Legislatia privind combaterea evaziunii fiscale Cursul nr.

5
Prin Legea nr. 82/1991, republicat, s-a reglementat activitatea de organizare i conducere a contabilit ii !n "om#nia. $bliga ia de a organiza i conduce contabilitatea proprie, respectiv contabilitatea %inanciar, potrivit prezentei legi i contabilitatea de gestiune adaptat la speci%icul activit ii revine societ ilor comerciale, societ ilor/companiilor na ionale, regiilor autonome, institutelor na ionale de cercetare-dezvoltare, societ ilor cooperatiste i celorlalte persoane &uridice cu scop lucrativ 'art. 1(. )ontabilitatea, ca activitate specializat !n msurarea, evaluarea, cunoaterea, gestiunea i controlul activelor, datoriilor i capitalurilor proprii, precum i a rezultatelor ob inute din activitatea persoanelor &uridice i %izice prevzute la art. * trebuie s asigure !nregistrarea cronologic i sistematic, prelucrarea, publicarea i pstrarea in%orma iilor cu privire la pozi ia %inanciar, per%orman a %inanciar i %lu+urile de trezorerie, at#t pentru cerin ele interne ale acestora, c#t i !n rela iile cu investitorii prezen i i poten iali, creditorii %inanciari i comerciali, clien ii, institu iile publice i al i utilizatori. )ontabilitatea institu iilor publice asigur in%orma ii ordonatorilor de credite cu privire la e+ecu ia bugetelor de venituri i c,eltuieli, patrimoniul a%lat !n administrare, precum i pentru !ntocmirea contului general anual de e+ecu ie a bugetului de stat, a contului anual de e+ecu ie a bugetului asigurrilor sociale de stal, %ondurilor speciale, precum i a conturilor anuale de e+ecu ie ale bugetelor locale. $rice opera iune economico-%inanciar e%ectuat se consemneaz !n momentul e%ecturii ei !ntr-un document care st la baza !nregistrrilor !n contabilitate, dob#ndind ast%el calitatea de document &usti%icativ. )a !ndatorire %undamental, art. -. alin. '1( din )onstitu ia "om#niei prevede c /cet enii au obliga ia de a contribui prin impozite i prin ta+e la c,eltuielile publice0. ),eltuielile publice prezint interes %ie pentru comunitatea na ional, !n ansamblul ei, !n msura !n care privesc sarcinile %inanciare generale ale statului, %ie pentru comunit ile auto,tone administrativ-teritoriale, dac se re%er la c,eltuielile ce se a%l !n gri&a administra iei publice locale. )ontribu ia cet enilor la c,eltuielile publice se realizeaz prin plata de impozite i ta+e. *n con%ormitate cu art. 119 din )onstitu ia "om#niei, impozitele i ta+ele pot%i stabilite numai prin lege. 2ispozi ia constitu ional potrivit creia se instituie obligativitatea stabilirii numai prin lege a impozitelor, ta+elor i a altor venituri care sus in bugetul de stat, c#t i bugetul asigurrilor sociale de stat constituie o implicit garantare a dreptului de proprietate a averii tuturor cet enilor. 3ai precis, trebuie subliniat c subiectele pltitoare de impozite i ta+e sunt at#t mie %izice, c#t i persoanele &uridice. Pornind de la evolu ia de ansamblu a criminalit ii economico-%inanciare, promovarea unei noi legi pentru prevenirea i combaterea cu mai mult e%icien a acestor categorii de in%rac iuni s-a impus cu necesitate. 4ceast lege are o dubl destina ie, pe de o parte, de a aviza contribuabilii - persoane %izice i &uridice strine - despre obliga ia de a contribui prin impozite i toe la suportarea c,eltuielilor publice i de a preveni asupra consecin elor sanc ionatorii la care se e+pun !n cazul sustragerii %rauduloase de la !ndeplinirea !ndatoririlor %iscale, iar pe de alt parte, de a constitui instrumentul &uridic !n temeiul cruia s %ie anga&at rspunderea penal a celor care cu rea-credin !ncalc prevederile legii2. )omparativ cu Legea nr. 85/1996 pentru combaterea evaziunii %iscale, !n noua Lege nr. 261/277- se prevd patru elemente principale de noutate8 se consacr %aptul c# noua lege

