MANUAL DE AUDIT METOD

Ptezentare a ntregului demers RSM Salustro Reydel

CAPITOLUL 1

PREZENTARE A NTREGULUI DEMERS SALUSTRO REYDEL

1. OBIECTIVELE

CERTIFICRII

1.1 Audit i control financiar 1.2 Condiii necesare pentru informaiile financiare 2.
NOIUNI PREALABILE

2 6 7 7 9 15 16 16 16 17 19 19 20 20 21 22 22 22 22 23 23 (1)

2.1 Natura operaiunilor reflectate de conturi 2.2 Natura riscurilor 3.

SCHEMA GENERAL A DEMERSULUI SALUSTRO REYDEL

3.1 3.2 3.3 3.4 3.5 3.6 3.7 3.8 4. 5.

Acceptarea i meninerea misiunii Analiza preliminar Orientarea i planificarea misiunii Aprecierea controlului intern Mediu nefiabil i operaiuni nerepetitive Controlul conturilor Finalizare Rapoarte

CAZUL PARTICULAR AL MICILOR NTREPRINDERI

SPECIFICITILE UNUI PRIM AUDIT

5.1 5.2 5.3 5.4 5.5

Principii Luarea la cunotin Aprecierea controlului intern Controlul situaiilor repetate Controlul conturilor
MISIUNILOR

6. ORGANIZAREA

6.1 Echipa 6.2 Calendarul 6.3 Locurile de intervenie

(1) Redactare ulterioar

GRUPUL RSM SALUSTRO REYDEL

Titlul 1 - capitolul 1

3/00

Pagina 1. 1. 1

MANUAL DE AUDIT METOD

Ptezentare a ntregului demers RSM Salustro Reydel

1. OBIECTIVELE CERTIFICRII 1.1

AUDIT I CONTROL FINANCIAR

1.1.1 Principiu general Auditul are drept scop s exprime o opinie motivat asupra regularitii, sinceritii i imaginii fidele a informaiilor financiare care i sunt prezentate. Aceste informaii se concretizeaz n general prin conturi anuale sau consolidate, dar se pot referi i la situaii intermediare. Aceast opinie se refer la: un bilan, un cont de profituri i cheltuieli, o anex, eventual un tabel de finanare sau de flux al trezoreriei (neobligatoriu conform legislaiei franceze).

Aceast misiune poate fi ndeplinit cu titlu contractual sau n cadrul unei misiuni de control financiar. n Frana, misiunea cenzorului este definit ca fiind legea privind societile comerciale din 24 iulie 1966. Ea cuprinde mai multe componente ce pot fi schematizate dup cum urmeaz:

Controale comune celor dou communs aspecte ale misiunii AUDIT Verifica ri specifice

Controale de naturajuridica ce nu constituie verificri specifice

Controale independente de audit

Partea audit din cadrul controlului financiar corespunde auditului contractual aa cum este definit de ctre normele internaionale (n Frana nu exist nc norme specifice pentru acest tip de misiune). Verificrile specifice sunt detaliate mai jos. Natura lucrrilor ce trebuie realizate pentru fiecare dintre componentele misiunii i pentru putea emite o opinie cu privire la conturi este definit de GRUPUL RSM SALUSTRO REYDEL
Titlul 1 - capitolul 1 3/00 Pagina 1. 1. 2

MANUAL DE AUDIT METOD

Ptezentare a ntregului demers RSM Salustro Reydel

normele profesionale. Aceste norme sunt definite de Compania naional a cenzorilor, completate de comentarii de norme destinate s elucideze condiiile de aplicare a acestor norme i de note informative care ofer indicaii metodologice i instrumente s faciliteze implementarea normelor. Doar normele sunt obligatorii, ele sunt integrate n metodologia propus n acest ghid. Aceast metodologie trateaz n principal partea audit, iar termenul auditor desemneaz n acelai timp auditorul contractual i cenzorul. Misiunea de certificare implic o responsabilitate civil n cazul n care un ter demonstreaz c a fost nelat de conturile ntreprinderii din cauza nendeplinirii obligaiilor de ctre specialiti. Controlul financiar implic n plus o responsabilitate penal i una profesional. Este deci esenial ca dosarele s fie tratate respectnd normele profesionale pentru a proteja pe ct posibil responsabilitatea firmei de audit. 1.1.2 Verificri specifice Misiunea de audit include unele controale necesare de natur juridic destinate certificrii i care nu intr n cadrul verificrilor specifice.
Exemple: - respectarea condiiilor unui contract - contabilizarea deciziilor adunrii

Alte controale sunt incluse n acelai timp cadrul auditului i al verificrilor specifice.
Exemple: - controlul achiziiilor de titluri i informaii legate de prises de participation et de contrle - controlul operaiunilor n interiorul grupului i al conveniilor reglementate.

n fine, exist alte controale ce sunt incluse numai n cadrul verificrilor specifice.
Exemple: - egalitatea ntre acionari - aciunile administratorilor

Verificrile specifice sunt strict delimitate de prevederile legale; cenzorul nu poate verifica ntreaga legalitate a ntreprinderii. Obligaii prevzute n articolul 228 al legii din 24 iulie 1966 Verificarea sinceritii i concordanei cu conturile anuale (sau consolidate) a documentelor adresate acionarilor sau al raportului de gestiune (sau raportului privind gestiunea grupului). GRUPUL RSM SALUSTRO REYDEL
Titlul 1 - capitolul 1 3/00 Pagina 1. 1. 3

MANUAL DE AUDIT METOD

Ptezentare a ntregului demers RSM Salustro Reydel

Verificarea respectrii egalitii ntre acionari. Alte obligaii prevzute de legea din 24 iulie 1966 Verificarea respectrii administratorilor (L.97). prevederilor referitoare la aciunile

