee care opereaz curent n cadrul metodei (inventar,
cont, balane de verificare, calculaia costurilor, bilan etc).
Principiul dublei reprezentri a patrimoniului permite
contabilitii s utilizeze un ansamblu de mijloace, tehnici i
procedee, circumscrise permanent relaiei de echilibru
valoric Activ # Pasiv.
Metoda
contabilitii
face
posibil
cunoaterea
patrimoniului n totalitatea lui, ct i pe structura
elementelor componente. Prin intermediul metodei se pun n
eviden
legitile
proprii
cunoaterii
contabile,
raionamente care opereaz asupra tuturor micrilor de
valori, provocate de fapte economice concrete.
Remarc:
nelegerea raional a metodei contabilitii permite
perceperea acestei tiine drept un sistem de cunoatere specific,
bazat pe concepte, pe logic i principii confirmate de practica
economic.
Contabilitatea cerceteaz patrimoniul n toate
ipostazele sale. Printr-un sistem de notaii specifice, ea
constat, cuantific, descrie i consemneaz starea de fapt a
unui patrimoniu determinat. Ca ansamblu de reguli
formalizate, contabilitatea raporteaz informaia pe scara
timpului, la un anumit moment al exerciiului financiar.
Aa cum am precizat n capitolul precedent, patrimoniul

semnific un ansamblu de drepturi i obligaii exprimabile n
53
bani, aferente unei persoane, inclusiv bunurile la care acestea

se refer.
Contabilitatea dispune de o metod proprie, specific

sistemului su de cunoatere. n cadrul metodei, ea cerceteaz
patrimoniul sub un dublu aspect:
latura concret, existenial sau material a bunurilor
aflate n administrarea entitii patrimoniale;
latura abstract ca sum a raporturilor juridice de
proprietate (drepturi i obligaii cu valoare economic), care
exprim proveniena sau modul de dobndire a bunurilor.
Titularul patrimoniului, persoana fizic sau juridic, urmrete
n mod logic sporirea patrimoniului sau, n cel mai ru caz,
conservarea acestuia. n acest scop, persoana care administreaz
patrimoniul angajeaz cheltuieli, n urma crora obine venituri.
Compararea celor dou mrimi pune n eviden natura rezultatelor,
respectiv profitul sau pierderea. Din acest punct de vedere, metoda
contabilitii cuprinde un ansamblu coerent de mijloace i
procedee cu ajutorul crora se determin existentul i
micarea patrimoniului, rezultatele acestor transformri,
inclusiv cauzele care au generat modificrile respective.
Procedeele metodei contabilitii
Metoda reunete ntr-un ansamblu coerent mijloace tehnice
de lucru, procedee i instrumente pentru studierea obiectului
contabilitii1.
Procedeul exprim maniera utilizat pentru atingerea
unui anumit scop.
Instrumentul semnific mijlocul concret de efectuare a
lucrrilor impuse de un anumit procedeu 2.
Procedele utilizate de contabilitate n cadrul metodei pot fi
structurate astfel3:
. Procedee specifice (proprii) metodei contabilitii
1
Vezi M. Ristea, O. C\lin, H. Neam]u, I. V\duva, Bazele contabilit\]ii, EDP, Bucure[ti,

1999, p. 19
2
Vezi M. Epuran, Bazele contabilit\]ii, Ed. de Vest, Timi[oara, 1997, p. 59
3
Acest punct de vedere este promovat de majoritatea {colilor de contabilitate din ]
ara noastr\: Bucure[ti, Cluj, Timi[oara, Craiova, Gala]i, Bac\u, Oradea, Arad, Sibiu.
54
Bilanul
consemneaz situaia unui patrimoniu determinat, evaluat n bani,
la un anumit moment al exerciiului financiar. El realizeaz dubla
reprezentare a patrimoniului, printr-un echilibru valoric permanent
stabilit ntre Activ ca patrimoniu economic i Pasiv ca patrimoniu
juridic. Bilanul exprim cea mai complex i complet construcie
teoretic a contabilitii.
Contul
reprezint un mijloc de calcul al contabilitii care consemneaz
existentul iniial i modificrile ulterioare ale unei substane
patrimoniale determinate. Spre deosebire de bilan care ofer
imaginea global, de ansamblu a situaiei valorice a patrimoniului,
contul exprim evoluia particular a fiecrei componente pentru
care a fost deschis, uneori i n etalon cantitativ.
Balanele de verificare
centralizeaz datele coninute n conturi, realiznd n acelai
timp i o verificare a exactitii nregistrrilor efectuate sub
aspectul relaiei formale D # C (Debit # Credit).
. Procedee comune disciplinelor economice
Documentarea
pretinde existena la baza fiecrei operaiuni economice
nregistrate n contabilitate a unui document scris. Prin
natura i coninutul lor, documentele consemneaz, justific
i controleaz modul de desfurare a operaiunilor
economice.
Evaluarea
Obiectul contabilitii include numai substane patrimoniale
cu valoare economic, adic numai acele bunuri, drepturi i
obligaii care pot fi exprimate n bani. Apare, n mod logic, procedeul
evalurii, care semnific, n esen, exprimarea n etalon monetar a
unei substane economice. Evaluarea presupune transformarea
unitilor naturale n uniti monetare prin intermediul preurilor i
tarifelor. n acest mod, zona de degajare i de utilizare a
informaiei contabile crete substanial.
Inventarierea
reprezint procesul de constatare, descriere i evaluare a
existentului faptic de substane patrimoniale la un moment dat.
Definiia noastr include n aria acestui procedeu i
substanele extrapatrimoniale, care n ultim instan reprezint tot
un patrimoniu (al nostru sau al terilor), aflat condiionat i
55
provizoriu ntr-o situaie special. Obinerea imaginii fidele se

fundamenteaz n principal pe datele inventarului. Prin acelai
procedeu se constat starea de fapt a averii firmei, gradul de
depreciere fizic, modul de gestionare a valorilor etc.
Procedee comune tuturor tiinelor
n afar de procedeele proprii i cele
comune tiinelor economice, n calitatea
de tiin a gestiunii, contabilitatea
utilizeaz i unele procedee comune
tuturor tiinelor.
Observaia
exprim faza iniial a cercetrii obiectului fiecrei tiine. Acest
procedeu al cunoaterii tiinifice generale const n contemplarea
metodic i intenionat a unui obiect sau a unui proces 1.
Contabilitatea observ mai nti operaiile economice
desfurate, care din momentul consemnrii n documente devin
obiect al reflectrii specifice.
Raionamentul
reprezint o nlnuire logic de judeci care au drept
finalitate o anumit concluzie. Toate legitile contabile,
silogismele, inclusiv conceptul fundamental Activ # Pasiv
exprim concluziile unor judeci logice. Pe aceeai baz sau stabilit regulile de funcionare ale conturilor, clasificarea
acestora etc.
Comparaia
presupune alturarea a dou sau mai multe elemente ale
realitii n scopul stabilirii asemnrilor i deosebirilor
dintre ele. Se pot obine astfel concluzii interesante i n
egal msur se determin tendinele evoluiilor viitoare.
Contabilitatea apeleaz frecvent la comparaii n timp i n
spaiu.
Clasificarea
exprim
operaiunea
de
structurare
a
elementelor
componente ale ntregului n subdiviziuni, funcie de
anumite criterii.
Analiza
semnific cercetarea ntregului, avnd la baz examinarea
atent a fiecrei pri componente.
1
Vezi Dic]ionarul explicativ al limbii rom=ne, Ed. Academiei, Bucure[ti, 1975, p. 616
56
Contabilitatea
utilizeaz
analiza
att
naintea
nregistrrii fiecrei operaiuni economice n parte, ct i
post factum, prin aprecierea activitii desfurate (analiza
bilanului) etc.
Sinteza
reprezint operaiunea invers analizei, judecarea fenomenelor de
la parte la ntreg, de la particular la general, de la simplu la complex.
Bilanul contabil reprezint proba cea mai evident a utilizrii
sintezei de
ctre
contabilitate.
Pornind
de
la
operaia
economic, document, cont i balan, se ajunge prin sintez, la
ansamblu sau ntreg, respectiv la bilan.
Principiile generale ale contabilitii
Pentru cercetarea obiectului su, contabilitatea dispune de o
metod proprie. Determinarea existentului sau strii unui
patrimoniu, a modificrilor lui ulterioare i implicit a rezultatelor
obinute, este posibil prin respectarea unor legiti sau principii.
Literatura de specialitate numete aceste modele de abordare i
comunicare, drept principiile generale ale contabilitii. ntregul
edificiu al tiinei contabile, teorie i practic, se fundamenteaz pe
aceste sisteme de referin. Prin intermediul lor se exprim nsi
esena i particularitile contabilitii n partid dubl. Majoritatea
colilor de contabilitate, din ar i strintate, consider drept
principii generale ale contabilitii:
principiul dublei reprezentri;
principiul dublei nregistrri;
principiul patrimoniului nchis.
Principiul dublei reprezentri
este fundamental pentru metoda contabilitii. El presupune
reflectarea sau consemnarea concomitent a oricrui element
patrimonial sub dou aspecte eseniale:
al componenei i al destinaiei, din care rezult alocarea
sau utilizarea bunurilor economice, ca substan material a averii;
al provenienei, din care rezult modul de dobndire,
apropiere sau finanare a acelorai bunuri.
57
Din cel de-al doilea aspect, deriv raporturile de proprietate,

