Instrumente Financiare – standardul IFRS 9 în practică

IFRS 9 este un subiect de discuție important în sectorul bancar din ultimii 2 ani și a devenit cu atât mai
important o dată cu data implementării, 1 ianuarie 2018. Versiunea finală a IFRS 9 reunește etapele de
clasificare si evaluare, depreciere și contabilitatea de acoperire riscurilor din proiectul IASB de înlocuire a
IAS 39 Instrumente Financiare: Recunoaștere și Evaluare.

Ce este ASPE?

ASPE este de fapt o dezvoltare relativ recentă în lumea finanțelor canadiene: ideea de simplificare a
anumitor proceduri contabile pentru întreprinderile private a fost preluată de Consiliul de Standarde de
Contabilitate (AcSB) în 2009. Era clar că "o singură dimensiune se potrivește tuturor" abordarea
contabilă nu a fost cea mai eficientă abordare pentru întreprinderile private. Întreprinderile private sunt
întreprinderi care sunt deținute sau controlate de persoane fizice și care nu sunt tranzacționate pe piața
bursieră. Aceasta înseamnă că marea majoritate a întreprinderilor mici din Canada intră în această
categorie și, prin urmare, pot beneficia de aplicarea ASPE.

Unul dintre obiectivele principale ale ASPE este acela de a face ca pregătirea situațiilor financiare ale
companiilor, inclusiv cerințele de dezvăluire a acestor declarații, să fie mai puțin complicată. Situațiile
dvs. financiare includ bilanțul dvs. și situația veniturilor și sunt analizate și analizate de persoane precum
investitorii, creditorii și părțile interesate. Implementarea ASPE în procedurile contabile ale companiei
dvs. poate avea un potențial avantajos pentru o varietate de părți diferite care sunt implicate în
pregătirea și analiza situațiilor dvs. financiare.

Data de tranziție pentru ca întreprinderile private să treacă la ASPE din sistemul lor anterior de raportare
contabilă era pentru anul fiscal care începe la 1 ianuarie 2011. După această dată de tranziție, orice
întreprinderi responsabile din punct de vedere public trebuiau să respecte oficial Standardele
Internaționale de Raportare Financiară (IFRS) care sunt structurate puțin diferit de ASPE. Dar anumite
întreprinderi private pot alege să adere la IFRS mai degrabă decât ASPE. În ce condiții o afacere mică ar
alege să facă acest lucru? Citiți mai departe pentru a afla!

ASPE vs. IFRS

În timp ce majoritatea întreprinderilor private vor beneficia de pe urma ASPE, deoarece simplifică
anumite proceduri contabile esențiale și orientările sale sunt mai puțin exigente decât cele prevăzute de
IFRS, există anumite situații în care o întreprindere privată poate alege să urmeze IFRS în locul ASPE. Ei
includ:

Întreprinderile care intenționează să facă o ofertă publică inițială (IPO) în viitor

Întreprinderile ale căror principalii concurenți sunt întreprinderi publice care utilizează IFRS și care
folosesc IFRS înșiși vor facilita compararea între întreprinderi

Întreprinderile ale căror societăți-mamă utilizează IFRS

Deci, cum puteți decide dacă ASPE sau IFRS este cel mai bun pentru compania dvs.? Dacă sunteți o
întreprindere privată care nu are un motiv de afaceri valabil pentru aderarea la IFRS, cum ar fi cele
enumerate mai sus, ASPE este foarte probabil calea de urmat. Dacă încă nu sunteți sigur, consultați un
profesionist contabil.

ASPE - IFRS: O comparație

Diferențe semnificative

Financial Instruments

https://www.bdo.ca/getattachment/331b6937-d762-4609-bb62-d79720620749/attachment.aspx/

În această publicație vom examina principalele diferențe dintre standardele de contabilitate pentru
întreprinderile private (ASPE) și standardele internaționale de raportare financiară (IFRS) referitoare la
instrumentele financiare. Majoritatea entităților care urmează IFRS au în momentul de față posibilitatea
de a alege să aplice IAS 32 și IAS 39, standardul privind instrumentele financiare "vechi" legate de
recunoaștere și evaluare, sau IAS 32 și IFRS 9, noul standard de recunoaștere și evaluare. IFRS 9 este
obligatoriu pentru perioadele care încep la 1 ianuarie 2018 sau ulterior acestei date, fiind permisă
adoptarea anticipată. Această publicație compară ASPE atât cu IAS 39, cât și cu IFRS 9, astfel încât
entitățile implicate în diferențe de clasificare, măsurare și prezentare potențială sunt conștiente de
schimbările care se apropie de IFRS. În plus, entitățile care iau în considerare adoptarea IFRS pentru
prima dată pot lua în considerare adoptarea IFRS cu IFRS 9 adoptat mai devreme, în loc să adopte IAS 39
și să treacă la un nou standard de instrument financiar la scurt timp după aceea. Rețineți că, atunci când
această publicație se referă la IFRS 9, se referă la versiunea emisă în 2014 de către IASB. Această
publicație nu se compară sau nu contrazice

versiunile anterioare ale IFRS 9 emise în 2009, 2010 sau 2013.

Această publicație se va concentra pe:

- domeniul de aplicare;

- Clasificarea instrumentelor financiare;

- Recunoașterea și măsurarea;

- Costurile tranzactiei;

- debitarea datoriilor financiare și a activelor financiare;

- prezentare: capitalul propriu vs. răspunderea financiară și compensarea financiară instrumente.

Rețineți că contabilitatea de acoperire a riscului este în afara sferei de aplicare a acestei publicații, dar
este abordată într-o publicație separată IFRS - ASPE Comparison series. În cursul prezentei publicații, IAS
39 și suita aplicabilă de standarde care sunt eficace înainte de adoptarea IFRS 9 sunt denumite colectiv
"IAS 39". IFRS 9, împreună cu restul de standarde aplicabile ulterior adoptării IFRS 9, sunt denumite
colectiv "IFRS 9".

ASPE IAS 39 IFRS 9

- Secțiunea 3856 - Finanțe
Instrumente
- AcG-18 - societăți de investiții Prezentare
* IFRIC 9 a fost retras odată cu introducerea IFRS 9, deși orientările sale au fost incluse în IFRS 9,
substanțial neschimbate.
- IAS 32 – Instrumente - IAS 32 - Instrumente
financiare: financiare: prezentare
- IFRS 4 - Contracte de asigurare
- IAS 39 - Instrumente - IFRS 7 - Instrumente
financiare financiare:
- IFRS 4 - Contracte de Dezvăluiri
asigurare - IFRS 9 - Instrumente financiare
- IFRS 7 - Instrumente - IFRS 13 - Valoare justă
financiare: Măsurare
Dezvăluiri - IFRIC 2 - Acțiunile membrilor
- IFRS 13 - Valoare justă în entitățile cooperative și
Măsurare similare
- IFRIC 2 - Acțiunile membrilor Instrumente
în entitățile cooperative și
similare
Instrumente
- IFRIC 9 - Reevaluarea
activelor
Derivații încorporați *

Prezentare generală a diferențelor majore

ASPE și IFRS, ambele conțin diferențe semnificative în ceea ce privește instrumentele financiare. ASPE a
fost creat ca un standard pentru simplifica multe aspecte ale rapoartelor financiare, dat fiind că
entitățile care o urmează sunt considerate a avea mai mulți utilizatori limitați (de exemplu, bănci și
creditori majori) care posedă capacitatea de a obține informații de la entitățile pe care le solicită.

Recunoscând acest lucru, ASPE conține mai multe mijloace și simplificări care nu sunt disponibile în IFRS,
mai multe dintre acestea care sunt discutate în secțiunea Prezentare a acestei publicații. Diferențele
semnificative includ:
 Categorii simplificate de măsurare în ASPE (cost și valoare justă) comparativ cu măsurători mult
mai complexe în ambele versiuni ale IFRS.

Toate fluctuațiile valorii juste (altele decât cele referitoare la elemente desemnate într - o relație
de acoperire împotriva riscurilor) sunt recunoscute în profit sau pierdere în cadrul ASPE. Ambele versiuni
ale IFRS conțin categorii de clasificare în care fluctuațiile sunt înregistrate în "Alt venit global", care este
o componentă separată a capitalurilor proprii. ASPE nu conține conceptul de alt venit global.

Domeniul de aplicare și măsurarea deprecierii activelor financiare diferă foarte semnificativ între
ASPE, IAS 39 și IFRS 9. ASPE și IAS 39 conțin numeroase diferențe, însă ambele se bazează pe principiul
pierderilor "suportate" fiindcă pierderile din depreciere sunt recunoscute atunci când au loc evenimente
de pierdere. IFRS 9 se bazează pe "pierderile de credit anticipate".

Cerințele ASPE referitoare la divulgarea instrumentelor financiare sunt semnificativ mai mici
decât domeniul de aplicare al IFRS 7 din cadrul ambelor versiuni ale IFRS. Dezvăluirea este în principal de
natură calitativă, care a limitat dezvăluirile cantitative. IFRS 7 necesită o divulgare extinsă cu analiza
sensibilității aferentă expunerilor majore la risc.

Domeniu

ASPE și ambele versiuni ale IFRS conțin numeroase diferențe în domeniul de aplicare, deși IAS 39 și IFRS
9 sunt foarte asemănătoare. Diferențele în ceea ce privește domeniul de aplicare referitor la
instrumentele financiare derivate includ:

ASPE IAS 39 IFRS 9

Deși definiția unui derivat Definiția unui instrument derivat nu necesită ca instrumentul să
nu necesită instrumentul aibă un caracter fictiv , iar lipsa unei sume noționale nu duce la o
are o valoare noțională, atunci scutire de la tratarea contractului ca derivat.
când valoarea noțională nu este
specificată sau altfel
determinabil, contractul nu a
fost contabilizat ca derivat.
Derivații stabiliți prin livrarea Un contract de cumpărare sau de Un contract de cumpărare sau
elementelor nefinanciare vânzare a unui nefinanțator de vânzare a unui nefinanțator
îndeplinesc definiția este exceptată de la a fi tratată ca este exceptată de la a fi tratată
de produse derivate, cu toate derivat care face obiectul ca derivat care face obiectul
acestea, domeniul de aplicare al criteriului, contractul a fost criteriului, contractul a fost
Secțiunea 3856 exclude încheiat șicontinuă să aibă loc în încheiat și continuă să aibă loc
contractele de cumpărare sau să scopul de a : în scopul de a:
vândă elemente nefinanciare, cu - primi sau livra un element - primi sau livra un element
excepția: nefinanciar în conformitate cu nefinanciar în conformitate cu
achiziția, vânzarea sau vânzarea achiziția, vânzarea sau
 - Contracte viitoare
tranzacționate la bursă;
Contracte care sunt desemnate
într –o relație de acoperire
calitativă.
preconizată a entității cerințelor
de utilizare. In acest domeniu de
aplicare scutirea nu se aplică la
derivat încorporat în contract
care nu este strâns legată de
contract.
vânzarea preconizată a entității,
cerințelor de utilizare. În ciuda
acestei scutiri, o entitate este
irevocabilă, disponibilă numai
la începutul contractului, să
desemneze un astfel de contract
la valoarea justată prin profit
sau pierdere, dacă face acest
lucru elimină sau reduce
semnificativ recunoașterea
neconcordanței ("contabilitate",
“nepotrivire ") care altfel ar
apărea de a nu recunoaște acest
contract.

