Tema 1.

Obiectul, funciile i rolul contabilitii manageriale

1.1. Obiectul contabilitii manageriale. Dezvoltarea concepiei contabilitii manageriale
Contabilitatea realizeaz reprezentarea intern i extern a unei entiti. Aceast reprezentare justific
existena a dou circuite n sistemul informaional al entitii: unul, care red imaginea entitii n
exterior - contabilitatea financiar, considerat faa extern a entitii i altul care, descrie procesele
interne ale entitii, denumit contabilitatea managerial, considerat faa intern a entitii.
Contabilitatea managerial a aprut n Marea Britanie i SUA la finele secolului XVIII, ca urmare a
dezvoltrii industriilor i concurenei. CM a cunoscut 2 etape de dezvoltare:
I etap(interbelic) cuprins ntre cele 2 rzboaie mondiale. n aceast perioad nu exista
noiunea de contabilitatea de managerial, dar practica noiunea decontabilitatea de producie, care
avea un singur obiectiv calculaia costului.
II etap(postbelic) cuprinde perioada de dup al 2-lea rzboi mondial, i anume n anii 40-50
a aprut noiunea de contabilitatea managerial, care se deosebete decontabilitatea de
producie prin faptul c n afar de calculaia costului, ea se mai ocup i cu begetarea, analiza,
controlul, luarea deciziilor etc.
n Republica Moldova contabilitatea managerial a fost recunoscut oficial prin intermediul Concepiei
reformei contabilitii Nr. 1187 din 24.12.1997. Dezvoltarea contabilitii manageriale n Republica
Moldova se efectueaz n dou direcii principale:
1.
adaptarea tehnicilor i metodelor demult aplicate n lume, care au adus utilizatorilor lor
succesul n afaceri;
2.
studierea i cercetarea tehnicilor i metodelor relativ noi pentru entitile din vest.
Contabilitatea managerial, numit i contabilitatea analitic n Frana sau contabilitatea de
gestiune n Romnia are rolul de a servi ca instrument n luarea deciziilor de ctre managerii firmei.
Contabilitatea managerial reprezint un domeniu distinct n cadrul evidenei contabile, avnd drept
obiectiv principal msurarea, colectarea, prelucrarea i transmiterea informaiei pentru planificare
(bugetare), calculaie, control i analiza executrii bugetelor n scopul pregtirii rapoartelor interne pentru
luarea deciziilor manageriale.
Principalele obiective sau funcii ale contabilitii manageriale sunt:
calculaia costurilor pe produse (lucrri, servicii), activiti i pe uniti organizaionale (diviziunii,
departamente, secii, servicii etc.);
furnizarea informaiilor necesare elaborrii bugetelor;
furnizarea de informaii pentru stabilirea abaterilor ntre previziuni i realizri;
furnizarea de informaii destinate msurrii performanelor (rentabilitate, productivitate) la nivelul
sectoarelor de activitate i al produselor;
furnizarea datelor pentru exercitarea controlului gestionar;
luarea deciziilor manageriale pe termen lung i coordonarea dezvoltrii entitii.
Obiectele contabilitii manageriale cuprind resursele economice de care dispune entitatea, procesele
economice precum i rezultatele activitii att a entitii n ntregime, ct i a subdiviziunilor structurale
separate.
1.2.Legtura dintre contabilitatea managerial i contabilitatea financiar: asemnri i deosebiri
Contabilitatea financiar i cea managerial se au funcii i reguli diferite, ceea ce se vede din tabelul
urmtor:
Compararea contabilitilor financiare i manageriale

Criterii
comparare

de

Contabilitatea financiar

Contabilitatea
managerial

1.
Utilizatorii
principali
de
informaie

Utilizatorii interni i externi

Numai utilizatori interni

2. Obligativitatea
organizrii
contabilitii

Organizare impus de legislaie

Se organizeaz numai dac administrarea

entitii hotrte c este necesar.
Entitile mari i definesc proceduri i
detalii stricte privind organizarea CM
lund n consideraie specificul activitii
i necesitile interne de informare.

3.
Scopul
contabilitii

ntocmirea situaiilor financiare

pentru utilizatori

Asigurarea cu informaie a managerilor n

scopuri de planificare, control i de
dirijare a activitii

4.
Sisteme
contabilitate

de

Sistem de contabilitate
partid dubl

Nu este limitat ca contabilitatea n

partid dubl, poate fi folosit orice sistem
potrivit

5.
Nivelul
reglementare

de

Respectarea
obligatorie
a
principiilor
i
normelor
acceptate
(Legi,
SNC,
instruciuni, regulamente etc.)

Nu exist norme i limitri, unicul criteriu

este unitatea informaiei

6. Etaloane
msurare

de

Unitatea valoric (bani)

Orice unitate de msur potrivit:

7.
Obiectul
evidenei
i
analizei

Unitatea
ansamblu

8.
Frecvena
ntocmirii
rapoartelor

Periodic, n mod regulat

La cerere, n mod neregulat, dar poate fi

impus de conducere i regularitatea
rapoartelor interne

9.
Gradul
exactitate

Date exacte

Multe date aproximative

Informaia poate fi publicat,

uneori se public n mod
obligator

Datele nu se dau publicitii deoarece n

mare parte reprezint tain comercial

10. Publicitatea

de

economic

Diferite subdiviziuni
unitii economice

structurale

ale

Cu toate c contabilitatea financiar i contabilitatea managerial au o serie de particulariti individuale

ce difer, exist i caracteristici comune:
1.
ambele contabiliti exameneaz unele i aceleai operaii economice(aceleai documente
primare), dar sub diferite aspecte;

2.
3.

sunt obligate s respecte principiile generale acceptate de contabilitate;

costul efectiv al produselor fabricate (serviciilor prestate, lucrrilor executate) calculat n
contabilitatea managerial este preluat la sfritul lunii de ctre contabilitatea financiar pentru
evaluarea stocurilor fabricate;
4.
informaiile ambelor contabiliti sunt luate pentru luarea deciziilor.
1.3. Elementele de baz ale contabilitii manageriale
Contabilitatea managerial modern include n sine urmtoarele funcii (elemente de baz):

planificarea

controlul

luarea deciziilor gestionare

Planificarea este un proces de stabilire a ordinii de acionare n viitor. La toate etapele acestui proces
contabilul implicat n contabilitatea managerial trebuie s-i imagineze clar alternativele financiare
disponibile. Datele contabile ale perioadelor precedente servesc ca baz iniial pentru planificare, iar
datele evidenei curente - drept mijloc de control asupra ndeplinirii indicatorilor de plan i baz pentru
corectarea sarcinilor de plan. Concepia bugetrii presupune ntocmirea unui plan pe termen scurt n care
relaiile reciproce dintre operaiuni separate sunt coordonate la toate nivelurile de gestiune ale
ntreprinderii n ntregime. n bugetare o atenie deosebit se acord procesului de stabilire a normelor i
normativelor optime, orientat spre asigurarea utilizrii eficiente a tuturor tipurilor de resurse.
Planificarea (bugetarea) asigur stabilirea ordinii de acionare n viitor i include urmtoarele msuri:
determinarea scopurilor, cutarea variantelor alternative de aciuni;
culegerea informaiei privind variantele alternative de aciuni;
alegerea cii optime din variantele alternative de aciuni;
realizarea deciziilor luate.
Un instrument important al planificrii constituie bugetul, la elaborarea cruia i-a parte i contabilul
analitic. ntocmirea bugetului care const n determinarea indicatorilor tehnico - economici planificai
pentru ntreprindere i pentru subdiviziunile ei pentru o perioad curent: decad, lun, semestru, an.
Controlul presupune compararea rezultatelor efective cu cele planificate n scopul determinrii abaterilor
i corectrii divergenilor. Aceasta poate s se manifeste n aducerea rezultatelor efective n concordan
cu cele planificate sau, invers, n modificarea planurilor, dac se constat c ele nu mai pot fi realizate.
Procesul controlului d posibilitatea de a prognoza, dac planul pe termen lung va fi realizat, de a depista
problemele poteniale, de a lua msuri ce in de modificarea scopurilor i obligaiilor n vederea evitrii
pierderilor n viitor..
Controlul scopurilor activitii const n controlul metodelor de atingere a scopurilor i modificarea
strategiilor dac ele nu au perspectiv de realizare.
Controlul planurilor este compus din dou etape independente:
transformarea strategiilor definite n sarcinile planificate;
controlul abaterilor efective de sarcinile planificate.
La prima etap, controlului este supus justeea planurilor ntocmite, corespunderea lor cu sarcinile
propuse, nsemntatea unor etape de planificare, perioada optim de efectuare.
Controlul resurselor este asigurat de ntocmirea devizelor utilizrii resurselor i evidenei utilizrii lor
efective.
Eficiena suma factorilor de producie utilizai pentru atingerea unui nivel de producie.
Eficacitatea gradul de atingere a scopului.
Aceasta i permite conductorului s-i concentreze atenia asupra proceselor negative i s depisteze
problemele care necesit soluionare.

O alt funcie a contabilitii manageriale este luarea deciziilor manageriale, ceea ce presupune
selectarea unui curs de aciuni din cteva alternative speciale. Astfel, n baza rezultatelor obinute,
reflectate n rapoartele operative se i-au decizii de a sanciona activitatea nefavorabil i de a stimula
rezultatele pozitive.
n dependen de perioada pentru care sunt luate decizii manageriale, ele se mpart n:
- decizii manageriale pe termen lung, denumite i strategice;
- decizii manageriale curente sau operative.
Alegerea strategiei determin perspectiva dezvoltrii entitii i prin urmare deciziile manageriale
pe care ea poate s le ea n viitor, care depind de capacitatea entitii de a previziona ritmul creterii
diferitor indicatori economico - financiari ai entitii, posibilitatea entitii de a-i menine piaa, afluxul
mijloacelor bneti pentru fiecare variant alternativ etc. n diferit conjunctur economic (ritmul nalt
al inflaiei, scderea producerii, intensificarea concurenei, etc.)
Decizii manageriale pe termen lung au o influen major asupra situaiei viitoare a entitii i, ca
urmare, exactitatea informaiei despre posibilitile entitii i mediul ei economic este foarte
semnificativ. De aceea decizii strategice trebuie s fie prerogativ a managerilor superiori.
n afar de decizii strategice (pe termen lung) administraia entitii ea decizii manageriale care
nu atrag resursele entitii pe o perioad ndelungat. Astfel de decizii manageriale se socot curente sau
operative i, de obicei, sunt n prerogativ managerilor la nivelul inferior. Luarea deciziilor manageriale
curente se bazeaz pe situaia economic curent i evaluarea resurselor materiale, umane i financiare,
cu care dispune entitatea la momentul dat. Ca exemplu de decizii manageriale curente poate servi
stabilirea preului de vnzare a produciei entitii, determinarea cantitii optimale de fabricare diferitor
tipuri de produse, stabilirea tipului de mas media care va fi raional de utilizat pentru a reclama producia
entitii, etc.
1.4. Organizarea contabilitii manageriale
Organizarea contabiliti manageriale se realizeaz n raport cu mrimea entitii, nevoile interne de
informare i specificul activitii. Astfel, entitile mari i organizeaz o contabilitate managerial bazat
pe proceduri detaliate i riguroase. n schimb, n cazul firmelor mici funciile contabilitii manageriale
sunt preluate adesea de contabilitatea financiar, prin detalierea i prelucrarea informaiilor furnizate de
acestea n funcie de nevoile manageriale.
n teoria i practica modern a contabilitii manageriale dup tipul de conexiune ntre contabilitatea
financiar i cea managerial, se confrunt 2 concepii generale de organizare a acesteia i anume:
a)
concepia organizrii contabilitii manageriale ntr-un sistem conectat, integrat cu contabilitatea
financiar, realizndu-se un singur circuit informaional contabil, care integreaz cele 2 componente, denumit concepia monist (integralist) de organizare a contabilitii (monism contabil);
b)
concepia organizrii contabilitii manageriale ntr-un circuit complet autonom fa de
contabilitatea financiar, - denumit concepia dualist de organizare a contabilitii(dualism contabil).
n optica contabilitii internaionale, contabilitatea managerial i cea financiar se realizeaz
concomitent, fr o scindare riguroas a acestora. Soluia integrrii contabilitii de gestiune n
contabilitatea financiar este destul de delicat, deoarece presupune combinarea funcionalitii
sistemelor de conturi specifice contabilitii de gestiune cu funcionalitatea conturilor de cheltuieli (clasa
7 Cheltuieli) i respectiv de venituri (clasa 6 Venituri) ale contabilitii financiare.
Adversarii contabilitii integraliste susin c aceast soluie este greu de practicat datorit interferrii
nregistrrilor din contabilitatea financiar cu cele din contabilitatea managerial. Se reproeaz acestei
concepii faptul c face s dispar, respectiv s soldeze, conturile de cheltuieli i de venit din
contabilitatea financiar, la finele fiecrei perioadei de calcul, ceea ce face dificil ntocmirea i
prezentarea contului 351 Rezultatul financiar total din contabilitatea financiar. Un astfel de subsistem

