CONSULTANŢĂ FISCAL-CONTABILĂ

Expert contabil
BĂRBULEASA ION
Şef lucrări
dr. ALINA MĂRCUŢĂ
Economist
COADĂ DRAGOŞ
Expert contabil stagiar
IORDAN BRĂDUŢ CRISTIAN

I. Leasing La ratele de leasing calculate în valută (indexate în funcţie de cursul

euro/dolar) fiecare factură privind ratele va cuprinde un rând distinct,
1. Principalele înregistrări în contabilitatea utilizatorului de leasing (lo-
cu specificaţia „Diferenţe de preţ”, în care se va înscrie diferenţa de curs
catar) în cazul în care societatea de leasing este persoana rezidentă.
valutar ca urmare a cursului diferit între data constituirii datoriei şi data
• Intrarea în patrimoniu a mijlocului fix (auto):
facturării.
2133 „Mijloace de transport” = 167 „Alte împrumuturi şi • Achitarea facturii privind ratele de leasing:
datorii asimilate”
404 „Furnizori de imobilizări” = 512 „Conturi curente la
• Evidenţierea dobânzilor totale datorate: bănci”

Includerea în cheltuieli a dobânzii lunare facturate şi plătite:

471 „Cheltuieli înregistrate în = 1687 „Dobânzi aferente altor
666 „Cheltuieli privind = 471 „Cheltuieli înregistrate în
avans împrumuturi şi datorii
dobânzile” avans”
asimilate”
• Diminuarea extracontabilă a ratei (redevenţei) lunare facturate şi
Opinie: Dobânzile datorate nu pot fi înregistrate în contul 471 „Cheltuieli plătite: Credit 8036 „Redevenţe, locaţii de gestiune, chirii şi alte da-
înregistrate în avans” deoarece cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa torii asimilate”
cheltuielilor efectuate în avans în cursul exerciţiului financiar curent, care • Înregistrarea amortizării lunare a obiectului de leasing:
urmează a se suporta eşalonat pe cheltuieli în perioadele viitoare. Înregis-
681 „Cheltuieli de exploatare = 281 „Amortizări privind
trarea de mai sus este în concordanţă cu respectarea Normelor metodologice privind amortizările şi imobilizările corporale”
şi Planului de Conturi General în vigoare. provizioanele”
• Evidenţierea extracontabilă a mijlocului fix inclusiv a dobânzii dato-
• exercitarea opţiunii privind dobândirea dreptului de proprietate şi
rate: Debit: 8036 „Redevenţe, locaţii de gestiune, chirii şi alte datorii
înregistrarea facturii privind valoarea reziduală în cazul în care:
asimilate”
• obiectul de leasing este produs în ţară:
• Achitarea avansului cu ocazia semnării contractului:
% = 404 „Furnizori de imobilizări”
167 „Alte împrumuturi şi = 512 „Conturi curente la
datorii asimilate” bănci” 167 „Alte împrumuturi şi
datorii asimilate”
• Lunar se înregistrează facturile privind ratele de leasing scadente: 658 „Alte cheltuieli de exploatare”
% = 404 „Furnizori de imobilizări” 4426 „TVA deductibilă”
167 „Alte împrumuturi şi • obiectul de leasing este din import:
datorii asimilate”
1687 „Dobânzi aferente altor % = 404 „Furnizori de imobilizări”
împrumuturi şi datorii 167 „Alte împrumuturi şi
asimilate” datorii asimilate”
658 „Alte cheltuieli de exploatare” 658 „Alte cheltuieli de exploatare”
4426 „TVA deductibilă” 4426 „TVA deductibilă”