ca sum a unor drepturi i obligaii cu valoare economic. 1
ntre cele dou abordri, care exprim una i aceeai realitate,
n spe, patrimoniul persoanei fizice sau juridice, intervine n mod
logic i obligatoriu, o relaie de echilibru valoric. Pe aceast baz,
dubla reprezentare asigur meninerea unei egaliti perfecte ntre:
activele patrimoniale i pasivele patrimoniale;
activul bilanier i pasivul bilanier;
averea total i suma drepturilor i obligaiilor cu valoare
economic;
patrimoniul economic i patrimoniul juridic.
Remarc:
a) principiul dublei reprezentri menine, controleaz i
legitimeaz n permanen conceptul fundamental al contabilitii n
partid dubl, exprimat prin relaia de echilibru valoric:
ACTIV # PASIV
Autori consacrai au numit aceast ecuaie drept latura
esenial a contabilitii n partid dubl. 2
b) n cazul n care obiectul dublei reprezentri l constituie
procesele economice, activitile interne, care transform efortul
economic sau cheltuiala, ntr-un efect economic adecvat (venit),
relaia de echilibru a aceluiai principiu devine:3
Cheltuieli Venituri #
n sensul cel mai restrns, menionm:
Cheltuiala
reprezint efortul economic prin care se aloc sau utilizeaz o
resurs, altfel spus, se produce jertfa sau sacrificiul unei valori.
n mod logic, orice cheltuial diminueaz patrimoniul sau averea
firmei;
Venitul
reprezint efectul obinut n urma angajrii unei cheltuieli, care
conduce la sporirea resurselor, a averii sau bogiei firmei. Aceeai
1
Expresia valoare economic\ semnific\, `n acest context, `nsu[irea drepturilor [i

obliga]iilor de a fi evaluate `n etalon b\nesc.
2
Vezi D. Rusu, Bazele contabilit\]ii, E.D.P., Bucure[ti, 1980
3
Asupra cheltuielilor [i veniturilor, inclusiv asupra reglement\rilor din Standardele
Interna]ionale de Contabilitate, vom reveni `n subcapitolul dedicat structurilor
patrimoniale.
58
logic ne determin s constatm c orice venit majoreaz
patrimoniul sau averea firmei.
. Principiul dublei nregistrri
presupune nregistrarea fiecrei operaiuni economice n cel puin
dou conturi, unul care se debiteaz i altul care se crediteaz.
Majoritatea cercettorilor consider c dubla nregistrare este
produsul unei evoluii progresive a practicii cotidiene a afacerilor,
care a decurs n mod firesc din partida simpl. 1
Savantul italian Luca Paciolo formuleaz n Tratatul de conturi,
prima egalitate contabil fundamentat pe principiul dublei
reprezentri i implicit a dublei nregistrri.
Cassa #
Capital
Cele dou conturi sau partide deschise pe baza inventarului la
nceput de activitate au semnificaiile:2
Cassa reprezint partea sau punga ta (la tua parte
overo borscia);
Capitalul exprim averea ta prezent (per la cavedale
se intende tutto el monte corpo de faculta presente).
Paciolo nu s-a referit n mod direct la dubla reprezentare, dar a
menionat c orice existent iniial constatat prin inventariere,
trebuie nregistrat concomitent n debitul unui cont i n creditul
altuia.
Remarc:
Principiul dublei nregistrri decurge logic din cel al dublei
reprezentri. El este impus de micarea i transformarea continu a
substanelor
patrimoniale
n
cadrul
circuitului
economic.
Disponibilitile bneti ale firmei sunt investite n sfera
aprovizionrii, n scopul achiziiei de active circulante materiale:
materii prime, materiale consumabile etc. Dup parcurgerea parial
sau integral a fazelor procesului de producie, aceste valori mbrac
forma semifabricatelor sau a produselor finite.
Livrarea ctre beneficiari (cumprtori) a acestor valori de
ntrebuinare conduce la transformarea activelor circulante materiale
n active de alt factur. Are loc apariia unor creane ale furnizorului
fa de clieni, concomitent cu consemnarea n contrapartid a
naturii acestor sume de ncasat: venituri generate de vnzarea
produselor finite, a semifabricatelor etc.
1
Vezi M. Capron, Contabilitatea `n perspectiv\, Ed. Humanitas, Bucure[ti, 1994, p.

26
2
Vezi Luca Paciolo, Tratat de contabilitate `n partid\ dubl\, Ed. Junimea, Ia[i, 1991,
traducere de D. Rusu [i {t. Cuciureanu
59
ncasarea creanei de la client produce conversia

activului n curs de ncasare n disponibiliti bneti. Circuitul
se reia ulterior n aceeai succesiune. Dubla nregistrare este n
msur s consemneze i micarea fizic, n spaiu, a
bunurilor. Obiectele de inventar din depozit devin obiecte de
inventar n folosin, materiile prime din stoc se transform n
materiale aflate la teri etc.
Fiecare intrare, apariie sau sporire n patrimoniul firmei are la

origine o anumit cauz. n aceeai manier, se explic i procesele
inverse: ieirile, dispariiile sau reducerile. Se creeaz astfel
raporturi de echilibru valoric ntre intrri i ieiri, reduceri i sporiri,
mijloace i resurse etc.
Principiul patrimoniului nchis
presupune nregistrarea tuturor operaiunilor economice prin
separarea integral a patrimoniilor deinute de partenerii unui raport
economico-juridic: furnizor i client, debitor i creditor, cumprtor i
vnztor etc. Aceast abordare i are fundamentarea n nsi legea
contabilitii, care precizeaz: contabilitatea este organizat i
condus la nivelul unitii patrimoniale. n consecin, orice
operaiune economic este analizat i nregistrat n contabilitate,
numai din punctul de vedere al unui singur titular.
Ipotetic, o asemenea abordare ar permite verificarea relaiei
de echilibru valoric, prin dubla nregistrare numai la nivel
macroeconomic, unde suma vnzrilor va fi egalat de suma
cumprrilor. La nivel microeconomic, al unitii patrimoniale,
contabilitatea nu ar mai putea realiza delimitarea averilor,
determinarea rezultatelor i departajarea firmelor dup criterii de
performan economic individual: rentabilitate, cost de producie,
solvabilitate etc.
Principii i convenii contabile
Realizarea unei imagini fidele este condiionat de
respectarea cu bun credin a principiilor sau conveniilor
contabile. Ele sunt cunoscute n literatura de specialitate i sub
denumirea de reguli sau norme contabile.
60
Principiile sau conveniile contabile reprezint enunuri
conceptuale generale utilizate ca sistem de referin pentru obinerea
informaiei contabile, referitoare la situaia patrimoniului, situaia
financiar i rezultatul obinut.
Este foarte important ca orice utilizator al informaiei
contabile s poat recepta i percepe rapoartele i sintezele
contabile n mod corect. n acest scop, a fost elaborat un set de
norme numite principii contabile general acceptate (G.A.A.P.
Generally Accepted Accounting Principles).
Principiile izvorsc din practic i se modific o dat cu ea. n
consecin, ele nu sunt imuabile i nici universale. Acceptarea lor are
loc prin consensul productorilor i utilizatorilor informaiei
contabile. Realitatea economic n continu micare creeaz
situaii noi. Abordarea lor nu poate fi rezolvat ntotdeauna prin
prisma formulrii iniiale a unui principiu. n asemenea condiii,
apare necesitatea nlocuirii sau amendrii acestor construcii
teoretice de mare finee.
Reglementrile romneti enun un numr de apte principii
a cror utilizare trebuie s conduc la obinerea unei imagini fidele.
Acestea sunt:
Principiul prudenei
oblig ntreprinztorul s nu-i supraevalueze ansele afacerii, s
promoveze o viziune pesimist asupra patrimoniului su. Planul
contabil general francez definete prudena drept aprecierea
rezonabil a faptelor, astfel nct s se evite riscul de transfer
asupra viitorului, a incertitudinilor prezente, succeptibile s
influeneze mrimea patrimoniului i rezultatele ntreprinderii.
Apare ideea juridic de protecie n sensul 1:
se evit ca proprietarul de mine s suporte o cheltuial
care vizeaz proprietarul de astzi;
se evit distribuirea unor beneficii nereale, care pot
decapitaliza firma.
Principiul prudenei presupune o abordare economic
fundamentat pe respectarea urmtoarelor elemente de logic 2:
sunt luate n considerare numai profiturile obinute pn
la data ncheierii exerciiului financiar;
se ine cont de toate obligaiile previzibile i pierderile
poteniale care au luat natere n cursul exerciiului financiar
ncheiat sau pe parcursul unui exerciiu anterior, chiar dac
1
Vezi Feleag\ Niculae, Controverse contabile, Ed. Economic\, Bucure[ti, 1996