ASPE prevede, de asemenea, o scutire de aplicare pentru anumite garanții (p.3856.03 (g)). În schimb, nu
există un domeniu de aplicare specific, scutirea pentru garanție conform IFRS, cu excepția cazului în care
se referă la un contract de garanție financiară în cazul în care emitentul

a afirmat în mod explicit că se consideră astfel de contracte drept contracte de asigurare.

Alte instrumente care sunt scutite de domeniul de aplicare al ASPE care intră în sfera de aplicare a IFRS
includ:

- Investiții deținute de o societate de investiții care sunt contabilizate la valoarea justă în conformitate
cu Orientarea contabilă AcG-18 - Societăți de investiții. Nici o versiune a IFRS nu conține orientări privind
măsurarea investițiilor specifice societăților de investiții, altele decât cele referitoare la consolidarea de
către anumite entități de investiții.

- Contractele care necesită o plată bazată pe variabile climatice, geologice sau alte caracteristici fizice fac
parte din domeniul de aplicare al IAS 39 / IFRS 9, dacă acestea nu intră în domeniul de aplicare al IFRS 4.

- Contractele bazate pe veniturile unei părți la contract.

Ca urmare a acestor diferențe, un instrument care este în prezent scutit în cadrul ASPE poate fi
inclus în domeniul de aplicare al directivei IFRS-uri.

Clasificare

Clasificarea instrumentelor financiare diferă semnificativ între standarde. ASPE conține orientări
simplificate de clasificare, în timp ce ambele versiuni ale IFRS conțin cerințe de clasificare mult mai
complexe, pe baza unei combinații de alegere și clasificare a politicilor contabile bazate pe
caracteristicile de bază ale instrumentelor și pe modelul de afaceri al entității care înconjoară
instrumentul.
Bunuri financiare
ASPE
Toate activele financiare sunt
clasificate fie ca fiind un cost
amortizat sau ca valoare justă.
Toate fluctuațiile valorii juste
sunt recunoscute în profit sau
pierdere (cu excepția
tranzacțiilor de acoperire
împotriva riscurilor).
IAS 39
Toate activele financiare trebuie
clasificate în împrumuturi și
creanțe, deținute până la
scadență, valori juste prin profit
sau pierdere sau categorii
disponibile pentru vânzare.
IFRS 9
Toate activele financiare trebuie
clasificate în costul amortizat,
valoarea justă prin intermediul
instrumentelor de îndatorare
(OCI), valoarea justă prin
intermediul instrumentelor OCI
(instrumente de capitaluri
proprii) sau în categoriile de
profit și pierdere.
Costul amortizat este titluri de
creanță pentru care
instrumentele dau naștere
numai plăților principalului și
dobânzii ("testul SPPI") și
pentru care entitatea are un
model unic de afaceri pentru
colectarea fluxurilor de numerar
contractate din instrument.
Valoare justă prin intermediul
OCI (instrumente de debit) sunt
titluri de creanță pentru care
instrumentul le dă naștere
exclusiv la plățile de capital și
dobânzi și pentru care entitatea
are un dublu model de afaceri
pentru a ține instrumentul
pentru a colecta fluxurile de
numerar contractuale și pentru a
vinde activul financiar.
Valoarea justă prin OCI
(instrumente de capitaluri
proprii) reprezintă instrumente

ASPE permite o entitate
irevocabilă desemnează orice
activ financiar în categorie de
valoare justă
IFRS permite unei entități să
desemneze o entitate, un activ
financiar la valoarea justă prin
profit sau pierdere ("opțiunea
valorii juste"), cu condiția ca
acest lucru să aibă ca rezultat
mai mult informație relevantă.
Această desemnare este
irevocabilă.
Există două circumstanțe în
care vor fi îndeplinite cerințe
mai relevante:
- Desemnarea elimină, sau
reduce semnificativ o
măsurătoare sau inconsistență
de recunoaștere ;
- Un grup de active financiare,
financiare pasivelor sau
ambelor este gestionat și al său
de capitaluri proprii care nu
sunt deținute pentru
tranzacționare, pentru care
o entitate a devenit irevocabilă
alegeri la prima recunoaștere nu
includ în valoarea justă prin
profit sau categoria de pierderi.
Valoarea justă prin profit sau
pierdere instrumentele de
datorie care nu reușesc să
utilizeze SPPI test, derivate care
nu sunt acoperite de un hedging
relație, active financiare
desemnat ca atare prin utilizarea
valorii juste (vezi mai jos),
acțiuni care sunt deținute pentru
tranzacționare și acțiuni care
sunt deținute pentru
tranzacționare, pentru care
entitatea nu face alegerile
clasificate în valoare justă prin
OCI (instrumente de capitaluri
proprii). Valoarea justă prin
profit sau pierdere este o
categorie "reziduala".
O entitate poate, lua
recunoașterea inițială, să
desemneze irevocabil un activ
financiar măsurată la valoarea
justă prin profit sau pierdere în
cazul în care acest lucru elimină
sau reduce semnificativ o
măsurătoare sau recunoașterea
neconcordanței ("Nepotrivire
contabilă") apar altfel din
măsurarea activelor sau
recunoscând câștigurile și
pierderile pe diferite baze.
 performanța este evaluată în
mod echitabil valoarea bazei.
Acest lucru se face în
conformitate cu un risc
documentat strategia de
management sau de investiții.

Raspunderi financiare

Există, de asemenea, diferențe în clasificarea pasivelor financiare între standarde:

ASPE IAS 39 IFRS 9

Toate datoriile financiare sunt
clasificate ca și costu amortizat,
dacă nu sunt irevocabil
desemnate în târg sau categorie
de valori.
Datoriile financiare care sunt deținute pentru tranzacționare sunt
clasificate ca FVTPL
Datoriile financiare pot fi desemnate la FVTPL utilizând
opțiunea valorii juste, cu condiția ca acest lucru să aibă ca
rezultat informații mai relevante.
Există două circumstanțe în cazul în care cerința pentru
informații mai relevante va fi îndeplinită:
- Desemnarea elimină sau reduce în mod semnificativ o
măsurătoare sau o recunoaștere inconsistența care ar apărea în
caz contrar;
- Un grup de active financiare, datorii financiare sau ambele sunt
gestionate și sunt grupate performanța este evaluată pe baza
valorii juste. Acest lucru se face în concordanță cu o strategie
documentată de gestionare a riscului sau strategie de investiții.
Toate celelalte datorii financiare sunt evaluate la costul amortizat
ca și cele financiare pasive.

Instrumente financiare derivate

Există, de asemenea, diferențe în clasificarea produselor derivate între standarde:

ASPE IAS 39 IFRS 9

Derivații (altele decât cele din Produsele derivate trebuie clasificate în categoria de profit și
relația de acoperire împotriva pierdere în valoarea justă, cu excepția cazului în care fac parte
riscurilor și derivatele legate de dintr-o relație de acoperire împotriva riscurilor.
instrumente de capitaluri proprii
ale căror corectitudine
valoarea nu poate fi determinată
cu ușurință) trebuie să fie
clasificate în funcție de
categoria de valori
ASPE nu necesită încorporat
derivați care trebuie separați de
ei respectivele instrumente
gazdă. In orice caz, la fiecare
dată de raportare, emitentul
unuei răspunderi financiare care
este indexată la o măsură a
entității financiare de
performanță sau la modificări
ale valorii din capitalurile
proprii ale entității ajustează
valoarea contabilă a datoriei
către cel mai mare din cost
amortizat al unui instrument și
suma care ar fi trebuie să fie
datorate la data bilanțului dacă
formula care determină
suplimentar suma a fost aplicată
la acea dată.
ASPE nu necesită încorporat
derivații care trebuie separați.
Derivații încorporați trebuie să
fie separat de contractul gazdă
și în cazul în care:
- Caracteristicile economice
și riscurile derivatului sunt
îndeaproape legate de
contractul gazdă;
- Un instrument separat cu
același termeni ca derivatul
încorporat ar îndeplini definiția
de derivat
Instrumentul hibrid nu este
măsurat la FVTPL (adică un
derivat încorporat într-un
instrument gazdă la FVTPL nu
este separat).
Când trebuie să fie derivatele
încorporate separate de
instrumentele lor gazdă,
ele sunt contabilizate ca fiind
separate de instrument. Sunt
recunoscuți la valoarea lor
justă, cu reziduul de
instrumentul fiind alocat
contract de gazdă la
recunoașterea inițială.
O entitate poate desemna
întregul contract hibrid
(combinat) ca un activ financiar
sau o datorie financiară la
valoarea justă prin profit sau
pierdere cu excepția cazului în
care:
(a) Derivatele derivate
încorporate să nu modifice în
mod semnificativfluxul numerar
Derivații încorporați nu sunt
niciodată separat de contractul
gazdă pentru bunuri financiare.
Termenii unui instrument în
ansamblu sunt analizate pentru
ca să stabilească ce categorie
este clasificată.
Pentru datorii și contracte
financiare pentru elementele
nefinanciare, încorporate
derivații sunt separați de gazdă
contract pe baza acelorași
criterii ca IAS 39 (de exemplu,
nu este strâns legată de gazdă
contract, etc.)
Ghidul pentru separarea lui
instrumentele derivate
încorporate sunt aceleași ca și
IAS 39, inclusiv valoarea justă
cu excepția cazului respectiv
contractele de răspundere
financiară principală sunt luate
în considerare.
 care altfel ar fi cerut de
contract;
(b) Este clar cu puțină analiză
sau fără analiză când un hibrid
similar (combinat) instrumentul
este considerat pentru prima
dată separarea încorporată
derivată este interzisă, cum ar fi
o opțiune de plată anticipată
încorporată într-un împrumut
care permite titularului anticipat
împrumutul pentru costul
aproximativ amortizat.