Revista ContaPlus • nr. 1 • Mai, 2006 39

• Plata taxei vamale datorate: • Achitarea ratei de leasing şi a impozitului pe veniturile persoanelor
446 „Alte impozite, taxe şi = 512 „Conturi curente la bănci” nerezidente:
vărsăminte asimilate” % = 512 „Conturi curente la bănci”
• Obţinerea titlului de proprietate prin plata valorii reziduale: 404 „Furnizori de imobilizări”
446 „Alte impozite, taxe şi
404 „Furnizori de imobilizări” = 512 „Conturi curente la bănci” vărsăminte asimilate”
• diminuarea extracontabilă a contului 8036 cu valoarea reziduală • includerea în cheltuieli a dobânzii lunare facturate şi plătite:
plătită: Credit 8036 „Redevenţe, locaţii de gestiune, chirii şi alte da- 666 „Cheltuieli privind = 471 „Cheltuieli înregistrate în
torii asimilate” dobânzile” avans”
• capitalizarea taxei vamale ca parte a costului de achiziţie: • diminuarea extracontabilă a ratei (redevenţei) lunare facturate şi plătite:
2133 ”Mijloace de transport” = 446 „Alte impozite, taxe şi Credit 8036„Redevenţe, locaţii de gestiune, chirii şi alte datorii asimilate”
vărsăminte asimilate” • Plata TVA aferentă primei rate de leasing:
• Capitalizarea diferenţelor de preţ aferente ratelor de leasing: 4426 „TVA deductibilă” = 512 „Conturi curente la bănci”
2133 ”Mijloace de transport” = 758 „Alte venituri din • Înregistrarea amortizării lunare a obiectului de leasing:
exploatare” 681 „Cheltuieli de exploatare = 281 „Amortizări privind
privind amortizările şi imobilizările corporale”
2. Principalele înregistrări în contabilitatea utilizatorului de leasing (lo- provizioanele”
catar) în cazul în care societatea de leasing este persoana nerezidentă • Înregistrarea facturii privind valoarea reziduală:
• Intrarea în patrimoniu a mijlocului fix (auto):
% = 404 „Furnizori de imobilizări”
2133 ”Mijloace de transport” = 167 „Alte împrumuturi şi 167 „Alte împrumuturi şi
datorii asimilate” datorii asimilate”
• Evidenţierea dobânzilor totale datorate: 665 „Cheltuieli din diferenţe de
curs valutar”
471 „Cheltuieli înregistrate în = 1687 „Dobânzi aferente altor
avans” împrumuturi şi datorii • plata taxei vamale şi a TVA datorată şi calculată la valoarea reziduală:
asimilate” % = 512 „Conturi curente la bănci”
446 „Alte impozite, taxe şi
Opinie: Dobânzile datorate nu pot fi înregistrate în contul 471 „Cheltuieli vărsăminte asimilate”
înregistrate în avans” deoarece cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa 4426 „TVA deductibilă”
cheltuielilor efectuate în avans în cursul exerciţiului financiar curent, care
• obţinerea titlului de proprietate prin plata valorii reziduale:
urmează a se suporta eşalonat pe cheltuieli în perioadele viitoare. Înregis-
trarea de mai sus este în concordanţă cu respectarea Normelor metodologice 404 „Furnizori de imobilizări” = 512 „Conturi curente la bănci”
şi Planului de Conturi General în vigoare. • Înregistrarea valorii reziduale plătite: Credit 8036 „Redevenţe, locaţii
• Evidenţierea extracontabilă a mijlocului fix inclusiv a dobânzii dator- de gestiune, chirii şi alte datorii asimilate”
ate: Debit: 8036 „Redevenţe, locaţii de gestiune, chirii şi alte datorii • Capitalizarea taxei vamale ca parte a costului de achiziţie a imobilizărilor
asimilate” corporale:
• Achitarea avansului cu ocazia semnării contractului: 2133 „Mijloace de transport” = 446 „Alte impozite, taxe şi
167 „Alte împrumuturi şi = 512 „Conturi curente la vărsăminte asimilate”
datorii asimilate” bănci” Sursa:
• Lunar se înregistrează facturile privind ratele de leasing scadente: 1. Ordonanţa Guvernului nr. 51/1997 privind operaţiunile de leasing şi
societăţile de leasing, republicată în M.O. nr. 9/12.01.2000. cu modificările
% = 404 „Furnizori de imobilizări”
şi completările ulterioare.
167 „Alte împrumuturi şi
2. Ordinul M.F. nr. 686/1999 pentru aprobarea Normelor privind înregistra-
datorii asimilate”
rea în contabilitate a operaţiunilor de leasing, M.O. nr. 333/14.07.1999.
1687 „Dobânzi aferente altor
împrumuturi şi datorii 3. Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, M.O. nr. 927/23.12.2003 cu
asimilate” modificările şi completările ulterioare.
665 „Cheltuieli din diferenţe de II. Tratamentul contabil şi fiscal al participării salariaţi-
curs valutar”
lor la profit
• înregistrarea impozitului pe veniturile persoanelor nerezidente prin
Participarea salariaţilor la profit se reflectă în contabilitate prin constitu-
stopaj la sursă:
irea unui provizion pentru riscuri şi cheltuieli la nivelul sumelor estimate
404 „Furnizori de imobilizări” = 446 „Alte impozite, taxe şi reprezentând atât sumele brute cuvenite salariaţilor, cât şi contribuţiile
vărsăminte asimilate” aferente acestora în anul repartizării sumelor din profit.

