ARGUMENT

Existenta şi dezvoltarea societăţii omeneşti se bazează pe procesul de producere a

bunurilor materiale (activităţi productive). Progresul societăţii impune insa şi desfăşurarea unor
activităţi social-culturale, educative, administrative (activităţi neproductive). Pentru a asigura
condiţii de viata din ce în ce mai bune, este necesară creşterea producţiei materiale, respectiv
accesul la produse şi servicii diversificate şi de calitate, în volumul optim individului sau
comunităţii. Creşterea producţiei se bazează în primul rând pe cercetarea ştiinţifică din domeniul
tehnic respectiv prin apariţia de noi produse, metode, tehnologii. Un domeniu care contribuie
substanţial la creşterea producţiei îl reprezintă organizarea şi conducerea ştiinţifică a producţiei.
Ciclul de exploatare în înţelesul economic al unei persoane juridice îl reprezintă perioada
de timp din momentul achiziţiei materiilor prime şi materialelor consumabile ce se procesează şi
finalizarea acestora în numerar sau sub forma unui echivalent de Prin echivalente de numerar se
înţeleg investiţiile financiare pe termen scurt, care se pot converti uşor în numerar, cu riscuri
nesemnificative.
Structural, activele circulante cuprind:
• stocurile, inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost întocmita încă factura;
• creanţele;
• investiţiile financiare pe termen scurt;
• casa şi conturile la bănci.
În contabilitatea curentă, activele circulante sunt evaluate la costul de achiziţie sau costul
de producţie, ori la valoarea nominală, fiind supuse procesului de depreciere, motiv ce impune
posibilitatea constituirii de provizioane.
Operatiunile din sfera de aplicare a TVA sunt cele care indeplinesc urmatoarele conditii:

 Reprezinta o livrare de bunuri / prestare de servicii cu plata sau o operatiune

asimilata acestora;

 Se considera ca locul livrarii / prestarii se afla in Romania;

 Sunt realizate de persoane impozabile;

 Sunt rezultatul unor activitati economice.

1
 Importurile de bunuri, achizitiile intracomunitare si operatiunile asimilate achizitiilor
intracomunitare se incadreaza in sfera de aplicare a TVA.

O persoana impozabila este considerata stabilita din perspectiva TVA la sediul activitatii
economice, respectiv acolo unde sunt adoptate deciziile esentiale privind managementul sau si
unde isi exercita functiile sale centrale. Totodata, o persoana nerezidenta este considerata
stabilita in Romania din perspectiva TVA daca are un sediu fix, respectiv dispune in Romania de
suficiente resurse tehnice si umane pentru a efectua regulat livrari de bunuri si prestari de servicii
impozabile.

Locul livrarii bunurilor si prestarii serviciilor (implicit si locul de taxare cu TVA) se

determina in functie de aceleasi reguli de teritorialitate prevazute de Directiva 112/2006 si
Directiva 8/2008 valabile la nivelul UE.

2
 CAPITOLUL 1
INTRODUCERE ÎN STUDIUL CONTABILITĂŢII

1.1 SISTEMUL UNITĂŢILOR PATRIMONIALE PENTRU CARE SE ORGANIZEAZA

CONTABILITATEA

Conform Legii contabilităţii, obligaţia de a organiza şi conduce contabilitatea proprie

revine regiilor autonome, societăţilor comerciale, organizaţiilor cooperatiste, societăţilor bancare,
instituţiilor publice de subordonare centrală sau locală, fundaţiilor, sindicatelor, altor organizaţii
obşteşti, precum şi persoanelor fizice care prestează activităţi independente sau efectuează acte
de comerţ şi sunt înmatriculate la Registrul Comerţului. Acestea sunt entităţi patrimoniale
denumite unităţi patrimoniale.
În funcţie de specificul activităţii desfăşurate, contabilitatea este organizată pentru
următoarele categorii de unităţi patrimoniale:
a. unităţi economice sunt persoane juridice care dispun de patrimoniu propriu, adecvat
profilului de activitate, având drept obiect producerea de bunuri, circulaţia mărfurilor, banilor şi
titlurilor de valoare, servicii bancare, lucrări executate, prestări de servicii de transport şi
asigurare. Specific acestor unităţi patrimoniale este faptul că se conduc după principiul gestiunii
economice, respective işi acoperă cheltuielile din veniturile proprii şi realizează profit. După
forma juridică de constituire şi funcţionare, unităţile economice se prezintă astfel:
- regii autonome sau societăţi naţionale se înfiinţează pentru domenii strategice ale economiei
naţionale şi anume producerea de energie electrică, industria de armament, transporturi feroviare,
exploatarea resurselor subsolului;
- societăţi comerciale pe acţiuni sunt unităţi economice la care capitalul social este împărţit în
acţiuni, iar proprietarii acestora, persoane fizice sau juridice, poartă numele de acţionari;
obligaţiile sociale sunt garantate cu patrimoniul, iar acţionarii răspund în limita capitalului
subscris. Acţiunile sunt titluri negociabile, adică pot fi transmise liber altor persoane, fără a fi
necesar acordul celorlalţi acţionari.
- societăţi comerciale cu răspundere limitată sunt unităţi economice la care capitalul social este
divizat în părţi sociale, iar proprietarii acestora, persoane fizice sau juridice, poartă numele de
asociaţi; obligaţiile sociale sunt garantate cu patrimoniul, iar asociaţii răspund numai în limita

3
participării lor la capitalul social. În principiu, părţile sociale sunt transmisibile altor persoane
doar cu acordul celorlalţi asociaţi şi nu reprezintă titluri negociabile.
- societăţi cooperatiste sunt unităţi economice care reunesc persoane ce administrează bunurile
comune şi muncesc împreuna, după reguli de administrare şi repartizare a rezultatelor stabilite
conform statutului de funcţionare.
După forma de proprietate, unităţile economice pot fi:
- de stat sau publice;

- private sau particulare;

- cu capital mixt, de stat şi privat, autohton sau străin.

b. instituţii publice (bugetare) sunt instituţii de stat înfiinţate pentru desfăşurarea unor
activităţi neproductive, cu caracter social-cultural şi pot fi:
- în administraţia publică: guvern, prefecturi, primarii;
- în invatamânt: universităţi, licee, scoli generale;
- în sănătate: policlinici, spitale, dispensare;
- în cultura: teatre, muzee, filarmonici, biblioteci, cămine culturale;
- în armata: unităţi militare, inspectorate de politie şi jandarmerie.
c. organizaţii obşteşti sunt constituite pe principiul asocierii sau participării libere şi
reprezentate de partide politice, sindicate, culte, fundaţii, asociaţii profesionale. Organizaţiile
obşteşti işi acoperă cheltuielile de funcţionare prin contribuţia membrilor, sponsorizări, venituri
proprii din unele activităţi economice.

1.2 SISTEMUL INFORMAŢIONAL ECONOMIC

Existenta şi dezvoltarea societăţii omeneşti se bazează pe procesul de producere a

bunurilor materiale (activităţi productive). Progresul societăţii impune insa şi desfăşurarea unor
activităţi social-culturale, educative, administrative (activităţi neproductive). Pentru a asigura
condiţii de viata din ce în ce mai bune, este necesară creşterea producţiei materiale, respectiv
accesul la produse şi servicii diversificate şi de calitate, în volumul optim
individului sau comunităţii. Creşterea producţiei se bazează în primul rând pe cercetarea
ştiinţifică din domeniul tehnic respectiv prin apariţia de noi produse, metode, tehnologii. Un

4
domeniu care contribuie substanţial la creşterea producţiei îl reprezintă organizarea şi
conducerea ştiinţifică a producţiei.
În condiţiile unei activităţi economice complexe, caracterizate prin apariţia unor unităţi
economice mari şi foarte mari, din necesitaţi practice s-a diferenţiat procesul de execuţie de
procesul de conducere a activităţii. Pe plan teoretic, aceasta s-a concretizat în apariţia
,,managementului” sau ,,stiintei conducerii”.
Dacă procesul de execuţie, folosind tehnologii specifice obiectului de activitatea a unităţii
economice, are drept scop fabricarea de bunuri, execuţia de lucrări sau prestarea de servicii,
procesul de conducere are drept scop reglarea desfasurarii procesului economic, controlul
comportării sistemului economic, ţinând seama de perturbaţiile care îl afectează, urmărindu-se
menţinerea sau schimbarea unei anumite stări.
Procesul de conducere coordonează elementele constitutive ale procesului economic,
integrându-le intr-un efort comun şi unitar în vederea realizării obiectivelor organismului
economic. Pentru dirijarea procesului economic sunt necesare informaţii care, folosind mijloace
tehnice adecvate, trebuie culese, prelucrate şi transmise, ansamblu care alcătuieşte un sistem
informaţional economic. S-a trecut astfel de la conducerea intuitiva, bazata pe informaţii
disparate, la conducerea ştiinţifică, respectiv la elaborarea deciziilor numai în urma studierii
analitice a proceselor tehnice, economice şi organizatorice, lucru posibil numai în condiţiile unui
sistem informaţional economic care sa asigure furnizarea tuturor informaţiilor necesare.
Studierea organismelor economice din punct de vedere informaţional este realizata de
cibernetica economică. O particularitate a organismelor economice o constituie faptul că
deciziile de reglare a proceselor economice sunt luate deliberat pe baza informaţiilor.
Informaţia reprezintă o comunicare, o ştire despre un eveniment, obiect, proces, o persoana etc.
capabila sa aducă elemente noi pentru utilizatori. Sistemul informaţional economic poate fi
definit ca un ansamblu de oameni (analişti programatori, operatori, contabili, statisticieni), de
mijloace (calculatoare, echipamente multimedia, satelii) şi procedee (programe, scheme logice,
algoritmi, organigrame) folosit pentru culegerea, păstrarea, prelucrarea, transmiterea, analiza şi
valorificarea informaţiilor economice.
Sistemul informaţional economic, din punct de vedere funcţional, poate fi structurat în trei
componente:

5
  evidenţa economică care furnizează informaţii privind operaţiile şi procesele
economice efectuate intr-un anumit loc şi timp;
 planificarea şi prognoza economică care furnizează informaţii privind dinamica
şi proporţiile fenomenelor economice intr-o perioada viitoare;
 legislaţia economică pe baza căreia se organizează evidenţa economică şi se
elaborează prognozele. Evidenţa economică reprezintă componenta cea mai importantă a
sistemului informaţional economic, întrucât furnizează cea mai mare parte a informaţiilor care se
prelucrează şi vehiculează în cadrul sistemului informaţional economic.

1.3 CONTABILITATEA - COMPONENTA PRINCIPALĂ A SISTEMULUI

INFORMAŢIONAL ECONOMIC

1.3.1 Particulariăţi ale contabilităţii

Evidenţa contabilă este o forma a evidenţei economice căreia, pe plan teoretic, îi
corespunde ştiinţa contabilităţii. Contabilitatea reprezintă componenta cea mai importantă a
evidenţei economice şi totodată a sistemului informaţional economic. Locul evidentei contabile
în cadrul sistemului informaţional economic este determinat de volumul foarte mare de
informaţii pe care le furnizează, aproximativ 2/3 din total, precum şi de calitatea acestora.
Principalele caracteristici ale contabilităţii sunt:
 are un caracter global în sensul că urmăreşte toate operaţiunile, fenomenele şi procesele
determinate de activitatea unui agent economic sau unei instituţii publice;
 are un caracter unitar în sensul că se organizează după reguli unice elaborate de
Ministerul Finanţelor, obligatorii pentru toţi agenţii economici şi instituţiile publice; în
contabilitate se pot înregistra numai operaţiunile economice efectuate pentru care s-au întocmit
documentele justificative corespunzătoare;
 se bazează pe un principiu fundamental, şi anume principiul dublei reprezentări a
patrimoniului, ceea ce determina specificul obiectului şi metodei contabilităţii.