Raportul global privind conveniile reglementate (L. 103 i 105, L 145 i 147, L. 50). Certificarea valorii globale a remuneraiilor (L.168.4). Certificarea valorii globale a sumelor ofer dreptul la deducerile fiscale vizate n articolul 238 bis AA din CGI (L. 168.5). Verificarea documentelor previzionale i retrospective prevzute la articolele L.340.2 i 340.3. Atestarea tabelului semestrial de rapoartelor aferente (L.341.1). activitate, i a rezultatelor i

Informarea cu privire la prises de participation i de contrle, la identitatea persoanelor deinnd capital i la auto-control (L. 356 i 356.3). Obligaii de informare prevzute n articolul L. 233 Informarea consiliului de administraie sau al consiliului de supraveghere i al consiliului director, conform articolului 230. Informarea adunrii generale, n cadrul raportului general, conform articolului L. 233 sau al altor rapoarte prevzute de lege. Sesizarea procurorului republicii, atunci cnd constatrile prezint un caracter delictuos (L.233 al 2). 1.1.3 Obligaii speciale n cadrul misiunii sale, cenzorul trebuie de asemenea s depun toate diligenele specifice i s emit un raport sau o atestare (a se vedea Manualul normelor de audit - Rapoarte) n cazurile urmtoare: Intervenii n urma unor operaiuni speciale decise de societate Distribuirea de avansuri din dividende. (L.347) Mrirea capitalului emis prin compensare cu creane. (D.166 i L.192) Anularea dreptului preferenial de subscriere. (L186 i D 155-1) Emisiunea de obligaiuni ce pot fi convertite sau schimbate n aciuni. (L. 195, 201, i 202 - D 170 al 1 i 174-7 bis) Emisiunea de obligaiuni cu bonuri de subscriere de aciuni. (L 194-1 i D 170 al 3) Emisiunea i cumprare de aciuni la burs destinate salariailor. (L 28010 i D 174-24)

GRUPUL RSM SALUSTRO REYDEL

Titlul 1 - capitolul 1

3/00

Pagina 1. 1. 4

MANUAL DE AUDIT METOD

Ptezentare a ntregului demers RSM Salustro Reydel

Deschiderea de opiuni de subscriere sau de cumprare de aciuni n favoarea personalului. (L208-1 i D 174-19) Reducerea capitalului. (L 63 i 215 - D 47, 179 i 184) Conversia ori rscumprarea prilor beneficiare emise de peste 20 de ani (art. 6 din decretul din 6 iunie 1967) Transformarea unei SRL n societate comercial sub o alt form. (L 69) Transformarea unei societi n societate anonim. (L 72-1) Regruparea voluntar a aciunilor necotate. (art. 2 al legii din 10 iulie 1964 i art. 1 al decretului din 5 aprilie 1965) Reevaluarea activului unei societi civile de plasament imobiliar ce face apel public la economii. (art. 18 al 14 al legii din 31.12 1970) Plata dividendelor (i a avansurilor din dividende) n aciuni. (L 352) Emisiunea de certificate de investiii. Emisiunea de titluri de participaie. (L 283.7 al 3) Emisiunea de alte valori mobiliare. (L 339.1 i 339.5) Raportul semestrial publicat de ntreprinderile ce emit bilete de trezorerie. (art. 32 al 3 al legii din 14 decembrie 1985) Certificarea situaiei semestriale stabilite de ctre societile contrapartid. (art. 6 al decretului din 12 decembrie 1985) Intervenii n urma unor evenimente ce apar n cadrul societii Alert. Convocarea adunrii generale n caz de caren. Controlul notelor informative. Atestarea conturilor publicate n Balo. Atestri i avizri speciale. Avizarea declaraiilor de creane. Cererea de informaii din partea comitetului ntreprinderii. Avizarea documentelor transmise Comisiei bancare. 1.1.4 Opinii i sugestii Auditorul nu poate totui s piard din vedere faptul c, n afara acestei certificri a crei utilitate nu lise pare ntotdeauna evident, clienii ateapt de la el sugestii. ntr-adevr, n cadrul misiunii sale, auditorul are acces la numeroase informaii privind activitatea i organizarea ntreprinderii de care puine persoane dispun. Prin urmare este esenial s utilizeze aceste informaii pentru a conferi o valoare adugat certificrii, n limita normelor de independen i de neamestec n gestiune. n partea introducere din cadrul normelor, Compania naional a cenzorilor amintete de altfel c misiunea de

GRUPUL RSM SALUSTRO REYDEL

Titlul 1 - capitolul 1

3/00

Pagina 1. 1. 5

MANUAL DE AUDIT METOD

Ptezentare a ntregului demers RSM Salustro Reydel

cenzorului implic opinii i sugestii. Chiar i tribunalele nsele consider uneori c cenzorul este responsabil pentru nclcarea datoriei de a da sugestii. Aceast valoarea adugat este elementul esenial de perenitate al firmei de audit n faa clienilor si. 1.2 CONDIII
NECESARE PENTRU INFORMAIILE FINANCIARE

Pentru a putea certifica faptul c informaiile financiare care i sunt prezentate sunt regulate i sincere ..., auditorul trebuie s se asigure c ele rspund obiectivelor definite mai jos i c firma de audit a rezumat sub formula:

EReVAP E -R
xhaustivitate toate operaiunile realizate de ntreprindere sunt nregistrate ealitate: operaiunile tranzaciilor reale nregistrate n registrele societii corespund

e -V
-

xactitate: tranzaciile sunt contabilizate la valoarea lor exact alorificare: tranzaciile sunt valorificate n registre conform principiilor contabile partenen: activele sunt proprietate ntreprinderii, iar pasivele o privesc rezentare: nregistrrile contabile, centralizrile i regruprile respect regulile de prezentare a Pcg i sunt nsoite de informaii adecvate.

