Universitatea Andrei aguna Facultatea de tiine Economice Semestrul II Anul 2011

CONTABILITATE FINANCIAR NOTE DE CURS

Titular disciplin: conf.univ.dr. Mitea Nelua

240

ORGANIZAREA EVIDENEI OPERATIVE I ANALITICE A STOCURILOR CURSUL 15

STOCURILE
CONINUTUL I STRUCTURA STOCURILOR Conform OMFP nr. 3055/2009 stocurile sunt active circulante: a) deinute pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a activitii; b) n curs de producie n vederea vnzrii n procesul desfurrii normale a activitii; c) sub form de materii prime, materiale i alte consumabile care urmeaz s fie folosite n procesul de producie sau pentru prestarea de servicii. n cadrul stocurilor se cuprind: mrfurile, i anume bunurile pe care entitatea le cumpr n vederea revnzrii sau produsele predate spre vnzare magazinelor proprii; materiile prime, care particip direct la fabricarea produselor i se regsesc n produsul finit integral sau parial; materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, piese de schimb, semine, furaje i alte materiale consumabile), care particip sau ajut la procesul de fabricaie sau de exploatare fr a se regsi, de regul, n produsul finit; materialele de natura obiectelor de inventar; produsele, i anume: semifabricatele, produsele al cror proces tehnologic a fost terminat ntr-o secie i care trec n continuare n procesul tehnologic al altei secii sau se livreaz terilor; produsele finite, adic produsele care pot fi depozitate n vederea livrrii sau expediate direct clienilor; rebuturile, materialele recuperabile i deeurile; animalele i psrile, respectiv animalele nscute, crescute i folosite pentru reproducie, animalele i psrile la ngrat pentru a fi valorificate, coloniile de albine, precum i animalele pentru producie - ln, lapte i blan; ambalajele care includ ambalajele refolosibile, destinate produselor vndute i care n mod temporar pot fi pstrate de teri, cu obligaia restituirii n condiiile prevzute n contracte; producia n curs de execuie, produsele nesupuse probelor i recepiei tehnice sau necompletate n ntregime. Mai cuprind i lucrrile, serviciile, studiile n curs de execuie sau neterminate. n cadrul stocurilor se includ i bunurile aflate n custodie, pentru prelucrare sau n consignaie la teri, care se nregistreaz distinct n contabilitate pe categorii de stocuri.
241

Deinerea de bunuri materiale, precum i efectuarea de operaiuni economice, fr s fie nregistrate n contabilitate, sunt interzise. Pentru determinarea costului pot fi folosite: 1. metoda costului standard, n activitatea de producie; 2. metoda preului cu amnuntul, n comerul cu amnuntul. Costul standard ia n considerare nivelurile normale ale materialelor i consumabilelor, manoperei, eficienei i capacitii de producie. Diferenele de pre fa de costul de achiziie sau de producie trebuie evideniate distinct n contabilitate, fiind recunoscute n costul activului. Repartizarea diferenelor de pre asupra valorii bunurilor ieite i asupra stocurilor se efectueaz cu ajutorul unui coeficient care se calculeaz astfel: Diferene de pre aferente intrrilor n cursul perioadei, cumulat de la nceputul exerciiului financiar pn la finele perioadei de referin Coeficient de = ------------------------------------------------------------------------ x 100 repartizare Soldul iniial al Valoarea intrrilor n stocurilor la pre + cursul perioadei la pre de de nregistrare nregistrare, cumulat de la nceputul exerciiului financiar pn la finele perioadei de referin Acest coeficient se nmulete cu valoarea bunurilor ieite din gestiune la pre de nregistrare, iar suma rezultat se nregistreaz n conturile corespunztoare n care au fost nregistrate bunurile ieite. La sfritul perioadei, soldurile conturilor de diferene se cumuleaz cu soldurile conturilor de stocuri, la pre de nregistrare, astfel aceste conturi reflecta valoarea stocurilor la costul de achiziie sau costul de producie. Diferenele de pre se nregistreaz proporional att asupra valorii bunurilor ieite, ct i asupra bunurilor rmase n stoc. n sfera stocurilor se cuprind i materialele de natura obiectelor de inventar i bacaramentele. Materialele de natura obiectelelor de inventar sunt bunuri cu o valoare mai mic dect limita prevzut de lege pentru a fi considerate mijloace fixe indiferent de durata lor de utilizare, sau cu durata mai mic de 1 an, indiferent de valoarea lor, precum i bunurile asimilate acestora. Stocurile pot fi grupate n dou structuri informaionale de baz:
242

Soldul iniial al diferenelor de + pre

a) Structura financiar standardizat proprie gestiunii i contabilitii financiare a ntreprinderii, i opereaz cu dou criterii: destinaia i faza ciclului de exploatare. Se folosesc conturile din clasa 3. b) Structura intern de gestiune, necesar, dar nestandardizat, i opereaz dup criteriile: fizic i locul de creare a gestiunilor. Se folosesc conturile analitice de stocuri corespunztoare sortimentelor i gestiunilor. n cele mai multe ri care au adoptat sistemul continental de contabilitate, evidena analitic a stocurilor pe sortimente i gestiuni se realizeaz prin contabilitatea intern de gestiune. RECUNOATEREA I EVALUAREA STOCURILOR Recunoaterea costului stocurilor drept cheltuial Micarea stocurilor ntreprinderii, concretizat n funcie de destinaia lor n: cumprri vnzri, cumprri - producie - vnzri, ocazioneaz cheltuieli i genereaz venituri specifice. Dup fluxul real al stocurilor, ar trebui tratate mai nti cheltuielile i apoi veniturile. Principiul conectrii cheltuielilor cu veniturile conduce ns ctre metoda conform creia cheltuielile urmeaz veniturile. Recunoaterea vnzrilor de stocuri drept venit Veniturile sunt creteri ale avantajelor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de intrri sau creteri ale activelor ori descreteri ale datoriilor, care au ca rezultat majorarea capitalurilor proprii sub alte forme dect cea provenit din contribuiile proprietarilor. Recunoaterea veniturilor din vnzri are loc atunci cnd s-a produs o cretere de avantaje economice viitoare, generat de o cretere de active sau de o diminuare de datorii. Recunoaterea costului stocurilor drept cheltuial Cheltuielile sunt diminuri ale avantajelor economice n cursul perioadei contabile sub form de ieiri sau de micorri ale valorii activelor ori creteri ale datoriilor, care au ca efect reducerea capitalurilor proprii sub alte forme dect distribuirile n beneficiul proprietarilor. Evaluarea cheltuielilor se face la nivelul costului istoric. Calculul se face n funcie de posibilitile de identificare la ieire a bunurilor. Recunoaterea costului stocurilor ieite drept cheltuial are loc atunci cnd se produce o reducere a avantajelor economice viitoare, generat de o diminuare de active sau de o cretere de datorii, reducere ce poate fi evaluat n mod credibil. IAS 2 Stocuri prevede patru situaii n care costul stocurilor trebuie recunoscut drept cheltuial: 1. cnd stocurile sunt vndute, valoarea contabil a lor trebuie recunoscut ca o cheltuial n perioada n care a fost recunoscut venitul corespunztor; 2. cnd are loc o diminuare a costului stocurilor pn la nivelul valorii realizabile nete ca urmare a deprecierilor;
243

3. cnd are loc o pierdere de stocuri: stocuri a cror perioad de garanie a expirat, fr posibilitate de valorificare. Costul acestora este recunoscut drept cheltuial n perioada n care s-au constatat pierderile; 4. cnd unele stocuri sunt alocate altor conturi de active. De exemplu: un stoc folosit drept component pentru o imobilizare corporal construit n regie proprie. Costul unor astfel de stocuri este recunoscut ca o cheltuial pe parcursul duratei utile de via a acelui activ. Dac se aplic metoda inventarului intermitent, recunoaterea costului stocurilor drept cheltuial are loc n momentul aprovizionrii, fiind n concordan cu conceptul de contabilitate de angajamente. Evaluarea stocurilor se face - permanent: la intrare i ieire - periodic: la inventariere i bilan. 1. Evaluarea stocurilor la intrarea n patrimoniu se face la costul istoric identificat dup caz, prin costul de achiziie pentru stocurile cumprate, costul de producie pentru stocurile fabricate, valoare de aport pentru bunurile aportate la capitalul social, valoare just pentru bunurile obinute cu titlu gratuit. Costul de achiziie pentru bunurile procurate cu titlu oneros, are urmtoarea structur: a. preul de cumprare fr T.V.A; b. taxe nerecuperabile ( taxe vamale, accize, comisioane); c. cheltuieli de transport i manipulare; d. T.V.A nscris n factura furnizorului, n cazul n care cumprtorul nu este pltitor de T.V.A Costul de producie se bazeaz pe urmtoarea formul: Cost de achiziie al materiei prime i materialelor delimitate direct pe obiectul de investiie + costuri de prelucrare directe: manopera direct + costuri indirecte de producie imputate raional + costurile ndatorrii n cazul opiunii pentru tratamentul alternativ al acestora (i/sau diferene de curs valutar) + rebuturile i alte cderi tehnice peste limitele normale + alte costuri delimitate n mod direct. Not: Imputarea raional a costurilor de regie se bazeaz pe formula: IAS 2 STOCURI enumer elementele care nu pot fi recunoscute n formula costului stocurilor: cheltuieli de depozitare, cheltuieli generale de administraie, costurile de subactivitate privind cheltuielile indirecte de producie, costurile neeficiente cum sunt pierderile de materiale, manoper sau alte costuri de producie nregistrate peste limitele admise. Valoarea just folosit la bunurile obinute cu titlu gratuit reprezint preul presupus ca l accept un client n cadrul unei tranzacii comerciale.
244

Valoarea de aport folosit la nregistrarea bunurilor aduse ca aport la capitalul social este cea stabilit n urma evalurii. 2. Evaluarea stocurilor la ieire din patrimoniu La ieirea din patrimoniu prin vnzare, consum, donaii, distrugere etc. stocurile se evalueaz prin aplicarea unuia din metodele: A. Metode proprii tratamentului de baz Conform IAS 2 Contabilitatea stocurilor, la ieire, costul stocurilor trebuie determinat prin metoda FIFO sau metoda costului mediu ponderat. B. Metode proprii tratamentului alternativ cuprind metoda LIFO 1. Metoda identificrii specifice (individuale) presupune c, fiecare articol ieit este identificat prin data de intrare i costul de achiziie. Sistemul de depozitare permite o astfel de identificare. Se recomand pentru acele elemente de stocuri care fac obiectul unei comenzi distincte. 2. Metoda costului mediu ponderat (CMP). Costul mediu ponderat se poate calcula lunar sau dup fiecare operaie de intrare ca raport ntre valoarea total a stocului iniial plus valoarea intrrilor pe de o parte i cantitatea existent n stocul iniial plus cantitatea intrat. Metoda FIFO ( primul intrat primul ieit, FIST-IN FIRST OUT) conform creia bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie al primei intrri (lot). Pe msura epuizrii lotului, stocurile ieite se evalueaz la costul de achiziie al lotului urmtor n ordine cronologic. Deci, prin aceast metod, ieirile se evalueaz la costul istoric n ordinea intrrii loturilor n gestiune. Metoda LIFO (ultimul intrat primul ieit, LAST-IN FIRST OUT) potrivit acestei metode ieirile sunt evaluate la costul ultimului lot intrat. Dup epuizarea ultimului lot, cantitile ieite vor fi evaluate la costul lotului anterior. Deci, potrivit acestei metode, ieirile se evalueaz la costul istoric (valoarea de intrare), n ordinea invers a intrrii loturilor n gestiune. Fiscalitatea i rentabilitatea sunt principalii factori care determin alegerea unei metode sau alteia. Metoda FIFO nseamn costuri mici, profit mare, impozit pe profit mare, eventual dividende nereale. Metoda LIFO nseamn costuri mari, profit mic, impozit pe profit mic, recomandat n perioadele de inflaie mare. 3. Evaluarea stocurilor la inventariere La inventarierea stocurilor evaluarea se face la valoarea actual sau de utilitate, denumit valoare de inventar. Valoarea de inventar este o valoare care se apreciaz n funcie de preul pieei i de utilitatea bunului pentru unitate.
245

Valoarea de utilitate care st la baza evalurii bunurilor la inventariere se estimeaz n funcie de destinaia bunurilor: - Bunurile destinate vnzrii (mrfuri, produse finite, etc.) li se stabilete valoarea de inventar sub forma valorii nete de realizare. (pre de vnzare minus cheltuieli de vnzare, transport, comisioane, garanii); - Semifabricatele i produsele n curs de execuie se evalueaz la valoarea materialelor ncorporate pn la data evalurii, la care se adaug costurile stadiilor de prelucrare tehnologic parcurs (alte cheltuieli directe i indirecte de fabricaie); - Materiile prime i materialele consumabile, destinate utilizrii n exploatare, se evalueaz la costul lor de nlocuire. La inventariere pot fi constatate trei situaii: a. stocuri care nu prezint deprecieri i la care valoarea de inventar este egal cu valoarea contabil (de nregistrare). b. stocuri care au suferit deprecieri i la care valoarea de inventar este mai mic dect valoarea contabil. c. stocuri la care utilitatea crete, raportat la preul pieei i deci valoarea de inventar este mai mare dect valoarea contabil. 4. Evaluarea stocurilor la bilan (nchiderea exerciiului financiar) Se face la valoarea contabil (val. de intrare) pus de acord cu rezultatele evalurii la inventariere. Pentru aceasta, valoarea contabil se compar cu valoarea de inventar i pot rezulta: a. diferene n plus ntre valoarea contabil i valoarea de inventar, aceasta nu se nregistreaz; b. diferene n minus ntre valoarea contabil i valoarea de inventar care se nregistreaz ca depreciere. n contabilitate, aceste stocuri vor continua s fie nregistrate la valoarea lor de intrare, iar cu minusul de valoare, deprecierea, se nregistreaz provizioane. 5. Evaluarea ulterioar a stocurilor (Alternative n evaluarea stocurilor la bilan) Potrivit principiului prudenei, stocurile, la bilan, reflecta o valoare ct mai apropiat de valoarea recuperabil care se obine prin utilizare sau vnzare. Valoarea realizabil net este egal cu preul de vnzare estimat, mai puin costurile estimate pentru finalizarea bunului i a costurilor necesare vnzrii. La inventarierea bilanier se compar costul ca valoare contabil de intrare cu valoarea realizabil net, reinndu-se cea mic. n cazul n care valoarea realizabil net este mai mic dect valoarea contabil de intrare, diferena este tratat ca o depreciere, fiind tratat ca o cheltuial. 3XX Stocuri = 6XX Cheltuieli cu deprecierea In Romania deprecierile sunt tratate in contabilitate pe calea ajustarilor activelor: Ajustri pentru = Valoarea Valoarea de inventar deprecierea stocurilor contabil a stocurilor n cazul n care soldul final (dup relaia de mai sus) este mai mare dect cel contabil, pentru diferen se face nregistrarea:
246

681 = 39 Dac soldul calculat este mai mic dect cel contabil, pentru diferen se face nregistrarea: 39 = 781

Operaiunile economico-financiare care au loc cu stocuri se consemneaz n diferite documente de eviden operativ a stocurilor. ntreprinderile emit comenzi ctre furnizori pe baza crora se ncheie contracte economice. Cteodat contractele economice sunt nlocuite de ctre furnizori prin confirmare de comand. n cadrul executrii comenzii i a contractului de aprovizionare, cumprtorul primete de la furnizor avizul de nsoire a mrfii sau factura . ntreprinderile care ntocmesc factura n momentul livrrii bunurilor aprovizionate se numete recepie si presupune efectuarea urmtoarelor operaiuni: a. Recepia transportului se efectueaz de delegatul ntreprinderii cumprtoare i const n verificarea strii ambalajelor. Pentru lipsurile constatate se ntocmete proces verbal de constatare. b. Recepia cantitativ se efectueaz de gestionar i const n verificarea datelor din documente cu cantitile de stocuri primite. Pe baza constatrilor fcute, gestionarul ntocmete nota de recepie i constatare de diferene. Documentul de eviden operativ a magaziei sau depozitului este fia de magazie care se ntocmete separat pentru fel, calitate sau sortiment de stocuri. La elaborarea materialelor din magazie se ntocmete bonul de consum i fia limit de consum. Pentru predarea la magazie a bunurilor obinute din producie sau la transferul dintr-o parte n alta se ntocmete bonul de predare transfer restituire. Valorile materiale trimise pentru prelucrare la teri se nregistreaz cu avizul de nsoire a mrfii pe care se menioneaz pentru prelucrare la teri. Livrarea mrfurilor i produselor se face cu aviz de nsoire a mrfii sau factur . CONTABILITATEA SINTETIC A STOCURILOR Contabilitatea valorilor materiale se ine cantitativ i valoric sau numai valoric prin folosirea inventarului permanent sau a inventarului intermitent. 1. Metoda inventarului permanent, const n nregistrarea micrilor de stocuri (intrri i ieiri n debitul i creditul conturilor de stocuri, stabilindu-se de fiecare dat stocul nou, avnd n permanen informaia privitoare la existena stocului. Din sondaje sau inventarieri periodice se descoper diferenele sub form de plusuri sau minusuri, corectndu-se astfel soldul contabil. n cazul inventarului permanent contabilitatea analitic a stocurilor se poate organiza dup una din urmtoarele metode (funcie de necesiti):

247

a. metoda operativ-contabil (pe solduri). n acest caz la locul de depozitare se ine evidena cantitativ a bunurilor materiale pe categorii, iar n contabilitate se ine evidena valoric pe gestiuni, i n cadrul gestiunilor grupe sau subgrupe de bunuri. Verificarea exactitii i concordanei nregistrrilor din evidena depozitelor cu cele din contabilitate se face lunar, prin evaluarea structurilor cantitative, transcrise din fie de magazie n registrul stocurilor i al cror totaluri s corespund cu totalul din fiele de cont din contabilitate. b. metoda cantitativ-valoric (pe fie de cont analitic). n cazul utilizrii acestei metode la locul de depozitare se ine evidena cantitativ pe categorii de bunuri, iar n contabilitate se conduce evidena cantitativ-valoric. Verificarea exactitii i concordanei nregistrrilor efectuate n cele dou evidene (depozit i contabilitate) se face prin punctajul periodic lunar, dintre cantitile nregistrate n fiele de magazie, cu cele din fiele de cont analitic de la contabilitate. c. metoda global-valoric const n inerea evidenei numai valoric, att la nivelul gestiunii (unde se conduce raportul de gestiune, ntocmit pe baza documentelor de intrare i ieire a bunurilor) ct i la contabilitate ( unde se conduc fiele de cont, analitic pe gestiuni) i n acest caz, periodic (lunar) se face controlul concordanei nregistrrilor dintre cele dou evidene, prin punctaj al raportului de gestiune cu fia de cont a gestiunii din contabilitate. 2. Metoda inventarului intermitent. Potrivit normelor contabile naionale, unitile patrimoniale mici i mijlocii pot utiliza aceast metod de contabilizare a stocurilor, care presupune stabilirea ieirilor i respectiv nregistrarea lor n contabilitate, pe baza inventarierii stocurilor la finele fiecrei luni. n acest caz ieirile (E) se determin ca diferen ntre valoarea stocurilor iniiale (Si) plus valoarea intrrilor (I) pe de o parte i valoarea stocurilor finale (Sf) stabilite prin inventariere, pe de alt parte: E = Si + I Sf n cazul utilizrii acestei metode, se renun la utilizarea n cursul lunii a conturilor de stocuri, pentru evidena intrrilor i ieirilor din gestiune a bunurilor, precum i la recalcularea stocurilor scriptice dup fiecare intrare sau ieire. Conturile de stocuri se folosesc numai la nceputul i sfritul lunii. n timpul lunii intrrile de stocuri se contabilizeaz direct n conturile de cheltuieli. Aceste stocuri finale (de la sfritul lunii) vor deveni stocuri iniiale ale lunii urmtoare i se vor anula prin includerea lor pe cheltuieli la nceputul lunii viitoare. La sfritul perioadei (lunii), pe baza inventarului faptic, se compar i se regularizeaz stocul din inventar cu cel contabil (scriptic) care se poate face n dou moduri: a. Cnd stocul de inventar > stocul contabil iniial, diferena se nregistreaz ca o intrare la contul de stoc. 301 = 601 cu diferena sau se anuleaz stocul iniial, trecndu-se pe costuri 601 = 301 stoc initial (final precedent) si valoarea stocului la inventar se inregistreaza ca: 301 = 601 valoare inventar
248

b. Cand diferenta dintre stocul de inventar si stocul contabil initial este cu minus, se inregistreaza ca iesire de stoc: 601 = 301 cu diferenta Sau la nceputul exerciiului se anuleaz stocul existent iar valoarea de inventar se nregistreaz ca intrare de stoc: 301 = 601 EXEMPLU: Aceleai date pentru trecere prin cele 2 metode: Stoc iniial la contul 301 = 100.000 lei; Intrri n cursul exerciiului = 150.000 lei; Consum n cursul exerciiului = 180.000 lei; La sfritul exerciiului la inventar: - stoc inventar = 50.000 lei; - lips inventar = 20.000 lei, se imput

METODA INVENTARULUI PERMANENT STOC INIIAL 301 Materii prime 100.000 INTRRI 301 = 401 150.000 Materii prime Furnizori CONSUM 601 = 301 180.000 Ch cu materii Materii prime prime INVENTAR-lips 601 = 301 20.000 Imputare 461 = % 24.800 758 20.000 4427 4.800 STOC FINAL 301 Materii prime 50.000

METODA INVENTARULUI INTERMITENT 301 Materii prime 100.000 601 = 401 150.000 Ch. materii Furnizori prime NU

NU

Varianta 1) INV = 50.000 < Si 100.000 601 = 301 50 000 Varianta 2) INV = 50.000 < Si 100.000 Anulri Si 100.000 601 = 301 100.000 nregistrarea valorii de inventar = 50.000
249

301 =

601

50 000

Not: Rezult c stocul la contul 301 Materii prime la sfritul exerciiului este 50 000 lei, acelai determinat dup ambele metode, dar cea a inventarului intermitent nu a descoperit i nu a nregistrat lipsa n gestiune (situaie realizat prin metoda inventarului permanent). Pentru stocurile obinute din producie proprie 341, 345, 346 respectiv 348, 361, 368, contul corespondent este 711. Pentru cazul inventarului intermitent n funcie de cele 2 variante expuse mai sus, nregistrrile se fac astfel: 1. pentru variaia de stoc n plus (Sf > Si), sau stocul inventariat la sfritul exerciiului: 345 = 711 2. pentru variaia de stoc n minus la ncheierea exerciiului, sau anularea stocului contabil existent la nceputul exerciiului: 711 = 345 Not: Pentru conturile 331 Produse n curs de execuie i conturile 333 Lucrri i servicii n curs de execuie se utilizeaz n exclusivitate metoda inventarului intermitent, calculnd i nregistrnd anularea stocului existent la nceputul perioadei sau variaia de stoc n plus sau n minus la nchiderea perioadei.

CONTABILITATEA SINTETIC A STOCURILOR Activele circulante materiale sau stocurile sunt reflectate n contabilitate cu ajutorul clasei 3 Conturi de stocuri i producie n curs de execuie care cuprinde urmtoarele grupe de conturi: Grupa 30 Stocuri de materii prime i materiale 33 Producia n curs de execuie 34 Produse 35 Stocuri aflate la teri 36 Animale 37 Mrfuri 38 Ambalaje 39 Provizioane pentru deprecierea stocurilor i produciei n curs de execuie.
250

Dup coninutul economic, conturile din clasa 3 se grupeaz astfel: a. Conturi care in evidena stocurilor la valoarea de intrare ( cost istoric), care cuprind conturi din grupele 30, 33, 34, 35, 36, 37 i 38. Dup funcia contabil, sunt conturi de activ: Se debiteaz cu valoarea stocurilor intrate; Se crediteaz cu valoarea stocurilor ieite; Soldul debitor reprezint stocurile existente la un moment dat. b. Conturi substractive sau rectificative care au rol de a corecta valoarea de intrare a stocurilor i care cuprind: conturile 308, 348, 368, 388 conturi de diferene de pre. Conturile de diferene de pre pot fi utilizate ca i conturi bifuncionale sau ca i conturi de activ. Dac se utilizeaz ca i conturi de activ, conturile de diferene de pre: Se debiteaz cu diferenele de pre aferente stocurilor intrate; Se crediteaz cu diferene de pre aferente ieirilor de stocuri; Soldul debitor poate fi n rou sau n negru i reprezint diferenele de pre aferente stocurilor existente n unitate. c)Contul 378 Diferene de pre la mrfuri este cont de pasiv; se crediteaz cu adaosul comercial aferent mrfurilor intrate n unitate; se debiteaz cu adaosul comercial aferent mrfurilor ieite din unitate; soldul creditor reprezint adaosul comercial aferent mrfurilor existente n unitate. d) Conturile din grupa 39 conturi de ajustri sunt conturi de pasiv; se crediteaz cu valoarea provizioanelor de depreciere constituite sau majorate; se debitez cu valoarea diminurii sau anulrii provizioanelor; soldul creditor reprezint provizioanele constituite la un moment dat. CONTABILITATEA MATERIILOR PRIME SI MATERIALELOR Materiile prime i materialele consumabile sunt reprezentate de grupa 30 Stocuri de materii prime i materiale si are urmtoarea structur: 301 Materii prime 302 Materiale consumabile 3021 Materiale auxiliare 3022 Combustibili 3023 Materiale pentru ambalat 3024 Piese de schimb 3025 Semine i materiale de plantat 3026 Fulgi
251

3028 Alte materiale consumabile 303 Materiale de natura obiectelor de inventar 308 Diferene de pre la materii prime i materiale Contul 308 Diferene de pre la materii prime si materiale Tine evidenta diferenelor (+/-) dintre costul de achiziie si costul standard al materiilor prime si materialelor, in cazul inventarului permanent. Dup coninutul economic este cont rectificativ al valorii de nregistrare a materiilor prime si materialelor. Dup funcia contabila este cont bifuncional. Se debiteaz cu diferenele de pre in plus aferente materiilor prime si materialelor intrate si cu diferenele in minus, aferente materiilor prime si materialelor ieite din gestiune. Se crediteaz cu diferenele in minus aferente materiilor prime si materialelor intrate si cu diferenele de pre in plus aferente materiilor si materialelor ieite din gestiune. Sold creditor reprezint diferenele de pre in minus aferente mat. prime si materialelor existente in stoc ( 301, 302, 303, 601-603). Sold debitor reprezint diferenele de pre in plus ( nefavorabile) aferente materiilor prime si materialelor existente in stoc. Materialele de natura obiectelor de inventar date in folosina se pstreaz in evidenta extrabilaniera cu ajutorul contului 8035 Stocuri de natura obiectelor de inventar pana in momentul ieirii acestora din uz prin casare, vnzare, donaie etc. B. In cazul utilizrii inventarului permanent 1. O societate comerciala, ce tine evidenta stocurilor la cost de achiziie, prezint urmtoarele date privind materiile prime: - stoc iniial evaluat la cost de achiziie 10 lei/ buc X 200 buc; - in cursul lunii se efectueaz urmtoarele op. privind materiile prime: cumprare materii prime 500 buc, pre facturare 12 lei/buc plus TVA, achitate prin banca. cheltuieli transport 400 lei plus TVA, achitate numerar consum materii prime 600 buc evaluat dup metoda LIFO Varianta I: cnd societatea este pltitoare de TVA - achiziie de materii prime conform facturii ( 500 X 12 = 6.000)+TVA % = 401 7.440 lei 301 6.000 lei 4426 1.440 lei - cheltuieli de transport 400 lei+TVA incluse in cost achitate % = 5311 496 lei 301 400 lei 4426 96 lei - achitarea cu ordin de plata a materiilor prime + transport 401 = 5121 7.440 lei - consum de materii prime conform bonului de consum: 500 buc x 12 = 6 000 + 400 = 6 400 : 500 buc = 12,8 ( rez. din achiziie)
252

100 buc x 10 = 1 000 ( rezulta din stoc iniial) 601 = 301 6. 400 conf. bonului de consum Varianta II: cnd societatea nu este pltitoare de TVA ( deci TVA-ul din facturile de cumprare devine cost de achiziie) - achiziie de materii prime, conform facturii 7.440 lei 301 = 401 7.440 lei - cheltuieli de transport 476 lei 301 = 5311 496 lei Atunci costul de achiziie al materiilor prime devine: ( 7.440 + 496 ): 500 = 15, 872 lei - achitarea cu ordin de plata a facturii de materii prime 7.440 lei 401 = 5121 7.440 lei - consum de mat. prime conform bonului de consum, 600 buc din care: 500 buc. X 15, 872 = 7936 100 buc. X 10 = 1.000 TOTAL = 8.936 lei 601 = 301 8.936 lei conf. bonului de consum 2. O societate comerciala tine evidenta stocurilor la cost standard, prezint la nceputul lunii urmtoarea situaie privind materialele auxiliare : ( societate pltitoare de TVA) Stoc iniial de materiale auxiliare, evaluate la pre standard: 10 lei/ kg x 200 kg = 2.000 lei Diferene de pre la stoc 200 lei In cursul lunii cumpra conform facturii materiale 500 kg cu pre facturare 11,5 lei Consum de materiale in cursul lunii 600 kg : % = 401 7.130 lei 3021 5.000(500x10lei) 308 750(500x1.5lei) 4426 1380 (5750x24%) Consum de materiale nregistrate la cost standard 6021 = 3021 6.000 lei (600 kg x 10) Diferenele de pre aferente consumului de materiale calculat : coeficient privind diferenele de pre Si 308 + Rd 308 200 + 750 950 K = = 0, 1357 = = Si 3021 + Rd 3021 2 000 + 5 000 7 000 Consum la pre standard: 6.000 Diferene de pre aferente = 6.000 x 0,1357 = 814, 2 lei 6021 = 308 814, 2 lei 3. O societate comerciala tine evidenta stocurilor la cost standard si prezint la nceputul lunii urmtoarea situaie privind materiile prime: Stoc iniial de materii prime, pre standard 10 lei/ kg = 200 kg
253

Diferene de pre aferente stocului iniial 200 lei In cursul lunii se efectueaz urmtoarele operaii: - cumprare de materii prime conform facturii 500 kg x 8 lei/ kg plus TVA - consum materii prime conform bonului de consum 600 kg - achiziie de materii prime, nregistrate la pre standard 10 lei/ kg % = 401 4.960 lei 301 5.000 308 - 1.000 4426 960 - consum de mat. prime, nregistrate la pre standard: 600 kg x 10 = 6.000 601 = 301 6.000 lei - diferene de pre aferente consumului de materii prime conform repartizrii dup coeficientul K. Si308 + Rd308 200 + (-1000) - 800 K = = - 0, 114 = = Si301 + Rd301 2 000 + 5 000 7 000 601 = 308 -686 (6.000 x (- 0, 114))

4. -materiale de natura obiectelor de inventar O societate comerciala achiziioneaz 10 birouri la pre facturare 4. 000 lei plus TVA. Cheltuielile de transport 400 lei plus TVA. Se dau in folosina 4 birouri. Dup uzura lor completa se caseaz. - achiziia mobilierului ( obiect de inventar sub 15.000 lei) % = 401 49. 600 lei 303 40. 000 4426 9. 600 - cheltuieli de transport conform facturii 400 lei plus TVA: % = 401 496 303 400 4426 96 Costul de achiziie unitar al unui birou: 40.400 : 10 = 4.040 lei/ buc - darea in folosina a birourilor 4 buc x 4.040 lei/ buc 603 = 303 4.040 x 4 = 16.160 lei - evidenta extracontabila a birourilor in folosina: 8035 = 16.160 lei 5. O societate comerciala achiziioneaz echipament de lucru la pre facturare 10.000 lei plus TVA. Cheltuieli de transport 2.000 lei plus TVA. Echipamentul se distribuie salariailor, care vor suporta 50% din costul de achiziie, si se va retine din salarii. Evidenta mat. de natura obiectelor de inventar se tine la cost efectiv. - achiziia echipamentului + cheltuieli de transport: % = 401 14.880 lei 303 12.000 ( 10.000 + 2.000)
254

4426 2.880 - distribuirea echipamentului de lucru salariailor: % = 303 12.000 lei 603 6.000 4282 6.000 se aplica TVA la valoarea transferata la salariat 4282 = 4427 1440 lei - reinerea din salarii a creanei fata de salariai: 421 = 4282 7.440 lei 6. Se nregistreaz in contabilitate urmtoarele operaiuni economico-financiare: - la inventariere se constata plus la materii prime 1.000 lei si minus combustibil 500 lei: 301 = 601 1.000 lei 6022 = 3022 500 lei - se primete in mod gratuit un lot de piese de schimb 1.000 lei 3024 = 7582 1.000 lei

curs 16
CONTABILITATEA PRODUSELOR SI A PRODUCTIEI IN CURS DE EXECUTIE Noiuni generale: Produsele fac parte din categoria stocurilor si cuprind: 1. semifabricate acele produse al cror proces tehnologic s-a ncheiat intr-o faza de fabricaie si care trec in continuare pentru prelucrare sau se preda terilor. 2. produse finite sunt bunuri care au parcurs ntregul proces tehnologic. 3. produse reziduale reprezint rebuturile, deeurile, materiale recuperabile. 4. producia in curs de execuie (neterminata) cuprinde: - produsele care nu au parcurs ntregul proces tehnologic; - produsele nesupuse recepiei tehnice de calitate; - lucrrile si serviciile in curs de execuie. Determinarea produciei neterminate la sfritul lunii se poate face prin doua metode: a. Metoda contabila ( indirecta, scriptica) utilizeaz datele din evidenta operativa si contabila, pe baza crora se calculeaz producia neterminata: PRODUCTIA = PRODUCTIA + CHELTUIELI CHELTUIELI NETERMINATA NETERMINATA LA TOTALE IN LUNA AFERENTE PROD. INCEPUTUL LUNII NEDETERMINATE b. Metoda directa ( a inventarierii) consta in inventarierea faptica a produciei neterminate la fiecare loc de munca. Producia neterminata se evalueaz la cost de producie efectiv.

