CONTABILITATE FINANCIAR.

SUPORT DE CURS (5)

CAPITOLUL IV
CONTABILITATEA CREANELOR I DATORIILOR CURENTE (TERI)
Prezentare general

Creanele curente i datoriile curente formeaz categoria generic de teri.

Creanele i datoriile comerciale clieni, furnizori. Facturi. Recapitulare

o Cumprri i vnzri fr factur
o Avansuri acordate i avansuri primite pentru stocuri i servicii
o Reduceri comerciale i reduceri financiare pe facturile iniiale i ulterioare
o Decontarea creanelor i datoriilor n valut

Decontrile cu personalul (seminar/bibliografie)

Taxa pe valoarea adugat. Regularizarea TVA. Recapitulare

Venituri i cheltuieli n avans

Creanele curente reprezint valorile economice avansate temporar altor persoane fizice sau
juridice i pentru care urmeaz a se primi un echivalent valoric: o prestaie, numerar sau
echivalente de numerar. Persoanele crora li s-au avansat respectivele valori poart
denumirea de debitori.

Datoriile curente reprezint resursele furnizate de teri i pentru care ntreprinderea trebuie s
acorde o prestaie, numerar sau echivalente de numerar. Persoanele fa de care
ntreprinderea are datorii poart denumirea de creditori.

Ajustrile pentru deprecierea creanelor

NOT. n cadrul acestui capitol, pentru a reduce numrul exemplelor, fiecare aplicaie se va rezolva n
paralel n contabilitatea celor dou entiti implicate.

4.1. Tratamente contabile privind creanele i datoriile comerciale

n general, operaiile de vnzare-cumprare, care genereaz creane i datorii comerciale se
desfoar n urmtoarea ordine:
-

livrare/recepie,

facturare i apoi

ncasare/plat (decontare).

Veniturile din vnzare se recunosc ntotdeauna la livrare, chiar dac la aceast dat factura nu a fost
ntocmit, indiferent de data la care se va face decontarea.
Cazul cel mai des ntlnit este acela n care la livrare se ntocmete i factura, iar decontarea se
realizeaz ulterior, prin conturile bancare.
1

CONTABILITATE FINANCIAR. SUPORT DE CURS (5)

VNZRI CUMPRRI PE BAZ DE FACTUR

Vnzri cumprri pe baz de factur, decontarea prin contul la banc
Societatea ALFA vinde la data de 22 iunie N societii BETA mrfuri n baza facturii, la preul de 1.000
lei, TVA 24%, cost de achiziie 720 lei. BETA achit factura la scaden (7 iulie), prin contul curent la
banc.
Pe scurt, informaiile prezentate n factura ntocmit de ALFA la 22 iunie N se prezint astfel:
Pre de vnzare
1.000 lei
+
TVA 24% x 1.000 lei
240 lei
=
Total de plat (total factur) 1.240 lei
SCADENA: 7 iulie N

n contabilitatea societii ALFA (furnizorul):

n contabilitatea societii BETA (clientul):

22.06 Vnzarea mrfurilor, la pre de vnzare 22.06 Achiziia mrfurilor la cost de

1.000 lei, TVA 24%:
1.000 lei, TVA 24%:
411
=
%
1.240 lei
%
=
401
707
1.000 lei
371
4427
240 lei
4426

achiziie de
1.240 lei
1.000 lei
240 lei

22.06 Descrcarea din gestiune a mrfurilor, la

costul de achiziie de 720 lei:
607
=
371
720 lei
7.07 ncasarea creanei fa de BETA, prin contul 7.07 Plata datoriei fa de furnizor prin contul la
banc:
la banc:
401
=
5121
1.240 lei
5121
=
411
1.240 lei

NOT. Vnzrile presupun recunoaterea veniturilor la data livrrii bunurilor i serviciilor, n

conformitate cu principiul contabilitii de angajamente. n cele mai multe cazuri, data livrrii coincide
cu data facturrii. Dac facturarea i livrarea au loc n momente diferite, veniturile se recunosc la
livrare, iar creanele i datoriile din conturile 401, 411, 4426 i 4427 se recunosc la facturare.

CUMPRRI VNZRI FR FACTURI

Dac la data livrrii bunurilor nu s-a ntocmit factura, din diverse motive, bunurile sunt nsoite de
avizul de expediie. ntre data livrrii i data facturrii, creanele i datoriile generate de vnzarecumprare sunt evideniate n conturile

408 Furnizori facturi nesosite i

418 Clieni facturi de ntocmit,

iar TVA aferent este nregistrat ca TVA neexigibil (4428).

La data facturrii, sumele sunt evideniate n conturile obinuite de creane i datorii comerciale, fie
prin transfer direct, fie prin stornarea avizului, urmat de nregistrarea informaiilor din facturi.

CONTABILITATE FINANCIAR. SUPORT DE CURS (5)

Cumprri/vnzri fr facturi
Societatea ALFA vinde clientului BETA mrfuri n valoare de 1.800 lei, pe baza avizului de expediie, la
preul de 2.000 lei, TVA 24%. Factura este ntocmit n ziua urmtoare, la aceeai valoare.

n contabilitatea societii ALFA (furnizor):

n contabilitatea societii BETA (clientul):

a. Vnzarea mrfurilor pe baza avizului de a. Achiziia mrfurilor pe baza avizului de

expediie:
expediie:

b. Descrcarea din gestiune a mrfurilor:

c. Emiterea facturii.

b. Primirea facturii.

c.1. Transferul creanei fa de clieni:

b.1. Transferul datoriei fa de furnizori:

c.2. Transferul TVA neexigibil la TVA colectat:

b.2. Transferul TVA neexigibil la TVA deductibil:

NOT. n cazul n care ntre sumele nscrise n aviz i cele de pe factur exist diferene, acestea sunt
nregistrate ca fiind consemnate pe facturi separate (n negru, dac preul de pe factur depete
preul de pe aviz, sau n rou, n caz contrar).

