Universitatea din ..............

Facultatea de tiine Economice Specializarea Finane i Bnci

POSIBILITI DE PERFECIONARE A ORGANIZRII I CONDUCERII CONTABILITII CREANELOR I DATORIILOR COMERCIALE PE EXEMPLUL UNEI ENTITI

Coordonator tiinific: Absolvent:

Piteti, 2011 Cuprins

1

INTRODUCERE .................................................................................................. 4 CAPITOLUL I: CONCEPTE I FUNDAMENTE TEORETICE PRIVIND ORGANIZAREA I CONDUCEREA CONTABILITII CREANELOR I DATORIILOR COMERCIALE ......................................................................... 5 1.1 Coninutul i structura general a creanelor si datoriilor ....................... 5 1.2 Criterii de recunoatere i evaluare a creanelor i datoriilor n contabilitate ....................................................................................................... 6
1.2.1 Recunoaterea creanelor i datoriilor .........................................................................6 1.2.2 Evaluarea creanelor i datoriilor ................................................................................. 6

1.3 Organizarea contabilitii creanelor comerciale ...................................... 9

1.3.1. Coninutul creanelor comerciale.............................................................................. 10 1.3. 2. Evidena sintetic a creanelor comerciale ............................................................... 10 1.3.3. Aspecte fiscale privind vnzrile de natur comercial ............................................. 11

1.4 Organizarea contabilitii datoriilor comerciale ..................................... 15

1.4.1 Coninutul datoriilor comerciale ................................................................................ 16 1.4.2 Sistemul de conturi utilizat in evidena contabil a datoriilor comerciale ................... 16 1.4.3 Aspecte fiscale privind achiziia de bunuri ................................................................ 17

1.5 Reduceri practicate n activitatea comercial .......................................... 21 1.6 Forme de decontare i instrumente de plat utilizate n stingerea datoriilor i ncasarea creanelor comerciale ................................................. 24 1.7 Contabilitatea creanelor i datoriilor comerciale ................................... 33 1.8 Reflectarea n situaiile financiare a datoriilor i creanelor comerciale 38 CAPITOLUL II STUDIU DE CAZ PRIVIND EVIDENA DATORIILOR I CREANELOR COMERCIALE LA SC COBRA MEDIA S.R.L ................. 40 2.1 Prezentarea societii SC Cobra Media S.R.L. ........................................ 40 2.2 Evoluia principalilor indicatori economico-financiari ai firmei ............ 40 2.3 Structura organizatoric a firmei ............................................................. 43 2.4 Principalii furnizori i clieni .................................................................... 44 2.5 Contabilitatea creanelor comerciale ....................................................... 44 2.6 Contabilitatea datoriilor comerciale ........................................................ 47

CAPITOLUL III: CONCLUZII I POSIBILITI DE PERFECIONARE A ORGANIZRII I CONDUCERII CONTABILITII CREANELOR I DATORIILOR COMERCIALE LA SC. COBRA MEDIA S.R.L. ................. 48 BIBLIOGRAFIE ................................................................................................ 50 ANEXE ............................................................................................................... 51

Introducere

Lucrarea de fa se remarc prin abordarea detaliat a creanelor i datoriilor comerciale, att la nivel teoretic ct i prin exemplificarea lor n cadrul societii comerciale Cobra Media S.R.L. Bucureti Creanele sau datoriile fa de persoanele fizice sau juridice sunt generate de faptul c agentul economic indiferent de domeniu din care face parte, i desfoar activitatea n contextul unui sistem foarte complex de relaii de decontare, stabilite cu terii. Aceast lucrare evideniaz conceptele generale i fundamentele teoretice privind organizarea i conducerea contabilitii creanelor i datoriilor comerciale. Aceste concepte se refer la modul n care sunt recunoscute i evaluate datoriile i creanele rezultate n urma desfurrii operaiunilor comerciale i la sistemul de conturi utilizat n evidena acestor decontri i care au un rol foarte important n contabilizarea operaiilor comerciale. Deoarece n Romnia contabilitatea este interconectat cu fiscalitatea am dezbtut i unele aspecte fiscale legate de tema studiat, vorbind i despre aspectele fiscale privind operaiunile comerciale intracomunitare precum i cu alte state care nu sunt membre ale Uniunii Europene. Acestea cuprind achiziiile i livrrile intracomunitare i taxa pe valoare adugat precum i situaiile cnd sunt scutite de TVA conform Codului fiscal. De asemenea reducerile comerciale joac un rol foarte important deoarece exist o serie de reduceri cu caracter comercial sau financiar acordate clienilor de ctre furnizori, acestea rezultnd n urma negocierilor i se gsesc stipulate n unele contracte. Un alt obiectiv atins n lucrare este acela privind instrumentele i formele de decontare utilizate de ctre entitile economice. Orice entitate pentru o desfurare a activitii n condiii normale intr n relaii de decontare cu alte entiti, cu bncile , cu autoritile publice, cu proprii angajai, cu acionarii sau asociaii, pentru diverse operaii economice, financiare, sociale i fiscale care genereaz i relaii de ncasri i pli. Tot n cadrul acestor concepte este redat modalitatea de reflectare n situaiile financiare a creanelor i datoriilor care au necesitat o abordare distinct, dat fiind diferena de coninut, structur i utilitate a informaiilor prezentate. n cea de a doua parte a lucrrii este prezentat studiul de caz privind evidena datoriilor i creanelor comerciale la SC Cobra Media S.R.L. n aceast parte este reprezentat societatea ca entitate ce se ocup cu vnzarea respectiv comercializarea calculatoarelor i elementelor periferice ale acestora. n finalul lucrrii sunt prezentate concluziile i posibilitile de perfecionare a organizrii i conducerii contabilitii creanelor i datoriilor comerciale la SC Cobra Media S.R.L.

Capitolul I: Concepte i fundamente teoretice privind organizarea i conducerea contabilitii creanelor i datoriilor comerciale
1.1 Coninutul i structura general a creanelor si datoriilor
Entitile patrimoniale i desfoar activitatea n contextul unui sistem complex de relaii de decontare cu furnizorii, cu clieni, cu angajaii, cu organismele de asigurare i protecie social, cu bugetul statului i alte organisme publice, cu grupul de asociai i subunitile precum si cu alte persoane fizice si juridice care n contabilitate poart denumirea de teri. Aceste relaii comerciale curente se caracterizeaz n contabilitate n dou categorii distincte i anume:1 -apariia i stingerea drepturilor de creana (componente ale activelor entitilor) -apariia i stingerea angajamentelor de plata, respectiv ale obligailor sau ale datoriilor (componente ale pasivelor entitilor.) Aceast categorie a decontrilor cu teri include si decontrile ntre exerciiile financiare determinate de valorile de regularizare de la un exerciiu la altul, n schimb nu cuprinde datoriile i creanele financiare determinate de creditele pe termen scurt primite, respectiv acordate de entitile economice i sociale n consecin, dinamica vieii economice impune existena unor permanente interaciuni ntre tere persoane, participani activi in mediul de afaceri. n urma acestor relaii economice, iau natere o serie de datorii si creane, a cror decontare pe termen scurt este delimitat prin categoria de decontri cu terii. Interdependena ntre debitori i creditori, persoane care in cadrul unui raport patrimonial au primit o valoare economica i urmeaz sa dea un echivalent valoric sau o contraprestaie, respectiv au avansat o valoare economic i urmeaz s primeasc un echivalent valoric sau o contraprestaie, poate fi reflectat schematic astfel:

Valoare economic (un bun, o sum de bani, o lucrare sau serviciu)

DEBITOR (persona fizica sau juridic)

CREDITOR (persoan fizic sau juridic)

Echivalent valoric sau o contraprestaie

Fig. 1 Schema relaiei debitor-creditor Contabilitea financiar romneasc armonizat cu Directivele contabile europene i standardele interna ionale de contabilitate. Editura Intelcredo, Deva, 2002
1

De exemplu, n cazul n care se vnd mrfuri clienilor, echivalentul valoric const ntr-o sum de bani egal cu valoarea mrfii facturate; dac ns se acord un avans salariailor care urmeaz s plece n delegaie, echivalent valoric const in munca prestat care este evaluat prin nsumarea cheltuielilor privind transportul, cazarea si diurna delegatului.

1.2 Criterii de recunoatere i evaluare a creanelor i datoriilor n contabilitate

1.2.1 Recunoaterea creanelor i datoriilor

Recunoaterea elementelor de creane si datorii curente n situaiile financiare realizeaz pe baz a dou criterii care trebuie ndeplinite n mod cumulativ: Probabilitatea realizrii unui beneficiu economic viitor (pentru active) respectiv a unei ieiri de resurse purttoare de beneficii economice (pentru datorii); Evaluarea s se poat realiza n mod credibil n aceste condiii, o crean este recunoscut in bilan n momentul n care probabil realizarea unui beneficiu economic viitor de ctre entitate i creana curent are o valoare care poate fi determinat in mod credibil. O datorie este recunoscut n bilan atunci cnd este probabil c va rezulta o ieire de resurse, purttoare de beneficii economice din lichidarea unei obligaii prezente i cnd valoarea la care se va realiza aceast lichidare poate fi determinat n mod credibil Evaluarea datoriilor si creanelor se face in momentul apariiei lor la valoarea nominal consemnat in documente,adic a sumelor datorate, respectiv a sumelor de ncasat sau decontat. Pentru deprecierea creanelor din conturile de clieni, decontri in cadrul grupului si debitori, cu ocazia inventarierii la sfritul exerciiului financiar,se reflect ajustri pentru depreciere. Utilizarea ajustrilor pentru depreciere este o consecin a aplicrii principiului prudenei care presupune ca valoarea fiecrui element de natura activelor sau datoriilor sa fie determinat avndu-se in vedere, pe de o parte, obligaiile previzibile si pierderile poteniale care au luat parte, deprecierile activelor si datoriile. In domeniul creanelor si ele pot fi supuse deprecierilor de valoare care pot fi reversibile sau ireversibile. Deprecierile ireversibile, concretizate in pierderile din creane, sunt generate in principal de falimentul clienilor sau debitorilor. Creanele incerte sunt scoase din evident, iar entitatea economica le suporta prin trecerea lor pe cheltuieli.2
1.2.2 Evaluarea creanelor i datoriilor

Datoriile i creanele exprimate in devize se nregistreaz n contabilitate att n lei la cursul de schimb de la data efecturii operaiunilor comunicat de BNR, ct si n valut.3

Chi u A.G. (coord.), Contabilitatea institu iilor publice dup noul sistem contabil, Editura Irecson, Bucure ti, 2005 3 OMFP nr. 2055 din 29.10.2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, publicat n M.O. nr.766 din 10.11.2009

Diferenele de curs valutar ce apar ntre data pltii datoriilor respectiv ncasrii creanelor n valut i data la care au fost nregistrate iniial, sunt recunoscute ca venituri financiare ( la datorii cursul valutar scade, la creane, cursul valutar crete) respectiv cheltuieli financiare (la datorii cursul valutar crete, la creane cursul valutar scade) n perioada n care apar Elementele prezentate n situaiile financiare anuale se evalueaz pe baza principiului costului de achiziie sau costul de producie. Cazurile n care nu se folosete costul de achiziie sau costul de producie sunt cele prevzute n prezentele reglementri4 n ceea ce privete evaluarea datoriilor i creanelor, se ine cont de cele patru momente principale:
Evaluarea la intrare

Evaluarea la inventar

Evaluarea datoriilor i creanelor

Evaluarea la bilan

Evaluarea la ie ire

1. La data intrrii n entitate, bunurile se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate la valoarea de intrare, care se stabilete astfel: la cost de achiziie pentru bunurile procurate cu titlu oneros; la cost de producie pentru bunurile produse n entitate; la valoarea de aport, stabilit n urma evalurii pentru bunurile reprezentnd aport la capitalul social; la valoarea just pentru bunurile obinute cu titlu gratuit sau constatate plus la inventariere. Prin valoarea just se nelege suma pentru care activul ar putea fi schimbat de bunvoie ntre pri aflate n cunotin de cauz n cazul unei tranzacii cu preul determinat obiectiv. Atunci cnd sunt recunoscute iniial, datoriile i creanele sunt cuantificate la valoarea nominal (valoarea istoric), ce reprezint valoarea echivalenelor obinute n schimbul obligaiei, respectiv valoarea ce se ateapt a fi pltit/ncasat n numerar sau echivalente de numerar la decontarea lor. Mai poate fi recunoscut iniial i la valoarea actualizat, care reprezint valoarea viitoarelor ieiri/intrri de numerar, necesare pentru decontarea datoriilor i creanelor. Actualizarea se face utiliznd rata de actualizare cea mai adecvat tipului respectiv de finanare.5 n cazul datoriilor n valut, generate de achiziionare bunurilor nsoite de factur sau de aviz de nsoire a mrfii, urmnd ca factura s soseasc ulterior, cursul valutar utilizat la
O.M.F.P. nr. 3055/2009- Actualizat a a cum a fost modificat i completat prin O.M.F.P. nr. 2890/2010 (M.OF 8821/29.12.2010 5 Contabilitate financiar, Victoria Brbcioru, Sorin Domni oru, Radu Blun, Simona Manea, Editura SITECH, Craiova, 2006
4

nregistrarea n contabilitate este cursul de la data recepiei bunurilor. Creanele i datoriile n valut sunt recunoscute iniial la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naional a Romniei, de la data efecturii operaiunii. 6 La finele fiecrei luni, creanele i datoriile n valut se evalueaz la cursul de schimb al pieei valutare, comunicat de Banca Naional a Romniei din ultima zi bancar a lunii n cauz. Diferenele de curs nregistrate se recunosc n contabilitate ca venituri sau cheltuieli din diferene de curs valutar, dup caz.7 2. La inventariere, se determin valoarea de inventar, sau valoarea actual, a elementelor componente ale bilanului. n acest sens, valoarea de inventar este valoarea de decontat la scaden, respectiv valoare actualizat a fluxurilor de numerar. Conform normelor de inventariere, evaluarea la inventar se face, de regul, la valoarea lor probabil de ncasat sau de plat, constituindu-se, dup caz, provizioane pentru deprecierea creanelor, pentru creterea datoriilor, precum i pentru sumele aflate n litigiu. Evaluarea datoriilor i creanelor exprimate n devize se face la cursul de referin al B.N.R. din ziua de 31 decembrie. Eventualele diferene, reprezentnd pierderi sau ctiguri latente fa de curs, se reflect n contabilitate, dup caz, cu ajutorul conturilor de cheltuieli sau venituri financiare. ntocmirea situaiilor financiare se face pe baza unei liste de inventariere care ar trebui s conin minim obligatoriu urmtoarele informaii: a) denumirea formularului; b) data (ziua, luna, anul) ntocmirii formularului; c) denumirea unitii; d)gestiunea, locul de depozitare; e) numrul curent; f) denumirea bunurilor inventariate; g)unitatea de msur, cantitatea; h) preul unitar de nregistrare n contabilitate; i) valoarea contabil; j) valoarea de inventar; k)deprecierea: valoarea, motivul, dup caz; l) comisia de inventariere: numele i prenumele, semntura; m) gestionar i gestionar primitor (n cazul predrii primirii gestiunii): numele i prenumele, semntura; n) contabilitate: numele i prenumele, semntura. Se ntocmete n dou exemplare la locurile de depozitare, pe gestiuni i conturi de materiale, mrfuri i ambalaje i se semneaz de ctre membrii comisiei de inventariere, de ctre gestionar i contabilul care ine evidena gestiunii. n cazul predrii-primirii gestiunii, listele de inventariere se ntocmesc n trei exemplare, din care un exemplar pentru gestionarul predtor, un exemplar pentru gestionarul care primete gestiunea, iar un exemplar pentru contabilitate.
Cuno tin e economice fundamentate i de specialitate pentru examenul de licen la specializarea CIG, Coordonator Ion Pan, Editura SITECH, Craiova 2011 7 O.M.F.P. nr. 3055/2009- Actualizat a a cum a fost modificat i completat prin O.M.F.P. nr. 2890/2010 (M.OF 8821/29.12.2010
6

