CONVERGEN VS.

ARMONIZARE CONTABIL- IMPLICAII N

SECTORUL ASIGURRILOR*

Lect. univ. drd. Daniel tefan - Universitatea Petru Maior Tg- Mure, daniel.stefan@ea.upm.ro
Asist. univ. drd. Ovidiu Sptcean - Universitatea Petru Maior Tg- Mure,
spatacean_ioanovidiu@yahoo.com

Ec. dr. Decebal Manole Bogdan - Director, ASIROM- suc. Jud. Cluj Ec. Mariana Nandrea Contabil ef, ASIROM- suc. Jud. Cluj

Rezumat:

Recent evolutions concerning globalization process are confronted with a series of intense
controversies, particularly in the financial markets area. From this perspective, the insurance
sector could not be avoided, due to its financial reporting particularities, which need specific
adjustments to international financial reporting standards and European directives. The paper
focuses on aspects, such as:

-differences of perception between concepts as convergence and harmonization, in matters of

financial and accounting reporting standards, emphasizing the opportunities of adopting them at
the level of Romanian insurance companies ;

-the needs and the coordinates of translating either the IFRS issued by International Accounting
Standards Board, or the European directives under the requirements of integration process;

1. Asupra conceptelor armonizare i convergen contabil.

Evoluiile nregistrate la nivel mondial, n ultimele decenii ale secolului trecut, au stat sub semnul
unor dezvoltri explozive a pieelor de capitaluri, pe trmul c rora se desfoar n prezent un
1

adevrat arsenal de fore i interese economice , n care procesul de globalizare i financiarizare

a economiilor naionale i gsete locul cel mai fertil.
Perceput sub forma unei atenuri a divergenelor existente ntre regulile i practicile specifice
diverselor sisteme contabile naionale, respectiv a unei reconcilieri a varietii de culturi contabile,
pe fondul intensificrii eforturilor depuse de principalele organisme implicate n elaborarea i
implementarea unui limbaj contabil universal neles, armonizarea contabil internaional a
avut o evoluie sinuoas, devenind n prezent o certitudine, marcat de fenomenul globalizrii
pieelor financiare i de nevoia de informare a actorilor acestora.

Sub aspect etimologic, conceptul de armonizare face referire la aciunea de a pune n armonie,
2

respectiv de a face s fie sau a fi n concordan. . Transpus n plan contabil, procesul de

armonizare, presupune existena unui reper normativ (referenial contabil), la care s subscrie
eforturile organismelor naionale i interna ionale de normalizare i reglementare contabil,
dincolo de numeroasele dificulti n materie de acceptabilitate a unui set de standarde n materie
de raportare financiar-contabil.

Dei exist opinii potrivit crora, acest proces de armonizare s-a dovedit a fi un fiasco total atta
3

timp ct nu s-a ajuns la crearea unui referenial contabil unic , acestea exprim mai degrab

Lucrarea a fost elaborat n cadrul tematic al Grantului de cercetare finanat CNCSIS nr. 472/2005.

Lucian Cernuca- Strategii i politici contabile, Ed. Economic, Bucureti, 2004, p.13
Academia Romn- Institutul de lingvistic Iorgu Iordan Dicionarul explicativ al limbii romne, p. 60
Ovidiu Bunget- Normalizarea i reglementarea informaiei n procesul reformei contabile din Romnia- Congresul
profesiei contabile din Romnia, Ed. CCECAR, Bucureti, 2004, p. 142, conform cu Ovidiu Megan n Armonizarea
contabil internaional- consecin a globalizrii economice, Conferina Contabilitatea mileniului III, Ed. Sincron,
Cluj- Napoca, p. 332.