255

Producia in curs de execuie este reflectata in contabilitate cu ajutorul conturilor din grupa 33Produse in curs de execuie si grupa 34 Produse care cuprind urmtoarele conturi sintetice de gradul II: - 331 Produse in curs de execuie - 332 Lucrri si servicii in curs de execuie - 341 Semifabricate - 345 Produse finite - 346 Produse reziduale - 348 Diferene de pre la produse. Conturile 331 Produse in curs de execuie si 332 Lucrri si servicii in curs de execuie sunt dup coninutul economic bunuri active circulante, iar dup funcia contabila conturi de activ. Se debiteaz cu valoarea la cost de producie a stocului de produse si produciei in curs de execuie la sfritul perioadei (stabilita pe baza de inventar) si a lucrrilor si serviciilor in curs de execuie (711). Se crediteaz cu scoaterea din gestiune a produciei in curs de execuie si lucrrilor si serviciilor in curs de execuie la nceputul perioadei urmtoare. Soldul debitor reprezint valoarea la cost de producie a produselor, lucrrilor si serviciilor aflate in curs de execuie la sfritul perioadei. Conturile 341 Semifabricate, 345 Produse finite si 346 Produse reziduale sunt dup coninutul economic bunuri active circulante, iar dup funcia contabila sunt conturi de activ. Se debiteaz cu valoarea la pre de nregistrare a produselor intrate si plus la inventar (711), aduse de la teri (354, 401) sau de la societile de grup (451, 452, 481, 482). Se crediteaz cu valoarea la pre de nregistrare a produselor ieite din gestiune si lipsa in gestiune (711), produse consumate in uniti (301, 302, 303), produsele trimise la teri ( 354), livrare la societi din grup (451, 452, 481, 482), produse cuvenite acionarilor cu plata in natura (462, 401), produse finite transferate la mrfuri (371), donaii (658) si calamitai (671). Sold debitor reprezint valoarea la pre de nregistrare a produselor existente in unitate. Contul 348 Diferene de pre la produse este din punct de vedere al coninutului economic cont rectificativ al valorii de nregistrare a produselor. Tine evidenta diferenelor dintre costul de producie si costul standard la produse. Este folosit de regula de unitile care folosesc inventarul permanent. Din punct de vedere al funciei contabile este bifuncional dup sold (se analizeaz ca si un cont de activ). Se debiteaz cu diferenele de pre in plus aferente produselor intrate in gestiune din producie proprie (711), cu diferenele in minus repartizate asupra produselor ieite din gestiune prin vnzare (711). Se crediteaz cu diferenele de pre in minus aferente produselor intrate in gestiune din producie proprie (711), cu diferenele in plus repartizate asupra produselor ieite din gestiune prin vnzare (711). Soldul contului reprez. diferenele de pre aferente prod. existente in stoc.

256

Contul 711Variaia stocurilor tine evidenta costului de producie, al produciei stocate, precum si variaia acesteia. Se crediteaz la sfritul perioadei (lunar) prin costul produselor, lucrrilor si serviciilor in curs de execuie si cu diferenele de pre aferente (331, 332, 341, 345, 346, 348, 361, 368). Se debiteaz prin reluarea produselor, lucrrilor, serviciilor in curs de execuie la nceputul perioadei (331, 332), prin costul de producie sau preul de nregistrare al semifabricatelor, produselor finite, produselor reziduale, animalelor si pasrilor vndute, constatate lipsa la inventar, precum si diferenele de pre aferente (341, 345, 346, 348, 361, 368). Rulajul creditor al contului reprez. costul produciei obinute in cursul lunii. Rulajul debitor reprez. costul de producie al prod. ieite in cursul lunii. 1. O societate comerciala are stoc la nceputul lunii produse finite 200 bucati la cost de producie 100 lei/buc. In cursul lunii s-au mai fabricat 500 bucati cu urmtoarele cheltuieli: - materii prime 35 000 lei; - materiale auxiliare 15.000 lei; - cheltuieli totale cu salariaii, colaboratorii 10.000 lei; - cheltuieli cu energia 5.000 lei Se livreaz 600 bucati cu pre vnzare 150 lei/buc plus TVA (ieirea prod. livrate fcnduse dup metoda F.I.F.O.). a) In cazul utilizrii metodei inventarului permanent, evidenta se face la cost de achiziie pentru intrri. - Cheltuieli cu materii prime: 601 = 301 35.000 lei - Cheltuieli cu materiale consumabile: 6021 = 3021 15.000 lei

- Cheltuieli cu salarii colaboratorii: 621 = 401 10.000 lei - Cheltuieli cu energia: 605 = 401 10.000 lei TOTAL VALOARE 65.000 : 500 buc. = 130 lei/buc. - Obinerea de produse finite: 345 = 711 65.000 lei - livrarea produselor finite: 411 = % 111.600 lei 701 90.000 4427 21.600 - scoaterea din gestiune a produselor finite vndute dup metoda FIFO: 200 buc. x 100 = 20.000 lei 72.000 lei 400 buc. x 130 = 52.000 lei 711 = 345 72.000 lei
257

b) In cazul utilizrii metodei inventarului intermitent: - scoaterea din gestiune a produselor aflate in stoc la nceputul lunii: 711 = 345 20.000 lei (200 buc. x 100 lei) - vnzarea produselor: 411 = % 107.100 lei 701 90.000 4427 17.100 - stabilirea prin inventariere a stocului final de produse finite: 100 buc. x 130 = 13.000 lei a. PRODUCTIA OBTINUTA = Sold final + Iesiri Sold initial 345 = 711 13.000 lei 2. O societate comerciala care aplica metoda inventarului permanent, evidenta produselor inndu-se la cost standard. Exemplificam 3 variante: a. costul de producie de la sfritul lunii = costul standard b. costul de producie de la sfritul lunii < costul standard c. costul de producie de la sfritul lunii > costul standard. Situaia produselor este: - stoc la nceputul lunii de produse finite 300 buci, evaluate la cost standard 100 lei/buc - diferene de pre aferente stocului iniial 3.000 lei ( deci cost de producie total = 33.000 lei : 300 buc = 110 lei/buc). Varianta a In cursul lunii au loc operaiunile: - se obin produse finite 500 buc x 100 lei cost standard, pentru care se stabilesc consumurile totale la sfritul lunii 50.000 lei. Deci se constata: - cost standard 100 lei - cost producie 100 lei diferene pre 0 lei se vnd 600 bucati la pre vnzare 150 lei/buc plus TVA nregistram: - nregistrarea tuturor cheltuielilor pana la sfritul lunii: Cl 6 = % 301, 302, 421, 431 50.000 lei - obinerea produselor finite la cost standard: 345 = 711 50.000 - VANZAREA LA PRET DE VANZARE 600bucx 150lei 411 = % 111.600 lei 701 90.000 4427 21.600
258

- scderea gestiunii de produse finite vndute:la cost standard 711 = 345 60.000 lei (600 x 100) nregistram: - obinerea produciei la cost standard: 345 = 711 50.000 lei (500 buc. x 100 lei/buc.) - vnzarea de produse finite 600 buc x 150 lei/buc pre vnzare: 411 = % 111.600 lei 701 90.000 4427 21.600 - la sfritul lunii se calculeaz si nregistreaz diferenele de pre la produse intre costul produciei de produse finite si costul standard: cost producie in luna 45.000 lei, cost standard 500 buc x 100 lei/buc = 50.000 lei CP CS = 45.000 50.000 = - 5.000 diferene favorabile. 345 = 711 - se scade gestiunea de marfa vnduta la cost standard. 711 = 345 60.000 lei (600 buc. x 100 C.S.)

Pentru scderea din gestiune a diferenelor de pre aferente calculrii unui coeficient K de repartizare: Si348 + R348 = Si345 + R345 3.000 + ( 5.000) 0,025. = 30.000 + 50.000

Si =

Diferene = - 0,025 x 60.000 (ieiri) = 1.500 lei 711 = 345 Varianta c In cursul lunii se obin produse 500 buci la cost standard 100 lei/buc. Se vnd produse finite 600 buci la pre de vnzare 150 lei/buc. La sfritul lunii pe baza centralizatorului de bunuri de consum si inventarierii produciei in curs de execuie se constata total cheltuieli aferente produselor finite 60.000 lei : 500 buc = 120 lei/buc. nregistram: - obinerea produciei la cost standard 345 = 711 50.000 lei (500 buc. x 100 lei)

- vnzare produse finite (600 buc x 150 lei/buc) 411 = % 111.600 lei 701 90.000 4427 21.600
259

- se calculeaz si nregistreaz diferene de pre la produse (la sfritul lunii): cost de producie: 500buc x 120 = 60.000 lei cost standard : 500buc x 100 = 50.000 lei diferene de pre la produse 10.000 lei ( dif. nefavorabile) 348 = 711 10.000 lei - Se scade gestiunea de mrfurile vndute la cost standard: 711 = 345 60.000 lei (600 buc. x 100) Pentru scderea din gestiune a diferenelor de pre aferente calculam coeficientul K de repartizare: 3.000 + 10.000 13.000 K = = = 0,1625 30.000 + 50.000 80.000 Diferene de pre la produse aferente produselor vndute: 0,1625 x ( 600buc x 100) = 0,1625 x 60.000 = 9.750 lei 711 = 345 9.750 lei 3. O societate comerciala productiva obine semifabricate evaluate la cost efectiv 8.000 lei. Ulterior se elibereaz spre prelucrare in alte secii, semifabricate in valoare de 7.000 lei. - Recepia semifabricatelor obinute din producie proprie: 341 = 711 8.000 lei - Eliberarea de semifabricate pentru prelucrarea in alte secii 711 = 341 7.000 lei 4. La inventariere se constata minus la produse finite 800 lei care se imputa magazionerului la 1.000 lei plus TVA: - Minusul de produse finite la inventar 711 = 345 800 lei - Imputarea pagubei 4282 = % 1.240 lei 7581 1.000 4427 240 5. Se acorda salariailor, ca plata in natura, produse finite 1.000 lei 421 = 345 1.000 lei 635 = 4427 240 lei 6. Se transfera la magazinul propriu produse finite pentru vnzare 1.000 lei 371 = 345 1.000 lei 7. La inventarierea de la sfritul lunii se constata in seciile de baza produse in curs de execuie evaluate la 2.000 lei. - nregistrarea produciei in curs de execuie stabilite la finele lunii 331 = 711 2.000 lei - Stornarea la nceputul lunii urmtoare a stocului de producie neterminate 711 = 331 2.000 lei

260

CURS 17 CONTABILITATEA STOCURILOR AFLATE LA TERTI SI A ANIMALELOR Noiuni generale: Sunt considerate stocuri aflate la teri cele care sunt: - achitate si lsate in custodia furnizorilor; - date spre prelucrare la teri; - predate terilor pentru vnzare in consignaie; - trimise pentru depozitare temporara la teri; - aflate in curs de aprovizionare (achitate si nesosite). Conturile utilizate: sunt cele din grupa 35Stocuri aflate la teri care cuprinde urmtoarele conturi sintetice de gradul I: - 351Materii si materiale aflate la teri; - 354Produse aflate la teri; - 356Animale aflate la teri; - 357Mrfuri aflate la teri; - 358Ambalaje aflate la teri. Conturile din grupa 35 Stocuri aflate la teri dup coninutul economic sunt conturi de active circulante, iar dup funcia contabila conturi de activ. Se debiteaz cu valoare la pre de nregistrare a stocurilor aflate la teri. Se crediteaz cu valoarea stocurilor intrate in gestiune aduse de la teri, scderea din gestiune a stocurilor consumate, constatate lipsa la inventar, distruse de calamitai. OPERATIUNI PRIVIND STOCURILE AFLATE LA TERTI 1. Se achiziioneaz conform facturii materii prime 5 000 lei plus TVA, care nu se pot recepiona imediat. Ulterior se face recepia lotului. - Sosirea facturii si a materialelor dar nerecepionate % = 401 6 200 lei 351 5 000 4426 1 200 - Recepia ulterioara a materiilor prime 301 = 351 5 000 lei 2. O societate comerciala trimite la prelucrare materii prime: lemn pentru prelucrare 50 000 lei. Preul prelucrrii este 5 000 lei plus TVA. Materiile prime prelucrate mobilier birou se rentorc. - Trimiterea la prelucrare a materiilor prime 351 = 301 50 000 lei - Factura de prelucrare % = 401 6 200 lei 303 5 000 4426 1 200
261

- Rentoarcerea materiei prime prelucrate 303 = 351 50 000 lei 3. Se trimite pentru vnzare in regim de consignaie produse finite, pre vnzare 10 000 lei, cost producie 7 000 lei. Dup vnzare se trimite factura si se ncaseaz numerar. - Trimiterea prod. finite in consignaie pe baza de aviz de nsoire a mrfii 354 = 345 7 000 lei - Trimiterea facturii dup vnzarea produselor finite 411 = % 12 400 lei 701 10 000 4427 2 400 - Scoaterea din gestiune a produselor vndute 711 = 354 7 000 lei - ncasarea facturii in numerar 5311 = 411 12 400 lei CONTABILITATEA ANIMALELOR Noiuni generale: Animalele si pasrile sunt bunuri economice de natura activelor circulante si cuprind: - animale tinere de orice fel ( vitei, miei, purcei, mnji etc) care urmeaz a fi trecute ulterior la imobilizri ca animale de munca si pentru reproducie; - animale la ngrat, destinate sacrificrii sau vnzrii; - animale pentru producie ( lna, lapte, brnza, oua); - colonii de albine. Intrarea se poate face prin achiziie si producie proprie si ieirea prin vnzare de animale, pasri vii sau sacrificate. Evaluarea se poate face la cost de achiziie, cost de producie sau cost standard. Creterea in greutate se evalueaz la cost de producie sau la cost standard. Conturi utilizate pentru reflectarea in contabilitate a animalelor si pasrilor sunt cele din grupa 36 Animale si pasri, ce cuprinde conturile sintetice de gradul I: - 361Animale si pasri, - 368Diferene de pre la animale si pasri. Contul 361Animale si pasri tine evidenta efectivelor de animale si pasrilor de natura stocurilor si este dup funcia contabila cont de activ. Se debiteaz cu valoarea la pre de nregistrare a animalelor si pasrilor achiziionate (401, 408, 542), aduse de la teri (356, 401), aduse ca aport in natura de acionari (456), obinute din producie proprie (711), primite de la unitate sau subunitati (481, 482), primite cu titlu gratuit (758). Se crediteaz cu valoarea la pre de nregistrare a animalelor si pasrilor vndute, incluse pe cheltuieli, constatate minus la inventar, si cele trimise la teri (356, 371, 606, 711), livrate la subunitati sau unitate (482, 481), pierderi din calamitai (671). Soldul debitor reprezint valoarea la pre de nregistrare a animalelor si pasarilor existente in stoc la sfritul perioadei.
262

Contul 368Diferene de pre la animale si pasri. Cu ajutorul acestui cont se tine evidenta diferenelor, in plus sau in minus, intre pre de nregistrare standard si cost de achiziie, respectiv costul de producie. Este cont rectificativ al valorii de nregistrare a animalelor si pasrilor. Se debiteaz cu diferenele in plus aferente animalelor si pasrilor achiziionate (401, 542), animalelor din producie proprie 711, cu diferenele de pre in minus aferente animalelor si pasrilor incluse pe cheltuieli (606), cu diferenele de pre in minus repartizate asupra valorii animalelor si pasrilor ieite din gestiune (711). Soldul reprezint diferenele de pre aferente animalelor si pasrilor din stoc. OPERATII PRIVIND ANIMALELE O societate comerciala obine din producie proprie animale pentru ngrat nregistrate la cost de producie efectiv 20 000 lei. Sporul de producie de 1 000 lei/luna este evaluat la cost de producie. La maturitate se sacrifica si se vnd in magazinul propriu de desfacere ca produse, pre vnzare 50 000 lei fr TVA. Obinerea de animale pentru ngrat: 361 = 711 20 000 le - Sporul de producie lunar ( creterea in greutate) 361 = 711 1 000 lei (x 12 luni) - Trecerea produselor din sacrificare la mrfuri in magazin 371 = 361 32 000 lei (20 000 + 12 000) Vnzarea produselor - ncrcarea cu adaos comercial si TVA neexigibil pentru formarea preului de vnzare cu amnuntul 371 = % 378 4428 30 000 lei 18 000 (50 000 32 000) 12 000 (50 000 X 24%)

% 62 000 lei 707 50 000 4427 12 000 - scderea gestiunii de mrfuri vndute % = 371 62 000 lei 607 32 000 378 18 000 4428 12 000 2. O societate comerciala achiziioneaz pasri pentru ngrat la cost de achiziie 20 000 lei plus TVA; creterea in greutate lunara 1 000 lei se nregistreaz la cost de producie. Dup 10 luni se vnd ca pasri vii cu pre vnzare 50 000 lei plus TVA. - Achiziionarea pasrilor la pre facturare
263

- facturarea vnzrii 411 =

% = 401 24 800 lei 361 20 000 4426 4 800 - Creterea in greutate la cost producie 361 = 711 1 000 lei (x 10 luni) - Vnzarea pasrilor, valoarea de vnzare 50 000 lei plus TVA % 62 000 lei 701 50 000 4427 12 000 - Scderea din gestiune a pasrilor vndute [pe factura tip en gross (fara adaos comercial) la cost de achiziie si cost producie] % = 361 30 000 lei 606 20 000 711 10 000 3. Se achiziioneaz pasri la cost de achiziie 20 000 lei plus TVA pentru producia de oua. In cursul lunii se obin oua in valoare de 1 000 lei ( cost de producie) care se livreaz la pre vnzare 1 400 lei plus TVA. - Achiziia pasrilor la preul de facturare % = 401 24 800 lei 361 20 000 4426 4 800 - Obinerea produciei de oua la cost efectiv de producie 345 = 711 1 000 lei - Livrarea oulelor ( valoarea de vnzare 1 400 lei plus TVA) 411 = % 1 736 lei 701 1 400 4427 336 - Scderea din gestiune a oulelor livrate la cost de producie 711 = 345 1 000 lei 4. Se obin din producie proprie vitei evaluai la cost de producie 20 000 lei. Ulterior se nregistreaz creterea in greutate, la valoarea de 30 000 lei. La maturitate animalele se transfera in categoria imobilizrilor corporale, ca animale de reproducie. - Obinerea de vitei din producie proprie 361 = 711 20 000 lei - Creterea in greutate 361 = 711 30 000 lei - Transferul animalelor la imobilizri corporale 2134 = 361 50 000 lei 5. Se obin din producie proprie 10 animale pentru ngrat la cost standard 10 000 lei/buc, costul efectiv fiind 13 000 lei/buc. Creterea in greutate lunara este 1 000 lei cost standard/buc, respectiv cost efectiv 1 200 lei/buc. Dup 10 luni se vnd 5 animale la pre vnzare 35 000 lei/buc plus TVA. - Obinerea de producie proprie la cost standard 361 = 711 100 000 lei (10 buc. x 10 000)
264

411

- La sfritul lunii se nregistreaz diferene de pre aferente (13 000 10 000) x 10 buci 368 = 711 30 000 lei (10 buc. x 3 000) - Creterea in greutate lunar ( 10 luni) la cost standard 361 = 711 1 000 lei (10 buc x 1 000 x 10 luni) - Cu diferena de pre aferenta 368 = 711 20 000 lei (1 200 1 000) x 10 luni x 10buc

- Livrarea a 5 animale la pre vnzare 35 000 lei/buc 411 = % 217 000 lei 701 175 000 4427 42 000

Scderea din gestiune a animalelor vndute la cost standard 711 = 361 100 000 lei [5 x (10 000 + 10 000)] CS = 20 000 lei/buc.

Si a diferenei de pre aferenta 711 = 368 25 000 lei [5 x (3 000 + 2 000)] Diferena de pret = 5 000 lei/buc 100 000 + 175 000 K = = 0,25 1 000 000 + 100 000 Diferenta de pre = 0,25 x 100 000 = 25 000 lei. CURS 18 CONTABILITATEA MRFURILOR Mrfurile sunt din punct de vedere al coninutului economic bunuri, achiziionate pentru a fi vndute n aceeai stare, fr vreo prelucrare suplimentar. Mai sunt asimilate mrfurilor: stocurile achiziionate pentru utilizare proprie (materii prime, materiale etc.) i care ulterior i-au schimbat destinaia i se ofer spre vnzare terilor; stocurile provenite din producie proprie, care se vnd prin magazine proprii (semifabricate, produse finite etc.). Evidenta mrfurilor se ine la pre de vnzare. Diferena ntre preul de vnzare i costul de achiziie al mrfurilor poart numele de adaos comercial sau rabat comercial. Cu toate c exprim aceeai realitate, ntre cele dou noiuni exist, totui deosebiri n ceea ce privete modul de calcul i momentul n care se face calculul. Astfel, adaosul comercial se
265

calculeaz i nregistreaz la achiziia mrfurilor prin aplicarea cotei de adaos comercial la costul de achiziie. Rabatul comercial se stabilete n momentul scoaterii din gestiune a mrfurilor vndute prin aplicarea cotei de rabat asupra preului de vnzare al mrfurilor. Transformarea cotei de adaos n cota de rabat se realizeaz aplicnd procedeul sutei majorate, astfel: (pentru cota unic de adaos comercial) Cota de rabat (%) = (cota de adaos 100) : ( cota de adaos + 100) Cota de adaos Rabatul = pre vnzare Cota de adaos + 100 La unitile de desfacere cu amnuntul evidena analitic a mrfurilor se face global valoric att la nivel de unitate ct i pe magazine, iar n cadrul acestora pe gestiuni cu ajutorul raportului de gestiune zilnic. Contabilitatea sintetic a mrfurilor la unitile cu amnuntul se organizeaz prin folosirea inventarului permanent sau intermitent i se realizeaz cu ajutorul grupei 37 Mrfuri care cuprinde conturile sintetice de gradul I, 371 Mrfuri, 378 Diferene de pre la mrfuri. Contul 371 Mrfuri - dup coninutul economic este un cont de active circulante de natura stocurilor - dup funcia contabil este un cont de activ. Se debiteaz cu valoarea la pre de nregistrare a animalelor i psrilor achiziionate de la furnizori interni (401) sau de la furnizori externi (401, 446), pe baza avizului de nsoire a mrfii (nefacturate) (408), din avansuri de trezorerie (542),valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor reprezentnd aportul n natur la capitalul social al acionarilor/asociailor (456), valoarea mrfurilor aduse de la teri, unde au fost date anterior spre pstrare sau n regim de vnzare n consignaie (357,401), valoarea la pre de nregistrare a materiilor prime, materialelor consumabile, materialelor de natura obiectelor de inventar, animalelor i psrilor transferate la mrfuri i vndute ca atare (301,302, 303,361), valoarea la pre de nregistrare a produselor finite transferate la mrfuri n vederea vnzrii prin magazinele proprii (345), valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor constatate plus la inventar (607) i a celor primite cu titlu gratuit (7582), adaosul comercial i taxa pe valoarea adugat neexigibil, cu care se majoreaz valoarea mrfurilor, n situaia n care evidena acestora se ine la pre de vnzare cu amnuntul (preul de raft n magazin) (378,4428), valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor primite de la societile din grup, din afara grupului, unitate sau subuniti (451,452 481,482). Se crediteaz cu valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor ieite din gestiune prin vnzare i lipsurile constatate la inventar (607), valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor trimise la teri, pentru pstrare sau n regim de vnzare n consignaie (357), valoarea adaosului comercial i taxa pe valoare adugat neexigibil aferent mrfurilor ieite din gestiunea unitilor de vnzare cu amnuntul (magazin) (378, 4428), valoarea mrfurilor ieite din gestiune prin donaie (6582) sau distruse de calamiti (671), valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor livrate la societile din grup, din afara grupului, unitate sau subuniti (451,452 481,482). Soldul debitor reprezint valoarea mrfurilor la pre de nregistrare, existente n stoc.
266

Contul 378 Diferene de pre la mrfuri este dup coninutul economic cont rectificativ al valorii de nregistrare a mrfurilor, iar dup funcia contabil este cont de pasiv. ine evidena adaosului comercial (marja comerciantului) aferent mrfurilor din societatea comercial. Se crediteaz cu valoarea adaosului comercial aferent mrfurilor intrate n gestiune (371). Se debiteaz cu valoarea adaosului comercial aferent mrfurilor ieite din gestiune. Soldul reprezint valoarea adaosului comercial aferent mrfurilor existente n stoc.

Operaiuni privind mrfurile I. n cazul inventarului permanent Mrfuri evaluate la cost de achiziie (comercializare de tip en gross) 1. O societate comercial achiziioneaz cu factur mrfuri la pre facturare 100 lei plus TVA. n cursul lunii se livreaz mrfuri n valoare de 70 plus TVA pre vnzare, cost de achiziie 50. nregistrarea facturii privind achiziia mrfii
% 371
Mrfuri

=
401
Furnizori

124 100 24

4426
TVA deductibil

Livrarea mrfurilor
411
Clieni

% 707
Venituri din vnzarea mrfurilor

86,80 70 16,80

4427
TVA colectat

Scderea din gestiune a mrfurilor vndute

607
Cheltuieli privind mrfurile

371
Mrfuri

50

Mrfuri evaluate la pre de vnzare cu amnuntul 2. O societate comercial are la nceputul lunii marf evaluat la pre de vnzare cu amnuntul 15.470 lei (10.000 pre facturare achiziie, 3.000 lei adaos comercial, 2.470 lei TVA neexigibil). n cursul lunii se achiziioneaz mrfuri la pre cumprare 25.000 lei, cota de adaos medie este 25%. Se vnd numerar mrfuri la pre de vnzare 22.320 lei (inclusiv TVA). Se scade gestiunea. Achiziia mrfurilor cu factur
% 371
Mrfuri

=
401
Furnizori

31.000 25.000 6.000

4426
TVA deductibil

267

 Se ncarc gestiunea cu adaosul comercial i TVA neexigibil (se formeaz preul de vnzare conform N.I.R.):
371
Mrfuri

% 378
Diferene de pre la mrfuri

13.750 6.250 7.500

4428
TVA neexigibil

Vnzarea mrfurilor conform facturii:

411
Clieni

% 707
Venituri din vnzarea mrfurilor

22.320 18000 4.320

4427

Pentru scderea gestiunii de marf vndut se procedeaz astfel: = 15.470 = 38.750 (25.000 + 13.750) = 22.320 = 31.900 6.174,19 (TVA 24%) = 25.726

TVA colectat

Mrfuri : Sold iniial Intrri Ieiri ( vnzri) Sold final

Se calculeaz k, coeficientul mediu de rabat comercial S i 378 + R 378 3.000 + 6.250 K = => = = S i 371+ R371- (S i 4428 + R 4428) 13.000 + 31.250 K = 0,209 Adaos comercial la sold final (fr TVA) = 25.726 0,209 = 5.376,70 Adaos comercial (378) Sold iniial 3.000 Intrri 6.250 Adaos la stoc final = 5.376,70 Ieiri 3.873,30 nregistram scderea gestiunii
% 607 378
Diferene de pre la mrfuri

9 250 44.250

(3.000 + 6.250 5.376,70)

=
371
Mrfuri

Cheltuieli privind mrfurile

22.320 14.126,70 3.873,30 4.320

4428
TVA neexigibil

268

Nota: Dac ntreprinderea nregistreaz cheltuieli de transport-aprovizionare, se nregistreaz distinct n 371 (analitic transport de mrfuri), atunci si acesta se descarc pe msura vnzrii mrfurilor folosind coeficientul de repartizare K (asemntor cheltuielilor cu transportul materiilor prime). O variant utilizat frecvent n practica contabil, dar neagreat de fiscalitate este aceea n care cheltuielile de transport aprovizionare sunt nregistrate direct n contul 624 Cheltuieli cu transportul de bunuri i personal. n acest caz, nu mai este necesar determinarea coeficientului K. Mrfuri vndute cu plata n rate 3. O societate comercial angrosist livreaz altei societi comerciale de tip endetail mrfuri cu plata n 3 rate lunare, 30.000 lei plus TVA, costul de achiziie al acestora fiind 26.000 lei; dobnda lunar 2%. Adaos comercial la societatea en-detail este 20%. a) La societatea furnizoare (en-gross-ist) Livrarea mrfurilor cu plata n rate

411
Clieni

% 707
Venituri din vnzarea mrfurilor

38.688 30.000 1.200 7.200 288

472
Venituri nregistrate n avans

4427
TVA colectat

4428
TVA neexigibil

Scderea din gestiune a mrfurilor vndute

607
Cheltuieli privind mrfurile

371
Mrfuri

26.000

ncasarea primei rate (30.000 : 3 = 10.000 + 600 dobnda) + 24/100*10.600

5121
Conturi curente la bnci

411
Clieni

13.144

- trecerea pe venituri a dobnzii la prima rat

472
Venituri nregistrate n avans

766
Venituri din dobnzi

600

269

- trecerea TVA neexigibil n TVA colectat la prima rat

4428
TVA neexigibil

4427
TVA colectat

144

ncasarea celei de-a doua rate (10.000 + 400 + 2.496)

5121
Conturi la bnci n lei

= = =

411
Clieni

12.896 400 96

472
Venituri nregistrate n avans

766
Venituri din dobnzi

4428
TVA neexigibil

4427
TVA colectat

ncasare celei de-a treia rate (10.000 + 200 + 2.448)

5121
Conturi la bnci n lei

= = =

411
Clieni

12.648 200 48

472
Venituri nregistrate n avans

766
Venituri din dobnzi

4428
TVA neexigibil

4427
TVA colectat

b) nregistrri la societatea detailistului Recepia mrfurilor

% 371
Mrfuri

=
401
Furnizori

38.688 30.000 1.200 7.200 288

471
Cheltuieli nregistrate n avans

4426
TVA deductibil

4428
TVA neexigibil

ncrcarea gestiunii cu adaosul comercial i TVA neexigibil (formarea preului de vnzare conform N.I.R.)
371
Mrfuri

% 378
Diferene de pre la mrfuri

4428
TVA neexigibil

14.640 6.000 8.640

270

Achitarea primei rate 12.614 lei

401
Furnizori

= = =

5121
Conturi la bnci n lei

13.144 600 144

666
Cheltuieli privind dobnzile

471
Cheltuieli nregistrate n avans

4426
TVA deductibil

4428
TVA neexigibil

Achitarea celei de-a doua rate 12.376 lei

401
Furnizori

= = =

5121
Conturi la bnci n lei

12.896 400 96

666
Cheltuieli privind dobnzile

471
Cheltuieli nregistrate n avans

4426
TVA deductibil

4428
TVA neexigibil

Achitarea celei de a treia rate 12.648 lei

401
Furnizori

= = =

5121
Conturi la bnci n lei

12.648 200 48

666
Cheltuieli privind dobnzile

471
Cheltuieli nregistrate n avans

4426
TVA deductibil

4428
TVA neexigibil

Importul si exportul de marfuri a). Importul de mrfuri pe cont propriu 4. O societate comercial tip EN GROSS import mrfuri la pre extern 1.000 EURO la cursul de 4lei/EURO. Taxe vamale 10%, comision vamal 0,5% din preul extern al mrfurilor. Marfa este achitat cu ordin de plat la curs EURO 4,2 lei/EURO, iar taxele se achit n vam n numerar. Recepia mrfurilor importate: pre extern 1.000 EURO 4 = 4.000
371
Mrfuri

401
Furnizori

4.000

Taxe vamale ( accize) 10% 4.000 = 400 Comision vamal 0,5% 4.000 = 20
271

371
Mrfuri

% 446
Alte taxe, accize i vrsminte asimilate

420 400 20

447
Fonduri speciale taxe i vrsminte asimilate (comision)

% 446
Alte taxe, accize i vrsminte asimilate

=
5311
Casa n lei

420 400 20

447
Fonduri speciale taxe i vrsminte asimilate (comision)

i achitarea TVA-ului
4426
TVA deductibil

5121
Conturi la bnci n lei

1060,80

Diferena de curs valutar 4,2 4 = 0,2 lei/EURO 0,2 lei/EURO 1.000 EURO = 200 lei Achitarea furnizorului de mrfuri
% 401
Furnizori

=
5121
Conturi la bnci n lei

4.200 4.000 200

665
Cheltuieli din diferene de curs valutar

b). Importul pe baz de comision Fa de importul pe cont propriu, importul n comision se particularizeaz prin urmtoarele trsturi: a) bunurile importate nu fac obiectul gestionrii de ntreprinderea de import-export; b) TVA aferent bunurilor importate se pltete n vam de titularii operaiunilor de import, dar se deduce numai de beneficiarii de import; c) Importatorii factureaz beneficiarilor de import distinct: cheltuieli efectuate n contul lor, respectiv comisionul plus TVA aferent comisionului. c). Exportul de mrfuri (scutit de TVA) 6. O societate comercial de tip EN GROS achiziioneaz mrfuri n valoare de 3.000 lei plus TVA pe care ulterior le export la pre de 1.000 EURO; curs 4 lei/EURO. La
272

acelai curs se achit asigurarea pe parcurs extern 50 EURO i transport parcurs extern 100 EURO. Factura privind mrfurile se ncaseaz prin banc la un curs de 4,2 lei/euro ; TVA deductibil achitat furnizorului se recupereaz de la buget.
% 371
Mrfuri

=
401
Furnizori

3.720 3.000 720

4426
TVA deductibil

Achitarea n valut a asigurrii pe parcurs extern 50 EURO 4 lei /EURO = 200 lei.
613
Cheltuieli cu primele de asigurare

5314
Casa n valut

200

Achitarea n valut a transportului pe parcurs extern 100 EURO 4 lei/EURO = 400 lei.
624
Cheltuieli cu transportul de bunuri i personal

5314
Casa n valut

400

Livrarea la export a mrfurilor (pre extern : 1.000 euro; Asigurare + transport extern 600)
411
Clieni

% 707 708

Venituri din vnzarea mrfurilor Venituri din activiti diverse

4.600 4.000 600

Descrcarea gestiunii de mrfurile vndute

607
Cheltuieli privind mrfurile

371
Mrfuri

3.000

Recuperare de la buget a TVA achitat de furnizorii de mrfuri pentru export

5121
Conturi la bnci n lei

4424
TVA de recuperat

720

273

CURS.19 CONTABILITATEA AMBALAJELOR

Ambalajele sunt bunuri destinate pstrrii i protejrii mrfurilor pe timpul transportului, depozitarii i desfacerii. Se clasific: dup modul de folosire: ambalaje refolosibile care sunt redate circuitului economic dup anumite operaii: splare, recondiionare; ambalaje pierdute (de unic folosin) care nu mai pot fi utilizate pentru un nou proces de circulaie. dup modul de circulaie i recuperare: ambalaje care circul i se recupereaz prin vnzare-cumprare, fiind facturate separat; ambalaje care circul prin restituire (cu aviz de nsoire, fr TVA); ambalaje care circul la schimb, cnd se nregistreaz doar mrfuri fcnduse abstracie de ambalajele care circul n regim plin-gol. nregistrarea n contabilitate se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 38 Ambalaje care cuprinde conturile: 381 Ambalaje 388 Diferene de pre la ambalaje. Contabilitatea se realizeaz cu ajutorul contului: 381 Ambalaje" - dup coninutul economic este un cont de active circulante de natura stocurilor - dup funcia contabil este un cont de activ. Se debiteaz cu: - Valoarea la pre de nregistrare a ambalajelor achiziionate: - de la furnizori interni (401); - pe baza avizului de nsoire a mrfii (nefacturate) (408); - din avansuri de trezorerie (542). - Valoarea ambalajelor reprezentnd aportul n natur la capitalul social al acionarilor/asociailor (456); - Valoarea ambalajelor aduse de la teri (358,401); - Valoarea la pre de nregistrare a ambalajelor: - constatate plus la inventar (608); - primite cu titlu gratuit (7582). - Valoarea la pre de nregistrare a ambalajelor realizate din producie proprie (345); - Valoarea la pre de nregistrare a ambalajelor primite de la societile din grup, din afara grupului, unitate sau subuniti (451,452 481,482) Se crediteaz cu: 274

- Valoarea la pre de nregistrare a ambalajelor vndute i lipsurile constatate la inventar (608); - Valoarea la pre de nregistrare a ambalajelor transferate la mrfuri (371); - Valoarea ambalajelor trimise la teri (358); - Valoarea ambalajelor: - date cu caracter gratuit (donaii) (6582); - distruse de calamiti (671). - Valoarea la pre de nregistrare a ambalajelor livrate la societile din grup, din afara grupului, unitate sau subuniti (451,452 481,482). Soldul debitor reprezint valoarea, la pre de nregistrare, a ambalajelor existente n stoc. Ambalajele pot fi evaluate i nregistrate n contabilitate la costuri de achiziie, la preurile prestabilite (standard) sau preuri de factur, conform opiunii ntreprinderii. Dac ambalajele se nregistreaz la preuri prestabilite (standard), diferena dintre aceste preuri i costul de achiziie sau de producie se nregistreaz distinct n contul: 388 Diferene de pre Ia ambalaje" - dup coninutul economic este un cont rectificativ al valorii de nregistrare a ambalajelor - dup funcia contabil este un cont bifuncional. Se debiteaz cu: - Diferenele de pre n plus/nefavorabile (costul de achiziie mai mare dect preul standard) aferente ambalajelor intrate n gestiune prin achiziie (401, 542); - Diferenele de pre n minus/favorabile aferente ambalajelor ieite din gestiune (608). Se crediteaz cu: - Diferenele de pre n minus/favorabile (costul de achiziie mai mic dect preul standard) aferente ambalajelor achiziionate (381, 542); - Diferenele de pre n plus/nefavorabile aferente ambalajelor ieite din gestiune (608). Soldul debitor reprezint diferenele de pre nefavorabile aferente ambalajelor existente n stoc. Soldul creditor reprezint diferenele de pre favorabile aferente ambalajelor existente n stoc. Operaii privind ambalajele Ambalaje care circul dup principiul vnzare-cumprare 1. O societate comercial recepioneaz ambalaje la cost de achiziie 2.000 lei plus TVA achitate prin avans de trezorerie. Ulterior, se vnd ambalajele cu 1.000 lei plus TVA i se scot din eviden. Achiziia ambalajelor prin avans de trezorerie
% 381
Ambalaje

=
542
Avansuri de trezorerie

2.480 2.000 480

4426
TVA deductibil

Vnzarea ambalajelor prin factur

411
Clieni

% 708
Venituri din activiti diverse

4427
TVA colectat

1.240 1.000 275 240

Scderea din gestiune a ambalajelor vndute

608
Cheltuieli privind ambalajele

381
Ambalaje

700

2. O societate comercial achiziioneaz materii prime la pre facturare 10.000 lei plus TVA n ambalaje care sunt facturate separat 1.000 lei plus TVA. Dup o perioad caseaz ambalajele 300 lei i de 700 lei factureaz societii furnizoare.