1.3.2 Funcţiile contabilităţii

Pentru realizarea obiectivelor sale, contabilitatea îndeplineşte următoarele funcţii:

6
 a. Funcţia de înregistrare şi prelucrare a datelor constă în consemnarea, potrivit unor
principii şi reguli proprii, a proceselor şi fenomenelor economice ce apar în cadrul unităţilor
patrimoniale şi se pot exprima valoric.
b. Funcţia de informare consta în furnizarea de informaţii privind structura şi dinamica
patrimoniului, a situaţiei financiare şi rezultatelor obţinute în scopul fundamentării deciziilor.
Contabilitatea are o funcţie de informare interna (pentru conducerea unităţii) şi o funcţie de
informare externa (a terţilor).
Contabilitatea furnizează informaţii privitoare la gospodărirea resurselor materiale, financiare şi
de munca, dinamica producţiei obţinute, costurile de producţie, veniturile realizate, etc. Prin
reflectarea tuturor activităţilor desfăşurate, datele contabilităţii permit stabilirea eficientei
economice.
c. Funcţia de control gestionar consta în verificarea cu ajutorul informaţiilor contabile
a modului de păstrare şi utilizare a valorilor materiale şi băneşti, de gospodărire a resurselor,
controlul respectării disciplinei financiare etc.
d. Funcţia juridică - datele furnizate de contabilitate şi documentele de evidenta servesc
ca mijloc de proba în justiţie, pentru a dovedi realitatea unor operaţii economice şi a stabili
răspunderea patrimonială pentru pagubele produse.
e. Funcţia previzionala - informaţiile furnizate de contabilitate sunt utilizate la stabilirea
tendinţelor viitoare ale fenomenelor şi proceselor economice, la fundamentarea programelor, la
elaborarea bugetelor unităţii patrimoniale.

1.3.3 Principiile contabilităţii

7
 Pentru a da o imagine fidelă patrimoniului şi rezultatelor financiare, reglementările şi
legislaţia contabilă prevăd că organizarea contabilităţii sa se realizeze pe baza următoarelor
principii:
principiul continuităţii activităţii presupune ca unitatea patrimonială sa-şi continue în
mod normal funcţionarea intr-un mod previzibil, neexistând nici un eveniment care ar împiedica
activitatea în viitor, deci care ar impune restrângerea substanţială a activităţii.
principiul permanenţei metodelor impune continuitatea în tot cursul exerciţiului,
precum şi de la un exerciţiu la altul, în aplicarea normelor şi regulilor utilizate la evaluarea,
înregistrarea în contabilitate şi prezentarea elementelor patrimoniale şi a rezultatelor prin
documentele de sinteza, în vederea asigurării comparabilităţii informaţiilor. În cazuri justificate
se admite schimbarea metodelor de evaluare, făcându-se menţiuni în notele explicative anexate
bilanţului privind influenţa asupra situaţiei patrimoniale şi financiare şi a rezultatului exerciţiului.
principiul prudenţei este legat de evaluarea patrimoniului şi urmăreşte ca patrimoniul şi
rezultatele exerciţiilor viitoare sa nu fie influenţate de deprecierile, riscurile sau pierderile
probabile din activitatea exerciţiului curent sau anterior. Ca urmare, nu este admisă
supraevaluarea elementelor de activ şi a veniturilor, respectiv subevaluarea cheltuielilor şi a
elementelor de pasiv.
Dacă faptele se justifica, se înregistrează în contabilitate cheltuieli şi pierderi previzibile, sub
forma provizioanelor, considerate ca având caracterul unor rezerve, decontabile în viitorul mai
mult sau mai puţin îndepărtat.
principiul independenţei exerciţiului (perioadei de gestiune) presupune delimitarea în
timp a veniturilor şi cheltuielilor aferente activităţii unităţii patrimoniale pe măsura angajării
acestora şi trecerii lor la rezultatul exerciţiului la care se refera, fără a se ţine seama de data
încasării sumelor sau a efectuării plăţilor.
principiul evaluării separate a elementelor de activ şi de pasiv în vederea stabilirii
sumei totale corespunzătoare unei poziţii din bilanţ, se va determina separat suma sau valoarea
corespunzătoare fiecărui element individual de activ sau pasiv.
principiul intangibilităţii bilanţului la deschiderea unui exerciţiu financiar impune ca
bilanţul de deschidere a unui exerciţiu sa corespunda bilanţului de închidere a exerciţiului
precedent, fiind interzisa modificarea elementelor patrimoniale de la sfârşitul anului care trebuie
reportate la începutul anului viitor.
principiul necompensării potrivit căruia se impune înregistrarea distinctă în bilanţ a
elementelor de activ şi a celor de pasiv şi în contul de profit şi pierdere a veniturilor şi a

8
cheltuielilor, nefiind admisă vreo compensare intre ele, cu excepţia unor situaţii prevăzute prin
lege.
principiul prevalenţei economicului asupra juridicului informaţiile prezentate în
situaţiile financiare trebuie sa reflecte realitatea economică a evenimentelor şi tranzacţiilor, nu
numai forma lor juridică.
principiul pragului de semnificaţie orice element care are o valoare semnificativa
trebuie prezentat separat în cadrul situaţiilor financiare. Elementele cu valori nesemnificative
care au aceeaşi natura sau funcţii similare vor fi însumate, nefiind necesară prezentarea lor
separată. Informaţiile sunt semnificative dacă omisiunea sau declararea lor eronată ar putea
influenţa deciziile economice ale utilizatorilor, luate în baza situaţiilor financiare. Pragul de
semnificaţie depinde de mărimea elementului sau erorii, judecate în împrejurările specifice ale
omisiunii sau declarării greşite.

9
 CAPITOLUL 2-CONTABILITATEA ACTIVELOR CIRCULANTE

2.1. GENERALITĂTI PRIVIND ACTIVELE CIRCULANTE

Un activ se consideră ca şi activ circulant, atunci când:

a) Activul este achiziţionat sau produs pentru consum propriu sau în scopul
comercializării şi se aşteaptă să fie realizat în termen de 12 luni de la data bilanţului;
b) Este reprezentat de creanţe aferente ciclului de exploatare;
c) Este reprezentat de numerar sau echivalente de numerar, a căror utilizare nu este
restrictionată.
Ciclul de exploatare în înţelesul economic al unei persoane juridice îl reprezintă perioada
de timp din momentul achiziţiei materiilor prime şi materialelor consumabile ce se procesează şi
finalizarea acestora în numerar sau sub forma unui echivalent de Prin echivalente de numerar se
înţeleg investiţiile financiare pe termen scurt, care se pot converti uşor în numerar, cu riscuri
nesemnificative.
Structural, activele circulante cuprind:
• stocurile, inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost întocmita încă factura;
• creanţele;
• investiţiile financiare pe termen scurt;
• casa şi conturile la bănci.
În contabilitatea curentă, activele circulante sunt evaluate la costul de achiziţie sau costul
de producţie, ori la valoarea nominală, fiind supuse procesului de depreciere, motiv ce impune
posibilitatea constituirii de provizioane.

2.2. CONTABILITATEA STOCURILOR ŞI PRODUCTIEI ÎN CURS DE EXECUŢIE

2.2.1. Definirea şi structurarea costurilor

Conform Legii contabilitătii nr. 82/1991, republicată, stocurile sunt active circulante care:
• sunt deţinute pentru a fi vândute pe parcursul desfăşurării normale a activităţii;
• sunt în curs de producţie în vederea vânzării pe parcursul desfăşurării activităţii;

10
 • sunt sub formă de materii prime, materiale şi alte consumabile, ce urmează a fi folosite
în procesul de produţie sau pentru prestarea de servicii.
Deci, caracteristica esenţială a stocurilor este consumul acestora într-un ciclul de
exploatare, respectiv fazele circuitului economic: aprovizionare, producţie şi desfacere. După
faza circuitului economic şi locul de gestionare al stocurilor, deosebim:
• stocuri pentru producţie;
• stocuri de produse;
• stocuri de producţie în curs de execuţie;
• stocuri de mărfuri şi ambalaje, specifice în deosebi sferei comerciale,
• stocuri aflate la terţi.
Indiferent de faza circuitului economic sub care se află, stocurile se diferenţiază tipologic, astfel:
• stocuri de materii prime care participă direct la fabricarea produselor şi se regăsesc în
produsul finit integral sau parţial, fie în starea lor iniţială sau sub o formă transformată;
• materialele consumabile, sub forma: materialelor auxiliare, combustibilului,
materialelor pentru ambalat, pieselor de schimb, seminţe şi materiale de plantat, furaje şi alte
materiale consumabile care ajută la procesul de fabricaţie sau exploatare fără a se regăsi, de
regulă în produsul finit;
• materiale de natura obiectelor de inventar;
• produse, respectiv:

semifabricate, prin care se înţeleg produsele al căror proces tehnologic a fost terminat
într-o secţie sau fază de fabricaţie şi care trece în continuare în procesul tehnologic al altei secţii
sau faze de fabricaţie sau se livrează terţilor;
produsele finite care au parcurs în întregime fazele procesului de fabricaţie şi nu mai au
nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul unităţii, putând fi depozitate în vederea livrării sau
expedierii direct clienţilor. Acestea au fost predate în magazia de produse finite, sau întocmit
documentele de predare şi corespund din punct de vedere tehnic, fiind verificate de controlul
tehnic de calitate.
rebuturile, materialele recuperabile sau deşeurile, reprezentate de bunurile care nu
corespund calitativ scopului pentru care au fost fabricate.
• Animalele şi pasările, respectiv animalele nou născute şi cele ţinere de orice fel (vitei,
miei, purcei, mânji, etc.) crescute şi folosite pentru reproducţie; animalele şi pasările la îngrăşat;

11
coloniile de albine precum şi animalele pentru producţie, cum sunt cele pentru lână, lapte sau
blană.
• Ambalajele, care includ ambalajele refolosibile, achiziţionate sau fabricate, destinate
produselor vândute şi care în mod temporar pot fi păstrate la terţi, cu obligaţia restituirii în
condiţiile prevăzute de contract.
• Mărfurile, respectiv bunurile pe care unitatea le cumpăra în vedere revânzării.
• Producţia în curs de execuţie, reprezentată de producţia care nu a trecut prin toate fazele
de prelucrare, impuse de tehnologia de fabricaţie, precum şi produsele care au fost predate la
magazia de produse finite, dar pentru care nu s-au întocmit documentele de predare la magazie.
De asemenea, se cuprind în producţia în curs de execuţie şi lucrările şi serviciile în curs de
execuţie sau neterminate.
Toate elementele de stocuri menţionate se cuprind în categoria activelor circulante, şi care pot
sau nu să fi intrat fizic în unitate, şi care pot sau nu să facă parte din patrimoniul societăţii.
Dacă avem în vedere apartenenţa stocurilor, putem deosebi:
• Stocuri aflate în gestiune, care fac parte din patrimoniu, indiferent că sunt în
depozitele proprii sau în depozitele diverşilor terţi,
• Stocuri aflate în gestiune, dar care nu fac parte din patrimoniul propriu, aparţinând
diverşilor terţi.
Privite din punct de vedere al provenienţei stocurilor, putem să deosebim:
• Stocuri provenite din cumpărări,
• Stocuri provenite din producţia proprie.
Structurarea stocurilor din diferite puncte de vedere prezintă importantă pentru evaluarea
acestora, dar în mod deosebit şi pentru contabilizarea corectă a lor.