este folosit de majoritatea ntreprinderilor industriale din Marea Britanie, Canada, Republica Moldova,
etc.
Avantajul: reducerea volumului de munc aferent contabilitii.
Dezavantajul: scurgerea informaiilor considerate confideniale.
Contabilitatea dualist const n prelucrarea distinct a informaiilor de ctre cele dou contabiliti,
fiecare din ele urmrind validarea obiectivelor sale specifice, putndu-se merge pn la organizarea i
conducerea fiecrei contabiliti n birouri distincte.
Aceast concepie satisface cerinele produciei i este orientat spre perfecionarea calculaiei i a
controlului asupra costurilor. Ea prevede utilizarea unor sisteme de conturi ale contabilitii manageriale
independente de cele ale contabilitii financiare, utiliznd conturi-perechi cu aceeai denumire care au o
structur opus i se reflect ca ntr-o oglind. Astfel n contabilitatea financiar costurile sunt grupate
pe elemente economice, cheltuielile i veniturile sunt urmrite dup natura lor economic, iar n
contabilitatea managerial consturile, cheltuielile i veniturile sunt grupate pe centre de costuri (entitate,
producie, hal, sector, brigad) i obiecte de calculaie (produse finite, lucrri executate i servicii
prestate). Un astfel de subsistem este folosit n rile cu o reglementare strict a contabilitii din partea
statului (Frana, Belgia, Romnia, etc.).
Avantajul: asigur o confidenialitate mai nalt a informaiilor contabile.
Dezavantajul:. majorarea volumului de munc contabil i, respectiv a cheltuielilor de deservire a
departamentului Contabilitate, datorit faptului c documentele primare se prelucreaz dublu, o dat
pentru necesitile contabilitii manageriale i a doua oar pentru cele ale contabilitii financiare.
Tema 2. Noiunea, coninutul i clasificarea costurilor de producie
2.1. Noiunea i coninutul costurilor de producie, cheltuielilor i costului. Componena costurilor
de producie incluse n cost
n condiiile noului sistem contabil semnificaia noiunilor costuri de producie i cheltuieli nu
coincide.
Astfel, conform SNC, consturile de producie resurse exprimate valoric i consumate pentru
fabricaia produselor/prestarea serviciilor n scopul obinerii unui venit, iarcheltuielile diminuri ale
beneficiilor economice nregistrate n perioada de gestiune sub form de ieiri, reduceri ale valorii
activelor sau de creteri ale datoriilor care contribuie la diminuri ale capitalului propriu (rezultatului
financiar), altele dect cele rezultate din distribuirea acestuia proprietarilor.
Particularitile consumurilor i cheltuielilor
Costuri

Cheltuieli

1. Sunt nemijlocit legate de procesul de

producie.

1. Nu sunt nemijlocit legate de procesul de

producie, ci de procesul de aprovizionare,
comercializare, administrare, precum i de alte
activiti neoperaionale.

2. Se includ n costul stocurilor fabricate sau a

serviciilor prestate.

2. Se scad din venituri la determinarea rezultatelor

financiare.

3. Se reflect n capitolul 2 al activului

bilanului.

3. Se reflect n Situaia de profit i pierderi.

Contabilitatea costurilor de producie se ine pe articole de costuri care cuprind:

1) costuri materiale directe i repartizabile;
2) costuri cu personalul directe i repartizabile;
3) costuri indirecte de producie.
Costurile materiale directe i repartizabile aferente fabricaiei produselor includ costurile privind:
1) materiile prime i materialele, care constituie baza produselor sau o component indispensabil la
fabricaia acestora;
2) articolele accesorii (piesele de completare) i semifabricatele supuse asamblrii sau prelucrrii
suplimentare la entitatea respectiv;
3) serviciile cu caracter de producie prestate de teri (de exemplu, privind executarea unor operaii
distincte pentru fabricaia produselor, prelucrarea materiilor prime i materialelor);
4) combustibilul de toate tipurile, consumat n scopuri tehnologice;
5) energia de toate tipurile (de exemplu, energia electric, termic, aerul comprimat, frigul, apa),
consumat n scopuri tehnologice;
6) ambalajul i materialele de ambalat consumate n subdiviziunile de producie;
7) alte costuri materiale directe i repartizabile aferente fabricaiei produselor.
Costurile cu personalul directe i repartizabile reprezint remuneraiile, contribuiile i alte pli aferente
personalului ncadrat nemijlocit n procesul de fabricaie a produselor i/sau de prestare a serviciilor.
Aceste costuri includ:
1) retribuiile pentru munca prestat, timpul efectiv lucrat, calculate potrivit formelor i sistemelor de
retribuire a muncii aplicate de entitate;
2) sporurile i adaosurile la salarii, calculate personalului;
3) premiile calculate pentru rezultatele obinute;
4) remunerarea concediilor de odihn anuale i suplimentare a personalului ncadrat n procesul de
fabricaie a produselor/de prestare a serviciilor sau provizioanele constituie n aceste scopuri, plata orelor
cu nlesniri pentru adolesceni, pentru ndeplinirea atribuiilor de stat i alte pli obligatorii n
conformitate cu legislaia n vigoare;
5) alte retribuii personalului ncadrat nemijlocit n procesul de producie a produselor i/sau de prestare a
serviciilor;
6) contribuiile de asigurri sociale de stat obligatorii i primele de asigurare obligatorie de asisten
medical aferente retribuiilor personalului ncadrat nemijlocit n fabricaia produselor i/sau prestarea
serviciilor.
Costurile indirecte de producie includ:
1) amortizarea imobilizrilor corporale i necorporale cu destinaie de producie;
2) costurile de ntreinere, deservire i reparaie a imobilizrilor corporale cu destinaie de producie;
3) plata pentru leasingul operaional (arend, locaiune) al activelor cu destinaie de producie;
4) retribuiile calculate i contribuiile de asigurri sociale de stat obligatorii i primele de asigurare
obligatorie de asisten medical ale personalului administrativ i de deservire a subdiviziunilor de
producie ale entitii;
5) costurile aferente perfecionrii tehnologiilor, organizrii produciei, mbuntirii calitii
produselor/serviciilor;
6) costul (uzura) obiectelor de mic valoare i scurt durat utilizate n subdiviziunile de producie ale
entitii;

7) costurile de asigurare a tehnicii securitii i sntii n munc, precum i a condiiilor normale de

lucru n subdiviziunile de producie ale entitii;
8) costurile serviciilor de paz a subdiviziunilor de producie ale entitii;
9) costurile de delegare n scopuri de producie a lucrtorilor ncadrai n procesul fabricaiei
produselor/prestrii serviciilor;
10) costurile serviciilor activitilor auxiliare aferente fabricaiei produselor/prestrii serviciilor (de
exemplu, energiei electrice i termice de producie proprie);
11) alte costuri indirecte legate de gestiunea i deservirea subdiviziunilor de producie.
2.2. Clasificarea costurilor de producie
Clasificarea costurilor de producie se efectueaz n trei scopuri, i anume pentru:
1) calcularea costului i evaluarea produselor fabricate;
2) planificarea i controlul costurilor de producie;
3) analiza costurilor de producie i luarea deciziilor gestio
Dup coninutul economic, costurile de producie se clasific pe elemente economice, iar
dup destinaia de utilizare pe articole de calculaie. De exemplu, elementul Amortizarea mijloacelor
fixe, dup destinaia de utilizare, cuprinde amortizarea mijloacelor fixe utilizate nemijlocit la executarea
LCPE, amortizarea mijloacelor fixe utilizate n scopuri administrative, amortizarea mijloacelor fixe
utilizate n scopuri de distribuire, etc.
Dup modul de includere (repartizare) n costul produciei, costurile de producie se divizeaz conform
SNC n:
a) costuri directe costuri care pot fi atribuite unui anumit obiect de calculaie n mod direct fr
calcule intermediare.
b) consturi indirecte de producie- costuri legate de gestiunea i deservirea subdiviziunilor de
producie ale entitii.
c) costuri repartizabile costuri care pot fi atribuite unui anumit obiect de calculaie, doar dup
calcule intermediare de repartizare.
Clasificarea costurilor de producie dup comportamentul lor fa de evoluia volumului fizic de
producie:
1) costuri variabile, mrimea crora depinde de modificarea volumului produciei (de exemplu,
amortizarea mijloacelor fixe calculat n raport cu cantitatea de produse fabricate, costul materialelor
consumate). Aceste costuri se includ n costul produselor fabricate/serviciilor prestate/produciei n curs
de execuie n suma total, indiferent de gradul de utilizare a capacitilor de producie;
2) costuri constante, mrimea crora relativ nu depinde de modificarea volumului produciei (de
exemplu, amortizarea mijloacelor fixe cu destinaie general de producie calculat prin metoda liniar,
costurile de ntreinere i exploatare a cldirilor i utilajului seciilor de producie). Astfel de costuri se
repartizeaz ntre costul produselor/serviciilor i cheltuielile curente n baza capacitii normale de
producie.
A. Dup momentul determinrii costurilor de producie:

costuri planificate mrimea crora se determin inaintea nceperii procesului tehnologic;

costuri efective - mrimea crora se determin pe parcursul derulrii procesului tehnologic.

B. Dup rolul lor n procesul tehnologic:

costuri de baz costuri de producie determinate n mod nemijlocit de procesul tehnologic al

produsului i fr de care acest proces nu se poate desfura n mod normal. Exemple: consum de
materii prime, salariile muncitorilor de baz, amortizarea mijloacelor fixe etc.;

costuri de regie costuri de producie legate de conducerea i deservirea procesului

tehnologic, pentru a se desfura n condiii normale de munc.
C. n funcie de compatibilitatea momentului efecturii consumurilor cu perioada la care se refer:
1)costurilor curente, care cuprind costurile suportate i recunoscute n perioada curent (luna,
trimestrul, anul) (de exemplu, costul materialelor consumate, salariile calculate muncitorilor de baz,
energia electric consumat);
2) costurilor anticipate, care cuprind costurile efectuate n perioada curent, dar care se refer la
perioadele viitoare (de exemplu, costurile aferente reparaiilor mijloacelor fixe, certificrilor,
expertizelor, evalurilor);
3) costurilor preliminate, care cuprind costurile ce urmeaz a fi suportate n perioadele viitoare, dar se
recunosc n perioada curent (de exemplu, provizioanele privind concediile de odihn ale muncitorilor de
baz).
Tema 3. Contabilitatea costurilor de producie
3.1. Contabilitatea costurilor de producie ale activitii de baz
Prin producia de baz a unei entiti cu caracter productiv se subnelege producia care formeaz
obiectul activitii principale a i const din:
producia finit;
semifabricate;
- lucrri i servicii cu caracter productiv, care se desfoar n seciile principale de producie i care,
n special, este destinat vnzrii ctre alte uniti sau persoane, ca de exemplu: producia de maini i
utilaje n industria constructoare de maini, producia firelor i esturilor n industria textil, etc.
Aceast producie se realizeaz n mai multe faze de fabricaie succesive, organizat n mai multe
secii de producere, n care se fabric mai multe produse sau comenzi.
Contabilitatea costurilor produciei de baz se organizeaz cu ajutorul contului de activ 811
Activiti de baz. Acest cont servete pentru generalizarea informaiei privind costurile de producie
pentru fabricarea produselor, prestarea serviciilor i determinarea costului produselor fabricate efectiv. El
este un cont de calculaie.
n debitul acestui cont se reflect:
1. soldul produciei n curs de execuie la nceputul perioadei de gestiune, care se trece din contul
contabilitii financiare 215 Producie n curs de execuie.
2. consturile pentru fabricarea produselor n perioada de gestiune.
n creditul acestui cont se reflect:
1.
soldul produciei n curs de execuie la finele perioadei de gestiune, care se trece la sfritul
perioadei de gestiune n debitul contului 215Producie n curs de execuie;
2.
costul efectiv al produselor fabricate i serviciilor prestate, rebutului definitiv i deeurilor
recuperabile.
3.1.1 Contabilitatea costurilor materiale i modul de includere a lor n costul
produselor
Costurile materiale reprezint valoarea contabil a stocurilor sau altor resurse materiale utilizate
nemijlocit la fabricaia produselor/prestarea serviciilor. n funcie de modul de includere n costul
produselor fabricate/serviciilor prestate, costurile materiale se divizeaz n:

1) costuri materiale directe snt legate de fabricaia unui tip de produs sau de prestarea unui tip de
serviciu i pot fi identificate uor i exact pe obiecte de eviden a costurilor i de calculaie nemijlocit
prin observare i msurare;
2) costuri materiale repartizabile snt legate de fabricaia produselor cuplate i pot fi atribuite obiectelor
de calculaie prin repartizare.
Documentarea costurile materiale
Consturile materiale se reflect n contabilitate n baza documentelor primare, n care sunt indicate
direciile concrete de utilizare a materialelor.
Aceste documente sunt:
1) Fia limit de consum utilizat pentru eliberarea sistematic a materialelor n producie n baza
limitelor prevzute. Se ntocmete n 2 exemplare: de ctre secia Aprovizionare sau secia Planificare,
reieind din necesitile planificate de materiale, n care obligatoriu se arat limita stabilit. Un exemplar
se transmite seciei consumatoare, iar al 2-lea depozitului. n fia seciei semneaz eful depozitului, iar
n fia depozitului semneaz eful seciei, asigurndu-se astfel un control reciproc privind veridicitatea
nregistrrilor efectuate n aceste fie.
2) Eliberarea materialelor peste limita prevzut sau pentru nlocuirea unor materiale cu altele este
permis numai cu autorizaia conductorului ntreprinderii sau inginerului ef. n asemenea cazuri se
ntocmete Bon de nlocuire (eliberare suplimentar) de materiale care se elibereaz pentru un singur fel
de materiale ( n 2 exemplare).
3) Dispoziie de livrare a materialelor (micare intern) se utilizeaz pentru evidena micrii
materialelor n interiorul ntreprinderii i eliberrii acestora ctre subdiviziunile structurale ale
ntreprinderii plasate n alte teritorii ( n 2 exemplare).
4) Bon de consum se ntocmete pentru eliberarea de o singur dat a materialelor consumate pentru
necesitile generale ale ntreprinderii ( n 2 exemplare).
Metodele de repartizare a costurile materiale
n majoritatea ramurilor, costurile materiale se includ n mod direct n costul produselor, adic nemijlocit
pe baza datelor din documentele primare, fr efectuarea unor calcule suplimentare. ns, includerea
direct a costurilor materiale n costul produselor fabricate nu este ntotdeauna posibil.
Costurile materiale repartizabile apar la prelucrarea complex a materialelor, n cazul n care dintr-un tip
de material se fabric concomitent mai multe tipuri de produse cuplate (de exemplu, la producerea
smntnii din lapte integral se obine simultan i lapte degresat). Aceste costuri se atribuie produselor
cuplate proporional normelor de consum a materialelor, volumului produselor fabricate (n expresie
cantitativ sau convenional-cantitativ) sau altei baze stabilite n politicile contabile ale entitii.
a)

Proporional consumului normat de materiale

Aceast metod se utilizeaz n entitile care fabric din acelai material produse neomegene: la
ntreprinderi constructoare de maini, la fabrici de mobil, nclminte, etc.
Conform acestei metode, se parcurg urmtoarele etape:
1.

se stabilesc consumurile normate totale de materiale prin nmulirea volumului de producie cu

consumurile normate pe unitate de produs pentru fiecare tip de produs fabricat din aceeai materie
prim.
2.
se stabilete coeficientul de repartizare prin raportul dintre cantitatea total de materiale efectiv
consumat i consum normativ total de materiale.
3.
se determin consumurile efective de materiale pe fiecare tip de produs prin nmulirea
coeficientului de repartizare cu consumul normativ de materiale.

Exemplul 1. n septembrie 201X prin prelucrarea complex a materialului X au fost obinute

concomitent 300 uniti de produs A i 200 kg de produs B. n acest scop s-a consumat 5 824 kg de
material X costul unitar al cruia constituie 150 lei.
Conform politicilor contabile ale entitii, costurile de producie se nregistreaz prin aplicarea
conturilor de gestiune, costurile materiale repartizabile se atribuie pe tipuri de produse cuplate
proporional consumului normativ al materialelor. Norma de consum a materialului X pentru o
unitate a produsului A constituie 8 kg, iar pentru o unitate a produsului B 14 kg.
n baza datelor din exemplu, costurile materiale repartizabile totale constituie 873600 lei (5824 kg 150
lei) i se atribuie produselor distincte conform calculului prezentat n tabelul 1.

Tabelul 1

Repartizarea costurilor materiale pe tipuri de produse

proporional consumului normativ al materialelor

Tipuri de
produse

Unitatea
de msur

Volumul
Norma de
efectiv
de consum,
producie
kg

Consumul
normativ
material,
kg

de

Coeficient de
repartizare

Consumul
Costurile
efectiv
de materiale
material,
repartizabile,
kg
lei

6 = 7 : 5

7=56

buc.

300

2400

1,12

2688

403200

Kg

200

14

2800

1,12

3136

470400

Total

5200

5824

873600

Potrivit calculelor din tabelul 1, costurile materiale repartizabile suportate n septembrie 201X se
contabilizeaz ca majorare a costurilor activitilor de baz n sum de 403 200 lei pentru produsul A i
470 400 lei pentru produsul B concomitent cu diminuarea stocurilor n sum de 873 600 lei.

b)

Metoda coeficienilor de echivalen

Aceast metod se aplic la ntreprinderi care fabric din acelai material cteva tipuri de produse foarte
asemntoare, dar care difer printr-un parametru (lungime, lime, densitate, procentaj de grsime, etc.).
Ramurile n care se aplic metoda respectiv: industria alimentaiei, textil, fabricarea sticlei, etc.
Algoritmul metodei:
se alege un criteriu (un parametru tehnico-economic) cu ajutorul cruia se calculeaz coeficienii de
echivalen. De ex: consumul de materie prim, greutatea, lungimea, greutatea molecular, densitatea,
puterea caloric;
se alege produsul, sortul sau dimensiunea cea mai reprezentativ, care ndeplinete rolul de produs
etalon. De ex: prod. A

se calculeaz coeficientul de echivalen prin raportarea mrimii criteriului de echivalen

corespunztor fiecrui produs la mrimea criteriului corespunztor produsului etalon.
Pentru produsul etalon, coeficientul de echivalen = 1.
n ex: pentru A: Ke = 1;
B: Ke = 4/8 = 0,5 (4, 8 normele de consum pe produse).

 se exprim ntreaga producie fabricat n uniti echivalente prin nmulirea volumului efectiv de
producie pentru fiecare produs fabricat cu coeficienii de echivalen;
se calculeaz consumul de materiale efectiv consumate pe o unitate echivalent prin raportarea
totalului cantitii de materiale efectiv consumate la totalul volumului produciei n uniti echivalente.
se determin consumul efectiv de materiale pentru fiecare produs prin nmulirea consumului efectiv
de materiale / unit. echivalente cu producia n unit. echivalente.

Situaia de repartizare consumului de materialul X

Denumirea
produselor

Volumul
produciei
efective
( unit)

Coeficient
de
echivalen

Volumul
produciei
n
unit.
echivalente

Consum de Consumuri
materiale / directe de
unit.
materiale
echivalente
(kg)

Pre
lei /
kg,
lei

CDM
lei

4=2*3

6=4*5

8=6*7

500

500

7,6

3800

10

38000

800

0.5

400

7,6

3040

10

30400

TOTAL

1300

900

7,6

6840

10

68400

Consumul efectiv de materiale / unit. echiv. = 6840/900 = 7,6 lei / kg

ntreprinderile care folosesc n procesul de producie semifabricatele procurate, ca regul folosesc

metoda direct de includere a lor n cost, pe baza documentelor primare.

Contabilitatea costurilor materiale

Dt 811 la suma total a costurilor materiale utilizate n procesul de producie.

Ct 211 consumul materiei prime, materialelor de baz, combustibilului, semifabricatelor achiziionate.
Ct 521 consumul energiei electrice, apei, aburului n scopuri tehnologice achiziionate de la furnizori.
Ct 522 - consumul energiei electrice, apei, aburului n scopuri tehnologice achiziionate de la
ntreprinderi fiice, ntreprinderi asociate.
Evidena analitic a consumurilor directe de materiale se ine pe produse n borderoul (situaia) de
repartizare a consumurilor directe de materiale pe produse deschise pe secii.
Evidena sintetic se ine n:
-

Borderoul 8.11 Activiti de baz;

Registrul 7.8 Cheltuielile i costurile de producie a entitii la nivelul ntreprinderi.

n cazul consumurilor directe de materiale trebuie acordat o atenie sporit i luat n consideraie i
deeurile, care apar, n mod firesc, n rezultatul procesului tehnologic.
De exemplu:

Deeuri resturile de materii prime i materiale sau semifabricate, care apar n procesul transformrii
materiilor prime n produs finit, care i-au pierdut total sau parial calitile de materie prim
(proprietile fizice sau chimice).
Pentru contabilitatea corect a deeurilor urmeaz ca acestea s nu fie confundate cu resturile
(rmiele) de materii prime i materiale. Deeurile, n conformitate cu operaiunile procesului
tehnologic, sunt transmise n alte secii n calitate de materii prime i materiale de baz pentru fabricarea
altor detalii, servicii, produse.
n contabilitate, deeurile, n funcie de destinaie se grupeaz n dou grupe:
recuperabile care pot fi utilizate n continuare n activitatea ntreprinderii. Ex: n industria vinicol
tescovina, drojdiile de vin etc.
nerecuperabile care nu mai pot fi utilizate n continuare n activitatea ntreprinderii. Ex: n industria
vinicol ciorchini strugurilor, etc.
La rndul su, deeurile recuperabile n funcie de modalitatea de utilizare, se clasific n deeuri care:
-

pot fi utilizate pentru producia de baz sau auxiliar;

nu pot fi utilizate acestea se folosesc n calitate de combustibil pentru alte activiti sau sunt
realizate la teri.
Deeurile recuperabile se scad din costul produselor fabricate, indiferent de modalitatea de utilizare
ulterioar, din aceste considerente ele urmeaz a fi msurate cantitativ i valoric. Cantitatea deeurilor se
determin n baza documentelor primare, de ex. n industria vinicol Actele de prelucrare a
strugurilor. Ulterior, n contabilitate deeurile recuperabile sunt evaluate la valoarea realizabil net,
prin ntocmirea urmtoarei formule contabile:
Dt 211