Este acceptat i varianta n care la primirea facturii se fac urmtoarele nregistrri:

stornarea nregistrrilor care au avut la baz avizul de expediie

nregistrarea facturii pentru ntreaga valoare consemnat

Avantajul ultimei variante este c succesiunea nregistrrilor este aceeai, indiferent c preul de pe
factur este mai mic, egal sau mai mare dect cel de pe avizul de expediie.
n contabilitatea societii ALFA (furnizor):

n contabilitatea societii BETA (clientul):

c. Emiterea facturii.

b. Primirea facturii.

c.1. Stornarea avizului:

b.1. Stornarea avizului:

c.2. nregistrarea facturii:

b.2. nregistrarea facturii:

CONTABILITATE FINANCIAR. SUPORT DE CURS (5)

AVANSURI PENTRU CUMPRRI DE STOCURI I SERVICII

Dac decontrile se fac, pentru o parte a valorii tranzacionate (sau chiar pentru ntreaga valoare)
nainte de tranzacia de vnzare-cumprare se pune problema contabilizrii facturilor de avans. n
aceste cazuri, pentru creanele i datoriile curente se vor folosi conturile

409 Furnizori debitori (respectiv 4091 Avansuri pentru cumprri de stocuri sau 4092
Avansuri pentru cumprri de servicii) n contabilitatea cumprtorului i respectiv

419 Clieni creditori, n contabilitatea vnztorului.

Aceste conturi in evidena avansurilor acordate/primite, n perioada cuprins ntre data plii
avansurilor i data decontrii diferenelor dintre valoarea facturat i valoarea achitat n avans.
Avansuri pentru cumprri de stocuri i servicii
Societatea ALFA ncaseaz de la clientul BETA, prin contul la banc :
- suma de 1.200 lei, TVA 24% ca avans n vederea vnzrii de produse finite i
- suma de 800 lei, TVA 24% ca avans pentru prestarea unor servicii de consultan.
ALFA livreaz produsele finite n valoare de 3.000 lei, TVA 24% , cost de producie 1.300 lei i presteaz
serviciile de consultan n valoare de 1.000 lei, TVA 24%.
BETA achit diferena la scaden, n numerar.

n contabilitatea societii ALFA (furnizorul):

n contabilitatea societii BETA (clientul):

Emiterea facturii de avans:

Primirea facturii de avans:

ncasarea avansului prin contul la banc:

Plata avansului prin contul la banc:

Vnzarea produselor finite:

Achiziia de materii prime:

Descrcarea din gestiune a produselor finite:

nregistrarea facturii privind serviciile prestate:

nregistrarea facturii pentru serviciile primite:

CONTABILITATE FINANCIAR. SUPORT DE CURS (5)

ncasarea n numerar a diferenei dintre valoarea Plata n numerar a diferenei dintre valoarea
vnzrilor i avans:
facturilor i a avansurilor acordate:

Regularizarea avansului:

Regularizarea avansurilor:

NOT. n contabilitatea clientului se face diferena ntre valoarea avansurilor acordate pentru stocuri
i pentru servicii, att la nivelul nregistrrilor contabile ct i n situaiile financiare. Astfel, avansurile
pentru cumprri de stocuri figureaz n cadrul postului bilanier Stocuri, iar avansurile pentru servicii
sunt clasificate n categoria creanelor.

FACTURI CARE CONIN REDUCERI DE PRE

Atunci cnd furnizorii acord reduceri de pre (discount-uri) clienilor, aceste reduceri pot fi separate
n dou categorii principale, n funcie de motivul acordrii lor:

reduceri comerciale, cum ar fi:

-

rabaturile, acordate pentru defecte de calitate ale bunurilor livrate i calculate prin
aplicarea cotei de reducere asupra preului de vnzare;

remizele, acordate pentru vnzri superioare volumului convenit sau pentru

cumprtori cu statut preferenial i

risturnele, calculate ca reduceri de pre asupra ansamblului de operaii efectuate

cu acelai client n decursul unei perioade determinate.

reduceri financiare, sub forma sconturilor de decontare, acordate pentru achitarea datoriilor
nainte de termenul normal de exigibilitate (plata facturilor nainte de scaden).

Reducerile pot fi consemnate att n factura iniial, ct i n facturi ulterioare.

Pentru calculul reducerilor, att pentru cele comerciale ct i pentru cele financiare se folosete
metoda calculului n cascad, care presupune aplicarea unei anumite cote de reducere, n ordinea de
pe factur, la suma determinat prin scderea reducerilor precedente. TVA se aplic la preul rmas
dup scderea tuturor reducerilor nscrise pe factur. Primele se nscriu pe factur reducerile
comerciale (n ordinea de mai sus) i apoi reducerile financiare.
Suma rmas dup scderea tuturor reducerilor comerciale se numete net comercial. Aceast sum
reprezint venitul din vnzare la furnizor, respectiv costul de achiziie la client. Pentru evidenierea
reducerilor comerciale acordate sau primite la data facturrii nu exist conturi distincte, ele
diminueaz valoarea tranzacionat. Reducerile comerciale acordate sau primite ulterior facturrii,
indiferent de perioada la care se refer, se evideniaz distinct n contabilitate cu ajutorul conturilor:
5

CONTABILITATE FINANCIAR. SUPORT DE CURS (5)

709 Reduceri comerciale acordate (ca excepie, prezint funcie contabil de activ) i respectiv

609 Reduceri comerciale primite (ca excepie, prezint funcie contabil de capitaluri),

prin coresponden cu conturile de teri.

Suma rmas dup scderea reducerilor financiare din netul comercial se numete net financiar i
reprezint baza de calcul a TVA.
Reducerile financiare sunt recunoscute ca venituri financiare la client, iar la furnizor reprezint
cheltuieli financiare i se nregistreaz cu ajutorul conturilor:

767 Venituri din sconturi primite, respectiv

667 Cheltuieli cu sconturile acordate.

Tratamentul contabil al reducerilor comerciale acordate la data facturrii a fost prezentat n capitolele
anterioare (vezi costul de achiziie al imobilizrilor i stocurilor).