Achiziia materiilor prime i a ambalajelor

% 301
Materii prime

=
401
Furnizori

13.640 10.000 1.000 2.640

381
Furnizori

4426
TVA deductibil

Casare ambalaje de 300 lei

608

Cheltuieli privind ambalajele

381
Ambalaje

700

Facturare (vnzare) ambalaje 700 lei

411
Clieni

% 708
Venituri din activiti diverse

4427
TVA colectat

868 700 168

Scderea gestiunii de ambalajele vndute

608

Cheltuieli privind ambalajele

381
Ambalaje

700

Ambalaje care circul dup principiul restituirii Se livreaz mrfuri 10.000 lei plus TVA pentru care se dau ambalaje nregistrate pe un aviz de nsoire a mrfurilor ce circul pe sistem restituire n valoare de 500 lei. Clientul reine pentru sine ambalaje 200 lei pe care furnizorul i le factureaz ulterior, restul se restituie. 276

LA FURNIZOR 1) Livrarea mrfurilor i a ambalajelor 411 = % 707 4427 12.400 10.000 2.400

LA CLIENT 1) Achiziia mrfurilor si recepia ambalajelor % = 401 371 4426 12.400 10.000 2.400

Aviz 411 = 419 2) Si. 358 = 381 500 500 409 = 401 2) Valoarea n custodie = 8033 500 500

1) Restituirea ambalajelor de ctre client 419 = 411 381 = 358 300 300

3) Restituirea ambalajelor ctre furnizor 401 = 409 = 8033 4) Primirea nerestituite facturii 500 300 privind 248 200 348 ambalaje

2) Facturarea ambalajelor nerestituite

411 = % 708 4427 248 200 48

% = 401 381 4426

Scderea din gestiune a ambalajelor 608 = 358 200 = 8033 200

Materiale pentru ambalat suportate de client Achiziia de materiale pentru ambalat 1.000 plus TVA prin avans de trezorerie
% 381
Mrfuri

=
542
Avansuri de trezorerie

1.240 1.000 240

4426
TVA deductibil

ncasarea de la cumprtor a valorii materiale pentru ambalat

5311
Casa n lei

% 708
Venituri din activiti diverse

4427
TVA colectat

1.240 1.000 240

277

Consum de materiale pentru ambalat la ambalarea mrfurilor

608

Cheltuieli privind ambalajele

381
Ambalaje

1.000

4.3.7. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea stocurilor i produciei n curs de execuie Ajustrile pentru deprecierea stocurilor au drept scop acoperirea riscurilor generate de scderea valorii acestora. Se calculeaz i nregistreaz la nchiderea exerciiului financiar cu ocazia inventarului general al patrimoniului. n acest scop se folosete relaia: Ajustri pentru deprecierea stocurilor Valoarea contabil = a stocurilor Valoarea de - inventar a stocurilor

Conturile utilizate sunt cele din grupa 39 Ajustri pentru deprecierea stocurilor i produciei n curs de execuie care cuprinde urmtoarele conturi sintetice de gradul I:
391 Ajustri pentru deprecierea materiilor prime; 392 Ajustri pentru deprecierea materialelor; 393 Ajustri pentru deprecierea produciei n curs de execuie; 394 Ajustri pentru deprecierea produselor; 395 Ajustri pentru deprecierea stocurilor aflate la teri; 396 Ajustri pentru deprecierea animalelor; 397 Ajustri pentru deprecierea mrfurilor; 398 Ajustri pentru deprecierea ambalajelor.

Toate sunt conturi rectificative dup coninutul economic, iar dup funcia contabil sunt conturi de pasiv. Se crediteaz cu ocazia constituirii si suplimentarii pentru deprecierea stocurilor (6814). Se debiteaz cu ocazia diminurii si anularii provizionului pentru deprecierea stocurilor (7814). Soldul creditor exprim valoarea ajustrilor constituite pentru deprecierea stocurilor. Operaii privind ajustrile pentru deprecierea stocurilor i produciei n curs de execuie 1. O societate comercial achiziioneaz mrfuri n valoare de 10.000 lei (10 buci 1.000 lei) plus TVA, moda verii anului N. La sfritul anului se constat la inventariere c mai sunt n stoc mrfuri de 8.000 lei pentru var i posibil s nu se mai vnd la acelai pre vara urmtoare, iar preul de aprovizionare de pe pia a sczut la 700 lei bucata. Vara urmtoare reuete s le vnd, totui acoperindu-i costul de achiziie.

Constituirea ajustrii stocurilor la sfritul anului N

6814
Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea activelor circulante

398
Ajustri pentru deprecierea ambalajelor

1.000

278

 Se vnd mrfuri n vara N+1, deci dispare obiectul ajustarilor i atunci acesta se
anuleaz
7814
Venituri din ajustri pentru deprecierea activelor circulante

398
Ajustri pentru deprecierea ambalajelor

1.000

Curs 20 CONTABILITATEA DECONTRILOR CU TERII

Delimitri i structuri privind decontrile cu terii.Evaluare. Pentru realizarea obiectului de activitate, ntreprinderile intr n relaii economice diverse, n cadrul proceselor de aprovizionare i desfacere, relaii din care se nasc creane (drepturi) i datorii (obligaii). Deci, creanele i datoriile, ce se nregistreaz n contabilitate, provin din operaiuni patrimoniale referitoare la livrrile de mrfuri, lucrrile executate i serviciile prestate, precum i din alte operaiuni efectuate n baz unor contracte ncheiate ntre ntreprinderi. n afara relaiilor de interdependen dntre ntreprinderi, creanele i datoriile provin i din utilizarea forei de munc, din obligaiile de plat ale impozitelor, taxelor i alte contribuii ctre bugetul statului, bugetul asigurrilor sociale i proteciei sociale i din alte diverse relaii. Stingerea acestor creane i datorii se face prin intermediul banilor, utiliznd: Operaiuni bneti de decontare cu numerar i fr numerar Operaiuni bneti de decontare prin efecte comerciale. Decontrile cu terii reprezint toate relaiile de datorii i creane fa de tere persoane, cu termen de decontare pe termen scurt. De asemenea sunt incluse i decontrile ntre exerciiile financiare determin te de valorile de regularizare de la un exerciiu la altul. Nu sunt incluse n categoria decontrilor cu terii datoriile i creanele financiare determin te de creditele pe termen scurt primite, respectiv acordate de entitate. Datoriile reprezint surse externe (strine) de finanare pentru care unitatea trebuie s acorde o prestaie sau un echivalent valoric. Creditorul este persoana care a avansat o valoare economic i urmeaz s primeasc un echivalent valoric sau o contraprestaie. n contabilitate, datoriile sunt reflectate din momentul crerii angajamentelor pn n momentul stingerii lor (plii). Creanele pe termen scurt sau activele n curs de decontare, reprezint valori economice avansate, temporar, de titularul de patrimoniu altor persoane fizice sau juridice pentru care urmeaz s primeasc un echivalent valoric sau o contraprestatie. Acest echivalent poate reprezenta o sum de bani, o lucrare sau un serviciu.Persoanele fizice sau juridice care au beneficiat de valoarea avansat se numesc debitori. Creanele se reflect n contabilitate din momentul crerii dreptului fa de teri pn n momentul stingerii (ncasarii) lor. Datoriile i creanele se pot grupa astfel:
279

Datorii i creane comerciale fa de furnizori i clieni Datorii i creane fa de salariai Datorii i creane fa de bugetul de asigurri sociale Datorii i creane fa de bugetul statului Datorii i creane fa de acionari/asociai Datorii i creane fa de diveri creditori, respectiv debitori. Organizarea contabilitii privind decontrile cu terii

Contabilitatea sintetic a datoriilor i creanelor, precum i a operaiilor asimilate acestora, se realizeaz cu ajutorul conturilor clasei 4 Conturi de teri din Planul de conturi general, din care fac parte 10 grupe care cuprind conturi sintetice de gradul I, unele desfurndu-se i pe conturi sintetice de gradul II, care sunt operaionale. Organizarea contabilitii privind decontrile cu terii se face cu ajutorul urmtoarelor grupe de conturi : 40 Furnizori i conturi asimilate 41 Clieni i conturi asimilate 42 Personal i conturi asimilate 43 Asigurri sociale, protecia social i conturi asimilate 44 Bugetul statului, fonduri speciale i conturi asimilate 45 Grup i acionari/asociai 46 Debitori i creditori diveri 47 Conturi de regularizare i asimilate 48 Decontri n cadrul unitii 49 Ajustri pentru deprecierea creanelor n cadrul acestei structuri, toate conturile care reflect creane funcioneaz n regimul conturilor de activ, adic se debiteaz la crearea creanelor asupra terilor i se crediteaz la decontarea creanelor.Soldul acestor conturi este debitor i reprezint creanele ntreprinderii asupra terelor persoane. Toate conturile care nregistreaz datorii au funcie contabil de datorii, astfel ele se crediteaz cu datoriile create n mod curent fa de teri i se debiteaz la decontarea(plata) datoriilor. Soldul prezentat de aceste conturi este sold creditor i reprezint datoriile n curs de decontare. Contabilitatea sintetic a decontrilor cu furnizorii Cumprrile de bunuri i servicii genereaz datorii ctre furnizorii, a cror stingere se va face n perioada urmtoare. O clasificare a datoriilor ctre furnizori se poate face dup urmtoarele trei criterii: Dup natura cumprrilor efectuate: Datorii provenite din cumprri de bunuri i servicii destinate activitii de exploatare Datorii provenite din cumprri de imobilizri.
280

 Dup scadena datoriilor : Datorii exigibile, alcror termen de plat este indicat n documentele furnizorilor Datorii neexigibile, generate din cumprrile ce nu sunt nsoite de facturile furnizorilor. Dup modalitatea stingerii datoriilor: Datorii din cumprri pe credit comercial Datorii din cumprri pe credit cambial. Creditul comercial clasic nseamn amnarea la plat acordat de furnizor clientului anual, decontarea se face ulterior folosind intrumente clasice: ordine de plata, CEC-uri, chitane. Creditul comercial cambial este creditul prevzut ntr-un efect comercial (bilet la ordin sau cambie) n care se consemneaz suma, scadent, banca. Reducerile de pre acordate de furnizori clienilor pot fi: Comerciale : pe produs: - pe loc - ulterior pe factur Financiare - ulterioar Reducerile comerciale pot fi de exemplu: rabatul, remiza, risturn-ul, iar cele financiare pot fi de forma scontului. Rabatul const n o reducere de pre pe care o poate acorda furnizorul pentru calitatea bunurilor livrate. Remiza reprezint o reducere de pre acordat pentru considerabile fa de clieni : fidelitate sau volum mare de comenzi. Risturn este o reducere anual, global pentru depirea unui plafon. Scont este o reducere acordat pentru plata nainte de scaden. Not: Reducerile de pre acordate nu se cuprind n baz de impozit T.V.A. Contabilitatea sintetic a decontrilor cu furnizorii se efectueaz cu ajutorul conturilor din grupa 40 Furnizori i conturi asimilate care se desfasoara pe urmatoarele conturi sintetice de gradul I : 401 Furnizori 403 Efecte de pltit 404 Furnizori de imobilizri 405 Efecte de pltit pentru imobilizri 408 Furnizori-facturi nesosite 409 Furnizori-debitori Contul 401 Furnizori: - dup coninutul economic este un cont de datorii - dup funcia contabil este un cont de pasiv. Se crediteaz cu valoarea la pre de cumprare sau standard (prestabilit), a bunurilor achiziionate pe baz facturii (301, 302, 303, 361, 371, 381), cu diferenele de pre nefavorabile, n cazul n care evidena se ine la preuri standard(308, 368, 378, 388), cu
281

valoarea materialelor achiziionate, nestocate itrecue astfel direct pe cheltuieli, precum i consumul de energie i ap(604, 605), valoarea ambalajelor care circul n sistem de restituire, facturate (409), valoarea lucrrilor executate sau a serviciilor prestate de teri (611 la 626, 628), valoarea facturilor primite pentru bunuri, lucrri i servicii evideniate anterior n contabilitate (408), taxa pe valoarea adugat nscris n facturi i note de intrare-recepie (4426, 4428), valoarea timbrelor fiscale i potale, biletelor de tratament i cltorie achiziionate(532), diferenele nefavorabile de curs valutar la sfritul exerciiului financiar, rezultate din evaluarea soldului furnizorilor externi (665), valoarea materiilor prime, materialelor consumabile, mrfurilor, ambalajelor achiziionate, n cazul folosirii metodei inventarului intermitent (601, 602, 607, 608). Se debiteaz cu plile efectuate ctre furnizori din credite bancare pe termen lung (162), din disponibil n cont sau n numerar (5121, 5311), din acreditive sau avansuri de trezorerie (541, 542) , cu valoarea acceptat de furnizori a efectelor comerciale de pltit (403), cu diferenele favorabile de curs valutar aferente datoriilor ctre furnizori externi, stabilite la data decontrii acestora sau rezultate din evaluarea soldului furnizorilor externi la sfritul exerciiului financiar (765), valoarea avansurilor regularizate cu furnizorii (409), cu sumele nete achitate colaboratorilor (5121,5311,444), cu valoarea sconturilor obinute de la furnizori (767), valoarea ambalajelor care circul n sistem de restituire, predate furnizorului (409). Soldul creditor reprezint sumele datorate furnizorilor la un moment dat. Contul 403 Efecte de pltit - dup coninutul economic este un cont de datorii - dup funcia contabil este un cont de pasiv. Se crediteaz cu valoarea acceptat de furnizori a efectelor comerciale de pltit (401), cu diferenele nefavorabile de curs valutar stabilite la sfritul exerciiului financiar din evaluarea soldului efectelor de pltit ctre furnizorii externi(665). Se debiteaz cu plile efectuate la scaden prin banc pe baz de efecte comerciale (5121), cu diferenele favorabile de curs valutar stabilite la data efecturii plilor pe baz efectelor comerciale de pltit sau la evaluarea acestora la sfritul exerciiului financiar(765). Soldul creditor reprezint valoarea efectelor comerciale de pltit. Contul 404 Furnizori de imobilizri funioneaz n mod similar contului 401 Furnizori i cu ajutorul lor se ine evidena datoriilor provenite din cumprri pe credit comercial. Contul 405 Efecte de pltit pentru imobilizri funcioneaz similar contului 403 Efecte de pltiti n aceste dou conturi se nregistreaz datoriile provenite din cumprrile pe credit cambial. Contul 408 Furnizori-facturi nesosite - dup coninutul economic este un cont de datorii - dup funcia contabil este un cont de pasiv. Se crediteaz cu valoarea bunurilor de natura stocurilor aprovizionate i recepionate pe baz avizului de nsoire a mrfii ( 301, 302, 303, 361, 371, 381, 4428), cu valoarea lucrrilor executate i a serviciilor prestate de ctre furnizori i nefacturate n momentul recepiei acestora (604, 605, 611 la 626, 628), cu diferenele de curs valutar, aferente soldului
282

datoriilor ctre furnizorii externi, pentru care nu s-au primit facturile pn la ncheierea exerciiului financiar (665). Se debiteaz cu regularizarea valorii facturilor sosite (401), cu diferenele favorabile de curs valutar aferente soldului datoriilor ctre furnizorii externi, pentru care nu s-au primit facturile pn la ncheierea exerciiului financiar (765). Soldul creditor reprezint sumele datorate furnizorilor, pentru care nu s-u primit facturi. Contul 409 Furnizori-debitori - dup coninutul economic este un cont de creane - dup funcia contabil este un cont de activ. Se debiteaz cu valoarea avansurilor achitate furnizorilor prin contul curent i n numerar (5121,5311), cu valoarea ambalajelor care circul n regim de restituire, primite i facturate de furnizori (401), cu diferenele favorabile de curs valutar nregistrate la nchiderea exerciiului financiar, aferente avansurilor n devize acordate furnizorilor (765). Se crediteaz cu regularizarea avansurilor acordate furnizorilor ca urmare a recepiei bunurilor livrate, a lucrrilor executate i serviciilor prestate de ctre acetia (401), cu valoarea ambalajelor care circul n regim de restituire,napoiate furnizorilor i a celor degradate i scoase din eviden pe seama cheltuielilor (401,608),cu valoarea ambalajelor care circul n regim de restituire, reinute n stocul unitii i nerestituite (381), cu diferenele nefavorabile de curs valutar aferente avansurilor n devize acordate furnizorilor,nregistrate la nchiderea exerciiului financiar sau la data decontrii lor (765). Soldul debitor reprezint avansurile acordate furnizorilor, nedecontate nc i ambalajele primite de la furnizori nerestituite. Operaiuni privind decontrile cu furnizorii 1. n cazul n care evidena stocurilor se ine prin metoda inventarului permanent, la costuri efective de achiziie cumprrile de stocuri se nregistreaz astfel:
% 301, 302, 303, 361, 371,381,4426

401
Furnizori

2. n cazul utilizrii metodei inventarului permanent iar stocurile se nregistreaz la preuri prestabilite (standard), iar pentru aprovizionare s-au efectuat i cheltuieli auxiliare (de exemplu transport, ncrcare-descrcare, comisioane de intermediere, etc.) , acestea se nregistreaz n conturile de diferene de pre corespunztoare fiecrei categorii de stocuri achiziionate.
%
Conturi de stocuri Conturi de diferene de pre aferente stocurilor achiziionate T.V.A. deductibil

401
Furnizori

283

3. n cazul cumprrilor de bunuri nestocabile (rechizite, materiale de curenie, servicii efectuate de teri, consumul de energie i ap, gaze, taxe de pot i telecomunicaii, reparaii, etc), nregistrm :
% 604, 605, 611, 614, 624, 626, 4426

401
Furnizori

4. n cazul micorrii datoriei ctre un furnizor, cruia i s-a acordat anterior un avans, avem urmtoarele nregistrri : acordarea avansului:
409
Furnizori-debitori

5121
Conturi curente la bnci

regularizarea avansului la data primirii bunurilor, lucrrilor sau serviciilor pe baz facturii:
401
Furnizori

409
Furnizori-debitori

5. Plata efectiv a datoriei ctre furnizor se poate face : n numerar, din conturi curente la bnci, din acreditive, din avansuri de trezorerie :
401
Furnizori

% 5121, 5311, 541, 542

prin intermediul efectelor de comer (de exemplu bilete dla ordin emise i acceptate de furnizor)
401
Furnizori

403
Efecte de pltit

Contabilitatea sintetic a decontrilor cu clienii Datorit structurii lor variate, pentru contabilitatea creanelor din vnzri de bunuri i servicii pe credit i a altor operaiuni asimilate, n grupa 41 Clieni i conturi asimilate din Planul de conturi general au fost prevzute conturi sintetice pe feluri de creane, n funcie de natura lor.
284

n funcie de urmtoarele dou criterii , creanele din vnzri de bunuri i servicii pe credit pot fi clasificate astfel: dup natura creditelor acordate cu ocazia vnzrii: - creane din vnzri pe credit comercial - creane din vnzri pe credit cambial dup exigibilitate: - creane exigibile - creane nencasate n termen. Grupa 41 Clieni i conturi asimilate cuprinde : 411 Clieni 413 Efecte de primit de la clieni 418 Clieni- facturi de ntocmit 419 Clieni-creditori nregistrarea creanelor din vnzrile de bunuri i servicii clienilor se face cu ajutorul contului sintetic de gradul I 411 Clieni care se de dezvolt n alte dou conturi sintetice de gradul II, astfel : 4111 Clieni 4118 Clieni inceri sau n litigiu - dup coninutul economic este un cont de creane - dup funcia contabil este un cont de activ. Se debiteaz cu valoarea la pre de vnzare a produselor finite, semifabricatelor, produselor reziduale i mrfurilor livrate, precum i taxe pe valoare adugat aferent (701 la 703, 707, 4427),cu valoarea la pre de vnzare a lucrrilor executate i serviciilor prestate, precum i taxa pe valoarea adugat (704 la 706, 708, 4427), valoarea bunurilor, lucrrilor i serviciilor nafacturate n momentul livrrii sau finalizrii executrii i prestrii (418), valoarea avansurilor facturate clienilor (419, 4427), veniturile nregistrate n avans sau de realizat, aferente perioadelor sau exerciiilor financiare urmtoare, inclusiv taxa pe valoarea adugat (472,4428), valoarea creanelor reactivate (754), valoarea dobnzii facturate de locator n cazul leasingului financiar (267), diferenele favorabile de curs valutar, aferente creanelorclieni n devize la nchiderea exerciiului financiar (765), valoarea ambalajelor care circul n sistem de restituire, facturate clienilor (419). Se crediteaz cu sumele ncasate de la clieni prin contul curent sau n numerar (5121, 5311), valoarea cecurilor i efectelor comerciale acceptate (5112, 413), regularizarea avansurilor ncasate de la clieni, urmare a livrrii bunurilor, executrii lucrrilor i prestrii serviciilor ctre acetia (419), sumele trecute pe pierderi, cu prilejul scderii din eviden a clienilor inceri sau n litigiu (654), valoarea ambalajelor care circul in sistem de restituire, primite de la clieni (419), valoarea sconturilor acordate clienilor (667), diferenele nefavorabile de curs valutar, aferente creanelor- clieni n devize stabilite la data ncasrii acestora sau la nchiderea exerciiului financiar (665). Soldul debitor reprezint sumele datorate de clieni. Contul 413 Efecte de primit de la clieni - dup coninutul economic este un cont de creane - dup funcia contabil este un cont de activ.
285

Se debiteaz cu valoarea efectelor comerciale acceptate de clieni n vederea decontrii bunurilor livrate, serviciilor prestate i lucrrilor executate (411), diferenele favorabile de curs valutar, aferente efectelor comerciale n devize primite de la clieni i nencasate la nchiderea exerciiului financiar (765). Se crediteaz cu efectele comerciale primite de la clieni (511), diferenele nefavorabile de curs valutar,stabilite la data primirii efectelor comerciale n devize (665), diferenele nefavorabile de curs valutar creanelor datorate de clieni externi a cror decontare se face pe baz de efecte comerciale, stabilite la nchiderea exerciiului financiar (665). Soldul debitor reprezint valoarea efectelor comerciale de primit. Contul 418 Clieni- facturi de ntocmit - dup coninutul economic este un cont de creane - dup funcia contabil este un cont de activ. Se debiteaz cu valoarea bunurilor de natura stocurilor livrate clienilor pe baz de aviz de nsoire a mrfii, precum si taxa pe valoarea adugat neexigibil aferent (701, 702, 703, 707, 4428), valoarea lucrrilor executate i serviciilor prestate pentru care nu s-a ntocmit factura , precum i taxa pe valoarea adugat (704 la 706, 708, 4428), diferenele favorabile de curs valutar, aferente creanelor-clieni facturi de nocmit n valut, stabilite la nchiderea exerciiului financiar (765). Se crediteaz cu regularizarea valorii facturilor ntocmite (411), diferenele nefavorabile de curs valutar, aferente creanelor-clieni facturi de nocmit n valut, stabilite la data decontrii acestora sau la nchiderea exerciiului financiar (665). Soldul debitor reprezint valoarea bunurilor livrate, a lucrrilor executate i a serviciilor prestate pentru care nu s-au ntocmit facturi. Contul 419 Clieni-creditori - dup coninutul economic este un cont de datorii - dup funcia contabil este un cont de pasiv. Se crediteaz cu sumele facturate clienilor reprezentnd avansuri pentru livrri de bunuri, executri de lucrri i prestri de servicii (411), valoarea ambalajelor care circul n regim de restituire, facturate clienilor (411), diferenele nefavorabile de curs valutar, aferente avansurilor n devize primite de la clieni, stabilite la sfritul exerciiului financiar (665). Se debiteaz cu regularizarea avansurilor primite, urmare a livrrii bunurilor, prestrii serviciilor i executrii lucrrilor (411), valoarea ambalajelor care circul n regim de restituire, nerestituite de clieni, fiind reinute de ei (708), diferenele favorabile de curs valutar aferente datoriilor n devize ctre clieni-creditori, stabilite la data regularizrii acestora sau la data nchiderii exerciiului financiar (765). Soldul creditor reprezint avansurile primite de la clieni i nedecontate nc, precum i valoarea ambalajelor facturate clienilor i nerestituite. Operaiuni privind datoriile i creanele comerciale Livrri, cumprri de bunuri i servicii pe credit comercial clasic.

Societatea comercial X livreaz SC Y semifabricate (ptr furnizori) respectiv materii prime pentru clieni la preul de 100.000 + TVA .
286

Semifabricatele au fost nregistrate la furnizori la cost producie 80.000 lei. Factura se ncaseaz ulterior cu OP. La S.C . X (furnizor) La S.C. Y (client) 1. livrare 1. achiziie 411 = % 124.000 Clieni 702 100.000 Venituri din vnzri 4427 24.000 TVA colectat 2.scderea gestiunii 711 = 341 80.000 Variaia Semifabricate stocurilor 3.ncasarea creanei 5121 = 411 Banca Clieni 124.000 % = 401 301 Furnizori Materii prime 4426 TVA deductibil 2. -------------124.000 100.000 24.000

3.plata datoriei 401 = 5121 Furnizori Banca 124.000

Livrri,cumprri de bunuri i servicii pe credit cambial

Societatea comercial X livreaz cu factur societii SC Y produse finite ( pentru furnizori), materiale pentru client, 200.000 lei + TVA. Furnizorul accept la plat billet la ordin ntocmit de client. Dup primirea efectului comercial furnizorul l depune la banc i l ncaseaz la scaden. Preul de nregistrare la furnizor a produselor finite livrate este de 180.000 lei. S.C.X (furnizor) 1.Livrare: 411 Clieni % 248.000 701 200.000 Venituri din vnzri 4427 48.000 TVA colectat = S.C. Y (client) 1.Cumprare % = 401 302 Furnizori Mat.consumabile 4426 TVA deductibil 2. --------248.000 200.000 48.000

2.Scderea gestiunii: 711 Variaia stocurilor = 345 180.000 Produse finite

3.Acceptarea biletului la ordin

3.Emiterea biletului la ordin

287

413 Efecte de primit

4111 Clieni

248.000

401 Furnizori 4.

403 248.000 Efecte de pltit

4. Depunerea la banca 5113 Efecte de ncasat = 413 Efecte de primit 248.000

---------------

5. ncasarea efectelor comerciale 5121 Banca = 5113 Efecte de ncasat 248.000

5. Achitrea la scaden 403 = Efecte de pltit 5121 Banca 248.000

Livrri- cumprri de bunuri i servicii pentru care nu s-au ntocmit facturi

S.C. X livreaz S.C.Y (clientul) pe bon de aviz de nsoire a mrfii produse finite (pentru furnizor), respectiv piese de schimb (pentru client) la pre vnzare 100.000 lei + TVA. n luna urmtoare se ntocmete factura i se face decontarea prin OP. Pre nregistrare a produselor finite la furnizor 80.000 lei. S.C .X (furnizor) 1.Livrarea: 418 124.000 Clieni-facturi 100.000 de ntocmit 24.000 TVA neexigibil 2.Scderea gestiunii : 711 Variaia stocurilor = 345 80.000 Produse finite 2. ---------= % 1.Achiziia : % = 408 124.000 3024 Furnizori-facturi 100.000 701 Piese schimb nesosite 4428 24.000 TVA neexigibil 4428 S.C. Y (client)

Venituri din vnzri

288

3. Emiterea facturii : 411 = Clieni 418 124.000 Clieni facturi de ntocmit

3. Primirea facturii: 408 = Furnizori facturi nesosite 4426 = TVA deductibil 4. Plata facturii : 124.000 401 Furnizori = 5121 Banca 124.000 401 124.000 Furnizori 4428 24.000 TVA neexigibil

4428 = 4427 24.000 TVA neexigibi TVA colectat 4. ncasarea creanei : 5121 Banca = 411 Clieni

Avansuri acordate clienilor Societatea comercial X primete un avans de la clientul SC Y 90.000 pentru care emite factura. Ulterior furnizorul presteaz servicii clientului n valoare de 100.000 lei +19%TVA. Decontarea se face prin banc inndu-se seama de avansul acordat. S.C. X (furnizor) S.C. Y (client) 1. Se primete avansul de la client : 1.Se acord avans facturat de furnizor : 5311 = Casa % 111.600 419 90.000 Clieni creditori 4427 21.600 TVA colectat % = 5311 409 Casa Furnizori debitori 4426 TVAdeductibila 111.600 90.000 21.600

2.Facturarea prestrii de servicii : % 124.000 704 100.000 Venituri din servicii prestate 4427 24.000 TVA colectat 3. ncasarea facturii mai puin avansul : % = 411 5121 Clieni Banca 419 Clieni creditori 4427 TVA colectat 124.000 10.000 111.600 2.400 411 = Clieni

2.Primirea facturii pentru serviciile prestate : % = 401 124.000 628 Furnizori 100.000 Alte chelt.cu serviciile executate de teri 4426 24.000 TVA deductibil 3. Plata facturii mai puin avansul acordat : 401 = Furnizori % 124.000 5121 10.000 Banca 409 111.600 Furnizori debitori 4426 2.400 TVA deductibil
289

Reduceri de pre acordate de furnizori clienilor

Furnizorii livreaz clientului produse finite, respectiv combustibili (pentru client) la pre vnzare 20.000 + TVA. Pe factur se nregistreaz urmtoarele reduceri: rabat 5%, remiza 10%, ulterior furnizorul acord clientului scont 2% pentru achitre nainte de scadena din contract.Pre nregistrare a produselor finite 12.000. Calcul: Produse finite 20.000 Rabat 5% x 20.000 = 1.000 (net = 20.000-1.000 = 19.000) Remiza 10%* 19.000 = 1.900 (net = 19.000 -1.900 = 17.100) o TVA la net = 24% * 17.100 = 4.104 o TOTAL factura= 17.100 + 4.104 = 21.204 Reducere financiara (scont) 2% x 17.100 = 342 SC X (furnizor) 1.Livrare produs finit : 411 = Clieni % 21.204 701 17.100 Venituri din vnzri 4427 4.104 TVA colectat S.C. Y (client) 1.Achiziia : % = 401 3022 Furnizori Combustibili 4426 TVA deductibil 2. ---------------------21.204 17.100 4.104

2.Scderea gestiunii : 711 = 345 12.000 Variaia stocurilor Produse finite

3.Se acord scont la ncasarea facturii 3. Ulterior alt factur cu scont : pentru regularizare (ulterior) : 401 = % 424,08 % = 411 424,08 Furnizori 767 342 667 Clieni 342 Venituri din sconturi Cheltuieli 4426 82,08 privind sconturile TVA deductibil 4427 82,08 i TVA colectat 401 = 5121 20.779,92 i Furnizori Banca 5121 = 411 20.779,92 Banca Clieni Sau acord : Rabat 5% pe factur = 1.000 => net de factur = 19.000 Remiz 10% ulterior = 1.900
290

Reducere financiar (scont la ncasare) 2% x 20.204 = 404,08 S.C. X (furnizor) 1. Livrare (rabat) : S.C. Y (client) 1. Achiziie : 23.560 19.000 4.560

411 = % % = 401 23.560 3022 Furnizori Clieni 701 Combustibili 19.000 4426 Venituri din vnzri TVA deductibil 4427 4.560 TVA colectat 2. Ulterior (remiza) facturat : 2. Facturare remiz : 411 2.356 Clieni 1.900 456 TVA colectat 3. Facturare scont : % = 411 Clieni 424,08 342 82,08 20.779,92 3. Scont primit : = % 701 Venituri din vnzri 4427 % = 401 3022 Furnizori - Combustibili 4426 TVA deductibil -

- 2.356 - 1.900 456

667 Cheltuieli privind sconturile 4427 TVA colectat i 5121 = 411 Banca Clieni

401 = % 424,08 Furnizori 767 342 Venituri din sconturi 4426 82,08 TVA deductibil i 401 = 5121 20.779,92 Furnizori Banca

291

Curs 21 Contabilitatea decontrilor cu personalul i cu bugetul de asigurri i protecie social 1. Structura datoriilor i creanelor privind personalul i bugetul de asigurri i protecie social Decontarile cu personalul au ca obiect calculul, nregistrarea la cheltuieli i decontarea salariilor cuvenite angajailor. Structural salariile sunt formate din: salariul de baz, sporurile i adaosurile pentru condiii speciale de munc i rezultatele obinute, indemnizaii i alte sporuri. Cheltuielile suportate de angajator: 1. Fondul de salarii reprezint totalitatea salariilor brute suportate de angajatori (din contracte de munc i contracte de convenii) i cuprinde elementele (statul de salarii) : Salariul de ncadrare stabilit prin negociere colectiv sau individual ntre patronat i salariai. Sporurile i adaosurile pentru vechime n munc, condiii grele, funcii suplimentare, pentru conducere. Indexrile reprezentnd actualizri la inflaie Indemnizaii pentru concedii de odihn (pana la 5 ani vechime 18 zile lucrtoare pe an, pentru 5-15 ani vechime 21 zile lucrtoare) i peste 15 ani vechime 25 zile lucrtoare/an. Cuantumul indemnizaiei se calculeaz astfel : salariu mediu zilnic x numr de zile de concediu, unde salariul mediu zilnic =(salariul de baz + spor de vechime + indemnizaie de conducere) : numr de zile lucrtoare din luna respectiv. Se achit cu 5 zile nainte de plecarea n concediu. Indemnizaii pentru incapacitate temporar de munc pltite din fondul de salarii. Avantajele n natur : bunuri sau servicii. Contributiile societatii privind salariile: 1. CAS contribuia societii la asigurrile sociale 19.5% din fondul de salarii realizat. 2. CASS contribuia unitii la asigurrile sociale de sntate calculate 6% din fondul de salarii realizat.
292

3. CAS. A.B. Contribuia societii la asigurrile de accidente + boli profesionale 0.5% ( variabil in functie de CAEN) din fondul de salarii realizat. 4. CAS .CCI contribuia societii la asigurrile sociale pentru concedii si indemnizatii 0.85% din fondul de salarii realizat. 5. omaj CFS contribuia societetii la fondul de omaj 2% la fondul brut de salarii. 6. Fondul de garantare al salariilor 0.25% din fondul de salarii realizat. 7. Comisionul datorat Casei Naionale de Pensii 0.75 % din fondul de salarii realizat pentru completarea carnetelor de munc, sau 0.25 % pentru verificarea i certificarea legalitii nregistrrilor. Reinerile din salarii suportate de angajai. 1. CAS contribuia la asigurrile pensie 9.5% din salariul brut realizat 2. omaj C.F.S., contribuia la fondul de omaj 1% la fondul de salariu brut realizat 3. CASS contribuia angajatului la asigurrile sociale de sntate calculate 6.5% din fondul de salarii realizat. 4. Impozit pe salarii, 16% aplicat la baza de calcul( baza de calcul =salariul brut cascass-omaj-deducerea personal ) 5. Alte reineri datorate terilor ( avans, rate , sporuri). NOT: Indemnizaiile pentru incapacitatea temporar de munc se pltesc att din fondul de salarii ct i din CAS.CI Determinarea salariului impozabil i a impozitului pe venitul din salariu. Venitul brut reprezint suma veniturilor realizate de salariat pe fiecare loc de munc, venitul impozabil din salarii se determin astfel: Din venitul brut se deduc : contribuia personalului la asigurrile sociale 9,5%, la fondul de omaj 1%, la asigurrile sociale de sntate 6,5% rezultnd venitul net. Din venitul net se scad deducerile personale rezultnd venitul ipozabil la care se aplic cota de impozitare. Persoanele fizice au dreptul la deducere din venitul anual global a unor sume sub forma de deducere personal acordate pentru fiecare lun a perioadei impozabile(variabil in functie de persoane aflate in intretinere). Deducerea personal de baz este fixat pentru anul 2007 la 250 lei pe luna. Documente privind evidena salariailor: Documentele primare care stau la baza stabilirii salariilor pentru fiecare angajat n parte se pot grupa astfel: Documente privind prezena la lucru: pontaj, condica de prezen, foaie colectiv de pontaj, carnet de pontaj, situaia prezenei i absenei. Documente privind productia obinut: bon de lucru, individual i colectiv, raport de personal i salarizare.