Vezi Ordinul Ministrului Finan]elor Publice nr. 94/20.02.2001, publicat `n M. O. nr.
85/20.02.2001 [i O.M.F.P. 306/26.02.2002 publicat `n M.O. nr. 279/25.04.2002
2
61
asemenea obligaii sau pierderi apar ntre data ncheierii exerciiului

i data ntocmirii bilanului;
se ine cont de toate ajustrile de
valoare datorate
deprecierilor, indiferent dac rezultatul exerciiului financiar este
profit sau pierdere.
Principiul permanenei metodelor
asigur coerena i compatibilitatea informaiei contabile.
Constana n aplicarea regulilor i procedurilor de evaluare a
patrimoniului, a modului de prezentare a acestuia, constituie esena
principiului permanenei metodelor. Metodele de lucru trebuie s
rmn aceleai de la un exerciiu la altul. Dac totui, pentru mai
buna informare a utilizatorului, se impune schimbarea unei proceduri
sau a unei metode, acest fapt va fi menionat n anexa la bilan. Se
va determina, de asemenea, mrimea influenei exercitate de
aceast schimbare asupra situaiei exerciiului financiar.
Principiul continuitii
pornete de la premisa c firma i va continua activitatea n

viitorul previzibil, fr a intra n starea de lichidare sau de
reducere semnificativ a activitii. Creditorul i, n egal
msur, orice potenial investitor, sunt interesai de acest
aspect. ntocmirea documentelor de sintez contabil i
evaluarea elementelor patrimoniale are loc prin recunoaterea
principiului continuitii. Dac n cursul anului activitatea firmei
este ntrerupt, documentele de sintez contabil vor fi
redactate la acea dat.
Principiul independenei exerciiului
(sau al autonomiei exerciiului) presupune delimitarea n timp a
cheltuielilor i veniturilor pe msura angajrii acestora i a trecerii
lor la rezultatul exerciiului la care se refer. Exerciiul financiar
clasic este anul calendaristic (1 ianuarie 31 decembrie). Orice
tranzacie sau operaie economic desfurat n acest interval este
luat n considerare din momentul producerii i nu cel al decontrii
(ncasrii sau plii).
Cheltuielile aferente exerciiului curent se nregistreaz n
contabilitatea acestui exerciiu, chiar dac ele vor fi efectiv pltite n
cursul exerciiilor viitoare. Prin acelai raionament, veniturile
aferente exerciiului prezent
se nregistreaz n contabilitatea
acestui exerciiu, chiar dac ncasarea lor va avea loc ntr-un
exerciiu viitor. Pentru a nu denatura rezultatul exerciiului curent i
implicit imaginea fidel, se procedeaz la consemnarea distinct a
62
unor asemenea situaii n conturile delimitative de cheltuieli i
venituri. (Vezi cheltuielile i veniturile nregistrate n avans.)
Principiul intangibilitii bilanului de deschidere
reclam concordana perfect dintre bilanul de nchidere a unui
exerciiu financiar i cel de deschidere a exerciiului imediat urmtor.
Este interzis modificarea patrimoniului de la sfritul exerciiului
(31 decembrie), care evident trebuie reportat (transferat) asupra
exerciiului urmtor. Orice eventual eroare descoperit n bilan,
dup aprobarea i depunerea acestuia, va fi corectat n anul n care
a fost constatat, prin nregistrri contabile adecvate i
transparente. Este interzis modificarea unui bilan contabil care
aparine unui exerciiu fianciar raportat (precedent) 1.
Principiul necompensrii
solicit interdicia compensrilor ntre elementele de avere i cele de
datorii, ntre creane i angajamente, ntre elementele de Activ i
cele de Pasiv, inclusiv ntre cheltuieli i venituri.
Pentru reducerea blocajului financiar n ara noastr a fost
admis prin excepie compensarea ntre creanele i datoriile fa de
acelai ter.
Principiul evalurii separate a elementelor de activ
i de pasiv
presupune determinarea separat a valorii fiecrui element de activ
sau de pasiv, care s conduc la stabilirea unei valori corecte
pentru fiecare poziie din bilan. 2
Abateri de la principiile contabile generale
sunt permise numai n cazuri excepionale, fiind prezentate
obligatoriu n anexele conturilor anuale. De asemenea, se vor
prezenta motivele pentru care au avut loc aceste abateri, inclusiv, aa
cum am precizat, evaluarea efectului lor asupra activelor, datoriilor,
poziiei financiare a firmei, ct i influenele asupra profitului sau
pierderii obinute.
1
2
Vezi Ordonan]a Guvernului nr. 22/1996, Monitorul Oficial nr. 170/1996

Vezi O.M.F.P. 306/26.02.2002
63
Structuri bilaniere (patrimoniale)

. Structura activului bilanier
Din punct de vedere formal,
ACTIVUL reprezint\ acea parte a bilan]ului `n care
sunt exprimate valoric bunurile economice ale firmei,
mijloacele cu care aceasta opereaz\ pentru realizarea
obiectului s\u de activitate.1
1
Prin coninutul su, activul bilanier exprim destinaia
i lichiditatea bunurilor economice. Se includ n aceast
structur activele imobilizate (corporale, necorporale i
financiare) i activele circulante: materiile prime, materialele
consumabile, materialele de natura obiectelor de inventar,
semifabricatele, produsele finite, mrfurile, ambalajele,
creanele, disponibilitile bneti, titlurile de plasament i
alte valori.
Potrivit reglementrilor I.A.S.C. i punctului de vedere
al normalizatorilor romni, beneficiile economice viitoare
ncorporate n active pot intra n ntreprindere prin
destinaiile atribuite acestora. Ca regul general, un activ
poate fi:
utilizat separat sau mpreun cu alte active
pentru prestarea de servicii sau pentru producia de
bunuri destinate vnzrii de ctre ntreprindere;
schimbat cu alte active;
utilizat pentru stingerea unei datorii;
repartizat acionarilor ntreprinderii.2
Clasificarea activelor ntreprinderii
este realizat n literatura de specialitate, funcie de dou
criterii fundamentale:
coninutul economic i natura activelor;
lichiditatea activelor.
Lichiditatea exprim capacitatea sau nsuirea
unui activ de a se transforma n bani.
1
Noul format de bilan] tabelar prev\zut de normele I.A.S.C. [i Ordinul M.F.P.

94/20.02.2001 anuleaz\ ideea de Activ, partea st=ng\ [i Pasiv, partea dreapt\ a
bilan]ului.
2
Vezi Standarde Interna]ionale de Contabilitate 2002, Ed. Economic\, Bucure[ti,
2002, O.M.F.P. 94/20.02.2001 [i O.M.F.P. 306/26.02.2002
64
Contabilitatea romneasc structureaz activele n bilan n
ordinea invers a lichiditii, dup modelul:
I.
II.
III.
I.
II.
III.
A. ACTIVE IMOBILIZATE
Imobilizri necorporale
Imobilizri corporale
Imobilizri financiare
B. ACTIVE CIRCULANTE
Stocuri
Creane
Investiii financiare pe termen scurt
A. ACTIVELE IMOBILIZATE
denumite i active pe termen lung, bunuri imobile sau active
fixe, cuprind acele valori economice cu existen durabil n
patrimoniul firmei. Principalele trsturi ale acestor active
imobilizate sunt:
perioada de utilizare i lichiditate este mai mare de un an;
particip la desfurarea mai multor cicluri economice;
nu se consum i nu se nlocuiesc dup prima
ntrebuinare;
nu sunt destinate direct comercializrii, substana lor
avnd caracter de remanen n patrimoniul firmei.
n structura activelor imobilizate deosebim:
I. IMOBILIZRILE NECORPORALE
numite i active intangibile sau nemateriale, cuprind valorile
economice de investiii care nu au un coninut concret,
material sau fizic.1 Se includ aici:
1. Cheltuielile de constituire
cuprind acele cheltuieli efectuate de firm cu privire la:
nfiinarea firmei: taxe i cheltuieli de nmatriculare
sau nregistrare, prospectarea pieii, reclam i publicitate;
dezvoltarea ulterioar a firmei: cheltuieli privind emiterea
i vnzarea de aciuni.
2. Cheltuielile de cercetare-dezvoltare
cuprind cheltuielile generate de efectuarea unor lucrri sau obiective
de cercetare pentru crearea de noi tehnologii, noi produse sau noi
capaciti de producie. Angajarea cheltuielilor de constituire, ct i
a celor de cercetare-dezvoltare genereaz efecte economice asupra
1
Vezi N. Tab\r\, E. Horomnea, Studiu comparativ asupra contabilit\]ii activelor

necorporale `n Europa, Revista general\ de Contabilitate [i Expertiz\, nr. 12/1996
65
unor exerciii financiare viitoare. n consecin, ambele categorii de

cheltuieli sunt supuse amortizrii pe o durat de cel mult 5 ani. 1
3.
Concesiunile,
brevetele,
licenele,
mrcile
comerciale, alte drepturi i valori similare
includ cheltuielile generate de achiziionarea sau realizarea
pe cont propriu a brevetelor, licenelor, mrcilor de
fabricaie, know-how-urilor i a altor drepturi similare de
proprietate industrial i intelectual. n aceeai structur,
se includ valorile menionate n cazul aportrii sau primirii
prin donaie.
Concesiunea
este contractul prin care o parte numit concedent (statul) cedeaz
contra plat unei alte pri numit concesionar, pe o perioad
determinat dreptul de exploatare a unui bun, de folosin a unui
teren sau de executare a unei activiti. Concedentul primete, n
baza acestui contract de la concesionar, o sum numit redeven.
Amortizarea concesiunii are loc la proprietar (concedent),
recuperarea acesteia avnd loc prin ncasarea veniturilor din
redevena pltit de concesionar.
Brevetul
este documentul prin care o instituie specializat de stat
recunoate dreptul de exploatare exclusiv a inveniei sau
inovaiei de ctre autorul acesteia sau o ter persoan
desemnat de ctre acesta.
4. Fondul comercial
cuprinde cheltuielile angajate de firm n scopul meninerii i
dezvoltrii potenialului de activitate. El rezult din interaciunea
unor factori, greu cuantificabili de genul: reputaia firmei, vadul
comercial, clientel, concuren, segmentul de pia. Dicionarul de
Contabilitate Francez adaug la factorii menionai calitatea i
specializarea personalului, precum i competena managerial. 2 Este
nregistrat n contabilitate numai n cazul aportrii sau achiziionrii.
Prezena fondului comercial este pregnant n cazul a