un mod foarte restrictiv de a aprecia adevratele sale valene. De altfel, organismele naionale i
internaionale de profil, i concentreaz eforturile pe o treapt superioar, aceea a convergenei
contabile, ntre referenialul contabil internaional, elaborat de Consiliul pentru Standardele
Internaionale de Contabilitate (IASB) i fundamentat pe Standardele Internaionale de Raportare
Financiar (IFRS), respectiv cel american ghidat de Standardele de Contabilitate Financiar (FAS)
promulgate de Consiliul pentru Standardele de Contabilitate Financiar (FASB) din Statele Unite
i cel european, trasat de ctre directivele europene specifice. Folosirea termenului de convergen
contabil pare a fi mai potrivit pentru a pune n eviden tendinele actuale n materie de
standardizare contabil , cu att mai mult cu ct acest concept exprim, din punct de vedere
4

etimologic, aciunea de ndreptare spre acelai punct, spre acelai scop .

2. Standardizarea- calea spre convergen contabil n sectorul asigurrilor

Aprobarea de ctre IASB la 31 martie 2004 a Standardului Internaional de Raportare Financiar

4 - Contracte de asigurri a reprezentat fr ndoial, un pas esenial pe calea convergenei
contabile n domeniul asigurrilor.
Acest standard de raportare financiar i-a stabilit drept obiective majore prezentarea modului de
contabilizare i raportare financiar a contractelor de asigurare, pentru orice entitate care emite
astfel de contracte (denumit asigurtor), precum i solicitarea unei informri adecvate, care s
permit identificarea i explicitarea sumelor recunoscute n situaiile financiare ale unui asigurtor
i rezultate din contractele de asigurare, ajutnd utilizatorii externi s neleag valoarea,
planificarea (scadena) i incertitudinea fluxurilor viitoare de trezorerie (cash-flows) care rezult
din contractele de asigurare.

n ceea ce prive te definirea contractelor de asigurare, IFRS 4 abordeaz o accepiune de natur

s conduc la o reclasificare a unor contracte, considerate anterior aplicrii acestui IFRS,
contracte de asigurare.

Astfel, un contract de asigurare reprezint acel tip specific de contract, conform cruia o parte
(asigurtorul) accept i i asum un risc de asigurare semnificativ din partea celeilalte pri
(asiguratul), convenind s-l compenseze pe deintorul de poli, dac acesta este afectat de un
eveniment viitor, incert, specificat n contactul de asigurare ca fiind un eveniment asigurat.

Organismul internaional de normalizare contabil, apreciaz c un risc este semnificativ dac, i

numai dac, un eveniment asigurat poate obliga societatea de asigurri s plteasc beneficii
adiionale semnificative, a c ror natur i valoare sunt evaluate n funcie de probabilitatea producerii

evenimentului asigurat, atta vreme ct scenariul are substan comercial , lsnd la latitudinea
societilor de asigurri s implementeze propriile proceduri cantitative i calitative de evaluare a
6

riscurilor. De exemplu , n cazul asigur rilor mixte de via, poate fi identificat un risc semnificativ
atunci cnd indemnizaiile de asigurare pltite n cazul unui deces (eveniment asigurat) sunt
semnificativ mai mari dect cele pltite la maturitatea contractelor.

Prin prisma acestei accepiuni, sunt acoperite majoritatea contractelor de asigurare general i de
via , dei acele contracte care nu transfer un risc semnificativ de asigurare, nu se vor regsi n
aria de aplicabilitate a IFRS 4. Este cazul, spre exemplu, al planurilor de pensii care sunt mai
degrab recunoscute drept instrumente financiare, n ciuda formei lor legale, intrnd astfel sub
aria de aplicabilitate a IAS 39 Instrumente financiare- recunoatere i evaluare.

