CARACTERISTICI, TENDINŢE ŞI INDICATORI DE CARACTERIZARE Instituţia de Instituţia de credit reprezintă persoana juridică romană, în înţelesul credit definiţiei din Legea nr. 58/1998, sau o instituţie de credit din Uniunea Europeană, în înţelesul definiţiei de la art.1(1) primul subparagraf din Directiva nr.2000/12/EC privind condiţiile de acces si exercitare a activităţii bancare de către instituţiile de credit, ori o societate privată sau publică care satisface definiţia instituţiei de credit din legislaţia menţionată şi care a fost autorizată într-o ţară terţa Uniunii Europene şi României. Instituţie de credit reprezintă: a) o entitate a cărei activitate constă în atragerea de depozite sau de alte fonduri rambursabile de la public şi în acordarea de credite în cont propriu; b) o entitate, alta decât cea prevăzută la lit. a), care emite mijloace de plată în formă de monedă electronică, denumită în continuare instituţie emitentă de monedă electronică. Conform OUG nr.99/06.12.2006, instituţiile de credit, persoane juridice române, se pot constitui şi funcţiona cu respectarea dispoziţiilor generale aplicabile instituţiilor de credit şi a cerinţelor specifice, în: bănci; bănci de credit ipotecar; organizaţii corporatiste de credit, etc. Autoritatea competentă cu privire la autorizarea, reglementarea şi supravegherea prudenţială a instituţiilor de credit este Banca Naţională a României. De asemenea printre atribuţiile băncii naţionale se numără şi procesarea şi colectarea oricăror date şi informaţii relevante, chiar şi cu caracter personal. Este interzis ca orice persoană ce nu este instituţie de credit să desfăşoare activităţi de atragere de depozite sau de oricare altă formă de fonduri rambursabile de la public, de asemenea se interzice emiterea de monedă electronică, acordare de credite şi împrumuturi din fonduri constituite pentru cumpărarea de servicii si bunuri de membrii acestora. În România, activitatea bancară se desfășoară în conformitate cu reglementările Legii bancare nr.58/1998 şi a Legii nr.312/2004. Prin instituţiile de credit autorizate, în conformitate cu actele normative şi în condiţiile legii, se desfăşoară activitatea bancară în România. Sistemul bancar român se organizează pe două pârghii: Banca Naţională a României (BNR); Bănicile comerciale, case de economii, organizaţii cooperatiste de credit. În conformitate cu Regulamentul nr. 11/13.11.2007, instituţiile de credit din România şi sucursalele instituţiilor de credit din state terţe, se constituie şi funcţionează pe teritoriul ţării doar pe baza unei autorizaţii emise de Banca Naţională a României. Sistemul bancar Sistemul bancar Sistemul bancar reprezintă ansamblul de bănci diferit organizat in jurul şi sub conducerea băncii centrale în vederea coordonării operaţiunilor de scont si re-scont de credite, de plasamente si de administrare a depozitelor bancare. Sistemul bancar include banca centrală, toate băncile comerciale, băncile de afaceri, de depozit, de credit, industriale, agricole şi alte instituţii de credit existente într-o ţară, diferenţiate prin atribuţiile şi particularităţile funcţionarii lor prin prerogativele conferite prin lege. Conceptul de Banca bancă Conceptul de bancă poate fi definit, în esenţă, ca o instituţie care mobilizează mijloace băneşti disponibile, finanţează şi creditează persoanele fizice şi juridice, organizează şi efectuează decontările şi plăţile în cadrul economiei naţionale şi în relaţiile cu celelalte state, în scopul obţinerii de profit.. Deşi, unii istorici afirmă existenţa unor instituţii de tip bancar încă din antichitate, totuşi o mai largă recunoaştere în accepţiunea modernă a conceptului amintit o au băncile italiene din epoca medievală – considerate drept veritabilii precursori ai organizaţiilor moderne de profit. Dintre acestea s-au remarcat băncile veneţiene, cele din Genova sau Florenţa. Acestora le-au succedat băncile din Ţările de Jos şi Germania, cu legături ce ţineau de economia nordului Europei. În evoluţia acestor instituţii, tradiţia şi literatura de specialitate acordă un loc important zarafului – preţuitor al monedelor şi intermediar al circulaţiei monetare. Agenţii economici deţinători ai monedelor aveau în acestea un sprijin important în desfăşurarea schimburilor şi în dezvoltarea economică, însă utilizarea banilor se lovea şi de unele impedimente sau deficienţe. În perioada contemporană, locul şi rolul extrem de complexe deţinute de bănci în economie pot fi rezumate prin prezentarea funcţiilor principale ale acestor instituţii : funcţia de depozit, care constă în : - efectuarea de operaţiuni de depozit la vedere şi la termen, în cont, cu numerar şi cu titluri, constând în atragerea resurselor băneşti de la persoanele fizice şi juridice, în vederea păstrării şi fructificării lor; - efectuarea de operaţiuni de depozitare şi trezorerie pentru obiecte de valoare aflate în proprietatea persoanelor fizice şi juridice; funcţia de investiţii care constă în : - acordarea de credite în lei şi în valută , persoanele fizice şi juridice din ţară şi străinătate; - participarea în calitate de acţionar la înfiinţarea unor instituţii bancare sau nebancare în ţară sau în străinătate; - achiziţionarea de active în nume propriu; funcţia comercială, care constă în : - realizarea de încasări şi plăţi, în valută şi în lei, generate de activităţi de export, import, prestări – servicii, turism intern şi internaţional, efectuarea de operaţiuni cu caracter financiar, necomercial şi alte operaţiuni legate de încasări şi plăţi între persoane fizice şi juridice din ţară şi străinătate; - cumpără şi vinde, în ţară şi în străinătate, valută şi efecte de comerţ exprimate în lei şi valută; - efectuează operaţiuni de scontare şi re-scontare a efectelor de comerţ; - efectuează operaţiuni de schimb valutar şi operaţiuni de arbitrajare pe pieţele monetare internaţionale, pe cont propriu sau în numele clienţilor; - participă la tranzacţii financiare externe de plăţi şi de credit, încheie cu bănci şi instituţii financiare străine angajamente şi convenţii de plată; - cumpără şi vinde, în ţară şi străinătate, monede, aur şi metale preţioase; emite efecte de comerţ (bilete la ordin, CEC-uri, cambii sau trate) în favoarea unor beneficiari din ţară şi străinătate; - efectuează operaţiuni de vânzare-cumpărare şi alte operaţiuni cu titluri emise de stat; - prestează servicii bancare, expertizare tehnică, economică şi financiară a diferitelor proiecte, acordă consultanţă şi asistenţă în probleme de gestiune financiară şi evaluare; - organizează lansarea de obligaţiuni, asigură mobilizarea împrumuturilor prin emisiunea de obligaţiuni, garantează emisiunea şi plasează obligaţiunile pe piaţa secundară. Din cele prezentate mai sus, se desprinde calitatea esenţială a băncilor şi anume cea de principal intermediar în relaţia economii – investiţii, relaţie hotărâtoare în creşterea economică. Instituţiile în cauză creează premizele unei ample redistribuiri de capitaluri disponibile, a căror vehiculare constituia privilegiul exclusiv, în structura sistemului bancar în formare, al băncilor comerciale sau de depozit, iar mai apoi, fiind realizată preponderent prin intermediul acestui tip de bănci. Locul băncilor în economie este caracterizat de creaţia monetară ca factor specific al funcţionalităţii acestor instituţii; acest element definitor le dă posibilitatea de a pune în circulaţie creanţe asupra lor însăşi, ceea ce sporeşte masa mijloacelor de plată şi volumul circulaţiei monetare. Trăsătura semnificativă a acestor intermediari este transformarea activelor nemonetare în monedă. Emisiunea de monedă, funcţie iniţial deschisă tuturor băncilor şi restrânsă ulterior numai la banca centrală, reprezintă forma principală a creaţiei monetare şi cadrul primordial prin care are loc expasiunea masei monetare. Băncile comerciale tipice îşi aduc şi ele un aport important la creaţia monetară, transformând activele nemonetare (cambii, obligaţii), fără putere liberatorie, în instrumente de plată. Înscrierea în conturile de la bancă a creditelor acordate (fundamentate sau garantate pe active pe care le monetizează) constituie momentul creaţiei unei monede adiţionale specifice – moneda scriptural Banca Naţională a României Banca Naţională a României – funcţii şi operaţii specifice Banca Naţională a României este banca centrală cu personalitate juridică şi instituţie publică independentă ce are ca obiectiv fundamental asigurarea şi menţinerea stabilităţii preţurilor. Atribuţiile principale ale Băncii Naţionale sunt conform statutului BNR următoarele: - elaborarea şi aplicarea politicii monetare şi a politicii de curs de schimb; - autorizarea, reglementarea şi supravegherea prudenţială a instituţiilor de credit, promovarea şi monitorizarea bunei funcţionări a sistemelor de plăţi pentru asigurarea stabilităţii financiare; - emiterea de bancnote şi monede ca mijloace legale de plată pe teritoriul României; - stabilirea regimului valutar şi supravegherea respectări acestuia; Funcţiile BNR - administrarea rezervelor internaţionale ale României. De pe poziţia de bancă centrală Banca Naţională a României îndeplineşte următoarele funcţii: 1. funcţia de emisiune monetară; 2. funcţia de creditare; 3. funcţia de centru valutar; 4. funcţia de “bancă a băncilor”; 5. funcţia de “bancă a statului”.