Ct 811

Dac ntreprinderea prelucreaz doar un singur produs, atunci valoarea deeurilor recuperabile urmeaz a
fi repartizat n raport cu consumul de baz a materiei prime.
Deeurile nerecuperabile, de regul, sunt msurate doar cantitativ. Aa cum acestea nu mai pot fi
utilizate, ele urmeaz a fi nimicite. n practic cheltuielile legate de evacuarea sau nimicirea deeurilor
sunt nensemnate i se contabilizeaz n componena cheltuielilor perioadei.
3.1.2 Contabilitatea costurilor cu personalul i modul de includere a lor n costul produciei.
Se cunosc 2 factori interdependeni ce contribuie la organizarea stabilirii salariului:
1.
sistema tarifar
2.
formele de retribuire.
Baza organizrii remunerrii muncii o constituie sistemul tarifar ce include 3 elemente:
1.
indicatorii tarifari de calificare;
2.
reeaua tarifar unic de salarizare;
3.
salariu tarifar.
Indicatorii tarifari de calificare se elaboreaz aparte pentru fiecare ramur a economiei naionale.
Reeaua tarifar servete pentru stabilirea relaiilor n retribuirea muncii ntre categoriile de munc i
categoriile de muncitori.
Salariul tarifar pentru categoria I de salarizare a Reelei tarifare unice servete drept baz pentru
stabilirea, n contractele colective i individuale de munc, a salariilor tarifare i de funcie concrete.
Formele de salarizare ocup un rol important n sistemul de salarizare i utilizarea eficient a forei de
munc. n conformitate cu Codul Muncii i Legea salarizrii munca muncitorilor i funcionarilor este
retribuit:
a) pe unitate de timp ( n regie);
b) pe unitate de produs ( n acord).
Salarizarea pe unitate de timp sau n regie e forma de salarizare prin care plata forei de munc se
face n funcie de timpul lucrat ( or, zi, sptmn, lun, etc) fr s se precizeze cantitatea de munc pe
care el trebuie s-o depun n unitatea dat de timp.
Forma de retribuire dup timp include 2 sisteme de salarizare:
a) sistemul simplu;
b) sistemul premial.
Sistemul simplu de salarizare pe unitate de timp prevede calcularea salariului numai n dependen de
numrul de ore, zile lucrate. Salariul se determin:
Salariul = tarif pe or * numrul de ore lucrate.
Exemplu Lucrtorul categoriei a 5 a lucrat ntr-o lun 165 ore. Salariul tarifar pe o or e 5,68 lei. Salariul
lunar al lucrtorului este de 937,20 lei ( 165*5,68).

Sistemul premial de salarizare pe unitate de timp prevede n afar salariului calculat dup timpul lucrat i
un premiu stabilit n dependen de coeficientul participrii n munc sau de calitatea muncii efectuate.
Acest sistem de salarizare se folosete pentru stimularea i cointeresarea lucrtorilor.
n acest sistem salariul se calculeaz n felul urmtor:
Salariul = salariul tarifar lunar + suma premiilor stabilite n % fa de salariul tarifar
Lucrtorilor ce fac parte din personalul administrativ i de conducere salariul se determin conform
tarifelor lunare. Dac lucrtorul a lucrat ntreaga lun, atunci lui i se atribuie salariul ntreg. n cazul
absenei de la lucru din diferite motive salariul se determin dup timpul efectiv lucrat.
Exemplu : Dna Frunz, diridictoare, are salariul tarifar lunar de 800 lei. n luna decembrie a lucrat 17
zile (136 ore). n luna decembrie sunt 183 ore lucrtoare. Mrimea primei este de 25% din salariul tarifar.
De calculat salariul total.
1.
salariul tarifar pe or = 800 / 183 = 4,37 lei / or
2.
salariul pentru timpul efectiv lucrat = 4,37 lei / or * 136 ore = 594,54 lei
3.
suma primei = 594,54 lei * 25% = 148,64 lei
4.
salariul total = 594,54 lei + 148,64 lei =743,18 lei
Salariul n acord (pe unitate de produs) este forma de salarizare potrivit creia remunerarea lucrtorilor
se face n raport cu cantitatea de bunuri produse sau cu numrul de operaii executate n unitate de timp.
n funcie de condiiile concrete de organizare a muncii i de interesul stimulrii mai puternice a unor
laturi cantitative sau calitative ale activitii, acordul poate mbrca urmtoarele sisteme:
acord direct prevede calcularea salariului doar n funcie de cantitatea de bunuri produse sau de
numrul de operaiuni executate.
Salariul = tarif pe unitate de produs * nr de uniti efectiv fabricate.
Exemplu Lucrtorul categoriei a 5 a fabricat ntr-o lun 160 piese. Salariul n acord pe o pies este de
10,00 lei. Salariul lunar al lucrtorului este de 1 600,00 lei ( 160 piese * 10,00 lei).
acord indirect se utilizeaz pentru remunerarea muncii muncitorilor auxiliari (lctui, mecanici,
sudori etc.), care deservesc locurile n care activeaz muncitorii de baz. Conform acestui sistem salariul
se determin n % fa de salariul muncitorilor de baz sau se stabilete un salariu fix lunar, ce se
modific n funcie de ndeplinirea normelor de producie.
Exemplu Muncitorului ce deservete un numr anumit de utilaje, e stabilit tariful de 6,00 lei pentru 5
uniti produciei. n timpul lunii muncitorii de baz au produs 1000 uniti de producie finit. n acest
caz muncitorului auxiliar se calculeaz salariul n mrime de 1 200 lei
(1 000/5x6).
(acord premial prevede n afar de plata salariului de baz i plata unor premii pentru ndeplinirea
sau supra ndeplinirea normei de producie.
Exemplu :
Norma de producie lunar 10200 pachete
V efectiv
10791 pachete
Tarif
100,54 lei pentru 1000 pachete
Premiu

25%
pentru
ndeplinirea
planului
i
3,3%
pentru
fiecare
1000 pachete peste norm
De calculat salariul.
Salariul pentru pachetele fabricate = 10791 pachete * 100,54 lei / 1000 pachete = 1084,93 lei
S primei p-u ndeplinirea planului = 1084,93 lei * 25% = 271,23 lei

S primei p-u suprandeplinirea planului:

Calculm numrul de pachete supraplanului: 10791 - 10200 = 591 pachete
Calculm mrimea % de prim: 591 * 3,3% / 1000 = 1,9503%
Suma primei 2 = 1084,93 lei *1,9503% = 21,16 lei
Salariul total = 1084,93 lei + 271,23 lei + 21,16 lei = 1377,32 lei
acord progresiv const n faptul c producia fabricat n limita normei de producie va fi
remunerat la un tarif de pia obinuit, iar producia fabricat peste norma de producie la un tarif
majorat n anumite proporii stabilite progresiv, adic cu ct gradul de ndeplinire a normei este mai nalt,
cu att mai mult se majoreaz tariful pe o unitate de produs.
Exemplu:
Norma de producie
- 150 buci
Volumul efectiv
- 171 buci
Tariful pentru o unitate - 5,10 lei
Pentru supra ndeplinirea planului de producie n limitele 101-110% - tariful se mrete cu 6%; de la 111
119 % - cu 12%; de la 120-230% - cu 18%.
Rezolvare:
1.
gradul de ndeplinire a normei de producie constituie 114% (171 / 150 * 100%).
2.
salariul pentru articolele n limita normei 765 lei (150 articole * 5,10 lei)
3.
cantitatea articolelor fabricate de la 101 % - 110 %
100 % -------- 150 buc.
10 % -------- X buc.
1.
cantitatea articolelor fabricate peste norm 110 % este de 6 buc. (21 buc. 15 buc.)
2.
tariful majorat cu 6 %
a) 5,1 + 5,1 * 6% = 5,406 lei/buc. sau
b) 5,1 * 1,06 = 5,406 lei/buc.
1.
tariful majorat cu 12 %
2.
a) 5,1 + 5,1 * 12% = 5,712 lei/buc. sau
b) 5,1 * 1,12 = 5,712 lei/buc
3.
salariul pentru articolele supranorm:
a) 15 buc.* 5,406 lei/buc. = 81,09 lei
b) 6 buc.* 5,712 lei/buc. = 34,27 lei
1.
salariul total = 765 lei + 81,09 lei + 34,27 lei = 880,36 lei.
n funcie de posibilitile de organizare a evidenei rezultatelor muncii prestate acordul poate fi:
1.
individual
2.
colectiv sau global
Acordul individual se aplic atunci cnd se poate stabili cu exactitate cantitatea de produse sau operaii
executate pe fiecare muncitor n parte.
Acordul colectiv se folosete n cazul n care la fabricarea unor produse sau la executarea unor lucrri
particip un colectiv de mai muli muncitori cu aceeai calificare sau calificri diferite.
Salariul fiecrui muncitor se determin reieind din timpul lucrat de fiecare dintre ei i nivelul de
calificare a lor. Repartizarea salariilor ntre membrii brigzii se face prin 2 metode:
1.
metoda coeficient-or
2.
metoda salariului tarifar.
Termenul coeficient-or reprezint produsul dintre orele lucrate i coeficientul tarifar corespunztor
categoriei. Repartizarea salariului ntre membrii colectivului prin metoda coeficient-or se face n felul
urmtor:

1.

se determin numrul de coeficieni-or pe fiecare membru al colectivului i n ntregime pe

brigad, apoi numrul de ore lucrate se nmulete cu coeficientul tarifar;
2.
suma total a salariului colectivului se mparte la numrul total de coeficieni ore al
colectivului i se determin costul unui coeficient-or;
3.
costul unui coeficient-or se nmulete la numrul de coeficient-ore pe fiecare muncitor i se
determin mrimea salariului.
Exemplu Pentru reparaia utilajului colectivului compus din 3 muncitori li s-a calculat salariul egal cu
3400 lei. n afar de aceasta se cunosc urmtoarele date: Srbu V. categorie I a lucrat 170 ore; Cebanu G.
categoria III a lucrat 185 ore; Nuc A. categoria IV a lucrat 176 ore.
Tariful: Categoria I 3,26 lei;
Categoria III 5,18 lei;
Categoria IV 5,90 lei.
Calculul salariului pe colectiv prin metoda coeficient-or
Nume,
prenume

Categoria

Ore
lucrate

Coeficient
tarifar

Numrul de
coeficieni
ore

Valoarea unui
coeficient or

Salariul
calculat

6 = 4*5

Srbu V

170

1,00

170,00

4,343882153

738,46

Cebanu G

III

185

1,59

294,15

4,343882153

1277,75

Nuc A

IV

176

1,81

318,56

4,343882153

1383,79

TOTAL

531

782,71

4,343882153

3400,00

Coeficient tarifar: I 1,00; II 1,59 (5,18 : 3,26); IV 1,81 (5,9 : 3,26)

Repartizarea salariului prin metoda salariului tarifar se face n felul urmtor:
1.
se determin suma salariului tarifar pe fiecare muncitor prin produsul numrului de ore lucrate
la salariul tarifar pe or;
2.
se calcul coeficientul de plat prin raportul salariului ctigat de colectiv ctre suma total a
salariului tarifar;
3.
se determin suma salariului fiecrui muncitor n parte prin produsul coeficientului de
repartizare i a salariului tarifar.
Exemplu: n baza datelor din exemplu precedent:
Calculul salariului pe colectiv prin metoda salariului tarifar
Nume,
prenume