Recunoaștere și măsurare

Una dintre cele mai notabile diferențe dintre ASPE și IFRS, care nu se limitează la instrumentele
financiare, este tranzacția cu părțile afiliate. IFRS nu are nicio orientare specifică în ceea ce privește
măsurarea și recunoașterea tranzacțiilor cu părțile afiliate, în timp ce ASPE are orientări foarte specifice.
Deoarece această orientare specifică există în ASPE, există o scutire pentru instrumentele financiare care
determină înregistrarea anumitor tranzacții ale părților afiliate la tranzacții echitabile

la data recunoașterii inițiale. Deoarece nu există recomandări în IFRS pentru evaluarea tranzacțiilor cu
părțile afiliate, nu există nici o scutire de la cerința înregistrării la valoarea justă la recunoașterea inițială.
Aceasta ar putea fi o provocare pentru entitățile cu tranzacții semnificative cu părțile afiliate.

Diferențele suplimentare de recunoaștere și de măsurare includ:

ASPE IAS 39 IFRS 9

Toate instrumentele financiare
sunt evaluate inițial la valoarea
justă, cu excepția tranzacțiilor
cu părțile afiliate, care sunt
măsurate inițial în conformitate
cu secțiunea 3840 – Partea
afiliată
Tranzacții, cu excepția
tranzacțiilor cu acele părți
afiliate care acționează în
Toate instrumentele financiare sunt evaluate inițial la valoarea
justă, cu excepția creanțelor comerciale, care sunt recunoscute
inițial la prețul de tranzacționare stabilit de IFRS-urile aplicabile.
Pentru entitățile care au adoptat IFRS 15 - Venituri din contracte
cu clienții, IFRS 15 determină valoarea contabilă inițială a
creanțelor comerciale rezultate din tranzacțiile de vânzare.
calitatea lor de conducere sau
sunt legate de management (de
exemplu, împrumuturile către
directori intră în domeniul de
aplicare al secțiunii 3856).
Instrumentele financiare cu
costuri amortizate sunt ulterior
măsurate la costul amortizat,
recunoscând dobânda utilizând
metoda ratei efective a dobânzii
sau o abordare lineară, cu
dobânda recunoscută în profit
sau pierdere.
Fluctuațiile valorii juste a
instrumentelor din categoria de
valoare justă sunt recunoscute
în profit sau pierdere.
Creditele și creanțele, active
păstrate până la scadență și alte
active financiare sunt măsurate
ulterior la costul amortizat,
utilizând dobânda efectivă
, recunoscută în profit sau
pierdere.
Fluctuațiile valorii juste a
instrumentelor în valoare justă
prin profit sau categoria de
pierderi sunt recunoscute în
profit sau pierdere.
Activele financiare disponibile
pentru vânzare sunt evaluate la
valoarea justă, modificările
fiind recunoscute direct în alte
elemente ale rezultatului global.
Instrumentele financiare cu
costuri amortizate sunt ulterior
măsurate la costul amortizat
utilizând metoda dobânzii
efective, recunoscută în profit
sau pierdere.
Fluctuațiile valorii juste a
instrumentelor în valoare justă
prin profit sau categoria de
pierderi sunt recunoscute în
contul de profit și pierdere, cu
excepția fluctuațiilor valorii
juste a datoriilor financiare
aferente riscului de credit al
unei entități desemnate în
această categorie, care sunt
recunoscute în alte elemente ale
rezultatului global.
Fluctuațiile valorii juste în
raport cu costul amortizat al
instrumentelor în valoarea justă
prin categoria instrumentelor de
îndatorare (OCI) sunt
recunoscute în capitalurile
proprii, soldul acumulat fiind
reclasificat în contul de profit și
pierdere de recunoaștere.
Dobânda este recunoscută
utilizând metoda dobânzii
efective, fiind recunoscută în
profit sau pierdere.
Fluctuațiile valorii juste a
instrumentelor la valoarea justă
prin OCI (categoria
instrumentelor de capitaluri
proprii) sunt recunoscute în
capitalurile proprii. acumulate
soldurile din OCI nu sunt
reclasificate niciodată în profit
sau pierdere.
 Numai acțiunile de pe o piață
activă trebuie să fie evaluate la
valoarea justă; alte acțiuni sunt
înregistrate la cost.
Câștigurile și pierderile din
cursul valutar al instrumentelor
financiare sunt recunoscute în
profit sau pierdere.
O excepție de la cerințele de
măsurare disponibile pentru
vânzare există active financiare
pentru titlurile de participare
necotate, a căror valoare justă
nu pot fi măsurate în mod fiabil
și, ca atare, sunt evaluate la
cost. Prin urmare, dacă valoarea
justă poate fi evaluată în mod
fiabil pentru un instrument de
capitaluri proprii care nu este
tranzacționat pe o piață activă,
acesta va fi evaluat la valoarea
justă.
Câștigurile și pierderile din
schimbul valutar care pot fi
atribuite activelor financiare
nemonetare disponibile pentru
vânzare (instrumentele de
capitaluri deținute) sunt
recunoscute direct în
capitalurile proprii și cele
aferente activelor financiare
monetare disponibile pentru
vânzare (instrumentele de
datorie deținute) sunt
recunoscute în profit sau
pierdere. Prin urmare, în cazul
în care o garanție de datorie
externă este deținută și sunt
clasificate ca disponibile pentru
vânzare, câștigul sau pierderea
în valută trebuie să fie separat
de variația valorii garanției de
creanță în moneda sa de bază.
Nu există nicio excepție de la
cerințele de măsurare pentru
instrumentele de capitaluri
proprii. Toate instrumentele de
capitaluri proprii sunt evaluate
la valoarea justă fie prin profit
sau pierdere, fie prin OPC, în
funcție de natura instrumentului
și de alegerea unei politici
contabile. Cu toate acestea, în
circumstanțele limitate, costul
poate aproxima valoarea justă.
Câștigurile și pierderile în
valută sunt toate evaluate în
profit sau pierdere, cu excepția:
- Instrumente de datorie la
FVOCI: diferențele de curs
valutar cu privire la valoarea
costului amortizat al
instrumentului sunt recunoscute
în profit sau pierdere, restul
fiind înregistrat în OCI.
- Instrumente de capital la
FVOCI: diferențele de curs
valutar sunt recunoscute în
OCI.

Recunoașterea și evaluarea - deprecierea activelor financiare

Domeniul de aplicare al prevederilor privind deprecierea diferă semnificativ între cele trei standarde,
deoarece categoriile de clasificare diferă. În plus, ASPE și IAS 39 necesită recunoașterea pierderilor din
depreciere atunci când a avut loc un "eveniment de pierdere" (de exemplu, o dificultate financiară
semnificativă a contrapărții), în timp ce IFRS 9 impune recunoașterea pierderilor din depreciere pe baza
"pierderilor anticipate", încorporând informații referitoare la cele normale (de exemplu, ratele
preconizate ale șomajului, dobânzile etc.). Cerințele privind deprecierea IFRS 9 sunt complexe și vor
necesita o analiză semnificativă pentru entitățile cu titluri de creanță, împrumuturi sau creanțe
comerciale.
ASPE
Atunci când există indicatori de
depreciere pentru un activ
financiar sau un grup de active
financiare similare, o entitate
trebuie să stabilească dacă a
apărut o modificare adversă
semnificativă în ceea ce
privește calendarul sau valoarea
anticipată a fluxurilor de
numerar viitoare.
Recunoaștere și evaluare - deprecierea activelor financiare (continuare)
ASPE
Pierderile din depreciere sunt
recunoscute numai
pentru activele financiare
clasificate ca
costul amortizat și sunt
recunoscute în
profit sau pierdere.
Pierderile din depreciere pot fi
inversate
în măsura în care ar fi trebuit
au fost raportate la data de
inversarea nu a avut loc
recunoscute anterior.
IAS 39
Pierderile sunt recunoscute
atunci când dovezile obiective
indică faptul că un activ
financiar poate fi depreciat ca
urmare a unuia sau mai multor
evenimente care au avut loc
după recunoașterea inițială (un
"eveniment de pierdere").
Pierderile la data recunoașterii
inițiale (adică "pierderile din
prima zi") sunt interzise.
IAS 39
Se recunoaște o pierdere din
depreciere
instrumente de capitaluri proprii
clasificate ca
disponibile pentru vânzare în
cazul în care a existat
declinul semnificativ și
prelungit al acestuia
valoarea justă sub cost.
O pierdere din depreciere
pentru credite și împrumuturi
creanțele și cele păstrate până la
scadență
activele financiare sunt evaluate
ca
diferența dintre transport
suma și valoarea actuală a
fluxurile de numerar viitoare
estimate
la interesul efectiv inițial al
activului
rată.
IFRS 9
Pierderile de credit anticipate
(ECL) sunt recunoscute pe baza
pierderilor preconizate care vor
apărea în viitor. Pierderile de
credit așteptate sunt exprimate
ca fiind rezultatul: probabilității
de neplată înmulțită cu
pierderea în cazul neîndeplinirii
obligațiilor, după luarea în
considerare a garanției.
IFRS 9
Deprecierea este o considerație
pentru
activele financiare care sunt
evaluate la
costul amortizat (de exemplu,
creanțe comerciale,
credite de primit, etc.), datorii
instrumente măsurate la
FVOCI, împrumut
angajamente, garanție
financiară
contracte care nu sunt evaluate
la FVTPL, leasing
creanțe în conformitate cu IAS
17 Contracte de leasing sau
IFRS
16 Contracte de leasing și
contracte de active în temeiul
IFRS 15 Venituri din contracte
cu
Clienții. Deprecierea nu este
necesară
 Dacă o pierdere din depreciere
scade în a
ulterior, apoi anterior
pierderea de valoare
recunoscută este inversată
și recunoscute în profit sau
pierdere; alte
decât pentru acțiunile
disponibile pentru vânzare
titluri pentru care inversarea
în mod efectiv este recunoscută
direct în
alt venit cuprinzator.
Pierderile din depreciere în ceea
ce privește
activele financiare efectuate la
cost pot fi
inversat până la limita
suma care ar fi fost raportată
la data inversării a avut
nu a fost recunoscută
anterior.
Împrumuturile și contractele de garanție financiară nu trebuie să
fie evaluat pentru depreciere.
pentru a fi luate în considerare
pentru orice capitaluri proprii
instrumente. Instrumente de
capitaluri proprii
clasificate ca FVOCI nu au
niciodată lor
acumulate în OCI
reclasificate la profit sau
pierdere, deci
deprecierea nu este o
considerație, ca
în opoziție cu disponibil pentru
vânzare
instrumentelor din IAS 39.
Deprecierea instrumentelor de
datorie este
recunoscute în profit sau
pierdere și pot fi
inversat în perioadele
ulterioare.
Deprecierea instrumentelor de
datorie
măsurate la FVOCI sunt de
asemenea recunoscute
în profit sau pierdere, dar
valoarea contabilă
a unor astfel de instrumente este
deja corectă
valoare, prin urmare, offsetul la
pierderea de pierdere este OCI.
Instrumentele de capital nu sunt
evaluate niciodată
pentru depreciere.
Angajamente de împrumut (de
exemplu, împrumut
neremunerat
angajamente, cum ar fi linii de
credit
și carduri de credit) și
financiare
garanții (nu sunt măsurate la
FVTPL)
sunt în sfera de acoperire a
prejudiciului
cerințele IFRS 9. Prin urmare,