Pentru îndeplinirea acestor funcţii, Banca Naţională a României
Categorii de desfăşoară, conform statutului său de funcţionare, următoarele 8 operaţiuni categorii de operaţiuni: 1. Operaţiuni de piaţă monetară şi valutară se referă la: - achiziţionarea de pe piaţa primară a creanţelor asupra statului, autorităţilor publice centrale şi locale, regiilor autonome, societăţilor naţionale, companiilor naţionale şi altor societăţi cu capital majoritar de stat; - acordarea de credite instituţiilor de credit, dar nu poate credita în descoperire de cont statul şi toate celelalte entităţi care-l reprezintă. 2. BNR stabileşte regimul rezervelor minime obligatorii pe care instituţiile de credit trebuie să le menţină în conturi deschise la aceasta. Pentru resursele în valută rezervele minime obligatorii se constituie în valută. Rezervele sunt purtătoare de dobândă cel puţin egală cu nivelul ratei dobânzii medii pentru depunerile la vedere practicate de instituţiile de credit. 3. BNR desfăşoară politica de schimb a României fiind abilitată în acest sens: - să elaboreze balanţa de plăţi şi alte lucrări privind poziţia investiţională internaţională a ţării; - să stabilească cursurile de schimb pentru operaţiile proprii pe piaţa valutară, să calculeze şi să publice cursurile medii pentru evidenţa statistică; - să păstreze şi să administreze rezervele internaţionale ale statului. BNR reglementează modalităţile de control a tuturor tranzacțiilor valutare efectuate pe teritoriul ţării. Valutele pot fi tranzacţionate prin casele de schimb valutar din cadrul băncilor sau prin intermediul caselor de schimb valutar autonome, dar toate trebuie să aibă autorizarea BNR. 4. Emisiune monetară: BNR este unica instituţie autorizată să emită bancnote şi monedă metalică, elaborând programe de emisiune monetară şi asigurând emisiunea regulată în funcţie de necesitatea de lichiditate din economie. 5. Operaţiuni cu instituţiile de credit: - rescontarea efectelor de comerţ prezentate de către băncile comerciale: pentru aceste operaţiuni BNR stabileşte taxa scontului şi condiţiile de participare la operaţiunile de scontare şi rescontare; - acordarea de credite de refinanţare: au scopul de a susţine financiar băncile comerciale şi alte instituţii financiare. Pentru efectuarea acestei operaţiuni BNR stabileşte rata de refinanţare care reprezintă rata dobânzii aferentă creditelor de refinanţare; - stabileşte regimul rezervelor minime obligatorii pe care orice societate bancară este obligată să le deţină în conturi speciale deschise la BNR; - emite autorizările de funcţionare pentru băncile comerciale şi supervizează sistemul bancar în ansamblul său. 6. Operaţiuni de supraveghere prudenţială a instituţiilor de credit: în acest sens BNR este împuternicită: - să emită reglementări, să ia măsuri pentru impunerea respectării acestora şi să aplice sancţiunile legale în cazurile de nerespectare; - să controleze şi să verifice pe baza raportărilor primite şi prin inspecţii la faţa locului, registrele, conturile şi orice alte documente ale instituţiilor de credit autorizate pe care le consideră necesare. 7. Operaţiuni pe contul statului: - BNR primeşte încasări în contul general al trezoreriei statului şi efectuează plăţi în limita disponibilităţilor existente în acest cont; - percepe comisioane pentru operaţiunile în contul curent al statului şi plăteşte dobânzi la disponibilităţile din acest cont; - acţionează ca agent al statului în alegerea instituţiilor de credit agreate să primească depozite ale trezoreriei statului; - BNR poate în baza convenţiilor încheiate cu Ministerul Finanţelor Publice să efectueze în numele statului cu perceperea unui comision diverse operaţiuni cu titluri de stat. 8. Operaţiuni cu aur şi active externe: în cadrul lor BNR stabileşte şi menţine rezerve internaţionale care sunt alcătuite cumulativ sau selectiv din următoarele elemente: - aur din tezaurul ţării sau depozitat în străinătate; - active externe sub formă de disponibilităţi în conturi la bănci sau alte instituţii financiare din străinătate; - orice alte active de rezervă; - cambii, cecuri, bilete la ordin, obligaţiuni şi alte valori mobiliare recunoscute pe plan internaţional; - bonuri de tezaur, obligaţiuni şi alte titluri de stat emise sau garantate de guverne străine sau instituţii interguvernamentale. Din punct de vedere contabil, tipurile de operaţiuni se regăsesc în bilanţul BNR sub formă de operaţiuni active şi pasive. Operaţiunile active reprezintă operaţiunile de plasare a resurselor BNR. Băncile – funcţii Operaţiunile pasive reprezintă sursele de provenienţă a resurselor BNR. şi operaţii Băncile – funcţii şi operaţii specifice specifice Băncile sunt persoane juridice comune, care se constituie exclusiv sub formă de societăţi pe acţiuni, cu respectarea Legii 31 modificată privind societăţile comerciale, a Legii bancare nr.58 în 1998 şi cu autorizarea BNR. Băncile comerciale pot fi caracterizate ca: - elemente articulate neincluse în BNR; - instituţii cu personalitate juridică ce desfăşoară toate tipurile de operaţiuni bancare, reprezentate în principal de constituirea disponibilităţilor şi depozitelor, dar şi de distribuirea lor sub formă de credite. Operaţiunile bancare desfăşurate de băncile comerciale sunt: - în favoarea persoanelor fizice şi juridice ce alcătuiesc clientela nefinanciară; - în nume propriu sau pentru alte bănci ce alcătuiesc clientela financiară. Băncile comerciale îndeplinesc următoarele funcţii: 1. funcţia de mobilizare a activelor monetare disponibile în economie; 2. funcţia de utilizare a resurselor prin distribuirea de credite; 3. funcţia de decontare între titularii de cont. Aceste funcţii se regăsesc în practică sub formă de servicii şi produse bancare denumite generic activităţi. În conformitate cu legea bancară, băncile pot desfăşura în limita autorizaţiei acordate următoarele activităţi: a) atragerea de depozite şi alte fonduri rambursabile; b) contractare de credite, incluzând printre altele: credite de consum, credite ipotecare, finanţarea tranzacţiilor comerciale, operaţiuni de factoring, scontare, forfatare; c) leasing financiar; d) servicii de transfer monetar; e) emitere şi administrare de mijloace de plată, cum ar fi: cărţi de credit, cecuri de călătorie şi alte asemenea, inclusiv emitere de monedă electronică; f) emitere de garanţii şi asumare de angajamente; g) tranzacţionare în cont propriu sau în contul clienţilor, în condiţiile legii cu: - instrumente ale pieţei monetare, cum sunt: cecuri, cambii, bilete la ordin, certificate de depozit; - valută; - contracte de futures şi options; - instrumente având la bază cursul de schimb şi rata dobânzii; - valori mobiliare şi alte instrumente financiare; h) intermediere, în condiţiile legii, în oferta de valori mobiliare şi alte instrumente financiare, prin subscrierea şi plasamentul acestora ori prin plasament şi prestarea de servicii aferente; i) acordarea de consultanţă cu privire la structura capitalului, strategia de afaceri şi alte aspecte legate de aceasta, consultanţă şi prestare de servicii cu privire la fuziuni şi achiziţii de societăţi comerciale; j) intermediere pe piaţa interbancară; k) administrare de portofolii ale clienţilor şi consultanţă legată de aceasta; l) păstrare în custodie şi administrare de valori mobiliare şi alte instrumente financiare; m) prestare de servicii privind fuziunea de date şi de referinţe în domeniul creditării; n) închiriere de casete de siguranţă. Aceste activităţi se regăsesc în rapoartele financiare fiind grupate în operaţiuni pasive - de mobilizare a resurselor şi operaţiuni active - de distribuire a acestora. Principalele operaţiuni pasive pe care o bancă le raportează pot fi astfel Principalele regrupate: operaţiuni 1. Constituirea depozitelor pasive Depozitele bancare reprezintă un serviciu bancar şi se constituie din depunerile clientelei contra unei dobânzi. În funcţie de durată depozitele pot fi la vedere şi termen. - Depozitele la vedere – cuprind disponibilităţile în contul curent, de care titularul poate dispune în orice moment. Datorită posibilităţilor reduse ale băncilor de a dispune de aceste sume, depozitele la vedere sunt purtătoare de o dobândă mult mai mică decât dobânda oferită pentru depozitele la termen; - Depozitele la termen – sunt disponibilităţile în cont de care titularul poate dispune numai după expirarea termenului de păstrare. Au la bază un contract de depozit în care sunt prevăzute suma, termenul, rata dobânzii, modul de acordare a dobânzii. Deoarece banca poate utiliza aceste sume o perioadă mai îndelungată dobânda aferentă este mai mare decât cea aferentă depozitelor la vedere. Această dobândă poate fi sau nu capitalizată, în funcţie de contractul încheiat: - dacă dobânda se capitalizează, ea face obiectul unui nou cont de depozit la termen. Pentru a-şi atrage clientela băncile pot calcula şi plăti dobânda la intervale mai mici decât durata depozitului. În ultima perioadă, frecvent pentru depozitele pe termen scurt dobânda se plăteşte lunar, cu posibilitatea de a fi capitalizată. Noul depozit = valoarea iniţială + dobânda cumulată după expirarea primului termen - dacă dobânda nu se capitalizează, contul de depunere la termen este însoţit de un cont la vedere, în care se virează dobânda, care poate fi ridicată în orice moment de către titular. La expirarea termenului depozitul la termen constituit iniţial poate fi reînnoit pentru aceeaşi sumă, sau poate fi retras. Dobânda din contul de depozit la vedere este purtătoare de dobândă la vedere. 