40 Revista ContaPlus • nr. 1 • Mai, 2006

Repartizarea profitului poate fi făcută înainte sau după închiderea
exerciţiului financiar pe mai multe direcţii: constituirea rezervei legale,
dividende, acoperirea pierderilor din exerciţiile anterioare, alte rezerve.
Participarea salariaţilor şi a managementului la profit se consideră ca o
primă anuală, şi se înregistrează şi se impozitează ca atare.
În contabilitate se vor efectua următoarele înregistrări:
• Constituirea provizionului aferent participării salariaţilor la profit:
6812 „Cheltuieli de exploatare = 1518 „Alte provizioane pen-
privind provizioanele tru riscuri şi cheltuieli”
pentru riscuri şi cheltuieli”
• Repartizarea din profit a sumelor aferente participării salariaţilor la
profit:
121 „Profit şi pierdere” = 6812 „Cheltuieli de
exploatare privind
provizioanele pentru
riscuri şi cheltuieli”
Obligaţiile faţă de salariaţi şi contribuţiile aferente participării salariaţilor
la profit se vor evidenţia în contabilitate pe seama cheltuielilor sa-
lariale, respectiv a cheltuielilor cu contribuţiile în anul următor celui la
care se referă situaţiile financiare şi, concomitent, se va relua la venituri
provizionul constituit.
• Înregistrarea contabilă privind reluarea provizionului la venit care se
va face în anul următor prin plata efectivă a sumelor către angajaţi:
1518 „Alte provizioane pentru = 7812 „Venituri din provizi-
riscuri şi cheltuieli” oane pentru riscuri şi
cheltuieli”
De asemenea, repartizările pentru investiţii se consideră a fi sumele
rămase la dispoziţia firmei, pentru creşterea capitalului propriu, în contul
1068 „Alte rezerve”, pentru ele datorându-se, din punct de vedere fiscal,
numai impozit pe profit.
Dacă nu cunoaşteţi direcţiile de repartizare a profitului până la sfârşitul
exerciţiului financiar, în contabilitate se înregistrează:
121 „Profit şi pierdere” = 117 „Rezultatul reportat”
În exerciţiul următor suma putând fi distribuită conform hotărârii A.G.A.:
III. Promoţii pentru stimularea vânzărilor
În cadrul promoţiilor organizate pentru stimularea vânzărilor se pot
acorda bunuri ce reprezintă mostre (dacă fac parte din gama de pro-
duse comercializate de firmă) sau produse de protocol.
În cazul mostrelor nu există limită pentru deductibilitatea cheltuiel-
ilor efectuate (numai în baza unui contract de comercializare care să
prevadă în mod expres acest lucru), pe când pentru produsele de pro-
tocol se aplică limita de 2% asupra diferenţei rezultate dintre totalul
veniturilor impozabile, altele decât cheltuielile de protocol şi cheltuieli-
le cu impozitul pe profit (art. 21, alin.(3), lit. a) din Codul fiscal).
Un alt gen de promoţie este şi aceea bazată pe reduceri de preţ pentru
vânzări peste o anumită cantitate care este nelimitată din punctul de
vedere al deducerii fiscale, cu condiţia să se acorde numai pe criterii
comerciale (pentru conformitate a se citi O.G. – nr. 99/2000).
Documentul justificativ de scădere din gestiune este documentul de
vânzare (factura fiscala, bonul fiscal) în care, alături de celelalte pro-
duse vândute, este menţionat produsul acordat gratuit (sau la preţ
redus), cu preţul respectiv. Conturile utilizate la scăderea din gestiune
sunt diferite, în funcţie de natura promoţiei:
• Produse de protocol – 6231 „Cheltuieli de protocol”;
• Mostre – 6232 „Cheltuieli de reclama şi publicitate”;
• Reduceri de preţ – micşorarea cuantumului veniturilor înregistrate
în contul 707 – „Venituri din vânzarea mărfurilor”.
IV. Reflectarea T.V.A. în contabilitate pentru investiţiile
în regie proprie
În cazul în care se execută investiţii în regie proprie şi se scot mărfuri şi
produse finite din magazie pe baza bonului de consum se colectează TVA.
Justificarea colectării TVA - ului este faptul că pentru respectivele mărfuri
şi produse finite s-a dedus TVA-ul în momentul achiziţionării.
Cheltuielile cu investiţiile în regie proprie se înregistrează astfel:
601 ”Cheltuieli cu materiile = 301 „Materii prime”
prime”
607 „Cheltuieli cu mărfurile” = 371 „Mărfuri”

117 „Rezultatul reportat” = % Scăderea din gestiune a produselor finite:

457 „Dividende de plată”
711 „Variaţia stocurilor” = 345 „Produse finite”
1068 „Alte rezerve”
La sfârşitul lunii decontarea lucrărilor efectuate se înregistrează astfel:
Dacă repartizarea profitului se face la sfârşitul exerciţiului curent se
înregistrează direct: 231 „Imobilizări în curs” = 722 „Venituri din produc-
ţia de imobilizări
129 „Repartizarea profitului” = % corporale”
457 „Dividende de plată”
În momentul în care se finalizează investita pe baza procesului verbal de
1068 „Alte rezerve”
recepţie se trece la mijloace fixe:
şi concomitent se înregistrează: 212 „Mijloace fixe” = 231 „Imobilizări în curs”
121 „Profit şi pierdere” = 129 „Repartizarea profitului”
Şi concomitent TVA-ul aferent investiţiei:
Sursa: Ordinul M.F.P. nr. 418/06.04.2005. privind unele precizări contabile
aplicabile agenţilor economici, M.O. nr. 310/13.04.2005. 4426 „TVA deductibilă” = 4427 „TVA colectată”