Măsurarea deprecierii este În cazul creditelor și creanțelor
consecventă pentru toate și al activelor deținute de
activele financiare. tomate, deprecierea este
măsurată ca diferență între
valoarea contabilă a activului și
valoarea actualizată a
numerarului viitor estimat
(cu excepția pierderilor viitoare
de credit
care nu au fost suportate);
discounted la original efectiv
rata dobânzii.
Pentru activele disponibile
pentru vânzare,
deprecierea este suma
cumulativă
recunoscute anterior în alte
venitul global.
Recunoaștere și evaluare - deprecierea activelor financiare (continuare)
ASPE IAS 39
Venitul din dobânzi se acumulează înainte de valoarea brută a
activului financiar indemnizațiile de depreciere.
entitățile trebuie să recunoască
ECL-urile
instrumentele pe care entitățile
nu le-au avut
atins încă, deoarece modelul
ECL este
pe baza pierderilor estimate,
indiferent de
dacă o sumă a fost înclinată.
Extinderea unui angajament
obligatoriu față de
prelungirea creditului creează
așteptările
pierderi.
Pentru creanțele comerciale cu
scadența de
mai puțin de 12 luni și alte
creanțe comerciale și de leasing
pe termen lung;
entitatea poate alege să
recunoască durata de viață
ECL în orice moment, spre
deosebire de
evaluarea dacă o creștere
semnificativă
riscul de credit a apărut încă de
la inițiere
recunoaştere. La determinarea
ECL-urilor
pentru creanțele comerciale, o
entitate poate
utilizați de asemenea o "matrice
de provizioane" unde creanțele
sunt segmentate pe baza lor
în trecut, cu rate de
provizionare pentru
fiecare epocă de creanțe.
IFRS 9
Veniturile din dobânzi se
acumulează pe baza brută
 valoarea activului financiar
înainte
indemnizațiile de depreciere
până la un an
instrumentul este afectat de
credit. Odată ce
instrumentul este credit
decontate, dobânda
este acumulat pe soldul net,
după
pierderi din depreciere.

Costurile tranzactiei

ASPE și IFRS conțin orientări similare cu privire la costurile tranzacțiilor. Costurile de tranzacționare a
instrumentelor financiare la

valoarea justă (ASPE) sau valoarea justă prin profit sau pierdere (IAS 39, IFRS 9) sunt recunoscute imediat
în profit sau pierdere.

Costurile de tranzacție cu privire la alte instrumente financiare sunt incluse în evaluarea inițială a
instrumentului financiar instrument.

Atât în cadrul ASPE cât și al IFRS, atunci când o modificare a unui instrument de datorie nu duce la o
stingere a datoriei, atunci costurile asociate modificării sunt tratate ca o ajustare a valorii contabile a
pasivului și amortizat pe durata restantă a datoriei modificate.

Derecunoașterea datoriilor financiare și a activelor financiare

Pentru derecunoașterea unei datorii financiare, instrucțiunile furnizate în ASPE sunt în concordanță cu
instrucțiunile furnizate în IFRS-uri.

Derecunoașterea activelor financiare este o zonă în care există diferențe semnificative. Orientarea pentru
derecunoaștere de la ASPE se concentrează pe control, în timp ce IFRS se concentrează atât pe risc, cât și
pe recompense și control.

IFRS 9 rămâne în mod substanțial neschimbat față de IAS 39 în ceea ce privește îndrumarea de
derecunoaștere.

ASPE IAS 39 IFRS 9

Un transfer este definit ca
transportul
a unui activ financiar fără
numerar de la și la
altcineva decât emitentul aia
activ financiar.
Se consideră că o entitate a transferat un activ financiar sau o
parte a acestuia dacă
1) entitatea își transferă drepturile de a primi fluxurile de
numerar din activ; sau

Modelul de derecunoaștere
pentru transferuri
din activele financiare se
concentrează pe
renunțarea la controlul asupra
transferate active.
Transferatorul are
controlul supus transferului
activelor numai dacă există
anumite condiții
întâlnit:
Activele transferate au fost
izolat de transferator;
Transferatorul nu se întreține
controlul efectiv asupra
activele transferate; și
Fiecare cesionar (sau, dacă
cesionarul este o entitate
specială eligibilă (SPE), fiecare
deținător al unei licențe
interesele sale benefice) are
dreptul
să promoveze sau să schimbe
activele (sau
interese interesante) pe care le-a
primit
necondiţionat.
Derecunoașterea datoriilor financiare și a activelor financiare (continuare)
ASPE
Riscurile și recompensele nu
sunt explicite
atunci când se testează un
transfer
a unui activ financiar pentru
derecunoaștere;
ci mai degrabă se bazează pe
derecunoaștere
legală, efectivă și eficientă
2) dacă este păstrează dreptul de a primi fluxurile de numerar, dar
își asumă o obligație contractuală să plătească fluxurile de
trezorerie către unul sau mai mulți destinatari.
Evaluarea faptului dacă un transfer al unui activ financiar se
califică pentru derecunoaștere
necesită luarea în considerare a riscurilor și recompenselor
substanțiale și, în anumite cazuri
controlul circumstanțelor, este transferat. Transferul de riscuri și
recompense este
evaluate prin compararea expunerii entității, înainte și după
transfer, cu
variabilitatea sumelor și calendarul fluxurilor de numerar nete ale
transferului
activ. Nu depinde dacă entitatea a păstrat controlul asupra
activului transferat
privind capacitatea cesionarului de a vinde activul.
IAS 39 IFRS 9
Dacă o entitate păstrează controlul asupra unui activ financiar
pentru care unii, dar nu
în mod substanțial toate riscurile și recompensele au fost
transferate, apoi entitatea
continuă să recunoască activul financiar în măsura în care acesta
continuă
implicarea în activul financiar. Gradul de continuare al entității
implicarea în activul transferat este măsura în care acesta este
expus
 controlul a fost realizat. In orice modificări ale valorii activului transferat.
caz,
după transferul unui activ
financiar; sau
o porțiune a acestuia, o entitate
continuă
să recunoască financiar și de
întreținere
activele păstrează și derecunosc
activele financiare (sau porțiuni
ale acestora)
pentru care a fost controlat
predat.

Prezentare - Echitate vs. Răspundere financiară

ASPE și IFRS conțin diferențe semnificative în prezentarea instrumentelor financiare. Ambele versiuni ale
IFRS conțin îndrumări sub forma IAS 32 - Instrumente financiare: Prezentare și IFRIC, în care standardele
direcționează o entitate să aplice definițiile de "capitaluri proprii" și "obligații financiare". IAS 39 și IFRS 9
sunt coerente în prezentarea instrumente financiare fie ca datorii, fie ca datorii financiare, deoarece IAS
32 este aplicabil în ambele versiuni ale IFRS în mod substantial neschimbat.

În timp ce ASPE conține, de asemenea, definiții generale pentru datoriile de capitaluri proprii și financiare,
standardul conține numeroase simplificări operaționale care depășesc aceste prevederi.

Diferențele care există există în tabelul de mai jos:

ASPE IAS 39 IFRS 9

Prezentarea unui instrument ca
echitate
sau răspunderea se bazează pe
substanța lui
termenii contractuali ai
nu forma sa juridică.
O datorie este caracterizată prin
a Un non-derivat pentru care entitatea este sau poate fi obligată
obligația contractuală a
emitentului
fie livrați bani în numerar, fie
alți bani financiari
activ sau de schimb
un alt instrument financiar cu
titular în condiții care sunt
potențial nefavorabil. Rețineți
că
Definiția unei datorii este similară cu cea a ASPE în sensul că
acestea sunt în general
caracterizate prin obligații contractuale de a furniza fie numerar,
fie alte mijloace financiare
cu excepția faptului că include contracte care vor fi sau ar putea
fi decontate în
entității proprii și ar include instrumente precum:
să furnizeze o variabilă
numărul instrumentelor proprii de capitaluri proprii ale entității;
sau
Un instrument derivat care va fi sau poate fi decontat altfel
decât prin schimbul unei valori fixe
valoarea numerarului sau a altui activ financiar pentru un număr
fix de entități proprii
instrumente de capitaluri proprii. În acest scop, drepturile,
opțiunile sau mandatele de a dobândi un
 există excepții de la această
definiție anumite instrumente
din ASPE (a se vedea
de mai jos).
Dacă o entitate trebuie sau
poate soluționa situația
obligație prin livrarea propriilor
capitaluri proprii
instrumente (numărul cărora
depinde de suma
obligaţie). O astfel de obligație
este a
răspunderea financiară a
entității.
În cazul unui instrument
financiar emis
nu îndeplinesc definiția unei
obligații
mai sus, este echitatea.
Prezentare - capitalului propriu vs. pasiv financiar (continuare)
ASPE
Decontare contingent: ASPE nu
conține orientări specifice
referitoare la
instrumente financiare cu
contingent
decontare.
numărul fix al instrumentelor de capital propriu ale entității
pentru o sumă fixă de orice
moneda sunt instrumente de capitaluri proprii dacă entitatea oferă
drepturile, opțiunile sau opțiunile
garantează pro rata tuturor proprietarilor existenți ai aceleiași
clase de proprietari proprii, instrumente de capitaluri proprii.
Acest lucru este cunoscut sub numele de "fix-pentru-fix"
criterii.
Un instrument de capitaluri proprii este orice contract care
dovedește un interes rezidual în
activele unei entități după deducerea tuturor datoriilor sale. Vezi
Anexa B pentru un flux
diagramă care ilustrează cerințele IFRS.
IAS 39 IFRS 9
Decontare potențială: Un instrument financiar poate solicita
livrarea entității
în numerar sau într-un alt activ financiar, sau în alt mod să-l
deconteze în așa fel încât acesta
ar fi o datorie financiară, în cazul apariției sau neexecutării
evenimentele viitoare nesigure (sau rezultatul unor circumstanțe
incerte) care sunt
dincolo de controlul emitentului și titularului instrumentului, cum
ar fi a
modificarea unui indice al pieței bursiere, indicele prețurilor de
consum, rata dobânzii sau impozitul
cerințele sau veniturile viitoare ale emitentului, venitul net sau
rata datoriei / capitalurilor proprii.
Emitentul unui astfel de instrument nu are dreptul necondiționat
de a evita
livrarea de numerar sau un alt activ financiar (sau altfel, pentru
ao deconta astfel
că ar fi o datorie financiară). Prin urmare, aceasta este o datorie
financiară a
emitentul cu excepția cazului
(a) partea din dispoziția privind decontarea contingentă care ar
putea necesita