2. Rescontarea şi alte tehnici specifice Pentru băncile comerciale rescontarea reprezintă o formă de împrumut de refinanţare acordat de către BNR în schimbul cedării de către băncile comerciale a portofoliului de efecte de comerţ. În schimbul rescontării, banca comercială achită către BNR rescontul + comisioanele BNR, rescontul calculându-se similar scontului, pa baza aceleiaşi taxe. Similar cu operaţiunea de rescontare este şi operaţiunea de lombardare prin care băncile comerciale obţin un credit pe termen scurt de la BNR, credit obţinut în schimbul cedării portofoliului de efecte publice. 3. Constituirea capitalului propriu Capitalul propriu al unei bănci comerciale este format din: Capital social În conformitate cu legea bancară, capitalul social al unei bănci comerciale trebuie vărsat, integral şi în formă bănească, la momentul subscrierii acestuia. Nivelul minim al capitalului iniţial este stabilit de BNR prin reglementări, fără a putea fi mai mic decât echivalentul în moneda naţională a 5 milioane de euro. La constituire, aportul de capital va fi vărsat într-un cont deschis la o instituţie de credit, care va fi blocat până la înmatricularea băncii la registrul comerţului. La constituirea unei bănci, capitalul iniţial este egal cu capitalul social, cu excepţia cazurilor în care banca nou-constituită este rezultată dintr-un proces de reorganizare prin fuziune sau divizare. La deschiderea unei sucursale, capitalul iniţial se va asigura prin punerea la dispoziţia acesteia a capitalului de dotare de către instituţia de credit străină. Băncile îşi pot majora capitalul social numai prin utilizarea următoarelor surse: - noi aporturi sub formă bănească; - prime de emisiune sau de aport şi alte prime legate de capital, integral încasate, rămase după descoperirea cheltuielilor neamortizate cu astfel de operaţiuni, precum şi rezervele constituite pe seama unor astfel de prime; - dividende din profitul net cuvenit acţionarilor, după plata impozitului pe dividende, potrivit legii; - rezerve constituite din profitul net, existente în sold, potrivit ultimului bilanţ contabil. Fond de rezervă Acesta se constituie din profit astfel: - 5% din profitul brut până când fondul de rezervă va atinge a cincea parte din valoarea capitalului social; - n% din profitul net, în funcţie de hotărârea consiliului de administraţie al băncii. Fond de risc Acesta se constituie din profitul contabil determinat înainte de deducea impozitului pe profit, în limita a 1% din soldul activelor purtătoare de riscuri specifice activităţii bancare, aşa cum sunt stabilite prin reglementările BNR, cu avizul Ministerului Finanţelor Publice, în măsura în care sumele respective se regăsesc în profitul net. Principalele operaţiuni active raportate de către băncile comerciale pot fi astfel regrupate: Principalele operaţiuni 1. Acordarea de credite active În practica bancară sfera creditelor acordate de bănci s-a diversificat foarte mult. Astfel, atunci când se abordează problema creditelor bancare se impune o identificare mai exactă a acestora. Câteva din criteriile de clasificare ale acestora sunt: a) durata împrumutului – conform căreia deosebim: - credite pe termen scurt; - credite pe termen lung. b) după modul de rambursare al împrumutului deosebim: - credite rambursabile în rate constante; - credite rambursabile prin anuităţi constante; - credite rambursabile integral la scadenţă. Creditele acordate unui singur debitor nu pot depăşi valoarea cumulată a 20% din capitalul social + rezervele băncii. Dacă această limită este depăşită, băncile comerciale sunt obligate să comunice BNR titularii de astfel de împrumuturi, precum şi creditele acordate acestora, împreună cu garanţiile solicitate. Creditele acordate de către băncile comerciale pot îmbrăca şi forme specifice: - Creditul pe gaj de mărfuri: se acordă proprietarilor de bunuri aflate în depozite sau în curs de transport. Documentele ce însoţesc acest tip de credite sunt: - warantul pentru bunurile depozitate sau în curs de transport; - conosamantul pentru bunurile aflate în transport pe mare; - scrisoarea de bunuri pentru bunurile aflate în transport prin cărăuşi. - Creditul pe gaj de efecte publice: se acordă deţinătorilor de afecte atunci când aceştia au nevoie de lichidităţi, dar nu vor să renunţe la veniturile ce le produc aceste efecte. 2. Avansuri în contul curent Acestea se referă la creditele pe termen scurt ce se pun la dispoziţia titularilor de conturi pe baza unei linii de credit convenite şi confirmate de către părţi, linii de credit denumite “Linii de credit în descoperire de cont (Overdraft)”. Acestea se acordă în baza bugetului de trezorerie prezentat de către o societate comercială. Se acordă de regulă până la data la care societatea comercială respectivă va încasa o sumă care va evita descoperirea de cont. 3. Operaţiunile cambiale Acestea sunt reprezentate de: - Scontare este o formă de creditare pe termen scurt în baza cedării efectelor de comerţ băncilor comerciale la care posesorul are deschis contul. În schimbul efectelor comerciale, băncile acordă credite de scont şi percep un scont + comision, în funcţie de valoarea tranzacţiei. - Împrumuturi pe gaj de efecte de comerţ se acordă când banca comercială apreciază pozitiv solvabilitatea beneficiarului efectului de comerţ, dar are rezerve cu privire la capacitatea de plată a celorlalţi semnatari ai efectului. - Pensiunea se utilizează în relaţiile băncii cu firme mari sau în relaţiile cu alte bănci. Presupune preluarea în gestiune a efectelor de comerţ de către o bancă, cu condiţia răscumpărării lor la scadenţă de către posesorii iniţiali. - Achiziţia de efecte publice reprezintă plasarea fondurilor băncii prin cumpărarea de efecte publice în scopul revânzării profitabile a acestora. Capitolul 2 SITUAŢIILE FINANCIARE ANUALE ALE INSTITUŢIILOR DE CREDIT, CONFORM CU DIRECTIVELE EUROPENE Contabilitatea si In privința contabilității, aceasta se ţine în limba română şi în moneda situațiile naţională. Contabilitatea operaţiunilor efectuate în valută se ţine atât în financiare moneda naţională, cât şi în valută. Pentru necesităţile proprii de informare, instituţiile de credit pot opta pentru întocmirea situaţiilor anuale ale financiare anuale şi într-o monedă stabilă (EURO, USD) etc. se ţine în instituțiilor de limba română şi în moneda naţională. Potrivit prevederilor art. 6 alin. credit (1) din Legea nr. 82/1991, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, precum şi celorlalte prevederi legale referitoare la întocmirea şi utilizarea formularelor privind activitatea financiară şi contabilă, orice operaţiune economică efectuată se consemnează într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ. Potrivit prevederilor art. 25 din Legea nr. 82/1991, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, registrele de contabilitate, precum şi documentele justificative, care stau la baza înregistrărilor în contabilitate, se păstrează, timp de 10 ani, în arhiva instituţiilor de credit, cu începere de la data încheierii exerciţiului în cursul căruia au fost întocmite, cu excepţia statelor de salarii care se păstrează timp de 50 de ani. Exerciţiul financiar începe la 1 ianuarie şi se încheie la 31 decembrie, cu excepţia primului an de activitate, când acesta începe la data înfiinţării, respectiv înmatriculării, potrivit legii, la registrul comerţului. Contabilitatea se ţine în limba română şi în moneda naţională. Contabilitatea operaţiunilor efectuate în valută se ţine atât în moneda naţională, cât şi în valută. Pentru necesităţile proprii de informare, instituţiile pot opta pentru întocmirea situaţiilor financiare anuale şi/sau a situaţiilor financiare anuale consolidate şi într-o monedă străină. Cursul utilizat pentru conversia în monedă străină (valută) a situaţiilor financiare anuale şi/sau a situaţiilor financiare anuale consolidate, întocmite în monedă naţională, este cursul de schimb al pieţei valutare comunicat de Banca Naţională a României în ultima zi bancară a exerciţiului financiar în cauză. Acest curs se prezintă în notele explicative. In privința In privința situațiilor financiare anuale ale instituțiilor. Orice entitate situațiilor indiferent de forma ei şi de activitatea desfăşurată este obligată să financiare depună anual situaţii financiare. Un exerciţiu financiar debutează la 1 anuale ianuarie şi se închide la 31 decembrie, excepţie făcând primul an, atunci când exerciţiul financiar începe la data înfiinţării societăţii. Prin situaţii financiare se face referire la documentele care sintetizează activitatea instituţiei de credit, care fac referire la poziţia