Datele privind bunurile inventariate, se nscriu n listele de inventariere imediat dup determinarea cantitilor inventariate, n ordinea n care ele au fost grupate, inndu-se seama de dimensiunile i unitile de msur cu care figureaz n evidena de la locurile de depozitare i n contabilitate.8 Pentru ntocmirea situaiilor financiare, n reglementrile contabile conforme cu directiva a IV-a a CCE, se precizeaz c valoarea actual (valoarea de inventar) a datoriilor i creanelor se compar cu valoarea de intrare i se efectueaz eventualele ajustri de valoare pentru deprecieri sau pierderi de valoare, atunci cnd deprecierea este reversibil. Datoriile contingente sunt continuu evaluate pentru a determina dac a devenit probabil o ieire de resurse care ncorporeaz beneficiile economice. Dac devine probabil necesitatea unei reduceri a resurselor care ncorporeaz beneficiile economice, generat de un eveniment considerat anterior datorie contingent, se va recunoate, dup caz, o datorie sau o ajustare n situaiile financiare aferente perioadei n care a intervenit modificarea ncadrrii evenimentului. 9 3. Evaluare la fiecare dat a bilanului Creanele i datoriile n valut trebuie evaluate i prezentate n situaiile financiare anuale utiliznd cursul de schimb valutar, comunicat de Banca Naional a Romniei i valabil la data ncheierii exerciiului financiar. Diferenele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, ntre cursul de schimb al pieei valutare, comunicat de Banca Naional a Romniei de la data nregistrrii creanelor sau datoriilor n valut, sau cursul la care acestea sunt nregistrate n contabilitate i cursul de schimb de la data ncheierii exerciiului financiar, se nregistreaz la venituri sau cheltuieli din diferene de curs valutar, dup caz. Pentru creanele i datoriile, exprimate n lei, a cror decontare se face n funcie de cursul unei valute, eventualele diferene favorabile sau nefavorabile, care rezult din evaluarea acestora se nregistreaz la alte venituri sau alte cheltuieli financiare, dup caz. 4. Evaluare la ieire se realizeaz la valoarea actual n acel moment. La finele fiecrei luni, creanele i datoriile n valut se evalueaz la cursul de schimb al pieei valutare, comunicat de Banca Naional a Romniei din ultima zi bancar a lunii n cauz. Diferenele de curs nregistrate se recunosc n contabilitate la venituri sau cheltuieli din diferene de curs valutar, dup caz. Aceleai reguli se aplic i creanelor i datoriilor exprimate n lei, a cror decontare se face n funcie de cursul unei valute. n acest caz, diferenele nregistrate se recunosc n contabilitate la alte venituri financiare sau alte cheltuieli financiare, dup caz.

1.3 Organizarea contabilitii creanelor comerciale

Cea mai mare parte a creanelor agenilor economici sunt legate direct de exploatare, adic de acel domeniu care face obiectul principal al funcionrii lor. Creanele fa de clieni rezult ca urmare a vnzrii produciei respectiv realizrii lucrrilor sau serviciilor i au n contrapartid venituri din exploatare.

8 9

Sonia Constan a Muntean, Documente financiar-contabile actualizate, Editura Intelcredo, Cluj-Napoca 2009 Contabilitate financiar, Victoria Brbcioru, Sorin Domni oru, Radu Blun, Simona Manea, Editura SITECH, Craiova, 2006

Creanele devin certe singure n momentul transferului de proprietate pentru vnzri i n momentul realizrii lor pentru lucrri i servicii. Transferul de proprietate se produce deci, n momentul livrrilor respectiv al realizrii lucrrilor sau prestrii de servicii, moment care n practic, corespunde cu facturarea. Creanele n devize se nregistreaz n contabilitate n lei, la cursul de schimb n vigoare, la data efecturii operaiunilor Diferenele de curs valutar , intre data nregistrrii creanelor n devize i data ncasrii lor se nregistreaz ca i venituri sau cheltuieli financiare dup cum diferenele sunt favorabile sau nefavorabile
1.3.1. Coninutul creanelor comerciale

Creanele entitii reprezint drepturile generate de existena unui decalaj ntre momentul livrrii unor bunuri economice sau prestrii unor servicii i cel al decontrii, adic a primirii unui echivalent valoric sau a unei contraprestaii pe msur. Agenii economici care au beneficiat de bunurile i valorile avansate, poart denumirea de debitori Contabilitatea clienilor se ine pe categorii, precum i pe fiecare persoan fizic sau juridic. n acest sens, n contabilitatea analitic clienii se grupeaz n clieni interni i externi, iar n cadrul acestora pe termene de ncasare 10 Potrivit IFRS 1 Prezentarea situaiilor financiare, o crean de calitatea ei de activ, trebuie clasificat ca i activ curent n urmtoarele situaii: Se ateapt ca aceast crean s fie decontat n cursul normal al ciclului de exploatare al unei entiti; Se ateapt ca aceasta s fie realizat n termen de 12 luni de la data bilanului. Reflectarea contabil a acestor creane ncepe odat cu apariia dreptului fa de teri i nceteaz n momentul stingerii (ncasrii) lor.
1.3. 2. Evidena sintetic a creanelor comerciale

Contabilitatea sintetic a creanelor fa de teri, persoane fizice sau juridice se realizeaz cu ajutorul conturilor din clasa 4 conturi de teri i anume din grupa 41 clieni si datorii asimilate care cuprind urmtoarele subgrupe. 411 Clieni 4111 Clieni 4118 Clieni inceri sau n litigiu 413 Efecte de primit de la clieni 418 Clieni facturi de ntocmit 419 Clieni-creditori Obs Contul 419 Clieni-creditori este un cont cu funcie contabil de pasiv care reprezint o datorie. Iar din grupele 46 respectiv 47 se desprind urmtoarele conturi sintetice de gradul I
10

Marius Dumitru Paraschivu, Willi Pvloaia, Florin Radu, Gabriela Daniela Olaru, Contabilitate financiar aplica ii i studii de caz, Editura Tehnopress, Ia i 2004

10

461 Debitori diveri 471 Cheltuieli nregistrate n avans

Tabel 1 Clieni i conturi asimilate Contul Coninutul Funcia economic contabil a contului Conturi de activ Creane 411 Clieni 4111 Clieni 4118 Clieni inceri sau n litigiu 413 Efecte de primit de la clieni 418 Clieni facturi de ntocmit 419 Clienicreditori

Observaii Servesc pentru reflectarea contabil a creditului comercial clasic (4111), respectiv a clienilor care din diverse motive nu au putut fi ncasai n termenele stabilite (4118). Servete pentru reflectarea contabil a creditului comercial cambial. Servete pentru evidenierea separat a creanelor vnztorului fa de clieni si, n cazul neemiteri de facturi. Servete pentru evidenierea distinct a eventualelor datorii ale furnizorilor fat de clienii lor.

Creane Creane

Conturi de activ Conturi de activ

Datorii

Conturi de pasiv

Dup coninutul economic fac parte din clasa conturilor de teri, grupa drepturilor de creane din vnzri i prestri de servicii. Se debiteaz cu valoarea facturii pentru vnzri i prestaii executate cuprinznd preul de vnzare al bunurilor i TVA aferent, prin creditul conturilor de venituri delimitate dup natur, pentru preul bunurilor, mrfurilor i prin creditul 4427 TVA-colectat pentru TVA aferent vnzrilor sau prestaiilor de servicii. Se crediteaz n urma ncasrii valorii facturate n bani prin debitul conturilor 5121 Conturi la bnci n lei, 5311 Casa n lei. n cazul decontrii pe baza efectelor comerciale acceptate n contul drepturilor de crean, prin debitul conturilor 413 Efecte de primit11
1.3.3. Aspecte fiscale privind vnzrile de natur comercial

Toi debitorii unitii sub forma creanelor comerciale legate de vnzarea de bunuri, lucrri sau servicii proprii ciclului de exploatare al ntreprinderii sunt delimitai prin structura de clieni i valori asimilate. n cadrul acestora, clienii reprezint creanele fat de teri determinate de vnzarea pe credit a bunurilor materiale, lucrrilor i serviciilor care fac obiectul activitii ntreprinderii. n cadrul acestei forme de vnzare decontarea dintre ntreprindere i client intervine ulterior.
11

Mihail Epuran, Valeria Bbi , Carmen Imbrescu, Teoria contabilit ii, Editura Economic, Bucure ti 2004

11

Vnzri (livrri) n ar

Vnzrile de bunuri se mpart in:

Vnzri intracomunitare

Exporturi

Vnzrile n ar Livrarea de bunuri reprezint transferul dreptului de a dispune de bunuri ca i proprietar. Predarea efectiv a bunurilor ctre o alt persoan ca urmare a unui contract care prevede c proprietatea este atribuit cel mai trziu n momentul plii ultimei scadene, cu excepia contractului de leasing.12 Mai sunt considerate livrri de bunuri transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor n urma executrii silite, cu condiia ca debitorul executat s fie persoan impozabil, i trecerea n domeniul public a unor bunuri din patrimoniul persoanelor impozabile, n condiiile prevzute de legislaia referitoare la proprietatea public i regimul i regimul juridic al acesteia n schimbul unei despgubiri13 Orice distribuire de bunuri din activele unei persoane impozabile ctre asociaii sau acionarii si, inclusiv o distribuire de bunuri legat de lichidarea sau de dizolvarea fr lichidare a persoanei impozabile, constituie livrare de bunuri efectuat cu plat, dac taxa aferent bunurilor respective sau prilor lor componente a fost dedus total sau parial. Locul livrrii de bunuri reprezint locul unde se gsesc bunurile n momentul cnd ncepe expedierea sau transportul, n cazul bunurilor care sunt expediate sau transportate de furnizor, de cumprtor sau de un ter. Dac locul livrrii, stabilit conform prezentei prevederi, se situeaz in afara teritoriului comunitar, locul livrrii realizat de ctre importator i locul oricrei livrri ulterioare se consider n statul membru de import al bunurilor, iar bunurile se consider a fi transportate sau expediate din statul membru de import.14 Faptul generator intervine la data livrrii bunurilor sau la data prestrii serviciilor, iar exigibilitatea taxei intervine la data la care are loc faptul generator.

Prof. dr. Constantin Cri u Codul fiscal i procedura fiscal cu normele de aplicare actualizate la 07.03,2011 Editura Juris Argessis art.128 alin1. pag. 265 13 Prof. dr. Constantin Cri u Codul fiscal i procedura fiscal cu normele de aplicare actualizate la 07.03,2011 Editura Juris Argessis. art. 128, alin3, punctele b i c, pag. 266 14 Prof. dr. Constantin Cri u Codul fiscal i procedura fiscal cu normele de aplicare actualizate la 07.03,2011 Editura Juris Argessis art. 132, alin.1, pct. a, pag. 277
12

12

Mai jos voi evidenia din punct de vedere contabil o vnzare pe baz de factur, cu perceperea TVA, vnzarea de mrfuri realizndu-se ctre un client din ar.
411 Clien i = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA-colectat

Vnzrile intracomunitare Vnzrile intracomunitare reprezint o livrare de bunuri care sunt expediate sau transportate dintr-un stat membru n alt stat membru de ctre furnizor sau de persoana ctre care se efectueaz livrarea ori de alt persoan n contul acestora. Este asimilat cu livrarea intracomunitar cu plat transferul de ctre o persoan impozabil de bunuri, aparinnd activitii sale economice din Romnia intr-un alt stat membru. Aceasta reprezint transportul oricror bunuri mobile corporale din Romnia ctre alt stat membru, de persoana impozabil sau alt persoan in contul su, pentru a fi desfurate n scopul activitii sale economice.15 n cazul unei vnzri la distan care se efectueaz dintr-un stat membru spre Romnia, locul livrrii se consider n Romnia dac livrarea este efectuat ctre un cumprtor persoan impozabil sau persoan juridic neimpozabil sau de ctre orice alt persoan neimpozabil i dac sunt ndeplinite urmtoarele condiii: Valoarea total a vnzrii la distan al cror transport sau expediere in Romnia se analizeaz de ctre un furnizor, n anul calendaristic n care are loc o anumit vnzare la distan, inclusiv valoarea respectivei vnzri la distan, sau n anul calendaristic precedent, depete plafonul pentru vnzri la distan de 35000 euro. Furnizorul a optat n statul membru din care se transport bunurile pentru considerarea vnzrilor sale la distan care presupune transportul bunurilor din acel stat membru n Romnia, ca avnd locul n Romnia. 16 n cazul livrrilor la distan de produse accizabile, efectuate dintr-un stat membru ctre persoane neimpozabile din Romnia, altele dect persoanele juridice neimpozabile, locul livrrii este ntotdeauna n Romnia. Locul livrrii pentru vnzrile la distan efectuate din Romnia ctre alt stat membru se consider n acel stat membru, n cazul n care livrarea este efectuat ctre o persoan care nu i comunic furnizorului un cod de nregistrare n scopuri de TVA, atribuit de statul membru n care se ncheie transportul sau expedierea, dac sunt ndeplinite urmtoarele condiii: Valoarea total a vnzrilor la distan, efectuate de furnizor i care presupun transportul sau expedierea bunurilor din Romnia ctre un alt stat membru, n anul calendaristic n care are loc o anumit vnzare la distan, sau n anul calendaristic precedent, depete plafonul pentru
Prof. dr. Constantin Cri u Codul fiscal i procedura fiscal cu normele de aplicare actualizate la 07.03,2011 Editura Juris Argessis , art. 128, alin. 11, pag. 267 16 Prof. dr. Constantin Cri u Codul fiscal i procedura fiscal cu normele de aplicare actualizate la 07.03,2011 Editura Juris Argessis, art. 132, alin.3, pag. 277
15