Reduceri comerciale pe facturi ulterioare

Societatea ALFA vinde lui BETA produse finite n valoare de 16.000 lei la preul de 20.000 lei, TVA 24%,
pe baza facturii. BETA reclam defecte de calitate ale produselor primite, solicitnd un rabat de 10%
pentru a nu returna mrfurile. ALFA ntocmete o factur suplimentar de reducere n valoare de
2.000 lei, TVA 24%. BETA accept reducerea.
Factura ntocmit iniial de ALFA se prezint astfel:
Pre de vnzare
20.000 lei
= TVA 24% x 20.000
4.800 lei
= Total de plat
24.800 lei
Factura ulterioar de reducere se prezint astfel (eventual sume n rou):
Reducere 10% x 20.000
2.000
+ TVA aferent reducerii
480
= Total de redus
2.480

n contabilitatea societii ALFA (furnizor):

n contabilitatea societii BETA (client):

Vnzarea produselor finite la pre de vnzare Achiziia mrfurilor la cost de achiziie 20.000 lei,
20.000 lei, TVA 24%:
TVA 24%:
4111Clieni =
%
24.800
%
= 401 Furnizori 24.800
701 V. din vz. p.f.
20.000
371 Mrfuri
20.000
4427 TVA colectat 4.800
4426 TVA deductibil
4.800
Descrcarea din gestiune a produselor finite, la
cost de producie de 16.000 lei:
711 = 345 16.000
Se nregistreaz factura suplimentar de reducere Se nregistreaz factura suplimentar de reducere
comercial primit:
comercial acordat:

CONTABILITATE FINANCIAR. SUPORT DE CURS (5)

Reduceri financiare pe facturi ulterioare

ALFA vinde lui BETA semifabricate n valoare de 17.000 lei la preul de 20.000 lei, TVA 24% pe baza
facturii. Pentru a-l determina pe BETA s achite factura nainte de scaden, ALFA semneaz un
contract pentru acordarea unui scont de decontare de 20%. BETA achit factura nainte de scaden,
iar ALFA ntocmete o factur suplimentar de reducere (financiar) de 20%.
Factura ntocmit iniial de ALFA se prezint astfel:
Pre de vnzare
20.000 lei
= TVA 24% x 20.000
4.800 lei
= Total de plat
24.800 lei
Factura ulterioar de reducere se prezint astfel (eventual sume n rou):
Reducere 20% x 20.000
4.000 lei (pentru decontarea facturii nainte de scaden)
+ TVA aferent reducerii 960 lei
= Total de redus
4.960 lei
n contabilitatea societii ALFA (furnizor):

n contabilitatea societii BETA (client):

Vnzarea semifabricatelor:

Achiziia materiilor prime:

4111Clieni =

24.800

702 V. din vz. semifabr.

20.000

371 Mrfuri

4427 TVA colect.

4.800

4426 TVA ded.

= 401Furnizori

24.800
20.000
4.800

Descrcarea din gestiune a semifabricatelor, la cost

de producie de 17.000 lei:
711 V. af. costurilor st. = 341Semifabr. 17.000
de produse

Plata datoriei fa de ALFA, nainte de scaden

ncasarea creanei fa de BETA, nainte de
(numai 80% x 24.800, conform contractului)
scaden (doar 80 % x 24.800 = 19.840 lei, conform
401Furnizori = 5121 Conturi la bnci 19.840
contractului):
5121 Conturi la bnci n lei = 4111Clieni 19.840

n lei

Se nregistreaz factura
Se nregistreaz factura suplimentar de reducere reducere financiar:
financiar:

suplimentar

de

DECONTAREA CREANELOR I DATORIILOR N VALUT

n cazul unor creane sau datorii fa de persoane fizice sau juridice din strintate, decontarea se face
n numerar sau prin conturile bancare n valut, ceea ce ridic problema nregistrrii diferenelor de
curs valutar aprute ntre momentul recunoaterii i momentul decontrii creanelor i datoriilor sau
ntre momentul recunoaterii i ultima zi a lunii, dac acele creane/datorii nu au fost nc decontate
7

CONTABILITATE FINANCIAR. SUPORT DE CURS (5)

la sfritul lunii. Diferenele de curs valutar apar datorit evidenierii tranzaciilor la cursul zilei, care
variaz n timp.
Diferenele favorabile de curs valutar se nregistreaz ca venituri financiare, n contul 765 Venituri din
diferene de curs valutar. Ele apar:

la creterea cursului valutar n cazul unei creane n valut sau

la reducerea cursului valutar n cazul unei datorii n valut.

Diferenele nefavorabile de curs valutar se nregistreaz la cheltuieli financiare, n contul 665

Cheltuieli din diferene de curs valutar. Ele apar:

la reducerea cursului valutar n cazul unei creane n valut sau

la creterea cursului valutar n cazul unei datorii n valut.

Decontri n valut. Societatea ALFA a vndut la export la data de 20.12 mrfuri n valoare de 12.000
lei la preul de 7.000 USD. ncasarea se face n dou rate, la 23.12 (3.000 USD) i la 22.01 (4.000 USD).
Cursul valutar a avut urmtoarea evoluie:
- la 20.12 (data vnzrii) 2,8 lei/USD;
- la 23.12 (data ncasrii primei rate) 2.9 lei/USD;
- la 31.12 (nchiderea exerciiului financiar/sfrit lun) 2.75 lei/USD i
- la 22.01 (la ncasarea ratei a doua) 3 lei/USD.

20.12 Vnzarea mrfurilor la export:

4111 Clieni = 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 19.600 lei (7.000 x 2,8)

20.12 Descrcarea din gestiune a mrfurilor vndute la cost de achiziie 12.000 lei:
607 Cheltuieli privind mrfurile = 371 Mrfuri

23.12 ncasarea primei rate:

5124 Conturi la bnci n valut =

12.000 lei

8.700 lei (3.000 x 2,9)

4111 Clieni
8.400 lei (3.000 x 2,8)
765 Venituri din diferene de curs valutar 300 lei (3.000 x 0,1)

31.12 Regularizarea diferenei de curs valutar la inventar, astfel nct creana s fie prezentat n
bilan la cursul de nchidere:
665 Cheltuieli cu diferene de curs valutar = 4111 Clieni 200 lei (4.000 x 0,05)

22.01 ncasarea ratei a doua:

5124 Conturi la bnci n valut

%
4111 Clieni
765 V. din diferene de curs valutar

12.000 lei (4.000 x 3)

11.000 lei (4.000 x 2,75)
1.000 lei (4.000 x 0,25)
8

CONTABILITATE FINANCIAR. SUPORT DE CURS (5)