A -P
-

GRUPUL RSM SALUSTRO REYDEL

Titlul 1 - capitolul 1

3/00

Pagina 1. 1. 6

MANUAL DE AUDIT METOD

Ptezentare a ntregului demers RSM Salustro Reydel

2. NOIUNI PREALABILE Pentru a nelege demersul expus n continuare n acest manual, trebuie precizate cteva noiuni prealabile. 2.1 NATURA
OPERAIUNILOR REFLECTATE DE CONTURI

Contabilitatea unei ntreprinderi constituie reflectare activitii sale i rezultatul procesului de prelucrare a informaiilor pe care le utilizeaz. n cadrul acestui proces sunt prelucrate date de natur diferit care au o influen asupra riscurilor i demersului auditorului. 2.1.1 Date repetitive Sunt repetitive acele date care rezult din operaiuni de rutin i care sunt generate n mod obinuit de ctre sistem. Ele sunt n general caracterizate prin numrul lor mare i valoarea lor individual relativ sczut.
Exemple vnzare cumprare

Fiabilitatea acestor operaiuni se bazeaz n general pe un sistem organizat, aplicat n mod obinuit de ctre personalul ntreprinderii, a crui fiabilitate va trebuie apreciat. 2.1.2 Date nerepetitve Spre deosebire de cele anterioare, aceste date se caracterizeaz prin numrul lor mic, apariia lor excepional i importana aprecierii personalului n evaluarea lor. Ele pot fi punctuale,
Exemple Repartizarea rezultatului Subscrierea unui mprumut Determinarea cantitilor n stoc printr-un inventar fizic la sfrit de exerciiu Evaluarea provizioanelor

sau excepionale.
Exemple Produse i sarcini excepionale Operaie de fuziune

Primele sunt n general organizate n cadrul procedurilor structurate, dar, fiind tratate ntr-un mod mai sporadic dect operaiunile repetitive, nu sunt supuse

GRUPUL RSM SALUSTRO REYDEL

Titlul 1 - capitolul 1

3/00

Pagina 1. 1. 7

MANUAL DE AUDIT METOD

Ptezentare a ntregului demers RSM Salustro Reydel

aceleai rigori de executare datorit faptului c personalul este mai puin antrenat; de altfel ele nu pot fi verificate dect n momentul n care sunt realizate. Celelalte, fcnd apel la tehnici contabile uneori complexe pentru care personalul nu este neaprat instruit i lsnd mai mult loc aprecierii, sunt n mai mare msur supuse erorii dect celelalte. Aceste dou tipuri de operaiuni justific o abordare bazat n mod esenial pe teste de valoare, dup ce se cunoate ndeajuns de bine procesul de producere a informaiilor de baz.

GRUPUL RSM SALUSTRO REYDEL

Titlul 1 - capitolul 1

3/00

Pagina 1. 1. 8

MANUAL DE AUDIT METOD

Ptezentare a ntregului demers RSM Salustro Reydel

2.2 NATURA

RISCURILOR

Auditorul nu poate dect foarte rar s verifice integralitatea operaiunilor prelucrate de o ntreprindere, n primul rnd datorit volumului acestora, i n doilea rnd pentru c el lucreaz n cadrul unui buget limitat: el trebuie deci s-i adapteze intervenia la specificitile fiecrei ntreprinderi. Fiabilitatea informaiilor financiare pregtite de ntreprinderi poate fi influenat de diferii factori pe care auditorul trebuie s-i ia n considerare pentru a asigura o bun adecvare ntre lucrrile pe care le pune n aplicare i gravitatea erorilor care se pot produce. 2.2.1 Probabilitatea apariiei riscului nainte de a examina i de a evalua natura riscului, auditorul trebuie s neleag bine c exist diferite niveluri de probabilitate ca un risc s se concretizeze ntr-o eroare real. n general se disting trei nivele de probabilitate: erori poteniale: sunt toate cele care teoretic ar putea s se produc n orice ntreprindere, dac nu se aplic nici un control pentru prevenirea sau detectarea i remedierea lor.
Exemplu Orice ntreprindere poate fi imputat de ctre banc dac exist greeli registrele contabile.

erori posibile: sunt cele specifice fiecrei ntreprinderi, care rezult n urma deciziei de a nu pune n aplicare controalele ce permit prevenirea sau detectarea i remedierea lor. Probabilitatea acestora este mai mare dect a celor precedente, dar nc nu suficient pentru a afecta n mod sigur informaiile financiare.
Exemplu O ntreprindere care nu implementeaz un sistem regulat de legturi cu banca este supus n mai mare msur riscului de erori n conturile sale bancare.

erori reale: sunt cele care se produc efectiv.

Cunoscnd bine primele dou niveluri, auditorul i poate adapta controalele pentru a-l identifica pe al treilea i a putea formula o opinie ndeajuns de sigur cu privire la conturile care i sunt prezentate.

GRUPUL RSM SALUSTRO REYDEL

Titlul 1 - capitolul 1

3/00

Pagina 1. 1. 9

MANUAL DE AUDIT METOD

Ptezentare a ntregului demers RSM Salustro Reydel

2.2.2. Riscuri inerente Fiecare ntreprindere are caracteristici generale care o disting de celelalte i accentueaz sau dimpotriv limiteaz unele riscuri poteniale, fie la nivelul general al ntreprinderii, fie n anumite cicluri; prin convenie, toate aceste riscuri sunt grupate sub denumirea riscuri inerente. Aceste riscuri in de: sectorul su de activitate: fiecare sector de activitate prezint ntradevr riscuri specifice legate de complexitatea legislaiei sau reglementrilor contabile relevante sau de nsi natura unor operaiuni;
Exemple sectorul Btp se confrunt cu probleme de evaluare a encours care nu exist n comer reglementarea bancar cuprinde specificiti complexe; riscurile de deturnare sur les stocks dune bijouterie sunt mai semnificative n industria grea; unele sectoare acord garanii clienilor lor.

organizarea n ansamblu i structura sa: n cadrul unui acelai sector de activitate, calitatea general a organizrii ntreprinderii influeneaz fiabilitatea ntregului proces de producere a informaiilor;
Exemple dac exist o organigram clar nsoit de definiii de funcii precise, riscurile legate de cumulul de funcii sau de omiterea unor sarcini sunt mai puin importante; o ntreprindere ce are numeroase filiale regionale autonome este mai dificil de condus dect o ntreprindere centralizat; printr-o administrare contient a obligaiilor i riscurilor se va pune n general n aplicare proceduri i un sistem de producere a informaiilor care vor limita riscurile; o filial 100 % nu prezint aceleai riscuri de conflicte ale acionarilor ca i o ntreprindere ce are un capital foarte diseminat; dimpotriv, rezultatul su poate fi puternic influenat de politica de facturare a serviciilor n cadrul grupului.