firmei în exerciţiul financiar respectiv, la performanţele atinse, la modificările poziţiei faţă de exerciţiul precedent. Conform normelor metodologice aprobate în Ordinul nr.6/2014 instituţiile de credit trebuie să întocmească situaţii financiar anuale individuale în conformitate cu normele aprobate şi în forma impusă de acestea. Situaţiile financiare trebuie să cuprindă informaţii despre operațiunile instituţiei de credit, a sucursalelor şi a sediilor secundare ale acesteia. Obligaţia situaţiilor financiare este aceea de a oferi o imagine fidelă asupra poziţiei şi performanţelor instituţiei pentru exerciţiul respectiv. Situaţiile financiare la nivel individual sunt întocmite în moneda naţională – LEU. Elementele exprimate în valută sunt convertite în monedă naţională potrivit regulilor prevăzute de Reglementările contabile. În întocmirea situaţiilor financiare individuale, activele din bilanţ se recunosc fie la data tranzacţiei fie la data decontării, conform metodelor şi politicilor de contabilizare aprobate de conducerea sau administrarea instituţiilor. Pentru raportarea instrumentelor financiare deţinute în vederea tranzacţionării şi a instrumentelor financiare desemnate ca fiind evaluate la valoarea justă prin profit sau pierdere, în bilanţ sau în contul de profit sau pierdere, se va utiliza convenţia “preţului murdar”, respectiv venituri din dobânzi şi dividende, precum şi cheltuielile cu dobânzi aferente instrumentelor financiare deţinute în vederea tranzacţionării şi instrumentelor financiare desemnate ca fiind evaluate la valoarea justă prin profit sau pierdere se raportează în cadrul postului de câştiguri/pierderi din aceste categorii de instrumente. Situaţiile financiare anuale ale unei instituţii de credit care arată imaginea fidelă şi activitatea desfăşurată în exerciţiul financiar prezentat sunt: bilanţul, contul de profit şi pierdere, situaţia modificărilor capitalurilor proprii, situaţia fluxurilor de trezorerie, note explicative şi politici contabile. Adunarea generală a acţionarilor se reuneşte pentru a aproba situaţiile, pe care le vor depune la Banca Naţională a României. Situaţiile vor fi însoţite de o declaraţie a conducerii prin care își asumă răspunderea pentru întocmirea situaţiilor financiare conform normelor metodologice. Un exemplar al situaţiilor financiare anuale, aprobate în mod corespunzător, împreună cu un exemplar al raportului administratorilor pentru exerciţiul financiar respectiv, şi un exemplar al raportului persoanelor responsabile cu auditarea statutară a situaţiilor financiare anuale vor fi trimise de consiliul de administraţie în termen de 130 zile de la încheierea exerciţiului financiar la Banca Naţională a României. Situaţiile financiare anuale vor fi trimise la Banca Naţională a României - Direcţia Supraveghere, însoţite de balanţa de verificare a conturilor sintetice pentru sfârşitul exerciţiului financiar, atât în format letric cât şi electronic. Bilanţul Bilanţul, denumit situaţia poziţiei financiare, cuprinde date şi informaţii despre activele instituţiei, datoriile şi capitalurile proprii. În ceea ce priveşte poziţia activelor în bilanţul entităţii, aceasta este primul aspect tratat de situaţia financiară anuală care arată poziţia financiară; activele sunt reprezentate prin monedele naţionale şi străine, bancnotele deţinute de bancă, soldurile care sunt de primit de la bănci centrale, active imobilizate şi altele. După completarea bilanţului cu date care indică o imagine fidelă a instituţiei şi în conformitate cu standardele de raportare internaţionale, acesta trebuie aprobat şi semnat de conducere înainte de transmiterea lui. Conform normelor metodologice, şi potrivit cerinţelor Băncii Naţionale a României şi a Ministerului Finanţelor Publice, structura bilanţului aprobată de aceste instituţii şi care trebuie completată de instituţiile de credit, prezintă şi următoarele elemente ce trebuie precizate: Disponibilităţi; Creanţe asupra Băncii Centrale; Creanţe asupra instituţiilor financiare; Obligaţiuni şi alte titluri cu venit fix; Imobilizări corporale şi necorporale; Fond comercial; Depozitele clientelei; Provizioane; Datorii privind clientela; Rezerve; Rezultatul reportat. Bilanţul instituţiilor de credit începe cu elementul de activ ce are lichiditatea cea mai mare şi anume disponibilitățile entităţii. Acest rând cuprinde printre altele şi numerarul din casierie, numerarul din ATM- uri, bancnote româneşti dar şi străine. Creanţele asupra băncii centrale sau creanţele asupra instituţiilor financiare fac referire la soldurile ce urmează a fi încasate de la băncile centrale sau de la alte instituţii rezultate în urma tranzacţiilor bancare. Prin creanţe se înţelege dreptul pe care îl are creditorul asupra unei sume de bani ce i se datorează. În ceea ce priveşte imobilizările corporale şi necorporale acestea reprezintă în bilanţ partea cu o lichiditate redusă, neputând fi transformate imediat în bani. Orice sumă datorată clienţilor se va trece în bilanţ în dreptul rândului care priveşte datoriile privind clientela. În afară de datoriile privind clientela se mai afla în bilanţ şi poziţii privind datoriile subordonate, datorii constituite prin titluri. Bilanţul contabil al unei societăţi comerciale nebancare diferă de cel al unei societăţi bancare. Un aspect care face diferenţa este acela că activele circulante sunt mai prezente decât cele imobilizate la o instituţie de credit. Creditele date de o bancă persoanelor fizice sau juridice reprezintă creanţe care se încadrează în categoria activelor circulante. De asemenea, din structura bilanţului se observă că în pasiv predomină pasivele pe termen scurt, întrucât majoritatea pasivelor unei bănci sunt plătibile la vedere prin lege sau prin practică, deoarece instituţiile de credit trebuie să deţină o mare lichiditate pentru a face faţă plăţilor. De asemenea, ele urmăresc să aibă lichiditate pentru a face faţă cererilor de credite ale celor mai buni clienţi. Datorită acestor factori ele trebuie să se protejeze împotriva riscului în bilanţ şi să ofere oportunităţi de investire mai profitabile, dar mai puţin lichide. Efectul final în acest caz este o potenţială reducere atât a riscului cât şi a venitului. Reglementari referitoare la bilanț Bilanţul este documentul contabil de sinteză prin care se prezintă elementele de activ, datorii şi capital propriu ale instituţiei la sfârşitul exerciţiului financiar, precum şi în celelalte situaţii prevăzute de lege. În bilanţ elementele de activ şi datorii sunt grupate după natură şi lichiditate, respectiv natură şi exigibilitate. În înţelesul prezentelor reglementări: a) un activ reprezintă o resursă controlată de către o instituţie ca rezultat al unor evenimente trecute, de la care se aşteaptă să genereze beneficii economice viitoare pentru instituţie şi al cărui cost poate fi evaluat în mod credibil; b) o datorie reprezintă o obligaţie actuală a instituţiei ce decurge din evenimente trecute şi prin decontarea căreia se aşteaptă să rezulte o ieşire de resurse care încorporează beneficii economice; c) capitalurile proprii reprezintă interesul rezidual al acţionarilor în activele unei instituţii după deducerea tuturor datoriilor sale Dacă un activ sau o datorie are legătură cu mai mult de un element din formatul de bilanţ, relaţia sa cu alte elemente trebuie prezentată fie în cadrul elementului la care apare, fie în notele explicative, dacă o asemenea prezentare este esenţială pentru înţelegerea situaţiilor financiare anuale. Acţiunile deţinute la entităţile afiliate trebuie prezentate numai în cadrul elementelor prevăzute în acest scop. Acţiunile proprii răscumpărate, potrivit legii, sunt prezentate în bilanţ ca o corecţie a capitalului propriu. Câştigurile sau pierderile legate de cumpărarea, vânzarea, emiterea sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii ale instituţiei nu vor fi recunoscute în contul de profit şi pierdere. Contravaloarea primită sau plătită în urma unor astfel de operaţiuni este recunoscută direct în capitalurile proprii. În sensul prezentelor reglementări, prin interese de participare se înţeleg drepturile în capitalul altor entităţi, reprezentate sau nu prin titluri, care, prin crearea unei legături durabile cu aceste entităţi, sunt destinate să contribuie la activităţile instituţiei. Deţinerea unei părţi din capitalul unei alte entităţi se presupune că reprezintă un interes de participare, atunci când depăşeşte un procentaj de 20%. Ajustările de valoare cuprind toate corecţiile destinate să ţină seama de reducerile valorilor activelor individuale, stabilite la data bilanţului, indiferent dacă acea reducere este sau nu definitivă. Ajustările de valoare pot fi: ajustări permanente, denumite în continuare amortizări, şi/sau ajustări provizorii, denumite în continuare ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare, în funcţie de caracterul permanent sau provizoriu al ajustării activelor Contul de profit Contul de profit şi pierdere este următoarea situaţie financiară şi pierdere întocmită după bilanţ, în aceasta reflectându-se