13

vnzri la distan, stabilit conform legislaiei privind TVA din statul membru respectiv, astfel vnzrile avnd locul n statul respectiv. Furnizorul a optat n Romnia pentru considerarea tuturor vnzrilor sale la distan, care presupun transportul bunurilor din Romnia ntr-un anumit stat membru, ca avnd loc n respectivul stat membru. Opiunea se aplic tuturor vnzrilor la distan, efectuate ctre respectivul stat membru, n anul calendaristic n care se exercit opiunea i n urmtorii doi ani. 17 n cazul vnzrilor la distan de produse accizabile efectuate din Romnia ctre persoane neimpozabile din alt stat membru, altele dect persoanele juridice neimpozabile, locul livrrii este ntotdeauna n cellalt stat membru. n cazul livrrilor intracomunitare de bunuri i servicii apar creane fat de clieni externi, care din punct de vedere al vnztorului genereaz n momentul decontrii lor apariia de diferene de curs valutar care se pot concretiza n: Cheltuielile financiare din diferene de curs valutar, cac cursul valutar la data ncasrii datoriei comerciale externe, exprimat n lei/devize, este mai mic dect cel de la data acordrii creditului comercial extern; Venituri financiare din diferene de curs valutar, dac cursul valutar de la data ncasrii creditului comercial extern exprimat n lei/devize este mai mare dect cel de la data acordrii creditului comercial extern. Pentru a evidenia particularitile contabile ale vnzrilor intracomunitare vom nregistra vnzarea intracomunitar a unor mrfuri Se nregistreaz iniial vnzarea mrfurilor fr TVA18, aceasta fiind o particularitate a vnzrilor intracomunitare
411 Clien i mrfurilor = 707 Venituri din vnzarea

Not: destinatarul bunurilor va nregistra conform taxrii inverse:

4426 TVA-deductibil = 4427 TVA-colectat

Exporturile Exporturile reprezint o livrare de bunuri care sunt expediate sau transportate intr-un stat care nu se afl n libera circulaie, de ctre furnizori sau de ctre alt persoan n numele acestuia ctre un cumprtor. O particularitate a exporturilor este reprezentat de faptul c acestea nu sunt supuse impozitrii. Acestea nu sunt supuse taxelor vamale, agricole sau altor taxe. Locul livrrii de bunuri se consider a fi locul unde se gsesc bunurile n momentul cnd ncepe expedierea sau transportul. Se nregistreaz vnzarea mrfurilor fr TVA19, aceasta fiind o particularitate a exporturilor
Prof. dr. Constantin Cri u Codul fiscal i procedura fiscal cu normele de aplicare actualizate la 07.03,2011 Editura Juris Argessis art. 132, alin. 5, pag. 278-279 18 Ambele persoane juridice implicate n tranzac ie sunt nregistrate n scopuri de TVA
17

14

411 Clien i mrfurilor

707 Venituri din vnzarea

1.4 Organizarea contabilitii datoriilor comerciale

Datoriile fa de furnizori sunt datorii din exploatare ca apar ca urmare a derulrii operaiilor de aprovizionare a unitilor patrimoniale cu cele necesare n vederea desfurrii n bune condiii a activitii lor. Obligaiile unitilor patrimoniale fa de furnizorii lor se ridic la nivelul valorii bunurilor, lucrrilor i serviciilor primite, inclusiv cota de TVA aferent. In situaia n care furnizorul acord reduceri comerciale, valoarea de nregistrare a obligaiei este la nivelul netului comercial, plus cota de TVA aferent. Cu alte cuvinte, valoarea de nscriere a datoriilor intrat n patrimoniu este valoarea ei nominal de rambursare. Specificm faptul c n contabilitate se nregistreaz doar datoriile certe fa de furnizori. Datoria devine cert n momentul transferului de proprietate pentru bunuri, respectiv n momentul realizrii unor lucrri i servicii. Datoriile n devize se nregistreaz n contabilitate n lei, la cursul de schimb n vigoare de la data efecturii tranzaciei. Diferenele de curs valutar ntre data nregistrrii datoriei i cea a plii se nregistreaz ca i cheltuieli i venituri financiare, dup cum diferenele de curs valutar sunt favorabile sau nefavorabile. Dup coninutul economic se nscrie n clasa conturilor de teri, grupa conturilor de relaii cu furnizorii exprimnd obligaiile fa de acetia. Se crediteaz cu obligaiuni derivate din aprovizionri de bunuri i prestri servicii prestate astfel: Pentru materii prime, materiale consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar prin debitul contului 301 Materii prime, 302 Materiale consumabile i 303 Materiale de natura obiectelor de inventar. Pentru valoarea mrfurilor aprovizionate prin debitul contului 371 Mrfuri Pentru cheltuielile de transport i de manipulare efectuate de ctre furnizori n contul cumprtorului i cuprinse n factur, aferente materialelor, mrfurilor livrate, n coresponden cu debitul contului de diferene de pre: 308 Diferene de pre la materii prime i materialei 378 Diferene de pre la mrfuri. Pentru valoarea lucrrilor executate sau serviciilor prestate de teri prin debitul conturilor corespunztoare de cheltuieli: 611 Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile, 626 Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii i 642 Cheltuieli cu transportul de bunuri i personal etc. n creditul contului se nregistreaz TVA nscris n facturile furnizorilor, care nu se include n preul bunurilor i serviciilor achiziionate, ca urmare a faptului c aceast tax se deduce, urmnd a fi recuperat de la bugetul statului, prin debitul contului 4426 TVAdeductibil Se debiteaz cu stingerea obligaiei fa de furnizori prin plata din disponibilul de conturi curente, sau n numerar n coresponden cu creditul conturilor 5121Conturi la bnci n lei,
19

TVA se percepe n statul destinatar

15

5124 Conturi la bnci n valut i 5311 Casa n lei precum i cu operaiunile de decontare a obligaiilor prin preluarea unor bilete la ordin sau cambii acceptate de ctre cumprtor n contul obligaiei prin creditul contului 403 Efecte de pltit. 20
1.4.1 Coninutul datoriilor comerciale

Datoriile (obligaiile) entitii reprezint surse strine atrase de la creditori. Existenta lor este generata de decalajul de timp dintre momentul primirii valorilor economice si cel al livrrii unui echivalent valoric sau a unei contraprestaii pe msura. Agenii economici care au avansat valorile economice poart denumirea de creditori Reflectarea contabil a acestor datorii ncepe odat cu crearea angajamentelor i nceteaz n momentul stingerii (plii) lor. IFRS 1 Prezentarea situaiilor financiare menioneaz c o datorie trebuie clasificat ca datorie curent n urmtoarele situaii: Se ateapt ca datoria s fie decontat n cursul normal al ciclului de exploatare al entitii; Datoria este exigibil n termen de 12 luni de la data bilanului.
1.4.2 Sistemul de conturi utilizat in evidena contabil a datoriilor comerciale

Contabilitatea sintetic a datoriilor fata de teri, persoane fizice sau juridice se realizeaz cu ajutorul conturilor din clasa 4 ,,conturi de teri si cu ajutorul conturilor din grupa 40 ,,furnizori i conturi asimilate care cuprind urmtoarele conturi: 401. Furnizori, 403. Efecte de pltit, 404. Furnizori de imobilizri, 405. Efecte de pltit pentru imobilizri, 408. Furnizori - facturi nesosite, 409. Furnizori-debitori,
Tabel 2 Furnizorii si conturi asimilate

Contul

Coninutul economic 1 Datorii

0 401 ,,Furnizori 404 ,,Furnizori de imobilizri 403 ,,Efecte de pltit 405 ,,Efecte de pltit pentru imobilizri 408 ,,Furnizori-facturi nesosite

Funcia contabil a contului 2 Conturi de pasiv

Observaii

Datorii

Conturi de pasiv

Datorii

Conturi de pasiv

3 Servesc pentru reflectarea contabil a creditului comercial clasic. Servesc pentru reflectarea contabil a creditului comercial cambial. Servesc pentru evidenierea separat a obligaiilor cumprtorului fa de furnizori, nensoite de

20

Mihail Epuran, Valeria Bbi , Carmen Imbrescu, Teoria contabilit ii, Editura Economic, Bucure ti 2004.

16

409 ,,Furnizori-debitori 4091 ,,Furnizori-debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor 4092 ,,Furnizori-debitori pentru prestri de servicii

Creane

Conturi de activ

facturi. Servesc pentru evidenierea distinct a eventualelor creane ale cumprtorilor fat de furnizorii lor.

Datoriile sunt conturi de pasiv, care se crediteaz la crearea lor n mod curent fa de teri i se debiteaz la decontarea (achitarea) acestora
1.4.3 Aspecte fiscale privind achiziia de bunuri

Achiziiile reprezint bunurile i serviciile obinute sau care urmeaz a fi obinute de o persoan impozabil, prin urmtoarele operaiuni: vnzri de bunuri i/sau prestri de servicii, efectuate sau care urmeaz a fi efectuate de alt persoan ctre aceast persoan impozabil, achiziii intracomunitare i importul de bunuri. 21
Achizi ii n ar

Achizi iile de bunuri se mpart in:

Achizi ii intracomunitare Importuri

Achiziii Achiziiile reprezint bunurile i serviciile obinute sau care urmeaz a fi obinute de ctre o persoan impozabil, prin urmtoarele operaiuni: livrrii de bunuri si/sau prestri de servicii, efectuate sau care urmeaz a fi efectuate de alt persoan ctre acea persoan impozabil. Se consider achiziie de bunuri, obinerea dreptului de a dispune ca i proprietar, de bunuri mobile corporale expediate sau transportate la destinaia indicat de ctre furnizor, de ctre cumprtor sau de ctre o alt persoan, n contul furnizorului sau al cumprtorului, furnizorul respectiv cumprtorul fiind membri ai aceluiai stat. Achiziia de bunuri este efectuat n scopul unei livrri ulterioare a bunurilor respective, n Romnia, de ctre cumprtorul revnztor. Locul achiziiei de bunuri se consider a fi locul unde se gsesc bunurile n momentul n care se ncheie expedierea sau transportul bunurilor n cazul unei persoane impozabile care are sediul activitii economice n Romnia, este considerat a fi stabilit n Romnia. Locul unde o persoan impozabil i are stabilit sediul activitii economice este locul unde sunt adoptate deciziile eseniale privind managementul persoanei impozabile i unde sunt exercitate funciile administraiei sale centrale.

Prof. dr. Constantin Cri u Codul fiscal i procedura fiscal cu normele de aplicare actualizate la 07.03,2011 Editura Juris Argessis, TVA, Art.125, alin.1, pag.249
21

17

Pentru a evidenia nregistrarea unei achiziii de mrfuri de la un furnizor din ar, pe baz de factur, factura coninnd TVA, iar persoana juridic achizitoare fiind nregistrat n scopuri de TVA, vom efectua urmtoarea nregistrare
% 371 Mrfuri 4426 TVA-deductibil = 401 Furnizori

Achiziii intracomunitare Se consider achiziie intracomunitar de bunuri obinerea dreptului de a dispune, ca i proprietar de bunuri mobile corporale expediate sau transportate la destinaia indicat de ctre furnizor, de ctre cumprtor sau de ctre alt persoan, n contul furnizorului sau al cumprtorului, ctre un stat membru, altul dect cel de plecare a transportului sau de expediere a bunurilor. Este asimilat unei achiziii intracomunitare i achiziionarea de ctre o persoan juridic neimpozabil a unor bunuri importate de acea persoan n Comunitate i transportate sau expediate intr-un alt stat membru dect cel n care s-a efectuat importul. Persoana juridic neimpozabil va beneficia de rambursarea taxei pltite n Romnia pentru importul bunurilor, dac dovedete c achiziia sa intracomunitar a fost supus taxei n statul membru de destinaie a bunurilor expediate sau transportate.22 Dac n statul membru din care ncepe expedierea sau transportul bunurilor are loc o livrare intracomunitar de bunuri, ntr-un alt stat membru are loc o achiziie intracomunitar de bunuri. 23 Se consider de asemenea, c este efectuat cu plat achiziia intracomunitar de bunuri a cror livrare, dac ar fi fost realizat n Romnia, ar fi fost tratat drept o livrare de bunuri efectuat cu plat. Dac o persoan juridic neimpozabil din Romnia import bunuri n alt stat membru, pe care apoi le transporta/expediaz n Romnia, operaiunea respectiv este asimilat unei achiziii intracomunitare cu plat n Romnia, chiar dac taxa aferent importului a fost pltit n statul membru de import. n temeiul dovezii achitrii taxei aferente achiziiei intracomunitare n Romnia, persoana juridic neimpozabil poate solicita statului membru de import restituirea taxei achitate pentru import. n cazul invers, cnd o persoan juridic neimpozabil stabilit n alt stat membru, import bunuri n Romnia, pe care apoi le transport/expediaz n alt stat membru, poate solicita n Romnia restituirea taxei achitate pentru importul respectiv, dac face dovada c achiziia intracomunitar a bunurilor a fost supus taxei n cellalt stat membru.
Prof. dr. Constantin Cri u Codul fiscal i procedura fiscal cu normele de aplicare actualizate la 07.03,2011 Editura Juris Argessis, art. 130, alin. 4, pag. 275 23 Prof. dr. Constantin Cri u Codul fiscal i procedura fiscal cu normele de aplicare actualizate la 07.03,2011 Editura Juris Argessis, la TVA, Art.130, alin, pag. 276
22