12
2.2.2. Evaluarea stocurilor

Conform Legii contabilitătii nr. 82/1991, republicată, este interzisă deţinerea de bunuri
sub orice formă, precum şi efectuarea de operaţii economice, fără a fi înregistrate în contabilitate.
Pentru a fi înregistrate în contabilitate, activele circulante de natura stocurilor şi a producţiei în
curs de execuţie trebuie evaluate.
Evaluarea stocurilor are loc în diferite momente ale circuitului lor economic:
1. La intrarea în gestiunea unităţii patrimoniale, când evaluarea are în vedere modul de
dobândire a stocurilor, şi anume:
• materiile prime, materialele consumabile, mărfurile, ambalajele şi alte stocuri procurate
cu titlul oneros, se evaluează la costul de achiziţie;
• producţia în curs de execuţie, semifabricatele şi produsele finite, ambalajele şi alte
material consumabile obţinute din producţie proprie se evaluează la cost de producţie;
• animalele şi pasările se evaluează la cost de achiziţie dacă sunt procurate din afară, sau
la cost deproducţie dacă sunt obţinute din unitate;
• bunurile dobândite cu titlu gratuit sau provenite din donaţii se evaluează la valoarea de
utilitate în funcţie de preţul pieţei, starea şi locul unde acestea se află. Valoarea de utilitate
exprimă dimensiunea preţului pe care un potenţial client l-ar accepta în funcţie de utilitatea
bunului pentru unitatea respectivă;
• bunurile aduse ca aport în natură se evaluează la valoarea de aport, stabilită, de obicei,
prin evaluare de către evaluatori autorizaţi. Conform IAS nr. 2 „Stocuri” stocurile trebuie
evaluate la valoarea cea mai mică dintre cost şi valoarea realizabilă netă.
Costul stocurilor trebuie să cuprindă toate cheltuielile aferente achiziţiei şi prelucrării,
precum şi alte costuri suportate pentru a aduce stocurile în forma şi în locul în care se găsesc.
Valoarea realizabilă netă reprezintă preţul de vânzare estimat care ar putea fi obţinut pe
parcursul desfăşurării normale a activităţii utilizatorului stocurilor, mai puţin costurile estimate
pentru finalizarea bunurilor şi a costurilor necesare cedării acestora. Costul stocurilor care nu
sunt de obicei fungibile şi al bunurilor şi serviciilor produse şi destinate unor comenzi distincte,
trebuie determinate prin identificarea specifică a costurilor individuale.
Bunurile fungibile sunt bunurile de orice natur� care nu se pot distinge în mod
substanţial unele de altele.

13
După specificul activităţii, pentru determinarea costului pot fi folosite, de asemenea, şi: metoda
costului standard, îndeosebi în activitatea de producţie sau metoda preţului cu amănuntul, î
comerţul cu amănuntul.
2. La ieşirea din gestiune stocurile se pot evalua la unul din următoarele două tratamente
contabile, conform Standardelor Internaţionale de Contabilitate:
a) tratamentul de bază, conform căruia evaluarea ieşirilor de stocuri se face prin:
• metoda primul intrat – primul ieşit (FIFO);
• metoda costului mediu ponderat (CMP)
Conform metodei FIFO, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziţie
sau de producţie al primei intrări, al primului lot, iar pe măsura epuizării lotului, bunurile ieşite
din gestiune se evaluează la costul de achiziţie al lotului următor, în ordine cronologică.
Conform metodei CMP se calculează costul fiecărui element de stoc pe baza mediei
ponderate a costurilor elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei şi a costului
elementelor similar produse sau cumpărate în timpul perioadei.
Costul mediu ponderat poate fi calculat periodic, după fiecare recepţie din stocul respectiv.
b) tratamentul alternativ, conform căreia evaluarea ieşirilor de stocuri are loc conform
metodei ultimul intrat – primul ieşit (LIFO). Deci, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la
costul de achiziţie al ultimei intrări. Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieşite din gestiune se
evaluează la costul de achiziţie sau de producţie al lotului anteriori, în ordine cronologică. Ieşirea
din gestiune a stocurilor şi a altor active fungibile, se evaluează şi înregistrează, în contabilitate,
prin aplicarea uneia dintre următoarele metode:
a) metoda primul intrat – primul ieşit (FIFO);
b) metoda costului mediu ponderat (CMP);
c) metoda ultimul intrat – primul ieşit (LIFO);
Metoda aleasă de evaluare a ieşirilor de stocuri trebuie aplicată consecvent, conform
principiului permanentei metodelor, iar schimbarea ei trebuie justificată prin:
• motivarea schimbării metodei;
• efectele sale asupra rezultatului.
Trebuie aplicată aceeaşi metodă de evaluare a stocurilor pentru toate stocurile care au natură şi
utilizare similară.

14
În cazul evaluării stocurilor la costul standard sau la preţul de înregistrare, apar diferente între
aceste evaluări şi costul efectiv de achiziţie, care trebuie evidenţiate distinct în conturi
rectificative (de diferenţă de preţ) şi trebuie repartizate asupra conturilor de cheltuială în care s-a
înregistrat şi consumul de stocuri.

( Soldul iniţial al + ( Diferentele de preţ aferente

diferenţelor de preţ) intrărilor in cursul perioadei
cumulate de la începutul anului)
Coeficient de reprezentării = ____________________________________________________
(K) ( Soldul iniţial al stocurilor + ( Valoarea intrărilor în cursul
de preţ de înregistrare ) perioadei la preţ de înregistrare
cumulat de la începutul anului )

Cu coeficientul (K) astfel calculat se înmulţeşte valoarea bunurilor ieşite din gestiune la
preţ de înregistrare, rezultând suma aferentă diferentelor favorabile sau nefavorabile, care se
înregistrează în conturile corespunzătoare în care au fost înregistrate bunurile ieşite.
Coeficienţii de repartizare a diferentelor de preţ, pot fi calculate la nivelul conturilor sintetice de
gradul I şi II, prevăzute în planul general de conturi, pe grupe sau categorii de stocuri.
Metoda preţului cu amănuntul se foloseşte în comerţul cu amănuntul pentru a
determina costul stocurilor de articole numeroase şi cu mişcare rapidă, care au marje similare şi
pentru care nu este practic să se folosească altă metodă. Costul bunurilor vândute este calculat
prin deducerea valorii marjei brute din preţul de vânzare al stocurilor, însă orice modificare a
preţului de vânzare presupune recalcularea marjei brute.
Producţia în curs de execuţie se determină prin inventarierea producţiei neterminate la
sfârşitul, prin metode tehnice de constatare a gradului de finalizare sau a stadiului de efectuare a
operaţiilor tehnologice şi evaluarea acesteia la costurile de producţie.

15
A. Metoda costului mediu ponderat (CMP)
Costul unitar mediu ponderat se calculează ca raport între valoarea totală a stocului iniţial
(Şi) plus valoarea totală a intrărilor (Vi) şi cantitatea existentă în stocul iniţial (qs), plus
cantităţile intrate (qi):

CMP = +

 Exemplu de calcul :
La o croitorie se da următoarea situaţie iniţială pentru materii prime : nasturi albi pentru cămăşi
Existent în stoc la data de 01.11.2006: 100 buc la preţul de 10 lei/buc
În data de 05.11.2006 se achiziţionează un nou lot de 100 buc la un preţ de 11 lei/buc
În data de 14.11.2006 se dau în producţie 120 buc
În data de 19.11.2006 se achiziţionează 50 buc la un preţ de 12 lei/buc
În data de 30.11.2006 se dau în producţie 70 buc
Folosind cele trei metode de evaluare a stocurilor: CMP, FIFO, LIFO să se
determine valoarea stocului existent la date de 31.11.2006.

B. Metoda prima intrare - prima ieşire FIFO (FIRST ÎN, FIRST OUT)
Potrivit acestei metode, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul primului lot
intrat, respectiv al articolului care este mai vechi în stoc. Pe măsura epuizării lotului, bunurile
ieşite din gestiune se evaluează la costul lotului următor, în ordine cronologică.
În acest context, stocurile sunt evaluate cu costurile ultimelor loturi achiziţionate.

16
C. Metoda ultima intrare - prima ieşire LIFO (LAST ÎN, FIRST OUT)
Conform acestei metode, ieşirile sunt evaluate la costul ultimului lot intrat, respectiv al
articolului care este cel mai recent. După epuizarea ultimului lot, cantităţile ieşite vor fi evaluate
la costurile lotului anterior.

D. Metoda costului standard

Unităţile patrimoniale, în cadrul contabilităţii interne de gestiune, pot să determine
costuri şi preţuri prestabilite pentru a evalua stocurile, folosind costurile standard. Aceste
costuri sunt costuri antecalculate sau costuri medii dintr-o perioada anterioară.
În cazul folosirii acestei metode de evaluare, bunurilor li se stabilesc anticipat costurile de
înregistrare, cu ajutorul cărora se evaluează şi înregistrează intrările şi ieşirile.
Diferenţele dintre costul de înregistrare (standard) şi costurile efective de achiziţie sau de
producţie, se evidenţiază în conturi distincte. Preţurile standard folosite pentru înregistrarea în

17
contabilitate a bunurilor este necesar să fie actualizate periodic, cel puţin odată pe an, în funcţie
de evoluţia preţurilor şi de alţi factori.
Într-o economie stabilă se recomanda metoda CMP sau FIFO, iar intr-o economie inflaţionistă
sunt indicate metodele LIFO şi FIFO.