GRUPUL RSM SALUSTRO REYDEL

Titlul 1 - capitolul 1

3/00

Pagina 1. 1. 10

MANUAL DE AUDIT METOD

Ptezentare a ntregului demers RSM Salustro Reydel

politica sa general: conform conducerii ntreprinderii, strategia de dezvoltare, politica comercial, modul de finanare ... cu comport aceleai riscuri;
Exemple o dezvoltare prin achiziii externe pune probleme de omogenitate a principiilor care nu exist nc n cazul unei dezvoltri interne; o ntreprindere fr cercetare i dezvoltare se confrunt cu probleme de perenitate, n timp ce, invers, evaluarea anselor de succes se poate dovedi dificil; o politic deliberat de dumping poate genera probleme legate de valoarea realizrii stocurilor, sau chiar de continuitatea exploatrii; o politic riguroas de recrutare i de pregtire a personalului limiteaz riscurile legate de lipsa de competen.

politica sa contabil: alegerea principiilor contabile i a politicii de comunicare financiar a ntreprinderii por influena sensibil calitatea informaiilor produse;
Exemple cu ct ntreprinderea adopt mai mult o politic conservatoare n evaluarea riscurilor sale, cu att mai puin exist riscul unor dividende fictive; alegerea metodei de evaluare a lucrrilor pe termen lung pe msura evoluiei sau la finalizare implic existena unor sisteme de monitorizare a antierelor mai mult sau mai pui complexe; evaluarea provizioanelor pentru depreciere a conturilor clieni doar dup transmiterea ctre departamentul juridic nu este prevzut dect dac aceast transmitere se face automat dup depirea unei anumite ntrzieri de plat; o ntreprindere care are o politic de comunicare a informaiilor ctre pres poate pune probleme de sinceritate a informaiilor divulgate, dac aceste informaii sunt oferite n mod intempestiv i/sau ele se bazeaz pe date financiare nefiabile.

natura operaiunilor tratate: cu ct sunt mai numeroase operaiunile cu caracter punctual sau excepional (a se vedea mai sus), cu att mai puin sistemul va putea oferi protecia mpotriva riscurilor de erori.

2.2.3 Riscuri legate de controlul intern (de proiectarea sistemului de informaie) Aceste riscuri se refer n principal la operaiunile repetitive. Sistemele care servesc la generarea sau prelucrarea acestora trebuie concepute i aplicate n aa fel nct s evite producerea de poteniale erori sau s faciliteze detectarea i remedierea acestora. Chiar dac un sistem este bine conceput, exist ntotdeauna un risc ca funcionarea sa real s fie deficient (control prevzut, dar neexecutat utilizare ru-intenionat a informaticii personal prost informat sau pregtit...). n mediul informatizat, riscurile legate de proiectarea sistemelor sunt deosebit de importante, pentru c o eroare de proiectare se repercuteaz asupra tuturor informaiilor care tranziteaz prin programul(ele) respectiv(e). Invers, GRUPUL RSM SALUSTRO REYDEL
Titlul 1 - capitolul 1 3/00 Pagina 1. 1. 11

MANUAL DE AUDIT METOD

Ptezentare a ntregului demers RSM Salustro Reydel

un sistem bine conceput permite limitarea riscurilor de aplicare greit (cheie, controale programate...) 2.2.4 Risc propriu auditorului Riscul final al auditorului este cel de a exprima o opinie eronat asupra conturilor care i sunt prezentate: exprimarea de rezerve cu privire la conturi sincere i regulate - n general, acest risc este relativ limitat n msura n care, n afara cazurilor de incertitudine, clientul va dori s-i demonstreze c pot fi certificate conturile sale; exprimarea unei opinii fr rezerve cu privire la conturile ce comport una sau mai multe erori semnificative acest risc este mult mai important dect primul n msura n care angajeaz responsabilitatea firmei de audit.

Pentru a se proteja mpotriva acestui risc, auditorul trebuie: s respecte normele profesionale att la nivelul competenei i comportamentului, ct i la nivelul naturii i intensitii diligenelor sale; s aplice metodologia preconizat de ctre firma de audit; s-i orienteze i s-i planifice, n funcie de prioritate, pentru a compensa riscurile de erori semnificative mpotriva crora ntreprinderea nu s-a protejat i deci s limiteze riscul de nedetectare a erorilor reale.

2.2.5 Consecina riscurilor asupra demersului auditorului Auditorul, neputnd proceda dect prin sondaj i exercitndu-i puterea de judecat, trebuie s gseasc cea mai bun adecvare posibil ntre riscurile pe care le-a identificat, procedurile aplicate de ntreprindere i propriile sale controale. Acest principiu se poate rezuma prin formula de mai jos: Risc de audit (RA) = Risc inerent (RI) x Risc control intern (RCI) x Risc nedetectare (RND) Altfel spus, cu ct riscurile inerente i riscurile legate de controlul intern sunt mai semnificative, cu att auditorul trebuie s mreasc gama propriilor sale controale pentru a diminua riscul nedetectrii i a menine riscul auditului la un nivel acceptabil. Aceast inciden poate fi de asemenea rezumat prin schema de mai jos.