Cteva aspecte particulare crora IFRS 4 le acord o atenie deosebit pot fi prezentate ntr-o
manier succint astfel:

Academia Romn- Institutul de lingvistic Iorgu Iordan- Op. cit. p.222

Niculae Feleag, Liliana Malciu- Reform dup reform: Contabilitatea din Romnia n faa unei noi provocri,
Ed. Economic, Bucureti, 2005, p. 171

Niculae Feleag, Liliana Malciu- Op. cit., p. 171

contabilizarea instrumentelor financiare derivate ncorporate, n mod distinct fa de

contractul de asigurare gazd i evaluarea lor la valoarea just, cu includerea modificrilor
de valoare just n contul de profit i pierdere. Prin excepie, n anumite situaii, cnd o
astfel de identificare i evaluare distinct este greu de realizat, asigurtorul nu este obligat
s separe i s evalueze la valoarea just opiunile unui deintor de polie de a ceda un
contract de asigurare pentru o sum fix (sau o sum constituit dintr-o sum fix i o rat
a dobnzii), chiar dac preul de exercitare al acestei opiuni difer fa de valoarea
contabil a datoriei de asigurare din contract. Cu toate acestea, cerinele IAS 39Instrumente financiare- recunoatere i evaluare, trebuie aplicate pentru acele opiuni de
cumprare sau de cedare de numerar, ncorporate ntr-un contract de asigurare, dac
valoarea de cedare variaz n raport cu modificrile unei variabile financiare sau
nefinanciare, care nu este specific unei pri contractante.
separarea i evaluarea distinct a componentelor de depozit i a celor de asigurare, dac
sunt ndeplinite urmtoarele condiii:
asigurtorul poate evalua n mod distinct componenta de depozit, inclusiv orice opiuni de
cedare ncorporate, fr a lua n considerare componenta de asigurare, n caz contrar
separarea fiind interzis;
politicile contabile ale asigurtorului nu solicit acestuia s recunoasc toate obligaiile i
drepturile care rezult din componenta de depozit, indiferent de baza utilizat pentru
evaluarea acestor drepturi i obligaii, n caz contrar, separarea este permis, dar nu i
obligatorie.
efectuarea testului de adecvare a datoriei, ceea ce presupune ca un asigurtor s evalueze
la fiecare dat de raportare, dac datoriile sale de asigurare sunt adecvate, folosind estimri
curente ale fluxurilor viitoare de numerar aferente contractelor de asigurare, inclusiv
fluxuri de numerar corelate, precum cheltuielile de instrumentare a despgubirilor, sau cele
care rezult din opiuni ncorporate. Dac o astfel de evaluare arat faptul c valoarea
contabil a datoriilor de asigurare este inadecvat prin prisma fluxurilor viitoare de
trezorerie estimate, ntregul deficit va fi recunoscut n contul de profit i pierdere.

recunoaterea unei deprecieri a activelor din reasigurare, dac i numai dac:

exist o dovad obiectiv, ca rezultat al unui eveniment care a intervenit dup
recunoaterea iniial a activului din reasigurare, constnd n faptul c partea care cedeaz
n reasigurare anumite riscuri, poate fi pus n conjunctura de a nu ncasa toate sumele care
i sunt datorate n acord cu termenii contractuali;

un astfel de eveniment are un efect care poate fi evaluat n mod credibil, asupra sumelor pe
care cedentul le va ncasa de la reasigurtor.

modificri de politici contabile, cu scopul de a asigura un grad sporit de relevan i

credibilitate a informaiilor prezentate n situaiile financiare. Cu titlu de exemplu, poat fi
amintit utilizarea ratei curente a dobnzii de pia, n scopul de a evalua n mod credibil
datoriile de asigurare, apropiindu-le mai mult de variaia valorii activelor asociate,
sensibile la rata dobnzii. De asemenea, asigurtorii pot s opteze pentru modificarea
politicilor sale contabile, astfel nct un ctig sau o pierdere nerealizat, dar recunoscut
la un activ, s afecteze evalurile respective n acelai fel ca i un ctig sau o pierdere
realizat, practic ntlnit sub denumirea de contabilitate n umbr (engl. shadow
accounting);