Revista ContaPlus • nr. 1 • Mai, 2006 41

V. Înregistrare daună în cazul unui autoturism De asemenea „nu se cuprind în baza de impozitare a T.V.A…. rabaturile,
remizele, riturnele, sconturile şi alte reduceri de preţ acordate de furnizori
Un autoturism asigurat suferă o dauna în sumă de 17.850. ron din care direct clienţilor” (potrivit art. 137 alin (3) din Legea nr. 571/2003 privind
TVA – 2.850. ron. Societatea de asigurări suportă doar parţial dauna, şi Codul fiscal).
anume 10.000. ron. Factura de reparaţii rămâne la dosarul de dauna, iar
firma primeşte o copie ştampilată de la societatea de asigurări. Care sunt Evidenţiere speţă:
înregistrările contabile şi dacă firma poate deduce T.V.A.- ul de 2.850. ron? Informaţii deţinute:
Înregistrarea daunei şi a despăgubirii trebuie tratate separate, conform • preţ de vânzare 17.850. ron
naturii economice a fiecăreia: pe de o parte, reparaţia autovehiculului • din care T.V.A. 2.850. ron
– mijloc fix aflat în proprietatea firmei, conform facturilor de reparaţie, • reducere comercială: 5%
fiind suficientă copia certificate de către societatea de asigurări: • reducere financiară: 1%

% = 401 „Furnizori” 17.850 La client se înregistrează primirea facturii:

611 „Cheltuieli cu întreţinerea 15.000 % = 401 „Furnizori” 16.065
şi reparaţiile” 3xx „Stocuri” 13.500
4426 „TVA deductibilă” 2.850 4426 „TVA deductibilă” 2.565
Odată cu înregistrarea daunei se va înregistra: Primirea unui discount financiar:
5121 „Disponibil în cont = 7581 „Venituri din 10.000. 401 „Furnizori” = 767 „Venituri din 161
bancar” despăgubiri, sconturi
amenzi,…” obţinute”
Dat fiind faptul că primele de asigurare plătite sunt fără TVA, similar La furnizor se înregistrează:
daunele încasate sunt nepurtătoare de T.V.A. Face excepţie dauna totală
4111 „Clienţi” = % 16.065
a autovehiculului, când păgubaşul trebuie să cedeze epava maşinii cu fac-
707 „Venituri din 13.500
tura către asigurator. vânzarea
VI. Discount financiar, discount comercial mărfurilor”
4427 „T.V.A. 2.565
În cazul aprovizionării cu marfă, la care furnizorul acordă în momentul colectată”
facturării, conform contractului, un discount comercial de 5% şi pentru
plata pe loc un discount financiar de 1%, cum ar trebui înregistrată marfă? Acordarea unui discount financiar:
La valoarea de pe factură sau la valoarea fără discount comercial? 667 „Cheltuieli privind scontu- = 4111 „Clienţi” 161
Reducerile primate ca urmare a derulării operaţiunilor economico-finan- rile acordate”
ciare între parteneri pot fi de natură comercială sau financiară.
Reducerile comerciale pot fi rabaturi, remize şi risturne. VII. Salarizare
Tratamentul fiscal şi contabil specific reducerilor comerciale este diferit de Monografie contabilă pentru indemnizaţia de creştere copil până la doi ani
cel pentru reducerea financiară astfel: Recuperarea C.A.S.- ului pentru indemnizaţia de creştere copil până la doi
Reducerile comerciale se acordă potrivit unor clauze comerciale specif- ani se înregistrează astfel:
icate în toate contractele de acelaşi tip sau prin reclame – pe acelaşi seg- 4311 „Contribuţia unităţii la = 423 „Personal – ajutoare
ment de piaţa nu trebuie făcute diferenţieri anticoncurenţiale. Singurele asigurările sociale” materiale datorate”
diferenţe care trebuie să existe între partenerii firmei sunt cele comerciale: În momentul în care indemnizaţia va fi încasată de către societate, caz în
defecte de calitate a produselor, de valoare a comenzii, periodicitatea care nu se poate face recuperarea sumei pe seama diferenţei rezultate de
acesteia etc. Reducerea comercială se scade din venitul obţinut ca urmare la ceilalţi angajaţi:
a vânzării produsului (respectiv se reduce costul de achiziţie al produsului
5121 „Conturi la bănci în lei” = 4311 „Contribuţia unităţii la
în cazul cumpărătorului).
asigurările sociale”
Reducerea financiară reprezintă un scont determinat de aplicare a Plata indemnizaţiei prin casierie:
anumitor facilitate la plata facturilor (care, de asemenea, trebuie făcute
423 „Personal – ajutoare = 5311 „Casa în lei”
cunoscute tuturor partenerilor). Din punct de vedere fiscal, ea reprezintă
materiale datorate”
o creştere a cheltuielilor şi se înregistrează în contul 667 „Cheltuieli privind
Plata indemnizaţiei prin card:
sconturile acordate”.
423 „Personal – ajutoare = 5121 „Conturi la bănci în lei”
Atragem atenţia că, potrivit legislaţiei româneşti, „este interzisă
materiale datorate”
acordarea unor facilitate de preţ clienţilor, persoane juridice,
În situaţia în care societatea are mai mulţi salariaţi se plăteşte CAS - ul
care efectuează plata în numerar” (art.5, din O.G. nr. 15/1996
datorat mai puţin suma de recuperat, care astfel se anulează:
privind întărirea disciplinei financiar-valutare, publicată în M.O. nr.
24/31.01.1996 şi modificată prin O.G. nr. 26/22.08.1997, publicată în M.O. 5121 „Conturi la bănci în lei” = 4311 „Contribuţia unităţii la
nr. 208/26.08.1997). asigurările sociale”