2.2.3. Evidenta operativă şi analitică a stocurilor

Evidenţa operativă a stocurilor se conduce diferit şi anume:
• pentru stocurile pentru producţie, evidenta operativă se conduce numai cantitativ la
locurile de depozitare, cu ajutorul formularului „Fisă de magazie” cod 14–3–8, deschisă pentru
fiecare element stocabil, şi în care gestionarul operează în baza documentelor justificative pentru
fiecare intrare sau ieşire de stoc reevaluând noul stoc;
• pentru stocurile de produse (semifabricate, produse finite, produse reziduale) evidenta
operativă se conduce similar cu cea pentru stocurile pentru producţie;
• pentru stocurile de mărfuri şi ambalaje, gestionate prin unităţile comerţului cu
ridicata, evidenta operativă se conduce pentru fiecare sortiment de marfă, la locul de depozitare,
tot cu ajutorul fiselor de magazie;
• pentru stocurile de mărfuri şi ambalaje, gestionate prin unităţile cu amănuntul,
evident operativă se conduce global – valoric pe fiecare unitate de desfacere cu amănuntul,
respectiv, magazine, dar separat pentru mărfuri şi ambalaje, cu ajutorul documentului „Raport
de gestiune”;
• pentru stocurile de animale, evidenta operativă se conduce cu ajutorul formularului
„Fisa de evidentă a efectivelor de animale şi a mişcării acestora”, în care evidenta este
detaliată pe specii de animale şi pe categorii de vârstă.
• pentru stocurile consumabile de natura obiectelor de inventar existente în depozit se
foloseşte documentul „Fisa de magazie”, iar pentru cele date în folosinţă „Inventarele
individuale”, cu precizarea persoanelor care le au în folosinţa;
• pentru stocurile de producţie în curs de execuţie se întocmesc „Inventare cu
producţia în curs de execuţie”, în care aceasta este evidenţiată cantitativ, cu identificare pe
fiecare obiect de evidentă şi calcul, după care aceasta este evaluată după unul din procedeele
practicate de către unitate;
• pentru urmărirea realizării contractelor pentru aprovizionări de stocuri se conduce la

18
compartimentul „Aprovizionare – desfacere” formularul „Registrul pentru evidenta realizării
contractelor (comenzilor)” sau „Fişa de evidenţă a realizării contractelor cu furnizorii” şi
separat cu beneficiarii.
După înregistrarea în evidenta operativă a mişcărilor de stocuri, la locurile de depozitare
a stocurilor, se întocmeşte de către gestionar, în cele mai frecvente situaţii, formularul
„Borderoul de predare a documentelor”, la care se anexează documentele justificative
înaintându-l la compartimentul gestionării stocurilor, pentru calculul şi înregistrarea în
contabilitatea analitică şi sintetică a stocurilor. Conform Legii contabilităţii nr. 82/1991,
republicată, contabilitatea stocurilor, la compartimentul gestiunii stocurilor, se poate conduce
cantitativ şi valoric sau numai valoric prin folosirea metodei inventarului permanent sau
intermitent.
Metoda inventarului permanent este obligatorie pentru întreprinderile mari şi opţională
pentru IMM – uri. Conform acesteia, în contabilitate, toate operaţiunile de intrare şi de ieşire de
stocuri se oglindesc cu conturile din clasa a 3 – a, ceea ce permite stabilirea şi cunoaşterea în
orice moment a existenţei şi mişcării cantitative şi valorice a stocurilor. În acest caz
contabilitatea analitică se conduce cu una din următoarele metode:
a) Metoda cantitativ – valorică sau metoda fiselor de cont analitice, conform căreia
evident operativă se conduce numai cantitativ la locurile de depozitare cu ajutorul fiselor de
magazie, deschisă pentru fiecare element stocabil, iar contabilitatea analitică se conduce
cantitativ – valoric la compartimentul gestiunii stocurilor. La acest compartiment se deschide o
„Fisă de cont analitic pentru valori materiale” pentru fiecare element stocabil pentru care s-a
deschis şi fisa de magazie, la locul de depozitare.
Controlul gestionar – contabil al existentei mişcărilor de stocuri se efectuează sub două
modalităţi:
1. prin confruntarea concordantei dintre datele cantitative din „Fisele de cont analitic
pentru valori materiale” şi datele înscrise tot cantitativ în „Fisele de magazie”,
2. prin confruntarea concordantei dintre datele valorice din „Fisele de cont analitic pentru
valori materiale” şi totalurile balanţelor de verificare analitice ale conturilor de stocuri.
b) Metoda operativ – contabilă (pe solduri) conform căreia, la locurile de depozitare se
conduce evidenta operativă cu ajutorul „Fiselor de magazie”, iar la compartimentul gestiunii
stocurilor de la contabilitate, în locul „Fiselor de cont analitic pentru valori materiale” se

19
conduce formularul „Fise centralizatoare a mişcărilor valorice pe grupe de stocuri”, în care
înregistrările se fac numai valoric (intrări, ieşiri, sold). Concordanta dintre stocurile scriptice din
„Fisele de magazie” şi datele contabilitătii gestiunii stocurilor se realizează prin intermediul
formularului „Registru stocurilor”.
Registrul stocurilor se deschide anual şi se conduce la compartimentul contabilităţii
gestiunii stocurilor, în care lunar se centralizează pe grupe de elemente stocabile pentru care s-a
deschis şi „Fisa centralizatoare a mişcărilor valorice pe grupe de stocuri”, toate stocurile scriptice
din „Fisele de magazie”. Aceste stocuri se evaluează potrivit procedeelor de evaluare adoptate de
către unitate, încât pe fiecare grupă de elemente stocabile în parte, stocul valoric din Registrul
stocurilor trebuie să fie egal cu soldul din „Fisa centralizatoare a mişcărilor valorice pe grupa de
stocuri”.
c) Metoda global – valorică care se poate aplica atunci când nu există obligaţia legală şi
când managerii unităţilor patrimoniale nu pretind ţinerea unei evidente cantitativ-valorice pentru
stocurile ce fac obiectul unei gestiuni.
Conform acestei metode, evidenta operativă a elementelor stocabile se realizează la locul
de depozitare cu ajutorul „Fiselor de magazie”, iar la compartimentul contabilitătii gestiunii
stocurilor se realizează numai evidenta global valorică cu ajutorul „Fisei de cont pentru
operaţiuni diverse”.
Verificarea concordantei dintre stocurile existente la locurile de depozitare şi soldul
global valoric din „Fisele de cont pentru operaţiuni diverse” se face periodic, prin:
1. evaluarea stocurilor scriptice din „Fisele de magazie” prin procedeele concordante cu
evaluarea intrărilor şi ieşirilor şi confruntarea sumei acestora cu soldul global valoric din „Fisa
de cont pentru operaţiuni diverse”, sau
2. inventarierea faptică a stocurilor, confruntarea lor cu stocurile scriptice din „Fisele de
magazie, evaluarea stocurilor faptice din listele de inventar şi confruntarea sumei lor cu soldul
global – valoric din „Fisa de cont pentru operaţiuni diverse”
B. Metoda inventarului intermitent care poate fi aplicată la toate IMM, constând în
stabilirea ieşirilor de stocuri din gestiune şi înregistrarea acestora în contabilitate pe baza
inventarierii stocurilor, la finele perioadei, de obicei lunar. Conform acestei metode în cursul
perioadei de gestiune nu se folosesc pentru mişcarea stocurilor conturile din clasa a 3 – a, aceste
mişcări se trec direct pe cheltuieli. Ieşirile de stocuri se determină ca diferenţa între valoarea

20
stocurilor iniţiale la care se adaugă valoarea intrărilor din care se deduce valoarea stocurilor
finale stabilite pe baza inventarierii, conform relaţiei: E = Şi + I – Sf
Aplicarea metodei inventarului intermitent presupune:
• folosirea costului efectiv de achiziţie pentru evaluarea stocurilor procurate din afară şi a
costurilor de producţie pentru stocurile obţinute din producţie proprie;
• în procesul de contabilizare şi mişcare a stocurilor nu se folosesc conturile de diferente
de preţ;
• nu se organizează contabilitatea analitică a stocurilor, ci numai controlul pentru
existenta operativă a stocurilor.

2.2.4. Contabilitatea stocurilor pentru producţie

2.2.4.1. Contabilitatea stocurilor de materii prime

Contabilitatea stocurilor de materii prime se realizează, în cazul aplicării inventarului
permanent cu ajutorul contului 301 „Materii prime”, dacă evaluarea intrărilor de stocuri se face
la cost efectiv de achiziţie. Dacă evaluarea are loc la cost standard sau preţ de înregistrare, se
foloseşte alături de contul 301 „Materii prime” şi contul 308 „Diferente de preţ la materiile
prime şi materiale”, când se ridică şi problema repartizării diferentelor de preţ pentru materiile
prime şi materialele ieşite din gestiune şi pentru cele rămase în stoc.
Pe lângă intrările de materii prime de la furnizori pot avea loc şi intrări de materii prime şi prin
alte modalităţi, cum ar fi:
- intrări de materii prime aflate la terţi;
- aporturi în natură ale acţionarilor şi ale asociaţilor;
- valoarea semifabricatelor şi produselor finite reţinute şi consumate ca materie primă în
aceeaşi unitate;
- valoarea materiilor prime de la societăţile din grup; alte societăţi legate prin
participaţiuni, de la unitate sau subunitate;
- intrări pe seama avansului de trezorerie;
- primiri de materii prime cu titlu gratuit;
- materii prime constate în plus la inventar;
- plus de materii prime din reevaluări; obţinute din producţia proprie sau rezultate prin

21
diverse alte modalităţi.
De asemenea, ieşirile de stocuri de materii prime, pe lângă eliberările în consum, pot avea
loc şi prin: vânzări; lipsuri constate la inventar; pierderi din deprecieri; livrări la societăţi din
cadrul grupului; altor societăţi legate prin participaţii, unităţilor sau subunităţilor; donaţii şi
pierderi din calamnităţi;
trimise spre prelucrare la terţi sau în custodie, sau diverse alte modalităţi de ieşire.

2.2.4.2. Contabilitatea stocurilor de materiale consumabile

Ca şi în cazul stocurilor de materii prime, unităţile economice pot folosi pentru
contabilizarea stocurilor de materiale consumabile, metoda inventarului permanent sau metoda
inventarului intermitent şi pot evalua intrările de stocuri la cost de achiziţie, cost standard sau la
un preţ de înregistrare şi pot evalua ieşirile din stoc conform tratamentului de bază (CMP şi
FIFO) sau conform tratamentului alternativ (LIFO). Componentele costului cuprind:
• costul de achiziţie – include preţul de cumpărare, taxele nerecuperabile, cheltuielile de
transport – aprovizionare şi alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea în stare de utilizare
sau intrarea în gestiune a bunului respectiv, cu precizarea că reducerile comerciale nu fac parte
din costul de achiziţie.
• costul de producţie – cuprinde costul de achiziţie al materiilor prime şi combustibililor,
celelalte cheltuieli directe de producţie, precum şi cota cheltuielilor indirecte de producţie alocate
în mod raţional ca fiind legate de fabricaţia acestuia.
Pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producţie înregistrate peste cotele
admisibile, cheltuielile de depozitare, cu excepţia cazurilor în care aceste costuri sunt necesare în
procesul de producţie, anterior trecerii într-o nouă fază de fabricaţie, cheltuielile generale de
administraţie, care nu participă la aducerea stocurilor în locul şi forma finală, precum şi costurile
de desfacere sunt costuri care nu trebuie incluse în costul stocurilor, toate acestea sunt
recunoscute drept cheltuieli ale perioadei .Precizăm că în cazul activelor cu ciclu lung de
fabricaţie pot fi incluse în costul bunurilor şi dobânzile plătite la creditele bancare contractate
pentru achiziţia, construcţia sau producţia acestuia, direct atribuite activului, până la finalizarea
sa, aferente aceleiaşi perioade.
Prin active cu ciclul lung de producţie se consideră un activ care solicită în mod necesar o
perioadă substanţiala de timp pentru a fi gata în vederea utilizării sau pentru vânzare.