18

Locul achiziiei intracomunitare de bunuri se consider a fi locul unde se gsesc bunurile n momentul n care se ncheie expedierea sau transportul bunurilor n cazul achiziiei intracomunitare de bunuri, dac cumprtorul i comunic furnizorului un cod de nregistrare n scopuri de TVA valabil, emis de autoritile unui stat membru, altul dect cel n care a avut loc achiziia intracomunitar, locul respectivei achiziii intracomunitare se consider n statul membru care a emis codul de nregistrare n scopuri de TVA. 24 n cazul unei achiziii intracomunitare de bunuri, faptul generator intervine la data la care ar intervenii faptul generator pentru vnzri de bunuri similare, n statul membru n care se face achiziia. Exigibilitatea taxei intervine la data emiterii facturii prevzute n legislaia altui stat membru, sau, dup caz, la data emiterii autocfacturii, dac factura sau autofactura este emis nainte de cea de a 15-a zi a lunii urmtoare celei n care a intervenit faptul generator.25 Baza de impozitare cuprinde i accizele datorate sau achitate n Romnia de persoana care efectueaz achiziia intracomunitar a unui produs supus accizelor. Atunci cnd dup efectuarea achiziiei intracomunitare de bunuri, persoana care a achiziionat bunurile obine o rambursare a accizelor achitate n statul membru n care a nceput expedierea sau transportul bunurilor, baza de impozitare a achiziiei intracomunitare efectuate n Romnia se reduce corespunztor. Pentru a evidenia particularitile achiziiilor intracomunitare vom contabiliza urmtoarea achiziie de mrfuri:
371 Mrfuri = 401 Furnizori

Dup nregistrarea achiziiei de mrfuri se nregistreaz TVA distinct, conform taxrii inverse dac att societatea vnztoare ct i destinatarul sunt nregistrai n scopuri de TVA (aceast nregistrare o efectueaz societatea expeditoare)
4426 TVA-deductibil = 4427 TVA-colectat

Importul Importul de bunuri reprezint intrarea pe teritoriul comunitii de bunuri care nu se afl n liber circulaie, ct i intrarea n Comunitate a bunurilor care se afl n liber circulaie, provenite dintr-un teritoriu ter, care face parte dintr-un teritoriu vamal al Comunitii. 26 Locul importului de bunuri se consider pe teritoriul statului membru n care se afl bunurile cnd intr pe teritoriul comunitar. Atunci cnd bunurile care nu se afl n liber circulaie, sunt plasate, la intrare n Comunitate, n unul din regimurile sau situaiile legate de scutirile speciale ale traficului

Prof. dr. Constantin Cri u Codul fiscal i procedura fiscal cu normele de aplicare actualizate la 07.03,2011 Editura Juris Argessis, art. 132, introdus prin Legea nr. 343/2006, alin 2, pag. 277 25 Prof. dr. Constantin Cri u Codul fiscal i procedura fiscal cu normele de aplicare actualizate la 07.03,2011 Editura Juris Argessis, art. 135, pag.300 26 Prof. dr. Constantin Cri u Codul fiscal i procedura fiscal cu normele de aplicare actualizate la 07.03,2011 Editura Juris Argessis, art. 131, pag. 276-277
24

19

internaional, locul importului pentru aceste bunuri se consider a fi pe teritoriul statului membru n care bunurile nceteaz s mai fie plasate n astfel de regimuri sau situaii27 n cazul n care, la import, bunurile sunt supuse taxelor vamale, taxelor agricole sau altor taxe similare, stabilite ca urmare a unei politici comune, faptul generator i exigibilitatea taxei pe valoare adugat intervin la data la care intervin faptul generator si exigibilitatea respectivelor taxe comune. n cazul n care, la import, bunurile nu sunt supuse taxelor comunitare, faptul generator i exigibilitatea taxei pe valoare adugat intervin la data la care r intervenii faptul generator i exigibilitatea acelor taxe comunitare dac bunurile importate ar fi fost supuse unor astfel de taxe. n cazul n care, la import, bunurile sunt plasate la un regim vamal special, faptul generator i exigibilitatea taxei intervin la data la care nceteaz a mai fi plasate ntr-un astfel de regim. 28 n cazul bunurilor plasate n regim de admitere temporar cu exonerare parial de drepturi de import i n regim de transformare sub controlul vamal, regimuri care din punct de vedere al TVA constituie importuri de bunuri care nu beneficiaz de scutire de la plata taxei pe valoare adugat, exigibilitatea TVA intervine atunci cnd intervine obligaia de plat a taxelor vamale, taxelor agricole sau a altor taxe comunitare similare stabilite ca urmare a politicii comune aplicabile bunurilor respective. Plata taxei pentru importul de bunuri supus taxrii este obligaia importatorului. Baza de impozitare pentru importul de bunuri este valoarea n vam a bunurilor, stabilit conform legislaiei vamale n vigoare, la care se adaug orice taxe, impozite, comisioane i alte taxe datorate n afara Romniei, precum i cele datorate ca urmare a importului bunurilor n Romnia, cu excepia taxei pe valoare adugat care urmeaz a fi perceput. Baza de impozitare cuprinde cheltuielile accesorii, precum comisioanele i cheltuielile de asamblare, transport i asigurare, care intervin pn la primul loc de destinaie a bunurilor n Romnia, n msura n care aceste cheltuieli nu au fost cuprinse n baza de impozitare. Primul loc de destinaie al bunurilor l reprezint destinaia indicat n documentul de transport sau n orice alt document nsoitor a bunurilor, cnd acestea intr n Romnia, sau, n absena unor astfel de documente, primul loc de descrcare a bunurilor n Romnia. Prin urmtoarea funcie contabil vom evidenia particularitile de achiziie a mrfurilor din import
371 Mrfuri = 401 Furnizori

Dup nregistrarea achiziiei de mrfuri se va nregistra plata impozitelor aferente importului si anume, plata taxelor vamale si a accizelor, care nu se pltesc la furnizor, ci se pltesc n vama statului destinatar.
446 Drepturi de personal neridicate = 5121 Conturi la bnci n lei

Prof. dr. Constantin Cri u Codul fiscal i procedura fiscal cu normele de aplicare actualizate la 07.03,2011 Editura Juris Argessis, art. 132(2), pag. 283 28 Prof. dr. Constantin Cri u Codul fiscal i procedura fiscal cu normele de aplicare actualizate la 07.03,2011 Editura Juris Argessis, art. 136, pag. 301
27

20

4426 TVA-deductibil

5121 Conturi la bnci n lei

ncrcm valoarea mrfurilor cu taxele nenregistrate

371 Mrfuri = 446 Drepturi de personal neridicate

1.5 Reduceri practicate n activitatea comercial

ntru-un mediu de pia concurenial, existena reducerilor de preuri care se pot acorda de ctre furnizorii clienilor cuantific printre altele ncrederea existent ntre cei doi parteneri, volumul afacerilor, calitatea bunurilor. Astfel, n literatura de specialitate ntlnim dou categorii de reduceri de pre: Reduceri de natur comercial, care eu o influen direct asupra mrimii nete a unei facturi, ntre care menionm: rabatul, remiza, risturnul (reducerea anual sau reducere global). Reduceri de natur financiar, care mai poart denumirea de sconturi. Reducerile comerciale nu se acorda n mod automat, ele rezult ca urmare a negocierilor ntre pri i se gsesc stipulate n contracte, iar acestea se contabilizeaz distinct numai n cazul cnd se acord sup ntocmirea facturii de aprovizionare i sunt nscrise n facturi distincte de reduceri. 29 Rabatul reprezint reducerea aplicat de ctre furnizor asupra preurilor de vnzare convenit anterior ntre furnizor i client, pentru calitatea inferioar a bunurilor livrate. Remiza reprezint reducerea pe care furnizorul o acord pentru importana cumprtorului n clientela vnztorului, fidelitatea clientului, volumul mare al unor comenzi. Risturnul este o reducere ce poate fi acordat pentru depirea unui plafon valoric anula al cumprrilor stabilit prin contract. nregistrrile contabile privind reducerile comerciale: Se nregistreaz aprovizionarea cu materii prime in valoare de 1800 lei TVA inclus i obine un rabat de 10% din valoarea total.
Varianta 1. Rabatul este consemnat n factura de livrare:

-lei- n contabilitatea vnztoruluiFactura de livrare: 4111 = % 1.620,00 701 1.306,45 4427 313,55
29

-lein contabilitatea beneficiaruluiFactura de cumprare: % = 401 301 4426

1.620,00 1.306,45 313,55

Victoria Brbcioru, Sorin Domni oru, Radu Blun, Simona Manea, Contabilitate Financiar, Editura SITECH, Craiova, 2007

21

711 ncasare 5121

= =

345 4111

1.451,61 1.620,00 Plata 401 Consum 601 = = 5121 1.620,00 301 1.306,45

Reducerile comerciale acordate de furnizor i nscrise pe factura de achiziie ajusteaz n sensul reducerii costul de achiziie al bunurilor. 30
Varianta. 2. Rabatul este consemnat ntr-o factur remis ulterior livrrii

-lei-n contabilitatea vnztoruluiFactura de livrare: 4111 = % 1.800,00 701 1.451,61 4427 348,39 711 ncasare 5121 = 345 1.451,61

-lein contabilitatea beneficiaruluiFactura de cumprare: % = 401 301 4426

1.800,00 1.451,61 348,39

Plata = 4111 1800,00 401 = 5121 1.800,00 Consum 601 = 301 1.451,61 Factura privind reducerea comercial Factura privind reducerea comercial acordat: obinut: 411 = % -180,00 % = 401 -180,00 709 -145,16 609 -145,16 4427 -34,84 4426 -34,84 Plat echivalent reducere comercial: ncasare echivalent reducere comercial: 5121 = 411 -180,00 401 = 5121 -180,00 Reducerile comerciale primite ulterior facturrii, respectiv acordate ulterior facturrii, indiferent de perioada la care se refer, se evideniaz distinct n contabilitate (contul 609 Reduceri comerciale primite, respectiv contul 709 Reduceri comerciale acordate), pe seama conturilor de teri. Scontul este reducerea financiar de care poate beneficia clientul, dac acesta i pltete nainte de scaden datoria. Se nregistreaz aprovizionarea cu mrfuri la valoarea de 2800 lei TVA inclus i se obine o reducere financiar de 8% aplicat la valoarea total, furnizorul a emis o factur pentru valoarea ntreag a mrfii, iar pentru reducere a emis o factur separat.
O.M.F.P. nr. 3055/2009, Actualizat a a cum a fost modificat i completat prin O.M.F.P. nr. 2869/2010 (M.OF882/29.12,2010)
30

22

-lei-n contabilitatea vnztoruluiFactura de livrare: 4111 = % 707 4427

-lein contabilitatea beneficiaruluiFactura de cumprare: % = 401 371 4426

2.800,00 2.258,06 541,94

2.800,00 2.258,06 541,94

ncasare Plata 5121 = 4111 2.576,00 401 = 5121 2.576,00 Factura privind reducerea financiar Factura privind reducerea financiar acordat: obinut: 4111 = % -224,00 % = 401 -224,00 667 -180,65 767 -180,65 4427 -43,35 4426 -43,35 Reducerile financiare sunt sub form de sconturi de decontare acordate pentru achitarea datoriilor nainte de termenul normal de exigibilitate. Reducerile financiare primite de la furnizor reprezint venituri ale perioadei indiferent de perioada la care se refer (contul 767 Venituri din sconturi obinute). La furnizor, aceste reduceri acordate reprezint cheltuieli ale perioadei, indiferent de perioada la care se refer (contul 667 Cheltuieli privind sconturile acordate).31 Trebuie menionat faptul c aceste reduceri trebuie convenite ntre pri i stipulate ca i clauze contractuale. Metodologia de acordare a reducerilor: Reducerile comerciale premerg reducerile financiare; Reducerile se aplic asupra netului anterior; Se opereaz nti rabaturile apoi remizele; Facturile care conin reducerile comerciale se nregistreaz n contabilitate la valoarea net comercial. n schimb, sconturile primite de la furnizori se nregistreaz la venituri financiare, iar sconturile acordate la cheltuieli financiare. Potrivit legislaiei n vigoare, rabaturile, remizele, risturnele, sconturile i alte reduceri de pre acordate de ctre furnizori direct clienilor, nu se cuprind n baza de impozitare a taxei pe valoare adugat. Dac clientul nu achit datoria ctre furnizor pn la scaden, furnizorul va pretinde majorri calculate n raport cu datoria restant si cu numrul de zile de ntrziere.