42 Revista ContaPlus • nr. 1 • Mai, 2006

VIII. Contractul de factoring
Firma S.C. Nova S.R.L. (aderent) are contract de factoring cu o bancă (fac-
tor). La anumite perioade de timp, aderentul prezintă factorului creanţele
ce urmează să fie aprobate pe baza unui borderou. Conform contractului
banca finanţează 70% din valoarea creanţelor aprobate prin acceptarea
borderoului, urmând să crediteze contul de factoring al aderentului. Din
finanţarea de 70% se va reţine:
• comisionul de factoring;
• taxa de factoring;
• 1% reprezentând rezerva destinată acoperirii comisionului de
finanţare aferent întregii perioade de finanţare.
La încasarea creanţelor, banca pune la dispoziţia firmei diferenţa cuvenita
acestuia. Diferenţa de 25% din valoarea creanţelor acceptate se plăteşte
aderentului în maximum o zi lucrătoare bancară. Caracterul contractului
de factoring este de împrumut pe termen scurt cu garanţie constituită din
creanţe acceptate de creditor. Creditor care preia creanţe de 100% pentru
un credit de 70% din valoarea lor.
Monografie contabilă privind operaţiunile ce decurg dintr-un contract
de factoring:
Aceasta fiind natura economică a operaţiunii vă recomandăm să
înregistraţi contul de factoring deschis în bancă în corespondenţă cu un
cont analitic al 5191 „Credite bancare pe termen scurt”.
• înregistrare taxe şi comisioane de orice natură reţinute de bancă:
627 „Cheltuieli cu servicii = 5121 „Disponibil din contul
bancare şi asimilate” de factoring”
• la momentul încasării finale a facturii se va înregistra concomitent
stingerea creditului din contul de factoring şi încasarea celor 25%
rămaşi şi stingerea clientului:
% = 411 „Clienţi”
5191 „Credite bancare pe
termen scurt”
5121 „Conturi curente la
bănci” (25%)
IX. Clienţi incerţi – 4118
Operaţiunile contabile legate de clienţii incerţi sau în litigiu sunt determi-
nate de necesitatea reflectării imaginii fidele a patrimoniului întreprinde-
rii. În analiza şi evidenţierea clienţilor incerţi sau în litigiu, în contabilitate
se parcurg mai multe etape:
• constatarea că un client a devenit incert după trecerea unui anumit
interval de timp de la scadenţă şi neachitarea datoriilor restante, în
condiţiile în care au fost luate toate măsurile necesare pentru recuper-
area creanţei (respectiv somaţie de plată, punere în întârziere etc.);
• constituirea provizionului pentru clienţi incerţi în vederea imputării
cheltuielii exerciţiului căruia îi aparţine; în acelaşi timp se trece la
acţionarea pe cale legală pentru recuperarea creanţei; dacă un client
refuză din diferite motive să achite o datorie; mărimea provizionului
se stabileşte la dimensiunile creanţei nerecunoscute, şi nu la cele ale
creanţei neachitate;
• dacă ponderea clienţilor incerţi sau în litigiu este mare în totalul
clienţilor, este bine să fie înregistraţi separat în contul 4114 „Clienţi
incerţi sau în litigiu” pentru a crea o imagine cât mai fidelă a patrimo-
niului; şi aici se aplică precizarea de mai sus, în sensul că se transferă
numai suma aflată în litigiu, şi nu întreaga sumă rămasă în sold;
• în momentul rezolvării litigiului se stinge creanţa recuperate şi se reia
întregul provizion aferent litigiului respectiv la venituri; dacă litigiul
s-a rezolvat, iar creanţa nu mai poate fi recuperată din diferite motive
(suma este foarte mică sau clientul nu mai există etc.), în baza unei
hotărâri a Consiliului de Administraţie (sau AGA), poate fi înregistrată
drept cheltuială nedeductibilă fiscal, prin intermediul contului 654
„Pierderi din creanţe şi debitori diverşi”.
Din punct de vedere fiscal, cheltuielile cu provizioanele pentru clienţi incerţi sau
în litigiu erau nedeductibile, iar veniturile din reluarea lor erau neimpozabile.
Potrivit art. 22 alin (1) lit. (c) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fis-
cal, sunt considerate cheltuieli deductibile din punct de vedere fiscal
„provizioanele constituite în limita unui procent de 20% începând cu
data de 1 ianuarie 2004, 25% începând cu data de 1 ianuarie 2005, 30%
începând cu data de 1 ianuarie 2006, din valoarea creanţelor asupra
clienţilor, înregistrate de către contribuabili, altele decât cele prevăzute
la lit. d), f), [g) a fost abrogata prin art. 1 din O.G. nr. 83/2004] şi i) care
îndeplinesc cumulativ următoarele condiţii:
1. sunt înregistrate după data de 1 ianuarie 2004;
2. sunt neîncasate într-o perioadă ce depăşeşte 270 de zile de la data
scadenţei;
3. nu sunt garantate de altă persoană;
4. sunt datorate de o persoană care nu este persoana afiliată con-
tribuabilului;
5. au fost incluse în veniturile impozabile ale contribuabilului.”
În concluzie, constituirea de provizioane pentru creanţe incerte şi tre-
cerea acestora în conturi specifice de ordine şi evidenţă este mai mult o
necesitate contabilă de a reflecta realitatea, decât un imperativ fiscal. Iar
facilităţile introduse în Codul fiscal nu fac decât să vă stimuleze pentru
îndeplinirea acestei necesităţi.
X. Monografie contabilă pentru terenuri luate în arenda
• pentru contractele de arendă încheiate cu persoane fizice, lunar se