293

Documente privind stabilirea salariilor: lista de avans chenzinal, lista de indemnizaii pentru concediu de odihn, lista pentru pli pariale, drepturi bneti, chenzina I, II,etc. Contabilitatea sintetic a decontrilor cu personalul

Contabilitatea sintetic a decontrilor cu personalul se realizeaz cu ajutorul grupei 42 Personal i conturi asimilate care cuprinde urmtoarele conturi sintetice de gradul I: 421 Personal salarii datorate 423 Personal ajutoare materiale acordate 424 Prime reprezentnd participarea personalului la profit 425 Avansuri acordate personalului 426 Drepturi de personal neridicate 427 Reineri din salarii datorate terilor 428 Alte datorii i creane n legtur cu personalul Contul 421 Personal salarii datorate ine evidena decontrilor cu personalul pentru drepturi salariale cuvenite n bani sau n natur inclusiv a avansurilor i premiilor achitate din fondul de salarii. - dup coninutul economic este un cont de datorii - dup funcia contabil este un cont de pasiv. Se crediteaz cu salariile i drepturile cuvenite personalului (641). Se debiteaz cu reinerea din salarii a avansurilor chenzinale (425), sumele datorate terilor pentru cumprri de bunuri, chirii, rate, etc (427), contribuia pentru asigurrile sociale (4312), contribuia pentru asigurrile sociale de sntate (4314), contribuia pentru ajutorul de omaj (4273), impozitul pe salarii (444) i datorii ctre unitate (428), cu valoarea la preul de nregistrare a produselor acordate salariailor ca plat n natur potrivit legii (345), cu drepturi de personal neridicate (426), salariile nete achitate personalului prin virament n conturile personale sau n numerar (512, 531). Soldul creditor reprezint drepturile salariale datorate personalului. Contul 423 Personal ajutoare materiale acordate ine evidena ajutoarelor de boal pentru incapacitatea temporar de munc, a celor pentru ngrijirea copilului, a ajutoarelor de deces, i a altor ajutoare acordate. - dup coninutul economic este un cont de datorii - dup funcia contabil este un cont de pasiv. Se crediteaz cu ajutoarele materiale suportate din CAS (431) precum i cu ajutoarele materiale acordate (645). Se debiteaz cu ajutoarele materiale achitate (512, 531), cu reinerea reprezentnd avansuri acordate (425), sume datorate unitii sau terilor (427), contribuia la asigurarea social (4312), contribuia la asigurarea social de sntate (4314) i pentru ajutorul de omaj (4372) i impozitul datorat (444), cu ajutoarele materiale neridicate la termen (426). Soldul creditor reprezint ajutoare materiale datorate salariailor.

294

Contul 424 Participarea personalului la profit ine evidena stimulentelor acordate personalului din profitul realizat. - dup coninutul economic este un cont de datorii - dup funcia contabil este un cont de pasiv. Se crediteaz cu sumele repartizate personalului din profitul realizat n exerciiul expirat (117). Se debiteaz cu impozitul reinut (444),sumele achitate personalului (531, 512), sumele neridicate de personal n termen (426). Soldul creditor reprezint stimulentele din profit, datorate personalului. Contul 425 Avansuri acordate personalului ine evidena avansurilor acordate. - dup coninutul economic este un cont de creane, - dup funcia contabil este un cont de activ. Se debiteaz cu avansurile chenzinale acordate salariailor (512, 531), avansurile neridicate n termen (426). Se crediteaz cu sumele de pe tatele de salarii sau de ajutoare, reinute ca avans (421, 423). Soldul debitor reprezint avansurile acordate i nereinute. Contul 426 Drepturi de personal neridicate ine evidena drepturilor de personal neridicate n termen legal. - dup coninutul economic este un cont de datorii, - dup funcia contabil este un cont de pasiv. Se crediteaz cu sumele datorate personalului, reprezentnd salarii, sporuri, adaosuri, stimulente, ajutoare de boal, avansuri chenzinale i alte drepturi, neridicate n termenul prevzut pentru plata acestora (421, 423, 424, 425). Se debiteaz cu sumele neridicate la termen i achitate ulterior personalului (512, 513), drepturile de personal neridicate n termen i prescrise (7588). Soldul creditor reprezint drepturile de personal neridicate. Contul 427 Reineri din salarii datorate terilor ine evidena reinerilor din salarii datorate terilor. - dup coninutul economic este un cont de datorii - dup funcia contabil este un cont de pasiv. Se crediteaz cu sumele reinute pe tat,datorate terilor reprezentnd chirii, rate i alte obligaii fa de teri (421, 423,424). Se debiteaz cu plata acestora ctre teri (512, 531). Soldul creditor reprezint sumele reinute salariailor, datorate terilor. Contul 428 Alte datorii i creane n legatur cu personalul ine evidena altor datorii i creane n legatur cu personalul, el este un cont sintetic de gradul I, care se dezvolt n alte dou conturi sintetice de gradul II, astfel : 4281 Alte datorii n legtur cu personalul 4282 Alte creane n legtur cu personalul - dup coninutul economic este un cont de datorii i creane salariale - dup funcia contabil este un cont bifunional.
295

Se crediteaz cu garaniile gestionare reinute personalului (421), sumele datorate personalului i concediile de odihn neefectuate pentru care nu s-au ntocmit tate pn la nchiderea exerciiului (641), sumele datorate personalului sub form de ajutoare (438), sumele ncasate n numerar sau reinute personalului, n contul datoriilor, din salariile i ajutoarele materiale cuvenite (431, 421, 423). Se debiteaz cu sumele reprezentnd alte datorii n legtur cu personalul, achitate n numerar (531), cu sumele datorate de personal reprezentnd chirii (438,706), avansuri nejustificate (542), salarii, ajutoare de boal, sporuri i adaosuri necuvenite imputate (708, 758, 4427), sumele restituite gestionarilor n numerar reprezentnd garaniile i dobnzile aferente la ncetarea sarcinilor de gestiune (5311), cota parte din valoarea echipamentului de lucru suportat de personal, inclusiv TVA aferent (5322, 5323), datorii fa de personal prescrise sau anulate i scoase din eviden (7588). Soldul creditor reprezint sumele cuvenite personalului. Soldul debitor reprezint sumele datorate de personal ntreprinderii. V.4.3.3. Operaiuni privind decontrile cu personalul i cu bugetele de asigurri sociale i protecie social Pentru nregistrarea creanelor si datoriilor in legtura cu personalul exemplificam un stat de salarii, in care regsim modul de constituire a salariului brut, net, si a cheltuielilor societatii privind salariile. Contribuiile de baza privind salariile sunt: -CAS Contribuie asigurri sociale suportata de societate si de salariat; - CASS Contribuie asigurri sociale de sntate suportata de societate si de salariat; -C.F.S. Contribuie fond omaj suportata de societate si de salariat; - FGS Fond garantare salarii- suportat de societate - CCI Contribuii concedii indemizatie suportat de societate - ABP Accidente boli profesionale suportate de societate - Impozitul pe salarii suportat de salariat

296

S.C. ULTRAROM MAINTENANCE S.R.L. c.f. 26714070 nr.inreg. J13/566/2010 Sediul: Judeul Constanta , Loc Eforie Nord , str.B-DUL 23 AUGUST, nr.18 STAT DE PLATA SALARIATI PERMANENTI
Februarie 2011 Nr. Nume + Prenume crt. Salariul de baza (ncadrare) Sporuri permanente Funcia Alte drepturi 1 RESMERITA SERGIU GEORGICA
ADMINISTRATOR

Nr.ore lucrate in luna : 160

Data stabilita pentru plata drepturilor salariale:25.03.2011

Ore Zile Ore suplimentare norma CFP (Ore / Lei) Zile lucrat e Ore lucrat e 8 20 160 Ore abs. Ore noapte (Ore/Lei)

Concediu odihna (Zile / Ore / Lei) CM Suportat FS (Zile / Lei)

CM Suportat CCI (Zile / Lei) omaj tehnic (Zile/Lei)

CAS. angajat Contr. fd. omaj Contr. fd. sntate 126 6

Venit net Deducere personala Deducere suplimentara 1 002 230

Venit baza calcul Impozit

Avans

Semntura

Nr. / data contract CNP

Reineri

CM. Reineri pt. copil

Venituri salariale Venit brut realizat

Salariu net 772 124 878

Rest plata 400

1200

27702/05.05.2010 1690605040041

.
478 200

1200

1 200

66 76 4 600 250 100 1602 480 100

STANILA ION AUGUSTIN

27666/05.05.2010 1670823131282 MECANIC

720

8 20 160 720 720

250 40 560 1 022 164 1438

40 202 10

300 600

1920 Totaluri 40 320 1920 1920

106

838

Contribuii societate Acc.munca ( 1920*0.398/100) = 7 CAS (1920*20.8/100) = 399 CCI (1920*0.85/100) = 16 omaj (1920*0.50/100 + 0 *0.75/100) = 10 Sntate (1920*5.2/100) = 100 Fd.gar.cr.sal. (1920*0.25/100) =5 Total 537

Conductorul unitatii RESMERITA SERGIU....................................................... Conductorul compartimentului financiar contabil MITEA NELUTA.. ntocmit.

297

Inregistrarea salariilor datorate 641 Cheltuieli cu salariile Retinerile din salarii 421 = % 444 Impozit salarii 4372 Contrib.fond omaj 4312 Contrib. La CAS angajat 4314 Contrib. Fond sanat. 424 Avansuri acordate 1.082 164 10 202 106 600 = 421 Personal salarii datorate 1.920

Contribuii societate Contribuia pentru asig.accidente de munca 6451 = 4311.AB 7

Contribuia societatii la fondul de omaj 6452 Fond garantare creante salariale 6452 Fond sntate datorat de societate 6453 CAS calculat societate 6451 = 4311 399 = 4313 100 = 4371.FG 5 = 4371 10

Contribuia pentru concedii si indemnizaii 6451 = 4311.CI 16

240

Contabilitatea operaiunilor privind decontrile cu bugetul de stat Structura datoriilor i creanelor fiscale Ca urmare a desfurrii activitii societile comerciale genereaz datorii i creane fa de bugetul de stat i alte organisme publice a cror structur poate fi redat : - impozite directe, suportate de cei ce le pltesc: Impozitul pe profit Impozitul pe venitul microntreprinderilor Impozitul pe venitul din salarii Impozit pe dividende Impozite i taxe locale: impozit pe cldiri, pe terenuri, pe venituri agricole, taxa pe mijloc de transport, taxa pe folosirea mijloacelor de publicitate Fonduri speciale: fondul special al drumurilor publice, fondul de sntate. - impozite indirecte cuprinse n preurile bunurilor i serviciilor Taxa pe valoarea adaugat Accize Taxe vamale Taxe pentru jocuri de noroc Taxe pentru lucrare de licen, autorizaii de funcionare V.4.4.2. Contabilitatea impozitului pe profit Impozitul pe profit e pltit de contribuabili persoane juridice romne pe profitul impozabil obinut din orice surs, att din Romnia ct i din strintate; persoane juridice strine care desfoar activitatea printr-un sediu permanent n Romnia, persoane juridice care desfoar activitatea n Romnia ca partener ntr-o asociere ce nu d natere unei persoane juridice pentru venituri realizate n activitatea desfurat n Romnia. Profitul impozabil se calculeaz ca diferen ntre veniturile realizate din orice surs i cheltuieli, efectuate n scopul realizrii de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile la care se adaug cheltuielile nedeductibile. Mrimea impozitului se stabilete n principiu prin aplicarea cotei de 16 % asupra profitului impozabil. Percepii: B.N.R. 80%, zona libera 5%, jocuri de noroc 5% din venit. Baza de calcul e calculat astfel: Rezultat impozabil = rezultatul contabil + cheltuieli nedeductibile deduceri fiscale. Cheltuielile nedeductibile sunt acele cheltuieli ce nu se iau n consideraie la calculul impozitului pe profit i sunt: Cheltuieli cu impozitul pe profit Amenzi, penaliti, confiscri, majorri Cheltuieli de protocol peste limita legal Cheltuieli de sponsorizare peste limita legal, perisabiliti peste limita legal Cheltuieli nregistrate n contabilitate care nu au documente justificative Cheltuieli cu lipsa n gestiune
240

Cheltuieli cu TVA aferent bunurilor, avantaje n natur acordate salariailor dac valoarea acestora nu a fost impozitat prin reinerea la surs TVA aferent cheltuielilor nedeductibile Cheltuieli cu primele de asigurare care nu privesc activele corporale sau necorporale Cheltuieli cu dobnzile ce depesc limita legal Alte cheltuieli conform legii. Deducerile fiscale reprezint venituri neimpozabile i alte elemente care diminueaz rezultatele fiscale, precum : Sume folosite pentru constituirea i majorarea rezervelor legale 5% din profitul anual pn la 20% din capitalul social Pierderea fiscal din anii precedeni Dividendele primite de la alt persoan juridic romn Veniturile rezultate din anularea, recuperarea datoriilor care au fost considerate cheltuieli nedeductibile, prin provizioanele pentru care nu s-a admis deducerea Diferenele favorabile de valoare a titlurilor de participare nregistrate ca urmare a ncorporrii rezervelor, beneficiilor, primelor de emisiune, ori prin compensarea creanelor de la societi la care se dein participaiile. Not! n cazul bunurilor produse de ctre contribuabili i livrate pe baza unui contract de vnzare cu plata n rate se poate opta pentru nregistrare a valorii ratelor la venituri la termenele scadente prevzute n contract. Cheltuielile corespunztoare sunt deductibile la acelasi termen scadent, proporional cu valoarea ratei nregistrate n valoarea total a contractului. Opiunea se face n momentul lurii bunului i nu se poate reveni asupra ei. Pentru determinarea profitului impozabil, contribuabilii sunt obligai s ntocmeasc un Registru de eviden fiscal, care are 100 file i care trebuie numerotat, nuruit, parafat i nregistrat la organul fiscal teritorial. Pierderea fiscal din anii precedeni se acoper trimestrial din profitul fiscal, odat cu calcularea i nregistrarea impozitului pe profit. Pierderea contabil se recupereaz din profitul contabil n urmtorii 5 ani consecutivi. Decontarea impozitului pe profit se efectueaz pe baz declaraiei de impunere pn la data de 25, inclusiv a primei luni a trimestrului urmtor. Pentru trimestrul IV plata se face pn la 25 ianuarie inclusiv a anului urmtor i suma calculat este egal cu impozitul calculat i cumulat pe lunile octombrie i noiembrie, iar pe luna decembrie se calculeaz i vireaz o sum egal cu cea pe noiembrie, urmnd s se efectueze regularizarea pe baza datelor din bilan. Operaiile de compensare sau restituire se regleaz cumulat de la nceputul anului. Contabilitatea sintetic folosete pentru nregistrarea n contabilitate a impozitului pe profit contul 441 Impozitul pe profit / venit. - dup continutul economic este cont de datorii fiscale - dup funcia contabil este cont bifuncional. Se crediteaz cu impozitul pe profit/venit datorat la bugetul statului sau la bugetele locale (691, 698), cu corectarea erorii contabile referitoare la impozit pe profit datorat pentru exerciiul financiar anterior (6588) .
241

Se debiteaz cu sumele virate la bugetul de stat/bugetele locale reprezentnd impozitul de profit/venit (5121, 53), datorii reprezentnd impozit pe profit/venit anulate (7588). Soldul final creditor reprezint impozitul pe profit/venit datorat. Soldul final debitor reprezint creana rezultat din impozitul pe profit/venit vrsat n plus. Operaiuni privind impozitul pe profit 1. n trimestrul 1 din anul 200N, societatea comercial Alfa nregistreaz n contabilitate urmtoarele cheltuieli i venituri: Cheltuieli materiale 100.000 Cheltuieli de sponsorizare 4.000 Cheltuieli cu penalitile de ntrziere 1.000 Venituri din vnzarea mijloacelor 120.000 Venituri din titluri de participare 15.000 Pierderea fiscal din anii precedeni 500

- calcularea profitului impozabil Rezultat contabil = venituri cheltuieli = 135.000 105.000 = 30.000 Cheltuieli nedeductibile din sponsorizare = 2.300 Cheltuieli nedeductibile totale = 2.300 + 1.000 = 3.300 Deduceri fiscale = 15.000 + 500 = 15.500 Rezultatul financiar: Profit impozabil = 30.000 + 3.300 15.500 = 17.800 - nregistrarea impozitului pe profit ( 16% x 17.800 = 2848 ) 691 = Cheltuieli cu impozitul pe profit 441 Impozit pe profit 2.848

Contabilitatea impozitului pe veniturile microntreprinderilor Conform O.M.F.P.3055/2009 microntreprinderile (societi comerciale care nregistreaz venituri pn n 100.000 euro, au ntre 1 i 10 salariai i cu venituri, capital social privat, domeniul de activitate producere de bunuri sau servicii , comerul ) datoreaz statului un impozit pe venit 2% . Este opional. Se calculeaz prin aplicarea cotei asupra sumei veniturilor trimestriale (clasa 7) mai puin variaia stocurilor (711), veniturile din producia de imobilizri (721), veniturile din producia de imobilizri corporale (722), veniturile din provizioane i ajustri pentru depreciere privind activitatea de exploatare (781), veniturile financiare din ajustrile pentru deprecierea activelor circulante (786), deoarece acestea nu reprezint venituri efective, ci au rolul de echilibrare a unor cheltuieli efectuate anterior. Microntreprinderile beneficiaz de reducerea impozitului dac achiziioneaz case de marcat. n acest caz, cota de impozit se aplic asupra veniturilor impozabile totale din care se scade valoarea caselor de marcat, conform documentului justificativ, n luna nregistrrii achiziiei. Reducerea se calculeaz lunar iar sumele aferente diferenei de impozit se raporteaz ca surse proprii de finanare.
242

Plata impozitului se face trimestrial, pn la data de 25 inclusiv, a primei luni din trimestrul urmtor. Operaiuni privind impozitul pe venit 1. O microntreprindere nregistreaz n trimestrul I urmtoarele venituri: 701 Venituri din vnzri de produse finite 100.000 711 Variaia stocurilor 50.000 722 Venituri din producia de imobilizri 10.000 758 Alte venituri din exploatare 20.000 766 Venituri din dobnzi 5.000 Calcularea impozitului pe venit: ( 100.000 + 20.000 + 5.000) x 2% = 2.500 nregistrri ce se efectueaz : 698 Alte cheltuieli cu impozitele = 441 Impozitul pe venit 2.500

2. O microntreprindere achiziioneaz o cas de marcat 10.000 lei n trimestrul I cnd are venituri de 100.000 lei. Calculul impozituluii pe venit ( 100.000-10.000) x 2 = 1.800 nregistrri ce se efectueaz : 698 = Alte cheltuieli cu impozitele 441 Impozitul pe venit 18.000

Contabilitatea taxei pe valoarea adaugat TVA este un impozit indirect, calcularea lui se efectueaz pe valoarea adugat realizat de agenii economici i se suport de ctre consumatori. Se cuprind n sfera de aplicare a TVA activitile economice privind producia de bunuri, executarea de lucrri i prestarea de servicii, efectuate contra plat sau operaiunile asimilate acestora. Cotele de impozitare 19%, 9% i operaiuni scutite. Baza de impozitare este de regul preul de achiziie sau preul de cost determinat n momentul elaborrii bunurilor, lucrrilor i serviciilor. Nu se cuprind n baza de impozitare: Rabaturile, remizele, risturnurile, sconturile i alte reduceri de pre acordate de furnizor direct clienilor Penalizarea i alte sume reprezentnd daune- interese stabilite prin hotrre judecatoreasc definitiv, pentru nendeplinirea obligaiilor contractuale. Dobnzile percepute pentru : pli cu ntrziere, vnzri cu plata n rate, operaiuni de leasing
243

Ambalajele care circul ntre furnizori i clieni la schimb fr facturare Veniturile din subvenii bugetare. Calculul TVA se face la sfritul lunii cnd se nsumeaz TVA deductibil din jurnalul de cumprri, i TVA colectat din jurnalul de vnzari. Putem avea: TVA colectat > TVA deductibil = TVA de plat Sau TVA deductibil > TVA colectat = TVA de recuperat Faptul generator de TVA este tranzacia comercial . Renegibilitatea TVA, n principiu, ia natere la livrarea bunului, lucrrii sau serviciului. Prin derogare, TVA este anticipat faptului generator n cazul n care factura este emisa naintea livrrii bunului i serviciilor precum i n cazul n care contravaloarea bunului i serviciilor este ncasat naintea livrrii acestora. Dreptul de deducere ia natere n momentul n care TVA deductibil devine exigibil. Persoanele juridice impozabile au dreptul la deducere a TVA att pentru operatii impozabile (livrri de bunuri i servicii) ct i pentru operaiunile scutite cu dreptul de deducere (export de bunuri i servicii) . Dreptul de deducere TVA pentru operaiuni cu drept de deducere ct i pentru operaiuni fr drept de deducere se determin prin aplicarea proratei. Prorata se calculeaz ca raport ntre veniturile obinute din operaiuni cu drept de deducere i venituri totale din operaiuni cu drept i fr drept de deducere. TVA de dedus este TVA deductibil corectat cu prorata. Prorata se calculeaz anual, se determin n decembrie i se aplic n cursul anului viitor pn n decembrie, iar din cnd n cnd se corecteaz. Nu poate fi dedus TVA pentru: Bunuri i servicii destinate realizrii de operaiuni scutite fr drept de deductibilitate Servicii efectuate pentru agenii economici care desfoar activiti de intermediere n turism Operaiuni care nu au legatur cu obiectul de activitate Bunuri i servicii dobndite cu documente care nu conin toate elementele legale Buturi alcoolice i tutun destinate activitii de protocol Bunuri lips sau depreciate calitativ n timpul transportului. Documentele justificative pentru nregistrarea TVA sunt urmtoarele: facturi fiscale, bonuri de comand (TVA), monetare, bilete de cltorie, bonuri fiscale, declaraii vamale. Documente folosite n evidena pentru TVA: jurnal cumprri, jurnal vnzri, borderou de vnzare, decont TVA, cerere de rambursare (restituire), cerere de compensare. Contabilitatea sintetic folosete pentru nregistrarea TVA n contabilitate urmtoarele conturi: 4423 TVA de plat 4424 TVA de recuperat 4426 TVA deductibil 4427 TVA colectat 4428 TVA neexigibil. Contul 4423 TVA de plat ine evidena taxei pe valoarea adaugat de pltit la bugetul statului.
244

dup continutul economic este un cont de datorii dup funcia contabil este un cont de pasiv. Se crediteaz cu diferenele rezultate la finele perioadei ntre TVA colectat mai mare (4427) i TVA deductibil (4426). Se debiteaz cu plata efectuat ctre bugetul statului (5121) i TVA de recuperat, compensat (4424), cu datoriile de plat anulate (7588). Soldul creditor reprezint TVA de plat. Contul 4424 TVA de recuperat ine evidena TVA de recuperat de la bugetul statului. - dup continutul economic este un cont de creane - dup funcia contabil este un cont de activ. Se debiteaz cu diferenele rezultate la sfritul perioadei ntre TVA deductibil mai mare i TVA colectat mai mic (4426 i 4427). Se crediteaz cu TVA de recuperat ncasat de la bugetul de stat sau compensat n perioada urmtoare cu TVA de plat (512, 4423). Soldul debitor reprezint TVA de recuperat de la bugetul statului. Contul 4426 TVA deductibil ine evidena TVA deductibil. - dup continutul economic este un cont de creane - dup funcia contabil este un cont de activ. Se debiteaz cu sumele reprezentnd TVA deductibil conform legii, nscris n facturile furnizorilor (401, 404, 512, 542), cu sumele reprezentnd TVA deductibil evideniat anterior ca amnat la plat (4428). Se crediteaz cu sumele compensate din TVA colectat la nchiderea lunar a conturilor (4427), cu diferenele rezultate la sfritul perioadei ntre TVA deductibil mai mare i TVA colectat mai mic, cu prorata din TVA deductibil devenit nedeductibil (635). Nu prezinta sold la sfritul perioadei. Contul 4427 TVA colectat ine evidena taxei pe valoarea adaugata colectat. - dup continutul economic este un cont de datorii - dup funcia contabil este un cont de pasiv. Se crediteaz cu TVA aferent vnzarilor nscris n facturile de vnzare (411, 428, 461, 531),cu TVA aferent lipsurilor imputate i altor bunuri acordat cu plat personalului (428, 461),cu TVA neexigibil desemnat exigibil (4428), cu TVA aferent bunurilor i serviciilor utilizate pentru consumul propriu sau date cu titlu gratuit sau aferent lipsurilor neimputabile, precum i cea aferent bunurilor i serviciilor acordate personalului sub forma de avantaje n natur (635), cu TVA aferent avansurilor ncasate i facturate clienilor n termenul legal (411, 5121). Se debiteaz cu TVA de plat (4423), cu sumele reprezentnd TVA deductibil potrivit legii (4426), cu TVA neexigibil aferent garaniilor pentru buna execuie a lucrrilor reinute de ctre beneficiar (4428), cu regularizarea TVA aferent avansurilor ncasate la data nregistrrii facturilor emise n contul crora s-au primit avansuri(411). Nu prezint sold la sfritul perioadei.
245

Contul 4428 TVA neexigibil ine evidena taxei pe valoarea adaugat neexigibil. - dup continutul economic este un cont de creane sau datorii - dup funcia contabil este un cont bifuncional. Se crediteaz cu TVA aferent lucrrilor, bunurilor i serviciilor livrate cu plata n rate conform legii (411), TVA aferent lucrrilor, bunurilor i serviciilor pentru care nu s-au ntocmit facturi (4428), cu TVA aferent mrfurilor din unitatea comercial cu amanuntul (371), taxa pe valoarea adaugat aferent garaniilor pentru buna execuie reinut de beneficiarii lucrrilor (4427), TVA aferent cumprrilor cu plata n rate precum i cea aferent facturilor sosite i devenit deductibil (4426). Se debiteaz cu TVA aferent cumprrilor efetuate cu plata n rate conform prevederilor legale (401, 404), cu TVA aferent vnzrilor de mrfuri din unitatea comercial cu amanuntul i c u care se scade gestiunea (371), cu TVA aferent vnzrilor de bunuri,executri de lucrri sau prestri de servicii cu plata n rate devenit exigibil n cursul exerciiului ( 4427) , cu TVA amnat la plat (446). Soldul creditor reprezint datoriile neexigibile privind TVA . Soldul debitor reprezint creanele neexigibile privind TVA . Operaiuni privind T.V.A. n varianta n care agentul economic realizeaz numai operaiuni impozabile. 1.a) O societate comercial pltitoare de TVA achiziioneaz materii prime 40.000 lei + TVA. n cursul lunii se livreaz produse finite 30.000 lei +TVA. Preul de nregistrare a produselor finite vndute este 20.000 lei. Se regularizeaz TVA. Achiziia de materii prime: % = 401 49.600 301 Furnizori 40.000 Materii prime 4426 9.600 TVA deductibil Livrarea de produse finite : 411.1 = % 37.200 Clieni 701 30.000 Venituri din vnzri de produse finite 4427 7.200 TVA colectat Se scad din gestiune produsele finite: 711 = Variaia stocurilor 345 Produse finite 20.000

Regularizarea conturilor de TVA la sfrit de lun :

246

4427 > 4426 => 4424 % = 4427 TVA colectat 4424 TVA de recuperat 4426 TVA deductibil 9.600 7.200 2.400

b) Luna urmtoare societatea achiziioneaz materii prime 20.000 + TVA i livreaz produse finite 25.000 (cost nregistrare produse finite 12.000) Achizitia de materii prime: % = 401 301 Furnizori Materii prime 4426 TVA deductibil Livrarea produselor finite : 411.1 = % Clieni 701 Venituri din vnzri de produse finite 4427 TVA colectat Se scad din gestiune produsele finite : 711 = 345 Variaia stocurilor Produse finite Regularizare TVA : 4426 >4427 = 4423 % = 4426 4427 TVA deductibil TVA colectat 4423 TVA de plat Compensare TVA de plat cu TVA de recuperat : 4423 TVA de plat = 4424 TVA de recuperat 1.200 24.800 20.000 4.800

31.000 25.000 6.000

12.000

6.000 4.800 1.200

2. Agentul economic realizeaz att operaiuni impozabile ct i operaiuni scutite fr drept de deducere
247

ntreprinderea are dreptul de a deduce TVA numai la operaiuni impozabile i are operaiuni cu regim mixt. Pentru aceasta are trei jurnale de cumprri: unul pentru cumprri aferente scutite (neimpozabile), unul pentru cumprri aferente i operaiunilor scutite i operaiunilor impozabile, deci comun, i unul pentru operaiuni scutite din care TVA deductibil nu se va deduce. La TVA deductibil din jurnalul de cumprri aferent operaiunilor comune, scutite i impozabile se aplica prorata pentru determinarea ponderii operaiunilor impozabile n total operaiuni. Diferena dintre TVA deductibil i TVA de dedus se include pe cheltuieli. Exemplu: O societate obine venituri impozabile 200.000 lei cu TVA 48.000 i venituri scutite (fr drept de deducere) 80.000 lei. Achiziii aferente operaiunii impozabile, 100.000 lei TVA deductibil 24.000 lei i achizitii aferente operaiunilor scutite 40.000 TVA deductibil 9.600 lei , si operaiuni comune 50.000 lei TVA deductibil 12.000 lei. TVA colectat la veniturile obinute este 48.000 lei exigibil iar pentru deduceri avem: TVA deductibil din jurnal cumprri aferente operaiunilor impozabile: Se deduce TVA pentru operatiunile impozabile: 4427 TVA colectat = 4426 TVA deductibi 24.000

TVA deductibil din jurnal cumprri aferente operaiunii neimpozabile nu se deduce, se trece pe cheltuieli: 635 = Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte 4426 TVA deductibi 9.600

TVA deductibil din jurnalul de cumprri aferente operaiunilor comune se deduce conform proratei.Calcul proratei: 200.000 / ( 200.000 + 80.000 ) = 0,7142857 TVA deductibil din jurnalul cumprri pentru operaiuni comune: 12000 x 0,7142857 = 8571 lei Diferena nedeductibil 12.000- 8.571 = 3.429 % = 4426 4427 TVA deductibi TVA colectat 635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte 12.000 8.571 3.479

248

Diferena de TVA colectat se nchide cu TVA de plat 4427 = 4423 TVA colectat TVA de plat

15.429

Not: Operaiunile privind TVA neexigibil pentru : livrri de bunuri i servicii pentru care nu s-au ntocmit facturi, pentru operaiuni de vnzri mrfuri la pre cu amnuntul , livrri cu plata n rate, exportul i importul de marfuri i servicii, sponsorizarea, lips monetar (imputabile sau neimputabile) au fost expuse la clasa 3 de conturi. Contul 444 Impozit pentru venituri de natura salariilor - cont de datorie. Pltirea de salarii i venituri asimilate salariilor sunt obligaii. Se retine impozitul aferent fiecrei luni la data efectuarii plii acestor venituri i se vireaz la bugetul de stat impozitul reinut la termenul stabilit la ultima dat a plii drepturilor salariale, dar nu mai tarziu de 15 ale lunii urmtoare celei pentru care se cuvin aceste drepturi. n contabilitate pentru nregistrare a impozitului pe salarii se foloseste contul 444, cont de pasiv. Se crediteaz cu valoarea impozitului reinut din salarii(421). Se debiteaz cu plata acestora (512, 513). Soldul creditor reprezint impozitul pe salarii de platit. Soldul debitor reprezint impozit pe salarii vrsat n plus. Not: S-au facut nregistrrile contabile la decontarile cu personalul. Contabilitatea subveniilor de primit Statul i alte organisme pot acorda subvenii agenilor economici. Subveniile sunt sume primite cu titlu gratuit (nerambursabile i nepurttoare de dobnzi) care pot avea urmtoarele destinaii: Subvenii pentru investiii Subvenii pentru acoperirea de pre la anumite bunuri i servicii Subvenii guvernamentale primite drept compensaii pentru pierderile nregistrate de un agent economic. Contul utilizat: 445 Subvenii de primit Cont de creane dup coninutul economic i dup funcia contabil cont de activ. Se debiteaz cu subveniile de primit (131). Se crediteaz cu ocazia ncasarii acestor subvenii (5121). Soldul debitor reprezint valoarea subveniilor de primit.