O.M.F.P. nr. 3055/2009, Actualizat a a cum a fost modificat i completat prin O.M.F.P. nr. 2869/2010 (M.OF882/29.12,2010)
31

23

Cota de majorri trebuie prevzut n contract32

1.6 Forme de decontare i instrumente de plat utilizate n stingerea datoriilor i ncasarea creanelor comerciale
Planul de conturi general detaliaz n cadrul categoriilor de datorii i creane curente, datorii i creane comerciale astfel: Relaii de decontare privind obligaiile fa de furnizori i plata acestora, precum si eventualele creane fa de furnizori: Relaiile de decontare privind drepturile de crean fa de clieni n ncasarea acestora. Toate conturile care reflect creane comerciale au funcia contabil de activ. Se debiteaz la crearea creanelor asupra terilor, se crediteaz la decontarea creanelor , iar soldul este debitor i reflect creanele comerciale care au fost nc decontate. Toate conturile care reflect datorii comerciale au funcia contabil de pasiv. Se crediteaz cu datoriile create n mod curent fa de teri, se debiteaz la decontarea datoriilor, iar soldul conturilor este creditor si reprezint datoriile comerciale care nu au fost nc decontate. Operaiunile economice generate de decontrile comerciale furnizori-clieni sunt nregistrate n contabilitate pe baza datelor din documentele primare, justificative n care au fost consemnate cu ocazia desfurrii lor. Documentele financiar-contabile sunt diversificate n funcie de natura operaiunilor economice consemnate n coninutul acestora. Dintre cele specifice furnizorilor i clienilor amintim: Factura este documentul pe baza cruia se realizeaz decontarea produselor i mrfurilor livrate, lucrrilor executate i serviciilor presate. Este folosit ca document de nsoire a bunurilor pe timpul transportului precum i ca document de nregistrare n contabilitatea furnizorului i cumprtorului. Dispoziia de livrare reprezint documentul pe baza cruia se realizeaz eliberarea din magazie a bunurilor materiale, scderea din gestiunea furnizorului si ntocmirea avizului de nsoire a mrfii sau a facturii, dup caz. Avizul de nsoire a mrfii conine aceleai informaii n cuprinsul lui ca i dispoziia de livrare i se ntocmete de ctre furnizor. El servete ca document pentru eliberarea din magazie a bunurilor materiale destinate vnzrii, trimise spre prelucrare la teri, n custodie sau pstrare, pentru scderea din gestiunea furnizorului, pentru ntocmirea facturii, ca document de nsoire pe timpul transportului, ca document de recepie la cumprtor (cnd nu s-a ntocmit factura sau nota de recepie). n contabilitatea analitic, furnizorii i clienii se grupeaz astfel: interni i externi, iar n cadrul lor pe termene de plat, respectiv de ncasare, precum i pe fiecare persoan fizic sau juridic. Documentul aferent este situaia ncasrii/achitrii facturilor utilizat pentru evidena analitic a clienilor, respectiv a furnizorilor; el se ntocmete lunar sau pe msura efecturii
32

Iacob Petru Pntea, Gheorghe Bodea, Contabilitatea financiar Romneasc, Editura Intelcredo, Deva 2009, pag.217

24

operaiilor, fie pentru toi clienii sau furnizorii, fie separat pe feluri de clieni sau de furnizori. Servete ca jurnal auxiliar pentru inerea contabilitii analitice a clienilor sau a furnizorilor la unitile care aplic forma de nregistrare pe jurnale respectiv, pentru prezentarea situaiei soldurilor contului 4111 clieni sau a contului 401 Furnizori. Acest document nu circul, arhivndu-se la compartimentul financiar contabil. Datoriile i creanele aferente livrrilor de bunuri i prestrilor de servicii pentru care nu sau ntocmit facturii pn la sfritul lunii, se nregistreaz distinct n contabilitate. De acelai regim beneficiaz i creanele incerte. Separarea creanelor incerte de restul creanelor se poate realiza n urmtoarele momente: fie la expirarea termenului contractual de ncasare a creanei comerciale, fie la apariia incertitudinii ncasrii creanei datorit incapacitii de plat sau strii de insolvabilitate a clientului. Interdependena furnizori-clieni Pentru a-si putea desfura activitatea, orice entitate efectueaz n mod curent tranzacii de cumprri i vnzri de bunuri i servicii. Derularea acestor operaii economice presupune existena a doi ageni economici: unul numit furnizor, pentru care operaia reprezint o vnzare de bunuri i servicii, iar cellalt, numit client, pentru care operaia reprezint o cumprare de bunuri sau servicii. Furnizorii (vnztorii) nregistreaz n contabilitate valoarea creanelor fa de clieni privind livrrile de bunuri i serviciile executate precum i datoriile pentru avansurile primite de la clieni. Clienii (vnztorii) nregistreaz n contabilitate valoarea datoriilor fa de furnizori privind bunurile i serviciile achiziionate precum i creanele pentru avansurile acordate furnizorilor. Schematic, aceast interdependen a relaiilor cumprtori-vnztori poate fi reflectat astfel:
Marfa Cumprtorul (Clientul) Bani Fig. 2 Interdependena furnizori-clieni Vnztorul (Furnizorul)

Pentru ca o firm sa fac fa plilor imediate n numerar ctre furnizori, aceasta trebuie sa-i ncaseze drepturile de crean de la clieni, realiznd astfel un cash-flow favorabil. Din punct de vedere al conturilor utilizate pentru reflectarea ansamblului datoriilor i creanelor aprute n urma decontrilor comerciale, aceast interdependen poate fi surprins astfel:
Tabel 3. Interdependena conturilor furnizori-clieni

Contabilitatea cumprtorului 401 Furnizori 404 Furnizori de imobilizri 403 Efecte de pltit
25

Contabilitatea vnztorului 411 Clieni 4111 Clieni 4118 Clieni inceri sau n litigiu 413 Efecte de primit de la clieni

405 Efecte de pltit pentru imobilizri 408 Furnizori-facturi nesosite 409 Furnizori-debitori 4091 Furnizori-debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor 4092 Furnizori-debitori pentru prestri de servicii

418 Clieni-facturi de ntocmit 419 Clieni-creditori

Aceast interdependen a decontrilor furnizori-clieni o putem dezvolta n continuare n funcie de momentul decontrii vnzrilor-cumprtorilor de sau servicii, identificnd dou cazuri, i anume: Vnzarea-cumprarea cu decontarea imediat (n numerar); Vnzarea-cumprarea care se efectueaz pe credit comercial. n funcie natura creditelor i de documentele care stau la baza nregistrrii lor distingem: Creditul comercial clasic care presupune existena unui interval de timp pn la decontarea facturii, moment n care se utilizeaz instrumentele clasic (ordin de plat, cec, chitan) Creditul comercial cambial care are la baz existena unui efect comercial (bilet la ordin sau cambie) prin care se amn plata unei datorii, stipulndu-se n el printre altele, suma de plat, scadena i banca la care se face decontarea. n funcie de natura activelor vndute, respectiv cumprate se disting: Datorii sau creane provenite din comercializarea stocurilor i serviciilor, Datorii sau creane provenite din comercializarea imobilizrilor. Contabilitatea decontrilor comerciale n numerar Regsirea n structura conturilor clasei 4 Conturi de teri posibilitatea reflectrii distincte a vnzrilor-cumprrilor cu decontarea imediat n numerar prin intermediul conturilor: 401 Furnizori 404 Furnizori de imobilizri 4111 Clieni Contul 401 Furnizori este utilizat pentru evidena de ctre teri a datoriilor fat de furnizorii de stocuri si servicii. Dup coninutul economic este un cont de datorii, iar dup funcia contabil este un cont de pasiv. Se crediteaz cu valoarea bunurilor i serviciilor achiziionate cu titlu oneros pe baz de facturi; se debiteaz cu ocazia achitrii datoriilor fa de furnizori, iar soldul creditor reprezint sumele datorate furnizorilor Contul 404 Furnizori de imobilizri este utilizat pentru evidena de ctre clieni a datoriilor fa de furnizorii de imobilizri corporale si necorporale. Dup coninutul economic este un cont de datorii, iar dup funcia contabil este un cont de pasiv. Se crediteaz cu valoarea imobilizrilor i a lucrrilor de investiii achiziionate pe baz de facturi; se debiteaz cu ocazia achitrii datoriilor fa de furnizori, iar soldul creditor reprezint sumele datorate furnizorilor de imobilizri.
26

Contul 4111 Clieni este utilizat pentru evidena de ctre furnizori a creanelor aferente livrrilor de bunuri i servicii pe baz de facturi. Dup coninutul economic este un cont de creane comerciale, iar dup funcia contabil este un cont de activ. Se debiteaz cu valoarea la pre de vnzare a bunurilor i serviciilor livrate, inclusiv cu taxa pe valoare adugat aferent, conform facturii; se crediteaz cu ocazia ncasrii creanelor, iar soldul debitor reprezint creanele de ncasat de la clieni. Contabilitatea decontrilor pe baz de efecte comerciale (credit comercial cambial) Din punct de vedere contabil, regsim n structura conturilor clasei 4 Conturi de teri posibilitatea reflectrii distincte a celor dou situaii specifice creditului comercial cambial, i anume: creditul comercial cambial primit-prin intermediul conturilor: 403 Efecte de pltit 405 Efecte de pltit pentru imobilizri Efectele de comer sunt instrumente de plat i de credite i fiind negociabile, pot fi cedate, vndute sau transmise, circul n diferite forme: cambii, bilet la ordin, ordin de plat, cecul etc.33 Cambia sau trata este un ordin scris i neadiionat dat de o persoan (trgtorul)nunei alte persoane (trasul) de a plti o anumit sum de bani, la vedere sau la un anumit termen, unei tere persoane (beneficiarul) sau la ordinul acestuia. Beneficiarul cambiei este cel ce urmeaz s ncaseze contravaloarea cambiei, respectiv trgtorul nsui, o ter persoan sau o banc. Cambia ndeplinete n circuitul comercial mai multe funcii: a) Instrument de ncasare, beneficiarul poate ncasa cambia la scaden, mai precis n una din urmtoarele dou zile lucrtoare, ulterioare scadenei. b) Instrument de plat, trgtorul, beneficiarul sau purttorul efectului poate folosi cambia ca mijloc de decontare (plat) a unui creditor al su, operaie ce poart numele de andosare (girare). c) Instrument de creditare, trgtorul, beneficiarul sau purttorul efectului poate sconta cambia, ceea ce presupune c odat cu prezentarea efectului n banc, s-i fie creditat suma nscris n cambie, mai puin o sum ce reprezint dobnda pn la scaden, sum denumit tax de scont de instrument de garantare. Operaiunile cu cambii ofer un grad ridicat de precauie, determinat de mecanismul cambial. n primul, rnd trasul devine obligat prin cambie dac o accept, ceea ce nsemn c dup acceptare, se angajeaz c va plti cambia conform termenilor acceptrii sale, deintorului su, oricrei pli care preia sau pltete cambia. n situaia n care trasul nu accept cambia , declaraia de refuz trebuie constatat printr-un act ntocmit de executorul judectoresc numit protest de neacceptare.
2) ncheierea contractului de vnzare-cumprare
3) Trgtorul. trage o cambie
asupra trasului 5) Se stinge datoria

5)
TRGTOR

Se stinge creana

4) Remite cambia tras asupra trasului 1) Beneficiarul acord credit trgtorului

33

Victoria Brbcioru, Sorin Domni oru, Radu Blun, Simona Manea, Contabilitate Financiar, Editura SITECH, Craiova, 2007, pag. 272-283

27

6) La scaden se achit suma

Fig. 3 Schema de circulaie a cambiei

n al doilea rnd cambia poate fi avalizat, n sensul c, o alt persoan (avalistul) se oblig s plteasc n locul debitorului (avalizatul), dac acesta refuz plata. n cazul n care se refuz plata cambiei se recurge la un act ntocmit de executorul judectoresc numit protest de neplat 3. Biletul de ordin este un instrument de decontare prin care emitentul i ia angajamentul de a plti, la o anumit dat, o sum determinat beneficiarului, sau celui care este posesorul legitim al instrumentului. Ca titlu de credit, este emis de client (debitor) prin care se oblig s plteasc o sum de bani la un anumit termen, sau la prezentarea unui beneficiar, aflat n calitatea de creditor. Ca urmare, el pune n legtur dou persoane: emitentul i beneficiarul. Acest instrument este o promisiune de a plti i nu un mandat de plat. El se poate transmite prin girare, obligaiile rezultnd dintr-un bilet la ordin se supun acelorai reguli generale ca i cele care rezult dintr-o cambie. Regulile referitoare la plata, scadena, girarea, protestul cambiei sunt aplicabile i biletului la ordin, mai puin acceptarea care este implicit. Pentru exemplificare, prezentm n fig. 7 modalitatea de circulaie a unui bilet la ordin, n care Societatea comercial Beta S.A. ncheie un contract cu SC Construct S.A. pentru construirea unei secii de producie n valoare de 800 milioane lei, urmnd ca suma s fie achitat ntr-un termen de 30 zile de la recepia seciei. Dup ncheierea contractului, SC Beta S.A. completeaz un bilet la ordin prin care se oblig s plteasc suma de 800 milioane lei societii comerciale Construct S.A.
(1)ncheierea contractului

(3) Emitere bilet la ordin

S.C. BETA S.A. EMITENT ( 2) Lucrare efectuat prezint la plat biletul la ordin

S.C. CONSTRUCT S.A. BENEFICIAR

(4) La scaden se achit suma

Fig. 4 Circulaia biletului la ordin

28

n acest exemplu SC Beta SA se afl n poziia de emitent, iar SC Construct SA este beneficiarul biletului la ordin. La scaden, acesta din urm prezint biletul la ordin, pentru ncasarea sumei, fie la SC Beta SA, fie bncii acesteia, primind contravaloarea biletului la ordin. Ordinul de plat este o dispoziie necondiionat, dat de ctre emitentul acesteia unei societi bancare receptoare de a pune la dispoziia unui beneficiar o anumit sum de bani, la o anumit dat. O astfel de dispoziie este considerat ordin de plat dac: - societatea bancar receptoare intr n posesia sumei respective, fie prin debitarea unui cont al emitentului, fie prin ncasarea ei de la emitent i - nu prevede c plata trebuie s fie fcut la cererea beneficiarului. Ordinul de plat poate fi emis pe suport clasic (hrtie) sau pe suport neconvenional (magnetic, electronic). Se utilizeaz pentru decontarea valorii produselor, lucrrilor i serviciilor primite, precum i pentru decontarea obligaiilor entitii fa de organismele publice (bugetul statului, bugetul asigurrilor sociale, fonduri speciale etc.). n cazul achitrii obligaiilor fa de organismele publice, ordinul de plat este ntocmit numai pe suport de hrtie i are o form special necesar prezentrii structurii i motivrii obligaiilor fiscale, sociale i fiscale ale entitii. El se ntocmete de ctre pltitor n trei exemplare, este semnat de conducerea entitii sau alte persoane mputernicite i se depune la societatea bancar ce l deservete din care un exemplar se restituie pltitorului, un exemplar se reine de ctre societatea bancar iniiatoare, iar altul se transmite, de ctre banc, beneficiarului sumelor, ca anex la extrasul de cont.
(1) Contractarea produselor, lucrrilor sau serviciilor

PLTITOR
(primete bunuri, servicii sau lucrri)

(2) Facturare produse, lucrri, servicii (4) Se lichideaz creana

BENEFICIAR
(livreaz produse, lucrri sau servicii)

(3) Emiterea ordinului de plat

(5) Crediteaz contul beneficiarului

BANCA

(4) Executorial ordinului de plat

BANCA

INIIATOARE

DESTINATAR

Fig. 5 Schema de circulaie a ordinului de plat

n decontarea operaiilor comerciale pe baza ordinului de plat se rein urmtoarele etape: 1. Contractarea operaiei comerciale de livrare de produse, executare de lucrri sau prestri de servicii cu decontare pe baza ordinului de plat. 2. Livrarea ctre furnizor a produselor, executarea lucrrilor sau prestarea serviciilor, recepia la pltitor i emiterea facturii de beneficiar; 3. Emiterea ordinului de plat de ctre cumprtor (pltitor), pentru achitarea obligaiei fa de beneficiar i transmiterea acestuia bncii la care are deschis contul curent (banca iniiatoare);