dou imobilizri corporale (apartamente sau spaii comerciale),
identice ca structur de construcie, suprafa, grad de
confort, dar care se vor vinde, respectiv cumpra, la preuri
total diferite, funcie de zona de amplasament. Un asemenea
activ poate fi comercializat la un pre de trei sau chiar patru ori
1
Vezi Legea nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat `n active

corporale [i necorporale.
2
Vezi Dictionnaire de la Comptabilit, O.E.C.C.A., Paris, 1997
66
mai mare n zona ultracentral, fa de cel situat ntr-o zon

izolat sau periferic.
Din punct de vedere valoric, fondul comercial rezult din

diferena existent ntre valoarea de aport, respectiv, costul de
achiziie i valoarea activului net. ntr-un anumit sens, fondul
comercial exprim capacitatea ntreprinderii de a produce profituri
mai mari dect cele normale.1 Legea contabilitii prevede
amortizarea Fondului comercial numai n cazul constatrii unei
deprecieri ireversibile.
5. Alte imobilizri necorporale
cuprind, n principal, programele informatice create de
unitate sau achiziionate de la teri pentru necesiti de
utilizare proprii. Sunt amortizate funcie de durata probabil
de exploatare, care potrivit legii nu poate depi perioada de
3 ani.
II. IMOBILIZRILE CORPORALE
numite i active fixe tangibile sau imobilizri fizice, cuprind
acele bunuri materiale cu o existen durabil n patrimoniul
firmei.
Aa cum rezult i din denumire, aceste active au un
coninut material concret, fizic. Se includ n aceast
structur:
Terenuri i amenajri de terenuri;
Construcii;
Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i
plantaii;
Mobilier,
aparatur
birotic,
echipamente
de
protecie a valorilor umane i
materiale i alte
active corporale.
Urmare a aciunii unui grup de factori de genul:
exploatarea n sine;
agenii naturali;
progresul tehnic,
imobilizrile corporale se depreciaz, se uzeaz, fizic i
moral.
n consecin, pentru a asigura realizarea principiului
continuitii activitii, se impune recuperarea treptat a
valorii acestor active. Amortizarea reprezint i n acest caz,
o constatare contabil a pierderii de valoare suferit de
imobilizrile corporale i o includere concomitent n
1
Vezi I. Stancu, Finan]e, Ed. Economic\, Bucure[ti, 1997, p. 420 s.u.
67
costurile exerciiului financiar. Evident, n cazul amortizrii,

este vorba de o depreciere ireversibil.
IMOBILIZRILE N CURS1
consemneaz activele de aceast manier, corporale sau
necorporale, a cror decontare sau terminare nu a avut loc.
Distingem n aceast structur:
1. Imobilizrile necorporale n curs
cu referire la cheltuielile de constituire, cercetare-dezvoltare
sau la programe informatice neaflate nc n faza de
consemnare ca atare n patrimoniul firmei, (facturate de
furnizorii de imobilizri, aportate de asociai, cheltuieli de
cercetare nefinalizate etc.).
2. Imobilizrile corporale n curs
Procesul de realizare a unei imobilizri corporale
(cldire, hal industrial etc.). se extinde frecvent pe
perioade de timp mai ndelungate, luni sau chiar ani.
Consemnarea corect a unei asemenea situaii, impune
localizarea cheltuielilor pe o investiie (imobilizare) n curs
de execuie, urmnd ca la finalizare, s aib loc
transformarea acesteia n imobilizare corporal terminat.
III. IMOBILIZRILE FINANCIARE
denumite i investiii financiare sau de portofoliu, apar n situaia
n care firma investete durabil capitalurile sale n
patrimoniul altor societi.
Prin
aceast
expansiune
se
urmrete
un
plasament mai avantajos al resurselor financiare, respectiv,
obinerea unui profit mai mare dect cel realizat prin
exploatarea capitalului n mediul intern al firmei. Exist
situaii n care aceast investiie nu are drept scop obinerea
unui profit imediat, ci interese strategice viitoare ale
ntreprinderii de genul:
obinerea controlului asupra activitii altei firme;
nlturarea unui potenial concurent aflat n

dificulti financiare;
achiziia integral a ntreprinderii respective;
obinerea unui segment de pia etc.

Fac parte din categoria imobilizrilor financiare:
1. Titlurile de participare deinute la filiale din cadrul grupului
sau la societi din afara grupului reprezint titluri de valoare
1
~n formatul de bilan] general, imobiliz\rile `n curs sunt cuprinse `n aceea[i

structur\ (A II) cu imobiliz\rile corporale.
68
sub form de aciuni, pri sociale sau alte valori similare
investite la filiale din cadrul grupului sau la societi n afara
grupului. Deinerea acestor titluri permite exercitarea unei
anumite influene notabile sau a unui control n gestiunea
societilor care au emis hrtiile de valoare, precum i
obinerea unor venituri financiare anuale sub form de
dividende.
Amortizarea titlurilor de participare are loc pe seama
dividentelor, respectiv a cotelor pri din profitul pe care
emitentul acestor imobilizri financiare le va achita anual
ctre deintori (cumprtorul titlurilor sau investitor).
2. Creanele imobilizate
n sensul cel mai general, noiunea de crean exprim
dreptul unei persoane (fizice sau juridice) numit creditor,
de a pretinde altei persoane (fizice sau juridice) numit
debitor, s dea, s fac sau s nu fac ceva. Cele trei aspecte
apar n situaiile urmtoare:
achitarea anticipat a unui furnizor de materii
prime l oblig pe acesta s dea, respectiv, s livreze la
termen bunurile respective;
plata n avans ctre un prestator de servicii l oblig
pe acesta s fac ceva, respectiv, s presteze serviciul
contractat;
plata anticipat a chiriei ctre proprietarul unui
spaiu comercial l oblig pe acesta s nu fac ceva,
respectiv, s nu cear eliberarea spaiului de ctre chiria
nainte de expirarea contractului, evident dac acesta din
urm respect clauzele convenite. De fiecare dat, n cele
trei situaii, pltitorul sumei s-a aflat n postura creditorului
i a dobndit un drept de crean asupra beneficiarului
sumei (debitor).
Se includ n creane imobilizate urmtoarele structuri:
Creanele legate de participaii
exprim drepturile unitii patrimoniale aprute, ca urmare a
acordrii de ctre aceasta a unor mprumuturi ctre o
societate unde deinea deja titluri de participare. Acesta
este motivul pentru care sunt cunoscute i sub numele de
Creane ataate participaiilor.
mprumuturile acordate pe termen lung
exprim sumele acordate de firm sub form de mprumut,
ctre o alt societate, n baza unor contracte. Dobnda
69
negociat reprezint venitul financiar al creditorului,

(persoana care mprumut).
Remarc:
Spre
deosebire
de
dividende,
unde
ctigul
deintorului de titluri este variabil, funcie de nivelul
profitului obinut de firma mprumutat, dobnda reprezint
un venit financiar fix, prestabilit n contractul de mprumut.
ntr-o economie instabil, dobnda constituie pentru
creditor, la orice fel de mprumut, un venit fix, dar nu i cert.
Blocajul financiar al debitorului, sau falimentul acestuia,
genereaz probleme financiare (reacii n lan) i pentru
creditor. Avem n vedere recuperarea parial sau cu
ntrziere a creditului i dobnzii, inclusiv nerecuperarea lor
(vezi aa-numitele credite neperformante ale perioadei de
tranziie, pe care, n economia noastr, ncearc s le
recupereze o instituie specializat, respectiv A.V.A.B.).
3. Alte creane imobilizate
cuprind garaniile i cauiunile depuse de unitatea
patrimonial la teri, n vederea garantrii bunei execuii a
unei obligaii.
Principiul prudenei oblig creditorul (cel care acord
mprumutul) s procedeze la luarea unor msuri de
precauie. Acestea l pun la adpost de eventuala intrare n
stare de faliment a debitorului sau de reaua lui credin.
Garania
este contractul prin care o parte numit garant garanteaz
celeilalte pri (beneficiarul sau creditorul) executarea cert
a unei obligaii.
Creditorul are dreptul s scoat la licitaie bunurile sau
hrtiile de valoare constituite drept garanie, n cazul
neexecutrii obligaiei de ctre debitor.
Cauiunea
este contractul prin care o persoan garanteaz pentru o
alt persoan, fa de teri, c va ndeplini ea obligaiile
persoanei garantate, n cazul cnd aceasta nu i respect
angajamentul.
Remarc:
Att garania, ct i cauiunea implic pentru persoana
care le accept asumarea deliberat a unor riscuri. Din
aceste considerente, asemenea contracte se perfecteaz
numai ntre persoane apropiate, la care sentimentul
ncrederii reciproce este prezent.
70
B. ACTIVELE CIRCULANTE
numite i active curente, bunuri mobile sau mijloace
circulante
cuprind
valorile
economice
care
prezint
urmtoarele particulariti:
au o perioad de remanen redus n patrimoniul
firmei, de regul, mai mic de un an;
se afl n continu micare i transformare,
schimbndu-i forma material i utilitatea potrivit fluxului:
materii prime produse finite marf creane bani;
consumarea lor dup prima ntrebuinare necesit
nlocuirea integral dup fiecare ciclu de producie.
Se constat o schimbare a naturii activelor circulante
n desfurarea etapelor unui circuit economic, dup cum
urmeaz:
n etapa aprovizionrii activele circulante sub forma
mijloacelor bneti se transform n stocuri de materii
prime, combustibil etc;
n etapa produciei, stocurile aprovizionate se
consum integral, obinndu-se producie n curs de
execuie, respectiv, produse finite;
n faza desfacerii, produsele finite se transform
pentru furnizori n drepturi de crean fa de cumprtor,
client sau beneficiar;
n urma ncasrii contravalorii produselor finite, se
obin de la cumprtor mijloacele bneti.
Viteza de rotaie, mobilitatea i schimbarea continu a
naturii lor n cadrul aceluiai exerciiu financiar confer
acestor valori economice denumirea de active circulante.
Funcie de natura i destinaia lor n cadrul ciclului de
exploatare, activele circulante includ urmtoarele patru
structuri:
I. Stocuri
cuprind valorile economice referitoare la:
Stocuri constituite n sfera produciei: materii prime,
combustibil, piese de schimb, semine, materiale de natura
obiectelor de inventar, producia, lucrrile i serviciile n curs
de execuie.
Stocuri constituite n sfera circulaiei: semifabricatele
destinate livrrii, produsele finite, mrfurile, ambalajele.
71
II. Creanele sau valorile n curs de decontare (ncasare)