Operaiuni privind subveniile de primit

249

O societate comercial primete nota de aprobare a subveniilor 100.000 lei. Ulterior se nregistreaz ncasarea banilor. Anunarea subveniei 445 Subvenii ncasarea subveniei 5121 = Conturi curente la bnci 445 Subvenii 100.000 = 131 Subvenii guvernamentale pentru pentru investiii 100.000

V.7. Contabilitatea datoriilor din alte impozite, taxe i vrsaminte asimilate Se nregistreaz n contabilitate urmtoarele operaiuni: Accize la importuri de bunuri (mrfuri): 371 Mrfuri = 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate 5121 Conturi curente la bnci 100.000

Achitarea accizei n vam 446 = Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate 1.000

nregistrarea impozitului pe cldiri 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate 200.000

635 = Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate

Fond de sntate datorat de productor la livrarea de buturi alcoolice ; 2% din 5.000.000 = 100.000 447 Fonduri speciale-taxe i vrsminte asimilate 100.000

635 = Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate

Majorri de ntarziere pentru neplata la termen a impozitului pe profit 4281 Alte datorii n legtur cu personalul 1.000

635 = Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate

250

CURS 22 Contabilitatea decontarilor in cadrul grupului si cu asociatii 1. Contabilitatea decontarilor in cadrul grupului Societatea se poate asocial in grupuri : societate mama si filiale.Activitatea determinanta= datorii si creante . Contabilitatea grupului se tine cu ajutorul contului : 4451 decontari in cadrul grupului =Cont bifunctional, creante si datorii, Se debiteaza cu bunurile transmise grupului . Se crediteaza cu bunuri reprimite de la grup. 4518 dobanzi aferente decontarilor in cadrul grupului, cont bifunctional, Se debiteaza cu dobasnzile de primit. Se crediteaza cu dobanzile de plata.

Operatii: Societatea mama acorda un imprumut 6 luni 10.000 lei, cu dobanda 10%.

Societatea Mama Acordarea imprumutului: 451.1 = 5121 100.000

Societatea fiica

5121 = 451.1

100.000

Decontari in cadrul grupului = banca Dobanzi de incasat 451.8 = 766 10.000

Banca = Decontari in cadrul grupului 666 = 451.8 10.000

Dobanzi aferente decontarilor = venituri Incasarea imprumutului + dobanda banca 5121 = % 110.000 100.000 10.000

Cheltuieli privind dobanzile = Dobanzi aferente decontarilor % = 4518 Dobanzicu decontarilor 110.000 451.1 Decontari cu grupului 451.8 Dobanzi aferente decont. 100.000 10.000

Dec. cu grupul 451.1 Dob. Af. Dec.451.8

251

2. Contabilitatea decontrilor privind interesele de participare : Ajutoare financiare acordate unitatilor la care se dein interese de participare. Conturi: 4521 decontri privind interesele de participare Cont bifunctional, Se debiteaz cu sumele acordate, se crediteaz cu sumele primite 4528 dobnzi aferente decontrilor bifunctional. privind interesele de participare Cont

Societatea A Acorda ajutor financiar participare 4521 = 5121

Societatea B cu interes de Primeste ajutor.

50.000

5121 = 4521

50.000

Decontari cu interese = banca 4528 = 766 5.000

Banca = Decontari cu interese 666 = 4528 5.000

Dobanzi aferente = venituri 5121 = 4528 5.000

Ch privind dobanzile = Dobanzi aferente 4528 = 5121 5.000

Banca = Dobanzi aferente 261 = 4521 50.000

Dobanzi aferente= Banca 4521 = 1012 50.000

Titluri de participare = Decontari cu interese

Decontari cu interese = capital subscris varsat.

1. Contabilitatea decontarilor cu asociatii (actionarii) Sume lasate temporar la dispozizitia unitatii Sume , aporturi subscrise sau retrase Dividende de plata 455 456 457

Contul 455 sume datorate asociatilor 4551 asiociati conturi curente ,cont de pasiv
252

4558 asociati dobanzi la conturi curente , cont de pasiv

Contul 456 decontri cu actionarii/* sociatii privind capitalul, creante , cont de active Contul 457 dividende de plata cont de datorii, pasiv. Operaiuni privind contul 455 sume datorate asociailor: Un asociat mprumuta societatea 10.000 lei pe 6 luni, dobnda 1.000 Banca 5121 = 4551 asociai conturi curente Dupa 6 luni: asociati conturi curente 4551 = 5121 Banca 10.000 1.000 1.000 10.000

Ch privind dobanzile 666 = 4558 Dobanzi aferente Dobanzi aferente Operatiuni 456: Constituire societate, capital social 2.000 4558 = 5121 Banca

decontari cu actionarii 456 = 1011 capital subscris nevarsat 2.000 banca 5121 = 456 decontari cu actionarii 2.000

capital subscris nevarsat 1011 = 1012 capital subscris varsat. 2.000 Retragere actionar. Aport 1.000 lei. capital subscris varsat 1012 = 456 decontari cu actionarii decontari cu actionarii 456 = 5311 casa 1.000 1.000

Operatiuni 457: Repartizarea profitului net 31.12.2003 31.03.2004 Repartizarea profitului 129 = 117 rezultat reportat rezultat reportat % = 5121 banca 117 = 457 dividende de plata 10.000
253

10.000 10.000

457 dividende de plata 456 decontari cu actionarii dividende de plata

9.000 1.000 457 = 446 alte impozite 1.000

5.6.9. Contabilitate decontarilor cu debitori si creditori diversi. Contabilitate se tine cu ajutorul conturilor: 461 debitori diversicreante, cont de A, creante generate de operatiuni 462 creditori diversi datorii , cont de pasiv

Operatiuni: debitori diversi 461 = % ven din vanz activelor 7583 TVA colectat 4427 124.000 100.000 24.000 100.000 100.000

Datorie: banca 5121 = 462 creditori diversi creditori diversi 462 = 5121 banca

Contabilitatea operatiunilor de regularizare Conturi: 471 cheltuieli inrestrate in avans, cont de active 472 venituri inregistrate in avans cont de pasiv 473 operatiuni in curs de clarificare, cont bifunctional.

5.7.1. Contabilitatea decontarilor in cadrul unitatii Un volum mare de active poate duce la descebntralizarea unitatii economice pe subunitati fara personalitate juridical. Lucrarile contabile se realizeaza la subunitati pana la balanta de verificare care se transmite unitatii intruneste sold final anua. Intre subunitati si sub si unitate pot avea loc operatiuni care genereaza datorii si creante.
254

Contul 481 decontari intre unitati si subunitati, cont bifunctional Contul 482 decontari intre subunitati, cont bifunctional. Exemplu : O unitate A transmite subunitatii piese de schimb 500.000 si vireaza cu OP 2.000.000 lei , ulterior subunitatea transmite Unitatii 1.000.000. Subunitatea 1 transmite combustibili subunitatii 2. Subunitatea 2 vireaza la subunitatea 1 = 800.000

UNITATE 481 = 3024 500.000

SUBUNITATE 1 3024 = 481 500.000

SUBUNITATE 2 --------------

Decontari intre unitate = piese piese de schimb= de schimb Decontari intre unitate 481 = 5121 1.000.000 5121 = 481 1.000.000 Banca= Decontari intre unitate 481 = 5121 000.000 Decontari nitate=banca 482 = 3022 900.000 intre 3022 = 482 900.000 Decontari ---------------------------------

Decontari intre unitate=banca 5121= 481 1.000.000

Banca= Decontari intre unitate

Decontari intre subunitati Combustibili= = combustibili intre subunitati 5121 = 482 800.000

482 = 5121 800.000

Banca= Decontari intre Decontari intre subunitati= subunitati banca

Contabilitatea provizioanelor pentru deprecierea creantelor. Exista riscul neincasarii creantelor.: Deprecierea creantelor ireversibila = cu documente pe cheltuieli reversibila = provizioane deductibile fiscal = prov

ptr depreciere creantelor clienti

255

Conturi : 491 provizioane ptr deprecierea creantelor- clienti 495 provizioane ptr deprecierea creantelor, econtari in cadrul grupului 496 provizioane ptr deprecierea creantelor debitori diversi.

Contul 491 provizioane ptr deprecierea creantelor- clienti societate comerciala livreaza marfuri 6.000.000 + TVA ( prt inregistrare 4.000.000 ). Hotararea judecatoreasca declara faliment la societate client. Hotararea judecatoreasca imposibil incasarii creantei clientii, este scoasa din active. Ulterior se recupereaza 25 %.

1. Livrarea clienti 411.1 = % 7.440.000 6.000.000 1.440.000

Venituri din vz.marfuri. 707 TVA colectat Scad gestinuea: Ch.privind marfurile 607 = 371 marfuri 2. Hotararea judecatoreasca Clienti incerti 411.8 = 411.1 clienti 4427

6.000.000

7.440.000

Ch.din exploatare 6814 = 491 prov ptr depreciere 6.000.000 Inregistrare pierderi din creante: % = 4118 Clienti incerti 7.440.000 6.000.000 1.440.000

654 pierderi din creante 4426 TVA deductibila

prov ptr depreciere 491 = 7814 venituri din provizioane Urmarirea in contiunare a creante pana la perceptie.

6.000.000

256

Debitori scosi din active 8034 = Reactivarea a 25% recuperate: Clienti 411 =%

7.440.000

1.860.000 1.500.000 360.000

Ven din creante 754 TVA colectat 4427

Casa 5311 = 461 debitori diversi Si 8034

1.860.000 1.860.000

curs 23 Contabilitatea trezoreriei

Contabilitatea investiiilor financiare pe termen scurt Investiiile financiare pe termen scurt, denumite i titluri de plasament sunt titluri achiziionate de ntreprindere n vederea realizrii unui ctig/venit pe termen scurt i au urmtoarea structur: - aciunile, cotate sau necotate la burs; - obligaiuni, cotate sau necotate la burs; - obligaiuni emise i rscumprate de ntreprindere; - alte investiii financiare pe termen scurt. Sunt cuprinse conturile: 501 Aciuni deinute la entitile afiliate 505 Obligaiuni emise i rscumprate 506 Obligaiuni 508 Alte investiii pe termen scurt i creane asimilate 509 Vrsminte de efectuat pentru investiiile pe termen scurt ntreprinderile pot cumpra aciuni emise de societile din cadrul grupului, n vederea obinerii de venituri financiare ntr-un termen scurt. Evidena aciunilor de acest tip se ine cu ajutorul contului 501Aciuni deinute la entitile afiliate: - dup coninutul economic este un cont de active circulante bneti - dup funcia contabil este un cont de activ Se debiteaz cu valoarea la cost de achiziie a aciunilor cumprate de la societile afiliate: achitate prin banc/n numerar n momentul tranzaciei (512, 531); rmase de achitat la o dat ulterioar (509).
257

Se crediteaz cu: valoarea obinut din aciunile deinute la societile afiliate, ncasate prin banc / n numerar n momentul tranzaciei (512, 531); diferena nefavorabil dintre preul de achiziie i preul de cesiune a aciunilor cedate (664). Soldul debitor reprezint valoarea aciunilor deinute la societile din cadrul grupului. Evidena obligaiunilor rscumprate se ine cu ajutorul contului 505 Obligaiuni emise i rscumprate: - dup coninutul economic este un cont de active circulante bneti - dup funcia contabil este un cont de activ. Se debiteaz cu valoarea obligaiunilor emise i rscumprate: achitate prin banc/n numerar n momentul tranzaciei (512, 531); rmase de achitat la o dat ulterioar (509). Se crediteaz cu Valoarea obligaiunilor emise i rscumprate, anulate (161). Soldul debitor reprezint valoarea obligaiunilor emise i rscumprate care nu au fost anulate. ntreprinderile pot cumpra obligaiuni pentru a le specula la burs sau pentru a obine un venit sub form de dobnd, ce se ncaseaz la scaden de la ntreprinderea emitent. Evidena acestor obligaiuni se realizeaz cu ajutorul contului 506 Obligaiuni: - dup coninutul economic este un cont de active circulante bneti - dup funcia contabil este un cont de activ. Se debiteaz cu valoarea Ia cost de achiziie a obligaiunilor cumprate: achitate prin banc/n numerar n momentul tranzaciei (512, 531); rmase de achitat la o dat ulterioar (509). Se crediteaz cu: valoarea obligaiunilor cedate, ncasate prin banc/n numerar n momentul tranzaciei (512, 531); diferena nefavorabil dintre preul de achiziie i preul de cesiune a obligaiunilor (6642) Soldul debitor reprezint valoarea obligaiunilor existente la un moment dat. Contabilitatea altor titluri de plasament i creane asimilate pentru a cror eviden nu sunt prevzute conturi adecvate n planul de conturi (bonuri de tezaur, certificate de investitor sau drepturi de crean pentru titlurile negociabile deinute), se realizeaz cu ajutorul contului 508 Alte investiii financiare pe termen scurt i creane asimilate, cont sintetic de gradul I, care se dezvolt n alte 2 conturi sintetice de gradul II, astfel: 5081 Alte titluri de plasament 5088 Dobnzi la obligaiuni i titluri de plasament Contului 508 Alte investiii financiare pe termen scurt i creane asimilate este : - dup coninutul economic, cont de active circulante bneti - dup funcia contabil, cont de activ.
258

Se debiteaz cu valoarea la cost de achiziie a altor investiii financiare pe termen scurt i creane asimilate cumprate, inclusiv aciunile cotate i necotate: achitate prin banc /n numerar n momentul tranzaciei (512, 531); rmase de achitat la o dat ulterioar (509). diferenele favorabile de curs valutar aferente altor valori de trezorerie n devize (titluri de stat n valut, depozite pe termen scurt n valut etc.) rezultate din evaluarea la nchiderea exerciiului financiar (765); dobnzile aferente obligaiunilor i titlurilor de plasament deinute. Se crediteaz cu: valoarea altor investiii financiare pe termen scurt i creane asimilate cedate, ncasate prin banc n numerar n momentul tranzaciei (512, 531); diferena nefavorabil dintre preul de achiziie i preul de cesiune a altor investiii financiare pe termen scurt i a creanelor asimilate cedate (664) diferenele nefavorabile de curs valutar aferente altor valori de trezorerie n devize (titluri de stat n valut, depozite pe termen scurt n valut etc.) stabilite la data lichidrii lor sau din evaluarea la nchiderea exerciiului financiar (665) Soldul debitor reprezint valoarea altor investiii financiare pe termen scurt i creane asimilate existente la un moment dat. Creanele asimilate investiiilor financiare pe termen scurt, se concretizeaz n dobnzile aferente obligaiunilor i titlurilor de plasament i reprezint pentru deintorii titlurilor venituri financiare, care pot fi ncasate n perioada la care se refer (scadena titlurilor) sau n perioadele urmtoare. Pn la ncasare ele reprezint creane asimilate investiiilor financiare pe termen scurt. Conform principiului separrii n timp a cheltuielilor i veniturilor, dobnzile aferente obligaiunilor i titlurilor de plasament dintr-un exerciiu financiar, trebuie reflectate n contabilitate chiar dac ele nu au fost ncasate. Contabilitatea sintetic a acestor dobnzi se realizeaz cu ajutorul contului sintetic de gradul II, 5088 Dobnzi la obligaiuni i titluri de plasament. Operaiuni privind investiiile financiare pe termen scurt 1. O societate comercial cumpr de pe piaa bursier 500 aciuni la preul de 10 lei/aciune. Ulterior, 250 aciuni sunt vndute cu 12 lei/aciune i 250 aciuni cu 9 lei/aciune. nregistrrile n contabilitate sunt: a) cumprarea aciunilor (500 buc. 10 lei = 5.000 lei)
501
Aciuni deinute la entitile afiliate

5311
Casa n lei

5.000 lei

b) vnzarea lotului de 250 buci la pre favorabil (mai mare dect cel de nregistrare), diferena fiind venituri 250 buc. 12 = 3.000
5311
Casa n lei

% 501
Aciuni deinute la entitile afiliate

3.000 2.500 500

7642
Ctiguri din investiii pe termen scurt cedate

259

c) vnzarea lotului de 250 buci la pre mai mic dect cel de nregistrare: 250 buc. 9 = 2.250
% 5311
Casa n lei

501
Aciuni deinute la entitile afiliate

6642
Pierderi din investiiile pe termen scurt cedate

2.500 2.250 250

2. O societate rscumpr n numerar 10.000 buci obligaiuni a 50 lei/buc, care sunt anulate. nregistrrile n contabilitate sunt: a) rscumprarea obligaiunilor:
505
Obligaiuni emise i rscumprate

531
Casa

500.000

b) anularea obligaiunilor rscumprate: 161 505 = mprumuturi din emisiuni de

obligaiuni

Obligaiuni emise i rscumprate

500.000

3. O societate cumpr de pe piaa titlurilor de valoare 200 obligaiuni la un pre de 500 lei/obligaiune, pe care le achit ulterior din disponibilul din contul de la banc. Ulterior, vinde 100 obligaiuni cu 60 lei/obligaiune i 100 obligaiuni cu 400 lei/obligaiune, pe care le ncaseaz n numerar. nregistrrile n contabilitate sunt: a) cumprarea obligaiunilor 509 cu plata ulterioar
506
Obligaiuni

509
Vrsminte de efectuat pentru investiiile pe termen scurt

100.000

- achitarea ulterioar
509
Vrsminte de efectuat pentru investiiile pe termen scurt

5121
Conturi la bnci n lei

100.000

b) vnzarea lotului de 100 obligaiuni la un pre mai mare dect cel de achiziie:
5311
Casa n lei

% 506
Obligaiuni

60.000 50.000 10.000

7642
Ctiguri din investiii pe termen scurt cedate

260

c) vnzarea lotului de 100 obligaiuni la un pre mai mic dect cel de achiziie:
% 5311
Casa n lei

=
506
Obligaiuni

6642
Pierderi din investiiile pe termen scurt cedate

50.000 40.000 10.000

4. Reflectarea contabil a cumprrii altor titluri de plasament: a) achitate la data achiziionrii prin contul de la banc sau n numerar:
5081
Alte titluri de plasament

5121
Conturi la bnci n lei

5081
Alte titluri de plasament

5311
Casa n lei

b) achitate ulterior achiziionrii (amnate la plat):

5081
Alte titluri de plasament

509
Vrsminte de efectuat pentru investiiile pe termen scurt

Vrsminte de efectuat pentru investiiile pe termen scurt

c) decontarea vrsmintelor de efectuat pentru alte titluri de plasament, prin 509 virament bancar sau n numerar:

% 5121
Conturi la bnci n lei

531
Casa

5. Reflectarea contabil a vnzrii altor titluri de plasament: a) vnzarea favorabil (la un pre mai mare dect cel de nregistrare), cu ncasare prin banc sau n numerar:
5121
Conturi la bnci n lei

% 5081
Alte titluri de plasament

7642
Ctiguri din investiii pe termen scurt cedate

b) vnzarea nefavorabil (la un pre mai mic dect cel de nregistrare), cu ncasare prin banc sau n numerar:
% 5121
Conturi la bnci n lei

=
5081
Alte titluri de plasament

261

6642
Pierderi din investiiile pe termen scurt cedate

6. Reflectarea contabil a dobnzilor aferente obligaiunilor i titlurilor de plasament deinute: a) nregistrarea dreptului de crean privind dobnzile nencasate la nchiderea exerciiului financiar:
5088
Dobnzi la obligaiuni i titluri de plasament

766
Venituri din dobnzi

b) ncasarea prin banc a dobnzilor, n exerciiul urmtor: 5088 = 5121

Conturi la bnci n lei Dobnzi la obligaiuni i titluri de plasament

262

CURS NR.24 CONTABILITATEA DECONTRILOR PRIN CONTURI LA BNCI Contabilitatea decontrilor prin conturi la bnci se realizeaz prin grupa de conturi 51 Conturi la bnci care se desfoar pe conturile: 511. Valori de ncasat 5112. Cecuri de ncasat 5113. Efecte de ncasat 5114. Efecte remise spre scontare 512. Conturi curente la bnci 5121. Conturi la bnci n lei 5124. Conturi la bnci n valut 5125. Sume n curs de decontare 518. Dobnzi 5186. Dobnzi de pltit 5187. Dobnzi de ncasat 519. Credite bancare pe termen scurt 5191. Credite bancare pe termen scurt 5192. Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scaden 5198. Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt Valori de ncasat: Contul 5112 Cecuri de ncasat este un cont de activ, care ine evidena cecurilor primite de la clieni i depuse la banc spre ncasare. n debit se nregistreaz valoarea cecurilor primite de la clieni si depuse la banc spre ncasare (4111), iar n credit se nregistreaz valoarea cecurilor ncasate (512). Soldul debitor al contului reprezint valoarea cecurilor nencasate. Contul 5113 Efecte de ncasat este un cont de activ, care ine evidena efectelor comerciale primite de la clieni i depuse la banc spre ncasare la scaden. n debit se nregistreaz valoarea efectelor comerciale primite de la clieni i depuse la banc spre ncasare (413), iar n credit se nregistreaz valoarea efectelor comerciale ncasate (512). Soldul debitor al contului reprezint valoarea efectelor comerciale nencasate. Contul 5114 Efecte remise spre scontare este un cont de activ, care ine evidena efectelor comerciale depuse la banc pentru a fi ncasate nainte de scaden (scontate). n debit se nregistreaz valoarea efectelor comerciale remise spre scontare (413), iar n credit se nregistreaz: valoarea efectelor comerciale ncasate nainte de scaden (512) i valoarea sconturilor acordate (667). Soldul debitor al contului reprezint valoarea efectelor comerciale nencasate. Conturi curente la bnci: Contul 5121 Conturi la bnci n lei i contul 5124 Conturi la bnci n valut Sunt conturi bifuncionale, care in evidena disponibilitilor bneti n lei sau n valut aflate n conturile din bnci. Dac disponibilitile existente la un moment dat acoper integral valoarea plilor, atunci conturile sunt de activ, avnd sold debitor. Dac se apeleaz la credite de trezorerie pentru a acoperi disponibilitile insuficiente n raport cu volumul plilor, atunci conturile sunt de pasiv, avnd sold creditor.
263

n debit se nregistreaz: - sumele depuse sau virate n cont din alte conturi de trezorerie (581); - subveniile de investiii sau de exploatare ncasate (131, 445, 741); - creditele bancare pe termen lung sau scurt ncasate (162, 519); - sumele ncasate de la societile ce dein titluri de participare ale unitii, de la alte societi comerciale din cadrul grupului, sau de la alte societi legate prin participaii (166, 451, 452); - sumele ncasate reprezentnd alte mprumuturi i datorii asimilate (167); - creanele imobilizate i dobnzile aferente ncasate (267, 763); - sumele ncasate de la clieni i debitori diveri (411, 413, 461); - sumele recuperate din debite ale personalului (4282); - TVA de recuperat ncasat de la buget (4424); - sume restituite de la buget, reprezentnd impozite i taxe pltite n plus (446, 447, 448); - sumele depuse n cont de ctre asociai (4551); - sumele depuse n cont ca aport n numerar la capitalul social (456); - sumele primite ca rezultat al operaiilor n participaie (458); - sumele ncasate i necuvenite (462 sau 473); - veniturile ncasate n avans (472); - sumele ncasate de la subuniti sau de la unitate (481, 482); - valoarea investiiilor pe termen scurt cedate (501 la 508, 7642); - valoarea cecurilor i a efectelor comerciale ncasate (5112, 5113, 5114); - veniturile din redevene, locaii de gestiune i chirii (706); - alte venituri din exploatare ncasate (758); - dividendele ncasate pentru participaiile la capitalul altor societi comerciale (761, 762); - veniturile din dobnzi ncasate (766); - diferenele favorabile de curs valutar aferente disponibilitilor n valut stabilite la nchiderea exerciiului i la decontarea operaiilor n valut (765); - valoarea sconturilor ncasate (767); - veniturile extraordinare ncasate (771); n credit se nregistreaz: - sumele ridicate din cont i virate n alte conturi de trezorerie (581); - mprumuturile din emisiuni de obligaiuni rambursate (161); - creditele bancare pe termen lung i scurt rambursate (162, 519); - alte mprumuturi i datorii asimilate rambursate sau achitate (167); - sumele restituite societilor care dein titluri de participare ale unitii sau altor societi comerciale din cadrul grupului sau legate prin interese de participare (166, 451, 452); - valoarea de achiziie a investiiilor financiare cumprate (261 la 265, 501 la 508); - vrsmintele efectuate pentru titlurile imobilizate i investiiile financiare pe termen scurt (269, 509); - sumele achitate privind operaiile n participaie (458); - dobnzile achitate (168, 518, 666); - avansurile acordate furnizorilor de imobilizri (232, 234); - valoarea mprumuturilor acordate pe termen lung (267); - plile efectuate ctre furnizori i creditori diveri (401 la 408, 462); - plile efectuate ctre personalul unitii (421 la 426); - reinerile din salarii achitate terilor (427); - contribuiile la asigurrile sociale i la fondul de omaj achitate (431, 438, 437);
264

- impozitele, taxele i vrsmintele asimilate virate la buget (441, 4423, 4426, 444, 446, 447, 448); - sumele achitate asociailor (455, 456); - dividendele achitate asociailor sau acionarilor (457); - restituirea sumelor n curs de clarificare (462 sau 473); - sumele pltite de ctre unitate sau de ctre subuniti (481, 482); - plile efectuate n avans (471); - valoarea serviciilor bancare pltite (627); - diferenele nefavorabile de curs valutar aferente disponibilitilor n valut stabilite la nchiderea exerciiului i la decontarea operaiilor n valut (665); - valoarea sconturilor achitate (667); Soldul debitor al conturilor reprezint disponibilitile n lei sau valut ale unitii aflate n conturile bancare. Soldul creditor al conturilor reprezint creditele de trezorerie acordate de ctre banc. Contul 5125 Sume n curs de decontare este un cont de activ, care ine evidena sumelor aflate n curs de decontare. n debit se nregistreaz: - sumele virate la bnci sau prin mandat potal, dar neaprute n extrasele de cont (4111); - consemnarea de sume n conturi distincte la bnci pentru licitarea de valut (581). n credit se nregistreaz: - sumele aprute n extrasele de cont ale bncii destinatare ( 512); - sumele n valut virate n contul de disponibil n valut (581); - sumele n lei neutilizate, virate n contul de disponibil n lei (581); - comisionul bancar aferent operaiunilor bancare (627). Soldul debitor al contului reprezint sume aflate n curs de decontare.

Dobnzi: Contul 5186 Dobnzi de pltit este un cont de pasiv, care ine evidena dobnzilor datorate aferente credit acordate de ctre bnci n conturile de trezorerie. n credit se nregistreaz dobnzile datorate aferente creditelor de trezorerie (666), iar n debit se nregist dobnzile pltite aferente creditelor de trezorerie (512). Soldul creditor al contului reprezint dobnzile datorate aferente creditelor de trezorerie. Contul 5187 Dobnzi de ncasat este un cont de activ, care ine evidena dobnzilor de ncasat aferent ponibilitilor aflate n conturile bancare. n debit se nregistreaz dobnzile de ncasat aferente disponibilit bancare (766), iar n credit se nregistreaz dobnzile ncasate aferente disponibilitilor bancare (512). Soldul debitor al contului reprezint dobnzile de ncasat aferente disponibilitilor aflate n conturile banc Credite bancare pe termen scurt: Contul 5191 Credite bancare pe termen scurt Contul 5192 Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scaden Contul 5198 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt Sunt conturi de pasiv, care in evidena creditelor pe termen scurt i a dobnzilor aferente.
265

n credit se nregistreaz: - creditele bancare pe termen scurt acordate de ctre bnci (512); - dobnzile datorate aferente creditelor bancare pe termen scurt ( 666); - diferenele nefavorabile de curs valutar aferente creditelor n valut, stabilite la nchiderea exerciiului (665); - creditele furnizori acordate de banc pentru plata unei datorii (401, 404). n debit se nregistreaz: - creditele bancare pe termen scurt restituite bncii (512); - dobnzile bancare achitate (512, 666); - creditele bancare pe termen scurt nerambursate la scaden (5192); - diferenele favorabile de curs valutar aferente creditelor n valut, stabilite la rambursare sau la nchiderea exerciiului (765). Soldul creditor al conturilor reprezint creditele pe termen scurt i dobnzile aferente, nerambursate, respectiv nepltite. Contul 5192 Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scaden este un cont de pasiv, care ine evidena creditelor pe termen scurt nerambursate la scaden. n credit se nregistreaz: - creditele bancare pe termen scurt nerambursate la scaden (5191, 5193 la 5197); - diferenele nefavorabile de curs valutar aferente creditelor n valut restante stabilite la nchiderea exerciiului (665). n debit se nregistreaz: - creditele bancare pe termen scurt restituite bncii (512); - diferenele favorabile de curs valutar aferente creditelor n valut restante, stabilite la rambursare sau la nchiderea exerciiului (765); Soldul creditor al contului reprezint creditele pe termen scurt nerambursate la scadent. Operaiuni privind conturile la bnci Valorile de ncasat 1. Furnizorul primete de la un client un cec, n care este nscris suma de 10.000 lei, cec pe care l depune la banc pentru ncasare. Primirea cecului de la client: 5112 411 = 10.000
Cecuri de ncasat Clieni

5121

ncasarea prin banca a sumei de 10.000 lei: =

5112
Cecuri de ncasat

10.000

Conturi la bnci n lei

2. Depunerea la banc a efectelor de ncasat n suma de 20.000 lei.

266

5113
Efecte de ncasat

413
Efecte de primit de la clieni

20.000

3. ncasarea prin banc a sumei de 20.000 lei reprezentnd efecte de ncasat.

5121
Conturi la bnci n lei

5113
Efecte de ncasat

20.000

4. O societate comercial depune la banc pentru scontare o cambie n valoare de 10.000 lei, pentru care banca pretinde un scont de 500 lei. Predarea ctre banc a cambiei scontate:
% 5114
Efecte remise spre scontare

=
413
Efecte de primit de la clieni

667
Cheltuieli privind sconturile acordate

10.000 9.500 500

Conturi la bnci n lei

ncasarea contravalorii efectelor remise spre scontare: 5121 5114 =

Efecte remise spre scontare

9.500

Conturi curente la bnci 1. O ntreprindere efectueaz urmtoarele operaiuni prin contul bancar: ncaseaz de la un client suma de 60.000 lei, pltete impozitul pe salarii de 40.000 lei i impozitul pe profit de 15.000 lei. Etapele reflectrii contabile sunt: a) nregistrarea ncasrii prin banc a creanei de la client, pe baza extrasului de cont:
5121
Conturi la bnci n lei

411
Clieni

60.000

b) nregistrarea plii prin banc a impozitului i asigurrile sociale, pe baza ordinelor de plat i extrasului de cont:
% 444
Impozitul pe venituri de natura salariilor

contribuiei

la

=
5121
Conturi la bnci n lei

55.000 40.000 15.000

441
Impozitul pe profit/venit

267

2. Se ncaseaz un client extern. La data facturrii mrfurilor n sum de 1.000 $ cursul era de 3,8000 lei/$, iar la ncasarea efectiv a creanei cursul a fost de 3,9500 lei/$. Operaiunea de ncasare a creanei, cu reflectarea diferenei favorabile de curs, se nregistreaz astfel:
5124
Conturi la bnci n valut

% 4111
Clieni

3.950 3.800 150

765
Venituri din diferene de curs valutar

3. Se pltete factura unui furnizor extern de 10.000$. Obligaia de plat a fost nregistrat la cursul de 3,800 lei/$, conform declaraiei vamale de import a bunurilor cumprate. La data plii cursul este 3,900 lei/$.
% 401
Furnizori

=
5124
Conturi la bnci n valut

665
Cheltuieli din diferene de curs valutar

3,900 3,800 1,000

Sume n curs de decontare

4. O ntreprindere primete mandate potale, aferente vnzrilor prin colete, n sum de 20.000 lei, sum care nu a aprut n extrasul de cont. La o dat ulterioar suma de 20.000 lei apare n extrasul de cont. Reflectarea contabil a operaiunilor, presupune efectuarea urmtoarelor nregistrri: a) contabilizarea mandatelor potale: 5125 4111 = 20.000
Clieni

b) contabilizarea ncasrii sumei, conform extrasului de cont: 5121 5125 = 20.000 Conturi la bnci n lei Sume n curs de decontare Credite bancare pe termen scurt 1. Societatea MINA S.R.L. ncaseaz prin banc un credit bancar pe termen scurt n sum de 50.000 lei, rambursabil n 10 luni. Dobnda aferent este de 2% pe lun i se pltete odat cu rambursarea creditului. Datorit unor dificulti, societatea nu reuete s ramburseze creditul dect peste 12 luni de zile. Pe perioada n care a avut dificulti suport o dobnd de 5%. a) ncasarea ctre societate a creditului acordat de banc:
5121
Conturi la bnci n lei

5191
Credite bancare pe termen scurt

50.000

b) Dobnda cuvenit bncii (50.000 2% 10 luni = 10.000 lei):

666
Cheltuieli privind dobnzile

5186
Dobnzi de pltit

10.000 268

c) rambursarea n 10 luni a sumei de 40.000 lei din creditul pe termen scurt:

5191
Credite bancare pe termen scurt

5121
Conturi la bnci n lei

40.000

5186
Dobnzi de pltit

5121
Conturi la bnci n lei

8.000

d) Virarea sumei de 10.000 lei din categoria creditelor bancare pe termen scurt n categoria creditelor bancare pe termen scurt nerambursate la scaden.
5191
Credite bancare pe termen scurt

5192
Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scaden

10.000

e) Rambursarea ulterioar a sumei de 10.000 lei.