GRUPUL RSM SALUSTRO REYDEL

Titlul 1 - capitolul 1

3/00

Pagina 1. 1. 12

MANUAL DE AUDIT METOD

Ptezentare a ntregului demers RSM Salustro Reydel

Examinare limitata

RA O RIxRCI RND
Control aprofundat

Risc maxim

Risc minim

2.2.6 Evaluarea nivelurilor de riscuri Evaluarea riscurilor se face n funcie de ciclul i obiectivului auditului; n consecin riscul inerent i riscul de control intern pot diferi pentru fiecare obiectiv al auditului. Riscul inerent este n mod esenial o chestiune de judecat; pentru a ghida alegerea auditorilor, pot fi date totui exemplele urmtoare ce permit aprecierea nivelului su: Ridicat: Sector ce cuprinde riscuri cum ar fi BTP; conducere gata s fac orice pentru a nregistra o cifr de afaceri mare sau total refractar la orice noiune de control; societate n curs de cesiune... Sczut: Societate total nchis, aparinnd unui grup foarte controlat i centralizat. n ceea ce privete riscul de control intern, trebuie respectate principiile urmtoare: Ridicat Probabilitate mare de producere de erori sau imposibilitate de detectare sau remediere a acestora, din lips de proceduri.

n lipsa verificrii funcionrii controlului intern legat de un obiectiv al auditului, riscul de control intern este n mod obligatoriu Ridicat.

GRUPUL RSM SALUSTRO REYDEL

Titlul 1 - capitolul 1

3/00

Pagina 1. 1. 13

MANUAL DE AUDIT METOD

Ptezentare a ntregului demers RSM Salustro Reydel

Sczut

Riscul de control intern poate fi considerat sczut atunci cnd ntreprinderea a pus cu adevrat n aplicare controalele necesare i cnd auditorul a putut verifica funcionarea eficace a acestora.

Pentru ambele riscuri, nivelul mediu trebuie ca excepie, n special datorit caracterului mai mult sau mai puin semnificativ al ciclului respectiv. El nu trebuie n nici un caz utilizat automat n detrimentul eficacitii i pertinenei abordrii auditului.

GRUPUL RSM SALUSTRO REYDEL

Titlul 1 - capitolul 1

3/00

Pagina 1. 1. 14

MANUAL DE AUDIT METOD

Ptezentare a ntregului demers RSM Salustro Reydel

3. SCHEMA GENERAL A DEMERSULUI RSM SALUSTRO REYDEL Pentru a se proteja mpotriva riscurilor menionate mai sus i pentru a asigura o omogenitate de abordare a dosarelor, firma de audit a elaborat un demers al auditului i instrumentelor (a se vedea clasorul specific) care poate fi schematizat dup cum urmeaz: Examinare Abordarea preliminara Planificar auditului e Buge t d a Cicl semnificat u sau cu iv ris c d n a n u
Operaiun eepetiti r v

n u ntelegere sistemului de a producere a informatiilor

d Posibilita a priori, de a se a te u pe baza inter controlul n ntelegere Examinare detaliata a sistemului de a ciclului a producere informatiilor Puncte Puncte slabe forte Util n e auditulu u Teste n conformita i d de satisfacatoa u te a re d Teste Teste Teste dea

de valoar e extins e

valoare redus e
Finalizare si Rapoarte

v dealoar adaptat e e

GRUPUL RSM SALUSTRO REYDEL

Titlul 1 - capitolul 1

3/00

Pagina 1. 1. 15

MANUAL DE AUDIT METOD

Ptezentare a ntregului demers RSM Salustro Reydel

3.1 ACCEPTAREA

I MENINEREA MISIUNII

nainte de a accepta o misiune, este necesar s se asigure faptul c firma de audit va putea depune toate diligenele n condiii normale i c nu exist riscuri astfel nct s-i fie totui imposibil s exprime o opinie motivat cu privire la conturi. Acceptarea unei noi misiuni trebuie de asemenea s ia n considerare regulile firmei de audit n materie de independen. n fiecare an, asociatul semnatar trebuie s se intereseze de situaiile care ar putea repune n discuie continuarea relaiilor cu clientul. 3.2 ANALIZA
PRELIMINAR

Aceast etap este deosebit de important n primul an de intervenie, dar trebuie s fie actualizat anual, nainte de data nchiderii. Obiectivul acestei etape este obinerea de cunotine suficiente despre ntreprindere (activitate, structur, organizare, mijloace disponibile, pregtirea rezultatului...) i riscurile specifice pentru a defini abordarea optim a misiunii. Aceast analiz are trei componente: analiza preliminar a mediului (RPE) ce are ca obiectiv nelegerea i analizarea caracteristicilor principale ale ntreprinderii n ceea ce privete activitatea sa, organizarea sa intern, particularitile sale juridice i sociale, metodele sale contabile... pentru a face o prim inventariere a riscurilor inerente ce condiioneaz abordarea auditului; analiza preliminar analitic (RPA) ce are ca obiectiv nelegerea modului n care activitatea ntreprinderii este exprimat prin cifre (cantiti semnificative, pregtirea rezultatului), a situaiei financiare de ansamblu i a criteriilor de msurare a performanelor sale. n fiecare an, ea trebuie de asemenea permit identificarea evoluiilor importante i a evenimentelor specifice care trebuie s fac abordarea mai flexibil; analiza preliminar a sistemelor (RPS) care trebuie s permit evaluarea global i a priori a calitii sistemului de informaie i inventarierea mijloacelor informatice disponibile.

Informaiile strnse n cursul aceste analize preliminare sunt detaliate n dosarul permanent i sintetizate n fia de specificaii. Ele servesc la definirea abordri i planificarea misiunii: planul misiunii i bugetul. 3.3 ORIENTAREA
I PLANIFICAREA MISIUNII

Orientarea misiunii este formulat n planul misiunii. n cadrul ei, plecnd de la elementele strnse i riscurile identificate cu ocazia analizei preliminare, se determin: ciclurile i rubricile semnificative pe care vor trebuie s se bazeze cu prioritate diligenele i caracteristicile lor; abordarea auditului ce trebuie aplicat fiecruia dintre ei (posibilitatea sau nu de a adopta o abordare zis de ncredere n controlul intern);
Titlul 1 - capitolul 1 3/00 Pagina 1. 1. 16

GRUPUL RSM SALUSTRO REYDEL

MANUAL DE AUDIT METOD

Ptezentare a ntregului demers RSM Salustro Reydel

necesitatea de a recurge la competene specifice (Dsi, Hoche fiscalit..). pentru efectuarea unor lucrri; filialele ce trebuie audiate (dac ntreprinderea are mai multe filiale) ; posibilitile de utilizare a activitilor efectuate de ali specialiti (audit intern, expert contabil, alt auditor...) ; diligenele speciale necesare n contextul misiunii (avizarea pachetului de consolidare, atestri speciale...).