prezentarea contractelor de asigurri dobndite n urma unei combinri de ntreprinderi sau n

urma unui transfer de portofoliu, n ideea c societile de asigurri pot recunoate o
imobilizare necorporal, pentru diferena dintre valoarea just i valoarea contabil a datoriilor
din asigurri, rezultate n urma unor astfel de operaiuni. Se poate aprecia c o astfel de
abordare prezint un caracter particular la nivelul societilor de asigurri, din moment ce un
7

astfel de activ nu mai este ntlnit n cadrul referenialului internaional. De exemplu, n

segmentul asigurrilor de

Niculae Feleag, Liliana Malciu- Op. cit., p. 176

via, imobilizrile necorporale rezultate din achiziia activelor i datoriilor de asigurare reprezint
valoarea prezent a beneficiilor viitoare, adic suplimentul valorii contabile a contractului de
asigurare fa de valoarea just a drepturilor i obligaiilor contractuale, rednd expresia valorii
viitoare a afacerii.

Cu privire la ghidul de implementare a IFRS 4, organismul internaional de normalizare contabil

(IASB), apreciaz c acesta nu trebuie s devin o list de verificare i prefer o abordare bazat
pe principii, care va da o flexibilitate mai mare n ceea ce privete modul de prezentare a
informaiilor n situaiile financiare ale companiilor de asigurri. n consecin, operatorii de pe
piaa asigurrilor trebuie s-i dezvolte strategii de comunicare, care s satisfac nevoile
utilizatorilor externi i s reziste presiunilor de raportare competitiv

3. Armonizarea contabil n viziunea Comisiei de Supraveghere a Asigurrilor

De i programul de armonizare a sistemului contabil romnesc, cu prevederile directivelor

europene i a standardelor internaionale de contabilitate, prevedea ncepnd din anul 2003
implementarea i aplicarea standardelor internaionale de raportare financiar (IFRS) i n
9

domeniul asigurrilor, ncepnd cu exerciiul financiar 2005 , n prezent companiile de asigurri

10

aplic reglementrile contabile conforme cu directivele europene .

O posibil explicaie pentru aceast translatare a procesului de armonizare din arealul IFRS-urilor
c tre cel al directivelor europene, ar putea fi pus pe seama necesitii de ndeplinire a unor
cerine specifice procesului de integrare european.

Avnd n vedere particularitile sectorului asigur rilor, organismul de reglementare i

supraveghere (Comisia de Supraveghere a Asigurrilor), n cooperare cu alte organisme naionale
11

cu atribuii n domeniul armonizrii contabile , a aprobat aplicarea de ctre societile de

12

asigurri, a reglementrilor contabile conforme cu directivele europene .

Printre principalele aspecte abordate n cadrul acestor reglementri, pot fi amintite cel puin
urmtoarele:
delimitarea ariei de aplicabilitate a acestora i a monedei de raportare financiar;

elaborarea formei i coninutului situaiilor financiare anuale (bilan, cont de profit i pierdere,
situaia modificrilor capitalurilor proprii, situaia fluxurilor de trezorerie, politici contabile i
note explicative la situaiile financiare) elaborate de ctre societile de asigurri;

stabilirea unor reguli generale i particulare de evaluare a structurilor de active i datorii

recunoscute n situaiile financiare, o importan deosebit acordndu-se unor elemente specifice
sectorului asigurrilor, precum plasamentele efectuate de societile de asigurri, respectiv
rezervele tehnice i provizioanele constituite de ctre acestea;
prezentarea coninutului minim al raportului administratorilor asupra gestiunii economicofinanciare la nivelul societilor de asigurri;

Niculae Feleag, Liliana Malciu- Op. cit., p. 176

Ordinul MFP nr. 1827 din 22-12-2003 privind modificarea i completarea unor reglementri n domeniul contabilitii,
art. 6, pct. (1).