5192
Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scaden

5121
Conturi la bnci n lei

10.000

5186
Dobnzi de pltit

5121
Conturi la bnci n lei

2.000

CONTABILITATEA OPERAIUNILOR DE NCASRI I PLI N NUMERAR I A ALTOR VALORI DE TREZORERIE

Operaiile de ncasri i pli n numerar se realizeaz prin casieriile societilor comerciale n limita unui anumit plafon. Contabilitatea mijloacelor bneti aflate n casieria unitilor patrimoniale i a micrii acestora ca urmare a ncasrilor i plilor efectuate n numerar se ine distinct n lei i n devize cu ajutorul contului 531 Casa, desfurat pe dou conturi sintetice de gradul II, respectiv 5311 Casa n lei i 5134 Casa n devize. Contul 5311 Casa n lei i contul 5314 Casa n valut sunt conturi de activ, care in evidena numerarului n lei sau n valut existent la casieria unitii, precum i a ncasrilor i plilor efectuate n numerar. n debit se nregistreaz: - sumele ridicate de la bnci (581);
269

- sumele ncasate de la clieni (411, 419); - sumele ncasate de la debitori i creditori diveri (461, 462); - numerarul depus de ctre asociai (4551); - sumele ncasate de la societile comerciale din cadrul grupului, sau de la alte societi legate prin participaii (451, 452); - sumele ncasate reprezentnd aport la capitalul social (456); - veniturile ncasate n avans (472); - restituirea avansurilor de trezorerie neutilizate (542); - valoarea investiiilor financiare pe termen scurt cedate (501 la 508, 7642); - ncasrile de venituri n numerar (704, 707, 708, 758); - ncasarea n numerar a TVA colectat (4427); - diferenele favorabile de curs valutar aferente numerarului n valut stabilite la nchiderea exerciiului i la decontarea operaiilor n valut (765); - dobnzile ncasate n numerar (5088, 766); - donaiile ncasate n numerar (7582); n credit se nregistreaz: - depunerile de numerar la bnci (512); - costul de achiziie al investiiilor financiare cumprate n numerar (261 la 269, 501 la 509); - datoriile ctre furnizori i creditori diveri achitate n numerar (401, 404, 462); - avansurile acordate furnizorilor (409); - sumele achitate personalului (421 la 426, 4281); - sumele achitate societilor comerciale din cadrul grupului sau societilor legate prin participaii (451, 452); - plile n numerar efectuate n avans (471); - sumele restituite asociailor (455, 456); - dividendele nete achitate n numerar (457); - dobnzile achitate n numerar (5088, 666); - impozitele, taxele i vrsmintele asimilate virate bugetului (441, 4423, 4426, 444, 446, 447, 448, 635); - achiziionrile de bunuri si servicii cu plata imediat n numerar (208, 301 la 381, 532, 604, 605, 611 la 626, 628); - avansurile de trezorerie acordate (542); - sumele transferate ntre unitate i subuniti sau ntre subuniti (481, 482); - plile efectuate reprezentnd alte cheltuieli de exploatare (658); - diferenele nefavorabile de curs valutar aferente numerarului n valut, stabilite la nchiderea exerciiului i la decontarea operaiilor n valut (665); Soldul debitor al conturilor reprezint numerarul n lei sau valut aflat la casieria unitii. Contul 532 Alte valori este un cont de activ, care ine evidena altor valori de trezorerie, precum: timbre fiscale, timbre potale, bonuri valorice de combustibil, bilete de cltorie, tichete de mas etc. n debit se nregistreaz: - alte valori de trezorerie achiziionate pe credit comercial (401); - alte valori de trezorerie achiziionate i achitate imediat n numerar (531); n credit se nregistreaz:
270

- alte valori de trezorerie transferate la materiale consumabile (301); - alte valori de trezorerie consumate (4282, 604, 624, 625, 626); Soldul debitor al contului reprezint alte valori de trezorerie existente. Operaiuni de ncasri i pli n numerar i a altor valori de trezorerie 1. Registrul de Cas n lei i documentele anexate confirm ncasri de 4.000 lei, din care 400 Iei aport in numerar la capitalul social, 200 lei debite de la persoane fizice, 2.000 lei numerar ridicat de la banc i 1.400 lei sume ncasate de la clieni din vnzarea mrfurilor, i pli n sum de 3.000 lei din care 400 lei titluri de participare cumprate, 600 lei furnizori, 1.200 lei salarii, 200 lei avansuri pentru deplasri, 260 lei bilete de cltorie, 200 lei timbre fiscale i potale, i 140 lei bilete de odihn. Biletele de cltorie, timbrele fiscale i potale, i biletele de odihn au fost distribuite sau consumate. a) ncasri prin cas:

=
% 5311
Casa n lei

% 456
Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul

4.000 400 200 2.000 1.400

461
Debitori diveri

581
Viramente interne

707
Venituri din vnzarea mrfurilor

% b) Pli prin cas: 261 401

Furnizori Aciuni deinute la entitile afiliate

=
5311
Casa n lei

3.000 400 600 1.200 200 600

421
Personal salarii datorate

542
Avansuri de trezorerie

532
Alte valori

c) Utilizarea altor valori n valoare de 600 lei, din care:

271

% 624
Cheltuieli cu transportul de bunuri i personal

=
532
Alte valori

600 260 200 140

626
Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii

658
Alte cheltuieli de exploatare

2. Registrul de Cas n valut i documentele anexate confirm ncasarea pe data de 15 noiembrie 2006 a unei diferene privind un avans de trezorerie n valut, n valoare de 500 USD, cursul de schimb al zilei fiind de 3 lei/USD. Avansul a fost acordat la data de 6 noiembrie 2006 cursul de schimb fiind la acea dat de 2,9 lei/USD. La data ncasrii diferena de curs este de 0,1 lei/USD, ceea ce duce la un ctig de 50 lei.
5314
Casa n valut

% 411
Clieni

1.500 1.450 50

765
Venituri din diferene de curs valutar

3. Pe data de 31 decembrie 2006, existau n casierie 300 USD, cu o valoare contabil n lei de 900. Cursul de schimb la sfritul anului este 2,9 lei/USD. Pe 31 decembrie 2006, valoarea n lei a devizelor este de 300 2,9 = 870, ceea de duce la o pierdere de 30 lei:
665
Cheltuieli din diferene de curs valutar

5314
Casa n valut

30

CONTABILITATEA ACREDITIVELOR I AVANSURILOR DE TREZORERIE Contabilitatea acreditivelor se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 54 Acreditive care se desfoar pe conturile: 541 Acreditive 5411 Acreditive n lei 5412 Acreditive n valut 542 Avansuri de trezorerie Acreditivele reprezint disponibilitile bneti ale unei ntreprinderi, virate ntr-un cont distinct la dispoziia unui furnizor i sunt destinate achitrii obligaiei fa de acesta, pe msura livrrii mrfurilor, executrii lucrrilor sau prestrii serviciilor, dup caz, reprezentnd o garantare a plii obligaiilor.
272

Dac cumprtorii nu dispun de suficiente disponibiliti bneti, acreditivul se poate constitui la cererea acestora i din credite bancare pe termen scurt. Dup deschiderea acreditivului, banca cumprtorului comunic acest lucru bncii furnizorului, mpreun cu condiiile n care el se realizeaz. Acreditivul poate fi deschis n lei sau n valut. nregistrarea n contabilitate a operaiilor de constituire i utilizare a acreditivului se realizeaz cu ajutorul contului 541 Acreditive. Contul 541 Acreditive, cont sintetic de gradul I, care se dezvolt n alte dou conturi sintetice de gradul II, astfel: 5411 Acreditive n lei; 5412 Acreditive n valut. - dup coninutul economic este un cont de active circulante bneti - dup funcia contabil este un cont de activ. Se debiteaz cu: - valoarea acreditivelor deschise la dispoziia terilor (581); - diferenele favorabile de curs valutar, aferente soldului acreditivelor deschise n valut la nchiderea exerciiului financiar (765). Se crediteaz cu: - sumele pltite furnizorilor din acreditive (401, 404); - sumele virate n conturile de disponibiliti, ca urmare a ncetrii valabilitii acreditivului (581); - diferenele nefavorabile de curs valutar, stabilite la data decontrii din acreditive a operaiunilor n valut sau la data lichidrii acestora i din reevaluarea soldului acreditivelor n devize la nchiderea exerciiului financiar (665). Soldul debitor reflect acreditivele deschise n bnci, existente la un moment dat. Avansurile de trezorerie sunt sume puse la dispoziia administratorilor sau altor salariai din unitate n vederea aprovizionrii cu materiale, efecturii unor cheltuieli de protocol, reclam i publicitate, a unor cheltuieli de transport, deplasri, detari, servicii de pot i telecomunicaii s.a. Avansurile pot fi acordate n lei sau n devize. n cazul n care se acord n devize, la decontarea lor pot s apar diferene de curs valutar favorabile sau nefavorabile, care se nregistreaz n contabilitate. Reflectarea n contabilitate a acestor operaii se face cu ajutorul contului: 542 Avansuri de trezorerie - dup coninutul economic este un cont de creane - dup funcia contabil este un cont de activ. Se debiteaz cu: - avansurile de trezorerie acordate (531); - diferenele favorabile de curs valutar aferente avansurilor de trezorerie n valut, la nchiderea exerciiului financiar (765); Se crediteaz cu: - avansurile de trezorerie justificate prin achiziia de stocuri, inclusiv diferenele de pre nefavorabile, aferente(301 la 303, 308, 361, 368, 371, 381, 388, 401);
273

-cheltuieli reprezentnd valoarea materialelor nestocate, consumurilor de energie i ap, ntreinere i reparaii, primele de asigurare, studii i cercetare executate de teri, comisioane i onorarii, protocol, reclam i publicitate, transport de bunuri, deplasri, potale i telecomunicaii, alte servicii executate de teri(602 la 605, 611 la 614, 622 la 626, 628); - sume reprezentnd avansuri nejustificate (428); - sume utilizate pentru achitarea altor valori (532) ; - diferenele nefavorabile de curs valutar, aferente avansurilor de trezorerie n valut, la data lichidrii (justificarea) acestora sau Ia nchiderea exerciiului financiar (665). Soldul debitor reflect sumele acordate ca avansuri de trezorerie, nedecontate. Operaiuni privind acreditivele i avansurile de trezorerie Acreditivul: 1. Se deschide un acreditiv n lei 5.000 i unul n devize 1.000 3 lei, pe baza documentaiei depuse la banc i a extrasului de cont: 581 = 5121 5.000
Viramente interne Conturi la bnci n lei

5411
Acreditive n lei

= = =

581
Viramente interne

5.000 3.000 3.000

581
Viramente interne

5124
Conturi la bnci n valut

5124
Conturi la bnci n valut

581
Viramente interne

2. nregistrarea plii obligaiei ctre un furnizor din acreditivul deschis n lei 4.500 i n devize 2.800 pe baza extrasului de cont:
401
Furnizori

% 5411
Acreditive n lei

7.300 4.500 2.800

5412
Acreditive n valut

3. Reflectarea retragerii sumelor din acreditivul n lei sau n devize, neutilizat, la ncetarea valabilitii acestuia, pe baza ordinului de transfer i a extrasului de cont:
581
Viramente interne

= =

5411
Acreditive n lei

500 500

5121
Conturi la bnci n lei

581
Viramente interne

581
Viramente interne

= =

5412
Acreditive n valut

200 200

5124
Conturi la bnci n valut

581
Viramente interne

274

La sfritul exerciiului financiar acreditivele n devize se evalueaz la cursul din ultima zi a exerciiului i se nregistreaz diferenele de curs valutar fa de cursurile de nregistrare anterioare, astfel: a) nregistrarea diferenei de curs favorabil (cursul de la 31 decembrie este mai mare dect cursul de nregistrare a acreditivului, rmas n sold): 1 = 3,500 lei pentru 500
5412
Acreditive n valut

765
Venituri din diferene de curs valutar

250

b) nregistrarea diferenei de curs nefavorabil (cursul de la 31 decembrie este mai mic dect cursul de nregistrare a acreditivului rmas n sold): 1 = 2,800 lei pentru 500 . 665 = 5412 100 Cheltuieli din diferene de curs v
Valutar Acreditive n valut

Avansul de trezorerie: 1. Se acord unui salariat un avans de trezorerie n sum de 3.000 lei. Ulterior, se deconteaz 2.000 lei astfel: 300 lei pentru plata transportului i 1.700 lei pentru plata unui furnizor. Suma rmas necheltuit se depune la casierie. Etapele reflectrii contabile sunt: a) nregistrarea acordrii avansului de trezorerie, pe baza ordinului de deplasare i a dispoziiei de plat:
542
Avansuri de trezorerie

5311
Casa n lei

3.000

b) nregistrarea decontrii avansului de trezorerie, pe baza decontului de deplasare, a documentelor de transport i a chitanei furnizorului:
% 624 401
Furnizori Cheltuieli cu transportul de bunuri i personal

=
542
Avansuri de trezorerie

2.000 300 1.700

c) nregistrarea depunerii la casierie a sumelor rmase din avansul de trezorerie acordat, pe baza dispoziiei de ncasare i a ordinului de deplasare:
5311
Casa n lei

542
Avansuri de trezorerie

1.000

275

CONTABILITATEA VIRAMENTELOR INTERNE Operaiile de transferuri de disponibiliti bneti ntre conturile de la bnci, precum i ntre conturile de la bnci i casieria ntreprinderii se nregistreaz prin contul 581 Viramente interne. n debitul contului se nregistreaz sumele virate dintr-un cont de trezorerie n alt cont de trezorerie; n creditul contului se nregistreaz sumele intrate ntr-un cont de trezorerie dintr-un alt cont de trezorerie. De regul, contul nu prezint sold. Folosirea contului se explic prin aceea c ntre momentul depunerii pe baz de borderou la banc a ordinului de plat i documentelor justificative privind transferul efectiv de sume ntre conturile de trezorerie i consemnarea lor n extrasul de cont poare interveni un anumit interval de timp. n acest interval de timp, operaiile se nregistreaz prin contul 581 Viramente interne. Un al doilea motiv este cel al delimitrilor acelor operaii care fac obiectul nregistrrii n mai multe registre distincte conduse pentru fiecare cont de trezorerie, precum i evitarea contabilizrii fr risc a dublei folosiri a viramentelor de disponibiliti dintr-un cont de trezorerie la alt cont de trezorerie. Exemplu. La depunerea din casierie pe baz de chitan-vrsmnt a unei sume de bani n contul curent de la banc se fac nregistrrile: a) la depunerea efectiv a sumei de bani: 581 531 =
Viramente interne Casa n lei

b) la consemnarea operaiei n extrasul de cont:

512
Conturi curente la bnci

581
Viramente interne

VI.4.6. Contabilitatea ajustrilor pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie Potrivit legii, la sfritul exerciiului financiar, societile comerciale efectueaz inventarierea general a activelor i datoriilor. Astfel, se stabilete valoarea just i a investiiilor financiare care se compar cu valoarea de cumprare a acestora. Dac valoarea de pia este mai mic dect valoarea de intrare diferena reprezint o depreciere pentru care se constituie Ajustri pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie cu ajutorul conturilor din grupa 59. Din grupa 59 Ajustri pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie fac parte conturile: 591 Ajustri pentru pierderea de valoare a aciunilor deinute la entitile afiliate 595 Ajustri pentru pierderea de valoare a obligaiunilor emise i rscumprate 596 Ajustri pentru pierderea de valoare a obligaiunilor 598 Ajustri pentru pierderea de valoare a altor investiii pe termen scurt i creane asimilate

276

Acestea sunt conturi rectificative de pasiv. Se crediteaz cu constituirea i majorarea ajustrilor pentru pierderea de valoare pe seama cheltuielilor (686) i se debiteaz cu micorarea i anularea ajustrilor pentru pierderea de valoare trecndu-se la venituri (786). Soldul reprezint valoarea ajustrilor constituite pentru pierderile de valoare, existente la sfritul perioadei. Operaiuni privind ajustrile pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie 1. O societate comercial care deine diverse categorii de titluri de valoare, pentru un pachet de aciuni, n valoare de 5.000 lei, a constatat la sfritul exerciiului financiar N, c valoarea de pia a acestora a sczut la 4.000 lei, iar la sfritul exerciiului financiar N+ 1, valoarea de pia este de 3.500 lei. nregistrrile din evidena contabil sunt: a) Constituirea ajustrii pentru depreciere la sfritul exerciiului financiar N, pe baza, procesului verbal de inventariere:
6864
Cheltuieli financiare privind ajustrile pentru pierderea de valoare a activelor circulante

598

Ajustri pentru pierderea de valoare a altor investiii pe termen scurt i creane asimilate

1.000

b) majorarea ajustrii la sfritul exerciiului financiar N+1, pe baza procesului verbal de inventariere: 598
6864
Cheltuieli financiare privind ajustrile pentru pierderea de valoare a activelor circulante

Ajustri pentru pierderea de valoare a altor investiii pe termen scurt i creane asimilate

500

*Acest exemplu a fost dat ipotetic, pentru a se exemplifica suplimentarea ajustrii pentru deprecierea investiiilor financiare pe termen scurt, deoarece acestea nu pot fi deinute mai mult de 12 luni i deci, nu pot trece de la un exerciiu la altul, fr s nu fie valorificate. 2. O societate comercial care deine un pachet de obligaiuni, a constituit n exerciiul N o ajustare pentru depreciere, n sum de 4.000 lei. n cursul exerciiului financiar N+I se vinde pachetul de obligaiuni. nregistrrile contabile sunt: a) constituirea ajustrii pentru deprecierea obligaiunilor, pe baza procesului-verbal de inventariere:
6864
Cheltuieli financiare privind ajustrile pentru pierderea de valoare a activelor circulante

596
Ajustri pentru pierderea de valoare a obligaiunilor

4.000

b) anularea ajustrii pentru pierderea de valoare a obligaiunilor n exerciiul financiar N+1, deoarece a rmas fr obiect, ca urmare a vnzrii obligaiunilor:
277

596
Ajustri pentru pierderea de valoare a obligaiunilor

7864
Cheltuieli financiare privind ajustrile pentru pierderea de valoare a activelor circulante

4.000

278

Curs 25 CONTABILITATEA CHELTUIELILOR CONINUTUL I STRUCTURA A CHELTUIELILOR Operaiunile economico-financiare ale unei entiti angajeaz cheltuieli i genereaz venituri. n Romnia, contabilitatea veniturilor i cheltuielilor este organizat avnd la baz concepia dualist conform creia acestea sunt evaluate i nregistrate o dat n funcie de natura lor (n contabilitatea financiar) i o dat n funcie de destinaia cheltuielilor (n contabilitatea de gestiune). Dup natura activitii din care rezult cheltuielile i veniturile se pot grupa n : de exploatare, financiare i extraordinare. Cheltuielile desemneaz, ntr-o concepie general, angajarea i utilizarea resurselor economice n cadrul activitilor desfurate de ntreprindere, fiind constituite, n principal din valori pltite sau de pltit pentru materii prime, materiale i mrfuri cumprate, lucrri i servicii prestate de teri pentru nevoile ntreprinderii, precum i pentru angajamentele pe care aceasta a consimit s le plteasc. Efectuarea cheltuielilor determin (delimiteaz) patru momente: angajarea cheltuielilor, care intervine n momentul cumprrii bunurilor, efecturii lucrrilor, serviciilor, cnd apare obligaia de plat ctre furnizor; consumul reprezint utilizarea efectiv a resurselor n scopul satisfacerii nevoilor productive i neproductive; plata nseamn achitarea unei sume de bani ca echivalent al bunurilor i serviciilor primite (exist i pli fr echivalent, exemplu: plata impozitului pe profit); decontarea (imputarea) cheltuielilor fiind suportarea acestora din venituri obinnd rezultatul exerciiului. n cadrul cheltuielilor financiare se cuprind, de asemenea, provizioanele, amortizrile i ajustrile pentru depreciere sau pierdere de valoare reflectate. Conform O.M.F.P. 3055/2009, cheltuielile entitii reprezint valorile pltite sau de pltit pentru: consumuri de stocuri, lucrri executate i servicii prestate de care beneficiaz entitatea; cheltuieli cu personalul; executarea unor obligaii legale sau contractuale. Conform I.F.R.S., cheltuielile constituie diminuri ale beneficiilor economice, nregistrate pe parcursul exerciiului contabil sub form de ieiri sau scderi ale valorii activelor sau creteri ale datoriilor, care se concretizeaz n reduceri ale capitalului . Definiia cheltuielilor include pierderile, precum i acele cheltuieli care apar n procesul desfurrii activitilor curente ale ntreprinderii . De exemplu , cheltuielile ce apar n cursul activitilor curente ale ntreprinderii includ costul vnzrilor , salariile i amortizarea . Ele se regsesc , de obicei , sub forma ieirilor sau scderii valorii activelor , cum ar fi numerarul sau echivalentele numerarului, stocurile, terenurile i mijloacele fixe. Pierderile reprezint alte elemente care corespund definiiei cheltuielilor i care pot aprea sau nu pe parcursul desfurrii activitilor curente ale ntreprinderii. Pierderile reprezint diminuri ale beneficiilor economice i, din acest punct de vedere, nu difer ca natur de alte tipuri de cheltuieli. Prin urmare, n acest cadru general, ele nu sunt considerate ca structur distinct.

279

n categoria pierderilor sunt incluse, de exemplu, cele rezultate din dezastre, cum ar fi inundaiile sau incendiile, precum i cele rezultate din ieirea activelor pe termen lung. De asemenea, definiia cheltuielilor include i pierderile nerealizate, cum ar fi, cele rezultate din creterea cursului de schimb valutar n cazul unor mprumuturi pe care ntreprinderea le-a contractat n valut. De obicei, n contul de profit i pierdere, prezentarea pierderilor se efectueaz distinct, datorit importanei cunoaterii existenei i valorii acestora n procesul decizional. Pierderile sunt raportate, de regul, la valoarea net exclusiv veniturile aferente.

CHELTUIELILE Cheltuielile sunt recunoscute n contul de profit i pierdere atunci cnd a avut loc o reducere a beneficiilor economice viitoare, aferente diminurii unui activ sau creterii unei datorii, modificare ce poate fi evaluat credibil. De fapt, aceasta nseamn c recunoaterea cheltuielilor are loc simultan cu recunoaterea creterii datoriilor sau reducerii activelor (de exemplu, drepturile salariale angajate sau amortizarea mijloacelor fixe). Cheltuielile sunt recunoscute n contul de profit i pierdere pe baza asocierii directe ntre costurile implicate i obinerea elementelor specifice de venit. Acest proces, cunoscut sub numele de conectarea costurilor la venituri, implic recunoaterea simultan sau combinat a veniturilor i cheltuielilor care rezult direct i concomitent din aceleai tranzacii sau alte evenimente. De exemplu, diversele componente ale cheltuielilor care contribuie la determinarea costului bunurilor vndute sunt recunoscute n acelai timp cu venitul din vnzarea bunurilor. Totui, aplicarea conceptului conectrii costurilor la venituri nu permite recunoaterea n bilan a elementelor care nu corespund definiiei activelor sau datoriilor. Cheltuielile sunt recunoscute n contul de profit i pierdere pe baza unei proceduri de alocare sistematic i raional atunci cnd se ateapt s se obin beneficii economice n decursul mai multor perioade contabile i cnd asocierea acestora cu veniturile poate fi determinat doar vag sau indirect. Aceast modalitate este deseori necesar n procesul recunoaterii cheltuielilor asociate cu utilizarea unor active ca : terenuri i mijloace fixe, fond comercial, licene i mrci de comer; n astfel de cazuri, cheltuiala este prezentat ca amortizare. Aceste proceduri de alocare au drept scop recunoaterea cheltuielilor n cadrul perioadelor contabile n care se consum sau expir beneficiile economice asociate acestor elemente. O cheltuial este recunoscut imediat n contul de profit i pierdere cnd un cost nu genereaz beneficii economice viitoare sau atunci cnd, i n msura n care, viitoarele beneficii economice nu corespund sau nceteaz s mai corespund condiiilor pentru recunoaterea n bilan sub form de activ. O cheltuial este, de asemenea, recunoscut n contul de profit i pierdere n acele cazuri n care apare o datorie fr recunoaterea unui activ, cum ar fi cazul n care datoria apare ca urmare a acordrii de garanii pentru produsele vndute.

VII.3.1. Contabilitatea cheltuielilor Contabilitatea cheltuielilor se ine pe feluri de cheltuieli, dup natura lor, astfel: a) cheltuieli de exploatare, care cuprind:

Standardele Internaionale de Contabilitate 2000, Editura Economic, Bucureti, 2000

280

cheltuieli cu materiile prime i materialele consumabile; costul de achiziie al obiectelor de inventar consumate; costul de achiziie al materialelor nestocate, trecute direct asupra cheltuielilor; contravaloarea energiei i apei consumate; costul mrfurilor vndute i al ambalajelor; cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri, redevene, locaii de gestiune i chirii; prime de asigurare; studii i cercetri; cheltuieli cu alte servicii executate de teri (colaboratori); comisioane i onorarii; cheltuieli de protocol, reclam i publicitate; transportul de bunuri i personal; deplasri, detari i transferri; cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii, servicii bancare i altele; cheltuieli cu personalul (salariile, asigurrile i protecia social i alte cheltuieli cu personalul, suportate de entitate); alte cheltuieli de exploatare (pierderi din creane i debitori diveri; despgubiri, amenzi i penaliti; donaii i alte cheltuieli similare; cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital etc.). b) cheltuieli financiare, care cuprind: pierderi din creane legate de participaii; cheltuieli privind investiiile financiare cedate; diferenele nefavorabile de curs valutar; dobnzile privind exerciiul financiar n curs; sconturile acordate clienilor; pierderi din creane de natur financiar i altele; c) cheltuieli extraordinare (calamiti i alte evenimente extraordinare). Cheltuielile cu provizioanele, amortizrile i ajustrile pentru depreciere sau pierdere de valoare, precum i cheltuielile cu impozitul pe profit i alte impozite, calculate potrivit legii, se evideniaz distinct, n funcie de natura lor. Conturile sintetice de venituri i de cheltuieli se pot dezvolta pe conturi analitice, n funcie de necesitile impuse de anumite reglementri sau potrivit necesitilor proprii ale entitii. Cheltuielile i veniturile determinate de operaiunile asocierilor n participaie se contabilizeaz distinct de ctre unul din asociai, conform prevederilor contractului de asociere. La sfritul perioadei de raportare, cheltuielile i veniturile nregistrate pe naturi se transmit pe baz de decont fiecrui asociat, n vederea nregistrrii acestora n contabilitatea proprie. Clasa 6 Conturi de cheltuieli" cuprinde urmtoarele grupe de conturi: 60 Cheltuieli privind stocurile 61 Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri 62 Cheltuieli cu alte servicii executate de teri 63 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate 64 Cheltuieli cu personalul 65 Alte cheltuieli de exploatare 66 Cheltuieli financiare 67 Cheltuieli extraordinare 68 Cheltuieli cu amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere sau pierdere de valoare 69 Cheltuieli cu impozitul pe profit i alte impozite Grupele de la 60 la 65 formeaz cheltuielile de exploatare. Conturile de cheltuieli sunt asimilate conturilor de activ. Se debiteaz cu cheltuielile efectuate n cursul lunii. Se crediteaz la sfritul lunii prin transferarea cheltuielilor asupra rezultatului exerciiului, adic prin preluarea acestora n debitul contului 121 Profit i pierdere. Contabilitatea cheltuielilor privind stocurile

281

Contabilitatea acestor cheltuieli se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 60 Cheltuieli privind stocurile care evideniaz fie consumul fie descrcarea gestiunii. Conturile 601 Cheltuieli cu materiile prime, 602 Cheltuieli cu materialele consumabile i 603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar pot fi analizate astfel: - in evidena cheltuielilor cu materiile prime, materialele consumabile i cu materialele de natura obiectelor de inventar, n debit nregistreaz: valoarea materiilor prime i materialelor ieite pe urmtoarele ci: o consumate n procesul de producie (301, 302, 303); o lipsuri la inventariere (301, 302, 303); o pierderi din deprecieri ireversibile (301, 302, 303); diferenele de pre aferente materiilor prime i materialelor consumate (308). n credit se transfer la sfritul exerciiului financiar, pentru nchidere, soldul debitor al conturilor de cheltuieli (121). Nu au sold la sfritul lunii. Consumul materialelor se nregistreaz astfel:
601
Cheltuieli cu materiile prime

= =

301 301
Materii prime

601
Cheltuieli cu materiile prime

308
Diferene de pre la materii i materiale

Contului 602 Cheltuieli cu materialele consumabile, se dezvolt n alte apte conturi sintetice de gradul II, dup natura materialelor. Consumul materialelor consumabile se nregistreaz, n cele apte conturi de gradul II, astfel: 6021 = 3021 Cheltuieli cu materialele
auxiliare Materiale auxiliare

6022
Cheltuieli privind combustibilul

= = = = = =

3022
Combustibili

6023
Cheltuieli privind materialele pentru ambalat

3023
Materiale pentru ambalat

6024
Cheltuieli privind piesele de schimb

3024
Piese de schimb

6025
Cheltuieli privind seminele i materialele de plantat

3025
Semine i materiale de plantat

6026
Cheltuieli privind furajele

3026
Furaje

6028
Cheltuieli privind alte materiale consumabile

3028
Alte materiale consumabile

Diferenele de pre aferente materialelor consumabile consumate se nregistreaz astfel:

602
Cheltuieli cu materialele consumabile

308
Diferene de pre la materii i materiale

282

Contul 603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar ine evidena la valoarea preului de nregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar consumate, constatate lips la inventar sau depreciate ireversibil. Cheltuielile cu materialele de natura obiectelor de inventar se nregistreaz astfel: 603 303 = Cheltuieli privind materialele de
natura obiectelor de inventar Materiale de natura obiectelor de inventar

Contul 604 Cheltuieli cu materialele nestocate ine evidena bunurilor, de regul, cu numerar i n cantiti mici (rechizite, imprimate, materiale de curenie etc.), care nu se stocheaz (gestioneaz), dndu-se direct n consum i care se nregistreaz, pe msura aprovizionrii, n cheltuielile de exploatare astfel:
% 604

=
5311
Casa n lei

Cheltuieli privind materialele nestocate

4426
TVA deductibil

Energia electric, termic i apa, pe msura efecturii consumului de astfel de utiliti i a facturrii de ctre furnizori, se nregistreaz n contul 605 Cheltuieli privind energia i apa, astfel:
% 605
Cheltuieli privind energia i apa

=
401
Furnizori

4426
TVA deductibil

Animalele i psrile cumprate, la ieirea din gestiunea ntreprinderii prin vnzare, moarte, lips la inventar etc., se nregistreaz n contul 606 Cheltuieli privind animalele i psrile, astfel:
606
Cheltuieli privind animalele i psrile

361
Animale i psri

Animalele i psrile din producia proprie la ieirea din patrimoniu nu se trec pe cheltuieli. Se procedeaz la scoaterea din eviden, prin formula contabil invers celei prin care s-a nregistrat producia obinut, astfel:
711
Variaia stocurilor

361
Animale i psri

Diferenele de pre aferente animalelor i psrilor ieite se nregistreaz astfel:

606
Cheltuieli privind animalele i psrile

368
Diferene de pre la animale i psri

Cheltuielile privind mrfurile pot fi analizate astfel:

283

a) n cazul utilizrii inventarului permanent: Contul 607 Cheltuieli privind mrfurile ine evidena cheltuielilor privind mrfurile. n debit se nregistreaz costul de achiziie al mrfurilor vndute, constatate lips la inventariere, depreciate ireversibil (371), i valoarea mrfurilor aflate la teri pentru care sau emis documentele de vnzare(357) sau constatate lips la inventariere(371). n credit se transfer la sfritul lunii, pentru nchidere, soldul debitor al contului de cheltuieli (121). Nu are sold la sfritul lunii. b) n cazul utilizrii inventarului intermitent: Contul 607 Cheltuieli privind mrfurile. n debit se nregistreaz valoarea la cost de achiziie a stocurilor iniiale de mrfuri (371) i valoarea la cost de achiziie a mrfurilor achiziionate (401, 408, 542), iar n credit se nregistreaz valoarea stocurilor finale de mrfuri i ambalaje stabilite la inventariere (371) i transferul, la sfritul lunii, a soldului debitor al contului de cheltuieli (121). Nu are sold la sfritul lunii. nregistrarea descrcrii gestiunii cu mrfurile vndute, se face astfel:
% 607
Cheltuieli privind mrfurile

=
371
Mrfuri

378
Diferene de pre la mrfuri

4428
TVA neexigibil

Cheltuieli privind mrfurile

Valoarea mrfurilor aflate la teri pentru care au fost emise documente de vnzare se nregistreaz astfel: 607 357 =
Mrfuri aflate la teri

Cheltuieli privind ambalajele

Contul 608 Cheltuieli privind ambalajele i sunt ocazionate de vnzare i lipsuri constatate la inventar. Scderea din gestiune se face la valoarea de nregistrare, astfel: 608 381 =
Ambalaje

Cheltuieli privind ambalajele

Diferenele de pre aferente ambalajelor se nregistreaz astfel: 608 388 =

Diferene de pre la ambalaje

Valoarea ambalajelor aflate n consignaie la teri, pentru care au fost emise documente de vnzare, se nregistreaz astfel:
608
Cheltuieli privind ambalajele

358
Ambalaje aflate la teri

Contabilitatea cheltuielilor cu lucrrile i serviciile executate de teri Contabilitatea acestor cheltuieli se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 61 Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri, care evideniaz acele lucrri i servicii, ce sunt ocazionate de desfurarea activitii de ansamblu a ntreprinderii.