4.2. Contabilitatea cheltuielilor i a veniturilor n avans

Conturile de cheltuieli i venituri n avans, respectiv 471 i 472 asigur legtura ntre exerciii
financiare diferite, transfernd venituri i cheltuieli nregistrate/decontate n avans de la un exerciiu
financiar la altul, pentru a permite aplicarea principiului independenei exerciiilor. Cel mai frecvent, n
categoria cheltuielilor i a veniturilor n avans se ncadreaz chiriile pltite/ncasate n avans,
abonamentele la diverse publicaii pltite/ncasate n avans etc.
O societate comercial (locatar) a nregistrat i a pltit n luna decembrie, pe baza facturii primite de la
proprietar, chiria de 3 x 10.000 lei aferent perioadei decembrie-februarie, TVA 24%.
n contabilitatea locatarului:

n contabilitatea locatorului/proprietarului:

Primirea facturii de chirie pentru perioada decembrie- Emiterea facturii:

februarie:
4111
=
Clieni
%
=
401
37.200
Furnizori

612 Cheltuieli privind

37.200

706 Venituri din

10.000

chirii

10.000

472 Venituri n

chiriile

471 Cheltuieli n avans

4426 TVA deductibil

20.000

avans

20.000
7.200

4427 TVA colectat

7.200

Plata facturii de chirie prin banc:

401 Furnizori = 5121 Conturi la bnci n lei 37.200 lei

ncasarea facturii prin banc:

5121 Conturi la bnci n lei = 4111 Clieni 37.200

n luna ianuarie, cheltuielile n avans sunt transferate

la cheltuielile exerciiului:
612 Cheltuieli privind = 471 Cheltuieli n 10.000

n luna ianuarie se transfer o parte a sumei

ncasate n avans la venituri curente:
472 Venituri n = 706 Venituri din 10.000

chiriile

avans

n luna februarie se face aceeai nregistrare:

612 Cheltuieli
= 471 Cheltuieli
10.000
privind chiriile

n avans

avans

chirii

n luna februarie se repet nregistrarea,

pentru chiria aferent acestei luni:
472 Venituri n = 706 Venituri din 10.000
avans

chirii

CONTABILITATE FINANCIAR. SUPORT DE CURS (5)

CAPITOLUL VI
CONTABILITATEA TREZORERIEI
Trezoreria reprezint activitatea n cadrul creia se cuprind tranzaciile i evenimentele care
gestioneaz instrumentele financiare pe termen scurt, valorile de ncasat, disponibilitile bneti i
creditele bancare pe termen scurt.
n categoria elementelor de trezorerie se ncadreaz aa-numitele active de trezorerie (investiii
financiare pe termen scurt, casa i conturile la bnci n lei i valut, acreditivele, alte valori de
trezorerie, avansurile de trezorerie) i pasivele de trezorerie (creditele bancare pe termen scurt i
dobnzile aferente acestora).

5.1.

Investiiile financiare pe termen scurt

Investiiile pe termen scurt reprezint aciunile, obligaiunile i alte tipuri de titluri de valoare deinute
n scop speculativ (titluri de plasament sau valori mobiliare de plasament). Ele au fost achiziionate n
vederea vnzrii i a realizrii pe aceast cale a unui ctig pe termen scurt, ca diferen ntre preul
de vnzare i costul de achiziie. Un alt tip de ctig pe care l pot aduce aceste titluri sunt dividendele.
La achiziie, titlurile de plasament sunt evaluate la costul de achiziie.
n cazul vnzrii, nu se urmeaz etapele cunoscute de nregistrare a vnzrii la pre de vnzare i a
descrcrii din gestiune la cost, ci se recunoate direct ctigul sau pierderea din vnzare.
Se achiziioneaz 100 aciuni n scop speculativ, la preul de 20 lei/aciune, cu plata ulterioar:
501 Aciuni deinute la entitile

= 509 Vrsminte de efectuat pentru investiiile pe termen

afiliate

2.000 lei

scurt

Se achit contravaloarea aciunilor cumprate prin contul la banc:

509 Vrsminte de efectuat pentru investiiile pe termen scurt = 5121 Conturi la bnci n lei 2.000 lei
Se vnd, cu ncasare ulterioar, 20 aciuni din cele 100 la preul de 16 lei/aciune (pierdere):
%

501 Aciuni deinute la entitile afiliate

461 Debitori diveri

400 lei (20 x 20)

320 lei (20 x 16)

6642 Pierderi din inv. fin. pe t. scurt cedate

16 lei

Se vnd, cu ncasare imediat, restul de 80 aciuni la preul de 25 lei/aciune (se obine un ctig):
5121 Ct. la bnci n lei =

2.000 lei (80 x 25)

501 Aciuni deinute la entitile afiliate

1.600 lei (80 x 20)

7642 Ctiguri din inv. fin. pe t. scurt cedate

400 lei

Se ncaseaz contravaloarea celor 20 aciuni vndute:

5121 Conturi la bnci n lei = 461 Debitori diveri 400 lei

10

CONTABILITATE FINANCIAR. SUPORT DE CURS (5)

5.2.

Disponibilitile bneti

Contabilitatea decontrilor creanelor i datoriilor prin conturile bancare i prin casierie a fost
prezentat n cadrul capitolelor precedente.
Transferul anumitor sume din casierie n conturile bancare i din conturile bancare n casierie se
realizeaz cu ajutorul contului 581 Viramente interne pentru evidenierea distinct a numerarului aflat
n tranzit ntre dou elemente de trezorerie. Contul 581 este un cont de activ, temporar, care nu
prezint sold la sfritul perioadei.
Astfel, pentru depunerea numerarului din casierie n valoare de 300 lei n conturile bancare, se
parcurg dou etape de nregistrare.
Etapa 1. Ridicarea numerarului din casierie:
581 Viramente interne = 5311 Casa n lei 300 lei
Etapa 2. Depunerea numerarului n conturile bancare:
5121 Conturi la bnci n lei = 581 Viramente interne 300 lei
Pentru ridicarea sumei de 1.000 lei din conturile bancare i depunerea sa n casierie se parcurg dou
etape.
Etapa 1. Ridicarea numerarului din contul bancar:
581 Viramente interne = 5121 Conturi la bnci n lei
1.000 lei
Etapa 2. Depunerea numerarului n casierie:
5311 Casa n lei = 581 Viramente interne 1.000 lei
Dac la sfritul anului exist n conturile bancare anumite solduri n valut, ele sunt evaluate la cursul
din ziua n care au fost ncasate sau la cursul de nchidere al lunii precedente, oricare dintre ele este
mai recent. La sfritul fiecrei luni, aceste sume sunt evaluate la cursul de nchidere (cursul BNR).
Actualizarea valorii disponibilului n valut, la cursul de nchidere:
665 Cheltuieli din diferene de curs
=
5124 Conturi la bnci n
diferene
valutar
valut
nefavorabile
(n cazul diferenelor nefavorabile aferente disponibilitilor n valut, cnd cursul valutar a sczut)
sau
5124 Conturi la bnci n valut =

diferene
favorabile
(n cazul diferenelor favorabile aferente disponibilitilor n valut, cnd cursul valutar a crescut)

5.3.