efectuează următoarea înregistrare:
612 „Cheltuieli cu redevenţe, = 462 „Creditori”
locaţii de gestiune,
chirii”
• pentru contractele de arenda în care proprietarii terenurilor acordate
sunt persoane juridice, pe baza de factura întocmită conform pre-
vederilor contractuale se va efectua înregistrarea:
612 „Cheltuieli cu redevenţe, = 401 „Furnizori”
locaţii de gestiune,
chirii”
• dacă persoana juridică este plătitor de T.V.A., atunci factura fiscală va
cuprinde şi taxa pe valoarea adăugată aferentă, înregistrarea fiind
următoarea:
% = 401 „Furnizori”
612 „Cheltuieli cu redevenţe,
locaţii de gestiune,
chirii”
4426 „T.V.A. deductibilă”
Revista ContaPlus • nr. 1 • Mai, 2006 43
• în cazul în care prin contract se stabileşte ca în contul arendă se va 4111 „Clienţi” = % 9.000
ceda o parte din produsele obţinute de pe teren, până la obţinerea 701 „Venituri din 7.563
produselor respective se va efectua înregistrarea 612 = 462 sau vânzare pro-
612 = 401, pe baza estimării valorii produselor respective. duse finite”
Exemplu: 4427 „T.V.A. 1.437
colectată”
Pe o suprafaţă de teren luată în arendă pe un an de la o persoană
• simultan se descarcă gestiunea pentru cele 3.600. kg mere la
fizică se estimează că se vor recolta 16.800. kg mere, care se vor valo-
costul efectiv:
rifica la un preţ de vânzare (TVA inclus) de 2 ron/kg, având un cost
estimat de 1,5 ron/kg. 711 „Venituri din producţia = % 4.968
stocată”
Contractul de arendă încheiat prevede livrarea unei cote de 20% pro-
345 „Produse 4.050
prietarului de teren, ceea ce presupune o valoare anuală de 6.720. ron,
finite”
reprezentând 560 ron/lună (înregistrarea lunară: 612 = 462 - 560 ron);
348 „Diferenţe de 918
Costurile cu materialele consumate în procesul de producţie preţ la pro-
(îngrăşăminte, alte substanţe, carburanţi) au reprezentat în medie duse finite”
500 ron/luna, respectiv 6.000. ron în total;
• se înregistrează diferenţa de arenda (9.000. – 6.720. = 2.280.
Costurile de personal acumulate pe parcursul anului reprezintă o me- ron) compensându-se obligaţia către proprietarul terenului:
die lunară de 1.000. ron, însumând în total 12.000. ron;
612 „Cheltuieli cu redevenţe” = 462 „Creditori” 2.280
Alte cheltuieli ocazionate de îngrijirea plantaţiei şi recoltarea
producţiei au reprezentat o medie de 700 ron/lună, respectiv 8.400 462 „Creditori” = 4111 „Clienţi” 9.000
ron în total.
În final, s-a recoltat o producţie de 18.000. kg cu următoarele costuri: XI. Livrări de marfă
- ron -
Conform H.G. nr 831/1997 şi Ordinului nr. 989/2002, documentele fiscale
Arenda 6.720 cu regim special (facturi, avize, chitanţe) sunt valabile numai daca au
Materiale 6.000 completate toate rubricile prevăzute în formular.
Costuri de personal 12.000
Alte cheltuieli aferente 8.400 În practică unii agenţi economici s-au confruntat cu situaţia în care semnătura
Total costuri 33.120 clientului la rubrica „Semnătura de primire” a fost interpretată ca fiind
confirmarea de primire a facturii respective, şi nu a mărfii.
Producţie obţinută (Kg) 18.000
Cost unitar (lei/kg) 1,84 Daca vă aflaţi în situaţia de a protesta în justiţie pentru facturi neîncasate,
va trebui să dovediţi ca posedaţi o creanţă reală (pentru o marfă efectiv
Pe parcursul anului, lunar, totalul cheltuielilor înregistrate se evidenţiază
livrată) şi exigibilă (pentru o plată scadentă). Pentru aceasta, semnătura
şi în contul de producţie în curs, prin înregistrarea 331 = 711, care – cu-
pe factura nu este suficientă!
mulat, la sfârşitul anului – va reprezenta 33.120. ron, costuri totale. Ast-
fel costurile vor fi reflectate în clasa 6, iar veniturile corespunzătoare în Vă sfătuim să întocmiţi pentru fiecare factura un aviz de expediţie sau
cont 711 „Venituri din producţia stocată”, profitul din aceste operaţiuni un proces-verbal de livrare, pe care clientul să confirme, cu semnătura
fiind nul până la valorificarea recoltei de mere. Fără această înregistrare, şi ştampilă, primirea mărfii.
societatea ar avea pierderi, ceea ce nu este real. XII. Monografie contabilă privind garanţiile de bună execuţie
Recolta obţinută se va evidenţia astfel: • emiterea facturii cu doua linii: prima linie în negru, privind lucrările
• înregistrarea recoltei obţinute la cost de înregistrare (18.000. kg x 1,5 efectuate conform situaţiei de lucrări; a doua linie în roşu, pentru
ron/kg): scăderea garanţiei de bună execuţie, în procent de 5%:
345 „Produse finite” = 711 „Venituri din 27.000 4111 „Clienţi” = % 22.610
producţia 704 „Venituri 19.000
stocată” din lucrări
• înregistrarea diferenţelor faţă de costul efectiv (33.120. – 27.000. executate”
ron): 4427 „T.V.A. 3.610
colectată”
348 „Diferenţe de preţ la = 711 „Venituri din 6.120
produse finite” producţia • şi concomitent se înregistrează veniturile din producţia executată,
stocată” dar incă nefacturată clientului:
• Cele 3.600. kg (18.000.x 20%) cuvenite proprietarului vor fi 345 „Produse finite” = 711 „Venituri din 1.000
livrate la un preţ de 2,5 ron/kg (3.600.kg x 2,5 ron = 9.000. ron, producţia
din care TVA calculat = 1.437. ron): stocată”