284

Contul 611 Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile, contul 612 Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile, contul 613 Cheltuieli cu primele de asigurare i contul 614 Cheltuieli cu studiile i cercetrile in evidena lucrrilor i serviciilor executate de ctre teri. n debitul acestor conturi se nregistreaz: - valoarea lucrrilor de ntreinere i reparaii executate de ctre teri (401, 408, 471, 542); - cheltuielile cu redevenele, locaiile de gestiune si chiriile datorate sau pltite (401, 408, 471, 512, 531, 542); - valoarea primelor de asigurare datorate sau achitate conform contractelor de asigurare (401, 408, 471, 512, 531, 542); - valoarea studiilor si cercetrilor executate de ctre teri (401, 408, 471, 542); n creditul acestor conturi se transfer la sfritul lunii, pentru nchidere, soldul debitor al conturilor de cheltuieli (121). Nu au sold la sfritul lunii. Exemple de nregistrri a acestor cheltuieli pe baza facturilor emise de teri: nregistrarea cheltuielilor cu ntreinerea i reparaiile pe baza facturii:
% 611
Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile

=
401
Furnizori

620 500 120

4426
TVA deductibil

nregistrarea cheltuielilor cu chiria pe baza facturii emise de furnizori:

% 612
Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile

=
401
Furnizori

1.240 1.000 240

4426
TVA deductibil

nregistrarea cheltuielilor cu asigurrile pe baza plilor de asigurare: 613 = 401 8.000 Cheltuieli cu primele de
asigurare Furnizori

nregistrarea cheltuielilor cu studiile i cercetrile efectuate de teri pe baza facturii emise:

% 614
Cheltuieli cu studiile i cercetrile

=
401
Furnizori

24.800 20.000 4.800

4426
TVA deductibil

Contabilitatea cheltuielilor cu alte servicii executate de teri Serviciile prestate de teri cuprind lucrrile i serviciile care sunt direct legate de desfurarea ntreprinderii.

285

Contul 611 Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile, contul 612 Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile, contul 613 Cheltuieli cu primele de asigurare i contul 614 Cheltuieli cu studiile i cercetrile in evidena lucrrilor i serviciilor executate de ctre teri. n debit se nregistreaz: - valoarea lucrrilor de ntreinere i reparaii executate de ctre teri (401, 408, 471, 542); - cheltuielile cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile datorate sau pltite (401, 408, 471, 512, 531, 542); - valoarea primelor de asigurare datorate sau achitate conform contractelor de asigurare (401, 408, 471, 512, 531, 542); - valoarea studiilor i cercetrilor executate de ctre teri (401, 408, 471, 542). n credit se transfer la sfritul lunii, pentru nchidere, soldul debitor al conturilor de cheltuieli (121). Nu au sold la sfritul lunii. Contul 621 Cheltuieli cu colaboratorii, contul 622 Cheltuieli privind comisioanele i onorariile, contul 623 Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate, contul 624 Cheltuieli cu transportul de bunuri i de personal, contul 625 Cheltuieli cu deplasri, detari i transferri, contul 626 Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii, contul 627 Cheltuieli cu serviciile bancare i asimilate i contul 628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri in evidena altor servicii executate de ctre teri, n debit se nregistreaz: - cheltuielile cu colaboratorii privind prestaiile efectuate (401, 471); - cheltuielile privind comisioanele i onorariile datorate sau pltite (401, 408, 471,512, 531, 542); - cheltuielile de protocol, reclam i publicitate (401, 408, 471, 512, 531, 542); - cheltuielile cu transportul de bunuri si de personal (401, 408, 471, 512, 531, 532, 542); - cheltuielile cu deplasri, detari si transferri (401, 408, 471, 512, 531, 532, 542); - cheltuielile potale si taxe de telecomunicaii (401, 408, 471, 512, 531, 532, 542); - cheltuielile cu serviciile bancare i asimilate (471, 512); - alte cheltuieli cu serviciile executate de ctre teri (401, 408, 471, 512, 531, 542); n credit se transfer la sfritul lunii, pentru nchidere, soldul debitor al conturilor de cheltuieli (121). Nu au sold la sfritul lunii. Exemple de nregistrri ale acestor cheltuieli: nregistrarea cheltuielilor cu colaboratorii pentru lucrrile prestate, facturate: 621 401 = 8.000
Furnizori

Cheltuieli cu colaboratorii

nregistrarea cheltuielilor cu colaboratorii pentru intermedierea unor servicii efectuate:

% 622

=
401
Furnizori

Cheltuieli privind comisioanele i onorariile

1.240 1.000 240

4426
TVA deductibil

nregistrarea cheltuielilor cu protocolul pe baza facturilor emise de furnizor: 286

% 623
Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate

=
401
Furnizori

2.480 2.000 480

4426
TVA deductibil

nregistrarea cheltuielilor cu transportul i detaarea pe baza facturilor emise de furnizor: %

624

Cheltuieli cu transportul de bunuri i personal

1.860 1.000 500 360

625
Cheltuieli cu deplasri, detari i transferri

401
Furnizori

4426
TVA deductibil

nregistrarea facturii cu cheltuielile potale:

% 626

=
401
Furnizori

Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii

6.200 5.000 1.200

4426
TVA deductibil

nregistrarea prestrilor de servicii pe baza facturii emise de furnizor:

% 628

=
401
Furnizori

Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri

1.860 1.500 360

4426
TVA deductibil

Contabilitatea cheltuielilor cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate Contul 635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate ine evidena cheltuielilor privind alte impozite, taxe i vrsminte asimilate. n debit se nregistreaz: - cheltuielile privind alte impozite, taxe i vrsminte asimilate datorate bugetului, cum sunt: impozitul pe cldiri, pe terenuri, pe venitul agricol, taxa pentru mijloacele de transport, taxa pentru folosirea mijloacelor de publicitate, accizele i taxele vamale etc. (446); - fondurile speciale datorate bugetului (447); - prorata din TVA deductibil, devenit nedeductibil (4426); - TVA colectat aferent bunurilor i serviciilor folosite n scop personal sau predate gratuit, care depesc limitele legale (4427); - TVA colectat aferent lipsurilor de inventar neimputabile (4427); - TVA colectat aferent bunurilor i serviciilor acordate salariailor sub forma avantajelor n natur (4427);

287

n credit se transfer la sfritul lunii, pentru nchidere, soldul debitor al contului de cheltuieli (121). Nu are sold la sfritul lunii. Contabilitatea sintetic a acestor cheltuieli se realizeaz cu ajutorul contului 635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate n care se nregistreaz: T.V.A. colectat aferent bunurilor i serviciilor folosite n scop personal sau date cu caracter gratuit care depesc limitele prevzute de lege i cea aferent bunurilor i serviciilor acordate salariailor sub forma avantajelor n natur:
635
Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate

4427
TVA colectat

impozitul pe cldiri, terenuri, mijloace de transport etc.: 635 446 = Cheltuieli cu alte impozite, taxe
i vrsminte asimilate Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate

contribuiile la fondul special pentru dezvoltarea i modernizarea punctelor de control pentru trecerea frontierei, precum i alte fonduri speciale i vrsminte prevzute de acte normative, datorate organismelor publice care le gestioneaz:
635
Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate

447
Fonduri speciale - taxe i vrsminte asimilate

. Contabilitatea cheltuielilor cu personalul Pentru munca prestat de angajai, societile comerciale datoreaz acestora salarii negociate i nscrise n contracte de munc. La acestea se pltesc bugetului de stat i altor organisme diferite contribuii i taxe. Contabilitatea acestor cheltuieli se ine cu ajutorul conturilor din grupa 64 Cheltuieli cu personalul care se desfoar pe conturile sintetice grupa II: 641 Cheltuieli cu salariile personalului 642 Cheltuieli cu tichetele de mas acordate salariailor 645 Cheltuieli privind asigurrile i protecia social 6451 Contribuia unitii la asigurrile sociale 6452 Contribuia unitii pentru ajutorul de omaj 6453 Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate 6458 Alte cheltuieli privind asigurrile i protecia social Contul 641 Cheltuieli cu salariile personalului ine evidena cheltuielilor privind salariile i alte drepturi cuvenite personalului. n debit se nregistreaz: - salariile i alte drepturi cuvenite personalului (421); 288

- drepturile de personal pentru care nu s-au ntocmit statele de salarii (4281). n credit se transfer la sfritul lunii, pentru nchidere, soldul debitor al contului de cheltuieli (121). Nu are sold la sfritul lunii. Contul 645 Cheltuieli privind asigurrile i protecia social ine evidena cheltuielilor cu asigurrile i protecia social. n debit se nregistreaz: - indemnizaiile sociale datorate personalului, suportate de ctre unitate (423); - contribuia unitii privind asigurrile sociale (4311); - contribuia unitii privind fondul de asigurri de sntate (4313); - contribuia unitii privind fondul de omaj (4371). n credit se transfer la sfritul lunii, pentru nchidere, soldul debitor al contului de cheltuieli (121). Nu are sold la sfritul lunii. Exemple de nregistrri: Se nregistreaz cheltuieli cu salariile conform centralizatorului: Se nregistreaz cheltuieli cu asigurrile i protecia social: 4311 6451 =
Contribuia unitii la asigurrile sociale

Contribuia unitii la asigurrile sociale

2.050

641
Cheltuieli cu salariile personalului

421
Personal salarii datorate

10.000

Se nregistreaz cheltuieli cu contribuia unitii la fondul de omaj 2,5%:

6452
Contribuia unitii pentru ajutorul de omaj

4371
Contribuia unitii la fondul de omaj

250

Se nregistreaz cheltuieli cu contribuia ntreprinderii pentru asigurrile sociale de sntate 7%:

6453
Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate

4313
Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate

700

Contabilitatea altor cheltuieli de exploatare Se ine cu ajutorul conturilor din grupa 65 Alte cheltuieli de exploatare care se dezvolt pe urmtoarele conturi sintetice grupa II: 654 Pierderi din creane i debitori diveri 658 Alte cheltuieli de exploatare 6581 Despgubiri, amenzi i penaliti 6582 Donaii i subvenii acordate Contul 654 Pierderi din creane i debitori diveri ine evidena pierderilor din creane, 289

n debit se nregistreaz sumele trecute pe cheltuieli cu ocazia scoaterii din eviden a clienilor inceri i debitorilor (4118, 461), iar n credit se transfer la sfritul lunii, pentru nchidere, soldul debitor al contului de cheltuieli (121). Nu are sold la sfritul lunii. Contul 658 Alte cheltuieli de exploatare ine evidena altor cheltuieli de exploatare. n debit se nregistreaz: - cheltuielile efectuate n avans, aferente exerciiului n curs (471); - cheltuielile privind despgubirile, amenzile, penalitile datorate sau pltite terilor sau bugetului statului (401, 404, 462, 448, 512, 531); - donaiile i subveniile acordate (301, 302, 303, 345, 371, 381, 512, 531); - valoarea neamortizat a imobilizrilor necorporale si corporale scoase din activ (203, 205, 207, 208, 211, 212, 213, 214, 231, 233); - avansul si ratele aferente bunurilor cedate n regim de leasing financiar (267). n credit se transfer la sfritul lunii, pentru nchidere, soldul debitor al contului de cheltuieli (121). Nu are sold la sfritul lunii. Exemple de nregistrri: Se nregistreaz pierderi din creane (clieni inceri):
654
Pierderi din creane i debitori diveri

4111
Clieni

1.000

Se nregistreaz cheltuieli cu penaliti nregistrate la ntrzierea plii impozitului pe profit:

6581
Despgubiri, amenzi i penaliti

4481
Alte datorii fa de bugetul statului

500

Donaii i subvenii acordate

Se nregistreaz cheltuieli cu donaii acordate: 6582 371 =

Mrfuri

800

Se nregistreaz cheltuieli cu cedarea unui mijloc de transport neamortizat: 6583 213 = 10.000 Cheltuieli privind activele cedate
i alte operaii de capital Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii

Contabilitatea cheltuielilor financiare Contabilitatea cheltuielilor financiare se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 66 Cheltuieli financiare ce reflect cheltuielile care sunt strict legate de activitatea financiar a entitii economice. Conform IAS 23 Costurile ndatorrii costul ndatorrii reprezint dobnzile i alte cheltuieli suportate de o ntreprindere n legtur cu mprumutul de fonduri i poate include: a) dobnzile corespunztoare descoperirilor de cont i mprumu-turilor pe termen scurt i lung; b) amortizarea reducerilor sau primelor aferente mprumuturilor; c) amortizarea cheltuielilor complementare realizate n scopul obinerii mprumuturilor; 290

d) cheltuielile financiare aferente leasing-ului financiar i recunoscute n conformitate cu IAS 17, Leasing; i e) diferenele de curs valutar aferente mprumuturilor ntr-o moned strin, n msura n care sunt privite ca o ajustare a cheltuielilor cu dobnda. Pierderi din creane legate de participaii reprezint pierderile provocate de imposibilitatea recuperrii totale sau pariale a unor ajutoare financiare acordate de o societate mam unei societi fiice n cadrul grupului, precum i dobnzile aferente. Pierderile din astfel de creane, ce se scot din activul patrimonial, se nregistreaz pe cheltuieli prin intermediul contului 663 Pierderi din creane legate de participaii, astfel:
663
Pierderi din creane legate de participaii

% 2671
Sume datorate de entitile afiliate

2672
Dobnda aferent sumelor datorate de entitile afiliate

Cheltuieli privind investiiile financiare cedate. Aceste cheltuieli cuprind, pe de o parte, valoarea imobilizrilor financiare cedate sau scoase din activ, cheltuieli nregistrate n debitul contului 6641 Cheltuieli privind imobilizrile financiare cedate, i pe de alt parte, diferena nefavorabil ntre preul de cesiune (vnzare) i valoarea contabil de intrare (preul de cumprare) al investiiilor financiare pe termen scurt cedate. Aceasta din urm se nregistreaz, n contul 6642 Pierderi din investiii financiare pe termen scurt cedate. Remarc. Denumirea contului 6642 Pierderi din investiii financiare pe termen scurt cedate nu este n acord cu natura sumelor nregistrate, sum care reprezint diferena dintre preul de cesiune i valoarea contabil de intrare. Corect, i n spiritul a ceea ce se nelege n terminologia IAS prin pierderi", ar fi ca acest cont s nregistreze diferena dintre valoarea de cesiune i valoarea contabil (valoarea contabil de intrare mai puin deprecierile de valoare acumulate n conturile de provizioane). O asemenea variant este imposibil de atins n condiiile nregistrrii deprecierilor pe seama cheltuielilor prin mecanismul provizioanelor pentru depreciere, care trebuie ulterior reluate la venituri o dat cu cedarea titlurilor. Cheltuieli privind investiiile financiare cedate reprezint pierderile (diferena nefavorabil) provenite din cedarea (vnzarea) imobilizrilor financiare i a investiiilor financiare pe termen scurt la un pre mai mic dect cel de cumprare (valoarea contabil). Se nregistreaz n contabilitate cu ajutorul contului 664 Cheltuieli privind investiiile financiare cedate, care se dezvolt n alte dou conturi sintetice de gradul doi, corespunztoare celor dou categorii de investiii financiare, astfel: - Contul 6641 Cheltuieli privind imobilizrile financiare cedate:
6641
Cheltuieli privind imobilizrile financiare cedate

% 261
Aciuni deinute la entitile afiliate

263
Interese de participare

265
Alte titluri imobilizate

291

- Contul 6642 Pierderi privind investiiile financiare pe termen scurt cedate:

6642
Pierderi din investiiile pe termen scurt cedate

% 501
Aciuni deinute la entitile afiliate

506
Obligaiuni

508
Alte investiii pe termen scurt i creane asimilate

Cheltuielile privind diferenele de curs valutar cuprind diferenele nefavorabile de curs valutar rezultate n urma lichidrii creanelor i datoriilor n devize ale ntreprinderii. Cumprarea sau vnzarea unui bun n moned strin este nregistrat la un anumit curs de schimb care poate fi cursul din ziua negocierii, cursul din ziua acceptrii comenzii, cursul de Ia data transferului dreptului de proprietate, cursul de la data facturrii sau cursul din ziua contabilizrii facturii. Diferena dintre cursul reinut pentru contabilizare i cursul din ziua plii/ncasrii reprezint un ctig sau pierdere nscris n veniturile sau cheltuielile financiare. n cazul creanelor cheltuielile privind diferenele nefavorabile de curs valutar apar n situaia n care valoarea de contabilizare din momentul derulrii operaiei este mai mare dect valoarea la cursul zilei din momentul ncasrii creanei. Pentru datorii, diferenele nefavorabile apar n situaia invers. n sfera cheltuielilor-veniturilor privind diferenele de curs valutar se includ i pierderile - ctigurile nerealizate rezultate din evaluarea la cursul de la 31.XII.N a disponibilitilor bancare n devize. Cheltuieli n situaia n care cursul la 3l.XII.N este mai mic dect cel de la contabilizare, venituri n situaia invers. Exemplu: Dac o ntreprindere are n casierie 1 $ procurat cu 2.000 lei, iar la nchiderea exerciiului cursul de schimb este de 1.980 lei, diferena de 20 Iei reprezint o cheltuial. Pentru datorii, situaia se interpreteaz% sens invers. n 16 Cheltuielile se nregistreaz prin relaia:
mprumuturi i datorii asimilate

267

=
665
Cheltuieli din diferene de curs valutar

Creane imobilizate

40
Furnizori i conturi asimilate

41
Clieni i conturi asimilate

45
Grup i asociai

461
Debitori diveri

462
Creditori diveri

511
valori de ncasat

512
Conturi curente la bnci

531
Casa

541
Acreditive

542
Avansuri de trezorerie

292

Alte cheltuieli financiare

Alte cheltuieli financiare cuprind toate naturile de cheltuieli financiare altele dect cele nregistrate n celelalte conturi din aceast grup. Exemplu, minus valorile create ca diferen ntre valoarea contabil i valoarea de pia a titlurilor de plasament imediat negociabile (de exemplu bonuri de tezaur), evaluate la valoarea de pia. nregistrarea care se face n aceste condiii este de forma: 668 50 =
Investiii pe termen scurt

Contabilitatea cheltuielilor cu amortizrile i provizioanele sunt cheltuieli de exploatare, financiare, ocazionate de deprecierea activelor amortizabile i neamortizabile, precum i cele determinate de constituirea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli. Delimitarea i nregistrarea distinct a acestei categorii de cheltuieli de exploatare, financiare i excepionale se ntemeiaz pe calitatea lor de component a capacitii de autofinanare. Sunt cheltuieli care nu genereaz pli pentru activitatea de trezorerie. Ca o component a cash-flow-ului ele reprezint o surs de autofinanare de investiii. De aceea se mai numesc i cheltuieli calculate. Cheltuielile de exploatare din aceast categorie cuprind: cheltuieli cu amortizarea aferent imobilizrilor corporale i necorporale, contabilizate prin relaia:
681
Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere

28
Amortizri privind imobilizrile

cheltuieli cu provizioanele pentru % riscuri i cheltuieli i pentru deprecierea 15 elementelor de activ contabilitate conform relaiei:
Provizioane

29

=
681
Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere

Ajustri pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizrilor

39
Ajustri pentru deprecierea stocurilor i produciei n curs de execuie

49
Ajustri pentru deprecierea creanelor - clieni

Cheltuielile financiare din aceast categorie cuprind: cheltuieli cu amortizarea primelor de rambursare
686
Cheltuieli financiare privind amortizrile i ajustrile pentru pierderea de valoare

obligaiunilor:

169
Prime privind rambursarea Obligaiunilor

cheltuieli cu provizioanele pentru deprecierea imobilizrilor financiare, a creanelor din conturile de decontri din cadrul grupului sau cu asociaii i pentru deprecierea investiiilor pe termen scurt: 293

% 29

=
686
Cheltuieli financiare privind amortizrile i ajustrile pentru pierderea de valoare

Ajustri pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizrilor

49
Ajustri pentru deprecierea creanelor - clieni

59
Ajustri pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie

Cheltuieli din diferene de curs valutar reprezint diferenele nefavorabile de curs valutar, care se nregistreaz n contul 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar, dup natura lor, astfel: % diferenele nefavorabile de curs valutar la lichidarea creanelor n valut sau din 267 evaluarea acestora la nchiderea exerciiului financiar: Creane imobilizate
409

=
665
Cheltuieli din diferene de curs valutar

Furnizori-debitori

411
Clieni

451
Decontri ntre entitile afiliate

456
Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul

461
Debitori diveri

diferenele nefavorabile de curs valutar la achitarea obligaiilor n valut:

% 401 665
Cheltuieli din diferene de curs valutar

=
5124
Conturi la bnci n valut

Furnizori

diferenele nefavorabile de curs rezultate din evaluarea datoriilor n valut la mprumuturi din emisiuni de nchiderea exerciiului financiar:
obligaiuni

% 161 valutar,

162
Credite bancare pe termen lung

166
Datorii care privesc imobilizrile financiare

167
Alte mprumuturi i datorii asimilate

168 665
Cheltuieli din diferene de curs valutar Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate

401
Furnizori

404
Furnizori de imobilizri

451
Decontri ntre entitile afiliate

462
Creditori diveri

294

 diferenele nefavorabile de curs valutar aferente disponibilitilor n devize la 5124 Conturi sczut: sfritul exerciiului financiar, cnd cursul a la bnci n valut
5314 5412
Acreditive n valut

665
Cheltuieli din diferene de curs valutar

Casa n valut

Cheltuieli privind dobnzile reprezint dobnzile datorate pentru mprumuturile bancare i alte datorii asimilate, care se calculeaz i % se nregistreaz pe seama cheltuielilor financiare, prin intermediul contului 666 Cheltuieli 168 privind dobnzile, astfel: Dobnzi aferente mprumuturilor
i datoriilor asimilate

=
666
Cheltuieli privind dobnzile

451
Decontri ntre entitile afiliate

455
Sume datorate acionarilor/ asociailor

518
Dobnzi

Cheltuieli privind sconturile acordate apar n cadrul relaiilor de decontare cu clienii i debitorii diveri, pentru sconturile acordate celor care fac dovada achitrii obligaiilor nainte de termen. Sconturile acordate reprezint pentru ntreprindere o cheltuial % financiar, ce se nregistreaz cu ajutorul contului 667 Cheltuieli privind sconturile 411 acordate, astfel:
Clieni

667
Cheltuieli privind sconturile acordate

461
Debitori diveri

Alte cheltuieli financiare cuprind acele cheltuieli care nu se pot individualiza i nregistra n conturile din grupa 66 Cheltuieli financiare, menionate anterior. Aceste cheltuieli fac obiectul contului 668 Alte cheltuieli financiare, n care se nregistreaz % diverse alte sume datorate n principal furnizorilor, astfel: 401
Furnizori

668
Alte cheltuieli financiare

461
Furnizori de imobilizri

Contabilitatea cheltuielilor extraordinare. Elementele extraordinare sunt veniturile sau cheltuielile rezultate din evenimente sau tranzacii ce sunt clar diferite de activitile curente i care, prin urmare, nu se ateapt s se repete ntr-un mod frecvent sau regulat (de exemplu exproprieri sau dezastre naturale). Sunt prevzute n aceast categorie cheltuielile privind calamitile i alte evenimente extraordinare (contul 671) prin debitul cruia se nregistreaz valoarea pierderilor din calamiti i/sau exproprieri de active:

295

% 21

=
671
Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare

Imobilizri corporale

23
Imobilizri n curs i avansuri pentru imobilizri

3xx
Conturi de stocuri i producie n curs de execuie

Contabilitatea cheltuielilor cu amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere sau pierdere de valoare n capitolele precedente au fost prezentate noiunile de amortizri i provizioane care genereaz, pe msura constituirii lor, cheltuieli ce se urmresc cu ajutorul unor conturi distincte, dup natura lor economic. Pentru contabilizarea acestor cheltuieli, n planul de conturi general s-a prevzut grupa 68 Cheltuieli cu amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere sau pierdere de valoare n care se nregistreaz cheltuielile de exploatare i financiare, cu deprecierile ireversibile i reversibile suferite de bunurile i valorile ntreprinderilor. Contabilitatea acestor cheltuieli se realizeaz cu ajutorul contului 681 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere care se desfoar pe alte patru conturi sintetice de gradul II, astfel: 6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor 6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele 6813 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor 6814 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea activelor circulante nregistrrile n aceste conturi a cheltuielilor privind reflectarea amortizrilor i provizioanelor se efectueaz astfel: % 280 Amortizarea lunar a imobilizrilor corporale:
6811
Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor

Amortizri privind imobilizrile necorporale

281
Amortizri privind imobilizrile corporale

constituirea provizioanelor pentru depreciere ce privesc activitatea de exploatare:

6812
Cheltuieli de exploatare privind provizioanele

151
Provizioane

curs:

constituirea ajustrilor pentru deprecierea imobilizrilor necorporale, corporale i n =

% 290 291 293

6813
Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor

296

 constituirea ajustrilor pentru deprecierea stocurilor, a produciei n curs de execuie i a altor active circulante (creane care nu se mai pot ncasa):
% 391
Ajustri pentru deprecierea materiilor prime

=
6814
Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea activelor circulante

398
Ajustri pentru deprecierea ambalajelor

491
Ajustri pentru deprecierea creanelor - clieni

496
Ajustri pentru deprecierea creanelor debitori diveri

Cheltuielile financiare privind amortizrile, provizioanele ajustrile pentru depreciere. Pentru nregistrarea cheltuielilor de aceast natur se folosete contul 686 Cheltuieli financiare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere care se desfoar pe alte trei conturi sintetice de gradul II, astfel: 6863 Cheltuieli financiare privind ajustrile pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare 6864 Cheltuieli financiare privind ajustrile pentru pierderea de valoare a activelor circulante Operaiunile care fac obiectul reflectrii n aceste conturi, se organizeaz astfel: constituirea provizioanelor pentru deprecierea imobilizrilor financiare:
6863
Cheltuieli financiare privind ajustrile pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare

296
Ajustri pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare

constituirea ajustrilor pentru deprecierea investiiilor financiare pe termen scurt i a creanelor din decontrile n cadrul grupului: %
495
Ajustri pentru deprecierea creanelor decontri n cadrul grupului i cu acionarii/asociaii

591
Ajustri pentru pierderea de valoare a aciunilor deinute la entitile afiliate

595 6864
Cheltuieli financiare privind ajustrile pentru pierderea de valoare a activelor circulante Ajustri pentru pierderea de valoare a obligaiunilor emise i rscumprate

596
Ajustri pentru pierderea de valoare a obligaiunilor

598
Ajustri pentru pierderea de valoare a altor investiii pe termen scurt i creane asimilate

297

 amortizarea primelor de rambursare, aferente mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni:

6864
Cheltuieli financiare privind ajustrile pentru pierderea de valoare a activelor circulante

169
Prime privind rambursarea obligaiunilor

Contabilitatea cheltuielilor cu impozitul pe profit i alte impozite Pentru contabilizarea acestor cheltuieli, n planul de conturi general s-a prevzut grupa 69 Cheltuieli cu impozitul pe profit i alte impozite n care se nregistreaz: 1. Cheltuieli cu impozitul pe profit se nregistreaz cu ajutorul contului 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit prin formula contabil:
691
Cheltuieli cu impozitul pe profit

441
Impozitul pe profit/venit

Impozitul pe profit reprezint o cheltuial de natur fiscal, care se are n vedere la determinarea profitului net. 2. Alte cheltuieli cu impozitele care nu apar n elementele de mai sus cuprind cheltuielile de aceast natur, care nu apar ca elemente distincte n conturile prezentate, aa cum ar fi cheltuielile cu impozitul pe venit datorat de microntreprinderi, precum i cu alte impozite, stabilite conform reglementrilor emise n acest scop i se nregistreaz cu ajutorul contului 698 Alte cheltuieli cu impozitele care nu apar n elementele de mai sus prin formula contabil:
698
Cheltuieli cu impozitul pe venit i alte impozite care nu apar n elementele de mai sus

441
Impozitul pe /venit

CURS 26 CONTABILITATEA VENITURILOR Veniturile exprim bogia dobndit din activitatea desfurat, respectiv resursele obinute, fiind constituite, n principal, din valorile primite sau de primit pentru bunurile vndute, lucrrile executate i serviciile prestate. n cadrul procesului de creare a veniturilor se delimiteaz momentele: producia ca etap a realizrii bunurilor i serviciilor n cadrul obiectului principal de activitate al unei entiti; facturarea sau vnzarea pe credit comercial ca fiind transferul dreptului de proprietate de la furnizor la client; ncasarea, etapa n care bunurile i serviciile vndute se transform n bani; ncorporarea (decontarea) este momentul n care veniturile absorb cheltuielile. O.M.F.P. nr. 1752/2005 definete veniturile ca fiind sumele sau valorile ncasate sau de ncasat n nume propriu din activiti curente, ct i ctigurile din orice alte surse. Cadrul General de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare, elaborat de Comitetul pentru Standarde Internaionale de Contabilitate I.A.S.C., definesc veniturile astfel: creteri ale beneficiilor economice, nregistrate pe parcursul exerciiului contabil sub form de intrri sau creteri ale activelor sau descreteri ale datoriilor, care se concretizeaz n creteri ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din contribuii ale acionarilor.

298

Definiia veniturilor include att venituri din activitile curente, ct i ctiguri din orice alte surse. Veniturile din activitile curente se pot regsi sub diferite denumiri, cum ar fi vnzri, comisioane, dobnzi, dividende, redevene i chirii. Ctigurile reprezint alte elemente care corespund definiiei veniturilor i pot aprea sau nu ca rezultat al activitii curente a ntreprinderii. Ctigurile reprezint creteri ale beneficiilor economice i, din acest punct de vedere, nu difer ca natur de venituri. Prin urmare, n acest cadru general ctigurile nu sunt privite ca elemente separate. Ctigurile includ, de exemplu, sumele rezultate n urma ieirii activelor pe termen mediu i lung. Definiia veniturilor include totodat i ctigurile nerealizate, de exemplu, cele rezultate din reevaluarea titlurilor de plasament i cele rezultate din creterea valorii contabile a activelor pe termen lung. Prezentarea ctigurilor n contul de profit i pierdere se realizeaz, de obicei, distinct, deoarece cunoaterea existenei acestora este important pentru procesul decizional. Ctigurile sunt prezentate, de regul, la valoarea net, exclusiv cheltuielile aferente. Veniturile pot fi utilizate pentru achiziionarea de active sau pentru creterea valorii diferitelor tipuri de active, cum ar fi numerarul, creanele, bunurile i serviciile primite n schimbul bunurilor i serviciilor furnizate. Veniturile pot rezulta, de asemenea, din lichidarea datoriilor. Contabilitatea financiara reflecta veniturile in raport cu natura lor economica, prin gruparea acestora in : Venituri de exploatare sunt sume incasate sau de incasat, care provin din urmatoarele activitati: vanzarea produselor, marfurilor,lucrari executate , servicii prestate, variatia(cresterea/scaderea) soldului productiei stocate la sfarsituL lunii fata de soldul existent la inceputul lunii, productia de imobilizari din productie proprie, subventii de exploatare ptr. acoperirea diferentelor de pret, ptr. acoperirea pierderilor,venituri din despagubiri,amenzi,penalitati,donatii,active cedate, etc. Financiare venituri din imobilizari financiare, din investitii financiare cedate, din investitii pe termen scurt, diferente favorabile de curs valutar, dobanzi incasate sau de incasat, sconturi obtinute de la furnizori, alte venituri financiare. Extraordinare subventii pentru dezastre naturale, daune pretinse de detinatorii de polite in urma producerii de calamitati, etc. Clasa 7 Conturi de venituricuprinde urmatoarele grupe de conturi : 70 Cifra de afaceri 71 Variatia stocurilor 72 Venituri din productia de imobilizari 74 Venituri din subventii de exploatare 75 Alte venituri din exploatare 76 Venituri financiare 77 Venituri extraordinare 78 Venituri din provizioane

299

Conturile de venituri sunt asimilate conturilor de Pasiv. Se crediteaza cu veniturile realizate in cursul lunii. Se debiteaza la sfarsitul lunii prin transferarea veniturilor asupra rezultatului exercitiului, adica prin preluarea acestora in creditul contului 121 Profit si pierdere. Operatiuni privind veniturile: Se inregistreaza in contabilitate urmatoarele venituri : Livrare de produse finite in valoare de 5.000 lei plus TVA. 4111 = % 6.200 701 5.000 4427 1.200 Livrare de semifabricate in valoare de 1.500 lei plus TVA. 4111 = % 1.860 702 1.500 4427 360 Livrare de produse reziduale in valoare de 100 lei plus TVA. 4111 = % 124 703 100 4427 24 Facturarea proiectelor de cercetare in valoare de 800 lei plus TVA. 4111 = % 992 705 800 4427 192 Se incaseaza prin banca penalitati ptr nerespectarea clauzelor contractuale in suma de 5.000 lei. 5121 = 7581 5.000 Se constata plus la inventar la numerarul in lei de la casieria unitatii in suma de 3.000 lei 5311 = 7588 3.000 Inchiderea conturilor de venituri : % = 121 15.400 701 5.000 702 1.500 703 100 705 800 7581 5.000 7588 3.000

300

CONTABILITATEA OPERATIILOR IN AFARA BILANTULUI Structura generala a activelor si datoriilor contingente Activele si datoriile contingente sunt elemente extrapatrimoniale care apar ca urmare a unor evenimente trecute, dar a acaror existenta urmeaza a fi confirmata numai de aparitia sau neaparitia unor evenimente viitoare incerte, care nu pot fi controlate decatre Intreprindere. Activele si datoriile contingente sunt reprezentate de urmatoarele elemente : Angajamente acordate Angajamente primite Alte elemente extrapatrimoniale Conturi utilizate : Grupa 80 conturi in afara bilantului : 801 Angajamente acordate 802 Angajamente primite 803 Conturi in afara bilantului Grupa 89 conturi de bilant : 891 Bilant de deschidere 892 Bilant de inchidere Operatii privind conturile speciale : 1. Societatea B achizitioneaza marfuri de la societatea A in valoare de 10.000 lei plus TVA . Clientul emite un bilet la ordin in favoarea furnizorului, care este girat de societatea C, care se angajeaza sa platesca valoarea marfurilor daca clientul nu-si achita datoria la scadenta. Furnizorul sconteaza efectul, platind o taxa de scont in suma de 500 lei . Clientul isi achita datoria la scadenta. Livrarea /primirea marfurilor : Societatea A Societatea B 411 = % 12.400 % = 401 707 10.000 371 4427 2.400 4426

Societatea C 12.400 10.000 2.400

- Emiterea/primirea biletului la ordin Societatea A Societatea B 413 = 411 12.400 401 = 403 12.400 Girarea biletului la ordin Societatea A Societatea B

Societatea C

Societatea C

301

802 = 12.400 Primirea biletului la ordin Societatea A Societatea B 5113 = 413 12.400

801 = 12.400

Societatea C

- scontarea biletului la ordin Societatea A Societatea B 5114 = 5113 12.400

Societatea C

Incasarea biletului la ordin Societatea A 5121 = 5114 12.400 8037 = .. 12.400 Achitarea taxei de scont Societatea A 666 = 5121 500 Societatea B Societatea C

Societatea B

Societatea C

Achitarea datoriei la scadenta Societatea A Societatea B ..= 8037 12.400 403 = 5121 12.400 .= 802 12.400

Societatea C .. = 801 12.400

Curs 27 LUCRRILE CONTABILE DE NCHEIERE A EXERCIIULUI FINANCIAR. SITUAIILE FINANCIARE 302

DELIMITRI PRIVIND DOCUMENTELE CONTABILE DE SINTEZ Exerciiul financiar ncepe la 1 ianuarie i se ncheie la 31 decembrie, n acest scop, pe baza situaiilor financiare se determin poziia financiar, performana i trezoreria ntreprinderii. Relaia de principiu prin care se evalueaz poziia financiar este de forma: capitalul propriu = activul - datoriile. Performana se calculeaz prin relaia, rezultatul contabil = venituri - cheltuieli, iar dac se are n vedere variaia capitalului, ea devine: rezultatul contabil = capitalul propriu la nchiderea exerciiului financiar aportul proprietarului n cursul exerciiului (+ n cazul rambursrii de capital, - n situaia aportului de capital). n ceea ce privete trezoreria ntreprinderii, se determin pe baza relaiei: trezoreria net = fluxurile de ncasri - fluxurile de pli. Documentele de sintez folosite pentru finalizarea ncheierii exerciiului financiar sunt situaiile financiare. Pe baza acestora se asigur o imagine fidel, clar i complet a patrimoniului, a poziiei financiare ct i a rezultatului obinut. Componena situaiilor financiare Persoanele juridice care la data bilanului depesc limitele a dou dintre urmtoarele trei criterii (denumite n continuare criterii de mrime): - total active: 3.650.000 euro, - cifr de afaceri net: 7.300.000 euro, - numr mediu de salariai n cursul exerciiului financiar: 50 ntocmesc situaii financiare anuale care cuprind: - bilan, - cont de profit i pierdere, - situaia modificrilor capitalului propriu, - situaia fluxurilor de trezorerie, - notele explicative la situaiile financiare anuale. Persoanele juridice care la data bilanului nu depesc limitele a dou dintre criteriile de mrime prevzute mai sus, ntocmesc situaii financiare anuale simplificate care cuprind: - bilan prescurtat, - cont de profit i pierdere, - note explicative la situaiile financiare anuale simplificate. Opional, ele pot ntocmi situaia modificrilor capitalului propriu i/sau situaia fluxurilor de trezorerie. Potrivit Legii contabilitii, situaiile financiare anuale trebuie nsoite de o declaraie scris de asumare a rspunderii conducerii persoanei juridice pentru ntocmirea situaiilor financiare anuale n conformitate cu Reglementrile contabile conforme cu Directiva a patra a Comunitilor Economice Europene. Situaiile financiare anuale simplificate sunt verificate potrivit legii. Atunci cnd, la data bilanului, o entitate depete sau nceteaz s mai depeasc limitele a dou dintre cele trei criterii enumerate mai sus, acest fapt afecteaz aplicarea derogrii prevzute la acel punct, numai dac acest lucru are loc n dou exerciii financiare consecutive. O entitate care a ntocmit situaii financiare anuale simplificate va ntocmi situaiile financiare anuale complete numai dac, n dou exerciii financiare consecutive depete limitele a dou dintre cele trei criterii prevzute mai sus.