stabilete i msuri de prevenire a evaziunii %iscale9 s-au instituit noi in%rac iuni denumite in%rac iuni !n legtur cu in%rac iunile de evaziune %iscal9 s-au incriminat mai multe %apte ca in%rac iuni de pericol9 s-au de%init mai mul i termeni %olosi i !n lege pentru o mai mare precizie1. :otui, nu trebuiau dezincriminate unele %apte care continu s prezinte pericolul unor in%rac iuni cu implica ii deosebiteasupraeconomiei subterane. *n art. 1 din lege, se prevede c sunt incriminate dou categorii de in%rac iuni i anume8 cele de evaziune %iscal ;art. 9 alin. '1( lit. a(-g(< i alte in%rac iuni a%late !n legtur cu cele de evaziune %iscal 'art. 1-8(. *n%rac iunea de evaziune %iscal reprezint, !n materialitatea ei, o in%rac iune de rezultat, dar i de pericol. !n acest conte+t, principala deosebire care ar %i trebuit s apar !ntre cele dou categorii de in%rac iuni prevzute de lege ar %i %ost necesar s se re%ere la pre&udiciu, !n sensul c in%rac iunile de evaziune %iscal creeaz un pre&udiciu imediat, cert, uor de estimat. Prin compara ie, in%rac iunea din categoria celor a%late !n legtur cu cele de evaziune %iscal ar trebui s rm#n doar de pericol i rareori de rezultat. $ scpare important a legii o constituie lipsa interzicerii opera iunii de cesiune ori !nstrinare a ac iunilor unei societ i care are datorii %r avizul %iscului i pedepsirea %ptuitorului. $ ast%el de omisiune reprezint o modalitate important prin care se sv#rete evaziunea. Putem aprecia c prin apari ia noii legi a evaziunii %iscale se %ace un pas important menit s contribuie din plin la reducerea ratei criminalit ii pe aceast linie i, implicit, a economiei subterane care aduce grave pre&udicii bugetului general consolidat. *n lege ;art. 2 lit. a(-g(< sunt de%ini i o serie de termeni i e+presii cu care se opereaz8 /=uget general consolidat0 - reprezint ansamblul tuturor bugetelor publice, componente ale sistemului bugetar, agregate i consolidate pentru a %orma un !ntreg9 /)ontribuabil0 - este orice persoan %izic ori &uridic sau orice alt entitate %ar personalitate &uridic care datoreaz impozite, ta+e, contribu ii i alte sume bugetului general consolidat. >ste de observat c prin noua lege se lrgete aria subiec ilor in%rac iunilor care, pe l#ng persoana %izic sau persoana &uridic, mai poate %i i /orice alt entitate %r personalitate &uridic care datoreaz impozite, ta+e, contribu ii i alte sume bugetului general consolidat0, cum ar %i, de e+emplu, di%eritele structuri ale agen ilor economici, reprezentan ele strine etc. /2ocumente legale0 - sunt documentele prevzute de )odul %iscal, )odul de procedur %iscal, )odul vamal, Legea contabilit ii nr. 82/1991, republicat i de reglementrile elaborate pentru punerea !n aplicare a acestora9 /?ormulare tipizate cu regim special utilizate !n domeniul %iscal0 - documente legale ale cror tiprire, !nseriere i numerotare se realizeaz !n condi iile actelor normative !n vigoare9 /$bliga ii %iscale0 - sunt obligate prevzute de )odul %iscal i de )odul de procedur %iscal. )onsiderm c !n aceast sintagm nu sunt incluse obliga iile prevzute de )odul vamal1 i orice alte legi de natur %iscal sau obliga iile %a de asigurrile sociale etc. 4st%el, dac %apta prevzut de art. 9 din Legea nr. 261/277- se re%er !ntrun caz dat la o obliga ie vamal, aceasta nu constituie in%rac iune, deoarece obliga ia vamal nu este inclus !n obliga iile %iscale de%inite !n art. 2 lit. e( din aceast lege, cu toate c !n lege sunt prevzute la art. 6 i art. - reglementri pe care le considerm insu%iciente !n raport cu necesit ile %aptei !mpotriva economiei subterane2. /$pera iune %ictiv0 - presupune disimularea realit ii !n crearea aparen ei e+isten ei unei opera iuni care !n %apt nu e+ist9

/$rgane competente0 - sunt organele care au atribu ii de e%ectuare a veri%icrilor %inanciare, %iscale sau vamale, potrivit legii.

