CAPITOLUL IV BUGETUL PRODUCIEI Dac bugetul vnzrilor constituie previziunea scopului activitii ntreprinderii, bugetul produciei este principala

previziune a mijlocului de a atinge finalitatea scontat. Alturi de bugetul de vnzri, ambele bugete se constituie ca bugete principale. Ele sunt determinante pentru dimensiunea celorlalte bugete rezultante (de investiii, de aprovizionare, de trezorerie). Elaborarea bugetului produciei cuprinde, ca i precedentul, 3 etape: (1) previziunea cantitilor de producie care urmeaz a se fabrica (programul de producie); (2) previziunea (antecalculaia) costurilor de producie; (3) defalcarea prevederilor bugetare pe perioade de timp mal mici de un an i pe fabrici, ateliere i secii de producie 4.1. Elaborarea planului de producie Planul de producie are ca principal obiectiv armonizarea prevederilor bugetului vnzrilor cu capacitatea productiv a ntreprinderii, n condiiile satisfacerii ct mai complete a prevederilor comerciale i a utilizrii cat mai depline a capacitii factorilor de producie. Cantitatea de produse de fabricat (Qf), ce decurge din bugetul vnzrilor, se determin fr dificultate, n funcie de cantitatea prevzut a se vinde (Qv) i de variaia previzibila a stocurilor de produse n curs de fabricaie i de produse finite, la nceputul perioadei (Si) i la sfritul perioadei (St), dup relaia: Qf = Qv - Si + Sf Datele privind stocurile iniiale sunt furnizate de contabilitate, iar stocurile finale se planific n funcie de producia planificat de fabricat i de durata planificat de rotaie a acestor stocuri. Dac admitem n continuare c indicatorul dominant n previziunea bugetar este producia de vndut (din care am calculat producia de fabricat), urmtoarea faz a planificrii este ,,calarea acestei producii pe capacitatea de producie disponibil (lund n calcul i prevederile bugetului de investiii). Condiia acestei programri a produciei este de ,,saturare a capacitii instalate, respectiv de optimizare a utilizrii factorilor de producie ndeosebi a echipamentelor tehnologice i a forei de munc. Pentru aceasta, fiecare ntreprindere dispune de o matrice tehnologic a consumurilor normate de materiale, manoper i utilaje pentru fiecare produs de fabricat. Totodat, realizarea programului de producie trebuie s respecte anumite restricii privind caracterul limitat al factorilor de producie att n ceea ce privete volumul lor, cat i productivitatea (randamentul) acestora. Daca adugm la toate acestea i intenia legitim a conducerii ntreprinderii de realizare a acestui program de producie ntr-o soluie optimal, respectiv n condiiile maximizrii profiturilor, se relev astfel complexitatea acestei probleme. Pentru rezolvarea ei, se recurge, adesea la tehnici de optimizare (programare liniar, metoda PERT, teoria firelor de optimizare a stocurilor etc.) i la tehnici informatice (programe pe calculator de programare optim a produciei). 4.2. Previziunea (antecalculaia) costurilor de producie Este o activitate laborioas care va fi prezentata numai n liniile el generale. O dat stabilit programul de producie, antecalculaia costurilor const, mai nti, n separarea (identificarea) cheltuielilor directe pe produs (cu materiale, manopera i, eventual, cu utilaje) de (i) cheltuielile indirecte (comune i generale de ntreinere, funcionare i administrare a ntreprinderii). Rezultatele antecalculaiei costurilor permit elaborarea (daca este justificat) a patru bugete derivate din bugetul produciei: bugetul materialelor consumate; bugetul manoperei directe; bugetul amortizrilor de utilaje direct afectabile i bugetul cheltuielilor generale de producie. 1