765 Venituri din diferene de curs valutar

Creditele bancare pe termen scurt

Creditele bancare pe termen scurt pot fi acordate n dou moduri:

prin efectuarea de ctre banc a plilor n numele unei societi comerciale, chiar i cnd
aceasta nu mai dispune de disponibiliti n contul bancar; acestea se numesc credite de
trezorerie i se acord n limita unor plafoane de creditare, stabilite prin contract. O
ntreprindere care a primit credit de trezorerie va prezenta un sold creditor n contul de
11

CONTABILITATE FINANCIAR. SUPORT DE CURS (5)

disponibiliti bancare pn la alimentarea acestui cont din ncasrile de la clieni sau alte
surse, peste nivelul creditului primit.
prin virarea de ctre banc a creditului acordat n contul bancar al societii, ceea ce impune
utilizarea contului 5191 Credite bancare pe termen scurt.

Primirea unui credit bancar pe termen scurt, n valoare de 10.000 lei, pe o perioad de 3 luni,
rambursabil la sfritul perioadei, cu o dobnd lunar de 20% determin urmtoarele nregistrri:
- ncasarea creditului bancar prin contul de disponibil:
5121 Conturi la bnci n lei = 5191 Credite bancare pe termen scurt
-

10.000 lei

nregistrarea dobnzilor aferente creditului, la sfritul fiecrei luni:

666 Cheltuieli privind
= 5198 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen
dobnzile
scurt
rambursarea creditului, odat cu plata dobnzilor:
%
=
5121 Conturi la bnci n lei
5191 Credite bancare pe termen scurt
5198 Dobnzi aferente creditelor bancare pe
termen scurt

2.000 lei

16.000 lei
10.000 lei
6.000 lei
(2.000 x 3
luni)

12

CONTABILITATE FINANCIAR. SUPORT DE CURS (5)

CAPITOLUL VI (facultativ)
LUCRRILE DE NCHIDERE A EXERCIIULUI FINANCIAR
Obiectivul situaiilor financiare este de a oferi informaii despre poziia financiar, performanele i
modificrile poziiei financiare a ntreprinderii (Cadrul general, paragraful 12). Pentru ca acest obiectiv
s poat fi ndeplinit, este necesar ca informaiile care stau la baza ntocmirii situaiilor financiare s
reflecte valori reale ale elementelor cuprinse n situaiile financiare. Exist cazuri n care datele
nregistrate n contabilitate nu corespund, din diverse motive, situaiei reale. De aceea, redactarea
situaiilor financiare este precedat de o serie de lucrri preliminare al cror scop este de a verifica
datele nregistrate n conturi i de a elimina eventualele diferene existente ntre valoarea real a
activelor, datoriilor, capitalurilor proprii, veniturilor sau cheltuielilor i valoarea lor contabil, cu
condiia respectrii principiilor contabile general admise.
Lucrrile preliminare, denumite i lucrri de nchidere a exerciiului, pot fi structurate astfel:

Stabilirea balanei conturilor nainte de inventariere.

Inventarierea general a activelor i datoriilor.

Contabilitatea operaiilor de regularizare la inventar.

Stabilirea balanei conturilor dup inventariere.

Determinarea rezultatului exerciiului, distribuirea profitului sau finanarea pierderii.

Stabilirea balanei finale a conturilor, la data nchiderii exerciiului financiar.

Dup realizarea acestor lucrri, informaiile din contabilitate corespund realitii, astfel nct se poate
trece la redactarea propriu-zis a situaiilor financiare.
Balana conturilor nainte de inventariere cuprinde valoarea reflectat n contabilitate, la un moment
dat, a tuturor elementelor de activ, datorii, capitaluri proprii, venituri i cheltuieli. Pentru
exemplificare, presupunem c societatea ALFA S.A. prezint urmtoarea balan a conturilor nainte
de inventariere:
S.C. ALFA S.A.

Balana de verificare
- lei -

Simbol
cont

Denumire cont

Solduri iniiale
D

Rulaje cumulate
D

Total sume

Solduri finale

101

Capital

111.000

111.000

111.000

106

Rezerve

10.000

10.000

10.000

211

Terenuri

10.000

10.000

10.000

213

Echipamente
tehnologice

10.000

10.000

10.000

281

Amortizarea
imobilizrilor
corporale

1.000

301

Materii prime

100.000

345

Produse finite

10.000

371

Mrfuri

15.000

401

Furnizori

64.000

1.000

1.000

32.000

100.000

32.000

68.000

100.000

70.000

110.000

70.000

40.000

30.000

5.000

45.000

5.000

40.000

93.500

35.700

93.500

99.700

6.200

13

CONTABILITATE FINANCIAR. SUPORT DE CURS (5)