Regim sancionator general *n%rac iunile prevzute de Legea nr. 261/277- sunt pedepsite !n %unc ie de gradul de pericol social pe care !l prezint. 4st%el, !n cazul in%rac iunilor prevzute de art. 1 pedeapsa este amenda de la -7.777.777 lei la 177.777.777 lei9 art. 6 i art. -, pedeapsa este !nc,isoarea de la . luni la 1 ani sau cu amend9 art. ., pedeapsa este !nc,isoarea de la un an la 1 ani sau cu amend9 art. 5 alin. '1( pedeapsa este !nc,isoarea de la 2 la 5 ani i interzicerea unor drepturi, iar la alin. '2( pedeapsa este !nc,isoarea de la 1 la 12 ani i interzicere a unor drepturi9 art. 8 alin. '1( pedeapsa este !nc,isoarea de la 1 la 17 ani i interzicerea unor drepturi, iar la alin. '2( pedeapsa este !nc,isoarea de la - la 1- ani i interzicerea unor drepturi, art. 9 lit. a(-g( este !nc,isoarea de la 2 la 8 ani i interzicerea unor drepturi. !n art. 17 alin. '1( i '2( sunt prevzute cauze de nepedepsire i cauze de reducere apedepsei. $rganele competente s veri%ice modul !n care contribuabilii respect dispozi iile legale de organizare i de des%urare a activit ilor economice productoare de venituri impozabile sau bunurile supuse impozitelor i ta+elor sunt organele de control %inanciar-%iscal din cadrul 3inisterului ?inan elor Publice i din unit ile teritoriale subordonate, @arda ?inanciar i alte organe de control abilitate potrivit legii. Infraciunile n special *n%rac iunea prevzut de art. 1 din Legea nr. 261/277- Potrivit art. 1, constituie in%rac iune %apta contribuabilului care, cu inten ie, nu re%ace documentele de eviden contabil distruse, !n termenul !nscris !n documentele de control, dei acesta putea s o %ac. $biectul &uridic special este reprezentat de rela iile sociale privind buna des%urare a activit ilor economico-%inanciare a cror realizare presupune !ndeplinirea cu onestitate de ctre contribuabili a obliga iilor !nscrise !n documentele de control privind re%acerea documentelor distruse. $biectul material al acestei in%rac iuni este reprezentat de documentele de eviden contabil. !n literatura de specialitate, s-a considerat c e+ist un sistem al documentelor contabile %oarte comple+, care pot %i !mpr ite !n trei mari categorii8 - documente &usti%icative, prin intermediul crora se atest e%ectuarea ca atare a opera iilor economice i care %ormeaz masa cov#ritoare a acestora9 -documente de eviden i prelucrare contabil9 -documente de sintez i raportare contabil i %inanciar-%iscal. 2intre toate acestea, ne intereseaz doar documentele de eviden contabil. Potrivit art. 68 alin. '8( ).%isc.1, contribuabilii care ob in venituri din activit i independente sunt obliga i s organizeze i s conduc contabilitate !n partid simpl cu respectarea reglementrilor !n vigoare privind eviden a contabil i s completeze "egistrul-&urnal de !ncasri i pl i, "egistrul-inventar i alte documente contabile prevzute de legisla ia !n materie.