Antecalculaia costului de producie unitar (c) se face pe articole de calculaie alctuite n funcie de separarea cheltuielilor directe i indirecte n raport cu producia. Cheltuielile direct repartizate pe produse cuprind dou articole de calculaie, materiale directe (Md), salariile i cheltuielile sociale directe (Sd), calculabile n funcie de consumurile de materiale (mn) i de manoper (sn) i n funcie de preurile (pr) i tarifele (tr) n vigoare: Md = mn x pr Sd = sn x tr Cheltuielile indirecte, planificate independent de producia fizic, se repartizeaz pe produse cu ajutorul unor chei succesive de repartizare i conduc la formarea diferitelor trepte ale costului unitar: de secie, de uzin i complet comercial: CIFU = Sd x K1; K1 = CIFU totale/Sd totale pe secii CCS = Sd x K2; K2 = CCs totale/Sd totale pe secii n care: CIFU i CCS cheltuielile cu ntreinerea i funcionarea utilajelor, respectiv cheltuielile comune ale seciilor (unitare) Md + Sd + CIFU + CCS = Cs (cost de secie unitar) CGI = Cs x K3 ; K3 = CGI totale/Cs totale n care: CGI = cheltuielile generale ale ntreprinderii (unitare) CS + CGI = Cuz (cost de uzin unitar) CD = Cuz x K4; K4 = CD totale/Cuz totale n care: CD = cheltuielile de desfacere (unitare) Cuz + Cd = Cc (cost complet comercial unitar) 4.3. Bugetul activitilor administrative Administraia ntreprinderii i a subunitilor acesteia asigur desfurarea normal a activitii economice fr a participa direct la procesul de producie. Aceast contribuie indirect la exploatarea ntreprinderii face dificil comensurarea rezultatelor activitii administrativ-gospodreti i aprecierea utilitii reale a acesteia, n condiiile n care asistm la o tendin de cretere a volumului cheltuielilor comune i generale. Aceste particulariti ale activitilor administrative decurg din influena unor factori specifici, cum ar fi: 1) natura complex a cheltuielilor comune i generale, respectiv cheltuielile de personal, de materiale, de servicii, de ntreinere i funcionare a echipamentelor tehnice, informatice, telematice etc; 2) calificarea de nalt specializare a personalului funcional, remunerat cu salarii corespunztoare, care determin cea mai mare parte a cheltuielilor generale; 3) integrarea tot mai larg a informaticii n serviciile funcionale care nu a condus la catigurile de productivitate ateptate, ci a amplificat activitatea administrativ; 4) relativa diferen cultural ntre personalul funcional orientat, n general, spre reflexie i personalul operativ orientat, n principal, spre aciune i, de aici, a nelegere mai puin exact a utilitii activitii fiecruia; 2

5) instinctul de protecie al personalului funcional, care, n absena unei uniti de msura a activitii lor, amplific importana muncii lor pentru a ctiga aprecierea din partea superiorilor. Un buget al administraiei trebuie s armonizeze influena acestor factori i s creasc utilitatea real a acestor activiti. Asemenea obiective sunt dificil de atins, ca urmare a presiunii efilor de servicii de a adjudeca cea mal mare parte din bugetul cheltuielilor generale. n literatura i practica internaional s-au sintetizat totui, cteva tehnici de raionalizare a cheltuielilor generale, dintre care prezentm liniile generale a trei dintre acestea: 1) analiza valorii cheltuielilor generale; 2) bugetarea pe baz zero; 3) utilizarea fiei de angajament. Analiza valorii cheltuielilor generale const n determinarea costurilor serviciilor funcionale neproductive, a inconveniente renunrii la aceste servicii i n decizia de reducere a cheltuielilor generale pentru serviciile la care economia de cost, prin abandonarea lor este mai mare dect inconvenientele rezultate. Aceast analiza laborioas este declanat de fixarea unui obiectiv general de reducere a cheltuielilor administrative cu 30%, pentru fiecare serviciu funcional. Procentul este arbitrar, dar destul de antrenant n identificarea activitilor mai puin importante pentru administraia ntreprinderii. Costurile, ct i inconvenientele, sunt evaluate att de serviciile furnizoare de activiti, cat i de cele beneficiare ale respectivelor activiti. Analiza valorii cheltuielilor generale are meritul identificrii i diminurii cheltuielilor pentru activiti mai puin utile, al mbuntirii raportului cost/beneficii, al creterii cooperrii ntre serviciile funcionale, al creativitii i al spiritului de inovaie. Aceasta tehnic poate fi, ns sursa unor conflicte ntre servicii i ntre funcionarii aceluiai serviciu, atunci cnd nu este bine motivata i bine stpnit n ceea ce privete aplicarea ei. Bugetarea pe baz zero presupune reconstituirea ntregii administraii a ntreprinderii, pornind de la zero cu modulele de activiti cele mai utile, eliminnd modulele cele mai puin utile. n ncercarea de a justifica n detaliu i de la originea sa (baza zero) orice post de cheltuial de care rspunde, fiecare ef de serviciu face proba necesitii i utilitii activitii care ocazioneaz respectiva cheltuial. Pentru fiecare activitate funcional de baz din ntreprindere (ex. cercetarea - dezvoltarea n domeniul X) se dau diferite modaliti de a efectua aceast activitate i cheltuielile pe care fiecare modalitate le ocazioneaz (ex.: un cercettor care are numai aceasta sarcin, 3 cercettori cu sarcini pariale n domeniul X, alocarea a 20% din timpul inginerilor din secia X etc.). Urmeaz evaluarea i ierarhizarea activitilor funcionale de baz, n funcie de rentabilitatea acestora i articularea lor ntr-o configuraie coerent. Succesul aplicrii acestei tehnici depinde de pertinena regulilor dup care se fixeaz activitile funcionale de baz i a regulilor de clasificare i consolidare a acestora. Utilizarea fiei de angajament const n utilizarea unei fie duble pentru fiecare angajament de cheltuial general semnificativ. In prima parte a fiei, responsabilul activitii funcionale va nscrie n termeni concrei necesitatea, utilitatea, durata i costurile antrenate de respectiva activitate, n raport cu un contract de activitate ncheiat cu conducerea ntreprinderii sau n raport cu atribuiile ce decurg din fia postului i/sau din regulamentul de ordine interioar. Acest document poart semntura responsabilului activitii i a conductorului ierarhic, dup care se depune spre pstrare. La scadena contractului sau la sfritul unei perioade bugetare se face analiza concordanei dintre rezultatele efective obinute n activitatea funcionala respectiv i obiectivele stabilite n prima parte a fiei de ,,angajament. Constatrile analizei se nscriu n partea a doua a fiei dnd astfel posibilitatea unei antiteze ntre angajamente i realitate, prin care se apreciaz gradul de ncredere n consistena aciunii, n realismul 3