22
 Valoarea realizabilă netă reprezintă preţul de vânzare estimat ce ar putea fin obşinut pe
parcursul desfăşurării normale a activităţii, mai puţin costurile estimate pentru finalizarea
bunului şi a costurilor necesare vânzării. Contabilitatea operaţiilor de intrare şi de ieşire a
stocurilor de material consumabile are loc similar celor privind mişcarea stocurilor de materii
prime, cu precizarea că se folosesc conturile corespunzătoare de cheltuieli şi de stocuri, iar când
evaluarea acestora se face la alt cost decât cel efectiv de achiziţie, intervine şi contul 308
„Diferente de preţ la materii prime şi materiale”.

2.2.4.3. Contabilitatea stocurilor de materiale de natura obiectelor de inventor

Evidenta existentei, mişcării şi folosirii materialelor de natura obiectelor de inventar se
conduce cu ajutorul contului 303 „Materiale de natura obiectelor de inventar”. Acesta este un
cont sintetic de activ, operaţional. În debitul contului 303 „Materiale de natura obiectelor de
inventar” se înregistrează: valoarea la preţ de înregistrare a materialelor de natura obiectelor de
inventar achiziţionate, primite de la societăţile din grup, de la alte societăţi legate de participaţii,
de la unitate sau subunităţi, cele aduse de la terţi; cele aportate în natură de acţionari sau asociaţi,
cele constatate în plus la inventar, cele primite cu titlu gratuit, cele obţinute din producţia
proprie, etc. . Soldul contului 303 „Materiale de natura obiectelor de inventar” reprezintă
valoarea la preţ de înregistrare a materialelor de această natură existentă în stoc. Facem
precizarea că există şi imobilizări de natura obiectelor de inventar, respectiv, cele care, în
prezent, au o valoare mai mică de 1.500 lei, şi a căror valoare se recuperează pe calea amortizării
pe o perioadă de cel mult 3 ani.
De asemenea, reamintim că în cazul în care evaluarea materialelor de natura obiectelor de
inventar se face la alt preţ decât costul efectiv, intervine în filiera de înregistrări şi contul 308
„Diferente de preţ la materii prime şi materiale”, fără a prezenta particularităţi fată de
funcţionarea lui pentru materii prime şi materiale consumabile.
În condiţiile aplicării metodei inventarului intermitent, contul 303 „Materiale de natura
obiectelor de inventar” intervine numai la sfârşitul perioadei de gestiune (lună) pentru a oglindi
dimensiunile stocurilor din aceste valori, constate la inventar, urmând ca în luna următoare să fie
trecute din nou asupra contului 603 „Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de
inventar”.

23
2.2.4.4 Contabilitatea producţiei în curs de execuţie

Contabilitatea producţiei în curs de execuţie se realizează cu grupa de conturi 33

„Producţia în curs de execuţie”, în cadrul căreia s-au nominalizat şi simbolizat două conturi,
respectiv:
• 331 „Produse în curs de execuţie”
• 332 „Lucrări şi servicii în curs de execuţie”
Ambele sunt conturi sintetice, operaţionale, conturi de activ.
În debitul conturilor se înregistrează, la sfârşitul perioadei, valoarea producţiei în curs de
execuţie, stabilită prin metoda directă sau a inventarierii, ori prin metoda indirectă sau contabilă.
Soldurile conturilor pot fi numai debitoare şi reprezintă valoarea producţiei şi lucrărilor şi
serviciilor în curs de execuţie, evaluate la cost efectiv.

2.2.4.5. Contabilitatea produselor

Conform Legii contabilităţii nr. 82/1991, republicată, în categoria produselor fabricate se
includ: semifabricatele, pentru care s-a nominalizat contul 341 „Semifabricate”; produsele
finite, pentru care s-a nominalizat contul 345 „Produse finite” şi produsele reziduale pentru care
s-a instituit şi nominalizat contul 346 „Produse reziduale”. Produsele pot fi evaluate la cost
efectiv sau la cost standard (prestabilit). Dacă evaluarea lor se face la cost standard, diferenţa
între acest cost şi cel efectiv se oglindeşte cu contul 348 „Diferente de preţ la produse”. Aceste
diferente pot fi nefavorabile, când se înregistrează în negru, sau favorabile, când se înregistrează
în roşu, reflectând dimensiunea stocurilor de produse din situaţiile financiare.
În contabilitate, în legătură cu semifabricatele mai sunt posibile şi alte situaţii de mişcare
a acestora, cum ar fi: constatări de plusuri sau de minusuri la inventar; semifabricate aduse de la
terţi, primite de la societăţile din În practica unităţilor economice apar diverse alte situaţii de
mişcare a produselor finite, reflectate în contul 345 „Produse finite”, care vor fi exemplificate la
activităţile seminariale.
Similar functionării conturilor 341 „Semifabricate” şi 345 „Produse finite”, funcţionează
şi contul 346 „Produse reziduale”, cu precizarea că are o sferă mai restrânsă de utilizare, iar în
unele cazuri prevăzute de lege, nu se calculează TVA pentru valorificarea acestora.

24
2.2.4.6. Contabilitatea stocurilor aflate la terţi
Contabilitatea stocurilor aflate la terţi se conduce cu grupa de conturi 35 „Stocuri aflate
la terţi”, conturi de activ, operaţionale, reflectând existenta şi mişcarea stocurilor de materii
prime, material consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar, produselor, animalelor,
mărfurilor şi ambalajelor aflate la terţi.

2.2.4.7. Contabilitatea mărfurilor

Mărfurile sunt active circulante destinate vânzării. Ele pot fi procurate din afara unităţii,
din producţie proprie, ori achiziţionate ca stocuri pentru producţie, dar vândute apoi ca mărfuri.
Evaluarea mărfurilor se poate face la cost de achiziţie, la preţ cu ridicata şi la preţ de vânzare
cu amănuntul. În principiu, circuitul material al mărfurilor constă din trecerea acestora de la
unităţile producătoare la unităţile comerciale cu ridicata şi/sau cu amănuntul, şi de aici la
consumatorul final.
Se deosebesc două forma ale circulaţiei mărfurilor, şi anume:
a) circulaţia cu ridicata, când evaluarea lor se face, de obicei, la cost de achiziţie, sau la
preţ cu ridicata. În acest caz evidenta operativă se conduce, de obicei, la locurile de depozitare cu
ajutorul „Fiselor de magazie”, iar la compartimentul gestiunii stocurilor de la contabilitate se
conduce evidenta analitică, cu ajutorul „Fiselor de cont analitic pentru valori materiale” sau după
o altă metodă de contabilitate analitică, iar contabilitatea sintetică cu contul 371 „Mărfuri”
b) circuitul cu amănuntul, când evaluarea se face la preţ de vânzare cu amănuntul. În
acest caz, evidenţa operativă se conduce cu ajutorul „Raportului de gestiune”, iar contabilitatea
analitică după metoda global – valorică, cu ajutorul „Fiselor de cont pentru operaţii diverse”.
Dacă unitatea de vânzare cu amănuntul are în structură şi depozit de repartizare este obligatorie
conducerea contabilităţii analitice, după metoda cantitativ – valorică sau operativ - contabilă pe
sold. Contabilitatea sintetică a mărfurilor din unităţile cu amănuntul se conduce cu ajutorul
conturilor 371 „Mărfuri”, 378 „Diferente de preţ la mărfuri” şi 4428 „TVA neexigibilă”.
În cazul adoptării metodei inventarului intermitent, pentru evidenta stocurilor de mărfuri,
mişcarea acestora nu se conduce cu ajutorul contului 371 „Mărfuri”, ci direct cu contul 607
„Cheltuieli privind mărfurile”. Contul 371 „Mărfuri” intervine numai la sfârşitul şi începutul
lunii pentru a oglindi valoarea mărfurilor rămase în stoc şi trecute apoi pe cheltuieli.

25
2.2.4.8 Contabilitatea ambalajelor
Ambalajele sunt active circulante destinate păstrării şi circulării bunurilor. În această
categorie se includ ambalajele refolosibile care se pot achiziţiona sau fabrica şi care se pot afla în
unitate sau la terţi.
Evaluarea ambalajelor se poate face la cost standard, la cost efectiv sau de producţie.
Ambalajele sunt de o mare diversitate impunându-se structurarea lor, deosebindu-se:
1. după posibilitatea folosirii lor, distingem:
a. ambalaje refolosibile, şi
b. ambalaje care nu se mai pot refolosi după prima utilizare
2. după provenienţa lor deosebim:
a. ambalaje indigene, şi
b. ambalaje din import
3. după rotaţia ambalajelor, distingem:
a. ambalaje de natura imobilizărilor;
b. ambalaje de natura activelor circulante, care la rândul lor pot fi:
b1) ambalaje de natura obiectelor de inventar;
b2) ambalaje de transport sau de circulaţie, şi
b3) ambalaje de natura materialelor de ambalat, cuprinse în categoria materialelor
consumabile.
4. după modul de facturare, deosebim:
a. ambalaje de transport, facturate separat de preţul mărfurilor, şi
b. ambalaje de transport cuprinse în preţul mărfurilor;
5. după modul de circulaţie, distingem:
a. ambalaje care circulă după principiul vânzării – cumpărării, şi
b. ambalaje care circulă după principiul restituirii.
6. după apartenenţă, putem deosebi:
a. ambalaje cuprinse în patrimoniul unităţii, indiferent de locul unde se găsesc, reflectate cu
conturi patrimoniale
b. ambalaje ce nu aparţin patrimoniului unităţii, reflectate cu conturile speciale în afara
bilanţului.

26
 Structura ambalajelor după criteriile mai sus menţionate prezintă importanţă deosebită
pentru gestionare, urmărire şi control şi mai ales pentru contabilizare. Contabilitatea ambalajelor
de transport se conduce cu ajutorul contului 381 „Ambalaje”, dacă se evaluează la cost efectiv
de achiziţie sau de producţie, iar dacă evaluarea se face la preţ de înregistrare sau standard, se
utilizează şi contul 388„Diferente de preţ la ambalaje”.
Dacă ambalajele de transport circulă pe principiul restituirii intervin şi conturile 409
„Furnizori - debitori” şi contul 419 „Clienţi – creditori”. Aceste conturi având cifra 9 pe
ultima treaptă de simbolizare au funcţie inversă decât cel din grupa din care fac parte.
În cazul materialelor de ambalat costul lor se suportă de unitatea de desfacere a
mărfurilor cu amănuntul, dacă se foloseşte la vânzarea cu bucata de către cumpărător, dacă
vânzarea se face brută/netă, când odată cu plata mărfii, se achită şi valoarea ambalajului,
considerându-se realizare pentru unitate.