Categoria

Ore
lucrate

Tarif or

Salariu
tarifar

K
repartizare

Salariul
calculat

6=4*5

Srbu V

170

3,26

554,20

1,332862911

738,67

Cebanu G

III

185

5,18

958,30

1,332862911

1277,28

Nuc A

IV

176

5,90

1038,40

1,332862911

1384,05

TOTAL

531

2550,90

1,332862911

3400,00

Comparnd calculele ambelor metode observm c rezultatele repartizrii salariului trebuie s fie
ntocmai aceleai, dar se cere s fie aleas cea mai efectiv reieind din condiiile concrete a muncii.
n afar de formele de salarizare sus menionate salariaii n baza Codului Muncii mai primesc i alte
pli suplimentare.
Documentele primare aferente calculului salariului
Printre documentele primare utilizate la calcularea salariului pot fi enumerate:
a) Tabelul de pontaj servete ca baz pentru evidena timpului de munc prestat. Acest document
se deschide lunar de ctre fiecare secie, sector ntr-unitile de cercetare-dezvoltare singur exemplar, i
se completeaz zilnic, indicndu-se prezenele, numrul de ore lucrate, absenele i cauzele acestora.
nregistrrile se fac pentru fiecare salariat n parte. Abaterile se nregistreaz prin semne convenionale:
incapacitate temporar de munc B; deplasare D; zile de odihn O; concediul legal LCPE, etc.
Meniunile privind cauzele absenelor se fac n baza documentelor corespunztoare, de
exemplu Certificat medical, Ordin de acordare a concediului.
Pentru utilizarea corect a fondului de salariu este necesar evidena veridic a produciei fabricate de
fiecare lucrtor.
b) n funcie de caracterul produciei i a procesului tehnologic pentru evidena produciei se utilizeaz
diverse documente primare. Ele servesc ca baz pentru obinerea datelor privind producia fabricat de
muncitori i calcularea salariilor, controlul micrii articolelor n procesul de producie, evidena
ndeplinirii planului de producie. La ntreprinderi cu caracterul de producie n mas i n serie, cnd
muncitorii ndeplinesc operaii omogene, se ntrebuineaz Raport de fabricaie. Acesta este un
document centralizator pe schimb, cteva zile, decad, lun. n acest bon la nceputul lucrului se indic
sarcinile stabilite, timpul efecturii, cantitatea i ali indicatori, iar dup finisarea schimbului maistru
preia producia fabricat. Acest raport este semnat de ctre maistru, normator, controlor de calitate,
contabil-ef.
c) n producie individual i n serii mici care se caracterizeaz prin aceea c muncitorii ndeplinesc
diferite lucrri sau operaii neomogene pentru evidena produciei i salariului se ndeplinete Bonul de
lucru n acord. Bonul se completeaz pentru un anumit cod de cheltuieli a unui muncitor (comand
individual) sau pe colectivul muncitorilor (n dependen de comand). n acest document se indic:
numrul, coninutul comenzii, locul ndeplinirii, executorii i numrul de pontaj, categorie, timpul
normat i tariful pe o unitate de lucru, precum i totalul de ore norm i suma retribuiei. Dup finisarea
lucrului n bon se indic cantitatea bun a produciei finite, a rebutului (cu precizarea rebutului pltit i %
de plat). Pe bonul de brigad se determin suma total a remunerrii, apoi ea se repartizeaz ntre
membrii brigzii. Pentru aceasta pe partea verso a bonului snt indicate criteriile necesare pentru
repartizarea salariului.
d) Foaia de parcurs se ntocmete n cazul produciei n serie. Se deschide pentru o partid de
detalii, pe care le nsoete pe tot parcursul prelucrrii, ncepnd cu prima i finisnd cu ultima operaie.
Acest document se folosete i pentru controlul micrii i nregistrrii detaliilor n procesul de producie.
Aceste documente primare din secii se transmit n contabilitate pentru calcularea salariului.
Costurile cu personalul al muncitorilor de baz se includ direct n costul produciei fabricate n baza
documentelor primare. Costurile cu personalul al muncitorilor auxiliari se includ n cost produselor n
baza salariilor muncitorilor de baz. Premiile i adaosurile la salarii de baz se includ n mod indirect,
proporional salariilor de baz.
Evidena costurilor cu personalul
Dt 811 la suma total a costurilor cu personalul
Ct 531 calculul salariului muncitorilor de baz

Ct 533 calculul contribuiilor privind asigurrile sociale i asistena medical obligatorie (n cazul n
care salariul calculat n luna curent este achitat n luna respectiv) n mrimile stabilite de legisla
Ct 538 formarea provizioanelor pentru plata concediilor muncitorilor de baz.
Evidena analitic a costurilor cu personalul se ine pe produse n borderoul (situaia) de repartizare a
costurilor materiale pe produse deschise pe secii.
Evidena sintetic se ine n:
Borderoul 8.11 Activiti de baz;
Registrul 7.8 Cheltuielile i costurile de producie a entitii la nivelul ntreprinderi.

Calculul i contabilitatea concediului anual de odihn

Conform Codului Muncii orice salariat care lucreaz n baza unui contract individual de munc
beneficiaz de dreptul la concediul de odihn anual. Tuturor salariailor li se acord anual un concediu de
odihn cu durata minim de 28 zile calendaristice cu excepia zilelor de srbtoare nelucrtoare.
Concediul de odihn pentru primul an de munc se acord salariailor dup expirarea a 6 luni de munc
la unitatea respectiv.
Concediile
de
odihn
anuale
suplimentare
(1) Salariaii care lucreaz n condiii vtmtoare, nevztorii i tinerii n vrst de pn la 18 ani
beneficiaz de un concediu de odihn anual suplimentar pltit cu durata de cel puin 4 zile calendaristice.
(2) Pentru salariaii care lucreaz n condiii vtmtoare, durata concret a concediului de odihn anual
suplimentar pltit este stabilit prin contractul colectiv de munc, n baza nomenclatorului respectiv
aprobat
de
Guvern.
(3) Salariailor din unele ramuri ale economiei naionale (industrie, transporturi, construcii etc.) li se
acord concedii de odihn anuale suplimentare pltite pentru vechime n munc n unitate i pentru
munca
n
schimburi,
conform
legislaiei
n
vigoare.
(4) Unuia dintre prinii care au 2 i mai muli copii n vrst de pn la 14 ani (sau un copil invalid) li
se acord un concediu de odihn anual suplimentar pltit cu durata de 4 zile calendaristice.
Zilele
de
srbtoare
nelucrtoare
n Republica Moldova, zile de srbtoare nelucrtoare, cu plata salariului mediu (pentru salariaii care
snt
remunerai
n
acord
sau
pe
unitate
de
timp
or
sau
zi),
snt:
a)
1
ianuarie

Anul
Nou;
b) 7 i 8 ianuarie Naterea lui Isus Hristos (Crciunul pe stil vechi);
c)
8
martie

Ziua
internaional
a
femeii;
d)
prima
i
a
doua
zi
de
Pate
conform
calendarului
bisericesc;
e)
ziua
de
luni
la
o
sptmn
dup
Pate
(
Patele
Blajinilor);
f)
1
mai

Ziua
internaional
a
solidaritii
oamenilor
muncii;
g) 9 mai Ziua Victoriei i a comemorrii eroilor czui pentru independena Patriei;
h)
27
august

Ziua
Independenei;
i)
31
august

srbtoarea
Limba
noastr;
1
i ) 25 decembrie Naterea lui Iisus Hristos (Crciunul pe stil nou);
Conform Codului muncii art.112(3) orice salariat care lucreaz n baza unui contract individual de
munc, beneficiaz de dreptul la concediu de odihn anual.
Pentru perioada concediului de odihn anual, salariatul beneficiaz de o indemnizaie de concediu care
nu poate fi mai mic dect valoarea salariului mediu lunar pentru perioada respectiv.

Modul de calcul a ndemnizaiei de concediu, este stabilit de Guvern, n Hotrrea privind aprobarea
Modului de calculare a salariului mediu nr. 426 din 26.04.2004.
Pentru calcularea salariului mediu sunt stabilite urmtoarele perioade de decontare:
- pentru lucrtorii din unitile agricole, pentru cadrele didactice din nvmntul preuniversitar, pentru
angajaii salarizai n acord n cazurile n care snt retribuii o singur dat la momentul finalizrii
lucrrilor pentru toat perioada de executare a lor i pentru lucrtorii care nu au un regim de munc stabil
- ultimele 12 luni calendaristice precedente evenimentului de care depinde plata respectiv (de la data de
1 pn la data de 1). Angajailor care au lucrat la ntreprinderea respectiv mai puin de un an salariul
mediu se calculeaz pentru lunile calendaristice efectiv lucrate.
- pentru salariaii angajai la lucrri sezoniere, la calcularea indemnizaiei pentru zilele de concediu
nefolosite - durata sezonului (pn la 6 luni);
- pentru salariaii cu contract individual de munc pe un termen de pn la 2 luni - termenul contractului;
- n celelalte cazuri, la determinarea salariului mediu, se iau n calcul 3 luni calendaristice de lucru
premergtoare concediului.
Salariului mediu pentru indemnizaia de concediu, se calculeaz pentru o zi calendaristic, cu aplicarea
perioadei de decontare de 3 luni. Salariul mediu pentru o zi calendaristic, se calculeaz prin nmulirea
salariului mediu pe o zi lucrtoare cu coeficientul egal cu raportul dintre numrul de zile lucrtoare din
perioada de decontare, conform calendarului sptmnii de lucru stabilit la ntreprindere, i numrul de
zile calendaristice din aceeai perioad, cu excepia zilelor de srbtoare nelucrtoare menionate la
art.111 din Codul muncii. La rndul su, salariul mediu pentru o zi lucrtoare, se obine prin mprirea
salariului pe 3 luni, n care se includ toate formele de ctig i compensaii ( p.3 HG nr. 426 din
26.04.2004) , precum i salariul pstrat pe durata deplasrilor, la numrul zilelor efectiv lucrate n aceast
perioad (inclusiv prestaiile n zilele de odihn i cele de srbtoare). Dac n careva din lunile perioadei
de decontare de trei luni angajatul nu a lucrat i nu a avut ctig, luna (lunile) n cauz din perioada de
decontare nu se exclude i nu se nlocuiete cu alt lun.
Indemnizaia de concediu se pltete de ctre angajator cu cel puin 3 zile calendaristice nainte de
plecarea salariatului n concediu.
Exemplu
n luna aprilie, angajatul pleac n concediu de odihn pentru 14 zile. Indemnizaia pentru concediu se
calculeaz n modul urmtor:

Salariu
lunar

Zile
lucrat
e

Zile
grafi
c

Zile
calendar.

Ianuari
e

1
485,19

19

19

28*

Februar
ie

1
485,18

20

20

28

Martie

1
485,18

22

22

30*

Total

4
455,55

61

61

86

Calcul:

Salarii luni incluse n calcul:

Coeficient (zile
calendar):

grafic/zile

0,709
3

Salariu 1 zi munca (salariul total/zile

lucrate):

73,04

Salariu 1 zi calendaristica (coef x sal 1

zi munca):

51,81

Indemnizaia de concediu pentru 14

zile

725,34

* n luna ianuarie au fost 3 zile de srbtoare, i n martie 1 zi, care respectiv reduc zilele calendaristice
incluse n calcul.
Exemplu
Angajatul, n luna iulie pleac n concediu de odihn pe 20 zile. n luna aprilie, salariatul a fost plecat n
concediu din cont propriu, respectiv nu a avut salariu. Indemnizaia pentru concediu se va calcula astfel:

Salariu
lunar

Zile
lucrat
e

Zile
grafi
c

Zile
calendar.

April
ie

20

28*

Mai

3100,0
0

21

21

31

Iunie

3100,0
0

22

22

30

Total

6200,0
0

43

63

89

Calcul:

Salarii luni incluse n calcul:

Coeficient (zile
calendar):

grafic/zile

0,707
8

Salariu 1 zi munca (salariul total/zile

lucrate):

144,19

Salariu 1 zi calendaristica (coef x sal 1 zi

munca):

102,06

Indemnizaia de concediu pentru 20

zile

2041,2
0

* n luna aprilie, au fost 2 zile de srbtoare

Exemplu
n luna noiembrie, salariatul pleac n concediu de odihn pe o durat de 10 zile. Pe motive de boal,
ultimele 3 luni premergtoare concediului, nu au fost lucrate complet. Indemnizaia pentru concediu se
va calcula n modul corespunztor:

Calcul:

Salariu
lunar

Zile
lucrat
e

Zile
grafi
c

Zile
calendar.

Salarii luni incluse n calcul:

August

2200,5
0

17

20

29*

Septembr
ie

1987,2
6

15

22

30

Octombri
e

2059,1
8

15

20

30*

Total

6246,9
4

47

62

89

Coeficient (zile
calendar):

grafic/zile

0,696
6

Salariu 1 zi munca (salariul total/zile

lucrate):

132,91

Salariu 1 zi calendaristica (coef x sal 1

zi munca):

92,59

Indemnizaia de concediu pentru

10 zile

925,90

* n luna august au fost 2 zile de srbtoare

* n octombrie a fost o zi de srbtoare

Exemplu : Creu Nina, muncitoare la S.A Bucuria a plecat n concediu de la 05.12.201x pn la

06.01.1x. Ea este angajat la ntreprindere n calitate de secretar referend. Salariul pe 3 luni anterioare a
fost calculat n mrime de 3486,36 inclusiv 886.36, octombrie - 1300, noiembrie 1300, zilele efectiv
lucrate au constituit 57, inclusiv septembrie 15, octombrie 20, noiembrie 22. Se cere de calculat salariul
pentru concediul anual.