44 Revista ContaPlus • nr. 1 • Mai, 2006

• la finele perioadei de garanţie, când veţi încasa garanţia, facturaţi cei
5% rămaşi:
4111 „Clienţi” = % 1.190
704 „Venituri 1.000
din lucrări
executate”
4427 „T.V.A. 190
colectată”
• şi concomitent scădeţi din gestiune producţia finită facturată:
711 „Venituri din producţia = 345 „Produse 1.000
stocată” finite”
În acest mod, realizaţi şi o corectă corelare a veniturilor cu cheltuielile.
Daca nu aţi înregistra întreaga valoare a producţiei de lucrări, inclusiv cei
5% aferenţi garanţiei, inspectorii fiscali v-ar admite deducerea a numai
95% din cheltuielile efectuate, potrivit principiului că sunt deductibile
numai cheltuielile „aferente veniturilor”.
Nu vă recomandăm alte variante de facturare, care sunt uzitate în practică,
şi anume facturarea a 100% şi încasarea a numai 95%, cu restul în soldul
clientului până la expirarea perioadei de garanţie, deoarece în acest caz
colectaţi şi TVA la suma neîncasata şi afectaţi şi imaginea patrimonială
prin prezentarea unor clienţi neîncasaţi foarte mari.
De asemenea, deoarece pe viitor deductibilitatea provizioanelor privind
garanţiile acordate clienţilor se va baza pe rulajul reparaţiilor suportate efectiv
din aceste provizioane, vă recomandăm să vă constituiţi provizioane pentru
garanţii, chiar dacă nu la un nivel atât de ridicat (5%), dar măcar un procent:
6812 „ Provizion pentru chel- = 1512 „Provizion pentru
tuieli privind garanţiile” garanţii acordate
clienţilor”
Pe parcursul anului, pe măsura ce aveţi cheltuieli privind lucrările în
garanţie, se reia provizionul:
1512 „Provizion pentru garan- = 7812 „Venituri din provizion
ţii acordate clienţilor” pentru cheltuieli”
Provizionul pentru garanţii de bună execuţie acordate clienţilor este deduct-
ibil fiscal conform art.22, lit. (b) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.
XIII. Limitele legale de perisabilitate la mărfuri în pro-
cesul de comercializare
Prin perisabilităţi se înţelege scăzămintele care se produc în timpul trans-
portului, manipulării, depozitării şi desfacerii mărfurilor, determinate de
procese naturale, cum sunt: uscare, evaporare, volatilizare, pulverizare,
hidroliză, răcire, îngheţare, topire, oxidare, aderare la pereţii vagoanelor
sau vaselor în care sunt transportate, descompunere, scurgere, îmbibare,
îngroşare, împrăştiere, fărâmiţare, spargere, inclusiv procese de fermen-
tare sau alte procese biofizice, în procesul de comercializare în reţeaua de
distribuţie (depozite cu ridicata, unităţi comerciale cu amănuntul şi de
alimentaţie publică). Nu sunt considerate perisabilităţi pierderile incluse
în normele de consum tehnologic, precum şi cele produse prin neglijentă,
sustrageri şi cele produse de alte cauze imputabile persoanelor vinovate
sau cele determinate de cauza de forţă majoră.
Pentru diferenţele stabilite în urma inventarierii, în cazul în care aceste
diferenţe nu sunt imputabile unor persoane, se stabileşte cât din aceste
diferenţe se încadrează în limitele maxime de perisabilitate specificate în
tabelele din H.G. nr. 1.569./2002 şi se înregistrează descărcarea de ges-