Aubiectul activ al in%rac iunii poate %i orice persoan %izic care !ndeplinete condi iile pentru a rspunde penal i are calitatea de contribuabil. Potrivit art. 2 lit. b(, prin contribuabil se !n elege orice persoan %izic ori &uridic sau orice alt entitate %r personalitate &uridic care datoreaz impozite, ta+e, contribu ii i alte sume bugetului general consolidat. )onsiderm c, !n acest %el, a %ost e+clus e+ecutantul, adic un salariat al contribuabilului sau o persoan &uridic anga&at s in eviden a contabil. 2e asemenea, poate %i !nt#lnit i rspunderea persoanei &uridice. Subiectul pasiv al in%rac iunilor %iscale este statul, precum i organele de control competente care au dispus re%acerea documentelor distruse. Potrivit art. 2 lit. g(, prin organe competente se !n elege acele organe care au atribu ii de e%ectuare a veri%icrilor %inanciare, %iscale sau vamale, potrivit legii. 2intre acestea, enumerm urmtoarele8 4B4? 'inspec ie %iscal(, @arda ?inanciar, 2irec iile @enerale ale controlului %inanciar de stat, )urtea de conturi, reprezentan ii autorit ii vamale. Latura obiectiv. Elementul material prin care se realizeaz in%rac iunea const !n %apta de a nu re%ace documentele de eviden contabil distruse, obliga ie care rezulta din documentul de control. Potrivit art. 61 pct. 2 lit. b( din Legea nr. 82/1991, constituie contraven ie nerespectarea reglementrilor emise de 3inisterul ?inan elor Publice cu privire la !ntocmirea i utilizarea documentelor &usti%icative i contabile pentru toate opera iunile e%ectuate, !nregistrarea !n contabilitate a acestora !n perioada la care se re%er, pstrarea i ar,ivarea acestora, precum i reconstituirea documentelor pierdute, sustrase sau distruse. 2e asemenea, trebuie s avem !n vedere !n completarea dispozi iilor art. 61 pct. 2 lit. b( i art. 2. din Legea nr. 2./1997. Potrivit acestui articol, !n caz de pierdere, sustragere sau distrugere a unor documente contabile, se vor lua msuri de reconstituire a acestora !n termen de ma+imum 17 de zile de la constatare, potrivit reglementrilor emise !n acest scop. Pentru a !n elege aceast in%rac iune, trebuie s clari%icm urmtoarele probleme care fac parte din situaia premis a infraciunii. !n primul r#nd, se pune !ntrebarea despre ce control este vorba, cu ce ocazie se %ace i cine !l %ace. )onsiderm c este vorba despre un control anterior, care dispune re%acerea documentelor, realizat de ctre organele de control prevzute de lege. !n al doilea r#nd, se pune !ntrebarea cine a distrus documentele i cu ce ocazie, 2ocumentele pot %i distruse c,iar de ctre cel controlat '%apt comis anterior(, prin aceasta comi #ndu-se o alt in%rac iune9 poate %i o distrugere anterioar care are caracter contraven ional sau o distrugere %ortuit sau din culp de ctre orice persoan. >ste greu s se probeze c documentele au %ost distruse i nu pierdute, sustrase, ascunse prin cesionare a pr ilor sociale, a ac iunilor, urmat de predarea ar,ivei la persoane neidenti%icabile, situa ii c#nd te+tul art. 1 devine inaplicabil. 2e asemenea, nu se distinge !ntre distrugerea datorat cazului %ortuit, %or ei ma&ore, distrugerea %cut sau dispus de contribuabil sau distrugerea %cut de autori neidenti%ica i. !ntr-o asemenea situa ie, considerm c aceast in%rac iune poate intra !n concurs cu una din in%rac iunile prevzute de art. 215, art. 219 sau art. 262 ).pen.1 !n con inutul acestei in%rac iuni, se prevede i o condi ie privind timpul sv#ririi in%rac iunii. 2ocumentele trebuie re%cute !ntr-un anumit termen - interval de timp care trebuie s %ie rezonabil. :ermenul este cel prevzut !n documentul de control. 2ac trece acest termen i documentele nu au %ost re%cute, in%rac iunea se va consuma la !mplinirea termenului. !n )odul de procedur %iscal, e+ist anumite dispozi ii care reglementeaz controlul i procedura de control. 4st%el, potrivit art. 95 )proc.%isc., !n realizarea atribu iilor, inspec ia %iscal poate aplica urmtoarele proceduri de control8 controlul inopinat, care const !n activitatea de veri%icare %aptic i documentar, !n principal, ca urmare a unei sesizri cu privire la e+isten a unor %apte de !nclcare a legisla iei %iscale, %r anun area !n prealabil a contribuabilului9 controlul !ncruciat, care const !n veri%icarea documentelor i opera iunilor impozabile ale contribuabilului, !n corela ie cu cele de inute de alte persoane9 controlul !ncruciat poate %i i inopinat. La %inalizarea controlului inopinat sau !ncruciat se !nc,eie proces-verbal. !n realizarea atribu iilor, inspec ia %iscal poate aplica urmtoarele metode de control8