Planul misiunii este completat de un buget detaliat (timpul ce trebuie consacrat fiecrui ciclu i fiecrei etape de intervenie, nivelul de colaborator necesar...) i un planning. Pentru planificarea misiunii, auditorul trebuie s asigure o ct mai bun ealonare a timpului: utilizare optim a controlului intern, realizarea unui pre-final... El trebuie de asemenea s prevad interveniile punctuale necesare aplicrii unor controale cum ar fi asistena la inventarierea fizic i trimiterea confirmrilor directe. 3.4 APRECIEREA
CONTROLULUI INTERN

Dac n urma analizei preliminare s-a putut trage concluzia c exist un mediu de control intern a priori fiabil i cicluri semnificative de prelucrare a datelor repetitive, auditorul reine o abordare zis de ncredere n cadrul controlului intern. Aceast abordare se datoreaz faptului c, dac sistemul de control intern referitor la aceste cicluri este conceput i aplicat n aa fel nct s previn ori s detecteze i s remedieze potenialele erori, auditorul se poate baza pe controalele exercitate de ntreprindere pentru a limita tastele sale de valoare (acceptarea unui risc de nedetectare mai important). 3.4. 1. nelegerea sistemelor Dup ce au fost identificate ciclurile care dovedesc o abordare printr-un control intern, auditorul trebuie mai nti s neleag bine sistemul: cine face ce? care sunt mijloacele utilizate pentru a nregistra i transmite informaiile? care sunt controalele aplicate de personal? cum sunt ele materializate? ... n acest scop, auditorul discut cu persoanele n cauz i utilizeaz procedurile scrise ale ntreprinderii. El poate pregti aceste discuii pe baza chestionarelor de control. El trebuie s ia n considerare procedurile manuale i informatice. Aceast nelegere se concretizeaz prin diagrame de circulaie a informaiilor. Auditorul trebuie s aib grij ca aceste diagrame s nu reflecte dect ceea ce este util misiunii i nu toate operaiunile efectuate de personal.

3.4.2. Evaluarea proiectrii sistemelor

GRUPUL RSM SALUSTRO REYDEL

Titlul 1 - capitolul 1

3/00

Pagina 1. 1. 17

MANUAL DE AUDIT METOD

Ptezentare a ntregului demers RSM Salustro Reydel

Chestionarele de control intern i permit auditorului s se asigure c sistemul descris cuprinde efectiv controalele adaptate propriilor sale obiective (EReVAP). Aceste chestionare sunt concepute n aa fel nct un rspuns DA s fie reprezentativ pentru existena unui control (punct forte), iar un rspuns NU s indice o deficien a sistemului. n caz de rspuns NU, auditorul trebuie, nainte de a trage concluzii, s cerceteze dac exist eventual dispozitive compensatorii ce permit acoperirea riscului identificat. Controalele identificate i controalele lips (ateptate) sunt menionate n Situaia verificare, eficacitate, conformitate (VEC). Cnd sunt identificate controale, auditorul trebuie mai nti s cerceteze utilitatea acestora pentru propriile sale necesiti: pot ele justifica o limitare a activitilor de control al conturilor? 3.4.3 Verificarea funcionrii sistemelor Pentru a se putea baza pe controalele aplicate de ntreprindere i pe care le consider utile misiunii sale, auditorul trebuie s se asigure c ele sunt efectiv aplicate de ctre personal. Pentru a proceda la aceast verificare, auditorul aplic teste de conformitate cu scopul de a demonstra c ntreprinderea aplic n mod regulat controalele pe tot parcursul anului. Persoanele vizate de aceste teste fiind n general importante, este esenial s li se aplice controale interne limitate numai la cele cu adevrat utile pentru audit (ce excepia unei cereri speciale din partea clientului). Testele de conformitate nu au ca obiectiv cutarea de erori, ci verificarea funcionrii controlului. Selecia elementelor de controlat trebuie deci s fie aleatorie i independent (cu excepia cazurilor speciale de proceduri aplicabile dincolo de a anumit valoare) de valoarea fiecrei persoane. Funcionarea sistemelor putnd varia de-a lungul timpului, testele de conformitate cu privire la controalele pe bare se bazeaz auditorul pentru a-i limita testele de valoare trebuie efectuate n fiecare an. dac rezultatele testelor de conformitate sunt convingtoare, auditorul va considera c poate accepta un risc de nedetectare ridicat, adic s reduc din stricteea controlului conturilor. Dac rezultatele testelor de conformitate nu sunt convingtoare, auditorul se confrunt cu aceeai situaie ca i atunci cnd controlul nu ar exista (a se vedea mai jos). 3.4.4. Evaluarea riscurilor legate de nefuncionarea ori funcionarea defectuoas a controlului intern Dac, pentru un obiectiv, sistemul nu are prevzut nici un control (ori controlul prevzut nu funcioneaz), auditorul trebuie s aprecieze dac exist un risc important de eroare i s-i adapteze programul de control al conturilor n consecin pentru a compensa deficiena ntreprinderii i a se asigura c erorile reale ce rezult din aceast deficien vor fi detectate prin propriile sale diligene. GRUPUL RSM SALUSTRO REYDEL