2.2.4.9 Contabilitatea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor şi a producţiei în curs de

execuţie
Ajustările pentru deprecierea stocurilor şi producţiei în curs de execuţie se inregistrează,
de regulă, la sfârşitul exerciţiului financiar, pe baza inventarierii acestora.
Deprecierea stocurilor şi a producţiei în curs de execuţie apare ca diferenţa între preturile
de intrare sau costurile istorice şi valoarea lor de piaţă, de utilitate, stabilită de către comisia de
inventariere, mai mică.
Ajustarea pentru deprecierea stocurilor şi a producţiei în curs de execuţie este expresia
respectării principiului prudentei, asigurând o informare corectă a utilizatorilor de informaţii
asupra dimensiunii reale a acestor elemente patrimoniale. Contabilitatea deprecierii acestor
elemente patrimoniale se conduce cu grupa de conturi 39 „Ajustări pentru deprecierea
stocurilor şi a producţiei în curs de execuţie”. Conturile sunt conturi operaţionale, cu funcţie
de pasiv, creditându-se cu mărimea provizioanelor constituite sau majorate prin debitul contului
6814 „Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea activelor circulante”, şi se
debitează cu diminuarea sau anularea provizioanelor rămase fără obiect, prin creditul contului
7814 „Venituri din ajustările pentru deprecierea activelor circulante”. Soldul creditor al
conturilor de provizioane menţionate, reprezintă dimensiunea provizioanelor constituite la
sfârşitul perioadei.

27
CAPITOLUL 3 – PLATA TVA-ului LA SOCIETĂŢILE NOU CONSTITUITE

 Principii generale

Operatiunile din sfera de aplicare a TVA sunt cele care indeplinesc urmatoarele conditii:

 Reprezinta o livrare de bunuri / prestare de servicii cu plata sau o operatiune

asimilata acestora;

 Se considera ca locul livrarii / prestarii se afla in Romania;

 Sunt realizate de persoane impozabile;

 Sunt rezultatul unor activitati economice.

Importurile de bunuri, achizitiile intracomunitare si operatiunile asimilate achizitiilor

intracomunitare se incadreaza in sfera de aplicare a TVA.

O persoana impozabila este considerata stabilita din perspectiva TVA la sediul activitatii
economice, respectiv acolo unde sunt adoptate deciziile esentiale privind managementul sau si
unde isi exercita functiile sale centrale. Totodata, o persoana nerezidenta este considerata
stabilita in Romania din perspectiva TVA daca are un sediu fix, respectiv dispune in Romania de
suficiente resurse tehnice si umane pentru a efectua regulat livrari de bunuri si prestari de servicii
impozabile.

Locul livrarii bunurilor si prestarii serviciilor (implicit si locul de taxare cu TVA) se

determina in functie de aceleasi reguli de teritorialitate prevazute de Directiva 112/2006 si
Directiva 8/2008 valabile la nivelul UE.

 Baza de impozitare
Baza de impozitare a TVA cuprinde tot ceea ce constituie contrapartida obtinuta de la
furnizor ori prestator din partea cumparatorului la care se adauga impozitele si taxele si
cheltuielile accesorii, cum ar fi: comisioanele, cheltuielile de ambalare, transport si asigurare,
solicitate de catre furnizor/prestator cumparatorului sau beneficiarului.

28
 Baza de impozitare a TVA nu cuprinde: rabaturile, remizele, risturnele, sconturile si alte
reduceri de pret, sumele reprezentand daune-interese stabilite prin hotarare judecatoreasca sau
dobanzile pentru plati cu intarziere.

Cotele TVA
 Cota standard
Cota standard de TVA este de 24% si se aplica tuturor livrarilor de bunuri si prestarilor de
servicii, inclusiv importurilor, pentru care nu se aplica scutiri (cu sau fara drept de deducere) sau
una din cotele reduse de TVA.
Raman neschimbate cotele reduse de TVA (5% si 9%) si se aplica pentru livrarile de
bunuri/prestari de servicii de mai jos.

 Cote reduse
Cota redusa a TVA de 9% se percepe pentru medicamentele de uz uman si veterinar, carti,
ziare si periodice, cazarea la hoteluri sau in locatii cu rol similar, bilete de cinema, taxele de
intrare la muzee, monumente istorice, gradini zoologice si gradini botanice, targuri si expozitii,
furnizarea de manuale scolare, de proteze si produse ortopedice.

Cota redusa de 5% se aplica pentru livrarea locuintelor ca parte a politicii sociale,

inclusiv: camine de batrani si pensionari, case de copii si centre de recuperare si reabilitare
pentru minori cu handicap, inclusiv cladiri si parti ale acestora livrate ca locuinte, in anumite
conditii. Astfel, cota redusa de 5% se aplica si in cazul livrarii de locuinte ce au o suprafata utila
de maximum 120 mp si o valoare ce nu depaseste suma de 380.000 lei.

Scutiri
 Scutirea cu drept de deducere
Exista de asemenea operatiuni scutite cu drept de deducere a TVA aferenta achizitiilor:

 Livrarile de bunuri expediate sau transportate in afara UE, transporturile si serviciile

aferente;

 Livrarile intracomunitare de bunuri;

 Transporturile internationale de pasageri;

 Plasarea bunurilor in zone libere si antrepozite libere;

29
  Livrarile de bunuri catre si in antrepozite vamale, antrepozite TVA si serviciile
aferente;

 Livrarile de bunuri plasate in regimuri vamale suspensive;

 Prestarile de servicii in legatura cu bunuri plasate in regimuri vamale suspensive;

 Livrarile de bunuri si prestarile de servicii pentru misiunile diplomatice, organizatiile

internationale si fortele NATO.

 Scutiri fara drept de deducere

Scutirea de TVA fara drept de deducere se aplica unei serii de activitati ce include
activitatile bancare, financiare si de asigurari. Totusi, anumite servicii financiare vor fi supuse
TVA la cota de 24% (cum sunt operatiunile de factoring, recuperarea creantelor, administrarea si
depozitarea anumitor titluri de valoare).

Scutirea de TVA fara drept de deducere se aplica si activitatilor medicale, de protectie

sociala si educative, daca acestea sunt desfasurate de unitati autorizate.

Livrarea ulterioara a autovehiculelor pentru care dreptul de deducere a taxei aferente

achizitiei a fost supus limitarii totale se efectueaza in regim de scutire de la plata TVA.

Operatiunile de inchiriere si leasing de bunuri imobile, precum si livrarea de cladiri

vechi, sunt scutite de TVA fara drept de deducere.

Livrarea unei cladiri noi inseamna livrarea efectuata cel tarziu pana la data de 31
decembrie a anului urmator anului primei ocupari ori utilizari a cladirii. O cladire noua cuprinde
si orice constructie transformata sau parte transformata a unei constructii, in cazul in care costul
transformarii, exclusiv taxa, se ridica la minimum 50% din valoarea de piata a constructiei sau a
partii din constructie, astfel cum este stabilita aceasta printr-un raport de expertiza, exclusiv
valoarea terenului, ulterior transformarii;

 Livrarea de terenuri neconstruibile este la randul sau, o operatiune scutita de TVA.

 Totusi, exista optiunea de taxare a operatiunilor constand in livrarea de constructii vechi

sau terenuri neconstruibile sau inchirierea/leasing-ul de bunuri imobile. Optiunea se exercita
prin depunerea unei notificari scrise la organele fiscale competente.

30
  Deducerea TVA
Orice persoana impozabila are dreptul sa deduca TVA aferenta achizitiilor, daca acestea
sunt destinate efectuarii de operatiuni taxabile.

TVA deductibila pentru cheltuielile angajate in scopul operatiunilor de constituire poate fi

dedusa retroactiv, dupa indeplinirea tuturor conditiilor de deductibilitate a TVA, pe o perioada de
maximum 5 ani.

Justificarea deducerii taxei se poate face si pe baza facturilor transmise pe cale

electronica.

Societatile ce detin o autorizatie unica pentru proceduri simplificate de vamuire eliberata

de un alt Stat Membru sau care efectueaza din perspectiva TVA importuri de bunuri in Romania
pentru care nu au obligatia de a depune declaratii vamale de import pot deduce taxa datorata
pentru importul de bunuri pe baza declaratiei de import pentru TVA si accize.

Beneficiarul unei operatiuni nu va avea dreptul sa deduca taxa inscrisa in mod eronat intr-
o factura, daca operatiunea aferenta respectivei facturi este scutita fara drept de deducere.

 Comertul intracomunitar
Livrarea de bunuri ce sunt transportate din Romania in alt stat membru UE reprezinta o
livrare intracomunitara, care este scutita de TVA in anumite conditii.

Achizitiile intracomunitare realizate in Romania sunt supuse TVA prin mecanismul

taxarii inverse.

Tranzactiile cu mijloace de transport noi, produse accizabile si vanzarile la distanta sunt

supuse unor regimuri speciale.

Persoanele care nu sunt inregistrate in scopuri de TVA in Romania (de exemplu,

persoanele fizice, institutiile publice) si care achizitioneaza intracomunitar mijloace de transport
noi au obligatia de a depune un decont special de TVA si de a plati TVA inainte de inmatricularea
acestor mijloace de transport in Romania.
Vanzarile la distanta daca reprezinta livrari de bunuri catre persoane neinregistrate in
scopuri de TVA, stabilite in alt stat membru UE, daca transportul bunurilor este realizat de
vanzator. Acestea vor fi supuse TVA in Statul Membru de destinatie, daca valoarea totala a
vanzarilor la distanta efectuate de catre furnizor depaseste un plafon fixat de catre Statul Membru
de destinatie. In cazul Romaniei plafonul este de 65.000 euro pe an.
31
  Importul de bunuri
Taxa pentru importuri de bunuri, cu exceptia importurilor scutite de taxa, se plateste la
organul vamal in conformitate cu reglementarile in vigoare privind plata drepturilor de import.
Importatorii care detin o autorizatie unica pentru proceduri vamale simplificate, eliberata de alt
stat membru, sau care efectueaza importuri de bunuri in Romania din punct de vedere al TVA
pentru care nu au obligatia de a depune declaratii vamale de import trebuie sa plateasca TVA la
organul vamal pana la data la care au obligatia depunerii declaratiei de import pentru TVA si
accize.

Plafonul privind valoarea minima a importurilor pentru obtinerea certificatului de

amanare de la plata TVA este de 100 milioane lei in ultimele 12 luni consecutive sau in anul
calendaristic precedent. In acest caz, TVA nu se plateste in vama, ci se inregistreaza in decontul
de TVA, atat ca taxa deductibila, cat si ca taxa colectata. Incepand cu 1 ianuarie 2013 aceasta
facilitate se va aplica tuturor persoanelor inregistrate in scopuri de TVA.

Sunt scutite de TVA la import bunurile a caror livrare in Romania este in orice situatie
scutita de TVA in interiorul tarii (exemplu: livrarile de bunuri intr-un antrepozit de TVA).
Baza de impozitare in scopuri de TVA pentru bunurile importate este valoarea in vama, la
care se adauga taxele vamale, accizele (daca exista) si cheltuielile auxiliare, cum sunt
comisioanele, cheltuielile de ambalare, transport si asigurare inregistrate ulterior intrarii
bunurilor in Romania si pana la prima destinatie a acestora.
 Transferul unei afaceri nu este operatiune cuprinsa in sfera de aplicare a TVA
Orice tip de transfer, total sau partial, de active (transferul unei afaceri, indiferent de
forma) ce formeaza o structura de sine statatoare/autonoma de afacere capabila sa desfasoare o
activitate economica in mod independent nu este considerat livrare de bunuri, daca beneficiarul
este persoana impozabila. In plus, beneficiarul este considerat succesorul cedentului in ceea ce
priveste ajustarea dreptului de deducere a TVA.
 Persoana impozabila stabilita in Romania
Persoana impozabila este orice persoana care desfasoara activitati economice intr-un loc
oarecare, in mod independent, indiferent de scopul sau rezultatul acestor activitati, precum si
orice persoana juridica neimpozabila inregistrata in scopuri de TVA.