reprezint valori economice avansate temporar sau pe termen
scurt de ctre titularul de patrimoniu altor persoane fizice
sau juridice. Pentru valorile avansate, titularul de patrimoniu
va primi de la cumprtor, client sau beneficiar un echivalent
valoric concretizat ntr-o sum de bani, o contraprestaie, o
lucrare, un serviciu sau chiar un alt bun. Toate persoanele
fizice sau juridice care au beneficiat de valorile avansate
(livrarea unor bunuri, prestarea unor servicii sau executarea
unor lucrri), datoreaz un echivalent corespunztor, de
regul, o sum de bani. Contabilitatea delimiteaz purttorii
acestor datorii sub denumirea generic de debitori. Sunt
incluse n cadrul activelor circulante numai creanele a cror
scaden (termen de achitare) este sub un an. Cele pe
termen lung fac parte din imobilizrile financiare. n
patrimoniul firmei creanele reprezint o avere virtual,
potenial, cu un grad de lichiditate mai redus. Din acest
motiv, creanele nu pot constitui niciodat aport la
constituirea capitalului social.
Principalele categorii de creane evideniate n
structura activelor circulante de ctre contabilitate sunt
urmtoarele:
1. Avansuri acordate furnizorilor
Desfurarea clasic a unui contract economic
presupune de regul livrarea bunurilor, prestarea serviciilor
sau executarea lucrrilor, urmat de achitarea contravalorii
acestora de ctre client sau beneficiar. Exist situaii n care
furnizorul solicit achitarea anticipat a contravalorii
bunurilor, lucrrilor sau serviciilor pe care urmeaz s le
pun la dispoziia firmei cumprtoare.
Motivaia acestei situaii de excepie deriv din
aspectele:
executarea contractului de ctre furnizor (prestator)
genereaz cheltuieli substaniale, la care subscrie i
beneficiarul;
ncasarea
anticipat
asigur
furnizorului
certitudinea c nu va fi afectat de eventuala intrare n
incapacitate de plat a cumprtorului. Distingem n acest
context:
avansurile reprezint sumele pltite nainte de
nceperea execuiei unei comenzi sau unui contract;
72
aconturile
exprim
sumele
pltite
dup
executarea parial a comenzii sau contractului.
Att avansurile, ct i aconturile genereaz pentru
persoana care a procedat la o plat anticipat un drept de
crean asupra firmei care a ncasat suma nainte de
onorarea comenzii.
n mod logic, acest furnizor, prestator de servicii sau
executant de lucrare va deveni pentru firma cumprtoare
un datornic, deci un Furnizor-debitor.
2.
Clienii
exprim drepturile de crean
dobndite
de
furnizor
asupra cumprtorului dup momentul livrrii bunurilor, al
prestrii serviciilor sau executrii lucrrilor.
Dac livrarea bunurilor nu este nsoit de ncasarea
concomitent a echivalentului valoric, sau dac plata nu a
fost efectuat anticipat de ctre cumprtor (Client), ia
natere un drept de crean pentru furnizor (expeditor) i o
obligaie de plat pentru beneficiarul bunurilor (destinatar
sau cumprtor).
Contabilitatea evideniaz separat clienii nencasai la
scaden ntr-o structur distinct, respectiv Clieni
inceri.
3. Creane asimilate clienilor
se refer la Efecte comerciale de primit. Utilizarea lor
presupune existena unor raporturi juridice anterioare ntre
pri, referitoare la livrri de bunuri, prestri de servicii sau
executri de lucrri.
Principiul prudenei determin furnizorul (vnztorul)
s solicite clientului (cumprtor) semnarea unui efect de
comer (cambie). Aceast abordare genereaz pentru
furnizor un sentiment de siguran cu privire la ncasarea
sumei (creanei) de la client.
Prin emiterea unei cambii, comerciantul debitor i
pltete o datorie cu datoria pe care o are alt comerciant
fa de el. Cambia mbrac urmtoarele dou forme:
Trata
este nscrisul prin care o persoan numit trgtor (emitentul
tratei sau creditor) d o dispoziie altei persoane numit tras
(sau debitor), s achite la o anumit dat, unei a treia
persoane numit beneficiar sau la ordinul acesteia, o sum de
bani.
73
Biletul la ordin
este efectul comercial sau nscrisul eliberat de un debitor
ctre un creditor, prin care cel dinti se oblig s plteasc
necondiionat celui de-al doilea, ntr-un anumit loc i la o
anumit dat o sum de bani. Spre deosebire de trat, n
biletul la ordin nu figureaz numele trasului, deoarece
trgtorul i trasul se identific cu aceeai persoan,
respectiv, emitentul care este debitor.
4. Decontrile cu asociaii privind capitalul
exprim drepturile de crean ale firmei asupra acionarilor
sau asociailor care au subscris la constituirea sau majorarea
capitalului social, dar care nu au vrsat (aportat) integral
contribuia la care s-au angajat.
5. Alte creane
cuprind drepturile unitii patrimoniale generate de relaii
de decontare de genul:
avansuri acordate personalului;
sume de ncasat de la organismele de asigurri i
protecie social;
sume de ncasat de la bugetul statului (obligaii
fiscale pltite n plus, subvenii de ncasat etc);
sume de ncasat de la alte uniti din cadrul
grupului;
sume de ncasat de la Debitori diveri, ca urmare
a cesiunii (vnzrii) titlurilor de plasament sau a activelor
imobilizate, precum i creane provenite din reclamaii,
pagube materiale, reactivri de creane etc.
Utilizarea frecvent a noiunilor de debitori i creditori
n contabilitate necesit explicitarea acestora la structurile
adecvate.
Debitorul are fa de creditor anumite obligaii,
angajamente sau datorii. n contabilitate, n postura
debitorului se afl cumprtorul, clientul sau beneficiarul
unui produs, a unei lucrri sau a unui serviciu, n situaia n
care plata nu a avut loc anticipat sau concomitent cu actul
vnzrii.
Fa de debitori, firma furnizoare sau prestatoare
deine drepturi de crean referitoare la obligaia celor
dinti de a achita la scaden sumele respective. Noiunea
74
de creditor va fi explicat n cadrul structurii patrimoniale a
Pasivului.
Remarc:
Din momentul primirii lor i pn la ncasarea efectiv
exist un interval de timp, care justific atributul de crean
i care poate fi uneori generator de dobnd. 1 Pe de alt
parte nici ncasarea lor nu este ntotdeauna cert. Ali autori
susin c locul acestor structuri patrimoniale este n
categoria disponibilitilor bneti.2 Oricum bilanul contabil
sistematizat i normele de drept contabil le includ n
categoria activelor circulante bneti, dup titluri de
plasament, disponibiliti bneti i acreditive.
n opinia noastr, valorile de ncasat reprezint, n
primul rnd, creane care, numai pe msura ncasrii lor
efective
pot
fi
considerate
disponibiliti
bneti.
Numeroase spee concrete de economie romneti confirm
acest punct de vedere.
III. Investiii financiare pe termen scurt
O parte din patrimoniul firmei este materializat n
active
circulante
sub
forma
plasamentelor
i
disponibilitilor bneti, evident cu un grad ridicat sau
integral de lichiditate.
Ele se mai numesc valori de trezorerie sau valori financiare,
deoarece cuprind toate activele care mbrac efectiv forma
de bani sau ndeplinesc aceast funcie. Se includ aici:
1. Investiiile financiare pe termen scurt la societi din cadrul
grupului
2. Titlurile de plasament
se refer la investiiile temporare ale firmei concretizate n
achiziionarea unor titluri de valoare, n vederea realizrii
unui ctig pe termen scurt.
Ctigul apare ca diferen ntre preul de achiziie i
cel de vnzare.
Sunt considerate titluri de plasament:
aciunile
proprii
rscumprate
n
vederea
influenrii cursului (cotaiei) la burs, a redistribuirii lor
ctre asociai sau a diminurii capitalului social;
1
Aceast\ remarc\ este f\cut\ de profesorii O. C\lin [i M. Ristea `n Bazele contabilit\]ii,