Numrul
lunilor

Perioada

Suma
salariului

Zile
lucrate

Zile
grafice

Zile
calendaristice

Septembrie

886,36

15

22

30

Octombrie

1300

20

20

30

Noiembrie

1300

22

22

30

Total

3486,36

57

64

90

* Not: n luna octombrie se srbtorete hramul Chiinului.

1) Calculm salariul mediu pentru o zi lucrtoare:
3486,36 : 57 = 61,16421052 lei / zi
2) Calculm raportul dintre zilele grafice i zilele calendaristice:
K= 64 : 90 = 0,7(1)
3) Calculm salariul mediul anual pe zi ca baz pentru calculul concediului. Pentru aceasta salariul
mediu din operaia 2 se nmulete cu coeficientul din operaia 2:
61,16421052 lei / zi * 0,7(1) = 43,49454969 lei / zi
4) Calculm salariul pentru concediul anual:
32 zile * 43,49454969 lei / zi = 1391,83 lei
Reflectarea calculului salariul pentru concediul anual:
a)
varianta cu formarea provizioanelor (utilizarea provizionului pentru plata concediilor)
Debit contul 538
Credit contul 531
1391,83 lei
b)
varianta fr formarea provizioanelor
Debit contul 811
Credit contul 531
3.1.3. Contabilitatea i repartizarea costurilor indirecte de producie
Costuri indirecte de producie costuri legate de gestiunea i deservirea subdiviziunilor de producie ale
entitii.
Pentru evidena costurilor indirecte de producie este destinat contul de activ 821 Costuri indirecte de
producie, care este i un cont de colectare-repartizare.
n debitul acestui cont se reflect pe parcursul perioadei de gestiune costurile indirecte de producie,
colectate pe articole stabilite la entitate.
n creditul acestui cont se reflect repartizarea costurilor indirecte de producie colectate pentru
includerea acestora n costul produciei fabricate sau serviciilor prestate, serviciilor prestate se activitile
auxiliare sau raportate la cheltuielile perioadei.
Contabilitatea costurilor indirecte de producie:
Dt 813 la suma total a costurilor indirecte de producie
Ct 211 consumul de materiale pentru ntreinerea, exploatarea utilajului de producie, cldirilor cu
caracter productiv;
Ct 113 calculul amortizrii impbilizrilor necorporale cu caracter productiv;
Ct 124 calculul amortizrii mijloacelor fixe cu caracter productiv;

Ct 213 consumuri OMVSD cu valoare unitar mai mic de 1/6 din plafonul stabilit de legislaie pentru
necesitile seciilor de producie;
Ct 214 a cror valoare unitar depete 1/6 din plafonul stabilit de legislaie se deconteaz la
costuri/cheltuieli curente, active imobilizate etc. prin calcularea uzurii.
Ct 521 consum energie electric, termic achiziionate de la furnizori n scopuri generale ale seciilor
de producie;
Ct 522 consum energie electric, termic achiziionate de la entitile afiliate;
Ct 531 calculul salariului muncitorilor care deservesc utilajul de producie i cldirile de producie,
lucrtorilor tehnici din seciile de producie (deritictoare, paznici) precum i administrarea seciei de
producie;
Ct 533 calculul contribuiilor privind asigurrile sociale i asistena medical obligatorie aferent
salariului calculat, etc.
Repartizarea costurilor indirecte de producie pe tipurile de produse fabricate/servicii prestate se
efectueaz proporional cu baza stabilit n politicile contabile ale entitii (de exemplu, proporional
salariilor de baz ale muncitorilor ncadrai n activitile de baz i auxiliare, sumei totale a costurilor
directe de producie, numrului de maini-ore lucrate, cantitii de produse fabricate). Repartizarea
costurilor indirecte de producie se contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor curente, costurilor
activitilor de baz i/sau auxiliare, activelor imobilizate etc. i diminuare a costurilor indirecte de
producie.
La repartizarea costurilor indirecte de producie este necesar de calculat coeficientul de repartizare a
acestora.
Coeficientul de repartizare a CIP

Total CIP (R Dt)

Total baza de repartizare

Datorit modului de variaie a consumurilor constante pe o unitate de produs, SNC Stocurile prevede
c pentru a repartiza i a include n cost costurile indirecte de producie este necesar de a stabili valoarea
costurilor indirecte de producie variabile i valoarea costurilor indirecte de producie constante din
totalul costurilor indirecte de producie colectate la sfritul unei perioade de gestiune.
Sunt considerate costuri indirecte de producie variabile, costurile efectuate pentru ntreinerea i
funcionarea utilajului de producie, consumul materialelor auxiliare pentru reparaia curent a utilajului
de producie etc.
Costuri indirecte de producie constante cuprind consumurile efectuate pentru necesitile generale
ale seciei de producie, cum sunt: combustibilul consumat pentru nclzirea seciei de producie, consum
de materiale auxiliare pentru reparaia curent a cldirii seciei de producie, amortizarea mijloacelor
fixe cu destinaie de producie, primele de asigurare a mijloacelor fixe cu caracter productiv etc.
Valoarea costurilor indirecte de producie variabile se include integral n costul produciei fabricate,
indiferent de nivelul utilizrii efective a capacitii de producie, iarconsumurilor indirecte de producie
constante se include n costul produciei n baza capacitii normative a utilajelor de producie.
Capacitatea normativ nivelul produciei care poate fi atins n mediu pe parcursul a ctorva perioade
sau sezoane, n cazul unor circumstane normale (condiii normale de lucru), lundu-se n considerare
pierderile aferente capacitilor rezultate din executarea lucrrilor tehnice-planificate.
De obicei, capacitatea normativ se stabilete de ctre entiti la nceputul fiecrui an pentru fiecare tip de
produs n parte. Capacitatea normativ poate fi egal, mai mic sau mai mare ca capacitatea efectiv de
producie.
Dac capacitatea efectiv este egal sau mai mare dect capacitatea normativ de producie, atunci CIP
constante se includ integral n costul producie, iar n cazul cnd capacitatea efectiv este mai mic dect

capacitatea normativ de producie, atunci CIP constante se includ n costul producie n baza gradului de
utilizare a capacitii de producie, care se determin n baza urmtoarei relaii de calcul:
Grad de
producie

utilizare

capacitii

de

Capacitatea efectiv x 100%

Capacitatea normativ

Suma rmas a CIP constante, care n-a fost inclus n costul de producie, se consider drept cheltuieli
ale perioadei de gestiune n care a fost suportate.
Contabilitatea repartizrii costurilor indirecte de producie:
Debit contul 811 Credit contul 821 - reflectarea repartizrii CIP n costul produciei fabricate
Debit cotul 714 Credit contul 821 - reflectarea CIP constante nerepartizate n costul produciei
Exemplu:
n decursul unei luni s-au fabricat 2 produse: A i B. Se cunosc datele urmtoare n tabelul 1
Tabelul 1
Indicatori

Produs A

Produs B

Total

1. Capacitatea normativ de producie

2. Capacitatea efectiv de producie
3. Costuri materiale, lei
4. Costuri cu personalul, lei
5. Costuri indirecte de producie, lei, din
care:
a)
variabile
b)
constante

4000 unit
4200 unit
300 000
80 000

5000 unit
3000 unit
200 000
60 000

500 000
140 000
63 000

?
?

?
?

42 000
21 000

Baza de repartizare a CIP salariile muncitorilor de baz.

Se cere: de repartizat CIP din luna respectiv.
Rezolvare
K CIP variabile

K CIP constante

42000

140000
21000

140000

0,3

0,15

Repartizarea CIP conform primului model se reflect n tabelul 2

Tabelul 2
Repartizarea CIP

Denumirea
produselor

Baza de
repartizar
e

Nor
m

Efec
t

Grad
de
utilizare a
capacitii
de
producie

Capacitatea
de producie

Total CIP
repartizat
e

CIP V

CIP C

Suma

Suma

7=2*6

9=2*5*

10

8
A

80000

4000

4200

1,05

0,
3

24000

0,15

12000*

36000

60000

5000

3000

0,6

0,
3

18000

0,15

5400

23400

3600**

3600

21000

63000

714
Total

140000

42000

Dac capacitatea efectiv este mai mare dect capacitatea normativ de producie, atunci CIP constante
se includ integral n costul de producie, adic 80 000 lei * 0,15 = 12 000 lei
**
S 714 = 21000 (12000+5400) =3600
- reflectarea repartizrii CIP n costul produciei fabricate
Dt 811/A - 36000 lei
Dt 811/B 23400 lei
Ct 821 - 59400 lei
- reflectarea CIP constante nerepartizate n costul produciei
Conform cerinelor noi a SNC se mai poate repartiza CIP i n felul urmtor:

Modul 2 de repartizare a costurilor indirecte de producie

Date iniiale. n luna septembrie 201X la o entitate de producie au fost fabricate 3 tipuri de produse: A, B i C
Costurile indirecte de producie constante au constituit 120000 lei, iar cele variabile 80000 lei.
Conform politicilor contabile, costurile indirecte de producie se repartizeaz pe tipuri de produse n baza volumul
produselor fabricate.
Informaia privind capacitatea normal de producie i volumul produselor efectiv fabricate este prezentat n tabelul 3:
Tabelul 3
Informaia privind capacitatea normal i volumul efectiv de produse
Denumirea produselor

Capacitatea normal de producie, uniti

Volumul
uniti

7000

7000

5000

4000

8000

6000

produselor

fabricate

efecti

n baza datelor din exemplu, entitatea repartizeaz costurile indirecte de producie ntre costul produselor fabricate
cheltuielile curente, precum i pe tipurile de produse fabricate n modul prezentat n tabelul 4.
Tabelul 2
Repartizarea costurilor indirecte de producie
Denumirea produselor

Capacitatea
normal de

Volumul
produselor

Costurile indirecte de producie, lei

constante,

Inclusiv, aferente

variabile

incluse

producie,
uniti
2

fabricate
efectiv,
3

total

costului
produselor
fabricate

cheltuielilo
r curente

costul
produsel
fabricate

4=(3:3)4

5=(3:2)4
*

6=45

7=(3:3)7

8=5+7

7000

7000

49411,76

49411,76

32941,18

82352,94

5000

4000

28235,30

22588,24

5647,06

18823,53

41411,77

8000

6000

42352,94

31764,71

10588,23

28235,29

60000,00

Total

20000

17000

120000

103764,71

16235,29

80000

183764,7

* n cazul cnd volumul produselor fabricate efectiv este mai mare dect capacitatea normal de producie, costuri
indirecte constante se includ integral n cost, dar nu trebuie s depeasc suma din coloana 4.
Conform datelor din exemplu i a calculelor efectuate, n septembrie 201X entitatea contabilizeaz:
- consumurile indirecte de producie decontate la cheltuieli curente n suma de 16235,29 lei ca majorare a cheltuielilo
curente i diminuare a costurilor indirecte de producie;
- costurile indirecte de producie incluse n costul produselor fabricate n suma de 183764,71 lei ca majorare a costuril
activitilor de baz i diminuare a costurilor indirecte de producie.
3.2. Contabilitatea costurilor de producie al activitilor auxiliare
Costurile de producie ale activitilor auxiliare reprezint costurile legate de:
1.
producerea ambalajelor;
2.
furnizarea diferitor tipuri de energie (de exemplu, energiei electrice, termice, aerului
comprimat, frigului, apei);
3.
deservirea cu transport;
4.
reparaia mijloacelor fixe;
5.
fabricaia instrumentelor, echipamentelor speciale, pieselor de schimb etc.;
6.
fabricaia altor produse sau prestarea altor servicii cu caracter auxiliar pentru necesitile
interne ale entitii i/sau destinate livrrii terilor.
7.
Pentru evidena costurilor de producie ale activitii auxiliare se utilizeaz contul de activ 812
Activiti auxiliare, care este un cont de calculaie.
n debitul acestui cont se reflect:
a)
soldul produciei n curs de execuie la nceputul perioadei de gestiune preluat din contul 215;
b)
costurile de producie n perioada de gestiune;
n creditul acestui cont se reflect:
a)
costul efectiv al produciei fabricate, serviciilor prestate, rebuturilor definitive i al deeurilor
recuperabile;
b)
soldul produciei n curs de execuie trecut la finele perioadei n debitul contului 215.
Contabilitatea costurilor de producie ale activitii auxiliare:
Dt 812 la suma total a costurilor de producie ale activitii auxiliare
Ct 211 consum de materiale;
Ct 521 consum energie electric, termic achiziionate de la furnizori;
Ct 522 consum energie electric, termic achiziionate de la prile afiliate;