411

Clieni

40.000

4426

TVA deductibil

4427

TVA colectat

4423

TVA de plat

130.900

155.900

170.900

155.900

5.700

5.700

5.700

5.700

20.900

20.900

20.900

20.900

11.000

15.200

15.000

26.200

471

Cheltuieli n avans

4.000

512

Conturi curente la
bnci

6.000

531

Casa

2.000

601

Cheltuieli
materiile prime

607

Cheltuieli
mrfurile

707

Venituri
din
vnzarea mrfurilor

10.000

10.000

10.000

701

Venituri
din
vnzarea produselor
finite

100.000

100.000

100.000

30.000

711

Total

4.000

26.200

155.900

cu

privind

Venituri
aferente
costurilor stocurilor
de produse
197.000

197.000

93.500

161.900

4.000
93.500

68.400

2.000

2.000

32.000

32.000

32.000

5.000

5.000

5.000

70.000

100.000

70.000

100.000

643.900

643.900

840.900

840.900

294.400

294.400

Balana conine informaii aferente ntregului exerciiu financiar, astfel: soldurile iniiale la 1 ianuarie,
preluate din exerciiul precedent; rulajele cumulate ale conturilor, pentru exerciiul curent, n perioada
01 ianuarie 31 decembrie, nainte de inventariere; total sume ale exerciiului curent; soldurile finale
nainte de inventariere.
Inventarierea reprezint lucrarea preliminar prin care se stabilete i se consemneaz situaia real a
activelor i datoriilor, pornind de la mrimea faptic a acestora i prin evaluare la nivelul valorii actuale
la data inventarierii. Mrimea faptic a activelor i datoriilor se poate stabili prin observare direct
(numrare, cntrire, msurare etc.) n cazul activelor corporale ca imobilizri, stocuri sau pe baza
unor documente confirmate de teri, pentru bunurile necorporale, creane i datorii. Evaluarea se face
la valoarea actual la data inventarierii, estimat n funcie de preul pieei, utilitatea bunului, starea i
amplasamentul acestuia. Valoarea astfel determinat la data inventarierii pentru elementele de activ
i datorii este denumit valoare de inventar.
Contabilitatea operaiilor de regularizare la inventar se refer la: plusurile sau minusurile constatate la
inventar, diferenele de curs valutar, delimitarea n timp a cheltuielilor i veniturilor, provizioanele
pentru riscuri i cheltuieli etc.
Prin compararea valorilor de inventar cu valorile contabile ale diverselor elemente de active i datorii,
se pot constata diferene n plus sau n minus ntre valoarea de inventar i valoarea contabil.
Dac diferenele sunt de natur cantitativ (de exemplu, se poate constata lipsa unei anumite cantiti
dintr-un stoc de mrfuri sau existena unui echipament tehnologic utilizat n activitatea de producie
dar care nu figureaz n evidenele contabile), ele se recunosc n contabilitate astfel: plusurile se
nregistreaz ca intrri, iar minusurile ca ieiri. n msura n care pentru minusurile cantitative se poate
identifica persoana responsabil, ele se imput.
14

CONTABILITATE FINANCIAR. SUPORT DE CURS (5)

Dac diferenele sunt de natur valoric, avnd la origine variaia preului de pia al elementului
evaluat, ele se separ n plusuri i minusuri valorice la inventar; conform principiului prudenei,
prezentat n capitolele anterioare, activele sunt meninute n contabilitate la valoarea minim dintre
valoarea contabil i valoarea de inventar. De aceea, plusurile valorice constatate la inventar nu se
nregistreaz. Minusurile valorice constatate la inventar pentru elementele de activ se nregistreaz,
de obicei, ca ajustri pentru depreciere.
Exemple
n urma operaiilor de inventariere, la S.C. ALFA S.A. s-au constatat i s-au nregistrat urmtoarele
diferene:

un minus cantitativ de materii prime n valoare de 1.000 lei, datorat lipsei din gestiune a unei
cantiti de 100 kg materie prim, pre unitar 10 lei.
601 Cheltuieli cu materiile prime = 301 Materii prime 1.000 lei

un plus cantitativ de mrfuri n valoare de 2.000 lei.

371 Mrfuri = 607 Cheltuieli privind mrfurile 2.000 lei

o reducere de 3.000 lei a valorii de pia a unui teren: valoarea contabil a terenului este de
10.000 lei, iar la data inventarierii s-a stabilit pe baza preului de pia o valoare de inventar
de 7.000 lei.
6813 Cheltuieli privind ajustrile pentru =
2911 Ajustri pentru
3.000
deprecierea imobilizrilor
deprecierea terenurilor
lei

o cretere a valorii de pia a unui echipament tehnologic de 2.000 lei, astfel: echipamentul a
fost achiziionat la preul de 10.000 lei, valoarea amortizrii nregistrate pn n prezent este
de 1.000 lei, iar valoarea de pia este de 11.000 lei. Conform principiului prudenei, acest
plus de valoare nu se recunoate n contabilitate.

Diferenele de curs valutar sunt diferene rezultate din raportarea aceluiai numr de uniti ale unei
valute n moneda de raportare, la cursuri de schimb diferite. Diferenele de curs valutar aferente
creanelor, datoriilor i disponibilitilor pstrate n valut apar deoarece la data recunoaterii n
contabilitate, aceste elemente au fost evaluate la cursul valutar al zilei, iar la data ntocmirii situaiilor
financiare trebuie raportate la cursul de nchidere. n cazul n care diferenele sunt favorabile, ele
trebuie recunoscute ca venituri, iar dac sunt nefavorabile, reprezint cheltuieli financiare ale
exerciiului.
Exemple
La data inventarierii, societatea ALFA are creane fa de clienii externi n valoare de 15.000 lei (5.000
USD x 3 lei/USD cursul valutar din ziua nregistrrii creanei) i datorii fa de furnizori externi n
valoare de 6.200 lei (2.000 USD x 3,1 lei/USD cursul valutar din ziua nregistrrii datoriei). La data
inventarierii, cursul valutar (de nchidere) este de 3,5 lei/USD.

n cazul creanelor se constat o diferen de curs valutar de 5.000 USD x 0,5 lei/USD = 2.500
lei, favorabil. Ea este determinat de faptul c, n bilan, creana n valoare de 5.000 USD x 3
lei/USD (15.000 lei) trebuie prezentat la cursul de nchidere: 5.000 USD x 3,5 lei/USD (17.500
lei).
411 Clieni = 765 Venituri din diferene de curs valutar 2.500 lei
15