controlul prin sonda&, care const !n activitatea de veri%icare selectiv a documentelor i opera iunilor semni%icative, !n care sunt re%lectate modul de calcul, de eviden iere i de plat a obliga iilor %iscale datorate bugetului general consolidat9 controlul electronic, care const !n activitatea de veri%icare a contabilit ii i a surselor acesteia, prelucrate !n mediu electronic, utiliz#nd metode de analiz, evaluare i testare asistate de instrumente in%ormatice specializate. Potrivit art. 17- alin. '5(, la !nceperea inspec iei %iscale, inspectorul este obligat s prezinte contribuabilului legitima ia de inspec ie i ordinul de serviciu semnat de conductorul organului de control. !nceperea inspec iei %iscale trebuie consemnat !n registrul unic de control. La %inalizarea inspec iei %iscale, contribuabilul este obligat si dea o declara ie scris, pe propria rspundere, din care s rezult c au %ost puse la dispozi ie toate documentele i in%orma iile solicitate pentru inspec ia %iscal. !n declara ie se va men iona i %aptul c au %ost restituite toate documentele solicitate i puse la dispozi ie de contribuabil ;art. 17- alin. '8(<. )ontribuabilul are obliga ia s !ndeplineasc msurile prevzute !n actul !ntocmit cu ocazia inspec iei %iscale, !n termenele i condi iile stabilite de organele de inspec ie %iscal ;art. 17- alin. '9(<. Lna din aceste obliga ii se poate re%eri i la re%acerea documentelor distruse. Crmarea imediat const !ntr-o stare de pericol ce rezult din inac iunea autorului. 2ac acesta nu re%ace documentele de eviden contabil distruse, nu se mai pot e%ectua de ctre organele de control !n condi ii optime veri%icrile %i nane iar-con t ab i le pentru a se vedea dac e+ist sau nu !nclcri ale legii privind combaterea evaziunii %iscale. Lectura de cauzalitate rezult din materialitatea %aptei. 2ac din documentul de control rezult obliga ia de a re%ace documentele de eviden contabil distruse, iar aceast obliga ie nu este !ndeplinit, in%rac iunea se consum la s%#ritul termenului, in %elul acesta dovedindu-se i legtura de cauzalitate. Latura subiectiv. ?orma de vinov ie cu care se comite aceast in%rac iune este inten ia direct sau indirect, aa cum rezult din te+tul de lege. Bu are importan mobilul i scopul. 2ac %ptuitorul s-a a%lat !n imposibilitatea de a re%ace documentul sau acest lucru nu a %ost posibil din condi ii obiective, %apta nu va %i in%rac iune. ?iind vorba de o in%rac iune comis prin inac iune, nu sunt posibile actele ie pregtire i tentativa. *n%rac iunea se consum !n momentul !n care termenul prevzut !n documentul de control a e+pirat, iar documentele de eviden contabil nu au %ost re%cute. :ermenul nu este unul legal, ci este stabilit de organul de control i trebuie s %ie rezonabil. *n%rac iunea nu are dec#t o singur modalitate normativ, !n sc,imb poate avea mai multe modalit i %aptice. *n%rac iunea se pedepsete cu amend de la -7.777.777 lei la 177.777.777 lei.

4lte in%ractiuni ce necesita o analiza amanuntita 'pentru apro%undare, lista %iind e+empli%icativa ( 8 *n%ractiunea prevazuta de art. 6 din Legea nr. 261/277*n%ractiunea prevazuta de art. - din Legea nr. 261/277-

 Intrebari:

*n%ractiunea prevazuta de art. . din Legea nr. 261/277*n%ractiunea prevazuta de art. 5 alin. '1( din Legea nr. 261/277*n%ractiunea prevazuta de art. 5 alin. '2( din Legea nr. 261/277*n%ractiunea prevazuta de art. 8 din Legea nr. 261/277-

1. 2. 1. 6. -. ..

"egimul &uridic al contabilitatii . 2e%initi notiunile de DcontribuabilE si Dobligatie %iscalaE . "egimul sanctionator general. Persoanele %izice si &uridie si dispozitiile constitutionale aplicabile acestora. 4semenari si deosebiri intre Legea nr. 85/1996 cu Legea nr. 82/1991. *n%rac iunea prevzut de art. 1 din Legea nr. 261/277-.