veniturile şi cheltuielile instituţiei bancare din exerciţiul financiar respectiv. Obiectivul acestei structuri, în afara faptului că trebuie să redea informaţii corecte care să prezinte imaginea fidelă a entităţii, este de a determina rezultatul exerciţiului financiar, profit sau pierdere. Veniturile se constituie din reducerea datoriilor şi din intrări de active pe parcursul exerciţiului financiar, rezultatul lor fiind creşterea capitalurilor proprii. De asemenea se înscriu în categoria veniturilor şi sumele încasate din activităţi curente. Cheltuielile sunt rezultatul creşterii datoriilor şi al ieşirilor de active pe parcursul exerciţiului financiar, având ca rezultat diminuarea capitalurilor proprii. Reprezintă cheltuieli sumele plătite de entitate şi pierderile suferite din orice sursă. Contul de profit şi pierdere se constituie printre altele din: Dobânzi de primit şi de plătit; Cheltuieli şi venituri din dobânzi; Venituri privind titluri; Cheltuieli şi venituri din comisioane. Un prim element al contului de profit şi pierdere ar fi dobânzile de primit şi veniturile asimilate. Această rubrică se completează cu sumele care sunt obţinute din dobânzi şi din venituri realizate de instituţia bancară. Prin dobânzi de primit se înţeleg sumele de bani primite de la clienţi, comisioanele şi taxele ce au caracter de dobândă. Veniturile asimilate sunt venituri obţinute de instituţia bancară din elementele prezentate în activul bilanţului, cum ar fi:depozite la vedere, titluri de datorie. Opusul elementului prezentat mai sus este elementul dobânzi de plătit şi cheltuieli asimilate. Acest aspect cuprind sume rezultate din pasivul bilanţier cum ar fi: datorii financiare, depozite. Termenul dobânzi de plătit se referă la sumele care sunt de plătit, comisioanele şi taxele ce au caracter de dobândă. Cheltuielile asimilate sunt rezultate din activitatea bancară, din operaţiuni la termen. Tot aici se includ şi comisioanele şi taxele de plătit cu caracter de dobândă. Alt element care se reflectă în contul de profit şi pierdere este venituri privind titlurile. Această secţiune cuprinde sume rezultate din venituri obţinute din dividende sau alte venituri realizate de pe urma acţiunilor sau a participaţiilor. De asemenea aici se includ şi veniturile obţinute din acţiuni deţinute la societăţi de investiţii. Un aspect important al contului de profit şi pierdere îl reprezintă cheltuielile cu comisioane şi veniturile din comisioane. Acestea rezultă din serviciile prestate terților, astfel veniturile şi cheltuielile cu comisioane rezultă din: comisioane de administrare a conturilor şi a creditelor; comisioane pentru tranzacţionarea de titluri în contul unor terţe persoane; venituri şi cheltuieli privind comisioanele aferente operaţiunilor comerciale. Rezultatul analizei şi efectuării contului de profit şi pierdere îl reprezintă determinarea rezultatului activităţii exerciţiului financiar, dacă instituţia bancară a înregistrat profit sau pierdere. Reglementari referitoare la contul de profit si pierdere Contul de profit şi pierdere cuprinde veniturile şi cheltuielile exerciţiului, grupate după natura lor, precum şi rezultatul exerciţiului (profit sau pierdere). Veniturile constituie creşteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub formă de intrări sau creşteri ale activelor ori reduceri ale datoriilor, care se concretizează în creşteri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din contribuţii ale acţionarilor. În categoria veniturilor se includ atât sumele sau valorile încasate sau de încasat în nume propriu din activităţi curente, cât şi câştigurile din orice alte surse. Câştigurile reprezintă creşteri ale beneficiilor economice care pot apărea sau nu ca rezultat din activitatea curentă, dar nu diferă ca natură de veniturile din această activitate. Cheltuielile constituie diminuări ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formă de ieşiri sau scăderi ale valorii activelor ori creşteri ale datoriilor, care se concretizează în reduceri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din distribuirea acestora către acţionari. În categoria cheltuielilor se includ valorile plătite sau de plătit în nume propriu din activităţi curente, cât şi pierderile din orice alte surse. Pierderile reprezintă reduceri ale beneficiilor economice şi pot rezulta sau nu ca urmare a desfăşurării activităţii curente a instituţiei. Acestea nu diferă ca natură de alte tipuri de cheltuieli. Fluxurile de În România, fluxurile de trezorerie reprezintă o altă situaţie financiară trezorerie anuală, în conformitate cu Standardele Internaţionale de Contabilitate şi Ordinul Ministerului Finanţelor Publice. Standardul de Contabilitate IAS 7 caracterizează fluxurile de numerar ca fiind intrări şi ieșiri de numerar sau de orice este echivalent de numerar, întocmirea lui având ca scop evaluarea posibilităţii instituţiei de a genera numerar şi echivalente de numerar. În instituțiile de credit contabilitatea operaţiunilor interbancare şi a operaţiunilor de trezorerie evidenţiază: operaţiunile de casă; operaţiunile privind decontarea cu Banca Naţională a României a conturilor de depozit, a conturilor curente; operaţiunile prin conturile de corespondent, creditelor, împrumuturilor interbancare, depozitelor; operaţiunile ce reprezintă titluri luate sau date cu împrumut.
Realizarea fluxului de trezorerie ajută la separarea activităților ce
necesită numerar de cele ce nu necesită numerar, corelarea pierderii sau profitului cu numerarul, studierea capacităţii entităţii de a realiza plăţi în numerar. Această analiză este utilă deoarece variaţia globală a trezoreriei este evidenţiată de soldul de trezorerie apărut din activitatea de exploatare şi de soldul rezultat din activitățile financiare. Contabilitatea operaţiunilor de casă se realizează prin intermediul propriilor norme, respectând însă reglementările Băncii Naţionale a României. Conturile din clasa 10, denumită “Casa şi alte valori”, asigură evidenţa mişcării valorilor în casă, a numerarului din ATM-uri şi în automatele de schimb valutar. În contul “Casa” se trece valoarea monedelor şi bancnotelor străine şi româneşti care sunt folosite la plăţi şi se găsesc în casieria instituţiei, restul monedelor şi bancnotelor se trec în conturile de stocuri. Situaţiile financiare se întocmesc anual în conformitate cu IFRS şi se păstrează în arhiva instituţiei timp de 10 ani. Bilanţul, contul de profit şi pierdere, situaţia modificării capitalurilor şi a fluxurilor de trezorerie sunt însoțite de note explicative, care vin să completeze situaţiile financiare cu informaţii care explică bazele şi analizele efectuate pentru realizarea acestora. Notele Notele explicative trebuie să conţină: explicative informaţii cu privire la entitățile la care instituţia de credit deţine interese de participare ce reprezintă un procent de capital de cel puţin 20%; trebuie specificate denumirea şi sediul societăţii la care se deţin aceste acţiuni; daca instituţia de credit este asociat cu răspundere limitată la o altă entitate, atunci trebuie să se precizeze forma juridică a societăţii, denumirea, sediul social sau sediul principal; aceste date pot fi omise dacă importanţa lor este neglijabilă conform prevederilor reglementare; informaţii privind denumirea şi sediul social al societăţii care întocmeşte situaţiile financiare consolidate ale grupului de entităţi cel mai mare, unde instituţia de credit este filială; informaţii privind denumirea şi sediul social al societăţii care întocmeşte situaţiile financiare consolidate ale grupului de entităţi cel mai mic, unde instituţia de credit este filială; date cu privire la locul de unde se pot obţine copii ale situaţiilor anuale consolidate specificate mai sus; informaţii privind numărul mediu de angajaţi în perioada exerciţiului financiar şi de asemenea cheltuielile cu angajaţii, cum ar fi salariile plătite, sumele privind cheltuielile cu asigurările sociale şi cheltuielilor aferente pensiilor; informaţii cu privire la suma compensărilor date membrilor organelor de conducere, de administraţie şi de supraveghere direct proporțional cu responsabilitățile acestora; date cu privire la valoarea creditelor şi avansurilor acordate membrilor organelor de conducere, administrare şi de supraveghere de către instituţia de credit. Informaţiile trebuiesc date în mod general pentru fiecare categorie în parte. Pentru a observa mai amănunțit evoluţia instituţiei şi a putea măsura performanţa acesteia în exerciţiul financiar încheiat se vor calcula si indicatori economico-financiari. Aceştia vor prezenta o situaţie a rentabilităţii financiare, economice, gradul de utilizare a activelor şi altele. După întocmirea tuturor situaţiilor financiare anuale, acestea se semnează de persoanele responsabile, conţinând şi numele complet al acestora, dar şi calitatea persoanei ce a întocmit situaţiile financiare. După semnarea lor acestea se depun în termenii prevăzuți de lege nedepăşind data stabilită. Politicile Politicile contabile reprezintă principiile, bazele, convenţiile, regulile