Titlul 1 - capitolul 1

3/00

Pagina 1. 1. 18

MANUAL DE AUDIT METOD

Ptezentare a ntregului demers RSM Salustro Reydel

Riscurile astfel identificate trebuie confirmate mpreun cu clientul (el poate s aib la cunotin de controale compensatorii neidentificate de ctre auditor). Ele sunt menionate ntr-o prim perioad n situaia Sinteza punctelor slabe i a riscurilor identificate (SFRI). Aprecierea controlului intern fiind una dintre sursele privilegiate de opinii i sugestii pe care firma de audit le poate oferi clienilor, trebuie utilizat SFRI imediat dup sfritul interveniei interimare, pentru a redacta un raport ctre directori cu privire la natura riscurilor identificate, consecinele lor i soluiile posibile. 3.5 MEDIU
NEFIABIL I OPERAIUNI NEREPETITIVE

3.5.1 Mediu nefiabil Atunci cnd analiza preliminar scoate n eviden un mediu de control intern suficient de fiabil, auditorul nu poate adapta o abordare ca cea descris mai sus, cci nu va putea obine o ncredere suficient n controlul intern pentru a reduce testele sale de valoare. Auditorul trebuie totui producere a informaiilor specifice ntreprinderii conturilor fr a atepta s obin o nelegere suficient a sistemului de pentru a-i permite s evalueze riscurile i s-i adapteze programul de control al finalul.

3.5.2 Operaiuni nerepetitive Pentru datele nerepetitive care prin natura lor nu justific o abordare bazat pe controlul intern, auditorul trebuie, chiar din faza intermediar, s cerceteze condiiile de efectuare a operaiilor i principiile pe care le are n vedere ntreprinderea pentru: a se asigura c nu se va ntmpina probleme cu ocazia controlului conturilor; este ntotdeauna mai uor s convingi un client s-i modifice principiile sau s efectueze anumite activiti nainte dect s-l determini s modifice totul atunci cnd lucrarea este gata; a-i adapta programul de control al conturilor la specificitile fiecrei operaiuni.
CONTURILOR

3.6 CONTROLUL

Documentul de Sintez a Orientrii Controlului Conturilor (SOCC) permite pentru fiecare ciclu sau cont semnificativ, s se recapituleze elementelor strnse cu ocazia analizei preliminare i aprecierii controlului intern (dac este cazul) care influeneaz nivelul de risc pentru fiecare obiectiv de control (EReVAP) i s se determine nivelul riscului de nedetectare (cf 2.2.4) acceptabil care rezult. Aceste concluzii pot fi modificate de rezultatele examinrii analitice efectuate pentru proiectul de conturi sau conturile de gestiune disponibile la nceputul

GRUPUL RSM SALUSTRO REYDEL

Titlul 1 - capitolul 1

3/00

Pagina 1. 1. 19

MANUAL DE AUDIT METOD

Ptezentare a ntregului demers RSM Salustro Reydel

finalului. ntr-adevr, dac aceast examinare scoate la iveal variaii neateptate, programul de control al conturilor va trebuie completat n consecin. Acest document este esenial cci el asigur coerena ntre diferitele etape ale interveniei i justific alegerea dimensiunii controlului conturilor. Programele de control al conturilor prezint natura controalelor ce trebuie efectuate pentru fiecare ciclu. Responsabilul misiunii, n funcie de concluziile formulate n Socc, trebuie: s determine gama testelor de valoare necesare pentru a compensa punctele slabe ale ntreprinderii; s completeze acest program de teste de valoare specifice n funcie de particularitile fiecrei ntreprinderi.

Adaptarea programului de control al conturilor trebuie realizat nainte de nceputul finalului; de ea depinde eficacitatea lucrrilor. Testele de valoare sunt documentate n dosarul exerciiului. 3.7 FINALIZARE n paralel cu efectuarea testelor de valoare, sau la sfritul lucrrilor dup caz, finalizarea dosarului trebuie s cuprind urmtoarele etape: finalizarea supravegherii; finalizarea verificrilor specifice pentru misiunile de control financiar; controlul conturilor definitive cu dosarul; verificarea anexei; soluionarea punctelor n suspans; elaborarea notei de sintez; identificarea elementelor ce pot influena misiunea pentru anul urmtor.

Firma de audit propune diverse programe pentru a permite formularea acestui aspect al misiunii i a asigura c nu este omis nici un punct important. Indiferent de calitatea lucrrilor efectuate, un dosar nefinalizat poate s nu fie probant i n consecin poate fi periculos. 3.8 RAPOARTE Rapoartele sunt emise n conformitate cu normele precizate n Manualul normelor de audit - Rapoarte. Ele sunt supuse, conform procedurii definite n fiecare an, unei analize independente de ctre un asociat.

GRUPUL RSM SALUSTRO REYDEL

Titlul 1 - capitolul 1

3/00

Pagina 1. 1. 20

MANUAL DE AUDIT METOD

Ptezentare a ntregului demers RSM Salustro Reydel

4. CAZUL PARTICULAR AL MICILOR NTREPRINDERI Micile ntreprinderi se caracterizeaz n mod specific prin: nivelul de implicare preponderent al directorului operaiuni; nivelul sczut al structurilor i formulrilor procedurilor; simplicitatea organizrii; numrul relativ limitat de operaiuni anuale. ntreprinderii n

Ele comport riscuri specifice referitoare n special la dificultile ntmpinate de unii directori de ntreprindere (cu sau fr tiin) pentru a distinge ntreprinderea de patrimoniul lor personal, la cumulurile de funcii inevitabile, la experiena n general mai limitat a personalului pentru a trata operaiunile punctuale. Invers, ele sunt n general mai uor de controlat datorit volumelor limitate, prezenei frecvente a unui expert contabil... Aceste specificiti nu repun n discuie logica general a abordrii aa cum este expus la punctul 3 de mai sus, ci necesit acordarea unei importane relative diferite fiecreia dintre etape. n special, mediul de control intern este rareori ndeajuns de fiabil pentru a justifica o analiz aprofundat a controlului intern. Analiza preliminar, examinarea analitic i controlul conturilor sunt deci n general preponderente. Pentru a ine cont de aceste particulariti, firma de audit a dezvoltat instrumente specifice adaptate mai bine dimensiunii acestor dosare (a se vedea capitolul 9). Utilizarea lor trebuie totui s fie supus n mod oficial aprobrii asociatului semnatar.