Instrumente Puttable: ASPE
conține
ori de câte ori un instrument
poate
îndeplinesc definiția unei
datorii
în general, dar să li se permită
să fie
clasificate drept capitaluri
proprii în anumite condiții
sunt întâlniți:
(a) Instrumentele sunt cele mai
importante
subordonată întregului capital
instrumentele emise și ele
să participe pro-rata în
capitalul rezidual;
(b) Caracteristica de
răscumpărare este
extins la 100% din valoarea
comună
acțiuni și baza pentru
determinarea răscumpărării
prețul este același pentru toate
acțiunile;
(c) acțiunile nu au nici un
preferențial
drepturi relative la alte clase de
acțiuni ale întreprinderii care au
același grad de subordonare;
și
(d) evenimentul de
răscumpărare este același
pentru toate acțiunile care fac
obiectul
răscumpărare.
Consultați Anexa A la această
publicație pentru a
decontarea în numerar sau al unui alt activ financiar (sau altfel, în
așa fel încât să
ar fi o datorie financiară) nu este autentică; sau
(b) Emitentul poate fi obligat să deconteze obligația în numerar
sau în altul
(sau altfel să o deconteze în așa fel încât să fie o situație
financiară
răspundere) numai în cazul lichidării emitentului.
Instrumente Puttable: există o excepție astfel încât, deși anumite
instrumentele îndeplinesc definiția unei obligații financiare, ele
sunt clasificate ca fiind
impus următoarele criterii de la IAS 32.16A la 16D:
(a) Instrumentul permite titularului o cotă proporțională a netului
entității
active în cazul lichidării;
(b) Instrumentul este în clasa de instrumente care sunt
subordonate tuturor celorlalte
clase;
(c) Toate instrumentele financiare din clasa de instrumente care
sunt subordonate tuturor
alte clase au caracteristici identice;
(d) În afară de obligația contractuală a emitentului de a
răscumpăra sau răscumpăra
instrumentul pentru numerar sau un alt activ financiar,
instrumentul nu
să conțină orice alte obligații contractuale similare cu o datorie;
(e) Fluxul de numerar total așteptat atribuibil instrumentului pe
durata de viață a acestuia
instrumentul se bazează în mod substanțial pe profit sau pierdere,
pe modificările aduse
activele nete recunoscute sau modificarea valorii juste a activelor
nete ale
asupra duratei de viață a instrumentului;
(f) Emitentul nu are alte instrumente sau contracte financiare care
să aibă numerar total
fluxurile bazate în mod substanțial pe criteriile de la litera (e).
(g) Emitentul nu are alte instrumente sau contracte financiare
care au efect
de a restrânge în mod substanțial sau de a fixa rentabilitatea
reziduală la capitalul disponibil
deținătorii de instrumente.
În cazul în care instrumentul poate fi lichidat, numai criteriile (a)
- (c), (f) și (g)
aplica.
 care descrie cerințele.

Prezentare - capitalului propriu vs. pasiv financiar (continuare)

ASPE IAS 39 IFRS 9

Acțiunile preferențiale emise în IFRS nu conține orientări specifice comparabile.
anumite condiții
secțiuni ale impozitului pe venit
canadian
Actul trebuie să fie prezentat la
par,
declarată sau atribuită și
clasificată
ca fiind echitatea, în ciuda
faptului că o fac
nu îndeplinesc definiția
capitalului propriu
instrumente.

O preferință obligatorie
rambursabilă Cota de preferință rambursabilă obligatoriu cu dividende plătite
parts cu dividende plătite la la emitent
emitentului, altele decât o cotă discreția este considerată ca un instrument compus compus dintr-
la care se aplică scutirile de mai un instrument financiar
sus (obligația emitentului de a răscumpăra acțiuni în numerar) și un
referitoare la impozitul pe venit capital propriu
canadian instrument (dreptul titularului de a primi dividendele declarate).
Act, este clasificat drept
datorie, cu excepția cazului în
care: a
numărul de criterii este
îndeplinit. Ca atare
instrumentele sunt clasificate ca
pasive,
dividendele declarate pe ele
sunt
prezentată ca cheltuială cu
dobânzile în
declarație de operațiuni.

Abordările de măsurare
permis pentru separarea
instrumente financiare
complexe
include:
Instrumentele de capitaluri proprii sunt instrumente care
demonstrează un interes rezidual în active
a unei entități după deducerea tuturor pasivelor sale. Prin urmare,
atunci când inițial
 Se măsoară componenta de valoarea contabilă a unui instrument financiar compus este
capitaluri proprii alocată capitalurilor proprii și
ca zero. Toate veniturile sunt componentele de pasiv, elementului de capitaluri proprii i se
alocat componentei de pasiv; atribuie suma reziduală după
sau deducerea din valoarea justă a instrumentului în ansamblu, suma
Mai puțin ușor de măsurat determinat separat pentru componenta pasivă.
componenta este alocată
reziduului
suma după deducerea din
veniturile totale ale emisiunii
suma determinată separat
pentru
componenta care este mai ușor
măsurabile.

Un activ financiar și unul

financiar Cerințele fundamentale pentru compensare sunt identice în
răspunderea va fi compensată, conformitate cu IFRS, dar
iar netul se oferă în mod semnificativ mai multe orientări privind:
suma raportată, numai atunci Înțelesul "are în prezent un drept legal de a compensa";
când o entitate: Aplicarea realizării și decontării simultane;
În prezent are o lege compensarea sumelor colaterale; și
aplicabilă din punct de vedere Unitatea de cont pentru aplicarea cerințelor de compensare.
legal Prin urmare, compensarea este, în general, mai dificil de realizat
dreptul de a dezactiva în conformitate cu IFRS decât ASPE.
recunoscutul
sume; și
Intenționează fie să se
stabilească pe o bază netă,
sau pentru a realiza activul și a
deconta
răspunderea simultană.

Concluzie

Există diferențe semnificative între ASPE și IFRS, în special IFRS 9, care este valabil începând cu anii
începând cu sau după 1 ianuarie 2018. Entitățile care au doar instrumente financiare simple, cum ar fi
numerar, conturi de încasat și creditele bancare de plătit și direct nu pot întâmpina diferențe semnificative,
totuși, unele diferențe pot fi subtile și necesită o analiză atentă. Dacă aveți nevoie de îndrumări
suplimentare privind contabilizarea instrumentelor financiare în cadrul ASPE sau IFRS, contactați biroul
local BDO Canada LLP.

Apendicele A: Arborele de decizie privind clasificarea actiunilor rambursabile pe directia ASPE

 NU
Sunt acțiunile retractabile sau Clasificați drept capitaluri proprii
obligatoriu rambursabil de către
charter al întreprinderii sau a
acționarilor sau alt acord?

DA

Sunt acțiunile emise într-un anumit DA

număr regim de planificare fiscală? Clasificați drept capitaluri proprii
(vedea punctul 3856.23)

NU

Acțiunile rambursabile sunt cel mai

mult subordonat tuturor titlurilor de
capital emise de întreprinderea, și ei să
participe pro rata în capitalul rezidual
al întreprinderii?
DA
Este extinsă caracteristica de
răscumpărare la 100% din valoarea
comună acțiuni (și / sau substanțe
acțiuni comune) și este baza pentru
determinarea prețul de răscumpărare
este același pentru toți acțiuni?
NU Clasificați acțiunile ca pasiv,
măsurate la răscumpărarea
lor valoare, care ar putea fi o
valoare justă, valoarea
contabilă sau formularul
valoare, după caz. La fiecare
data bilanțului, reevaluarea
indicatorului
responsabilitatea și
NU câștigurile sau pierderile
înregistrate
prin venit, după caz, în EUR
în conformitate cu alineatul

3856.14.
DA

Acțiunile au preferential drepturi relative la

alte clase de acțiunile întreprinderii care au
elași grad de subordonare?

NU

Evenimentul de răscumpărare este același NU

pentru toate acțiunile supuse rambursării
caracteristică?

DA

Clasificați drept capitaluri proprii

Anexa B: Arborele de decizie privind clasificarea instrumentelor în conformitate cu Ghidul IFRS

Există o obligație contractuală față de DA

să plătească în numerar că emitentul Se aplică IAS 32.16A-D?
nu poate evita?
DA

NU
Capitaluri proprii
NU

Există o obligație de a emite

a număr variabil de acțiuni?

DA Are instrumentul caracteristici

NU care sunt similare cu capitalul
propriu?

Există obligația de a emite un număr

fix de acțiuni pentru a deconta un
instrument a cărui valoare contabilă
este variabilă, de ex. denominate în
valută străină? NU DA

DA
NU

Capitaluri proprii Pasiv Combinatie

Combinări de afaceri

În această publicație vom examina principalele diferențe dintre contabilitate

Standarde pentru întreprinderile private (ASPE) și Raportarea financiară internațională

Standarde (IFRS) privind combinările de întreprinderi, cu accent pe:

Domeniul de aplicare și identificarea unei combinări de întreprinderi;

 Aplicarea metodei de achiziție;

perioada de măsurare;

Măsurarea ulterioară și contabilitatea; și

Dezvăluiri.