303

O entitate care a ntocmit situaiile financiare anuale complete va ntocmi situaii financiare anuale simplificate, numai dac, n dou exerciii financiare consecutive nu depete limitele a dou dintre cele trei criterii prevzute anterior. Subunitile fr personalitate juridic, care aparin persoanelor juridice cu sediul sau domiciliul n Romnia organizeaz i conduc contabilitatea proprie la nivel de balan de verificare, fr a ntocmi situaii financiare. Pentru fiecare element de bilan, de cont de profit i pierdere i, dup caz, din situaia modificrilor capitalului propriu i/sau situaia fluxurilor de trezorerie trebuie prezentat valoarea aferent elementului corespondent pentru exerciiul financiar precedent. Dac aceste valorile nu sunt comparabile, absena comparabilitii trebuie prezentat n notele explicative, nsoit de comentarii relevante. Situaiile financiare anuale sunt nsoite, n toate cazurile, de raportul administratorilor. Entitile contabile au obligaia s ntocmeasc raportri contabile anuale, precum i n situaia fuziunii, divizrii sau ncetrii potrivit legii a activitii acestora. LUCRRILE DE NCHIDERE A EXERCIIULUI FINANCIAR Documentele de sintez i raportare contabil ce se ntocmesc periodic (semestrial i anual) pun n eviden, ntr-o manier sintetic, final i complet, totalitatea aspectelor privind patrimoniul, situaia financiar i rezultatele unitii. Din aceast cauz, ntocmirea acestora constituie un proces complex care se caracterizeaz printr un ir de lucrri, unele din ele avnd un caracter preliminar sau pregtitor ce preced lucrrile de elaborare propriu-zis a documentelor de sintez. Rolul acestor lucrri pregtitoare este de a verifica, pregti i confrunta datele contabilitii, astfel nct ele s reflecte ct mai fidel realitatea. Aceste lucrri pregtitoare constau din: Verificarea datelor contabilitii curente n vederea depistrii eventualelor operaii economice care au fost omise a se nregistra n contabilitate. Prin aceast verificare se urmresc dou aspecte: Dac toate aspectele economice au fost nregistrate n contabilitatea curent urmrindu-se dac pentru toate operaiile s-au ntocmit documente justificative i dac acestea s-au nregistrat n contabilitate. Dac s-au efectuat toate nregistrrile de regularizare a conturilor referitoare la: repartizarea diferenelor de pre aferente ieirilor de stocuri de materii prime, produse etc.; descrcarea gestiunii pentru produsele i mrfurile ieite din gestiune; repartizarea cheltuielilor efectuate n avans i care sunt scadente n perioada respectiv; delimitarea n timp a veniturilor; constituirea sau anularea provizioanelor, inclusiv reajustarea acestora, dac este cazul, prin suplimentri sau anulri pariale; nchiderea conturilor de cheltuieli i venituri la sfritul perioadei prin contul 121 Profit i pierdere. stabilirea diferenelor de curs valutar pentru disponibilitile existente la ncheierea exerciiului n conturile de trezorerie; determinarea conversiilor de activ sau pasiv pentru creanele i obligaiile n valut.

304

Documentele oficiale folosite pentru finalizarea ncheierii exerciiului financiar sunt situaiile financiare. Pe baza acestora se asigur o imagine fidel, clar i complet a patrimoniului, a situaiei financiare ct i a rezultatului obinut. Situaiile financiare reprezint documente contabile de sintez prin care sunt comunicate informaii comune necesare majoritii utilizatorilor. Aa cum se arat n Cadrul general IASC, aproape toi utilizatorii consum informaii necesare lurii de decizii economice pentru: a) a hotr cnd s cumpere, s pstreze sau s vnd o investiie de capital; b) a evalua rspunderea sau gestiunea managerial; c) a evalua capacitatea ntreprinderii de a plti i de a oferi alte beneficii angajailor si; d) a evalua garaniile pentru creditele acordate ntreprinderii; e) a determina politicile de impozitare; f) a determina profitul i dividendele ce pot fi distribuite; g) a elabora i utiliza date statistice despre venitul naional; h) a reglementa activitatea ntreprinderilor. Lucrrile preliminare sunt denumite lucrri de nchidere a exerciiului, fiind structurate astfel1: 1. Stabilirea balanei conturilor nainte de inventariere. 2. Inventarierea general a patrimoniului. 3. Contabilitatea operaiilor de regularizare privind: a) diferenele de inventar; b) amortizrile; c) provizioane pentru deprecieri; d) provizioane pentru riscuri i cheltuieli; e) diferenele de conversie i diferenele de curs valutar; f) delimitarea n timp a cheltuielilor i veniturilor. 4. Stabilirea balanei conturilor dup inventariere. 5. Determinarea rezultatului exerciiului i distribuirea profitului sau finanarea pierderii. 6. Redactarea bilanului contabil. STABILIREA BALANEI CONTURILOR NAINTE DE INVENTARIERE Pentru centralizarea i controlul exactitii datelor nregistrate n conturi se ntocmete balana de verificare nainte de inventarierea patrimoniului. Discutat din acest punct de vedere, balana pregtete datele de referin necesare comparrii soldurilor din inventarul contabil i inventarul faptic. Balana conturilor nainte de inventariere poate fi abordat ca un inventar contabil. Relaiile de control proprii balanei sunt cele dintre debitul i creditul conturilor, nregistrarea sintetic i analitic. Dintre acestea, cea care ofer informaii de control privind nregistrarea n conturi a tuturor documentelor justificative este aceea c totalul rulajului debitor sau creditor din balan trebuie s fie egal cu totalul rulajului calculat n Registrul jurnal. Situaia de referin a inventarului faptic o reprezint soldurile finale calculate n balan, de aceea balana poate fi interpretat i ca un inventar contabil. Balana conturilor poate fi discutat i prezentat i ca instrument de verificare a coninutului soldurilor conturilor contabile, n sensul ca acestea s reflecte operaii economice
1

305

i financiare reale consemnate n documentele justificative i nregistrate n concordan cu normele metodologice de utilizare a conturilor. Din spectrul controlului documentar de fond, o atenie deosebit se acord conturilor: 401 Furnizori; 404 Furnizori de imobilizri; 408 Furnizori - facturi nesosite; 409 Furnizori - debitori; 4111 Clieni; 4118 Clieni inceri sau n litigiu; 418 Clieni - facturi de ntocmit, 419 Clieni -creditori; 461 Debitori diveri; 462 Creditori diveri; 447 Fonduri speciale - taxe i vrsminte asimilate; 473 Decontri din operaii n curs de clarificare; clasa 6 Conturi de cheltuieli i clasa 7 Conturi de venituri. INVENTARIEREA GENERAL A PATRIMONIULUI Aceasta reprezint lucrarea preliminar prin care se stabilete situaia real a patrimoniului. Determinatorul real se refer att la constatarea mrimii faptice a elementelor patrimoniale ct i la evaluarea lor la nivelul valorii actuale. Nu se poate concepe un bilan, adic nu se pot determina patrimoniul, situaia financiar i rezultatele unei ntreprinderi la un anumit moment i pe o anumit perioad de timp, fr s se alctuiasc n prealabil inventarul. Numai printr-un bilan alctuit pe baze reale, ntreprinztorul se poate orienta i menine ntr-o economie nsoit de variaia preurilor i puterii de cumprare a banului. Relaia proprie inventarului prin care se determin situaia real a patrimoniului la un moment dat este de forma: Patrimoniul net (Capitalul propriu) = Activul inventariat Datoriile inventariate Prin inventariere se determin volumul real al elementelor patrimoniale i dimensiunea corect a rezultatelor activitii economico financiare ale unitii. Inventarierea se poate face: periodic, n cursul exerciiului financiar i urmrete modul de pstrare a integritii elementelor patrimoniale date n gestiunea unor persoane; anual, care este obligatoriu de efectuat nainte de ntocmirea bilanului contabil. Inventarierea anual este o lucrare complex care necesit un volum mare de munc i de timp i const din: constatarea pe teren a cantitii elementelor materiale i a valorilor bneti (prin numrare, msurare, cntrire etc.); stabilirea soldurilor din conturile bancare i de decontare i verificarea acestora prin punctaje; verificarea exactitii celorlalte elemente patrimoniale de activ i pasiv care rezult din contabilitate.2 Unitile au obligaia s efectueze inventarierea general a elementelor de activ i de pasiv deinute, cel puin o dat pe an pe parcursul funcionrii lor, n cazul fuziunii sau ncetrii activitii, precum i n urmtoarele situaii: a) la cererea organelor de control, cu prilejul efecturii controlului; b) ori de cte ori sunt indicii c exist lipsuri sau plusuri n gestiune, care nu pot fi stabilite cert dect prin inventariere;
2

xxx Gestiunea i contabilitatea firmei, nr.11-12, ed. Tribuna Economic,Bucureti, 1998, pag.56

306

c) ori de cte ori intervine o predare primire de gestiune; d) cu prilejul reorganizrii gestiunilor; e) ca urmare a calamitilor naturale sau a unor cazuri de for major; f) n alte cazuri prevzute de lege. Inventarierea anual a elementelor de activ i de pasiv se face, de regul, cu ocazia ncheierii exerciiului financiar, avndu se n vedere i specificul activitii fiecrei uniti. Inventarierea se efectueaz de ctre comisii de inventariere, formate din cel puin dou persoane, numite prin decizie scris, n care se menioneaz n mod obligatoriu componena comisiei, numele responsabilului comisiei, modul de efectuare a inventarierii, gestiunea supus inventarierii, data de ncepere i terminare a operaiunilor. Valoarea de inventar ca expresie a valorii actuale este estimat n funcie de preul pieei, utilitatea bunului pentru economia ntreprinderii, starea i amplasarea bunurilor. De aceea, n mai multe lucrri de specialitate se apreciaz c valoarea de inventar este egal cu valoarea de ntrebuinare. Rezultatele inventarierii i modul lor de regularizare se consemneaz ntr-un proces verbal de inventariere, n care se nscriu, n principal: perioada de gestiune inventariat; persoanele care au fcut inventarierea; plusurile i minusurile constatate; compensrile efectuate; bunurile depreciate; creanele i datoriile incerte i n litigii; creanele, datoriile i lichiditile n devize; constituirea i regularizarea provizioanelor; regularizarea amortizrilor; alte elemente specifice inventarierii. Listele de inventariere pot fi tratate ca i documente distincte de registrul - inventar, urmnd ca prin coninutul su acesta s fie circumscris numai la recapitulaia elementelor inventariate. Registrul - inventar reprezint o recapitulaie a elementelor inventariate grupate n funcie de natura lor, conform postului din bilanul contabil. Pe ultima fil a listei de inventariere, gestionarul trebuie s menioneze dac toate bunurile i valorile bneti din gestiune au fost inventariate i consemnate n prezena sa. De asemenea, acesta menioneaz dac are obiecii cu privire la modul de efectuare a inventarierii.3 Listele de inventariere se semneaz pe fiecare fil de ctre membrii comisiei de inventariere i de ctre gestionar. Dup efectuarea inventarierii se procedeaz la evaluarea bunurilor inventariate la valoarea actual (de inventar) i la totalizarea listelor, ntocmindu se i o recapitulaie a acestor liste. Registrul-inventar este un document contabil obligatoriu n care se nscriu rezultatele inventarierii elementelor de activ i de pasiv, grupate dup natura lor, conform posturilor din bilan. Elementele de activ i de pasiv nscrise n registrul - inventar au la baz listele de inventariere, procesele - verbale de inventariere i situaiile analitice, dup caz, care justific coninutul fiecrui post din bilan. Evaluarea elementelor de activ i de pasiv cu ocazia inventarierii se face potrivit prevederilor contabile aplicabile, respectnd principiul permanenei metodelor, potrivit cruia modelele i regulile de evaluare trebuie meninute. Evaluarea activelor imobilizate i a stocurilor se face la valoarea actual a fiecrui element, stabilit n funcie de utilitatea bunului, starea acestuia i preul pieei. Se va aplica principiul prudenei, conform cruia se va ine seama de toate ajustrile de valoare datorate deprecierilor. Dac se constat c valoarea de inventar este mai mare dect cea din contabilitate, n listele de inventariere se vor nscrie valorile din contabilitate.
3

xxx Ordinul Ministerului Finanelor Publice nr. 1753 din 22.11.2004 pentru Aprobarea Normelor privind organizarea i efectuarea inventarierii elementelor de activ i de pasiv

307

Dac valoarea de inventar este mai mic dect cea din contabilitate n liste se nscrie cea din inventar. Imobilizrile necorporale i corporale constatate ca fiind depreciate se vor evalua la valoarea actual a fiecruia, stabilit n funcie de utilitate i preul pieei. Evaluarea imobilizrilor corporale la data bilanului se efectueaz la cost, mai puin amortizarea i provizioanele cumulate din depreciere, sau la valoarea reevaluat, aceasta fiind valoarea just la data reevalurii, mai puin amortizarea i pierderea din depreciere cumulat. Activele de natura stocurilor se evalueaz la valoarea contabil, mai puin deprecierile constatate. Dac valoarea contabil este mai mare dect cea de inventar, valoarea stocurilor se diminueaz pn la valoarea realizabil net, prin constituirea unui provizion pentru depreciere. Evaluarea titlurilor de valoare (titluri de participare, de plasament etc.) se efectueaz, n cazul celor cotate pe piee reglementate i suprevegheate de Comisia Naional a Valorilor Mobiliare, pe baza preului mediu ponderat, calculat pe ultimele 12 luni calendaristice, iar pentru titlurile netranzacionate pe piee reglementate, n funcie de valoarea activului net pe aciune. Evaluarea creanelor i a datoriilor se face la valoarea lor probabil de ncasare sau de plat, diferenele constatate n minus ntre valoarea de inventar i valoarea contabil net a creanelor se nregistreaz pe seama provizioanelor pentru deprecierea creanelor. Evaluarea creanelor i a datoriilor n valut se face la cursul de schimb valutar comunicat de BNR, valabil pentru data ncheierii exerciiului financiar. Diferenele de curs favorabile sau nefavorabile ntre cursul de schimb valutar la care sunt nregistrate datoriile i creanele n valut i cursul BNR se nregistraz pe venituri sau cheltuieli cu diferenele de curs valutar. Rezultatele inventarierii se nscriu de ctre comisia de inventariere ntr-un proces verbal. n situaia constatrii unor plusuri n gestiune, bunurile respective se vor evalua la valoarea just. n cazul constatrii unor lipsuri, imputabile, administratorul va lua msuri de imputare a acestora la valoarea lor de nlocuire. Aceasta reprezint costul de achiziie al unui bun cu caracteristici i grad de uzur similare celui lips la data constatrii pagubei, care va cuprinde preul de cumprare la care se adaug taxele nerecuperabile, inclusiv T.V.A., cheltuielile de transport, aprovizionare. n cazurile n care lipsurile din gestiune nu pot fi imputate, nu sunt considerate infraciuni, se va avea n vedere posibilitatea compensrii lipsurilor cu eventualele plusuri constatate, doar dac sunt ndeplinite urmtoarele condiii: s existe riscul de confuzie ntre sorturile aceluiai bun material, din cauza asemnrii n ceea ce privete aspectul exterior: culoare, desen etc. diferenele constatate n plus sau n minus s priveasc aceeai perioad de gestiune i aceeai gestiune. Nu se admite compensarea n cazurile n care s-a fcut dovada lipsurile provin din sustragerea sau degradarea bunurilor datorate vinoviei persoanelor care rspund de gestionarea acestor bunuri. CONTABILITATEA OPERAIUNILOR DE REGULARIZARE 1. Operaii privind regularizarea plusurilor i minusurilor de inventar n raport de natura structurilor de activ i de pasiv inventariate, regularizarea diferenelor de inventar genereaz urmtoarele tipuri de nregistrri: a) plusuri de active imobilizate, la valoarea de inventar:

308

20, 21, 23, 26 = Conturile de active imobilizate

131 Subvenii pentru investiii

n acest caz trebuie nregistrat i TVA corespunztoare, formula fiind 4426 = 4427 TVA deductibil TVA colectat i concomitent pentru cota de TVA nedeductibil stabilit pe baz de decont, se face nregistrarea: 20, 21, 23, 26 = Conturile de active imobilizate b) plusurile de stocuri cumprate: 30, 31, 32, 35, 36, 37 = Conturi de stocuri (pe fiecare categorie de stocuri) 4426 TVA deductibil 60 Cheltuieli privind stocurile

n cazul plusurilor de stocuri privind produsele i producia n curs de execuie, nregistrarea este de forma: 33, 34 = 71 Conturi de stocuri Variaia stocurilor nregistrrile de mai sus se fac la valoarea contabil de intrare, egal cu costul de producie. c) plusurile de investiii financiare pe termen scurt: 50 = 664 Investiii financiare pe termen scurt Cheltuieli privind investiiile financiare cedate d) plusurile constatate la inventarierea casieriei, la societile cu capital privat: 531 = 758 Casa Alte venituri din exploatare Pentru minusurile de inventar neimputabile, cu excepia minusurilor de cas, nregistrrile sunt de sens invers cu cele prezentate n cazul plusurilor, iar n cazul activelor imobilizate tipul de nregistrare este: 28 = 20, 21, 23, 26 Amortizri privind imobilizrile Conturile de active imobilizate (pentru amortizarea aferent) 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital Pentru bunurile imputate, aceasta se face la valoarea de nlocuire la data constatrii pagubei inclusiv TVA: 428 = 758 Datorii sau creane n legtur cu personalul Alte venituri din exploatare

309

sau

461 Debitori diveri

4427 TVA colectat

Pentru bunurile lips sau depreciate calitativ constatate pe baz de inventariere peste normele neimputabile se datoreaz TVA. Operaiunea se reflect n contabilitate prin nregistrarea: 635 = Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate 4427 TVA - colectat

2. OPERAII PRIVIND CALCULUL AMORTIZRILOR n principiu, amortizarea activelor imobilizate se calculeaz i nregistreaz pe baza planului de amortizare sau a fielor mijloacelor fixe. La nchiderea exerciiului financiar, cu ocazia inventarierii generale a patrimoniului, este normal ca valoarea de inventar s fie egal cu valoarea rmas de amortizat. Dac valoarea de inventar este mai mic dect cea rmas de amortizat, diferena se regularizeaz astfel: a) nregistrarea unei amortizri, n cazul n care se constat o depreciere ireversibil (exemplu mijloacele fixe inutilizabile propuse pentru casare); b) constituirea unor provizioane pentru deprecierea mijloacelor fixe, n cazul cnd se constat o depreciere reversibil sau relativ ca urmare a unor cauze cum sunt: apariia unei deprecieri de care nu s-a inut seama cu ocazia amortizrii; supraevaluarea mijloacelor fixe cu ocazia reevalurii anterioare; lipsa de utilitate n momentul inventarierii (trecute n conservare, inutilizabile temporar); alte cauze care determin ca valoarea actual s fie mai mic dect valoarea rmas de amortizat. nregistrarea care se efectueaz n acest caz este: 681 = Cheltuieli cu amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere 281 Amortizri privind imobilizrile corporale

3. OPERAII PRIVIND AJUSTRILE PENTRU DEPRECIERI Ajustrile pentru deprecieri vizeaz acele elemente de activ neamortizabile a cror valoare de inventar la data nchiderii exerciiului este mai mic dect valoarea contabil de intrare. Aceste micorri de valoare au un caracter reversibil, n consecin sunt regularizate la nchiderea conturilor. n acest scop se procedeaz astfel: a) n situaia n care deprecierea calculat pe baza inventarului (valoarea contabil valoarea de inventar) este superioar provizionului constituit (soldul creditor al conturilor de provizioane pentru deprecieri), se constituie un provizion suplimentar, iar nregistrarea de principiu este: 681 = 29, 39, 49, 59 Cheltuieli de exploatare privind Conturi de ajustri pentru deprecieri amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere

310

b) n cazul n care deprecierea constatat pe baza inventarului este inferioar provizionului constituit, se diminueaz provizionul nregistrat cu diferena corespunztoare efectundu-se nregistrarea de principiu: 29, 39, 49, 59 Conturi de ajustri pentru deprecieri = 781 Venituri din provizioane i ajustri pentru depreciere privind activ. de exploatare

Metoda de nregistrare prezentat mai sus este denumit metoda general sau a relurii provizioanelor, alturi de ea fiind cunoscut i metoda anulrii provizioanelor. n cazul aplicrii ultimei metode, la anularea soldului creditor al conturilor de provizioane pentru deprecieri se face nregistrarea de principiu: 29, 39, 49, 59 Conturi de ajustri deprecieri exploatarea = pentru 781 Venituri din provizioane i ajustri pentru depreciere privind

Pentru deprecierile constatate i calculate pe baza inventarului se face nregistrarea de principiu: 681 = 29, 39, 49, 59 Cheltuieli de exploatare privind Conturi de ajustri pentru deprecieri amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere Pentru deprecierea stocurilor o importan deosebit cu implicaii asupra mrimii ajustrilor are structura luat n calcul ca unitate de observare. n acest sens pot fi reinute pentru studiu prevederile Standardului de Contabilitate Internaional nr. 2: a) costul istoric al stocurilor poate s nu fie recuperabil dac preurile de vnzare ale acestora s - au redus, sau dac stocurile s-au deteriorat sau dac au devenit n totalitate sau parial nvechite (desuete); b) deprecierile sunt calculate separat pentru fiecare articol, pentru o grup de articole similare, pentru o categorie ntreag de articole n stoc (exemplu produsele finite) sau pentru produsele aferente unui sector de activitate sau dac acestea sunt calculate global pentru totalitatea stocurilor ntreprinderii; c) practica calculrii deprecierii stocurilor pe grupe, sector de activitate sau global are ca rezultat compensarea pierderilor generate, prin profituri nerealizate; d) n situaiile financiare stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mic dintre costul istoric i valoarea realizabil net conform principiului prudenei adoptat de contabilitate; e) practica stabilirii deprecierii stocurilor sub costul istoric, n funcie de valoarea realizabil net, corespunde n principiu cu activele pe termen scurt ce nu trebuie evaluate la nivelul superior sumelor ce pot fi obinute4; 4 DIFERENELE DE CURS VALUTAR
4

[Consiliul pentru Standarde Internaionale de contabilitate-Londra]: Standarde Internaionale deRraportare Financiar(IFRS) 2006, Ed.CECCAR, Bucureti, 2006, IAS 2, pag.462

311

O ntreprindere poate desfura activiti n strintate n dou moduri: (1) ea poate realiza tranzacii n valut i; (2) poate avea operaiuni n strintate. Tranzacia n valut este o tranzacie care este exprimat sau care necesit decontarea n valut, inclusiv tranzaciile rezultate atunci cnd o ntreprindere: cumpr sau vinde bunuri sau servicii al cror pre este exprimat n valut; mprumut sau ofer spre mprumut fonduri, sumele ce urmeaz a fi ncasate sau pltite fiind exprimate n valut. Diferena de curs valutar este diferena ce rezult din raportarea aceluiai numr de uniti ale unei valute n moneda de raportare, la cursuri de schimb diferite. Diferenele de curs valutar ce apar cu ocazia decontrii elementelor monetare sau a raportrii elementelor monetare ale unei ntreprinderi la cursuri diferite fr de cele la care au fost nregistrate iniial pe parcursul perioadei ori fa de cele la care au fost raportate n situaiile financiare anterioare trebuie recunoscute ca venituri sau cheltuieli n perioada n care apar, cu excepia diferenelor de curs valutar tratate ca fiind capital propriu. nregistrarile contabile care se nregistreaz sunt: pentru ncasarea clienilor la un curs mai mare dect cel la care s-a emis factura: 5124 = 411 conturi la bnci n valut clieni n valut 765 Venituri din diferene de curs valutar pentru plata furnizorilor la un curs mai mic dect cel de pe factur : 401 = 5124 furnizori n valut clieni n valut 665 cheltuieli din diferene de curs valutar 5 OPERAII PRIVIND DELIMITAREA N TIMP A CHELTUIELILOR I VENITURILOR Pentru a stabili corect rezultatul exerciiului este necesar separarea n timp a cheltuielilor i veniturilor nregistrate n cursul exerciiului sau preluate ca sold din exerciiul precedent. n sfera regularizrii cheltuielilor i veniturilor se cuprind: operaiile privind nregistrarea cheltuielilor de plat (facturi neprimite, documente de plat nentocmite) i veniturilor de realizat (facturi nentocmite pentru bunuri materiale i prestaii furnizate); operaii privind regularizarea cheltuielilor determinate de facturi primite fr bunuri materiale i prestaii (la cumprtor) i veniturilor pentru facturile ntocmite fr expedierea bunurilor materiale sau recepia prestaiilor (la vnztor); operaiile privind regularizarea cheltuielilor i veniturilor nregistrate n avans (prestaii care afecteaz dou exerciii);operaii privind etalarea (repartizarea) cheltuielilor pe mai multe exerciii. Operaiile de regularizare a cheltuielilor i veniturilor nregistrate n avans genereaz urmtoarele tipuri de nregistrri contabile: a) cheltuieli privind reparaiile neprevizibile ce se repartizeaz pe parcursul mai multor exerciii: 471 = 401 Cheltuieli nregistrate n avans Furnizori 4426 TVA - deductibil Dac reparaia s-a executat cu fore proprii, valoarea decontat la nchiderea exerciiului financiar ca fiind aferent exerciiilor urmtoare se contabilizeaz prin relaia:

312

471 Cheltuieli nregistrate n avans

758 Alte venituri din exploatare

b) cheltuielile constatate la nchiderea exerciiului ca fiind aferente exerciiului urmtor: 471 = 60, 61, 62 Cheltuieli nregistrate n avans Conturi de cheltuieli BALANA CONTURILOR DUP INVENTARIERE Dup efectuarea inventarierii i contabilizrii regularizrilor de inventar se ntocmete o nou balan a conturilor. Funcia acesteia se manifest cu precdere pentru pregtirea informaiei necesare determinrii rezultatului exerciiului i asigurarea suportului informaional necesar redactrii bilanului contabil. ntocmirea unei asemenea balane este n spiritul principiului divulgrii integrale a informaiei, astfel c n cadrul balanei contabile este necesar redactarea conturilor de cheltuieli i venituri, dup caz, cu soldurile debitoare i creditoare. Este mpotriva transparenei informaiei actuala practic a ntocmirii balanei dup nchiderea conturilor de cheltuieli i de venituri. Balana se redacteaz nainte de stabilirea rezultatului exerciiului i nu dup determinarea acestuia. Balana de verificare a conturilor sintetice servete n principal la verificarea exactitii nregistrrilor n conturi i la centralizarea datelor contabile n vederea elaborrii situaiilor financiare anuale. ntocmirea balanei de verificare sintetice constituie etapa final a lucrrilor premergtoare nchiderii exerciiului financiar. Balana de verificare final se ntocmete n urma operrii regularizrilor, respectiv nregistrarea diferenelor constatate la inventar, delimitarea n timp a cheltuielilor, nregistrarea diferenelor de curs valutar, calculul i nregistrarea impozitului pe profit i distribuirea rezultatului exerciiului. Balana se delimiteaza i ca suport informaional pentru nchiderea conturilor de cheltuieli i de venituri. DETERMINAREA REZULTATULUI EXERCITIULUI I DISTRIBUIREA PROFITULUI SAU FINANAREA PIERDERII Principial, formula general de calcul a rezultatului contabil nainte de impozitare este: Rezultatul = Venituri, servicii prestate - Cheltuielile angajate pentru realizarea contabil i lucrari executate veniturilor Din punct de vedere contabil pentru a stabili rezultatul exerciiului se procedeaz la nchiderea conturilor de cheltuieli i de venituri. Relaiile dintre conturi intervenite cu aceasta ocazie sunt: a) nchiderea conturilor de cheltuieli, pentru soldurile debitoare: 121 = 6xx Profit i pierdere Conturile de cheltuieli b) nchiderea conturilor de venituri, pentru soldurile creditoare: 7xx = 121 Conturile de venituri Profit i pierdere

313

Procedura general prezentat mai sus se nuaneaz n contabilitatea din Romnia, avnd n vedere prevederile Legii contabilitii nr. 82/1991 i Legii nr.571/2003 privind impozitul pe profit. Astfel, n prima lege se prevede c n contabilitate, profitul sau pierderea se stabilete lunar. Cea de a doua lege stabilete c profitul impozabil i impozitul pe profit se calculeaz i evideniaz lunar cumulat de la nceputul anului fiscal. ntruct contabilitatea este conectat la fiscalitate, calculul i evidena nu se pot realiza dect prin contabilitate. REDACTAREA BILANULUI CONTABIL ntocmirea bilanului anual marcheaz etapa cu care s-au ncheiat lucrrile contabile din exerciiul financiar respectiv i reprezint punctul de plecare al contabilitii din exerciiul urmtor. Redactarea bilanului contabil const n: transcrierea datelor din bilanul contabil al anului precedent n coloanele adecvate din formularul de bilan al exerciiului curent; selectarea, gruparea i nsumarea soldurilor din balana de verificare final a conturilor i nscrierea lor n posturile de bilan. Situaiile financiare trebuie s prezinte fidel poziia financiar, performana financiar i fluxurile de trezorerie ale unei entiti. Prezentarea fidel solicit reprezentarea fidel privind efectele tranzaciilor, ale altor evenimente i condiii, n corformitate cu definiiile i criteriile de recunoatere pentru active i datorii, venituri i cheltuieli stabilite n Cadrul general. Aplicarea IFRS-urilor, cu informaii suplimentare prezentate atunci cnd este necesar, se presupune c are ca rezultat, n aproape toate cazurile, situaii financiare care realizeaz o prezentare fidel5. Politicile contabile i notele explicative prezentate n anexe se ntocmesc n baza datelor din evidena contabil, coroborate cu datele din evidenele operative ale societii.Datele informative i notele explicative conin informaii suplimentare, relevante pentru necesitile utilizatorilor, n ceea ce privete poziia financiar i performan financiar, respectiv rezultatele obinute de societate. Notele explicative la situaiile financiare anuale conin informaii suplimentare relevante pentru necesitile utilizatorilor privind elementele mai semnificative CURS 28 RECAPITURAEA MATERIEI REZOLVARI DE GRILE P ENTRU EXAMEN Bibliografie minimal obligatorie

MITEA NELUA Contabilitate Financiar, Editura Fundaiei Andrei aguna, Constana 2008; MIHAI RISTEA - coordonator, Contabilitatea financiar a ntreprinderii, Ed. Universitar, 2008 xxx-Legea contabilitii/1991 republicata in 2008 xxx-O.M.F.P. 3055 / 2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene.(Directiva a IV-a a UEE.) 5

Bibliografie recomandat

314

CORINA GRAZIELLA DUMITRU, GHEORGHE LEPADATU, SILVIA SAMARA Contabilitate Probleme rezolvate, aplicaii, studii de caz, Editura Universitara, Bucureti , 2009; IACOB PETRU PANTEA , GHEORGHE BODEA - Contabilitate financiara 2011, Editura Intelcredo, Cluj , 2010. LUNGU CAMELIA IULIANA, Teorie i practici contabile privind ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare, Ed. Bucureti, 2007 POSSLER L., LAMBRU Gh., CUCUI N Contabilitatea ntreprinderilor ndrumar practic actualizat i completat, Ediia a V-a, Ed. Fundaiei Andrei aguna, Constana, 2007 ***Standarde internaionale de Raportare Financiara, IFRS - 2009 (traducere din lb. engleza) , Editura C.E.C.C.A.R. , Bucureti, 2009 *** Standardele romaneti de contabilitate si raportare financiara - Legislatie contabila uzuala, Editura Universul Juridic, 2010. -

315