CONTABILITATE FINANCIAR. SUPORT DE CURS (5)

n cazul datoriilor se constat o diferen de curs valutar de 2.000 USD x 0,4 lei/USD = 800 lei,
nefavorabil. Ea este determinat de faptul c, n bilan, datoria n valoare de 2.000 USD x 3,1
lei/USD (6.200 lei) trebuie prezentat la cursul de nchidere: 2.000 USD x 3,5 lei/USD (7.000
lei).
665 Cheltuieli din diferene de curs valutar = 401 Furnizori 800 lei

n sfera operaiilor de separare sau delimitare n timp a cheltuielilor i veniturilor se cuprind: operaiile
privind regularizarea cheltuielilor i veniturilor nregistrate n avans, operaii privind nregistrarea
cheltuielilor i a veniturilor aferente exerciiului curent i pentru care nu s-au primit/ntocmit
documentele corespunztoare (facturi neprimite/nentocmite).
Exemplu
n perioadele precedente, societatea ALFA a achitat chiria aferent spaiului productiv n valoare de
10.000 lei, n avans. Aceast sum a fost evideniat, la data plii, ca o cheltuial nregistrat n avans
(A +), n debitul contului 471 Cheltuieli nregistrate n avans . La data inventarierii se stabilete c suma
de 1.500 lei reprezint chiria aferent exerciiului curent i suma de 2.500 lei este chiria aferent
exerciiilor viitoare. Chiria aferent exerciiului curent, n valoare de 1.500 lei, este recunoscut ca o
cheltuial cu chiriile.
612 Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i
= 471 Cheltuieli nregistrate
1.500 lei
chiriile
n avans
Provizioanele se constituie la sfritul exerciiului pentru cheltuieli care devin exigibile n perioadele
urmtoare, ca de exemplu: litigii, amenzi i penaliti, despgubiri, daune i alte datorii incerte,
cheltuieli legate de activitatea de service n perioada de garanie i alte cheltuieli privind garania
acordat clienilor.
Exemplu
La data inventarierii se estimeaz c valoarea cheltuielilor cu reparaiile n perioada de garanie
aferente produselor vndute de societatea ALFA (electronice i electrocasnice) va fi de 600 lei.
Valoarea cheltuielilor s-a estimat pe baza informaiilor disponibile referitoare la volumul vnzrilor
efectuate n cursul exerciiului curent, calitatea produselor i valoarea cheltuielilor cu reparaiile n
perioada de garanie care au fost suportate pentru produsele vndute n perioada precedent.
6812 Cheltuieli privind
= 1512 Provizioane pentru garanii acordate
600 lei
provizioanele
clienilor
Balana conturilor dup inventariere se ntocmete dup ce s-au nregistrat n contabilitate toate
operaiile de regularizare la inventar. Ea reprezint suportul informaional pentru determinarea
rezultatului exerciiului i pentru completarea situaiilor financiare.
n cazul societii ALFA S.A., balana conturilor dup inventariere se prezint astfel:
S.C. ALFA S.A.

Balana de verificare
- lei -

Simbol
cont

Denumire cont

Solduri iniiale
D

Rulaje
D

Total sume
C

Solduri finale

101

Capital

111.000

111.000

111.000

106

Rezerve

10.000

10.000

10.000

1512

Provizioane

600

600

600

16

CONTABILITATE FINANCIAR. SUPORT DE CURS (5)

pentru garanii
acordate
clienilor
211

Terenuri

10.000

10.000

10.000

213

Echipamente
tehnologice

10.000

10.000

10.000

281

Amortizarea
imobilizrilor
corporale

291

1.000

Ajustri pentru
deprecierea
imobilizrilor
corporale

3.000

1.000

1.000

3.000

3.000

301

Materii prime

100.000

345

Produse finite

10.000

371

Mrfuri

15.000

401

Furnizori

411

Clieni

4426

TVA deductibil

4427

TVA colectat

4423

TVA de plat

471

Cheltuieli n
avans

4.000

512

Conturi curente
la bnci

6.000

531

Casa

2.000

601

Cheltuieli cu
materiile prime

607

Cheltuieli privind
mrfurile

5.000

612

Cheltuieli cu
redevenele,
locaiile de
gestiune i
chiriile

1.500

1.500

1.500

Cheltuieli din
diferene de curs
valutar

800

800

800

Cheltuieli de
exploatare
privind
amortizrile i
ajustrile pentru
depreciere

3.600

3.600

3.600

665

681

701

Venituri din
vnzarea
produselor finite

64.000
40.000

33.000

100.000

33.000

67.000

100.000

70.000

110.000

70.000

40.000

32.000

5.000

47.000

5.000

42.000

93.500

36.500

93.500

100.500

133.400

155.900

173.400

155.900

5.700

5.700

5.700

5.700

20.900

20.900

20.900

20.900

11.000

15.200

155.900

7.000
17.500

26.200

26.200

1.500

4.000

1.500

2.500

93.500

161.900

93.500

68.400

33.000
2.000

100.000

2.000

2.000

33.000

33.000

5.000

2.000

100.000

3.000

100.000

17

CONTABILITATE FINANCIAR. SUPORT DE CURS (5)

707

Venituri din
vnzarea
mrfurilor

711

10.000

Venituri aferente
costurilor
stocurilor de
produse

765

70.000

Venituri din
diferene de curs
valutar

Total

100.000

70.000

2.500
197.000

197.000

655.300

655.300

852.300

10.000

10.000

100.000

30.000

2.500

2.500

852.300

301.300

301.300

Rezultatul exerciiului este un rezultat net (impozitat) care se determin pornind de la rezultatul
contabil, calculat ca diferen ntre veniturile totale i cheltuielile totale ale exerciiului financiar, din
care se scade impozitul pe profit. Pentru calculul impozitului pe profit se folosete rezultatul impozabil
sau fiscal, determinat pornind de la rezultatul contabil, conform prevederilor Codului fiscal. Dac
rezultatul exerciiului este pozitiv (profit net), el poate fi repartizat astfel: pentru constituirea
rezervelor, pentru acoperirea pierderilor din exerciiile precedente, pentru acordarea de dividende
sau alte destinaii prevzute de lege. Profitul net pentru care nu s-a luat decizia de repartizare se
reporteaz n exerciiul urmtor. Dac rezultatul exerciiului este negativ (pierdere net), se
reporteaz n exerciiul urmtor, urmnd a fi acoperit din profiturile viitoare obinute, din rezerve sau
din capitalul social.
Pentru determinarea rezultatului exerciiului se realizeaz urmtoarele operaii:

nchiderea conturilor de venituri.

%
= 121 Profit i pierdere 142.500
701 Venituri din vnzarea produselor finite
100.000
707 Venituri din vnzarea mrfurilor
10.000
711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse
30.000
765 Venituri din diferene de curs valutar
2.500

nchiderea conturilor de cheltuieli.

121 Profit i pierdere =
%
601 Cheltuieli cu materiile prime
607 Cheltuieli privind mrfurile
612 Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i
chiriile
665 Cheltuieli din diferene de curs valutar
681 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile i
provizioanele

41.900
33.000
3.000
1.500
800
3.600

Calculul rezultatului contabil.