Referințe

IFRS 3 - Combinări de întreprinderi

IFRS 10 - Instrumente financiare consolidate declaraţii

Prezentare generală a diferențelor majore

ASPE și IFRS sunt convergente semnificativ în tratamentul afacerilor

combinații. Cu toate acestea, există o diferență în definiția unei afaceri

în conformitate cu IFRS, care a fost revizuit în noiembrie 2018, cu o dată efectivă de

1 ianuarie 2020. Alte diferențe minore între cadre sunt:

Atât Secțiunea 1582, cât și IFRS 3 cuprind o combinație între

entități sau afaceri aflate sub control comun, cu toate acestea ASPE prevede

instrucțiuni suplimentare privind acest subiect în secțiunea 3840, Partea afiliată

Tranzacții, în timp ce IFRS nu oferă indicații suplimentare.

În conformitate cu secțiunea 1582 instrucțiuni specifice în care se prevede determinarea

valoarea justă a activelor și pasivelor atunci când metoda impozitului plătit este

folosit. Aceste îndrumări nu sunt furnizate conform IFRS 3 ca impozite plătibile

nu este o politică contabilă acceptabilă conform IFRS. Consultați-ne

ASPE-IFRS Comparație privind impozitul pe venit pentru mai multe detalii.

În cadrul ASPE, contingentul nu este clasificat drept capital propriu

reevaluat până când este rezolvată, iar în conformitate cu IFRS trebuie să fie

reevaluate la fiecare dată de raportare.

Cerințele de divulgare conform IFRS 3 sunt mult mai extinse

decât ceea ce este cerut de secțiunea 1582.

Domeniul de aplicare și definiția unei afaceri

O combinare de întreprinderi este definită ca o tranzacție sau alt eveniment în care un dobânditor
obține controlul asupra uneia sau mai multor întreprinderi. Atât Secțiunea 1582, cât și IFRS 3 oferă
îndrumări detaliate privind identificarea unei combinări de întreprinderi și determinarea dacă definiția
unei afaceri a fost îndeplinită.

Domeniul de aplicare al secțiunii 1582 și al IFRS 3 este în mod substanțial același. Ambele standarde
oferă orientări privind contabilizarea tranzacțiilor sau evenimentelor care îndeplinesc definiția unei
combinări de întreprinderi, dar nu se aplică formării unui acord comun, achiziționarea unui activ sau a
unui grup de active care nu constituie o întreprindere sau unui o combinație între entități sau
întreprinderi aflate sub control comun. Cu toate acestea, ASPE furnizează îndrumări suplimentare
privind contabilizarea unei combinații între întreprinderile aflate sub control comun la punctul .44 din
secțiunea 3840 "Tranzacții cu părțile afiliate", în timp ce IFRS nu oferă orientări suplimentare privind
acest subiect. În plus, IFRS 3 cuprinde achiziția de către o entitate de investiții (așa cum este definită în
IFRS 10, Situațiile financiare consolidate) a unei investiții într-o filială care trebuie evaluată la valoarea
justă prin contul de profit și pierdere. În cadrul ASPE, o companie de investiții urmează îndrumările
furnizate de AcG-18, societățile de investiții, privind contabilitatea investițiilor sale.

O entitate trebuie să stabilească dacă o tranzacție este o combinare de întreprinderi, determinând mai
întâi dacă activele achiziționate și angajamentele asumate într-o tranzacție constituie o întreprindere. În
caz contrar, entitatea contabilizează tranzacția ca achiziție de active.

Înainte de revizuirea de către IASB a definiției unei afaceri în octombrie 2018, definiția din cadrul celor
două cadre a fost aceeași. De la revizuire, există o diferență între definiția unei întreprinderi în cadrul
ASPE și IFRS. Deși noua definiție a unei întreprinderi conform IFRS nu este eficientă până la 1 ianuarie
2020, este de așteptat ca entitățile care raportează în conformitate cu IFRS să adopte devreme noua
definiție. Definiția revizuită va determina ca mai multe tranzacții să fie tratate ca achiziții de active în loc
de combinări de întreprinderi în conformitate cu IFRS. Ca atare, acestea ar fi eliminate din cerințele IFRS
3.

ASPE
Un set integrat de activități și bunuri care pot fi
realizate și gestionate în scopul de a oferi un
profit sub formă de dividende, costuri mai mici
sau alte beneficii economice direct investitorilor
sau altor proprietari, membri sau participanți.
Rezultatul intrărilor și proceselor aplicate acelor
inputuri care furnizează sau au capacitatea de a
oferi un randament sub formă de dividende,
costuri reduse sau alte beneficii economice
direct investitorilor sau altor proprietari, membri
sau participanți.
IFRS
Un set integrat de activități și bunuri care pot fi
realizate și gestionate în scopul furnizării de
bunuri sau servicii clienților, generării de
venituri din investiții (cum ar fi dividende sau
dobânzi) sau generării altor venituri din activități
obișnuite
Rezultatul intrărilor și proceselor aplicate acelor
inputuri care furnizează bunuri sau servicii
clienților generează venituri din investiții (cum
ar fi dividende sau dobânzi) sau generează alte
venituri din activități obișnuite.
Noua definiție a unei întreprinderi în conformitate cu IFRS are o definiție mai restrânsă a "rezultatelor" și
a unei "afaceri" care se concentrează mai degrabă pe veniturile din vânzarea de bunuri și servicii către
clienți decât pe reducerea costurilor. Noua definiție include conceptul de proces substanțial. Pentru a fi
considerată o afacere, un set de activități și active dobândite trebuie să includă, cel puțin, un proces de
intrare și un proces de fond. IFRS are, de asemenea, un test de concentrare facultativ ca o scurtă
tensiune pentru a concluziona că anumite tipuri de achiziții nu sunt combinări de întreprinderi. În cadrul
testului de concentrare, dacă în mod substanțial toată valoarea justă a activelor brute achiziționate este
concentrată într-un singur activ identificabil sau într-un grup de active identificabile similare, atunci este
o achiziție de active.

În schimb, definiția activității în cadrul ASPE include venituri din costuri mai mici. Conceptul proceselor
de fond nu există în cadrul ASPE.

Odată ce se stabilește că o achiziție este o combinare de întreprinderi, se aplică metoda de achiziție.

etoda de achiziție

În conformitate cu secțiunea 1582 și cu IFRS 3, o combinare de întreprinderi este contabilizată prin

aplicarea metodei de achiziție, care include următorii pași.

Pasul 1: Identificați dobânditorul

Standardele prevăd că una dintre entitățile combinate trebuie să fie identificată ca dobânditor.
Achizitorul este entitatea care obține controlul asupra unei alte entități (adică a entității dobândite).

În cadrul ASPE, controlul este definit ca puterea continuă de a determina politicile strategice de operare,
de investiție și de finanțare ale unei entități fără cooperarea altor persoane. Ghidul din secțiunea 1591,
Filiale, este utilizat pentru a determina care entitate a obținut controlul într-o combinare de
întreprinderi și care este achizitorul.

În conformitate cu IFRS, se consideră că un investitor controlează un investitor atunci când investitorul

este expus sau are drepturi la rentabilitate variabilă din implicarea sa față de entitatea în care sa investit
și are capacitatea de a afecta aceste randamente prin puterea sa asupra entității în care este investit.
Instrucțiunile din IFRS 10 sunt utilizate pentru a determina care entitate a obținut controlul într-o
combinare de întreprinderi și este achizitorul.

Dacă nu este clar din secțiunea 1591 / IFRS 10 care din entitățile combinate este achizitorul, alți factori
care trebuie luați în considerare sunt:

care entitate a transferat numerar, alte active sau angajamente pentru a efectua combinarea de
întreprinderi;

care entitate și-a emis participațiile la capital pentru a efectua combinarea de întreprinderi;

drepturile de vot relative în entitatea combinată după combinarea de întreprinderi;

Existența unui interes major de vot minoritar în entitatea combinată, în cazul în care niciun alt
proprietar sau grup organizat de proprietari nu are un interes semnificativ de vot;

componența organului de conducere al entității combinate;

 componența conducerii superioare a entității combinate;

termenii schimbului de participații la capital;

se produce dimensiunea relativă a entităților combinate după combinare; și

Ce entitate a inițiat combinația.

În plus, o nouă entitate formată să realizeze o combinare de întreprinderi nu este neapărat

dobânditorul. În cazul în care noua entitate este formată să emită participații la capital pentru realizarea
unei combinări de întreprinderi, una dintre entitățile combinate care existau înainte de combinarea de
întreprinderi trebuie să fie identificată drept dobânditor prin aplicarea orientărilor de la punctele
1582.A9-.A13 / IFRS 3.B13 -B17. Cu toate acestea, o entitate nouă care transferă numerar sau alte active
sau își asumă răspunderea ca o contrapartidă poate fi achizitorul.

În anumite tranzacții, entitatea care emite titluri de valoare (achizitorul legal) poate fi identificată ca
entitate achiziționată în scopuri contabile după luarea în considerare a factorilor enumerați mai sus.
Aceasta este cunoscută ca o achiziție inversă. Achizitorul contabil trebuie să îndeplinească definiția unei
afaceri pentru ca tranzacția să fie contabilizată ca o combinare de întreprinderi. Toate principiile de
recunoaștere și evaluare din secțiunea 1582 / IFRS 3 se aplică în această situație.

Pasul 2: Determinați data achiziției

Data achiziției este data la care un dobânditor obține controlul asupra entității dobândite. Aceasta este,
în general, data la care dobânditorul transferă legal contravaloarea, achiziționează activele și își asumă
obligațiile entității dobândite, care este, de regulă, data limită. Cu toate acestea, data achiziției ar putea
fi mai devreme sau mai târziu de data limită, în funcție de faptele și circumstanțele specifice situației.