previziunii privind necesitatea, utilitatea i costurile anterioare i n capacitatea responsabilului de a coordona realizarea respectivei activiti. 4.4. Previziunea echilibrului financiar prin metoda normativ Sistemul de indicatori exprimai n numr de zile (denumit sistem de rate cinetice) prezint numeroase avantaje fa de indicatorii exprimai n mrimi absolute sau n mrimi relative. n primul rnd pentru c indicatorii financiari, n mrimi absolute, au o putere informativ redus, ca urmare a comparabilitii restrnse cu nivelurile realizate n perioadele anterioare, sau cu cele realizate de alte ntreprinderi. Comparaia dintre activele, datoriile sau cifra de afaceri ale unei ntreprinderi alimentare cu cele ale uneia constructoare de maini nu servete unei analize pertinente. n al doilea rnd, indicatorii financiari n mrimi relative (rata rentabilitii, norma de amortizare etc.), au o putere informativ mal mare prin creterea gradului de comparabilitate, dar n coninut rmn, totui nite mrimi abstracte (coeficieni, procente) care nu pot fi redate n termenii concrei al realitii economice. Ratele cinetice au o putere informativ superioar att prin gradul ridicat de comparabilitate, ct i prin exprimarea lor sub form de mrimi concrete: durata amortizrii, durata clienilor, durata plii furnizorilor etc. Ratele cinetice se obin deci prin nmulirea duratei rotaiei fiecrui post de bilan (rata 1) cu coeficientul de pondere corespunztor (rata 2). Ansamblul corelat al tuturor ratelor cinetice formeaz un sistem de indicatori financiari dinamici prin care se surprinde foarte bine echilibrul financiar al ntreprinderii (tabelul ...). Relevana acestor indicatori l recomanda pentru calculele de previziune financiar, n condiii de stabilitate economic a ntreprinderii. Tabelul nr. 4.1.: Duratele de rotaie a capitalurilor ntreprinderii n raport cu cifra de afaceri
Durata de rotaie a stocurilor de materii prime i materiale Durata de rotaie a stocurilor de produse n curs de fabricaie (Dc)

Dm = Dc =

Mp 360 CA M%

Pc 360 F% CA M% + 2 Durata de rotaie a stocurilor de P 360 Df = 1 produse finite (Df) CA C% Durata de ncasare a clienilor (Di) C 360 Di = CA I% Durata de achitare a furnizorilor F 360 D fz = z (Dfz) CA M% Durata de achitare a TVA (Dc) TVA 360 D TVA = CA TVA %

Mp materii prime (bilan) M% - ponderea consumului de la teri/CA (cont de rezultate) Pc produse n curs (bilan) F% - ponderea cheltuielilor de fabricaie/CA Pf produse finite (bilan) C% - ponderea costului de producie/CA C clieni (bilan) I% - ponderea ncasrilor+TVA/CA Fz furnizori (bilan) TVA datorii ctre buget pt. TVA TVA% - pondere TVA/CA

Analog se determin i duratele de achitare ale celorlalte datorii ale ntreprinderii

Pornind de la proporionalitatea dintre creterea cifrei de afaceri i cei doi termeni ai echilibrului financiar (active i datorii), metoda normativ folosete acest sistem de rate cinetice pentru a stabili: (1) structura normativ (de obinut n mod normal) a echilibrului financiar la o cifr de afaceri previzionat (prin studii de marketing), pentru exerciiul urmtor; 4