29

4. Efectuarea succesiv, de ctre Banca iniiatoare, a operaiunilor de recepie, autentificare, acceptare i n final de executare a ordinului de plat ctre banca la care are deschis contul beneficiarul; 5. n momentul acceptrii ordinului de plat de ctre banca destinatar transferul-credit este finalizat, creditnd contul clientului su (beneficiarului) cu suma nscris n ordinul de plat. Ca urmare, n vederea aducerii la ndeplinire a dispoziiei pltitorului, exprimat prin emiterea ordinului de plat, societile bancare participante n cadrul transferului-credit respectiv, trebuie s efectueze urmtoarele operaiuni: a) recepia procedura de recunoatere a primirii ordinului de plat; b) autentificarea procedura prin care se stabilete c ordinul de plat a fost emis de persoana indicat ca emitent pe ordinul de plat; c) acceptarea - procedura prin care se recunoate ca valabil un ordin de plat recepionat; d) refuzul procedura utilizat n cazul n care o societate bancar decide c nu este posibil s execute un ordin de plat dat de un emitent sau c executarea ar atrage costuri excesive ori ntrzieri n finalizarea transferului-credit; e) executarea procedura de punere a mijloacelor bneti la dispoziia beneficiarului, n baza ordinului de plat acceptat anterior. n derularea operaiilor, denumite transfer credit pot interveni societi bancare intermediare, altele dect societatea bancar iniiatoare sau societatea bancar destinatar. O variant particular a ordinului de plat o constituie Ordinul de plat n relaie cu trezoreria statului. Cecul reprezint un instrument de plat prin intermediul creia o persoan (trgtor) d ordin bncii sale (tras) de a plti o sum de bani unei tere persoane (beneficiar) sau nsui trgtorului emitent aflat n poziia de beneficiar. Emiterea, semnarea i punerea n circulaie de cecuri este condiionat de existena n contul emitentului, la banca pltitoare, a unui disponibil, denumit provizion. Posesorul carnetului de cecuri completeaz formularul, l semneaz i l pred beneficiarului, care la rndul su l va prezenta bncii sale pentru ncasare. Cecurile pot fi pltite dup modul de ncasare astfel: a) Cecul nebarat (de cas sau alb)- se pltete numeral la banc; b) Cecul barat-trgtorul sau posesorul unui cec poate face o barare prin nscrierea a dou linii paralele, orizontale sau oblice pe faa cecului. Pentru ncasarea sumei nscrise pe cec beneficiarul este obligat s recurg la serviciul unei bnci printr-o unitate bancar aparinnd acesteia i care s primeasc plata n locul su. Bararea poate s fie general, dac nu prezint nici un fel de meniune ntre cele dou linii, i special dac ntre cele dou linii este nscris denumirea bncii. c) Cecul de virament cuprinde ordinul de a transfera suma nscris n cec ntr-un cont deschis la o banc. d) Cecul certificat prezint certificarea expres a provizionului, adic a disponibilului existent n contul curent al trgtorului, necesar efecturii plii. Trgtorul nu mai poate retrage din contul su aceast sum nainte de expirarea termenului de prezentare a cecului. e) Cecul documentar-trgtorul condiioneaz plata sumei n favoarea beneficiarului de prezentarea unor documente care atest expedierea mrfurilor sau prestarea serviciilor. f) Cecul de cltorie este emis n sum fix de societile bancare (format de tip bancnot ) i cumprat de turiti n vederea achitrii diverselor cheltuieli fr a folosi numerar.
30

Acetia remit filele de cec beneficiarilor n schimbul cumprrilor de bunuri i servicii. Beneficiarii firmelor ncaseaz sumele de la bncile locale, iar acestea recupereaz sumele de la banca emitent. g) Euro-cecurile cu legitimaie de garanie, banca emitent elibereaz odat cu carnetul de cecuri i o carte de garanie care cuprinde o serie de date (numrul de cont, numele beneficiarului), pentru ncasarea acestor cecuri, beneficiarul este obligat s legitimeze cu cartea de garanie. Pe lng aciunea de stingere a obligaiei de plat dintre emitent i beneficiar cecul poate stinge i alte pli n cazul n care este angajat n operaiuni de gir. 34

2. Livrarea de produse, executarea de lucrri i prestarea de servicii 4. Remite cecul tras asupra Bncii X

TRGTOR
7. Se stinge creana/obligaia

BENEFICIAR
5. Prezentarea cecului spre ncasare

Se elibereaz carnetul de cecuri

asupra bncii sale

3. trasul trage un cec

1.

6. Prezentarea cecului la plat

TRAS
7. Achitarea cecului

BANC BENEFICIAR

Fig. 6 Schema de circulaie a cecului

Efectele comerciale reprezint titluri de valoare, negociabile pe termen scurt sau imediat care atest creane-datorii n cadrul relaiilor comerciale cu clienii i furnizorii. Din punct de vedere financiar efectele comerciale pot fi tratate ca instrumente de mobilizare a creanelor-datorii i ca instrumente de decontare. n calitate de instrumente de imobilizare, efectele comerciale reprezint o modalitate de transformare a creanelor-datoriilor n valori negociabile sub forma titlurilor de valoare disponibile pentru activitatea de trezorerie.

Marius Dumitru Paraschivescu, Contabiliatate Financiar Aplica ii i studii de caz, Editura Tehnopress, Ia i 2007.
34

31

Analizate ca instrumente de decontare, efectele comerciale sunt folosite pentru plata datoriilor fa de teri sau ncasarea creanelor35 Contul 403 Efecte de pltit este utilizat pentru evidena obligaiilor de pltit fa de furnizorii de stocuri i servicii pe baz de efecte comerciale. Dup coninutul economic este un cont de datorii, iar dup funcia contabil este un cont de pasiv. Se crediteaz cu valoarea efectelor comerciale de pltit acceptate de furnizor; se debiteaz cu plile efectuate la scaden pe baz de efecte comerciale, iar soldul creditor reprezint valoarea efectelor comerciale de pltit. Contul 405 Efecte de pltit pentru imobilizri este utilizat pentru evidena obligaiilor de pltit fa de furnizorii de imobilizri corporale i necorporale pe baz de efecte comerciale. Dup coninutul economic este un cont de datorii, iar dup funcia contabil este un cont de pasiv Se crediteaz cu valoarea efectelor comerciale de pltit acceptate de furnizorii de imobilizri; se debiteaz cu plile efectuate la scaden pe baz de efecte comerciale, iar soldul creditor reprezint valoarea efectelor comerciale de pltit (datoriile fa de furnizorii de imobilizri) Creditul comercial cambial acordat este reflectat contabil prin intermediul contului 413 Efecte de primit de la clieni. Acest cont este utilizat pentru evidena creanelor de ncasat de la clieni pe baz de efecte comerciale (bilet la ordin, cambie etc.). Dup coninutul economic este un cont de creane comerciale, iar dup funcia contabil este un cont de activ. Se debiteaz cu valoarea efectelor comerciale acceptate de ctre furnizori; se crediteaz cu ocazia primirii sau ncasrii efectelor comerciale, iar soldul debitor reprezint valoarea efectelor comerciale de primit (creanele fa de clieni) Contabilitatea decontrilor comerciale pentru care nu s-au ntocmit facturi n cazul n care, n cadrul unor relaii comerciale de vnzare-cumprare, pn la nchiderea exerciiului financiar nu s-au ntocmit facturi, ci doar avize de nsoire a mrfurilor, se impune ca aceste operaii s fie nregistrate n contabilitate distinct. Aceeai situaie apare i n cazul facturrii unor utiliti cu ntrziere, adic dup expirarea perioadei (lun calendaristic), cum ar fi pentru energie electric, termic, ap etc. Se utilizeaz n cast sens conturile: Contul 408 Furnizori-facturi nesosite- n contabilitatea clientului; Contul 418 Clieni-facturi de ntocmit-n contabilitatea furnizorului. Contul 408 Furnizori-facturi nesosite este utilizat pentru evidena de ctre clieni a datoriilor fa de furnizori de stocuri i servicii pentru care nu s-au primit facturi. Dup coninutul economic este un cont de datorii , iar dup funcia contabil este un cont de pasiv. Se crediteaz cu valoarea bunurilor i serviciilor achiziionate cu titlu oneros pentru care nu s-au primit facturi; se debiteaz cu ocazia sosirii facturilor cnd datoriile facturilor devin certe, iar soldul creditor reprezint sumele datorate furnizorilor aferente facturilor nesosite. Contul 418 Clieni-facturi de ntocmit este utilizat pentru evidena de ctre furnizori a creanelor aferente livrrilor de bunuri i servicii pentru care nu s-au ntocmit facturi. Dup
35

Ristea M (coord.), Contabilitatea financiar, Editura Universitar, Bucure ti, 2004.

32

coninutul economic este un cont de creane comerciale, iar dup funcia contabil este un cont de activ. Se debiteaz cu valoarea la pre de vnzare a bunurilor i serviciilor livrate, inclusiv cu taxa pe valoare adugat aferent, pentru care nu s-au ntocmit facturi; se crediteaz cu ocazia ntocmirii facturilor, iar soldul debitor reprezint creanele aferente bunurilor i serviciilor pentru care nu s-au ntocmit facturi

1.7 Contabilitatea creanelor i datoriilor comerciale

Creanele comerciale n contabilitate sunt delimitate i evideniate, ca o structur distinct, toate creanele sub forma clienilor inceri sau n litigii. Clienii devin inceri n cazul n care creanele nu s-au ncasat la termenul fixat i exist condiii care determin lipsa de ncredere n solvabilitatea acestor parteneri comerciali aflai n situaia de lichidare. Clienii sunt litigioi n situaia n care s-a deschis o aciune juridic pentru decontarea creanelor. De asemenea se mai utilizeaz si noiunea de creane dubioase n cazul clienilor inceri care pot deveni irecuperabili. 36 Din categoria creanelor asupra clienilor fac parte i cele determinate de produsele, livrrile i serviciile vndute, dar nefacturate. Tipurile de nregistrri mai semnificative privind decontrile cu clienii sunt urmtoarele: a. Vnzarea pe credit comercial a produselor finite, semifabricatelor, produselor reziduale i mrfurilor, precum i facturarea lucrrilor executate i serviciilor prestate, la preurile de vnzare , plus TVA-colectat.
4111 Clien i = % 70 Cifra de afaceri net 4427 TVA-colectat

n aceste cazuri de vnzri, obligatoriu trebuie s se reflecte i operaiile economice de ieire din gestiune a bunurilor vndute, care au fost stocare n prealabil. o Pentru produse, ieirea din gestiune se va nregistra:
711 Varia ia stocurilor = % 341 Semifabricate 345 Produse finite 546 Produse reziduale

o Pentru mrfuri, ieirea din gestiune se reflect astfel, dup caz:

36

Mihai Ristea (coord), Corina CD, Corina I i Alina I, volumul II, Editura universitar Bucure ti, 2009 607 Mrfuri

371

Cheltuieli privind mrfurile 378 Diferen e de pre la mrfuri 4428

33

b. Acceptarea la plat a efectelor comerciale de ncasat;

431 Efecte de primit = 4111 Clien i

c. Remiterea ctre banc spre ncasare a efectelor comerciale;

5113 Efecte de ncasat = 413 Efecte de primit

d. ncasarea prin intermediul bncii a efectelor comerciale remise;

% = 627 Cheltuieli cu serviciile bancare si asimilate 4426 TVA-deductibil 5121 Conturi curente la bnci 5113 Efecte de ncasat

e. Decontarea avansurilor primite de la clieni; o Avansuri primite de la clieni,

512 Conturi curente la bnci = % 419 Clien i-creditori 4427 TVA-colectat

o ncasarea clientului cu reinerea avansului,

% 419 Clien i-creditori 4427 TVA-colectat 512 Conuri curente la bnci 34 = 4111 Clien i

f. nregistrarea clienilor inceri sau n litigiu;

4118 Clien i incer i sau n litigiu = 4111 Clien i

g. Scoaterea din evident a clienilor insolvabili; % 654 Pierderi din crean e i debitori diver i 4427 TVA-colectat = 4118 Clien i incer i sau n litigiu

h. Reactivarea clienilor scoi din eviden. 4111 Clien i = % 754 Venituri din crean e recuperate 4427 TVA-colectat

n contul 419 clieni-creditori se nregistreaz urmtoarele spee: avansurile i aconturile primite; datorii pentru ambalaje de restituit; diferenele de curs valutar aferente avansurilor n valut primite de la clieni nregistrate la finele lunii n contul 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar; diferenele nefavorabile aferente datoriilor exprimate n lei, a cror decontare se face n funcie de cursul unei valute, nregistrate la finele lunii n contul 668 Alte cheltuieli financiare Conturile utilizate pentru a reflecta creanele fat de clienii externi pot fi: 4111 Clieni (dac creana mbrac forma creditului comercial clasic acordat) 413 Efecte de primit (dac creana mbrac forma unor efecte de comer emise de clienii externi) Datoriile comerciale Datoriile comerciale create n cadrul relaiilor de decontare cu furnizorii pentru aprovizionrile de bunuri materiale, lucrri i servicii se delimiteaz patrimonial sub forma furnizorilor, efectelor de pltit i avansurilor acordate furnizorilor. n raport de obiectul i sensul operaiilor de decontare se efectueaz urmtoarele tipuri de nregistrri: a) Aprovizionarea cu stocuri de la furnizori pe baza facturii si notei de recepie i constatare de diferene o Metoda inventarului permanent
% = 3xx Conturi de stocuri i produc ie n curs 35 de execuie 4426 TVA-deductibil 401 Furnizori

o Metoda intervalului intermitent

% 60 Cheltuieli privind stocurile 4426 TVA-deductibil = 401 Furnizori

n ambele cazuri nregistrarea se face la preul de cumprare plus cheltuielile de transport-aprovizionare (pentru stocuri), alte cheltuieli accesorii si TVA pltit. b) Lucrrile i serviciile primite de la furnizori, pe baza facturii se nregistreaz:
% 60 i 61 Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de ter i 4426 TVA-deductibil = 401 Furnizori

nregistrrile se fac la preul de facturare (conturile de cheltuieli) i TVA pltit. c) n cazul n care pentru lucrrile i serviciile recepionate pn la nchiderea exerciiului nu s-au primit facturile la valoarea estimat, se face nregistrarea
% 60 i 61 Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de ter i 4428 TVA- neexigibil = 408 Furnizori facturi nesosite

