Tema 3.

Consideraiuni generale privind nevoia de audit

3.1 Auditul- scurt istoric
3.2. Confruntarea dinte audit i celelalte disciplini
3.3. Interaciunea auditului financiar cu auditul intern
- 3.1. Auditul financiar reprezint, domeniu de vrf al profesiei contabile i cel mai important
element care nu trebuie uitat se refer la faptul c expresia audit a aprut, pentru prima dat, n
limba latin i apoi n francez, i nseamn, (tradus ex-abrupto), ascultarea conturilor; deci, auditul
a fost nc de la nceput financiar, adic efectuat pe baza situaiilor financiare, acolo unde se afl
conturile contabile ,dar apoi s-a extins pretutindeni unde a fost nevoie de prezena lui, inclusiv prin
combinare cu analiza, controlul, studii comparate.
Primele cabinete de audit au aprut n secolul al XIII-lea la anglo-saxoni, n timp ce primul
cabinet a fost fondat n secolul al XIV-lea la Londra. La inceputul secolului trecut au nceput s
apar destul de fluid primele cabinete de audit financiar contabil ( auditul extern). Aparitia auditului
intern i dezvoltarea auditului extern este strans legat de declansarea celei mai mari crize
economice din 1929 din Statele Unite, cand ntreprinderile erau afectate din plin de scesiunea
economic. Patronatele erau interesate de reducerea taxelor i impozitelor astfel ncat toate conturile
care conineau operaiuni generatoare de impozite i taxe au fost minuios analizate cu scopul de a
se gsi posibiliti de reducere a masei impozabile sau de operaiuni pentru care s-au platit n mod
necuvenit taxe.
Trecerea Republicii Moldova la economia de pia a condiionat apariia auditului - ca urmare
a divizrii intereselor celor ce nemijlocit se ocup de gestionarea ntreprinderii (administraie,
manageri) i a celor ce investesc banii n aceast entitate (proprietari, acionari, investitori). Cei din
urm nu pot i nici nu doreesc ntru-un fel, s se bazeze numai pe informaia financiar prezentat de
conductorii i contabilii ntreprinderii. Acionarii vreau s fie convini c nu sunt dui n eroare, c
darea de seam prezentat de administraie reflect complet starea financiar i real a activit ii
economice.
n conformitate cu prevederile Le g ii privind activitatea de audit nr. 61-xvi din 16.03.2007.
Auditul reprezint o examinare independent a rapoartelor financiare anuale, a rapoartelor financiare
anuale consolidate i a altor informaii, aferente acestora, ale entitii auditate pentru exprimarea
unei opinii profesioniste a auditorului asupra corespunderii lor, sub toate aspectele semnificative,
cerinelor stabilite fa de aceste rapoarte. Activitatea de audit este o activitate de ntreprinztor care
const n prestarea de servicii profesionale, efectuate pe baz de contract, pentru exprimarea opiniei
asupra veridicitii rapoartelor financiare n conformitate cu prezenta lege i cu legislaia n domeniu
Auditul este considerat ca o disciplin economic de sintez, deoarece este o disciplin care se
bazeaz pe un studiu logic a proceselor economice studiate la celelalte tiine economice, partea
mecanic al acestei discipline const n nvarea noiunilor i elementelor carateristice auditului,
avnd la baz Standardele Internaionale de Audit i Codul Etic al Profesionitilor Contabili.
Pentru o entitate, auditul reprezint i o vedere critic de ansamblu pentru evaluarea unei
situaii financiarcontabile determinate. Evaluarea critic a situaiei financiare se face de un
profesionist independent, care trebuie s-i ndeplineasc misiunea fr a ine seama de posibile
conflicte de interese existente ntre utilizatorii externi de informaie i unitatea auditat. Totodat,
auditorul trebuie s fie foarte precaut n activitatea sa, deoarece
1

a
b
c

Obinerea unui nivel satisfctor de dovezi, i va permite auditorului s-i ndeplineasc pe

deplin obligaiile sale i totodat s pstreze prestigiul firmei de audit.
Meninerea n limitata stabilit a cheltuielilor planificate pentru verificrii de audit, i va
permite firmei de audit s menin clienii.
Evitarea conflictelor cu clienii, i va permite auditorului prestarea unor servicii eficiente