Ct 531 calculul salariului muncitorilor seciei auxiliare

Ct 533 calculul contribuiilor privind asigurrile sociale i asistena medical obligatorie aferente
salariului calculat;
Ct 821 repartizarea costurilor indirecte de producie aferente seciei auxiliare n costul produciei
auxiliare, etc.
La sfritul perioadei de gestiune, pe baza costurilor de producie colectate n Debitul contului
812, se calculeaz costul efectiv al produciei auxiliare. Procedura de calculaie a costului produciei
auxiliare este similar procedurii de calculaie a costului produciei de baz, cu deosebirea c n cazul
calculaiei costului produciei auxiliare se ine cont de serviciile reciproce primite i prestate ntre seciile
auxiliare.
Astfel, pentru simplificarea evidenei este necesar de inut cont:
serviciile reciproce dintre seciile auxiliare se estimeaz la costuri normate,
serviciile prestate de ctre seciile auxiliare ctre ali consumatori (secii de baz, sector
administrativ, teri etc.) se evalueaz la cost efectiv.
Costul efectiv al produciei auxiliare se calculeaz n baza urmtoarelor relaii:
Contabilitatea costului efectiv al activitilor auxiliare:
1) Reflectarea costului efectiv al serviciilor prestate de ctre seciile auxiliare pentru:
a) secia de baz: Dt 821/secia de baz, 811
Ct 812;
b) secia auxiliar: Dt 821/secia auxiliar
Ct 812
sau Dt 812/serv.prim.
Ct 812/serv. prestate
c)
sector administrativ:
Dt 713
Ct 812.
d)
subdiviziune de distribuire: Dt 712
Ct 812.
e)
teri: Dt 711, 714
Ct 812.
2) Reflectarea costului efectiv al:
a) materialelor fabricate Dt 211
Ct 812
b) instrumentelor fabricate Dt 213
Ct 812
c) produselor fabricate: Dt 216
Ct 812.
3) Reflectarea costului efectiv al deeurilor recuperabile obinute n cadrul activitii auxiliare:
Dt 211 Ct 812.
4) Reflectarea costului efectiv al rebuturilor definitive depistate n cadrul activitii auxiliare:
Dt 714 Ct 812.
Exemplu:
n cadrul unei ntreprinderi sunt organizate 2 secii auxiliare, care i presteaz servicii reciproce:
Indicatori

Cazangeria

Atelier de reparaii

1. Subcontul

812/C

812/AR

2. Volumul produciei

10 000 m3 aburi

---

3. Volumul reparaiei

---

30 utilaje

4. Servicii reciproc prestate

Pt. AR: 800 m3

Pt. C: 2util.

5. Cost normat/unit.

5 lei/m3

1 000 lei/util.

6. Consum de producie.efective

60 000 lei

40 000 lei

7. Consum aburului pentru nclzirea

Cazangeriei

500 m3

8. Servicii livrate pentru necesitile:

- seciei de baz
- ntreprinderii
- altei ntreprinderi

2000 m3
6700 m3
-

28 utilaje

Pentru cazangerie
a)
Colectarea costurilor de producie
Dt 812/C
Ct 211, 531, 533, 821, 60 000 lei.
b)
Reflectarea serviciilor reciproc primite
Dt 812/C
Ct 812/AR 2 000 lei (2 util.* 1 000 lei/util.)
c)
Reflectarea serviciilor reciproc prestate
Dt 812/AR Ct 812/C 4 000 lei ( 800 m3 * 5 lei/m3)
Calculul costului efectiv al 1 m3 de aburi:
Cost efectiv = 60 000 + 2 000 4 000 / 10 000 m3 800 m3 500 m3= 58 000 lei / 8 700 m3 = 6, (6) lei /
m3.
d) reflectarea costul aburului livrate pentru necesitile:
- seciei de baz Dt 821
Ct 812/C
13 333,33 lei (2000m3*6, (6) lei / m3)
- ntreprinderii
Dt 713
Ct 812/C
44 666,67 lei (6700m3*6, (6) lei / m3)
Pentru atelier
a)
Colectarea costurilor de producie
Dt 812/AR Ct 211, 531, 533, 821, 40 000 lei.
b)
Reflectarea serviciilor reciproc primite
Dt 812/AR Ct 812/C 4 000 lei (800 m3 * 5 lei/m3)
c)
Reflectarea serviciilor reciproc prestate
Dt 812/C Ct 812/AR 2 000 lei ( 2 util.* 1 000 lei/util.)
Calculul costului efectiv al reparaiilor unui utilaj:
Cost efectiv = 40 000 + 4 000 2 000 / 30 util. 2 util. = 42 000 lei / 28 util. = 1500 lei / util.
Reflectarea costului reparaiilor prestate altei entiti
Dt 711, 714 Ct 812/AR 42 000 lei (28 util. * 1 500 lei/util.)
Evidena analitic a costurilor de producie ale activitii auxiliare se ine n diverse rapoarte ntocmite
de ctre fiecare secie auxiliare n parte, n care se indic: cantitatea total fabricat, repartizarea acesteia
pe consumatori, costul unitar i valoarea produsului sau serviciului prestat.
Evidena sintetic se ine n:
Borderoul 8.12 Activiti auxiliare;
Registrul 7.8 Cheltuielile i costurilor de producie ale entitii" la nivelul entitii.
3.3. Calcularea costului produsului i legtura lui cu Situaia de profit i pierderi
Momentul cheie n ntocmirea Situaia de profit i pierderi l constituie determinarea costului
vnzrilor (costul produciei vndute). n vederea calculrii acestui indice ntreprinderile de producie
urmeaz s calculeze n primul rnd costul produciei fabricate. Valoarea acestui indicator o reprezint

rezultatul final al unui document special, care se numete Calculaia costului produselor fabricate n
perioada de gestiune. El se ntocmete pentru explicarea datelor din Situaia de profit i pierderi i
conine urmtorii indicatori:
Calculaia costului produciei fabricate n perioada de gestiune:
1.
Soldul materiei prime i materiale de baz la nceputul perioadei de gestiune.
2.
Aprovizionarea cu materiale n cursul perioadei de gestiune.
3.
Total materie prim i materiale de baz destinate procesului de producie (1+2)
4.
Soldul materiei prime i materialelor de baz la sfritul perioadei de gestiune
5.
Consumul de materie prim i materiale de baz. (3-4)
6.
Consumul de fort de munc.
7.
Costurile indirect de producie.
8.
Total costuri de producie (5+6+7)
9.
Producia n curs de execuie la nceputul perioadei de gestiune.
10. Producia n curs de execuie la sfritul perioadei de gestiune.
11. Costul produciei fabricate (8+9-10).
Costul produciei fabricate n cursul perioadei de gestiune este n continuare preluat n Situaia de profit
i pierderi, unde se folosete pentru calculaia costului produciei vndute. Costul produciei vndute se
refer la perioada, n cursul creia au fost vndute respectivele produse i se determin n felul urmtor:
Situaia de profit i pierderi
1.
Vnzri nete.
2.
Costul produciei vndute:
a)
soldul produse finite la nceputul perioadei de gestiune
b)
costul produciei fabricate
c)
total produse finite destinate vnzrii (a+b)
d)
soldul produse finite la sfritul perioadei de gestiune
e)
costul produciei vndute (c-d)
1.
Profitul brut (1-2).

3.4. Contabilitatea pierderilor de producie

Pierderile de producie cuprind pierderile de stocuri, aferente personalului (de exemplu, retribuiile
aferente staionrilor prevzute de procesul tehnologic), rebuturile i alte pierderi similare nregistrate n
procesul de fabricaie a produselor i/sau de prestare a serviciilor.
Rebuturile reprezint produsele, semifabricatele care nu corespund cerinelor standardelor tehnologice i
de calitate i care nu pot fi utilizate conform destinaiei iniiale sau necesit consumuri suplimentare
pentru corectarea lor.
Clasificarea rebuturilor:
1)
n funcie de tipul defectelor:
a)
rebuturi definitive care tehnic nu pot fi corectate sau nu este raional corectarea lor;
b)
rebuturi corectabile care tehnic pot fi corectate i corectarea lor este raional.
2)
Dup locul de depistare:
a)
rebuturi interne depistate n interiorul ntreprinderii
b)
rebuturi externe depistate n afara ntreprinderii ( dup ce au fost efectuate livrrile)
3)
Dup cauzele apariiei:
a)
materie prim necalitativ;
b)
greeala muncitorilor;

c)
defectarea utilajului.
De regul, rebuturile nu se planific. ns n unele ramuri ale industriei el poate fi prevzut conform
normelor tehnologice ( metalurgie, sticl, fabricarea porelanului, ceramicii). Acesta este legat de faptul
c n aceste ramuri nu poate fi lichidat integral apariia rebuturilor, chiar i n condiiile actuale ale
dezvoltrii tehnicii.
Este foarte important ca dup depistarea rebutului, de stabilit tipul lui, consumurile legate de fabricarea
acestuia i posibilitatea de corectare. Rebuturile sunt depistate de ctre lucrtorii seciei CTC i de nsi
muncitori trecnd de la o reparaie tehnologic la alta. Posibilitatea de corectare a rebuturilor o stabilesc
lucrtorii din seciile tehnice i tehnologice ale ntreprinderii.
Pentru evidena rebuturilor se ntocmete:
a)
ca document primar Proces verbal privind rebutul se ntocmete pentru fiecare caz de
depistare a rebutului definitiv n care se indic: denumirea produsului i a operaiei economice la care a
fost depistat rebutul respectiv, cauza i persoana vinovat de apariia acestui rebut, costul rebutului,
consumurile suportate cu fabricarea produsului rebutat, suma ce urmeaz a fi recuperat de la persoana
vinovat. El este ntocmit de lucrtorul seciei CTC, eful seciei, maistru, dup care este transmis n
contabilitate pentru calculul costului rebutului.
b)
ca document centralizator Borderoul de eviden a rebuturilor, n care se reflect toate
cazurile de rebuturi depistate n cursul unei perioade de gestiune.
Pentru determinarea mrimii costurilor aferente produciei rebutate sunt necesare efectuarea unor calcule
suplimentare. Astfel, costul rebutului definitiv intern include : mrimea consumurilor efective suportate
privind fabricarea produciei rebutate de la prima operaiune tehnologic pn la operaiunea n care
acesta a fost depistat. ns, pentru c mrimea efectiv consumurilor suportate este, deseori dificil de
stabilit, se permite ca n unele ramuri ale industriei cu un nomenclator variat de produse s se stabileasc
costul rebuturilor n baza consumurilor normative. Pentru aceasta, numrul produselor rebutate se
nmulete cu normele de consum a materiei, salariu i a CIP.
Costul rebutului definitiv extern se formeaz din costul efectiv al produsului rebutat + cheltuielile pentru
nlocuirea i transportarea pn la cumprtor i napoi. Cu valoarea rebutului extern se reduce volumul
produciei fabricate i vndute din luna n care a fost primit i acceptat pretenia cumprtorului privind
rebutul.
Pentru determinarea costului rebutului definitiv n contabilitate se ntocmete o situaie special, numit
Calculaia costului rebutului definitiv, n care se indic locul depistrii, denumirea produsului rebutat,
consumurile materiale, salariale, CASM, CIP, preul probabil de vnzare a rebutului, reinerile de la
persoanele vinovate.
Contabilitatea rebuturilor
1)
reflectarea costului efectiv al rebuturilor definitive depistate n secia de baz.
Dt 714
Ct 811
2) reflectarea costului efectiv al rebuturilor definitive depistate n secia auxiliar.
Dt 714
Ct 812
3)
reflectarea consumurilor pentru corectarea rebuturilor:
Dt 714 la suma total a consumurilor efectuate
Ct 211 consumuri materiale pentru corectarea rebuturilor
Ct 531 calculul salariului muncitorilor ce corecteaz rebuturile
Ct 533 calculul CAS din salariul muncitorilor ce remediaz rebuturile
Ct 812 prestarea unor servicii auxiliare necesare pentru colectarea rebuturilor.
4)
valoarea materialelor recuperate din rebuturile depistate
Dt 211 Ct 612