La deschiderea exerciiului urmtor, nregistrarea se storneaz n negru, urmnd a se efectua nregistrarea la valoarea nscris n factur. Se poate folosi i varianta de mai jos:
% 408 Furnizori-facturi nesosite 60 i 61 Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de ter i 4426 = 36 % 401 Furnizori 4428 TVA-neexigibil

La nregistrarea facturilor nesosite se trece o valoare estimat a facturii, dac valoarea facturii este mai mare dect valoarea estimat, diferena de cost de achiziie am nregistrat-o mai sus n debitul conturilor 60 i 61 ,,cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri. Dac valoarea facturii ar fi fost mai mic dect valoarea estimat, diferena la cost de achiziie s-ar fi nregistrat pe creditul conturilor 60 i 61 ,,cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri d) Achitarea furnizorilor prin conturile de la banc, pe baz de cecuri bancare,
401 Furnizori = 512 Conturi curente la bnci

e) Decontarea datoriilor fa de furnizori pe baz de efecte comerciale,

401 Furnizori = 403 Efecte de pltit

f) n situaia n care decontarea este mijlocit de avansurile acordate furnizorilor se fac nregistrrile,
409 Furnizori-debitori Iar la decontare se face nregistrarea, 401 Furnizori = 409 Furnizori-debitori = 512 Conturi curente la bnci

g) Rabaturile, remizele i risturnele obinute pentru care s-au ntocmit facturi ulterioare distincte
401 Furnizori = % 609 Reduceri comerciale primite 767 Venituri din sconturi ob inute 4426 TVA-deductibil

37

n cazul achiziiilor intracomunitare de bunuri i servicii apar datorii fa de furnizorii externi care genereaz din punct de vedere al cumprtorului (beneficiarului de bunuri i servicii), n momentul decontrii lor, apariia diferenelor de curs valutar care se pot concretiza in: Cheltuielile financiare din diferenele de curs valutar, dac cursul valutar la data plii datoriei comerciale externe, exprimat n lei/devize, este mai mare dect cel de la data primirii creditului comercial extern; Venituri financiare din diferene de curs valutar, dac cursul valutar de la data plii creditului comercial extern exprimat n lei/devize este mai mic dect cel de la data primirii creditului comercial extern. Conturile utilizate pentru a reflecta datoriile fa de furnizorii externi pot fi: 401 ,,Furnizori, 404 ,,Furnizori de imobilizri (dac datoria mbrac forma creditului comercial clasic primit) 403 ,,Efecte de pltit, 405 ,,Efecte de pltit pentru imobilizri (dac datoria mbrac forma unor efecte de comer emise n favoarea furnizorului extern).

1.8 Reflectarea n situaiile financiare a datoriilor i creanelor comerciale

n cadrul acestui subcapitol voi prezenta voi prezenta modalitatea de evideniere a situaiilor financiare (n bilan, ca i componente a acestora), a creanelor i a datoriilor comerciale.

Tabel nr 4 Denumirea elementului

Nr. Rd.

A. ACTIVE IMOBILIZATE 1 I. IMOBILIZRI NECORPORALE 2 II. IMOBILIZRI CORPORALE 3 III.IMOBILIZRI FINANCIARE 4 B. ACTIVE CIRCULANTE 5 I.STOCURI 6 7 II.CREANE 8 1. creane comerciale 9 2. sume de ncasat de la entitile afiliate 3. sume de ncasat de la entitile de la care compania este legata n virtutea 10 intereselor de participare. 11 4. alte creane 12 5. capital subscris i revrsat 13 III. INVESTIII PE TERMEN SCURT 14 IV. CASA I CONTURI LA BNCI 15 C. CHELTUIELI N AVANS D. DATORII (sumele care trebuie pltite ntr-o perioad de pn la 1 an) 16 17 1. mprumuturi din emisiunea de obligaiuni 18 2. sume datorate instituiilor de credit 19 3. avansuri ncasate n contul comenzilor 20 4. datori comerciale-furnizori
38

5. efecte de comer de pltit 6. sume datorate entitilor afiliate 7. sume datorate entitilor de care compania este legat n virtutea intereselor de participare 8. alte datorii, inclusiv datoriile fiscale i datoriile privind asigurrile sociale E. ACTIVE CIRCULANTE NETE/DATORII CURENTE NETE G.DATORII(sumele care trebuie pltite ntr-o perioada mai mare de 1 an) H. PROVIZIOANE I. VENITURI N AVANS J. CAPITAL I REZERVE I. CAPITAL II.PRIME DE CAPITAL III. REZERVE DIN REEVALUARE IV. REZERVE V.PROFITUL SAU PIERDEREA REPORTAT VI.PROFITUL SAU PIERDEREA EXERCIIULUI FINANCIAR

21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35

Creanele comerciale sunt ncadrate n bilanul contabil n grupa B Active circulante clasa II Creane reprezentnd sumele ce urmeaz s fie ncasate pe o perioad mai mic de un an. Creanele comerciale cuprind urmtoarele conturi: 2676 Dobnda aferent mprumuturilor acordate pe termen lung 2678 Alte creane imobilizate 2679 Dobnzi aferente altor creane imobilizate 2966 Ajustri pentru pierderea de valoare a mprumuturilor acordate pe termen lung 2968 Ajustri pentru pierderea de valoare a creanelor imobilizate 4092 Furnizori-debitori pentru prestri de servicii 411 Clieni 413 Efecte de primit de la clieni 418 Clieni-facturi de ntocmit 419 Clieni-creditori Datoriile comerciale sunt ncadrate n bilanul contabil n grupa D Datorii reprezentnd sumele datorate ce trebuie pltite ntr-o perioad de pn la un an Datoriile comerciale cuprind urmtoarele conturi: 401 Furnizori 404 Furnizori de imobilizri 408 Furnizori-facturi nesosite

39

Capitolul II Studiu de caz privind evidena datoriilor i creanelor comerciale la SC Cobra Media S.R.L

2.1 Prezentarea societii SC Cobra Media S.R.L.

S-a nfiinat n anul 2004 cu sediul n Bucureti, sector 3, Calea Clrai, nr. 249, bloc 65, scara1, ap4. Firma este nfiinat de asociat unic, iar proprietarul firmei este Iarca Adrian. Activitatea firmei este de consultan i tehnologia informaiei. Activitatea de baz a firmei este aceea de comer a calculatoarelor, echipamentelor periferice si software-ului precum i a altor aparaturi de genul camerelor video, televizoare, camere foto, GPS-uri, etc n cadrul acestei firme avem un numr de 6 angajai i un capital social: 1000 RON

2.2 Evoluia principalilor indicatori economico-financiari ai firmei

Utilitatea acestor indicatori economico-financiari consta att in evidenierea unui trend, cat mai ales in posibilitatea ca societatea analizat s poat fi comparat cu alte companii active n acelai sector. Totodat, exista indicatori financiari care ajuta la predicia unui eventual faliment in viitor. Indicatorii economico financiari faciliteaz lucrul cu un volum de date ridicat ntr-o maniera organizata. Principalii indicatori economico-financiari sunt detaliai mai jos. .

1.Indicatori de lichiditate

40

Indicatorii de lichiditate msoar capacitatea societilor de a-i onora obligaiile pe termen scurt, pentru realizarea calculelor fiind utilizate activele circulante (cele mai lichide) i datoriile cu o scaden mai mica de un an. Datele necesare se regsesc in bilanul contabil. Lichiditatea general/curent = Active circulante/Datorii curente (<1 an) =973873:473324=2.06 Lichiditatea imediata (Indicatorul test acid; = (Active circulante Stocuri)/Datorii curente (<1 an) =163188:473324=0.32 Rata capacitii de plata = Casa si conturi la bnci+Investiii pe termen scurt/Datorii curente = (127593+0):473324=0.27

2. Indicatorii de structur a activelor i pasivelor

Rata (coeficientul) capitalului propriu: = Capital propriu/Capital mprumutat = 112877/607777 = 0,1857 Relev proporia pe care capitalul propriu o deine n cadrul capitalului permanent. Se pune n eviden relaia dintre capitalurile proprii i capitalul mprumutat pe termen mediu i lung. Prezint o situaie favorabil cnd acest indicator ia valori mai mari sau egale cu 0 Gradul de ndatorare pe termen lung = Datorii pe termen mediu i lung/Capitalul permanent = 493900/607777 = 0,8126 Cu ajutorul acestui indicator se caracterizeaz fenomenul ndatorrii agentului economic, ct i modul de realizare a echilibrului financiar pe termen mediu i lung. Prezint o situaie favorabil cnd acest indicator ia valori mai mari sau egale cu 0,5 Gradul autonomiei financiare = Capital propriu/Capital mprumutat = 112877/966135 = 0,1168 Acest indicator este cunoscut i sub denumirea ratei solvabilitii i reflect potenialul de finanare a nevoilor firmei pe seama resurselor proprii. O situaie favorabil a acestui indicator este atunci cnd valoarea lui este mai mare sau egal cu 0,25 n aceast situaie firma noastr prezentnd o situaie nefavorabil.

3. Indicatori de risc/datorii
Indicatorul gradului de ndatorare = Capital mprumutat/Capital propriu =493900:112877=0.61 Gradul de acoperire al dobnzilor = Profit nainte de plata dobnzilor si a impozitului pe profit (EBIT)/Cheltuieli cu dobnda = 17222/1960=8,79 Rata de ndatorare globala = Datorii totale/Active totale =0,9 Levierul = Datorii totale/Active totale =(Datorii pe termen scurt+Datorii pe termen lung)/(Active Imobilizate+Active circulante)=(473324+493900)/(101207+973873)=0.9 Rata solvabilitii generale = Active totale/Datorii curente =(101207+973873)/473324=2,27

4. Indicatori ai gestiunii resurselor

Acetia au rolul de a msura viteza cu care activele agentului economic se transform n lichiditi i, respectiv, viteza de rennoire a resurselor de finanare, de reconstruire a obligaiilor fa de teri n cazul pasivelor. n cadrul acestei grupe exist trei rate considerate mai importante: Rata rotaiei capitalului total = Cifra de afaceri/Capital total (Active totale) = 1.965.634/101.207+973.873 = 1,8284 Cu ajutorul acestei rate se stabilete numrul de circuite pe care svrete, pe durata unui an de gestiune, ntregul capital avansat n circuitul economic al agentului economic.
41

Rotaia capitalului fix = Cifra de afaceri/Active imobilizate = 1.965.634/101.207 = 19,4219 Rotaia capitalului circulant = Cifra de afaceri/Active circulante = 1.965.634/973.873 = 2,0184 n cadrul acestui tip de indicatori este extrem de util a se calcula i ali indicatori considerai complementari, precum: Rotaia stocurilor = Cifra de afaceri/Stocuri medii = 1.965.634/163.188 = 12,0452- Acest indicator reflect numrul de reaprovizionri necesare atingerii cifrei de afaceri dorite. Rotaia creanelor = Cifra de afaceri/Creane = 1.965.634/683.092 = 2,8776 Acest indicator reflect numrul de circuite generat de ncasarea contravalorii produselor, respectiv serviciilor livrate clienilor. Durata medie a achitrii furnizorilor = Obligaii (sold mediu furnizori)*T/Cifra de afaceri = 473.324*360/1.965.634 = 86,6879

5. Indicatori ai randamentului financiar i rentabilitii

Aceti indicatori au rolul de a furniza informaii cu privire la fructificarea economic i financiar a capitalului utilizat de agentul economic n urma derulrii afacerilor sale. n acest grup sunt cuprini urmtorii indicatori: A. Indicatori ai randamentului financiar i anume: Marja profitului brut = Profit brut/Cifra de afaceri*100 = 17.222/1.965.634*100 = 0,8762 Marja profitului net = Profit net/Cifra de afaceri*100 = 8.457/1.965.634*100 = 0,4302 Ambii indicatori ne arat proporia pe care profitul brut i respectiv cel net o dein n totalul ncasrilor rezultate din livrarea mrfurilor, executarea lucrrilor i/sau serviciilor prestate de ctre agentul economic, ctre partenerii si de afaceri. Marja cheltuielilor financiare = Cheltuieli financiare/ Cifra de afaceri*100 = 4.826/1.965.634*100 = 0,2455 Aceast marj va reflecta ponderea pe care cheltuielile financiare o dein n cifra de afaceri, acestea fiind reprezentate cu preponderen de cheltuielile cu dobnzile bancare, penalitile i altele asimilate lor. B. Indicatori ai rentabilitii Acest grup de indicatori selectivi sunt considerai relevai pentru a pune n eviden performanele financiare de pia ale firmei, a influena opinia analitilor de pia, dar i a investitorilor considerai sofisticai, acolo unde este cazul. Dintre acetia cei mai reprezentativi considerm a fi: Rata rentabilitii capitalului total: n cadrul acestui indicator vom calcula ali doi indicatori i anume: a) Operating profit return = Profit brut/Capital total*100 = 17.222/1.075.080*100 = 1,6019 b) Return on esstes = Profit net/Capital total*100 = 8.457/1.075.080*100 = 0,7866 Rata rentabilitii capitalului propriu = Profit net/Capital social*100 = 8.457/112.877*100 = 7,1922

42

Acest indicator reflect, de fapt, profitabilitatea investiiei de capital pe termen lung, efectuat de ctre acionarii firmei. Pentru a se realiza o analiza pertinenta pe baza ratelor financiare trebuie avute in vedere urmtoarele aspecte: - ntotdeauna este nevoie de un punct de referina, indiferent ca este vorba de valori istorice obinute de companie, de previziuni sau de valori calculate pentru alte societi cu obiect similar de activitate - Analiza pe baza unui singur indicator poate conduce la interpretri eronate, fiind recomandata studierea mai multor rate pentru a se obine o imagine corecta a poziiei sau performantei financiare a companiei - Utilizarea valorilor bilaniere de la sfritul anului la calcului indicatorilor-financiari poate conduce la obinerea unor erori date de factori sezonieri, de aceea se recomanda utilizarea valorilor medii (ex: Stocuri la sfritul anului-stocuri la nceputul anului/2) - Ratele financiare sunt influenate de limitrile contabile existente, fiind posibil ca in cazul realizrii de calcule pe baza de standarde diferite sa rezulte unele discrepante (ex: calculul pe baza RAS vs IFRS)

2.3 Structura organizatoric a firmei

Departamentul de Management

Departamentul de Marketing

SC Cobra Media S.R.L.