De asemenea, orice persoana fizica ce efectueaza o livrare de mijloace de transport noi

(cele aflate in cel mult sase luni de la darea in folosinta sau care nu au parcurs mai mult de
32
6.000 de kilometri) sau care vinde proprietati imobiliare (in cadrul unei activitati economice
continue) este considerata de asemenea persoana impozabila.
O persoana impozabila este stabilita in Romania daca are sediul activitatii economice sau
un sediu fix in Romania.

O persoana impozabila cu sediul activitatii economice in afara Romaniei are un sediu fix
in Romania daca dispune de suficiente resurse tehnice si umane pentru a efectua regulat livrari
de bunuri si/sau prestari de servicii impozabile.

 Prestarea de servicii
In cazul serviciilor prestate de persoane impozabile catre alte persoane impozabile, locul
de impozitare va fi locul in care beneficiarul are sediul activitatii economice, sediul fix,
domiciliul stabil sau resedinta obisnuita.

In cazul serviciilor prestate de persoane impozabile catre persoane neimpozabile, locul de

impozitare va fi locul in care prestatorul isi are sediul activitatii economice, sediul fix, domiciliul
stabil sau resedinta obisnuita de la care sunt prestate serviciile.

Exista si exceptii de la regulile de baza. Pentru aceste servicii, locul impozitarii se va

determina in functie de reguli specifice (exemplu: locul in care sunt situate bunurile imobile
pentru prestari de servicii in legatura cu bunurile imobile, locul in care mijlocul de transport
este pus la dispozitia clientului pentru inchirieri pe termen scurt, locul prestarii efective pentru
serviciile de catering).
In determinarea locului impozitarii cu TVA in cazul anumitor servicii, precum serviciile
accesorii transportului, lucrarile asupra/evaluarile bunurilor mobile corporale si transportul local
de bunuri, atunci cand sunt prestate catre beneficiari persoane impozabile din afara UE, se va
tine cont de locul utilizarii si exploatarii efective a serviciilor.

 Consolidarea pozitiei de TVA

In anumite conditii, este posibil ca anumite societati sa constituie un grup fiscal in
scopuri de TVA. Totusi, tranzactiile intre membrii grupului vor fi in continuare in sfera de
aplicare a TVA.

33
  Inregistrarea in scopuri de TVA
Inregistrarea persoanelor impozabile in scopuri de TVA in Romania se poate face prin:

 Inregistrarea standard in scopuri de TVA a societatilor stabilite in Romania;

 Inregistrarea speciala in scopuri de TVA pentru achizitii intracomunitare (exemplu:

institutiile publice, societatile de asigurari);
 Inregistrarea in scopuri de TVA a persoanelor impozabile nestabilite/stabilite in UE
prin numirea unui reprezentant fiscal in scopuri de TVA;

 Inregistrarea directa in scopuri de TVA doar a persoanelor impozabile stabilite in

UE.

O societate romaneasca poate fi obligata sa se inregistreze in scopuri de TVA si in alte

state membre UE in care desfasoara anumite operatiuni (exemplu: achizitiile intracomunitare de
bunuri, detinerea unui stoc de bunuri in alt Stat Membru).
Persoanele impozabile stabilite in Romania care primesc/expediaza pentru prelucrare
bunuri mobile corporale din sau in alt Stat Membru nu au obligatia raportarii tranzactiilor, iar
proprietarul din celalalt Stat Membru nu va avea obligatia inregistrarii in scopuri de TVA in
Romania, daca in urma prelucrarii:

 rezulta deseuri valorificabile sau nu, care nu parasesc teritoriul Romaniei/celuilalt

Stat Membru;

 bunurile se distrug sau produsele obtinute care sunt degradate calitativ ori nu

 corespund exigentelor calitative impuse de beneficiar sunt distruse pe teritoriul

Romaniei/altui Stat Membru din dispozitia proprietarului.

Persoanele impozabile nestabilite si neinregistrate in scopuri de TVA in Romania vor

putea solicita inregistrarea pentru importuri de bunuri, precum si in cazul vanzarii sau inchirierii
de bunuri imobile (daca se opteaza pentru taxare).
Organele fiscale pot sa anuleze inregistrarea in scopuri de TVA din oficiu, in cazul in care
contribuabilul se afla intr-una din urmatoarele situatii:

 este declarat inactiv sau a intrat in inactivitate temporara;

 administratorii / asociatii au inscrise anumite infractiuni in cazierul fiscal;

 nu a depus nici un decont pe parcursul unui semestru calendaristic

34
  in deconturile depuse pe un semestru nu au fost evidentiate achizitii de bunuri/servicii, si
nici livrari de bunuri/prestari de servicii.

Cifra de afaceri anuala pentru inregistrarea in scopuri de TVA este echivalentul in lei al
sumei de 65.000 euro.

La calcularea cifrei de afaceri se includ si veniturile obtinute din operatiuni scutite fara
drept de deducere.

Persoana impozabila inregistrata in scopuri de TVA care in cursul unui an calendaristic nu

depaseste plafonul de scutire de 65.000 euro poate solicita scoaterea din evidenta persoanelor
inregistrate in scopuri de TVA intre data de intai si 10 a fiecarei luni urmatoare perioadei fiscale
utilizate (luna sau trimestru).
 Exigibilitatea TVA
Exigibilitatea TVA intervine la data livrarii bunurilor/prestarii serviciilor.

Exigibilitatea pentru livrari intracomunitare (LIC) intervine la data livrarii bunurilor sau
la data emiterii facturii, dar nu mai tarziu de cea de-a cincisprezecea zi a lunii urmatoare celei in
care se efectueaza LIC.

 Platitorii de TVA cu regim mixt

Daca o persoana impozabila inregistrata in scopuri de TVA efectueaza atat operatiuni
impozabile, cat si operatiuni scutite fara drept de deducere, „TVA deductibila” poate fi recuperata
conform urmatoarelor criterii:

 Taxa atribuibila direct tranzactiilor taxabile – deductibila integral;

 Taxa atribuibila direct tranzactiilor scutite – integral nedeductibila;

 Taxa aferenta atat tranzactiilor taxabile, cat si celor scutite - se aplica pro rata.

Pro-rata se determina ca raport intre:

 Suma totala, fara TVA, a livrarilor de bunuri si prestarilor de servicii care permit
exercitarea dreptului de deducere, cuprinzand subventiile legate direct de pret, la numarator; si

 Suma totala, fara TVA, a operatiunilor prevazute la lit. a) si a livrarilor de bunuri si

prestarilor de servicii care nu permit exercitarea dreptului de deducere, la numitor. Se includ
sumele primite de la bugetul statului sau bugetele locale, acordate in scopul finantarii

35
operatiunilor scutite fara drept de deducere sau operatiunilor care nu se afla in sfera de aplicare a
TVA.

Valoarea vanzarilor bunurilor de capital, precum si valoarea altor operatiuni desfasurate

ocazional (exemplu: leasing, inchirieri de bunuri imobile), nu este inclusa la calculul pro-ratei.
Pro-rata se rotunjeste la urmatoarea unitate in favoarea persoanei impozabile (de exemplu de la
4,1 % la 5%).
 TVA nedeductibila
TVA aferenta bunurilor si serviciilor ce nu sunt achizitionate in scop comercial este
nedeductibila, la fel ca TVA aferenta achizitiilor de bauturi alcoolice si tigarete.

Deductibilitatea TVA aferenta achizitiilor de autovehicule destinate exclusiv transportului

rutier de persoane, cu o greutate de cel mult 3,500 kg si cu cel mult noua scaune de pasageri
(inclusiv scaunul soferului) si cea aferenta achizitiilor de combustibil pentru acestea este limitata
la 50%.
Sunt exceptate achizitiile unor categorii de vehicule, precum si achizitiile de combustibil
pentru acestea, dupa cum urmeaza: vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plata,
inclusiv pentru inchirierea catre alte persoane, transmiterea folosintei in cadrul unui contract de
leasing financiar sau operational, si vehiculele utilizate in scop comercial sau in vederea re-
vanzarii.

Limitarea dreptul de deducere a TVA la 50% se aplica si pentru avansurile platite inainte
de 1 ianuarie 2012 pentru contravaloarea partiala a vehiculelor rutiere, a caror livrare intervine
dupa data de 1 ianuarie 2012 inclusiv.

Beneficiarii care achizitioneaza bunuri si/sau servicii de la contribuabili declarati inactivi,

dupa data la care acestia au fost declarati inactivi, nu vor avea drept de deducere a TVA aferenta
achizitiilor respective, cu exceptia achizitiilor de bunuri efectuate in cadrul procedurii de
executare silita.

 Deducerea TVA pentru bunurile de capital

Schimbarea destinatiei initiale a unui bun de capital (exemplu: a unui mijloc fix sau a
unui bun mobil) prin utilizarea respectivului activ pentru operatiuni ce dau drept de deducere
intr-o proportie diferita de cea stabilita initial atrage ajustarea dreptului de deducere in perioada
fiscala in care intervine evenimentul care genereaza ajustarea. Ajustarile se vor efectua pentru

36
acelasi bun de capital succesiv in cadrul perioadei de ajustare, ori de cate ori apar respectivele
evenimente.
TVA deductibila nu se ajusteaza pentru bunurile de capital a caror durata normala de
functionare este mai mica de cinci ani.

 Ajustarea TVA deductibila pentru servicii si bunuri, altele decat bunurile de capital
Contribuabilii a caror inregistrare in scopuri de TVA a fost anulata vor ajusta TVA
aferenta activelor corporale fixe pentru valoarea ramasa neamortizata sau, dupa caz, proportional
cu perioada ramasa din perioada de ajustare. Nu vor fi supuse masurilor de ajustare bunurile/
serviciile achizitionate pana la data de 30 septembrie 2011 de catre persoanele impozabile care
solicita, in cursul anului 2012, scoaterea din evidenta persoanelor inregistrate in scopuri de TVA.

 Masuri de simplificare
Pentru tranzactiile de vanzare-cumparare dintre persoanele impozabile inregistrate in
scopuri de TVA in Romania care au ca obiect deseurile sau materialul lemnos, TVA nu este
platita efectiv, ci doar mentionata de cumparatori in decontul TVA atat ca taxa colectata, cat si ca
taxa deductibila.

Pana la data de 31 mai 2013 masurile de simplificare se aplica si pentru livrarile de

cereale si plante tehnice, respectiv: grau, alac, secara, orz, porumb, soia, rapita, floarea soarelui,
sfecla de zahar.

Masurile de simplificare se aplica si pentru transferul de certificate de emisii de gaze cu

efect de sera. In consecinta, pentru tranzactiile cu astfel de certificate intre persoane inregistrate
in scopuri de TVA in Romania, beneficiarii vor avea obligatia platii TVA prin aplicarea
mecanismului taxarii inverse.

 Obligatiile de raportare privind TVA

Perioada fiscala
Ca regula generala, perioada fiscala este luna calendaristica. Pentru persoanele
impozabile inregistrate in scopuri de TVA, a caror cifra de afaceri la sfarsitul anului anterior nu a
depasit 100.000 de euro, perioada fiscala este trimestrul calendaristic.