şi contabile practicile specifice aplicate de o instituţie la întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare anuale. Exemple de politici contabile sunt următoarele: amortizarea imobilizărilor (alegerea metodei şi a duratei de amortizare), reevaluarea imobilizărilor corporale sau păstrarea costului istoric al acestora, capitalizarea dobânzii sau recunoaşterea acesteia drept cheltuială, alegerea metodei de evaluare a stocurilor etc. Conducerea fiecărei instituţii trebuie să stabilească politici contabile pentru operaţiunile derulate. Aceste politici trebuie elaborate având în vedere specificul activităţii, în colaborare cu specialişti în domeniul economic şi tehnic, cunoscători ai activităţii desfăşurate şi ai strategiei adoptate de entitate. La elaborarea politicilor contabile trebuie respectate principiile contabile generale prevăzute de prezentele reglementări. Politicile contabile trebuie elaborate astfel încât să se asigure furnizarea, prin situaţiile financiare anuale, a unor informaţii care trebuie să fie: a) relevante pentru nevoile utilizatorilor în luarea deciziilor; şi b) credibile în sensul că: - reprezintă fidel activele, datoriile, poziţia financiară şi profitul sau pierderea instituţiei; - sunt neutre; - sunt prudente; - sunt complete sub toate aspectele semnificative. Modificarea politicilor contabile este permisă doar dacă este cerută de reglementări sau are ca rezultat informaţii mai relevante sau mai credibile referitoare la operaţiunile instituţiei. Instituţiile trebuie să menţioneze în notele explicative orice modificări ale politicilor contabile, pentru ca utilizatorii să poată aprecia dacă noua politică contabilă a fost aleasă în mod adecvat, efectul modificării asupra rezultatelor raportate ale perioadei şi tendinţa reală a rezultatelor activităţii. Nu se consideră modificări ale politicilor contabile: a) adoptarea unei politici contabile pentru evenimente sau tranzacţii care diferă ca fond de evenimentele sau tranzacţiile produse anterior; b) adoptarea unei politici contabile pentru evenimente sau tranzacţii care nu au avut loc anterior sau care au fost nesemnificative. În notele explicative se prezintă, de asemenea: a) pentru fiecare clasă de instrumente financiare derivate: - valoarea justă a instrumentelor, dacă o astfel de valoare poate fi determinată; - informaţii privind aria şi natura instrumentelor financiare; b) pentru imobilizările financiare înregistrate la o valoare mai mare decât valoarea lor justă şi fără a se fi utilizat opţiunea de a face o ajustare de valoare: - valoarea contabilă şi valoarea justă ale fiecăruia dintre activele individuale sau a grupărilor corespunzătoare ale acelor active individuale; - motivele pentru care nu a fost redusă valoarea contabilă, inclusiv natura dovezilor pe care se întemeiază opinia că valoarea contabilă va fi recuperată. În notele explicative trebuie prezentate, de asemenea, informaţii referitoare la obligaţiile financiare viitoare ale instituţiei pentru care nu s-au constituit provizioane, dar care sunt relevante pentru a aprecia situaţia economică a instituţiei. Valoarea totală a oricăror angajamente, în cazul în care nu îndeplinesc condiţiile pentru a fi recunoscute în bilanţ, trebuie să fie prezentate în mod clar în notele explicative, în măsura în care aceste informaţii sunt utile pentru evaluarea poziţiei financiare. Notele explicative prezintă natura şi scopul comercial ale angajamentelor instituţiei, care nu sunt incluse în bilanţ, şi impactul financiar al acelor angajamente asupra instituţiei, atunci când riscurile sau beneficiile provenind din asemenea angajamente sunt semnificative şi în măsura în care prezentarea unor asemenea riscuri sau beneficii este necesară pentru evaluarea poziţiei financiare a instituţiei. Pentru orice garanţie semnificativă care a fost constituită trebuie făcută o prezentare detaliată. Orice angajamente privind pensiile şi entităţile afiliate trebuie prezentate distinct. În cazul în care instituţia a emis pe parcursul exerciţiului financiar valori mobiliare, se prezintă următoarele informaţii: a) tipul valorilor mobiliare emise; b) pt fiecare categorie de valori mobiliare emise: valoarea de emisiune şi suma primită. În cazul în care obligaţiunile emise de o instituţie sunt deţinute de o persoană nominalizată sau împuternicită de către acea instituţie, în notele explicative se menţionează valoarea nominală a obligaţiunilor respective şi valoarea contabilă a acestora. În notele explicative trebuie incluse informaţii privind numărul mediu de persoane angajate în cursul exerciţiului financiar, defalcat pe categorii şi, dacă acestea nu sunt prezentate distinct în contul de profit şi pierdere, cheltuielile cu personalul aferente exerciţiului financiar. Se menţionează suma indemnizaţiilor acordate în exerciţiul financiar membrilor organelor de administraţie, conducere şi de supraveghere în virtutea responsabilităţilor acestora, precum şi orice angajamente generate sau asumate privind pensiile pentru foştii membri ai acestor organe, indicându-se valoarea totală a angajamentelor pentru fiecare categorie. În notele explicative trebuie prezentate, de asemenea, valoarea avansurilor şi creditelor acordate de către instituţie membrilor organelor de administrare, conducere sau supraveghere, precum şi angajamentele luate în contul acestor persoane cu titlu de garanţie de orice tip. Aceste informaţii trebuie să fie furnizate în mod global pentru fiecare categorie în parte. În notele explicative trebuie prezentată şi măsura în care calcularea profitului sau pierderii exerciţiului financiar a fost afectată de o evaluare a elementelor care, prin derogare de la principiile contabile generale şi regulile de evaluare prevăzute de prezentele reglementări, a fost efectuată în exerciţiul financiar curent sau într-un exerciţiu financiar precedent în vederea obţinerii de facilităţi fiscale. Atunci când influenţa unei asemenea evaluări asupra cheltuielilor viitoare cu impozitul pe profit este semnificativă, trebuie prezentate detalii. În notele explicative se prezintă diferenţa dintre cheltuiala cu impozitul pe profit aferent exerciţiului financiar curent şi exerciţiilor financiare precedente şi suma impozitelor rămasă de plată pentru aceste exerciţii, cu condiţia ca această diferenţă să fie semnificativă pentru obligaţiile fiscale viitoare. De asemenea, se include reconcilierea dintre rezultatul contabil al exerciţiului financiar şi rezultatul fiscal, aşa cum este prezentat în Sinteză privind declaraţia de impozit pe profit situaţiile Sinteză privind situaţiile financiare anuale financiare anuale Elementele prezentate în situaţiile financiare anuale se evaluează în conformitate cu principiile contabile generale prevăzute în prezenta secţiune, conform contabilităţii de angajamente. Astfel, efectele tranzacţiilor şi ale altor evenimente sunt recunoscute atunci când tranzacţiile şi evenimentele se produc (şi nu pe măsură ce numerarul sau echivalentul său este încasat sau plătit) şi sunt înregistrate în contabilitate şi raportate în situaţiile financiare ale perioadelor aferente. Fiecare element obligatoriu prezentat în situaţiile financiare anuale ale unei instituţii de credit poate fi prezentat mai detaliat decât se cere în formatul adoptat, dacă această detaliere concură la prezentarea unei informaţii mai elocvente pentru utilizatorii de informaţii. Bilanţul unei instituţii de credit şi contul de profit şi pierdere al acesteia pot fi dezvoltate cu orice element de activ sau pasiv, venit sau cheltuială, care nu este prevăzut în formatul adoptat. Structura bilanţului şi a contului de profit şi pierdere, în special în ceea ce priveşte formatul obligatoriu, nu poate fi modificată de la un exerciţiu financiar la altul. În cazuri excepţionale se admit derogări de la această regulă. Orice derogare trebuie prezentată în notele explicative, împreună cu motivele care au determinat-o. Elementele din bilanţ şi contul de profit şi pierdere indicate cu litere mici pot fi combinate într-un singur element în situaţiile financiare anuale ale unei instituţii de credit dacă: a) valorile individuale nu sunt semnificative pentru evaluarea poziţiei financiare şi a performanţei instituţiei de credit pentru exerciţiul financiar respectiv, Sau b) cumularea îmbunătăţeşte claritatea prezentării; valorile individuale ale oricăror elemente combinate în acest fel vor fi prezentate în notele explicative. Pentru fiecare post, respectiv element, prezentat în bilanţul sau în contul de profit şi pierdere al unei instituţii de credit, valoarea corespunzătoare pentru exerciţiul financiar precedent trebuie prezentată într-o coloană separată. Nu se vor menţine în bilanţ şi în contul de profit şi pierdere acele elemente (posturi) pentru care nu există valori atât în exerciţiul financiar curent, cât şi în cel precedent. În notele explicative trebuie să se prezinte separat repartizarea profitului net pe destinaţii, respectiv: dividendele propuse spre a fi plătite. În conformitate cu prevederile IAS 10, dacă aceste dividende sunt propuse sau