Departamentul de Vnzri

Departamentul tehnic
Fig.7 Structura organizatoric a firmei

Departamentul Contabil

Principalele compartimente i birouri ale firmei Departament de Management se ocup s sprijine dezvoltarea unor practici cu costuri reduse n domeniul afacerilor si al gestionarii personalului. Domeniul sau profesional este managementul general, dar profesia necesit specializare n cel puin un domeniu specific cum ar fi contabilitate, finane, legislaie, relaii de munca, selectiv, recrutarea si formarea personalului
43

si reglementarea disputelor cu privire la condiiile de munca. Consultantul de management are posibilitatea sa lucreze n calitate de contabil, sa ofere ajutor n problemele de impozite si taxe. Departament de Marketing se ocup de promovarea mrfurilor n mod special, acesta realizeaz promoii, adapteaz produsele pe pia i face n aa fel nct produsele firmei respective s fie comercializate. Se ocup n mod special de imaginea firmei. Departament de Vnzri reprezint vnzarea efectiv a mrfurilor. n urma promov Departament tehnic de ocup cu problemele de ordin tehnic ale firmei, n special o firm de genul Coral Media SRL, are nevoie de un departament tehnic deoarece atunci cnd apar defeciuni la produsele comercializate ct i la celelalte active ale firmei acestea trebuie sa fie rezolvate n cel mai scurt timp. Departament Contabil se ocup cu contabilizarea datelor firmei, este nevoie de acest departament deoarece patronul trebuie s prezinte periodic situaia financiar a firmei fapt pentru care departamentul contabil nregistreaz toate intrrile i toate ieirile din patrimoniu ntocmind bilanul contabil.

2.4 Principalii furnizori i clieni

Principalii furnizori ai firmei sunt: RHS Compani SA AS SOFT DISTRIBUTION SRL SCOP COMPUTERS SA Principalii clieni ai firmei RENAULT SPAIU TRUCKS ROMNIA SRL SOCIETATEA NAIONAL DE RADIO DELECOMUNICAII SC ADEZGO SA Alte persoane fizice

2.5 Contabilitatea creanelor comerciale

Societatea comercial Cobra Media SRL, vinde societii comerciale ADESGO S.A. conform Anexei 1 mrfuri i servicii n valoare de 13576,11 TVA inclus. n contabilitatea societii se vor evidenia distinct vnzarea de mrfuri respectiv prestarea de servicii. nregistrarea contabil a vnzrii de mrfuri:
411 Clien i = % 12.712,31 lei 707 10.251,91 lei Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 2.460,45 lei TVA-colectat

44

nregistrarea contabil a prestrii de servicii

411 Clien i = % 863,75 lei 704 696,57 lei Venituri din servicii prestate 4427 167.18 lei TVA-colectat

n urma vnzrii se descarc din gestiune mrfurile livrate

607 Cheltuieli privind mrfurile = 371 Mrfuri 8.658,14 lei

Societatea comercial mai presteaz aceluiai client conform facturii din Anexa 2 servicii lunare de mentenan n valoare de 6441,44 nregistrarea contabil practicat de societate este urmtoarea

411 Clien i

% 6.641,44 lei 704 5.356,00 lei Venituri din servicii prestate 4427 1.285,44 lei TVA-colectat

Societatea Comercial ADESGO S.A. pltete prin ordin de plat la banca comercial ING Romnia, ambele facturi privind mrfurile vndute respectiv serviciile prestate reprezentnd suma de 20.217,55. n acest sens societatea Cobra Media SRL efectueaz nregistrare contabil privind ncasarea creanelor
5121.04 = Conturi la bnci n lei la banca ING 411 20.217,55 lei Clien i

Societatea Comercial vinde dou laptop-uri i patru mouse-uri unui client cruia i se face un discount n valoare de 300 lei. nregistrarea contabil se face pe paza facturii nregistrat la Anexa 3 i este urmtoarea
411 Clien i = % 4.999,99 lei 707 4.032,25 lei Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 967,74 lei TVA-colectat

45

Ulterior societatea comercial va nregistra reducerea comercial acordat

411 Clien i = % -300 lei 709 -241,94 lei Reduceri comerciale acordate 4427 -58,06 lei TVA-colectat

n urma vnzrilor comerciale societatea va nregistra descrcarea din gestiune a mrfurilor vndute
607 Clien i = 371 Mrfuri 3.430,68 lei

Factura este ncasat n numerar la casieria unitii elibernd n urma ncasrii un bon fiscal
5311 Casa n lei = 411 4.699,98 lei Clien i

Societatea comercial Cobra Media SRL vinde mrfuri i presteaz servicii societii comerciale LICRIS TRANS SRL n conformitate cu Anexa 4. Societatea comercial va nregistra distinct vnzarea mrfurilor respectiv prestarea serviciilor Vnzarea mrfurilor
411 Furnizori = % 2.702,02 lei 707 2,179,04 lei Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 522,98 lei TVA-colectat

Prestarea serviciilor
411 Clien i = % 912,21 lei 704 783,23 lei Venituri din servicii prestate 4427 187,98 lei TVA-colectat

Se descarc din gestiune mrfurile vndute

607 Clien i = 371 Mrfuri 1.550,43 lei

Societatea comercial ncaseaz crean de la societatea LCRIS TRANS SRL suma n valoare de 3.673,21prin contul deschis la Banca Transilvania Bucureti
5121.041 = 46 Conturi la bnci n lei la Banca Transilvania 411 3.673,21 lei Clien i

2.6 Contabilitatea datoriilor comerciale

Societatea comercial Cobra Media SRL solicit firma Fan Courier Express pentru serviciile de transport marf pltind n schimb suma de 668,48 lei Factura aferent serviciului este evideniat n Anexa 5.
% = 628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de ter i 4426 TVA-deductibil 401 Furnizori 668,48 lei 539,10 lei 129,38 lei

Societatea comercial va achita suma restant de plat pe baza unei chitane eliberate de Fan Courier n urma efecturii pli.
401 Furnizori = 5311 688,48 lei Casa n lei

Societatea comercial achiziioneaz de la societatea R.H.S. COMPANY componente de calculator (mrfuri) n valoare de 869,12 lei. Factura aferent produselor achiziionate evideniat n Anexa 6
% 371 Mrfuri 4427 TVA-deductibil = 401 Furnizori 869,12 lei 700,90 lei 168,22 lei

Societatea comercial va plti suma restant prin contul deschis la Banca Transilvania Bucureti
401 Furnizori = 5121.01 869,12 lei Conturi n lei la Banca Transilvania

Societatea comercial achiziioneaz servicii intracomunitare de la Google AdWords pentru susinerea paginii de publicitate. Factura aferent achiziiei intracomunitare este evideniat n Anexa nr 7
628 = Alte cheltuieli cu serviciile executate de ter i 47 401 1.359,75 lei Furnizori

Societatea comercial nu are nregistrat TVA n factur, acesta fiind supus unei taxe inverse i este contabilizat de ctre destinatar astfel
4426 TVA-deductibil = 4427 326,32 lei TVA-colectat

Societatea comercial achit prin card serviciile furnizate de Google AdWords:

401 Furnizori = 5121.04 1.359,75 lei Contul la banca ING

Societatea comercial Cobra Media achiziioneaz mrfuri n valoare de 3780,34 cu un discount de 5%, de la societatea comercial Omnisoft S.R.L. n conformitate cu Anexa

Societatea nregistreaz mai nti reducerea comercial, iar apoi achiziia la preul redus.
% 609 Reduceri comerciale 4426 TVA-deductibil % 371 Mrfuri 4426 TVA-deductibil = 401 Furnizori -188,89 lei -152,33 lei -36,56 lei

401 3.591,46 lei Furnizori 2.896,34 lei 695,12 lei

Societatea comercial achit suma de plat prin contul deschis la Banca Transilvania
401 Furnizori = 5121.01 3.591,46 lei Conturi n lei la Banca Transilvania

Capitolul III: Concluzii i posibiliti de perfecionare a organizrii i conducerii contabilitii creanelor i datoriilor comerciale la SC. Cobra Media S.R.L.

48

Activitatea de exploatare e firmei reprezint activitatea principal, n urma realizrii creia se nregistreaz venituri, se contabilizeaz cheltuieli corespunztoare i prin urmare se obine un rezultat (agenii economici urmrind n special obinerea profitului i maximizarea acestuia) Activitatea comercial a firmei privete n special operaii de achiziie a bunurilor, nregistrarea serviciilor i lucrrilor prestate de teri, producerea de bunuri (pentru firmele industriale) i valorificarea prin vnzare a bunurilor/prestrile de servicii ctre clieni. Pn la expunerea posibilitilor de perfecionare a organizrii i conducerii contabilitii creanelor i datoriilor comerciale n cadrul S.C. Cobra Media S.R.L. Bucureti voi sublinia prin puncte de perfecionare n ceea ce privete activitatea comercial n general la S.C. Cobra Media S.R.L. Societatea comercial Cobra Media S.R.L. deine un magazin online pe un site denumit www.itgalaxy.ro care a mbuntit vnzrile societii. Astfel clienii pot achiziiona de pe site orice produs existent n stoc fr a mai fi nevoie s se deplaseze pn la magazinul firmei. Firma a ncheiat un contract cu S.C. FAN COURIER S.R.L. care transport marfa clienilor la domiciliu. O posibilitate de perfecionare a firmei este dat de oportunitatea creat de stat cu programul EURO 200, n care statul subvenioneaz pentru elevii cu posibiliti materiale reduse 200 Euro la achiziionarea unui calculator. Astfel SC Cobra Media SRL poate vinde mrfurile la preul subvenionat i recuperndu-i ulterior bani subvenionai de stat. Societatea Comercial Cobra Media S.R.L. nu are ntrzieri la plata facturilor ctre furnizori sau alte utiliti, nu are credite pe termen lung la banc, iar clienii pltesc n termen de 21 de zile de la data facturrii produsului, cu cardul sau de la ghieul bncii n contul firmei. S.C. Cobra Media S.R.L. trebuie s creeze un mediu n care oamenii, membrii unei echipe dinamice i creative s munceasc cu profesionalism i druire, n vederea atingerii obiectivelor organizaionale i personale. Loialitatea, disciplina, respectul reciproc, integritatea i deschiderea la nou ar trebui s reprezinte principalele valori pe care s le mprteasc cu toii. n urma realizrii studiului de caz am constatat deficiene privind organizarea i conducerea contabilitii creanelor i datoriilor comerciale mai ales n ceea ce privete: Conturile de creane comerciale nu sunt deschise pe analitice n special pentru principalii clieni ai firmei: RENAULT SPAIU TRUCKS ROMNIA SRL; SOCIETATEA NAIONAL DE RADIO DELECOMUNICAII; SC ADEZGO SA De asemenea, contul de datorii comerciale, nu prezint conturi analitice deschise pentru principalii furnizori al societii: RHS Compani SA; AS SOFT DISTRIBUTION SRL; SCOP COMPUTERS SA. Reducerile practicate de ctre firm, att n ceea ce privete reducerile acordate prin vnzri, ct i cele primite n urma achiziiei, nu sunt contabilizate corespunztor reglementrilor contabile, n ceea ce privete, reducerile acordate n momentul facturrii, menionnd c aceasta nu se contabilizeaz distinct prin nregistrarea sumelor n rou ci se contabilizeaz ultimele valori de pe factur rezultate n urma aplicrii reducerilor innd cont de neajunsurile constatate cu privire la organizarea contabilitii datoriilor i creanelor comerciale, pentru perfecionarea acestora, propun urmtoarele:

49

Crearea de conturi analitice pentru principalii furnizori i clieni (prin urmare la contul 411 Clieni respectiv 401 Furnizori ) ceea ce va uura munca de urmrire a ncasrii creanelor i de plata la timp a datoriilor. Efectele economice constnd n nentrzierea la plat a datoriilor i evitarea dobnzilor penalizatoare (dac n contract se prevd astfel de dobnzi), precum i urmrirea ncasrii la timp a creanelor, cu efecte benefice asupra capacitii viitoare de plat a entiti. Recomand personalului din serviciul contabil urmrirea mai atent a legislaiei contabile n vigoare, mai ales n ceea ce privete nregistrarea reducerilor comerciale, evitnd nregistrarea eronat pe viitor a acestora, precum i mai mult atenie cu privire la calculul sumelor care trebuie nregistrate.

Bibliografie
1. Chiu A.G. (coord.), Contabilitatea instituiilor publice dup noul sistem contabil, Editura Irecson, Bucureti, 2005; 2. Iacob Petru Pntea, Gheorghe Bodea, Contabilitatea financiar Romneasc, Editura Intelcredo, Deva 2009; 3. Marius Dumitru Paraschivu, Willi Pvloaia, Florin Radu, Gabriela Daniela Olaru, Contabilitate financiar aplicaii i studii de caz, Editura Tehnopress, Iai 2004; 5. Mihail Epuran, Valeria Bbi, Carmen Imbrescu, Teoria contabilitii, Editura Economic, Bucureti 2004; 6. Ristea M (coord.), Contabilitatea financiar, Editura Universitar, Bucureti, 2004; 7. Sonia Constana Muntean, Documente financiar-contabile actualizate, Editura Intelcredo, Cluj-Napoca 2009; 8. Victoria Brbcioru, Sorin Domnioru, Radu Blun, Simona Manea, Contabilitate Financiar, Editura SITECH, Craiova, 2006; 9. Victoria Brbcioru, Sorin Domnioru, Radu Blun, Simona Manea, Contabilitate Financiar, Editura SITECH, Craiova, 2007; 10. cunotine economice fundamentate i de specialitate, pentru exemple de licen, la specializarea CIG, coordonator. Ion Pan, Editura SITECH, Craiova, 2011; 11. Contabilitea financiar romneasc armonizat cu Directivele contabile europene i standardele internaionale de contabilitate. Editura Intelcredo, Deva, 2002;
50

12. O.M.F.P. nr. 3055/2009, Actualizat aa cum a fost modificat i completat prin O.M.F.P. nr. 2869/2010 (M.OF882/29.12,2010); 13. Prof. dr. Constantin Criu Codul fiscal i procedura fiscal cu normele de aplicare actualizate la 07.03,2011 Editura Juris Argessis.

Anexe
Anexa 1

51

Anexa 2
52

53

54

55

Anexa 3

56

57

Anexa 4

58

59

Anexa 5

60

Anexa 6

61

62

Anexa 7

63

Anexa 8

64

65

66