E.D.P. Bucure[ti, 1999, p. 41
2
Vezi I. Oprean, op.cit., p. 52
75
aciuni achiziionate de la alte societi, n vederea

realizrii unor speculaii prin revnzare
(obinerea unui
profit);
obligaiuni emise de firm i rscumprate ulterior
n vederea amortizrii lor;
obligaiuni cumprate pentru obinerea de dobnzi
sau n vederea revnzrii lor.
Rscumprarea exprim redobndirea unui drept sau a
unei caliti de ctre o persoan care anterior dispunea de
aceast nsuire. nelegem, de aici, c numai aciunile i
obligaiile proprii, emise de firma noastr pot fi
rscumprate, n timp ce celelalte titluri de plasament
(emise de alte firme), pot fi numai achiziionate.
Menionm c titlurile de plasament pot constitui i o
zon de refugiu a disponibilitilor bneti ale firmei n
perioade de depreciere monetar (inflaie).
3. Instrumentele de trezorerie
cuprind Bonurile de tezaur i Certificatele substitutive de
devize.
Bonurile de tezaur
reprezint o form de creditare a statului de ctre populaie
(bnci, ageni economici sau persoane fizice). Acoperirea
deficitului bugetar al statului, finanarea unor cheltuieli
urgente etc. determin statul s se mprumute pe termen
scurt pe baza emisiunii unor bonuri de tezaur purttoare de
dobnzi.
Certificatele substitutive de devize
atest deinerea de ctre un agent economic a unui
disponibil n devize care poate fi utilizat n operaiile de
comer exterior.
Certificatul de depozit
confirm deinerea de ctre o persoan fizic a unei sume n
devize, depus la o unitate bancar aflat pe teritoriul
Romniei. Suma respectiv poate fi apelat (ridicat) la
orice Banc corespondent din alt ar. Se evit astfel
riscul deplasrii cu sume cash pe distane mari.
IV.
Casa i conturi la Bnci
Exprim disponibilitile bneti care se regsesc n
activul ntreprinderii sub formele:
numerar n casierie (n lei sau n devize);
76
disponibiliti aflate n conturi la bnci (n lei sau n

devize).
Prin intermediul lor, se efectueaz operaiunile de
ncasri i pli care pot fi:
n numerar, prin casierie;
fr numerar, care presupun transferul banilor
de cont (scriptici) din contul unitii pltitoare n contul
unitii beneficiare (care ncaseaz suma).
Disponibilitile bneti pot exista n structura
activului patrimonial la poziiile:
1. Disponibilitile bneti n conturile curente
care gestioneaz mijloacele bneti ale firmei rezultate din
operaiunile de ncasri i pli, primiri i rambursri de
credite, alimentarea sau anularea acreditivelor etc.
2. Disponibiliti bneti n numerar (casierie)
gestioneaz operaiunile de ncasri i pli cu lichiditi.
Ponderea cea mai mare o au evident operaiunile efectuate
prin intermediul conturilor bancare, deoarece:
reduc necesarul de numerar aflat n circulaie;
asigur
accelerarea
operaiunilor
de
decontare;
realizeaz
un
grad
mai
mare
de
transparen a operaiunilor de trezorerie;
asigur un grad sporit de securitate circulaiei
mijloacelor bneti.
3. Acreditivele
sunt incluse n categoria mijloacelor bneti i a formelor de
decontare dintre agenii economici. Ele presupun separarea
din contul de disponibil a unei sume i punerea acesteia la
dispoziia unui partener comercial, de regul, furnizor. Pe
msura efecturii livrrilor, prestrii serviciilor i executrii
lucrrilor, plata ctre furnizor este realizat pe seama
acestui disponibil.
4. Alte valori de trezorerie
includ biletele de tratament i odihn, timbrele fiscale i
potale, tichetele i biletele de cltorie achiziionate de
unitatea patrimonial.
5. Valorile de ncasat i avansurile de trezorerie
se refer la cecuri i efecte comerciale primite de la clieni
care urmeaz a fi ncasate, respectiv, avansurile acordate
unor persoane pentru efectuarea unor operaiuni n numele
firmei.
77
Remarc:
Revenim
cu
sublinierea
fcut
la
structura
patrimonial de creane. Planul de conturi i structurile
bilaniere plaseaz valorile de ncasat i avansurile de
trezorerie n clasa Conturilor de trezorerie, respectiv, a
disponibilitilor bneti, pornind de la gradul lor sporit de
lichiditate. Apreciem c exist suficiente argumente
(blocajul financiar, lacune ale deontologiei profesionale,
lipsa de moralitate n afaceri etc). care ne determin s
susinem c ele exprim, n primul rnd, creane ale firmei
i mijloace bneti numai pe msura transformrii efective
n aceast substan.
C. CHELTUIELI N AVANS (sau activele de regularizare)
Prin intermediul posturilor (conturilor) de regularizare
se opereaz calcule speciale care sporesc gradul de
exactitate al informaiei contabile.
Principiul
independenei
exerciiului
presupune
blocarea sau stocarea provizorie a unor cheltuieli i
venituri a cror includere sau ncorporare n rezultatul
exerciiului curent ar deforma imaginea fidel, realitatea
informaiei contabile. n consecin, aceste cheltuieli i
venituri, dei au fost angajate, respectiv, obinute n
perioada curent, vor fi repartizate (imputate sau afectate),
perioadelor viitoare de gestiune. Fac parte din categoria
activelor de regularizare:
Cheltuielile nregistrate n avans
consemneaz pli efectuate n avans (anticipat) referitoare
la chirii, abonamente, taxe de locaie, reparaii capitale,
dobnzi, prime de asigurare etc.
Decontrile din operaiuni n curs de clarificare
se refer la situaii n care pentru anumite modificri n
structura patrimoniului sunt necesare cercetri care s
determine cauze i responsabiliti precise. Este cazul
amenzilor, locaiilor, cheltuielilor de judecat etc. Pn la
clarificarea cauzelor, nu este permis nregistrarea acestor
operaiuni pe conturile de cheltuieli, venituri sau rezultate.
n mod logic, asemenea operaiuni fac obiectul unui cont
distinct de regularizare care va stoca aceste situaii n
mod temporar, pn la clarificarea adecvat.
78
Structura pasivului bilanier
Din punct de vedere formal:
PASIVUL reprezint\ acea parte a bilan]ului prin
care este exprimat\ `n etalon valoric modalitatea de
dob=ndire a bunurilor din Activ, acoperirea financiar\ a
realit\]ilor economice care compun averea firmei.
Orice entitate patrimonial dispune de dou modaliti
pentru dobndirea activelor sale:
finanare proprie n care titularul de patrimoniu,
ntreprinztor unic, acionari sau asociai, i procur din
surse sau capitaluri proprii bunurile, constituind astfel
capitalul individual, respectiv, capitalul social;
finanare strin n care tere persoane, altele dect
titularul de patrimoniu asigur acoperirea financiar a
bunurilor prin credite bancare, cumprri de obligaiuni,
credite comerciale i alte datorii n curs de decontare.
Totalitatea acestor finanri, surse sau capitaluri investite n
patrimoniul respectiv reprezint pentru titularul de
patrimoniu capitaluri strine sau datorii. Asupra lor vom reveni
la sfritul acestui subcapitol.
n structura pasivului bilanier, distingem urmtoarele
poziii1:
D. DATORII CE TREBUIE PLTITE NTR-O PERIOAD DE P+N
LA UN AN
E. DATORII CE TREBUIE PLTITE NTR-O PERIOAD MAI MARE
DE UN AN
n cele dou structuri menionate anterior (D i E) se
includ datoriile societii cu scaden pn la sau peste un
an, de genul:
rambursarea mprumuturilor din emisiunea de
obligaiuni;
creditele bancare pe termen lung i mediu, inclusiv,
dobnzile aferente;
datoriile fa de furnizori, personalul propriu,
bugetul statului, acionarii i asociaii, creditorii
diveri etc.
1
La fiecare structur\ avem `n vedere modul de prezentare [i ini]ializare din bilan]ul