- 3.2. Concepia modern prezint contabilitatea ca o activitate prestatoare de servicii sau furnizoare
de informaii economice. Ea face legtura dintre activitatea economic i utilizatorii informaiei
economice sau beneficiarii serviciilor prestate de ctre contabilitate. Cu alte cuvinte informa ia
furnizat de contabilitate st la baza numeroaselor procese decizionale att n interiorul entitii, ct
i n exteriorul ei. Reglementarea contabilitii este o atitudine necesar, dar nu i suficient n
asigurarea ncrederii utilizatorilor informaiei economice.
Auditul a aprut cu scopul de a crea o ncredere c datele din rapoartele financiare reflect
obiectiv realitatea economic i sunt ntocmite n conformitate cu standardele de contabilitate.
Istoria auditului este mult mai recent dect cea a contabilitii i desemneaz toate formele de
control foarte variate exercitate n cadrul ntreprinderii. Auditul a fost utilizat pentru prima dat de
ctre rile anglofone, ns provine de cuvntul latinesc "audire" care nseamn a asculta i
"auditor" persoan care ascult . Dei marea majoritate a savanilor moderni se orienteaz spre
audit, totui nu trebuie neglijat faptul c auditul este un element ce ine de control, iar etimologia
cuvntului control provine de la expresia latineasc "contra rolus" cea ce semnific "verificarea
unui act duplicat dup original".
n Republica Moldova unele forme ale controlului i auditului au aprut cu mult timp n urm,
nclusiv n perioada socialist, totui auditul cu formele lui legale a aprut odat cu aprobarea la 15
februarie 1996 a primei variante a Legii cu privire la activitatea de audit , iar pe data de 29 iulie
2000, au aprut i Standardele Naionale de Audit elaborate n baza Standardelor Internaionale de
Audit completate ulterior de o serie de alte legi. Cu prere de ru toate acestea se refer numai la
auditul financiar, ns noile abordri ale tiinei ne propun urmtoarea structur (fig. 1):

Control intern
Audit extern
Control extern
Audit intern

Entitate

Figura 1. Inderdependena dintre control i audit n cadrul unei entiti

2

Auditul extern n Republica Moldova este reglementat de Legea privind activitatea de audit
nr. 61 din 16.03.2007 i este considerat ca o examinare independent a rapoartelor financiare
anuale, pentru exprimarea unei opinii profesioniste asupra corespunderii lor, sub toate aspectele cu
prevederile actelor legislative n vigoare. Prin urmare definiia respectiv se refer la auditul
financiare care este obligatoriu pentru entitile de interes public precum i la alte entiti dup caz.
ns nimic nu se menioneaz despre auditul extern n instituiile publice. n timp ce Legea Curii de
Conturi Nr. 261 din 05.12.2008, stipuleaz c Curtea de Conturi este unica autoritate public a
statului care exercit controlul asupra formrii, administrrii i ntrebuinrii resurselor financiare
publice i administrrii patrimoniului public prin realizarea auditului extern n sectorul public n
calitate de instituie suprem de audit. Astfel, Curtea de Conturi auditeaz urmtoarele entiti:
a) autoritile administraiei publice centrale i locale, alte autoriti publice;
b) instituiile i organizaiile finanate din bugetul public naional;
c) agenii economici al cror capital social este de stat n ntregime sau n al cror capital social
cota statului este mai mare de 50%;
d) alte entiti, n conformitate cu legislaia.
Prin urmare, putem afirma c Legea privind activitatea de audit nr. 61 din 16.03.2007 se
refer la auditul extern din sectorul privat, pe cnd n auditul extern din sectorul public este
reglementat de o serie de legi suplimentare ce se refer mai mult la Curtea de Conturi. n Legea
Curii de Conturi Nr. 261 din 05.12.2008 gsim i noi termini ca:
audit al regularitii - examinare i evaluare a rapoartelor financiare, auditul situaiei
privind controlul intern i funciile auditului intern etc.;

audit al performanei evaluare independent a activitii entitii auditate i/sau a

unui program pe baza principiilor de economicitate eficien i eficacitate.