(2) modificrile n cifra de afaceri, ca urmare a modificrii duratei stocajului, a duratei de ncasare a clienilor, a duratei de plat a furnizorilor etc. sau ca urmare a modificrii structurii costurilor aferente vnzrilor; (3) cifra de afaceri obtenabil, la un capital social dat sau prevzut s creasc n exerciiul urmtor. Metoda face apel la posturile de bilan la ncheierea exerciiului, ceea ce determin unele limite, ca urmare a caracterului static al situaiei patrimoniale luat ca baz de referin. Pentru a evita acest inconvenient se pot face urmtoarele ajustri: se vor folosi posturile de bilan la mrimile medii ale soldurilor nregistrate, la nceputul i la sfritul exerciiului; se va folosi o structur medie a cifrei de afaceri care s caracterizeze ntreprinderea pe mai multe exerciii. n acest fel se elimin caracterul limitat al ratelor fundamentate pe o situaie bilanier la un moment dat, iar calculele de previziune devin mult mal realiste. Metoda normativ permite efectuarea diferitelor simulri ale corelaiei ,,cifra de afaceri-echilibrul financiar, din care se pot trage concluzii pentru politica financiar a ntreprinderii. De asemenea, metoda permite compararea echilibrului financiar al ntreprinderilor de mrimi diferite, eliminndu-se influena volumului specific de activitate. TESTE GRIL I NTREBRI DESCHISE 1)Alegei afirmaiile corecte: a) Sistemul de indicatori exprimai n numr de zile (denumit sistem de rate cinetice) nu prezint avantaje fa de indicatorii exprimai n mrimi absolute sau n mrimi relative. b) Sistemul de indicatori exprimai n numr de zile (denumit sistem de rate cinetice) prezint numeroase avantaje fa de indicatorii exprimai n mrimi absolute sau n mrimi relative c) Nu exist nici o legtur ntre cele dou categorii de indicatori. 2) Principalele tehnici de raionalizare a cheltuielilor administrative sunt: a) analiza valorii cheltuielilor generale, bugetarea pe baz zero i utilizarea fiei postului; b) analiza valorii cheltuielilor generale, bugetarea pe baz zero i utilizarea fiei de angajament;
c) analiza valorii cheltuielilor administrative, bugetarea pe baz zero i utilizarea

fiei de angajament. 3) Rezultatele antecalculaiei costurilor permit elaborarea urmtoarelor bugete derivate din bugetul produciei: a) bugetul materialelor consumate i a manoperei directe; b) bugetul amortizrilor de utilaje direct afectabile i a cheltuielilor generale de producie; c) ambele de mai sus. 5

4) Despre bugetul produciei se poate aprecia c: a) se constituie n buget principal alturi de bugetul de vnzri fiind determinant pentru dimensiunea altor bugete; b) n elaborarea lui se parcurg n general 3 etape: previziunea cantitilor de producie, previziunea costurilor de producie i defalcarea prevederilor bugetare pe perioade de timp mai mici de 1 an; c) presupune doar elaborarea planului de producie. 5) n care etap a elaborrii planului de producie se recurge la tehnici de optimizare i la tehnici informatice: a) n prima; b) n a doua; c) n a treia etap. 6) Alegei variantele corecte referitoare la modul de calcul al cheltuielilor materiale directe (Md) i al cheltuielilor sociale directe (Sd): a) Md = mn x pr (mn- consumuri de materiale i pr preuri); b) Md = mn x tr (tr tarife n vigoare); c) Sd = sn x tr ( sn- consumuri de manoper). 7) ntre particularitile activitilor administrative se numr: a) slaba calificare a personalului funcional; b) relativa diferen cultural ntre personalul funcional; c) instinctul de protecie al personalului funcional. 8) Care din tehnicile de raionalizare a chetuilelilor generale are meritul identificrii i diminurii cheltuielilor pentru activitile mai puin utile: a) analiza valorii cheltuielilor generale; b) bugetarea pe baz zero; c) utilizarea fiei de angajament. 9) Duratele de rotaie a capitalurilor ntreprinderilor n raport cu cifra de afaceri pot fi: a) pentru stocuri de materii prime i materiale, produse n curs de fabricaie, produse finite, pentru ncasrile clienilor, achitarea furnizrilor i achiatrea TVA-ului; 6

b) pentru stocuri de materii prime i materiale, produse n curs de fabricaie, produse finite i achiatrea TVA-ului; c) pentru ncasrile clienilor, achitarea furnizrilor i achiatrea TVA-ului. 10) Care este principalul obiectiv al unui plan de producie? 11) n ce const prima etap din elaborarea planului de producie? 12) Ce presupune bugetarea pe baz zero? 13) Care sunt principalele tehnici de raionalizare a cheltuielilor generale utilizate n literatura i practica internaional?