sistematizat.
79
F. PROVIZIOANELE PENTRU RISCURI I CHELTUIELI

reprezint fonduri constituite sau prezervate la nchiderea
exerciiului pe seama cheltuielilor, n cadrul principiului
prudenei. Altfel spus, sunt cheltuieli exigibile n perioadele
viitoare, generate de urmtoarele situaii:
existena unor fapte, fenomene i mprejurri
care pot produce la timpul viitor, aceste cheltuieli;
imposibilitatea cunoaterii anticipate a amplorii
sau dimensiunii acestor cheltuieli.
n fapt, provizioanele se constituie pentru:
pierderea eventual a unui litigiu n curs de
desfurare;
cheltuieli cu reparaii capitale, ealonate pe mai
multe exerciii financiare;
cheltuieli privind amenzi, penaliti, despgubiri i
daune ce urmeaz a fi pltite;
cheltuieli privind activitatea de service n perioada
de garanie.
G. VENITURI N AVANS (PASIVE DE REGULARIZARE)
Sporirea gradului de exactitate al informaiei contabile
necesit efectuarea unor calcule speciale i asupra pasivului
patrimonial. Simetria raionamentului aplicat concomitent
asupra patrimoniului economic i juridic asigur realizarea
principiului independenei exerciiului i implicit a imaginii
fidele. Se includ n structura pasivelor de regularizare:
Veniturile nregistrate n avans
privesc sume sau creane ncasate n mod anticipat de
ctre unitatea patrimonial. Ele pot proveni din chirii,
abonamente, asigurri, vnzri cu plata n rate, care dei au
fost obinute n exerciiul curent, sunt stocate sau
blocate n conturi speciale, fiind
repartizate ulterior
asupra perioadelor de referin.
H. CAPITAL I REZERVE (CAPITALURI PROPRII)
privesc finanarea proprie a bunurilor economice aflate n
patrimoniul ntreprinderii. Se includ aici:
1. Capitalul individual sau social
constituie coloana vertebral pe care se constituie,
dezvolt i rentabilizeaz activitatea unei firme. Prin lege, el
reprezint condiia obligatorie pentru constituirea, existena
80
i funcionarea ntreprinderii.1 La ntreprinderile individuale,
constituirea capitalului social are loc exclusiv pe seama
aportului personal al proprietarului (ntreprinztorului).
n ntreprinderile asociative (societi comerciale,
societi pe aciuni), acelai proces se realizeaz prin aportul
n bani sau n natur al asociailor, respectiv, al acionarilor.
Constituirea capitalului social presupune parcurgerea a dou
etape distincte:
subscrierea sau antamarea capitalului, prin care
asociaii se angajeaz s
pun
la dispoziia unitii
patrimoniale capital n bani sau n natur;
aportarea sau vrsarea capitalului care semnific
punerea la dispoziia societii a capitalului anterior
subscris, onorarea promisiunii fcute de societari. n mod
logic, contabilitatea consemneaz distinct cele dou etape
generatoare a dou structuri diferite de capital:
capital subscris nevrsat (etapa 1);
capital subscris vrsat (etapa 2).
2. Primele de capital
reprezint rezultatul operaiunilor de cretere a capitalului
prin noi aporturi sau fuziuni. n cazul aporturilor noi, primele
de emisiune i cele privind aportul n natur apar ca
diferen ntre preul de emisiune al noilor aciuni (mai
mare) i valoarea nominal a aciunilor (mai mic). Noii
acionari trebuie s plteasc cu ocazia intrrii n societate
i o cot din rezervele, rezultatele i fondurile acumulate de
societate. n acest mod, nu vor fi lezate financiar interesele
vechilor acionari.
3. Rezervele din reevaluare
reprezint plusurile generate de reevaluarea imobilizrilor
corporale i financiare. Se presupune c aceast cretere de
valoare este sigur i durabil, reuind s aduc activele
reevaluate la valoarea actual. Diferena este transferat
ulterior asupra capitalului social sau a rezervelor de capital.
4. Rezervele
Principiul prudenei oblig agentul economic s
promoveze un comportament precaut n administrarea
afacerii sale. Exerciiul financiar se poate ncheia cu
rezultatul scontat, respectiv, profit.
1
Art. 4, alin. 1 din Legea nr. 15/1990 consider\ patrimoniul, respective, capitalul
social, una din condi]iile `nfiin]\rii unei entit\]i patrimoniale.
81
Apariia unor factori imprevizibili, a unei conjuncturi

economice nefavorabile, efectele inflaiei i ale blocajului
financiar, determin frecvent apariia pierderilor. Perioadele
de evoluie economic pozitiv pot alterna cu perioadele de
declin economic. n aceste condiii, agentul economic trebuie
s capitalizeze n mod durabil o parte din profitul firmei. n
ultim instan, pierderea produce diminuarea capitalului
social, decapitalizarea firmei. ntre capitalul social i
eventuala pierdere se interpune ca linie de sacrificiu
rezerva constituit.
Rezervele constituie aadar o modalitate de
capitalizare durabil a profitului n scopul protejrii
capitalului social n exerciiile financiare ncheiate cu
pierderi. n subsidiar, rezervele sunt utilizate i pentru:
autofinanarea societii comerciale;
temperarea tendinei de supradimensionare a
dividendelor;
distribuirea de dividende n exerciiile financiare
ncheiate cu pierderi;
acoperirea cheltuielilor generate de rscumprarea
i anularea aciunilor proprii.
5. Rezultatul exerciiului
Desfurarea
activitii
economice
presupune
angajarea unui efort concretizat n efectuarea cheltuielilor,
urmat de obinerea unui efect, respectiv obinerea
veniturilor. n cea mai larg accepiune, rezultatul unui exerciiu
(R) reprezint
diferena ntre veniturile obinute (V) i
cheltuielile (C) referitoare la aceeai perioad, potrivit
relaiei:
R#V-C
6. Rezultatul reportat
sau transferat din anii precedeni reprezint un capital
propriu numai n cazul n care acesta exprim un profit
nerepartizat. Dac rezultatul reportat exprim o pierdere,
aceast situaie va diminua valoarea capitalurilor proprii.
Tratamentul contabil al pierderii trebuie s stabileasc
modul de acoperire financiar al acesteia, respectiv din
rezerve, capital social sau din profitul exerciiului curent.
Abordarea contabil a profitului presupune repartizarea
acestuia pe destinaiile legale (rezerve, fonduri, dividende,
82
acoperirea pierderilor precedente sau majorarea capitalului
social).
7. Subveniile pentru investiii
numite i subsidii de capital, au caracter nerambursabil, fiind
acordate de stat sau de alte ntreprinderi interesate
economic, n scopul dezvoltrii activelor imobilizate, crerii
de noi ntreprinderi i locuri de munc. Existena subveniilor
influeneaz favorabil rezultatele financiare ale ntreprinderii
prin majorarea profitului. Sunt asimilate subveniilor pentru
investiii donaiile primite i plusurile de inventar referitoare
la imobilizri.
n patrimoniul firmei, n antitez cu debitorul, se afl
creditorul, inclus n substana pasivului patrimonial sau
bilanier.
n urma acestui contract, creditorul are fa de debitor
anumite creane sau drepturi. Aceste creane se refer la
dreptul creditorului de a pretinde debitorului s-i onoreze la
scaden obligaiile respective. n contabilitate, n postura
creditorului se afl furnizorul, executantul de lucrri sau
prestatorul de serviciu, n situaia n care ncasarea de la
beneficiar (client sau cumprtor) nu a avut loc anticipat sau
concomitent cu momentul vnzrii. n aceeai postur, se
afl instituia bancar sau orice alt entitate patrimonial,
inclusiv statul, care acord un credit unei alte persoane,
fizice sau juridice.
Aadar, creditorul avanseaz temporar i condiionat o
valoare economic debitorului, pentru care va primi ulterior,
un echivalent valoric sau o contraprestaie.
Principalele datorii fa de teri, consemnate distinct
de ctre contabilitate sub forma capitalurilor strine sunt:
a) Datoriile financiare
Creditele acordate de ctre Bnci sau alte instituii
financiare pe termen lung i mijlociu, inclusiv cele pe termen
scurt, numite i credite de trezorerie. Ele privesc, n
principal, activitatea curent de exploatare i cea de
finanare a investiiilor.
mprumuturile din emisiunea de obligaiuni reprezint
resurse strine atrase pe termen lung n urma vnzrii
obligaiunilor. Vnzarea lor are loc prin instituii financiare
(burse) sau n mod direct, fiind efectuate de ctre societatea
83
comercial emitent. Obligaiunile sunt titluri negociabile,

iar mprumuturile pe care le exprim sunt purttoare de
dobnd i rambursabile la scaden.
b) Datoriile comerciale
apar ca rezultat al relaiilor de decontare cu furnizorii n
urma livrrilor de bunuri, prestrilor de servicii sau
executrii de lucrri. Sunt consemnate sub forma datoriilor
flotante prin structurile:
Furnizori exprim echivalentul bnesc datorat de
firm pentru bunurile achiziionate, lucrrile sau serviciile
prestate de teri.
Efecte de pltit titluri de valoare care atest
obligaia de plat a debitorului (client sau cumprtor)
fa de furnizor.
c) Datoriile fiscale, salariale i sociale
se refer la:
obligaiile de plat a impozitelor i taxelor fa de
bugetul statului;
obligaiile fa de personal (salarii i drepturi
asimilate);
obligaiile
de plat privind
contribuia
la
asigurrile sociale (CAS) i la fondul de omaj (protecia
social);
obligaiile de plat a unor datorii intermediare
(reinerile din drepturile de personal referitoare la pensia
suplimentar i la fondul de omaj).
d) Datoriile fa de asociai
se refer, n principal, la obligaiile firmei fa de acionari
sau asociai privind:
capitalul de rambursat;
dividendele de plat;
datoriile n cadrul grupului privind fondurile puse la
dispoziia societii pe termen scurt de ctre ntreprinderile
asociate.
e) Datoriile fa de creditori diveri
evideniaz obligaiile firmei provenite din:
achiziionarea titlurilor de plasament;
sumele ncasate i necuvenite firmei;
alte obligaii, care prin natura lor, nu se includ n
structurile anterioare.
84
Menionm, de asemenea, c obinerea valorii reale a
Activului sau Pasivului patrimonial este realizat i prin
intermediul conturilor rectificative. Acestea corecteaz prin
adunare sau scdere anumite structuri bilaniere, opernd
concomitent asupra activelor i pasivelor. 1 Avem n vedere
conturile care rectific valoarea stocurilor (diferenele de
pre), valoarea creanelor i plasamentelor, precum i
amortizrile, respectiv, provizioanele.
Cheltuielile i veniturile. Incidene asupra patrimoniului firmei
n cursul exerciiului, societatea intr n relaii de
parteneriat
comercial
i
financiar
cu
alte
entiti
patrimoniale: stat, clieni, furnizori, instituii bancare,
acionari i asociai etc.
Sistemul de relaii multiple menionat determin
ntreprinderea s efectueze achiziii i pli, s consume
bunuri i servicii, s obin la rndul ei produse, lucrri i
servicii, pe care s le livreze beneficiarilor i apoi s ncaseze
de la acetia contravaloarea sub form de venituri.
Toate aceste micri interne reprezint, de fapt,
cheltuieli i venituri, care genereaz modificri n mrimea i
structura averii ntreprinderii.
Cheltuielile i veniturile perioadei angajate i obinute
n exerciiul curent, cu referire nemijlocit la acesta, nu sunt
reflectate direct i distinct n bilan. n acest cont anual,
apare numai efectul, consecina lor economic, n spe,
creterea sau reducerea patrimoniului.
ntruct cheltuielile i veniturile constituie obiect al
contabilitii,
iar
corelaiile
dintre
ele
influeneaz
patrimoniul, considerm necesar o prezentare succint a
acestora.
Cheltuielile
desemneaz n expresie valoric operaiunile patrimoniale
referitoare la cumprarea i utilizarea bunurilor economice 2.
Altfel spus cheltuielile unitii patrimoniale reprezint
sumele sau valorile pltite ori de pltit 3. Ele exprim
1
2
Vezi M. Ristea, op. cit., p. 47 [i I. Oprean, op. cit., p. 71 s.u.