Aceste abordri marcheaz o nou atitudine a auditului extern orientat spre noi politici i
strategii n sectorul public, iar n sectorul privat spre o guvernare corporativ.
Guvernana corporativ ntruchipeaz sistemul prin care o companie este dirijat i
controlat. Rezultatele guvernanei corporative se materializeaz n distribuia drepturilor i
responsabilitilor dintre diferitele categorii de persoane implicate n companie cum ar fi: consiliul
de administraie, directorii, acionarii i alte categorii, i stabilirea regulilor i procedeelor de luare a
deciziilor. Totodat, guvernana corporativ aspir spre promovarea corectitudinii, transparenei i
responsabilitii la nivel de entitate.
n activitatea practic muli confund guvernana corporativ cu controlul intern. Dorim s
precizm faptul c guvernana corporativ se refer la conducerea de ansamblu a ntregii companii
prin acceptarea tuturor componentelor interne i implimentarea managementului riscurilor,
sistemului de management financiar i de control intern. Prin urmare, controlul intern este un atribut
al guvernanei corporative i ambele provin din sistemul anglo-saxon. In acest sens, Sir Cadbury a
definit guvernana corporativ ca: "sistemul prin care companiile sunt ndrumate i controlate".
Ca contabili este greu de acceptat faptul c controlul nseamn un atribut al managementului
sau o funcie a conducerii, deoarece controlul este i o funcie a contabilitii, dar dac s sesizm la
nivel de entitate, controlul se arat ca un mijloc de prezentare a realitii i de corectare a erorilor.
3

Controlul ca termen are o interpretare foarte larg, ns examinarea lui din punct de vedere al
exercitrii acestuia genereaz urmtoarele componente:
controlul intern;
controlul extern.
n Republica Moldova, reieind din prevederile Legii contabilitii nr. 113-XVI din
27.04.2007, controlul intern este obligatoriu pentru toate entitile fiind definit ca totalitatea
politicilor i procedurilor adoptate de conducerea entitii pentru a asigura desfurarea organizat i
eficient a activitii economice, inclusiv respectarea strict a integritii activelor, prevenirea i
descoperirea cauzelor de fraud i eroare, exactitatea i plenitudinea nregistrrilor contabile,
precum i pregtirea oportun a unor informaii financiare credibile. Astfel, controlul intern are ni te
atribuii mult mai vaste dect cele de la origini i este aplicat att n sectorul public ct i n cel
privat.
Examinarea cadrului legislativ, denot faptul c la baza controlului intern autohton se afl
prevederilor punctului 42 din Planul de actiuni Republica Moldova Uniunea Europeana, aprobat
prin Hotarrea Guvernului nr.356 din 22 aprilie 2005, prin care Guvernul Republicii Moldova s-a
angajat s se orienteze spre un sistem modern de gestiune a finantelor publice, bazat pe conceptul de
control financiar public intern, promovat de catre Uniunea Europeana. Obiectivul general al
controlului financiar public intern const n promovarea unui grad avansat de rspundere
managerial n utilizarea fondurilor publice din Republica Moldova prin:
1. Implementarea sistemului de management financiar i control, cu aplicarea tehnicilor
de management al riscurilor pe baz de obiective;
2. Dezvoltarea unei noi funcii de audit intern, care va raporta managerilor entitilor
publice cu privire la eficacitatea sistemului de management financiar i control i va
ajuta managerilor s mbunteasca eficiena i eficacitatea operaiilor;
3. Introducerea unei funcii de armonizare centralizat, responsabil de elaborarea
cadrului normativ n domeniul controlului financiar public intern, a manualelor,
ghidurilor i instruciunilor de aplicare a acestora etc.
#_

n acest sens s-a introdus Legea privind controlul financiar public intern Nr. 229
din 23.09.2010 ns mult mai trziu, avnd aceleai componente ca i n legea mai sus men ionat,
i anume:
Control Intern = Audit Intern + Management Financiar si Control
Standardele internaionale recunosc faptul, c tonul oferit de managerii superiori este un
factor important n stabilirea unui mediu de control favorabil, care s contribuie la implementarea
unui sistem de control intern eficient. Dac managerii superiori nu respect ei nii legisla ia ce
reglementeaz aciunile lor, este puin probabil respectarea acestora de ctre angajaii subordonai
lor. Dimpotriv, managerii care stabilesc obiective clare, acord aten ie activitii de prevenire a
riscurilor i manifest interes personal n monitorizarea i dezvoltarea unor sisteme de control intern
eficiente, vor promova o cultur n care este mult mai probabil ca activitile de control s
funcioneze n mod corespunzator.
Sistemul de management financiar i control are urmatoarele obiective generale: eficacitatea
i eficiena operaiunilor, conformitatea cu cadrul normativ i reglementrile interne, siguran a i
optimizarea activelor i a pasivelor, sigurana i integritatea informaiei.
4