Pasul 3: Recunoașteți și măsurați activele identificabile dobândite, datoriile asumate și orice dobândă
necontrolată în entitatea dobândită

Recunoaştere

La data achiziției, dobânditorul trebuie să recunoască separat de fondul comercial toate activele
identificabile dobândite, datoriile asumate și orice interese necontrolate în entitatea dobândită. Pentru
a se califica pentru recunoaștere, activele identificabile dobândite și pasivele asumate trebuie să
respecte definițiile activelor și pasivelor în conformitate cu ASPE / IFRS la data achiziției și trebuie să facă
parte din ceea ce a fost schimbat în cadrul tranzacției combinate de întreprinderi, și nu ca rezultat al
tranzacțiilor separate. Ca urmare a aplicării acestui principiu de recunoaștere, dobânditorul poate
ajunge să recunoască anumite active și datorii care nu au fost recunoscute anterior în situațiile
financiare ale entității dobândite. De exemplu, anumite active necorporale generate intern ar putea să
nu fi îndeplinit criteriile de recunoaștere în situațiile financiare ale entității dobândite, cu toate acestea,
acestea pot îndeplini acum criteriile de recunoaștere ca urmare a dobândirii în cadrul combinării de
întreprinderi. Un activ necorporal este considerat a fi identificabil și, prin urmare, ar fi contabilizat
separat de fondul comercial, dacă îndeplinește fie criteriul de separabilitate, fie criteriul juridic
contractual. Valoarea imobilizărilor necorporale achiziționate care nu pot fi identificate la data achiziției
sunt subsumate în fondul comercial (de exemplu, valoarea unei forțe de muncă asamblate) împreună cu
valoarea atribuită unor elemente care nu se califică drept active la data achiziției (de exemplu, valoarea
contracte potențiale).

Măsurare

Achizitorul măsoară activele identificabile dobândite și datoriile asumate la valoarea lor justă la data
achiziției.

Chiar dacă un cumpărător achiziționează mai puțin de 100% dintr-o entitate dobândită, dobânditorul
recunoaște încă valoarea justă integrală a activelor identificabile dobândite și a pasivelor asumate. Orice
participație necontrolată este apoi evaluată fie la valoarea sa justă, fie la cota proporțională a dobânzii
necontrolate a activelor nete identificabile ale entității dobândite. Definiția valorii juste diferă ușor între
ASPE și IFRS. În cadrul ASPE, valoarea justă este definită ca valoarea contraprestației care ar fi convenită
într-o tranzacție în condiții obiective între părțile interesate și care nu sunt obligate să acționeze. În
conformitate cu IFRS 13, evaluarea valorii juste, valoarea justă este definită ca fiind prețul care ar fi
primit pentru a vinde un activ sau a fost plătit pentru a transfera un pasiv într-o tranzacție ordonată
între participanții la piață la data evaluării.

excepţii

Atât secțiunea 1582, cât și standardul IFRS 3 prevăd anumite excepții limitate față de principiile de
recunoaștere și de măsurare pentru

Următoarele elemente:

Datorii contingente - Dobânditorul recunoaște o datorie contingentă asumată într-o combinare de

întreprinderi la data achiziției, dacă aceasta este o obligație prezentă care rezultă din evenimentele
trecute și valoarea sa justă poate fi măsurată fiabilă. Acest lucru contravine îndrumării de recunoaștere
din secțiunea 3290, Contracte / IAS 37, Provizioane, datorii contingente și active contingente, deoarece
dobânditorul recunoaște datoria contingentă dobândită într-o combinare de întreprinderi, chiar dacă nu
este probabilă decât dacă un activ a fost depreciat sau răspunderea a fost suportată / va fi necesară o
ieșire de resurse încorporând beneficii economice pentru a deconta obligația.

Impozitul pe profit - În conformitate cu IFRS sau cu ASPE, în cazul în care dobânditorul utilizează
metoda impozitului pe profit, un activ sau o datorie privind impozitul pe profit amânat / viitoare care
rezultă din activele achiziționate și datoriile asumate în combinarea de întreprinderi, precum și orice
eventuale efecte fiscale ale diferențelor temporare iar reportările entității dobândite care există la data
achiziției sau care apar ca urmare a achiziției sunt contabilizate în conformitate cu secțiunea 3465
Impozitul pe venit / IAS 12 Impozitul pe profit. În cazul ASPE, în cazul în care achizitorul respectă metoda
impozabilă plătibilă, punctul 1582.A39 explică faptul că valoarea justă a unui element obținut într-o
combinare de întreprinderi trebuie să reflecte baza sa fiscală.

Beneficiile angajaților - Achizitorul recunoaște și măsoară un pasiv (sau un activ) legat de contractele
de beneficii ale angajaților dobândite în conformitate cu secțiunea 3462, Beneficiile viitoare ale
angajaților / IAS 19, Beneficiile angajaților. Pentru mai multe informații despre contabilizarea beneficiilor
angajaților, consultați ASPE-IFRS Publicație comparativă pe această temă.

Active de despăgubire - Achizitorul recunoaște un activ de despăgubire și îl măsoară folosind aceeași

bază de evaluare ca și datoria contingentă aferentă, sub rezerva necesității unei indemnizații de
evaluare a sumelor nedeclarate. Pentru un activ de despăgubire evaluat la valoarea justă, efectele
incertitudinii cu privire la viitoarele fluxuri de trezorerie datorate considerentelor de colectare sunt deja
incluse în măsura valorii juste, prin urmare, nu este necesară o indemnizație de evaluare separată.

Drepturi dobândite - Achizitorul măsoară valoarea unui drept recunoscut recunoscut ca imobilizare
necorporală pe baza clauzelor contractuale rămase din contractul aferent, indiferent dacă participanții la
piață ar lua în considerare sau nu eventualele reînnoiri contractuale pentru determinarea valorii sale
juste.

Achiziții pe bază de acțiuni - Achizitorul măsoară un pasiv sau un instrument de capitaluri proprii legate
de înlocuirea primelor de plată pe bază de acțiuni ale unei entități dobândite cu premii de plată pe bază
de acțiuni ale cumpărătorului în conformitate cu secțiunea 3870, bazate pe plăți / IFRS 2, plăți partajate.
Pentru mai multe informații despre contabilizarea plăților bazate pe acțiuni, consultați publicația ASPE-
IFRS Comparison privind acest subiect.

Activele deținute pentru vânzare - Achizitorul măsoară un activ imobilizat achiziționat sau un grup
destinat cedării care este clasificat ca deținut pentru vânzare la data achiziției la valoarea justă, minus
costurile de vânzare, în conformitate cu secțiunea 3475, Eliminarea activelor cu durată lungă de viață și
întreruperea Operațiuni / IFRS 5, Active imobilizate deținute în vederea vânzării și operațiuni întrerupte.

n plus, în cadrul ASPE, secțiunea 1582 include o excepție specifică de recunoaștere și evaluare aferente
obligațiilor de pensionare a activelor care impune contabilizarea acestora în conformitate cu secțiunea
3110, Obligațiile de pensionare a activelor. IFRS 3 nu include o astfel de excepție.

În conformitate cu IFRS, în cazul în care dobânditorul a adoptat IFRS 16, Leasing, dobânditorul
recunoaște activele aferente dreptului de utilizare și angajamentele de leasing pentru contractele de
leasing dobândite într-o combinare de întreprinderi, în cazul în care dobânditorul este locatarul.
Dobânditorul nu este obligat să recunoască activele de drept și contractele de leasing pentru contractele
de leasing pentru care termenul de leasing se termină în termen de 12 luni de la data achiziției sau a
contractelor de leasing pentru care activul suport este de valoare mică. Rata de leasing este măsurată în
prezent

valoarea plăților de leasing rămase, ca și cum în cazul în care contractul de leasing a fost un nou contract
de leasing la data achiziției. Activele care se utilizează drept sunt evaluate la aceeași valoare ca și datoria
de leasing, ajustată pentru a reflecta orice condiții favorabile sau nefavorabile ale contractului de
leasing. Nicio astfel de excepție nu este inclusă în IFRS atunci când dobânditorul respectă IAS 17 Leasing
și nicio astfel de excepție nu este inclusă în ASPE.

Pasul 4: Recunoașteți și măsurați fondul comercial sau un câștig dintr-o achiziție de afacere

În cele din urmă, un dobânditor recunoaște orice fond comercial care apare ca rezultat al combinării de
întreprinderi. Fondul comercial se calculează de la data achiziției și se măsoară ca excedent de a) de la
b):

a) totalul:
i. Contravaloarea transferată măsurată în conformitate cu standardul 1582 / IFRS 3 (de obicei măsurată
la valoarea justă la data achiziției);

ii. Valoarea de participare necontrolată la entitatea dobândită, măsurată în conformitate cu secțiunea

1582 / IFRS 3; și

iii. Pentru o combinare de întreprinderi realizată în etape, valoarea justă a datei achiziției a dobânzii
deținute anterior deținută de cumpărător în entitatea dobândită.

b) valoarea netă a valorii la data achiziției a activelor identificabile dobândite și a angajamentelor

asumate, măsurate în conformitate cu secțiunea 1582 / IFRS 3.

Dacă suma de la b) depășește valoarea a), dobânditorul are un câștig de cumpărare în loc de fond
comercial. Înainte de recunoașterea câștigului, dobânditorul trebuie să reevalueze dacă a identificat și a
măsurat corect toate activele achiziționate și datoriile asumate în combinarea de întreprinderi. Dacă,
după reevaluare, un câștig rămâne, dobânditorul o recunoaște în venitul net la data achiziției.

Contrapartida transferată într-o combinare de întreprinderi reprezintă valoarea totală a valorilor juste
ale datei de achiziție a activelor transferate de dobânditor, a pasivelor suportate de dobânditor față de
foștii proprietari ai entității dobândite și a participațiilor de capitaluri proprii emise de cumpărător.
Prețul transferat include, de asemenea, valoarea justă a oricăror contrapretări contingente transferate
de dobânditor. Obligația de a plăti contracte contingente este clasificată de către dobânditor fie ca
capital propriu, fie ca un pasiv pe baza definițiilor unui instrument de capitaluri proprii și a unui pasiv
financiar pe secțiunea 3856, Instrumente financiare / IAS 32, Instrumente financiare: Prezentare.
Dreptul la restituirea avansului transferat anterior, dacă anumite condiții sunt îndeplinite, este clasificat
de către dobânditor drept un activ.

Instrucțiuni suplimentare

Secțiunea 1582 și IFRS 3 conțin ambele îndrumări specifice privind aplicarea metodei de achiziție pentru
combinările de întreprinderi realizate în etape și combinări de întreprinderi obținute fără transferul de
recompense.