GRUPUL RSM SALUSTRO REYDEL

Titlul 1 - capitolul 1

3/00

Pagina 1. 1. 21

MANUAL DE AUDIT METOD

Ptezentare a ntregului demers RSM Salustro Reydel

5. SPECIFICITILE UNUI PRIM AUDIT 5.1 PRINCIPII Toate elementele prezentate n acest manual sunt aplicabile indiferent de vechimea interveniei firmei de audit n cadrul ntreprinderii. Totui, n primul an: unele etape au o importan special i implic o investiie proporional cu complexitatea ntreprinderii; trebuie efectuate controale specifice pentru situaiile repetate; gama acestora depinde de existena sau nu a unui predecesor. 5.2 LUAREA
LA CUNOTIN

Faza de luare la cunotin i analiza preliminar au o importan cu totul special n primul an. ntr-adevr, fr nici o cunotin prealabil despre ntreprindere, auditorul trebuie s neleag ntreprinderea i s identifice riscurile cu precizie suficient pentru a putea reine o abordare de audit eficient. Implicarea asociatului i al managerului n aceast etap trebuie s fie important, deoarece de ea depinde calitatea abordrii i a relaiilor cu clientul: este ntotdeauna mai dificil de a determina evoluia practicilor i a comportamentelor dac au fost acceptate mai muli ani. n cursul acestei etape, trebuie luate n considerare urmtoarele elemente: motivul schimbrii auditorului, pentru a aprecia dac nu rezult un dezacord important cu predecesorul; diligenele depuse de acest confrate i consecina ce trebuie suportat cu privire la controlul situaiilor repetate (a se vedea mai jos); analiza critic principiilor contabile utilizate i a calitii informaiilor financiare; examinare analitic a conturilor anilor precedeni pentru a identifica elementele semnificative care explic activitatea ntreprinderii; nelegerea mediului de control intern i a sistemului de informaii financiare, precum i a mijloacelor de care dispun directorii pentru a conduce ntreprinderea, activitatea i dezvoltarea sa. 5.3 APRECIEREA
CONTROLULUI INTERN

Investiia fcut pentru a documenta cunoaterea procedurilor i sistemelor i evaluarea fiabilitii controlului intern este deosebit de determinant n primul an. De calitatea realizrii sale depinde posibilitatea de obine a cretere sensibil a eficienei n anii urmtori. Este deci esenial ca aceast investiie s vizeze ntr-adevr funciile semnificative ale ntreprinderii i s fie documentat ntr-un mod reutilizabil (a se vedea capitolul 5). GRUPUL RSM SALUSTRO REYDEL

Titlul 1 - capitolul 1

3/00

Pagina 1. 1. 22

MANUAL DE AUDIT METOD

Ptezentare a ntregului demers RSM Salustro Reydel

n afara faptului c aceast investiie este indispensabil pentru o bun apreciere a riscului de control, ea este de asemenea o surs esenial de opinii i sugestii pentru client, i prin urmare contribuie la dezvoltarea relaiilor noastre cu acesta din urm. 5. 4 CONTROLUL
SITUAIILOR REPETATE

Pentru a se putea pronuna cu privire la rezultatul perioadei i sold la nchiderea unor rubrici din bilan, auditorul trebuie s aib o garanie suficient cu privire la solduri la nchiderea exerciiului de dinaintea numirii sale. Trebuie s se disting: soldurile constituite din operaiuni repetitive ale cror componente individuale sunt, n principiu, diferite de la un an la altul (stocuri, clieni...) pentru care auditorul trebuie s controleze n principal permanena metodelor i separarea exerciiilor la nceput de exerciiu; soldurile constituite din operaiuni acumulate de la an la an (imobilizri corporale, financiare, mprumuturi...) pentru care auditorul trebuie de asemenea s ase asigure c soldurile la deschidere corespund ntra-adevr obiectivelor auditului (EReVAP). Gama controalelor de trebuie efectuate cu privire la soldurile de deschidere depinde de cele 2 situaii de mai jos: Societate nu avea un auditor (praguri neatinse ori statut ce nu necesit audit) Auditorul trebuie s depun toate diligenele pentru auditorul a se asigura de existena i evaluarea activelor i a verifica cut off la nchiderea precedent. Societatea avea un alt auditor Auditorul trebuie (a se vedea procedura de contact prealabil din capitolul 2) s procedeze la analizarea lucrrilor efectuate de confratele su pentru a se asigura c sunt n conformitate cu normele profesionale i c ofer o garanie suficient cu privire la situaiile repetate. Dac este necesar, el pune n aplicare controale complementare. Dac diligenele sale sau cele ale confratelui i se par insuficiente pentru a se pronuna asupra situaiilor repetate, auditorul exprim o rezerv (a se vedea manualul normelor de raportare) cu privire la acest punct n raportul su. 5.5 CONTROLUL
CONTURILOR

ncrederea n examinarea analitic (titlul 2, capitolul 8) i controlul intern este mai sczut n primul an n msura n care auditorul nu dispune nc de o ncredere suficient n fiabilitatea datelor de baz i a organizrii entitii auditate. Testele de valoare sunt n general mai extinse n primul an dect cele de mai jos:

GRUPUL RSM SALUSTRO REYDEL

Titlul 1 - capitolul 1

3/00

Pagina 1. 1. 23

MANUAL DE AUDIT METOD

Ptezentare a ntregului demers RSM Salustro Reydel

pentru a confirma fiabilitatea sistemelor de prelucrare a informaiilor cci, la sfritul primului an de analiz, trebuie n urma controlului intern se produc ntr-adevr efecte asupra procedurilor de nchidere a conturilor; pentru a completa testele cu privire la soldurile de deschidere. Cu privire la ultimul punct, este de dorit mai ales s nu existe asupra contului de profituri i cheltuieli sarcini sau produse ale exerciiului precedent care nu ar fi fost izolate (a se vedea 5.4).

GRUPUL RSM SALUSTRO REYDEL

Titlul 1 - capitolul 1

3/00

Pagina 1. 1. 24