declarate după data bilanţului, instituţia de credit nu trebuie să le recunoască ca datorie la data bilanţului; sumele repartizate la rezerve; sumele repartizate pentru acoperirea pierderilor contabile din anii precedenţi; alte repartizări. În situaţia în care valorile corespunzătoare exerciţiului financiar curent şi precedent înscrise, în bilanţ şi în contul de profit şi pierdere nu sunt comparabile, cele aferente exerciţiului precedent trebuie retratate corespunzător, astfel încât să se asigure comparabilitatea. Rezultatele retratării, motivele pentru care a fost făcută şi modalitatea de efectuare a acesteia trebuie prezentate în notele explicative. Potrivit Planul de conturi aplicabil instituţiilor de credit Reglementărilor contabile Planul de conturi aplicabil instituţiilor de credit pentru întocmirea conforme cu situaţiilor financiare anuale individuale conţine conturile necesare standardele înregistrării în contabilitate a operaţiunilor economico-financiare, internaţionale precum şi conţinutul acestora. La elaborarea planului de conturi s-au de raportare avut în vedere, în principal, tratamentele contabile cuprinse în IFRS, financiară, prevederile IFRS privind informaţiile prezentate în situaţiile financiare aplicabile anuale (individuale) şi cerinţele de raportare către Banca Naţională a instituţiilor de României. credit Planul de conturi aplicabil instituţiilor de credit nu constituie temei legal pentru efectuarea operaţiunilor economico-financiare, ci serveşte numai la înregistrarea corespunzătoare în contabilitate a operaţiunilor efectuate. Operaţiunile economico-financiare supuse înregistrării în contabilitate trebuie efectuate în concordanţă strictă cu prevederile actelor normative care le reglementează. Planul de conturi conţine opt clase de conturi simbolizate cu o cifră, grupe de conturi simbolizate cu două cifre, conturi sintetice de gradul I simbolizate cu trei cifre, conturi sintetice de gradul II simbolizate cu patru cifre, conturi sintetice de gradul III simbolizate cu cinci cifre. Conturile din cele opt clase (1-7 şi 9) se utilizează de către toate instituţiile de credit la înregistrarea în contabilitate a operaţiunilor economico-financiare şi servesc la elaborarea de către instituţiile de credit a situaţiilor financiare anuale şi a altor raportări financiare. Conturile pot avea funcţiune contabilă de activ (A), pasiv (P) sau sunt bifuncţionale (B). În general, conturile cu funcţiune contabilă de activ corespund elementelor de natura activelor şi cheltuielilor, iar conturile cu funcţiune contabilă de pasiv corespund elementelor de natura datoriilor, capitalurilor proprii şi veniturilor sau sunt aferente ajustărilor de valoare (ajustări pentru depreciere şi amortizări). În scopul efectuării de raportări specifice, precum şi pentru necesităţi proprii, instituţiile de credit au obligaţia de a dezvolta sisteme de evidenţă (conturi analitice sau alte sisteme de evidenţă), astfel încât să poată răspunde necesităţilor impuse de anumite reglementări şi/sau raportări. Conturile prevăzute în planul de conturi sunt ordonate în funcţie de lichiditatea activelor, exigibilitatea datoriilor şi natura capitalurilor proprii, în corelare cu regulile care stau la baza întocmirii situaţiilor financiare. La elaborarea şi adaptarea programelor informatice trebuie avută în vedere şi asigurarea cuprinderii în procedurile de prelucrare a respectării prevederilor reglementărilor în vigoare, precum şi posibilitatea actualizării acestora în funcţie de modificările intervenite în legislaţie, iar sistemele informatice de prelucrare automată a datelor în domeniul financiar-contabil trebuie să răspundă la o serie de criterii considerate minimale, printre care se numără şi cea referitoare la asigurarea concordanţei stricte a rezultatului prelucrărilor informatice cu prevederile actelor normative care le reglementează. Capitolul 3 CONTABILITATEA OPERAŢIUNILOR DE TREZORERIE ŞI INTERBANCARE
Potrivit Contabilitatea operaţiunilor de trezorerie şi operaţiunilor
Reglementărilor interbancare asigură, în principal, evidenţa: contabile a) operaţiunilor de casă; conforme cu b) operaţiunilor de decontare cu Banca Naţională a României privind standardele conturile curente, conturile de depozit, precum şi împrumuturile de internaţionale refinanţare primite de la Banca Naţională a României; de raportare financiară, c) operaţiunilor prin conturile de corespondent, depozitelor, creditelor şi aplicabile împrumuturilor interbancare; instituţiilor de d) operaţiunilor interbancare reprezentând acorduri de răscumpărare şi credit titluri date sau luate cu împrumut. Contabilitatea Contabilitatea operaţiunilor de casă se ţine potrivit normelor proprii, operaţiunilor de emise cu respectarea reglementărilor Băncii Naţionale a României. Cu casă ajutorul conturilor din grupa 10 ”Casa şi alte valori” se asigură evidenţa existenţei şi mişcării valorilor în casă (bancnote, monede şi cecuri de călătorie), inclusiv a numerarului aflat în ghişeele automate de bancă (ATM-uri) şi în automatele de schimb valutar (ASV-uri). În contul „Casa” se înregistrează valoarea bancnotelor şi monedelor româneşti şi străine în circulaţie, utilizate de obicei pentru efectuarea de plăţi, aflate în casieriile instituţiei de credit. Celelalte bancnote şi monede sunt înregistrate în conturile de stocuri. Cecurile de călătorie sunt instrumente de plată emise, de regulă, de organisme specializate, pentru o sumă fixă şi într-o monedă determinată. Cecurile de călătorie au în general o valabilitate nelimitată în timp, sunt acceptate ca instrument de plată sau pot fi schimbate imediat în monedă locală. Principalele operaţiuni care se efectuează cu cecurile de călătorie sunt: emiterea cecurilor de călătorie şi/sau darea lor în consignaţie pentru a fi vândute de către alte instituţii de credit; primirea în consignaţie şi vânzarea cecurilor de călătorie; cumpărarea cecurilor de călătorie de la clientelă, remiterea spre încasare şi încasarea contravalorii acestora de la emitent. Înregistrarea operaţiunilor privind cecurile de călătorie în conturile de bilanţ nu intervine decât în momentul vânzării sau cumpărării acestora, precum şi în cadrul operaţiunilor de decontare cu emitentul. Cecurile de călătorie date şi, respectiv, primite în consignaţie se înregistrează în alte conturi în afara bilanţului până la punerea lor în circulaţie. Contabilitatea operaţiunilor de decontare cu Banca Naţională a Contabilitatea României se ţine cu ajutorul conturilor curente deschise la Banca operaţiunilor de Naţională a României, în conformitate cu reglementările legale decontare cu aplicabile. BNR Contabilitatea operaţiunilor privind împrumuturile de refinanţare de la Banca Naţională a României evidenţiază împrumuturile colateralizate cu active eligibile pentru garantare, împrumuturi lombard şi alte împrumuturi primite de instituţiile de credit, în baza reglementărilor legale aplicabile. Contabilitatea decontărilor interbancare se ţine cu ajutorul conturilor Contabilitatea de corespondent (nostro şi respectiv, loro), deschise în conformitate cu decontărilor reglementările legale aplicabile şi a convenţiilor încheiate între interbancare instituţiile de credit. În conturile de depozite interbancare se înregistrează depozitele la vedere, depozitele la termen, depozitele rambursabile după notificare şi depozitele colaterale, evaluate la cost amortizat. Depozitele la vedere sunt constituite pentru o durată iniţială de cel mult o zi lucrătoare. Depozitele la termen sunt constituite pe un termen fix pentru care durată iniţială este mai mare de o zi lucrătoare. Depozitele colaterale sunt constituite drept garanţii sau pentru efectuarea unor operaţiuni ulterioare, determinate. Creditele şi împrumuturile interbancare pot fi de pe o zi pe alta şi la termen. Creditele şi împrumuturile de pe o zi pe alta sunt credite acordate sau împrumuturi primite, pe o perioadă de cel mult o zi lucrătoare. Creditele şi împrumuturile la termen sunt credite acordate sau împrumuturi primite, pentru care durata iniţială este mai mare de o zi lucrătoare. Contabilitatea operaţiunilor interbancare reprezentând acorduri de răscumpărare şi titluri date sau luate cu împrumut se realizează cu ajutorul conturilor 151 „Operaţiuni repo şi titluri date cu împrumut” şi 152 „Operaţiuni reverse repo şi titluri luate cu împrumut” Acordurile de răscumpărare (operaţiunile repo/reverse repo) interbancare reprezintă operaţiuni desfăşurate între instituţii de credit prin care cedentul transferă către cesionar active financiare cu angajamentul de a răscumpăra aceleaşi active (sau active identice) la un preţ fixat şi la o dată viitoare specificată. Activele financiare cedate rămân înregistrate de către cedent în conturile de activ corespunzătoare dar trebuie evidenţiate distinct, iar preţul cesiunii (datoria faţă de cesionar) este înregistrat în conturile de operaţiuni repo. Cesionarul contabilizează preţul cesiunii (creanţa faţă de cedent) în activ, în conturile de operaţiuni reverse repo. În situaţia în care cesionarul utilizează activele