Pentru persoanele impozabile care au ca perioada fiscala trimestrul calendaristic perioada

fiscala devine luna calendaristica in cazul in care persoana impozabila efectueaza in cursul
anului calendaristic precedent una sau mai multe achizitii intracomunitare de bunuri.

37
  Facturarea
Facturile pentru livrarile de bunuri si prestarile de servicii interne trebuie emise cel tarziu
in cea de-a 15a zi a lunii urmatoare celei in care are loc livrarea bunurilor sau prestarea
serviciilor. TVA aferenta livrarilor/prestarilor trebuie raportata in luna in care are loc livrarea.

Factura trebuie sa contina informatiile minime cerute de lege, prevazute si in Directiva

112/2006.

Persoanele impozabile au si posibilitatea de a emite facturi centralizatoare sau facturi in

numele furnizorului/prestatorului, si de a emite si arhiva facturile cu ajutorul mijloacelor
electronice. Din perspectiva TVA, semnarea si stampilarea facturilor nu mai este obligatorie.

 Evidenta operatiunilor
Persoanele impozabile trebuie sa tina evidente complete si detaliate pentru calculul
obligatiilor de plata aferente TVA.

Deconturile de TVA trebuie depuse la autoritatile fiscale pana la data de 25 a lunii

urmatoare perioadei fiscale; TVA de plata este datorata pana la aceeasi data. Decontul TVA
trebuie predat si pe suport electronic (CD/stick).
Persoanele impozabile neinregistrate in scopuri de TVA trebuie sa plateasca TVA si sa
prezinte un decont special de TVA pentru serviciile achizitionate de la nerezidenti, pentru care
locul prestarii se considera a fi in Romania. Aceste obligatii trebuie indeplinite pana la data de
25 a lunii urmatoare celei in care sunt prestate serviciile.

Declaratia recapitulativa se depune lunar, pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare

livrarii /achizitiei intracomunitare de bunuri sau prestarii/achizitiei de servicii pentru toate
operatiunile intracomunitare taxabile efectuate cu persoane impozabile stabilite in alte State
Membre, cu anumite exceptii.

Contribuabilii mari si mijlocii, precum si sediile secundare ale acestora, au obligatia

depunerii decontului de TVA si a declaratiei recapitulative prin mijloace electronice. Semnarea
declaratiilor se realizeaza prin utilizarea certificatului calificat emis de un furnizor de servicii de
certificare.

Persoanele impozabile trebuie sa depuna si declaratii pentru livrarile si achizitiile taxabile

realizate pe teritoriul Romaniei pe baza de factura. Declaratiile se vor depune odata cu decontul,

38
pana la data de 25 a lunii urmatoare perioadei pentru care se face raportarea (luna, trimestru,
semestru sau an).
Pentru comertul intracomunitar de bunuri, persoanele impozabile depun si declaratia
Intrastat!
 Corectarea documentelor
Daca o persoana impozabila a facturat in mod eronat fara TVA livrari de bunuri/prestari
de servicii, iar in urma unui control fiscal autoritatile au stabilit obligatii suplimentare de plata
privind TVA, persoana impozabila poate recupera sumele de TVA de la beneficiari prin emiterea
unei facturi de corectie, in timp ce beneficiarii isi pot exercita dreptul de deducere in conditiile
stabilite de lege.

 Alte obligatii
Incepand cu 1 august 2010, persoanele impozabile si persoanele juridice neimpozabile,
care efectueaza comert intracomunitar cu bunuri si servicii, au obligatia inscrierii in „Registrul
operatorilor intracomunitari”, altfel codul de inregistrare in scopuri de TVA nu va fi considerat
valabil pentru operatiuni intracomunitare.

 Rambursarea TVA
Daca o societate se afla in pozitia de rambursare a TVA, va trebui sa bifeze rubrica de
rambursare a taxei din decontul TVA pentru a solicita efectuarea rambursarii. Exista si
posibilitatea reportarii soldului TVA de rambursat pentru a acoperi sumele de plata din
deconturile viitoare. Cererile de rambursare trebuie procesate de administratia financiara in
termen de 45 de zile de la depunere.

Deconturile de TVA cu sume negative cu optiune de rambursare se solutioneaza numai

dupa incadrarea persoanei impozabile de catre autoritatile fiscale intr-o categorie de risc fiscal
(mic, mediu sau mare). Astfel, deconturile de TVA cu risc fiscal mic se solutioneaza prin
emiterea deciziei de rambursare, cele cu risc fiscal mediu cu analiza documentara, iar deconturile
cu risc fiscal mare cu inspectie fiscala anticipata.
Daca TVA nu este rambursata in termenul stabilit de lege (45 de zile), persoanele
impozabile au dreptul sa solicite plata dobanzii pentru sumele respective, in prezent in valoare de
0,04% pentru fiecare zi de intarziere.
Noua procedura de rambursarea a TVA achitata in alte State Membre de catre persoanele
impozabile stabilite in Romania pentru importuri si achizitii de bunuri/servicii permite depunerea
39
formularelor prin mijloace electronice. Formularele se vor depune prin intermediul portalului
electronic pus la dispozitie de ANAF si se vor semna in baza certificatului digital emis de un
furnizor de servicii de certificare acreditat.

Incepand cu 1 ianuarie 2013 va fi introdusa si plata TVA la incasare, care presupune

colectarea taxei la momentul incasarii contravalorii livrarilor sau prestarilor efectuate, dar nu mai
tarziu de 90 de zile de la data emiterii facturii.
Contribuabilii obligati sa aplice aceasta decizie sunt cei cu o cifra de afaceri anuala inferioara
plafonului de 2,25 milioane de lei.
 Rambursarea TVA catre persoane impozabile stabilite in UE/in afara UE
Persoanele impozabile neinregistrate si care nu au obligatia inregistrarii in scopuri de
TVA in Romania pot cere rambursarea sumelor de TVA achitate in Romania in baza cererii de
rambursare transmise pe cale electronica autoritatilor din Statul Membru in care sunt stabilite.

Cererile vor fi transmise Statului Membru in care solicitantul este stabilit, cel tarziu pana
la data de 30 septembrie a anului urmator perioadei de rambursare.

Termenul de solutionare a cererilor de rambursare este de patru luni de la data primirii

cererii de catre autoritatile din Romania, cu posibilitatea prelungirii in cazul in care autoritatile
fiscale solicita informatii suplimentare.

Persoanele impozabile stabilite in afara UE au de asemenea dreptul la rambursarea TVA

din Romania, in baza acordurilor de reciprocitate incheiate de Romania, care la acest moment are
astfel de acorduri cu Elvetia si Turcia.

 Precizari privind inregistrarea sau anularea inregistrarii in scopuri de TVA

Potrivit Ordonantei de Urgenta a Guvernului nr. 24/2012 pentru modificarea si
completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul Fiscal si reglementarea unor masuri financiar-
fiscale, de la 1 iulie 2012, plafonul de la care persoanele impozabile sunt obligate sa solicite
inregistrarea in scopuri de TVA a fost majorat de la 35.000 la 65.000 de euro (respectiv de la
119.000 la 220.000 lei).
Urmare a acestui fapt, in perioada 1.07-31.12.2012, sunt aplicabile anumite prevederi
tranzitorii in ceea ce priveste regimul special de scutire pentru intreprinderile mici pe care le
prezentam in materialul urmator.

40
 Persoanele impozabile infiintate anterior anului 2012 au obligatia solicitarii inregistrarii
in scopuri de TVA, daca depasesc plafonul de 119.000 lei in perioada 1 ianuarie - 30 iunie 2012.
in cazul in care nu au depasit in aceasta perioada plafonul de 119.000 lei, persoanele impozabile
trebuie sa solicite inregistrarea in scopuri de TVA, daca depasesc plafonul

41
42
 STUDIU DE CAZ

Studiu de caz privind ambalajele

Societatea A obtine produse finite din productie proprie la costul de 70 000 lei. Acestea vor fi
utilizate ulterior ca ambalaje. Se caseaza ambalaje in valoare de 50000 lei.

- obtinerea de produse finite (bon de predare):

345 = 711 70 000 lei

Produse finite Venituri aferente costurilor

stocurilor de produse

• transferul produselor finite in categoria ambalajelor (aviz de insotire, nota de receptie):

381 = 345 70 000 lei

Ambalaje Produse finite

• casarea ambalajelor conform proces verbal de casare:

608 = 381 50 000 lei

Studiu de caz privind deprecierea stocurilor

La sfarsitul exercitiului N, intreprinderea C detine un stoc de marfuri achizitionat la
costul de 150 000 lei. Se estimeaza ca stocul ar putea fi vandut la pretul de 140 000 lei si ca
cheltuielile ocazionate de vanzare se vor ridica la 20 000 lei. La sfarsitul exercitiului N+1, pretul
de vanzare estimate este de 200 000 lei, iar costurile de vanzare estimate sunt de 40 000 lei.
Se estimeaza valoarea realizabila neta si se procedeaza la inregistrarea unei ajustari de
valoare:
Costul activului = 150 000 lei
Valoarea realizabila neta = 140 000 – 20 000 = 120 000 lei
Ajustarea de valoare = 150 000 lei – 120 000 lei = 30 000 lei
6814 = 397 30 000 lei

43
 Chelt. de exploatare Ajustari pentru marfurilor deprecierea
privind ajustarile pentru
deprecierea activelor circulante

In exercitiul N+1: La sfarsitul exercitiului N+1 se aplica din nou regula prudentei:
Costul activului = 150 000 lei.
Valoarea realizabila neta = 200 000 lei – 40 000 lei = 160 000 lei
Valoarea relizabila neta > costul initial => activul va fi adus in bilant la costul initial
Depreciere contabilizata anterior = 30 000 lei
Deprecierea existent la sfarsitul exercitiului N+1 = 0 lei
Rezulta ca trebuie reluata deprecierea constata la sfarsitul exercitiului N:
397 = 7814 30 000 lei
Ajustari pentru Venituri din ajustari pentru deprecierea
deprecierea marfurilor activelor circulante

Se observa ca valoarea activului este dusa la valoarea pe care acesta ar fi avut-o daca nu
s-ar fi depreciat in trecut, conform principiului prudentei. Plusul de valoare nu se contabilizeaza
din prudenta.

BIBLIOGRAFIE

1. Ristea, M şi colectiv Contabilitatea întreprinderii, vol. I , Editura Mărgăritar,

Bucureşti, 1997
2. Ristea, M Contabilitatea societăţilor comerciale, vol. I, editura C.E.C.C.A.R,
Bucureşti, 1995

44
 3. Ristea, M şi colectiv Contabilitatea societăţilor comerciale, vol.II, editura
C.E.C.C.A.R, Bucureşti, 1996
4. Ristea, M Metode şi politici contabile de întreprindere, Editura Tribuna
Economică, Bucureşti, 2000
5. Ristea M., Dima M. Contabilitatea societăţilor comerciale, Bucureşti, Editura
Universitară, 2002
6. Ristea M Normalizarea Contabilitatii, Ed. Economica, Bucuresti. 2002
7. Staicu, C Contabilitatea financiară armonizată cu directivele europene, Editura
C.E.C.C.A.R, Bucureşti, 2002

45