Rezultatul contabil = Venituri totale Cheltuieli totale
Rezultatul contabil = 142.500 lei 41.900 lei = 100.600 lei

Calculul rezultatului impozabil sau fiscal. n exemplul prezentat, toate cheltuielile sunt
deductibile fiscal i veniturile sunt impozabile, astfel nct ajustrile aplicate asupra
rezultatului contabil pentru determinarea rezultatului fiscal sunt nule.
Rezultat fiscal = Rezultat contabil+ Cheltuieli nedeductibile Deduceri fiscale
18

CONTABILITATE FINANCIAR. SUPORT DE CURS (5)

Rezultatul fiscal = 100.600 lei + 0 0 = 100.600 lei

Calculul impozitului pe profit.

Impozit pe profit = Cota de impozitare x Rezultatul fiscal
Impozit pe profit = 16% x 100.600 lei = 16.096 lei

nregistrarea impozitului pe profit datorat.

691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 441 Impozit pe profit 16.096 lei

nchiderea contului de cheltuieli cu impozitul pe profit.

121 Profit i pierdere = 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit 16.096 lei

Calculul rezultatului net al exerciiului.

Rezultatul net al exerciiului = Rezultatul contabil (brut) Impozitul pe profit

Rezultatul net al exerciiului = 100.600 lei = 16.096 lei = 84.504 lei

Repartizarea profitului net de 84.504 lei pe destinaiile propuse de managementul

ntreprinderii: suma de 5.030 lei pentru majorarea rezervelor legale i suma de 20.000 lei
pentru distribuirea ctre acionari sub form de dividende. Pentru restul profitului net s-a
propus ca repartizarea s fie realizat ulterior. La 31.12 se poate nregistra numai repartizarea
profitului la rezerva legal. Pentru celelalte destinaii e necesar aprobarea AGA, care se va
ntruni n exerciiul financiar viitor.
129 Repartizarea profitului = 1061 Rezerva legal 5.030 lei

n cazul societii ALFA S.A., balana final a conturilor, ntocmit la data de 31 decembrie se prezint
astfel:
S.C. ALFA S.A.

Balana de verificare ntocmit la data de 31.12.200N

- lei -

Simbol
cont

Denumire cont

Solduri iniiale
D

101

Capital

111.000

106

Rezerve

10.000

121

Profit i pierdere

129

Repartizarea
profitului

1512

Provizioane
pentru garanii
acordate
clienilor

Rulaje
D

Total sume
C

5.030
57.996

142.500

5.030

57.996

Solduri finale
C

111.000

111.000

15.030

15.030

142.500

84.504

5.030

600

5.030

600

600

211

Terenuri

10.000

10.000

10.000

213

Echipamente
tehnologice

10.000

10.000

10.000

281

Amortizarea
imobilizrilor
corporale

291

Ajustri pentru
deprecierea

1.000

3.000

1.000

1.000

3.000

3.000

19

CONTABILITATE FINANCIAR. SUPORT DE CURS (5)

imobilizrilor
corporale
301

Materii prime

100.000

345

Produse finite

10.000

371

Mrfuri

15.000

401

Furnizori

411

Clieni

441

Impozit pe profit

4426

TVA deductibil

4427

TVA colectat

4423

TVA de plat

471

Cheltuieli n
avans

4.000

512

Conturi curente
la bnci

6.000

531

Casa

2.000

601

Cheltuieli cu
materiile prime

607
612

665

681

691

707

701

711

33.000

100.000

33.000

67.000

100.000

70.000

110.000

70.000

40.000

32.000

5.000

47.000

5.000

42.000

64.000

93.500

36.500

93.500

100.500

40.000

133.400

155.900

173.400

155.900

16.096
5.700

5.700

5.700

20.900

20.900

20.900

20.900

15.200

155.900

17.500

16.096

5.700

11.000

7.000

16.096

26.200

26.200

1.500

4.000

1.500

2.500

93.500

161.900

93.500

68.400

2.000

2.000

33.000

33.000

33.000

33.000

Cheltuieli privind
mrfurile

5.000

5.000

5.000

5.000

Cheltuieli cu
redevenele,
locaiile de
gestiune i
chiriile

1.500

1.500

1.500

1.500

Cheltuieli din
diferene de curs
valutar

800

800

800

800

Cheltuieli de
exploatare
privind
amortizrile i
ajustrile pentru
depreciere

3.600

3.600

3.600

3.600

Cheltuieli cu
impozitul pe
profit

16.096

16.096

16.096

16.096

Venituri din
vnzarea
mrfurilor

10.000

10.000

10.000

10.000

Venituri din
vnzarea
produselor finite

100.000

100.000

100.000

100.000

Venituri aferente
costurilor
stocurilor de
produse

100.000

100.000

100.000

100.000

20

CONTABILITATE FINANCIAR. SUPORT DE CURS (5)

765

Venituri din
diferene de curs
valutar

Total

197.000

197.000

2.500

2.500

2.500

2.500

876.922

876.922

1.073.922

1.073.922

264.430

264.430

Redactarea situaiilor financiare presupune utilizarea de informaii preluate, n principal, din balana
final a conturilor i din situaiile financiare ale exerciiului precedent.
La data de 1.01 a anului urmtor au loc o serie de nregistrri pentru nchiderea contului 121 Profit i
pierdere.

Profitul net care nu a fost utilizat pentru majorarea rezervei legale se reporteaz:
121 Profit i pierdere =
117 Rezultat reportat 79.474 lei

Contul 121 se nchide cu ajutorul contului 129 pentru valoarea profitului repartizat:
121 Profit i pierdere =
129 Repartizarea profitului

Orice repartizare a profitului n urma deciziei AGA se va nregistra n continuare folosind contul 117
Rezultat reportat. Presupunnd c propunerea managementului e aprobat de AGA, se nregistreaz
repartizarea profitului la dividende:
117 Rezultat reportat =

457 Dividende de plat

20.000 lei

Restul profitului net rmne nregistrat ca sold creditor al contului 117 rezultat reportat, pn cnd
AGA decide ce destinaie i atribuie.

Bibliografie: Glvan et. al. (2013), Contabilitate financiar

Obligatoriu:

Capitolul 6 (p. 182-207)

Capitolul 7 (p. 208 217)

Facultativ:

Capitolul 2 (p. 22 54)

Capitolul 8 (p. 218 226)

21