tiune a stocurilor respective prin conturile de cheltuieli corespunzătoare
(601, 602, 607 etc). Aceste cheltuieli sunt deductibile din punct de
vedere fiscal. Diferenţele care depăşesc limitele maxime din ta-
bele sunt nedeductibile din punct de vedere fiscal.
Perisabilităţile pot fi acordate numai după o verificare faptică a cantităţilor
de produse existente în gestiune, stabilite după cântărire, numărare,
măsurare şi prin alte asemenea procedee şi după efectuarea compensărilor
conform prevederilor legale în vigoare.
Perisabilităţile produse se aprobă de către managerul, directorul sau ad-
ministratorul persoanei juridice, după caz, la nivelul cantităţilor efectiv
constatate ca pierderi naturale cu ocazia recepţionării mărfurilor trans-
portate, a inventarierii sau a predării gestiunii, până la limitele maxime
de perisabilitate cuprinse în tabele.
XIV. Înregistrarea contabilă a premiilor
Reflectarea în contabilitate pentru o firmă care organizează un concurs pen-
tru premierea clienţilor (distribuitori) cu vânzări ridicate este următoarea:
Se facturează bunurile acordate ca premii către clienţii (distribuitori)
câştigători, cu discount 100%, iar valoarea bunurilor respective se suportă
pe cheltuieli cu reclama.
• achiziţionarea bunurilor în vederea oferirii lor ca premii:
% = 401 „Furnizori”
371 „Mărfuri” *
4426 „T.V.A. deductibilă”
• descărcarea de gestiune:
623 „Cheltuieli de protocol, = 371 „Mărfuri” *
reclamă şi publicitate”
* constituit în analitic „Mărfuri în scopuri publicitare”
Prin aplicarea discountului de 100% pe factură către client, aceasta va
avea valoarea 0, inclusiv TVA, deci nu mai este nevoie ca operaţiunea să
se reflecte şi prin contul de 4111 „Clienţi”, dar descărcarea de gestiune va
avea la baza această factură care certifică transferul proprietăţii bunurilor
respective la client.
XV. Dobânzi plătite la împrumuturi de la asociaţi
Condiţiile ca dobânda să fie deductibilă sunt: împrumutul să fie efectuat
în baza unui contract scris, cuprinzând prevederi specifice pentru suma,
termenul şi graficul de rambursare, dobândă şi semnat din partea firmei
de o altă persoană decât asociatul-creditor. Unele firme chiar efectuează
împrumutul în baza unei Decizii a Consiliului de Administraţie care
împuterniceşte pe unul din directori să încheie acest contract.
Dobânda maximă pentru un trimestru (pentru lei) este dobânda de
referinţă a BNR comunicată în ultima lună a trimestrului – aşadar, ret-
roactiv şi pentru celelalte două luni din acel trimestru. De asemenea nivelul
ratei dobânzii anuale de 9%, pentru împrumuturile în valută. Nivelul
ratei dobânzii în valută se actualizează prin hotărâre a Guvernului.
Cheltuiala este deductibilă fiscal, cu aceste condiţii, la care
adăugăm o condiţie derivată din Codul fiscal – împrumutul să
fie contractat cu scopul utilizării în activitatea pentru care firma
este autorizată sau pentru investiţii în legătură cu activitatea
pentru care firma este autorizată. (Aşadar, nu pentru construcţia
de active destinate protocolului). 
Revista ContaPlus • nr. 1 • Mai, 2006 45