Vezi M. Ristea, Contabilitatea `ntreprinderii, Ed. M\rg\ritar, Bucure[ti, 1997
85
utilizarea bogiei n cadrul activitilor desfurate de

entitatea patrimonial.
Potrivit reglementrilor I.A.S.C., preluate i de
normalizatorii romni, cheltuielile constituie diminuri ale
beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei
contabile, sub form de ieiri sau scderi ale valorii activelor
ori creteri ale datoriilor, care se concretizeaz n reduceri
ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din
distribuirea acestora ctre acionari.1
Derularea unei cheltuieli presupune, n principiu,
parcurgerea urmtoarelor patru etape:
Angajarea (momentul contractrii obligaiei);
Plata (achitarea sumei ctre beneficiar).
Consumul
exprim sacrificarea resursei sau utilizarea efectiv a bunului economic potrivit destinaiei adecvate (darea n fabricaie
a materiilor prime).
ncorporarea sau imputarea
reprezint o etap strict contabil prin intermediul creia
cheltuielile sunt decontate respectiv, incluse n rezultatele
exerciiului financiar.
Veniturile
desemneaz n expresie monetar, bogia creat prin
activitile desfurate de entitatea patrimonial sau
obinut din afar cu titlu gratuit.
Potrivit reglementrilor coninute n S.I.C., preluate i
de normalizatorii romni, veniturile reprezint creteri ale
beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei
contabile sub form de intrri sau ieiri ale activelor ori
descreteri ale datoriilor, care se concretizeaz n creteri ale
capitalului propriu, altele dect cele rezultate din contribuii
ale acionarilor. Ele reprezint expresia bneasc a
produciei stocate sau livrate de natura activelor circulante,
imobilizrilor, a subveniilor primite etc. Pentru unitile
bugetare, fundaii, asociaii, veniturile au drept surs
finanrile, cotizaiile membrilor i alte contribuii. Derularea
veniturilor presupune, n special pentru agenii economici,
parcurgerea urmtoarelor patru etape:
3
Vezi Gh. Scor]escu, Contabilitatea cheltuielilor agen]ilor economici, Ed. Dosoftei,

Ia[i, 1996, p. 7
1
Vezi Standarde Interna]ionale de Contabilitate 2002, Ed. Economic\, Bucure[ti,
2002; Ord. M.F.P. nr. 94/20.02.2001 [i O.M.F.P. nr. 306/26.02.2002
86
Obinerea sau producia semnific momentul crerii
noii valori
de ntrebuinare (bun, lucrare, serviciu), ca
urmare a consumrii bunurilor sau resurselor;
Facturarea const n transferarea dreptului de
proprietate de la vnztor (furnizor) ctre cumprtor
(client).
ncasarea
reprezint momentul transformrii n bani a bunurilor,
lucrrilor sau serviciilor vndute, respectiv recuperarea
creanelor de la cumprtor.
ncorporarea
este etapa strict contabil prin care veniturile sunt incluse
n contul de rezultate, n vederea absorbirii sau acoperirii
cheltuielilor.

Suport Curs Elemente de Contabilitate

Încărcat de

Informații document

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Suport Curs Elemente de Contabilitate

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Obiectul contabilitii

Pentru nonconformismul su exprimat public, savantul avea s se confrunte n

ceea ce nu tiu, dar un lucru l tiu sigur: nu tiu nimic. n lumea

Vezi Emil Horomnea, Despre academism n lumea tiinei contabile, Revista de

Prezentm n continuare o sintez asupra principalelor puncte

Vezi N. Feleag\, I. Iona[cu, Tratat de contabilitate financiar\, vol. I, Ed. Economic\,

Vezi D. Voina, Contabilitate general\, Ed. Academiei, Bra[ov, 1947

lumea afacerilor. n aceast postur, limbajul contabil prezint trei

parte, dezvoltarea cercetrii contabile.1 Prin efectele create asupra

Ele pot fi receptate astfel de ctre utilizatori, analizate i

Raporturile contabilitii cu alte tiine

Numeroase concepte [i principii etice au fost fundamentate de `n]eleptul filozof

de ctre contabilitate, datorit apropierii lor de imaginea fidel, de

Vezi Belverd E. Needles, s.a., op. cit., p. 4

Reinem c obiectul delimiteaz aria de existen a

Din definiia menionat deducem urmtoarele aspecte

Consecven]\ `n s=nul varia]iei, iat\ esen]a legit\]ilor, aprecia Fr. Bacon.

drepturile i obligaiile publice sau politice, care

Entiti patrimoniale, obiect al contabilitii

Personalitate monumental\, J. J. Rousseau (1712-1778), a creat o oper\

Vezi Legea Contabilit\]ii nr. 82/1991 republicat\ `n M.O. nr. 629/26.08.2002

Dobndirea caracterului de persoan juridic de ctre o

Vezi art. 26 din Ordonan]a pentru modificarea [i completarea Legii contabilit\]ii

precizeaz c exerciiul financiar ncepe la 1 ianuarie i se ncheie

vezi M. Capron, Contabilitatea `n perspectiv\, Ed. Humanitas, Bucure[ti,

funcia de observare i informare, att pe plan intern

vezi Audit financiar 2000, Standarde, Codul privind conduita etic\ [i

sfera produciei i n fine n disponibiliti bneti n etapa desfacerii.

Denumirea de Situa]ii financiare anuale este utilizat\ de Standardele

Utilizatorii informaiilor contabile

Vezi Ministerul Finan]elor, Reglement\ri contabile armonizate cu Directiva a IV-a a

Vezi E. Horomnea, Contabilitatea de la genez\ la performan]\ [i controverse, `n

Utilizatori din cadrul managementului firmei:

Aa cum am precizat n capitolul precedent, patrimoniul

bani, aferente unei persoane, inclusiv bunurile la care acestea

Contabilitatea dispune de o metod proprie, specific

Vezi M. Ristea, O. C\lin, H. Neam]u, I. V\duva, Bazele contabilit\]ii, EDP, Bucure[ti,

provizoriu ntr-o situaie special. Obinerea imaginii fidele se

Din cel de-al doilea aspect, deriv raporturile de proprietate,

Expresia valoare economic\ semnific\, `n acest context, `nsu[irea drepturilor [i

Vezi M. Capron, Contabilitatea `n perspectiv\, Ed. Humanitas, Bucure[ti, 1994, p.

ncasarea creanei de la client produce conversia

Fiecare intrare, apariie sau sporire n patrimoniul firmei are la

Vezi Feleag\ Niculae, Controverse contabile, Ed. Economic\, Bucure[ti, 1996

asemenea obligaii sau pierderi apar ntre data ncheierii exerciiului

pornete de la premisa c firma i va continua activitatea n

Vezi Ordonan]a Guvernului nr. 22/1996, Monitorul Oficial nr. 170/1996

Structuri bilaniere (patrimoniale)

Noul format de bilan] tabelar prev\zut de normele I.A.S.C. [i Ordinul M.F.P.

Vezi N. Tab\r\, E. Horomnea, Studiu comparativ asupra contabilit\]ii activelor

unor exerciii financiare viitoare. n consecin, ambele categorii de

Prezena fondului comercial este pregnant n cazul a

Vezi Legea nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat `n active

mai mare n zona ultracentral, fa de cel situat ntr-o zon

Din punct de vedere valoric, fondul comercial rezult din

Vezi I. Stancu, Finan]e, Ed. Economic\, Bucure[ti, 1997, p. 420 s.u.

costurile exerciiului financiar. Evident, n cazul amortizrii,

nlturarea unui potenial concurent aflat n

achiziia integral a ntreprinderii respective;

obinerea unui segment de pia etc.

~n formatul de bilan] general, imobiliz\rile `n curs sunt cuprinse `n aceea[i

negociat reprezint venitul financiar al creditorului,

II. Creanele sau valorile n curs de decontare (ncasare)

Aceast\ remarc\ este f\cut\ de profesorii O. C\lin [i M. Ristea `n Bazele contabilit\]ii,