Combinația de întreprinderi realizată în etape

Atunci când o entitate deține o participație într-o entitate dobândită imediat înainte de data achiziției și
apoi obține controlul asupra entității dobândite prin achiziționarea unui dobândă suplimentară de
capital la data achiziției, aceasta este denumită o combinare de întreprinderi realizată în etape sau o
achiziție pas. În această situație, dobânditorul își reevaluează participația deținută anterior în capitalul
propriu asupra entității dobândite la valoarea sa justă la data achiziției și orice câștig sau pierdere
rezultată este recunoscut în net

venituri atât în cadrul ASPE cât și al IFRS. Cu toate acestea, în conformitate cu IFRS, dacă entitatea
urmează IFRS 9, câștigul sau pierderea rezultată este recunoscută în profit sau pierdere sau în alte
elemente ale rezultatului global, după caz.

Odată ce controlul a fost obținut, atâta timp cât controlul nu este pierdut, toate modificările aduse
interesului de proprietate sunt tratate ca tranzacții între deținătorii de acțiuni și raportate în cadrul
capitalurilor proprii. Fondul comercial nu are loc pe o creștere, iar câștigurile sau pierderile nu sunt
recunoscute în niciun fel.

Combinația de întreprinderi realizată fără transferul considerentelor

Uneori, dobânditorul obține controlul asupra unei entități dobândite fără a transfera nicio
contraprestație. De exemplu, acest lucru poate apărea atunci când:

Un dobânditor răscumpăra un număr suficient de acțiuni proprii pentru un investitor existent

(dobânditorul) pentru a obține controlul;

Drepturile de veto ale minorităților nu au fost respectate, ceea ce le-a obligat acum dobânditorului să
controleze un dobânditor în care dobânditorul deținea majoritatea drepturilor de vot; sau

Achizitorul și entitatea dobândită sunt de acord să-și combine afacerile numai cu contractul, iar
dobânditorul nu transferă nicio contraprestație în schimbul controlului asupra entității dobândite și nu
deține participații la capitalul propriu în dobândit nici la data achiziției, nici anterior.

În aceste situații, se aplică în continuare metoda de contabilizare a unei combinări de întreprinderi.

Perioada de măsurare

Uneori, atunci când se produce o combinare de întreprinderi, contabilizarea inițială a tranzacției nu este
completă până la sfârșitul perioadei de raportare în care are loc tranzacția. În această situație,
dobânditorul raportează în situațiile sale financiare sumele provizorii pentru elementele pentru care
contabilitatea este incompletă. Apoi, în timpul perioadei de măsurare, așa cum se obține noi informații
cu privire la faptele și împrejurările care au existat la data achiziției, care, dacă se cunoaște, ar fi afectat
măsurarea valorilor recunoscute, dobânditorul ajustează retroactiv sumele provizorii pentru a reflecta
aceste informații noi. În plus, dobânditorul recunoaște, de asemenea, retroactiv orice active sau datorii
suplimentare dacă se obțin informații noi în timpul perioadei de măsurare privind faptele și
circumstanțele existente la data achiziției care, dacă ar fi fost cunoscute, ar fi condus la recunoașterea
acelor active și pasive ca din acea dată. Compensarea față de eventualele ajustări aduse valorii provizorii
a activelor și pasivelor recunoscute anterior reprezintă o ajustare a fondului comercial. Perioada de
măsurare se termină de îndată ce dobânditorul primește informațiile pe care le căuta cu privire la
faptele și circumstanțele existente la data achiziției sau află că nu mai pot fi obținute mai multe
informații; cu toate acestea, perioada de măsurare nu poate depăși un an de la data achiziției. După
încheierea perioadei de evaluare, orice revizuiri la contabilizarea unei combinări de întreprinderi se
efectuează numai pentru a corecta o eroare în conformitate cu cerințele din Secțiunea 1506, Modificări
contabile / IAS 8, Politici contabile, Modificări în estimările contabile și Erori.

Determinarea a ceea ce face parte din combinația de întreprinderi

Numai elementele care fac obiectul schimbului ca parte a combinării de întreprinderi trebuie să fie
contabilizate ca parte a tranzacției în conformitate cu cerințele din secțiunea 1582 / IFRS 3. Orice relații
preexistente sau alte aranjamente între un dobânditor și entitatea dobândită care existau înainte de
negocierile pentru combinația de întreprinderi a început sau alte aranjamente încheiate în timpul
negocierilor care nu fac parte din combinarea de întreprinderi nu ar trebui să fie recunoscute ca parte a
tranzacției combinate de întreprinderi. În schimb, aceste aranjamente trebuie să fie contabilizate
separat, în conformitate cu secțiunile relevante ale ASPE / IFRS. Câteva exemple de astfel de tranzacții
sunt:

o tranzacție care, în realitate, stabilește relațiile preexistente dintre dobânditor și entitate dobândită;

o tranzacție care acordă salarii angajaților sau foștilor proprietari ai entității dobândite pentru servicii
viitoare; și

O tranzacție care rambursează entității dobândite sau foștii proprietari ai acesteia plata costurilor
legate de achiziție ale achizitorului.

Pentru a determina dacă o tranzacție face parte din sau separată de combinarea de întreprinderi,
dobânditorul ar trebui să ia în considerare motivele tranzacției, cine a inițiat tranzacția și calendarul
tranzacției.

Achiziții legate de costuri

Costurile pe care le dobândește un dobânditor pentru realizarea unei combinări de întreprinderi sunt
costuri legate de achiziție. Aceste costuri sunt înregistrate ca cheltuieli, cu excepția costurilor de
emisiune de titluri de creanță sau de titluri de participare care sunt recunoscute în cadrul ASPE în
conformitate cu secțiunea 3856 și secțiunea 3610, Tranzacții de capital și în conformitate cu IFRS în
conformitate cu IAS 32 și IAS 39 Instrumente financiare: Măsurare sau IFRS 9, Instrumente financiare,
dacă este cazul.

Măsurarea ulterioară și contabilitatea

În urma unei combinări de întreprinderi, un cumpărător măsoară și contabilizează activele achiziționate,

datoriile asumate sau angajate și instrumentele de capitaluri proprii emise în combinarea de
întreprinderi, în conformitate cu alte secțiuni aplicabile ale Manualului respectiv. Cu toate acestea,
secțiunea 1582 și IFRS 3 oferă orientări specifice privind măsurarea ulterioară și contabilizarea
următoarelor elemente:

Drepturi recunoscute - Dreptul recapturat recunoscut drept imobilizare necorporală este amortizat pe
perioada contractuală rămasă a contractului în care a fost acordat dreptul. Dacă un dobânditor vinde
ulterior dreptul de recuperare către o terță parte, acesta include valoarea contabilă a imobilizării
necorporale pentru a determina câștigul sau pierderea din vânzare.

Datorii contingente recunoscute la data achiziției - În urma recunoașterii inițiale și până la momentul la
care datoria este decontată, anulată sau expiră, achizitorul o măsoară la cea mai mare dintre: a) suma
care ar fi recunoscută în conformitate cu secțiunea 3290 / IAS 37; și b) valoarea recunoscută inițial,
minus orice sumă cumulată a veniturilor recunoscute în conformitate cu secțiunea 3400, Venit / IAS 18,
Venituri / IFRS 15, Venituri din contracte cu clienții. Cu toate acestea, această cerință nu se aplică

contracte contabilizate în conformitate cu secțiunea 3856 / IAS 39 / IFRS 9.

Active la despăgubiri - La sfârșitul fiecărei perioade de raportare ulterioare, dobânditorul măsoară un

activ de despăgubire pe aceeași bază ca pasivul sau activul despăgubit, sub rezerva oricărui contract
limitările privind valoarea sa și dacă activul de despăgubire nu este ulterior măsurat la valoarea sa justă,
conducerea trebuie să evalueze colectabilitatea sa. Un activ de despăgubire este derecunoscut numai
atunci când dobânditorul colectează bunul, îl vinde sau în orice caz își pierde dreptul la acesta.

Contingentul contingent - Modificările valorii juste a contraprestației contingente care nu sunt ajustări
pentru perioada de măsurare sunt contabilizate după cum urmează:

o În conformitate atât cu APEI, cât și cu IFRS, contravaloarea contravalorii clasificată drept capital
propriu nu este reevaluată, iar decontarea ulterioară este contabilizată în capitalurile proprii.

o În cadrul ASPE, contrapartida contingentă contabilizată ca un activ sau datorie este reevaluată la
valoarea justă atunci când situația este rezolvată și orice câștig sau pierdere rezultată este recunoscută
în venitul net.

o În conformitate cu IFRS, contingentul contingent care nu este capitaluri proprii și care intră în
domeniul de aplicare al IAS 39 / IFRS 9 este reevaluat la valoarea justă la fiecare dată de raportare și
modificările valorii juste sunt recunoscute în profit sau

pierdere în conformitate cu cerințele IAS 39 / IFRS 9. Contingentul contingent care nu este capital
propriu și care nu intră în domeniul de aplicare al IAS 39 / IFRS 9 este reevaluat la valoarea justă la
fiecare raport

data și modificările valorii juste sunt recunoscute în profit sau pierdere.

Dezvăluire

În conformitate cu ASPE și IFRS, un dobânditor trebuie să prezinte informații în situațiile sale financiare
care să permită utilizatorilor să evalueze natura și efectele financiare ale combinărilor de întreprinderi
care apar în perioada de raportare sau după încheierea perioadei de raportare, dar înainte ca situațiile
financiare să fie prezentate complet. În general, multe dintre cerințele de divulgare în conformitate cu
secțiunea 1582 și cu IFRS 3 sunt aceleași. Cu toate acestea, IFRS 3 impune informații mult mai extinse
decât secțiunea 1582.

Concluzie

În general, principiile privind combinările de întreprinderi în cadrul ASPE și IFRS sunt aceleași. Cu toate
acestea, există diferențe minore între cele două standarde, incluzând măsurarea ulterioară a
contingentelor contingente și întinderea cerințelor de publicare. Dacă aveți nevoie de îndrumări
suplimentare privind contabilizarea combinărilor de întreprinderi în cadrul ASPE sau IFRS, vă rugăm să
contactați biroul local BDO Canada LLP. Dacă vă gândiți la adoptarea unui nou standard, aflați cum vă
poate ajuta echipa noastră de consultanță integrată BDO în procesul de tranziție.

Pentru a afla mai multe despre diferențele dintre standarde, consultați ASPE-IFRS: O serie de comparații.