Un sistem de management financiar i control nu poate fi eficient, dac nu snt stabilite

obiective clare n legtura cu ceea ce trebuie s realizeze entitatea public. Prin urmare, sistemul de
management financiar i control ncepe cu stabilirea misiunii, obiectivelor strategice i obiectivelor
operaionale clare;
obiectivele strategice reprezint obiectivele de baz, pe care entitatea le urmrete
pentru ai atinge misiunea fixat; de obicei, se stabilesc pe termen mediu sau lung (de la
3 ani) i deriv din politicile guvernamentale din domeniu;
obiectivele operaionale snt obiectivele aferente activitii operaionale a entitii,
necesare pentru atingerea obiectivelor strategice ale acesteia; de obicei, se stabilesc pe
termen scurt (pna la 1 an).
Rolul i funciile managerilor din sectorul public snt definite din punctul de vedere al
obligaiilor pe care le dein acetia n realizarea activitilor, n conformitate cu cadrul normativ
stabilit. n domeniul controlului financiar, verificrile ex-ante pe care un funcionar le efectueaz
nainte de a accepta documentele spre plat sau nainte de a procesa documentele pentru primirea
fondurilor snt definite i reglementate n cadrul normativ din domeniul contabilitii n sectorul
public, planificrii, executrii i raportrii bugetului. Sistemul existent prevede i controale ex-post
o evaluare independent a faptului dac managerii au aplicat corect legea. Aceasta se efectueaz prin
intermediul unui program de controale externe (revizii financiare), efectuate de controlorii
financiari, care raporteaz unei structuri centralizate Serviciul Control Financiar i Revizie, sau de
ctre controlorii Curii de Conturi i ai Centrului pentru Combaterea Crimelor Economice i
Coruptiei. n cadrul acestui sistem, controlorii financiari au mputerniciri s impun penalit i i
sanciuni persoanelor care nu au respectat n activitatea lor prevederile legislaiei n vigoare. Totu i
controlorii financiari nu snt obligai s examineze economicitatea, eficiena i eficacitatea modului
n care a fost aplicat legea i au fost utilizate fondurile publice Activitatea de control financiar este
realizat periodic la toate entitile publice. Atribuiile controlului extern sunt mult mai extinse, spre
exempul Inspectoratul fiscal dispune i el de funcia de control extern asupra entitilor din sectorul
privat etc.
_

- 3.3. Auditul intern este o parte component a controlului intern n calitate de instrument de
evaluare a sistemului de management financiar i control. Avnd funcia de raportare direct
managerului entitii i are rolul determinant n examinarea i raportarea eficacitii sistemului de
management financiar i control. Auditului intern cuprinde toate activitile i procesele
operaionale ale entitii publice.n cadrul activitii de audit intern se desfoar urmtoarele tipuri
de audit:
1. Auditul de sistem, care examineaz sistemul de management financiar i control pentru a
evalua eficiena funcionrii acestuia;
2. Auditul de conformitate, care verific respectarea cadrului normativ, a politicilor i a
procedurilor aplicate i, dup caz, necesitatea mbuntirii procedurilor de control intern
utilizate pentru a asigura respectarea legislaiei;
3. Auditul financiar, care evalueaz funcionarea adecvat i eficient a procedurilor de
control intern aferente sistemelor financiare;
4. Auditul performanei, care examineaz utilizarea resurselor n cadrul unui program,
funcii, operaiuni sau sistem de management pentru a determina dac resursele snt
5

utilizate n cel mai economic, eficient i eficace mod pentru ndeplinirea obiectivelor
entitii publice;
5. Auditul tehnologiilor informaionale, care examineaz eficacitatea managementului financiar i
controlului sistemelor informaionale.
Profesia de audit intern se bazeaz pe o serie de cunotine acumulate pe parcursul studiilor
i a activitii practice, dar nu numai n domeniul contabilitii ci i a celorlalte domenii ale
economiei cum ar fi: managementul, finanele, resusele umane, evaluare etc. Totodat, este necesar
i respectarea cadrul legislativ i normativ n vigoare i anume:
Codul etic al auditorului intern i Carta de audit intern (Regulamentul-model de efectuare
a auditului intern), aprobate prin Ordinul Ministrului Finantelor nr.111 din 26 decembrie
2007;
Standardele Nationale de Audit Intern, aprobate prin Hotrrea Curii de Conturi nr.82 din
29 noiembrie 2007 i Ordinul Ministrului Finantelor nr.98 din 27 noiembrie 2007;
Normele metodologice pentru implementarea auditului intern n sectorul public, aprobate
prin Ordinul Ministrului Finantelor nr.118 din 29 decembrie 2008.