Ordinul CSA nr. 3129/21.12.2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele europene
specifice domeniului asigurrilor.

Direcia Reglementri Contabile din cadrul Ministerului Finanelor Publice, Consiliul Consulatativ al Contabilitii,
C.E.C.C.A.R., Comisia Naional a Valorilor Mobiliare (pentru segmentul pieei de capial)

Directiva Comunitilor Economice Europene 91/674/EEC din data de 19 decembrie 1991 privind situaiile financiare
anuale i consolidate ale societilor de asigurare publicat n Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 374 , din data
de 31 decembrie1991, cu modificrile i completarile ulterioare i Directiva a IV-a a Comunitatilor Economice
Europene 78/660/EEC din data de 25 iulie 1978 privind conturile anuale ale anumitor tipuri de societi comerciale,
publicat n Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 222 din data de 14 august 1978, cu modificrile i completarile
ulterioare

auditarea situaiilor financiare anuale ale societilor de asigurri, realizat n scopul exprimrii unei
opinii independente potrivit creia, acestea sunt ntocmite n conformitate cu cerinele unui referenial
contabil (reglementrile conforme cu directivele europene) i ofer sau nu, o imagine fidel a poziiei
financiare i performanelor financiare ale companiilor de asigurri;

implementarea unui plan de conturi general pentru societile de asigurri i transpunerea

soldurilor conturilor din vechiul plan, existente la 31.12.2005. De menionat faptul c elaborarea
unui astfel de plan general de conturi, nu face obiectul preocuprilor organismului internaional de
armonizare contabil (IASB), neregsindu-se n standardele de raportare financiar emise de
acesta.

prezentarea normelor metodologice de utilizare a conturilor contabile de ctre asigurtori i

brokerii de asigurare.

4. Cteva concluzii

Fr ndoial, se justific i se impun:

eforturi depuse de organismele naionale de profil, n scopul armonizrii contabile cu prevederile

directivelor europene n materie, cel puin din raiuni ce in de perspectiva integrrii rii noastre
n spaiul comunitar.
o transpunere a spiritului IFRS-urilor, n mod facultativ i cu caracter experimental, la nivelul
societilor de asigurri (dar nu numai), innd cont de contextul actual, caracterizat prin eforturi
susinute, ndreptate n scopul realizrii convergenei contabile la nivel internaional.

o abordare unitar ntre directivele europene i IFRS-uri ar permite o mbuntire substanial a

calitii informaiilor prezentate n situaiile financiare ntocmite de ctre asigurtori, care ar aduce
avantaje nete, deopotriv n favoarea investitorilor (ofertanilor de capital n sectorul investitorilor) i a
asigurailor, prin prisma satisfacerii nevoilor de informare a acestora.

BIBLIOGRAFIE:

Standarde Internaionale de Raportare Financiar, 2005- Ed. CECCAR, Bucureti, 2005;

Hennie van Greuning Standarde Internaionale de Raportare Financiar. Ghid practic-Ed.
IRECSON, Bucureti, 2005;
Niculae Feleag, Liliana Malciu- Reform dup reform: Contabilitatea din Romnia n faa
unei noi provocri, Ed. Economic, Bucureti, 2005;
Victoria Bogdan Armonizarea contabil internaional, Ed. Economic, Bucureti, 2004;

Lucian Cernuca- Strategii i politici contabile, Ed. Economic, Bucureti, 2004;

Congresul profesiei contabile din Romnia- Armonizare sau Convergen n Standardele
Internaionale de Contabilitate?, Ed. CCECAR, Bucureti, 2004;
Academia Romn- Institutul de lingvistic Iorgu Iordan Dicionarul explicativ al limbii
romne;
8.
Ordinul MFP nr. 1827 din 22-12-2003 privind modificarea i completarea unor
reglementri n domeniul contabilitii;

Ordinul CSA nr. 3129/21.12.2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu

directivele europene specifice domeniului asigurrilor.