5)
recuperarea daunei materiale de la persoane vinovate de obinere a rebut.
Dt 226
Ct 612
Staionarea de producie reprezint inactivitatea forat a muncitorilor i utilajelor de producie.
Staionrile pot avea loc din cauze interne i externe. Cauzele interne apar n rezultatul existenei
lacunelor n organizarea procesului de producie. Ex: lipsa instrumentelor de lucru, lipsa schemelor de
asamblare, deteriorarea utilajului, absena muncitorilor. Cauzele externe sunt determinate de ntreruperea
energiei electrice de ctre furnizori, livrarea ntrziat a materiei prime i a materialelor, etc. n toate
cazurile n care durata staionrii este mai mare de 15 min. urmeaz s se perfecteze Fia
ntreruperilor, iar cazurile de sistare a activitii seciei sau a ntreprinderii n ansamblu se perfecteaz
printr-un Proces verbal privind staionarea.
Pierderile din staionrile interne se reflect n Dt contului 821, iar pierderile din staionrile externe n
Dt contului 713.
Tema 4. Metode clasice de calculaie a costurilor produselor
4.1. Obiecte de eviden i obiecte de calculaie
n dependen de ramura de activitate, de specificul tehnologic al produciei se alege obiectul de eviden
i obiectul de calculaie.
Obiect de eviden a costurilor loc (centru) de apariie a costurilor (de exemplu, activitate, secie,
sector, faz), produs, lucrare, serviciu, comand, grup de produse (servicii) pe care se ine
contabilitatea costurilor de producie.
Ca obiecte de eviden a costurilor servesc locurile de apariie a lor, tipurile sau grupele omogene de
produse. n contabilitatea managerial locurile de apariie a costurilor se numesc unitile de structur a
entitii, n care are loc consumul resurselor de producie (locuri de munc, brigzile, seciile de baz i
auxiliare, comand, faz, etc.). La stabilirea obiectelor de eviden se ine cont de numrul seciilor i
atelierelor entitii, mrimea acestora, de centrele de producie i centrele de responsabilitate necesare,
precum i de nevoile de informare asupra costurilor de producie pe care le ocaziioneaz seciunile
cadrului tehnico-organizatoric al ntreprinderii n raport cu producia fabricat.
Aceast ne ofer posibilitatea de a aprecia costurile de producie care pot fi incluse direct sau indirect n
costul produciei. Localizarea dat a costurilor este important pentru determinarea costului efectiv
pentru fiecare secie, respectiv responsabilitilor pentru fiecare loc de apariie a costurilor de producie.
Obiect de calculaie produs, lucrare, serviciu, grup de produse (servicii) pentru care se
calculeaz costul.
La obiecte de calculaie se refer tipurile de produse, semifabricate, detalii piese.
Obiectul de calculaie este purttorul de cost n cazul produciei individuale (industria constructoare de
maini) sau n cazul producerii la comand (tipografii, firmele de audit, ateliere de reparaii, etc.). n
cazul produciei, caracterizate printr-un proces tehnologic desfurat n faze succesive de prelucrare a
materiilor prime i a materialelor (industria zahrului, berii, uleiului, cimentului, etc.) astfel de
coinciden nu se observ. Astfel, n industria textil n calitate de obiect de eviden sunt considerate
fazele procesului tehnologic filatura, esetoria, vopsirea, iar ca obiect de calculaie servete tipul de
produse fabricate (eseturii).
Necesitatea asigurrii unei calculaii ct mai exacte a costurilor de producie impune comensurarea
cantitativ a produciei obinute. n acest scop organizarea calculaiei costurilor de producie se folosesc
anumite uniti de msur denumite uniti de calculaie, care difer n funie de felul produselor
fabricate i de caracteristicile fizice i chimice ale acestora.
Unitile de calcul pot fi uniti de msur:

din sistemul metric: m2, m3, kg, l, t, etc.;

unitile convenionale, cum ar fi: cai-puterea la motoare, concentraia la substane chimice,
boracane convenionale, 100 de perechi de ncminte, etc.;

uniti de munc: ore, zile, maino-ore, om-ore, etc.

ns nu trebuie de considerat obiectul de calculaie drept unitate de calculculaie, deoarece obiectul de
calculaie reflect un tip de produs, iar unitate de calculaie se folosete pentru exprimarea cantitativ a
aestui produs (msurarea).
4.2. Esena metodelor de calculaie a costurilor
Una din sarcinile principale ale contabilitii manageriale const n calcularea costului produselor.
Costul produselor fabricate este un indicator foarte important, deoarece el reflect eficiena resurselor
utilizate n producie, nivelul de specializare i cooperare, calitatea materiilor prime i a muncii
consumate.
Calculaia costului totalitatea procedeelor folosite pentru determinarea costului produselor
fabricate/serviciilor prestate.
Scopul evidenei costurilor de producie l constituie obinerea datelor necesare pentru evaluarea
stocurilor determinarea costului produselor finite i al produciei n curs de execuie, care trebuie s fie
cunoscute la ntocmirea Bilanului i Situaiei de profit i pierderi.
Determinarea costului produselor fabricate i serviciilor prestate este necesar la stabilirea preului de
vnzare sau a tarifului.
Punctul final al calculrii costului reprezint ntocmirea calculaiilor.
Calculaia costului produselor fabricate se efectueaz la trei nivele:

al produciei totale;

al felului de produs;

al unitii de produs.
Costul unitar se determin prin raportul costului felului de produs la cantitatea produsului fabricat pe
articole de calculaie, lund n consideraie aceleai elemente, dar n baza datelor din conturile analitice.
n raport cu momentul elaborrii calculaiilor fa de perioada n care are loc procesul de producie la
care se refer, se cunosc:
a) antecalculaiile;
b)
postcalculaiile.
Antecalculaiile sunt ntocmite pe o perioad planificat n baza normelor i devizelor existente la
nceputul perioadei curente.
Postcalculaiile sunt ntocmite la sfritul perioadei de gestiune i reflect totalitatea costurilor aferente
produciei fabricate (lucrrilor efectuate, serviciilor prestate). Aceste calculaii sunt utilizate pentru
controlul asupra ndeplinirii planului privind micorarea costuluil a diferitor loturi de produse i pentru
analiza i dinamica costului.
Costul total se determin n felul urmtor:
Costul total = PEnc + costuri de producie - PEsf - deeuri recuperabile rebuturi
unde,
PEnc costul efectiv al produciei n curs de execuie la nceputul perioadei de gestiune,
PEsf - costul efectiv al produciei n curs de execuie la sfritul perioadei de gestiune.
Calculaia costului produselor/serviciilor cuprinde urmtoarele etape principale:

1) determinarea produciei n curs de execuie la nceputul perioadei de gestiune;

2) nregistrarea costurilor directe i indirecte pe activiti de baz i auxiliare;
3) repartizarea costurilor indirecte de producie ntre costul produselor fabricate /serviciilor prestate i
cheltuielile curente;
4) repartizarea costurilor indirecte de producie repartizabile pe tipuri de produse fabricate/servicii
prestate ale subdiviziunilor auxiliare;
5) repartizarea costurilor indirecte de producie repartizabile pe tipuri de produse fabricate/servicii
prestate ale subdiviziunilor de baz;
6) repartizarea costurilor activitilor auxiliare pe tipurile activitilor de baz;
7) evaluarea deeurilor recuperabile i excluderea valorii lor din costurile de producie;
8) determinarea costului rebuturilor definitive i scderea lui din costurile de producie;
9) determinarea costului produselor secundare i scderea lui din costurile de producie;
10) determinarea costului produciei n curs de execuie la sfritul perioadei de calculaie conform SNC
Stocuri i excluderea acestuia din costul de producie.
Exist diferite metode de eviden a costurilor de producie i de calculare a costului
produselor/serviciilor.
Metodele de eviden a costurilor de producie sunt determinate de modalitate de organizare a
procesului de producie n cadrul entitii.
Metodele de calculare a costului produselor/serviciilor reprezint unitile de cercetare-dezvoltare
ansamblu de calcule efectuate dup anumite reguli, n scopul determinrii costului produsului fabricat.
Entitile de sinestttor i aleg o metod de eviden a costurilor de producie i de calculare a costului
produsului (menionnd aceasta n Politici contabile), deoarece stabilirea metodei depinde de o serie de
factori, cum ar fi: apartenena ramural, mrimea entitii, particularitile procesului tehnologic,
asortimentului produciei, etc.
ntre metodele de calculare a costurilor exist deosebiri generate de aa factori obiectivi, cum sunt:
1.
obiect de calculaie (purttor de cost) n raport cu care se determin costurile;
2.
sfera de cuprindere a costurilor n costurile produsului;
3.
scopul urmrit;
4.
organizarea obiectelor de eviden, etc.
ns, se pot costata i asemnri i trsturi comune, printre care putem meniona:

fiecare metod este caracterizat prin etape succesive de desfurare a lucrrilor;

n cadrul fiecrei etape se folosesc o serie de procedee concrete de lucru;

scopul final este determinarea costului de producie.

Cunoaterea acestor trsturi, condiioneaz aplicarea i utilizarea corespunztoare a diferitelor metode
de calculaie.
n dependen de obiectul de eviden a costurilor de producie ales se pot evidenia:

metoda de calculaie pe faze care are dou variante:

varianta cu semifabricate;
varianta fr semifabricate.

metoda de calculaie pe comenzi.

n funcie de tipul costurilor de producie contabilizate metodele de eviden a costurilor de
producie i de calculaie a costului produsului pot fi clasificate n:

metode de eviden a costurilor de producie efective: metoda tradiional (global), metoda pe

comenzi, metoda pe faze. Aceste metode prezint inconvenientul c, prin aplicarea, lor se obine costul

efectiv al produselor fabricate, ns au o mare ntrziere n raport cu momentul desfurrii proceselor

economice care l-au generat.

metode de eviden a costurilor de producie normate: metoda normativ, metoda Standard-cost se

bazeaz pe elaborarea standardelor privind costurile materiale, costurile cu personalul, costurile indirecte
de producie, precum i ntocmirea calculaiei standard. Pentru fixarea costurilor de producie i
cheltuielilor se aplic costurile standard recalculate n funcie de utilizarea efectiv a capacitilor de
producie. n procesul de eviden se depisteaz abaterile costurilor efective de la cele standard
(normative). Aceste metode de calculaie complexe, integrnd antecalculaia costurilor normate,
respectiv standard, cu postcalculaia, aceasta din urm costnd dintr-un sistem operativ de urmrire i
control operativ al costurilor produselor fabricate.
Dup evoluia metodelor n timp se pot evidenia:

metode clasice (fundamentale): metoda tradiional (global), metoda pe comenzi, metoda pe

faze;

metode moderne de calculaie a costului sunt metode evoluate, derivate de la metode clasice
variante perfecionate ale acestora, ca: metoda "Direct-cost", metoda normativ, metoda
Sandard-cost, metoda ABC.
Trebuie de menionat faptul c n practica cotidian a contabilitii manageriale, entitile nu aplic
metode pure de calculaie a costurilor, ci o combinare a lor, deoarece deseori aplicarea unei anumite
metode de calculaie a costurilor este imposibil i nu ofer modul cel mai corespunztor de eviden a
costurilor de producie. Astfel, aa metode ca "Direct-cost", "Standard-cost" sunt aplicate n combinare
cu alte metode aa ca metoda de calculaie pe comenzi sau pe faze, etc.