financiare respective în cadrul unui nou acord de răscumpărare, acesta înregistrează în conturile de operaţiuni repo preţul noii cesiuni (datoria sa faţă de noul cesionar). Dacă cesionarul procedează la vânzarea activelor financiare respective, datoria aferentă se înregistrează în contul 30121 „Poziţii scurte“. Operaţiunile de împrumuturi de titluri garantate cu numerar se înregistrează similar acordurilor de răscumpărare (operaţiunilor repo/reverse repo), cu deosebirea că sumele primite, respectiv plătite, în aceste situaţii sunt evidenţiate în conturile de titluri date cu împrumut, respectiv titluri luate cu împrumut. Acordurile de răscumpărare de pe o zi pe alta şi titlurile date sau luate cu împrumut de pe o zi pe alta sunt operaţiuni a căror scadenţă este de cel mult o zi lucrătoare. Acordurile de răscumpărare la termen şi titlurile date sau luate cu împrumut la termen sunt operaţiuni a căror scadenţă este mai mare de o zi lucrătoare. Valorile de recuperat sau datorate altor instituţii de credit aferente operaţiunilor de decontare, reprezentând sume plătite care urmează să fie recuperate de la alte instituţii de credit, sume primite care urmează să fie puse la dispoziţia altor instituţii de credit, precum şi alte sume aflate în curs de clarificare în relaţia cu alte instituţii de credit, se înregistrează provizoriu în conturile 161 „Numerar în ATM-uri şi ASV- uri“ şi 162 “Alte sume datorate”. Operaţiunile între organizaţiile cooperatiste de credit din cadrul aceleiaşi reţele (conturi curente, depozite, credite, împrumuturi, valori de recuperat, alte sume datorate, creanţe ataşate, datorii ataşate şi sume de amortizat) se înregistrează într-o grupă distinctă „Operaţiuni între organizaţiile cooperatiste de credit din cadrul reţelei”. Creanţele din operaţiuni între organizaţiile cooperatiste de credit din cadrul aceleiaşi reţele, precum şi dobânzile şi sumele de amortizat aferente, care înregistrează restanţe dar nu sunt depreciate, se evidenţiază în contul 1781 „Creanţe restante nedepreciate“, iar cele care sunt depreciate la nivel individual se evidenţiază în contul 1782 „Creanţe depreciate“. Dobânzile de primit (calculate pe baza ratei de dobândă prevăzute în înţelegerile contractuale şi neajunse la scadenţă), aferente exerciţiului în curs, se calculează de la data punerii la dispoziţie a fondurilor şi se înregistrează în contabilitate periodic (obligatoriu lunar), sau la scadenţa operaţiunilor, dacă fondurile aferente au termen de restituire în cursul lunii, în conturile sintetice de gradul III “Creanţe ataşate” sau în conturi analitice deschise în cadrul conturilor sintetice de gradul III „Creanţe ataşate şi sume de amortizat” din cadrul grupelor de conturi, în contrapartida conturilor de venituri. Dobânzile de plătit (calculate pe baza ratei de dobândă prevăzute în înţelegerile contractuale şi neajunse la scadenţă), aferente exerciţiului în curs, se calculează de la data primirii fondurilor şi se înregistrează în contabilitate periodic (obligatoriu lunar), sau la scadenţa operaţiunilor, dacă fondurile aferente au termen de restituire în cursul lunii, în conturile sintetice de gradul III “Datorii ataşate” sau în conturi analitice deschise în cadrul conturilor sintetice de gradul III „Datorii ataşate şi sume de amortizat” din cadrul grupelor de conturi, în contrapartida conturilor de cheltuieli. Celelalte sume care sunt avute în vedere la calculul ratei efective a dobânzii şi care trebuie amortizate prin metoda dobânzii efective (diferenţa dintre valoarea nominală a instrumentelor financiare şi costul amortizat al acestora, înainte de determinarea ajustărilor pentru depreciere, după caz) sunt evidenţiate în conturile sintetice de gradul III „Sume de amortizat” sau în conturi analitice deschise în cadrul conturilor sintetice de gradul III „Creanţe ataşate şi sume de Creanţele din amortizat”/”Datorii ataşate şi sume de amortizat”. operaţiuni de trezorerie şi Creanţele din operaţiuni de trezorerie şi interbancare, inclusiv interbancare dobânzile şi sumele de amortizat aferente, care înregistrează restanţe dar nu sunt depreciate, se evidenţiază în contul 181 “„Creanţe restante Ajustările nedepreciate” iar cele care sunt depreciate la nivel individual se pentru evidenţiază în contul 182 „Creanţe depreciate“. deprecierea Ajustările pentru deprecierea creanţelor din operaţiuni de trezorerie creanţelor şi interbancare se constituie periodic, pe seama cheltuielilor, şi se înregistrează în conturi distincte în funcţie de nivelul la care au fost identificate deprecierile, astfel: a) ajustări specifice pentru deprecieri identificate la nivel individual, aferente creditelor şi altor creanţe semnificative la nivel individual; b) ajustări specifice pentru deprecieri identificate la nivelul grupurilor de credite şi alte creanţe care nu sunt analizate individual în vederea stabilirii nivelului deprecierii deoarece nu sunt semnificative la nivel individual; c) ajustări colective pentru pierderi generate dar neidentificate, aferente tuturor creditelor şi creanţelor (indiferent dacă sunt sau nu semnificative la nivel individual), pentru care nu s-au înregistrat ajustări specifice de depreciere. Periodic, precum şi la derecunoaşterea activelor financiare respective, ajustările pentru depreciere se analizează şi se regularizează astfel: prin debitul conturilor de cheltuieli, în cazul majorării pierderilor din depreciere; prin creditul conturilor de venituri când ajustările pentru depreciere trebuie diminuate sau anulate, respectiv când se constată o scădere sau anularea valorii deprecierii activelor financiare aferente; când are loc derecunoaşterea activelor financiare aferente, conturile de ajustări pentru depreciere constituite anterior se închid prin creditul conturilor în care sunt evidenţiate activele respective. Veniturile din dobânzi, calculate prin aplicarea ratei efective a dobânzii la valoarea contabilă a creanţelor depreciate din operaţiuni de trezorerie şi interbancare (înainte de deducerea ajustărilor pentru depreciere) se înregistrează în contul 7018 „Dobânzi din creanţe depreciate” Ulterior recunoaşterii deprecierii creanţelor din operaţiuni de trezorerie şi interbancare, în condiţiile în care valoarea estimată a fluxurilor de trezorerie viitoare nu se modifică, determinarea veniturilor din dobânzi prin aplicarea ratei efective a dobânzii la valoarea contabilă a activului financiar (după deducerea ajustărilor pentru depreciere) face necesară ajustarea veniturilor din dobânzi înregistrate cu diferenţa dintre acestea şi veniturile din dobânzi calculate în condiţiile deprecierii activului. Această ajustare se înregistrează în contul 6617 “ Cheltuieli cu ajustări pentru dobânzi calculate aferente creanţelor depreciate” în contrapartidă cu conturile de ajustări pentru depreciere. Veniturile din dobânzi aferente creanţelor depreciate, prezentate în situaţiile financiare, sunt date de diferenţa dintre veniturile din dobânzi înregistrate în contul 7018 „Dobânzi din creanţe depreciate“ şi sumele corespunzătoare înregistrate în contul 6617 „Cheltuieli cu ajustări pentru dobânzi calculate aferente creanţelor depreciate“. Executarea silită a creanţelor În situaţia executării silite a creanţelor aferente operaţiunilor de trezorerie şi interbancare, numerarul încasat este înregistrat în contrapartidă cu conturile de creanţe aferente, iar bunurile sub forma titlurilor intrate în posesia instituţiei de credit sunt evidenţiate în conturile corespunzătoare de titluri în contrapartidă cu contul 767 „Venituri din recuperări de creanţe“. Ulterior, contabilizarea respectivelor titluri se realizează potrivit regulilor specifice categoriei în care au fost încadrate. Pierderile din creanţele derecunoscute, neacoperite cu ajustări pentru depreciere, aferente operaţiunilor de trezorerie şi interbancare, sunt înregistrate în contul 668 „Pierderi din creanţe neacoperite cu ajustări pentru depreciere“, analitic distinct. Capitolul 4 CONTABILITATEA DECONTĂRILOR INTRABANCARE
Tipuri de Activitatea de bază a instituţiilor de credit constă în efectuarea de
decontări operaţiuni în numele clienţilor. O mare parte a operaţiunilor efectuate bancare de bănci în numele clienţilor constau în efectuarea de încasări şi plăţi între bănci ca urmare a relaţiilor comerciale şi necomerciale stabilite între clienţii acestora. Aceste operaţii determină circulaţia unor valori foarte mari între bănci. Decontările bancare sunt determinate de o serie de operaţii, precum: - operaţii efectuate în nume propriu; - încasări şi plăţi ordonate de clienţii băncilor; - constituirea de depozite între componentele sistemului bancar; - acordarea sau primirea de credite de către/de la băncile componente ale sistemului bancar. Astfel de operaţii determină două mari tipuri de decontări, şi anume: 1. decontări intrabancare – în situaţia în care relaţia se stabileşte între două componente ale aceleiaşi bănci; 2. decontări interbancare – în situaţia în care relaţia se stabileşte între două bănci diferite; aceste decontări se clasifică astfel: - decontări prin BNR: - decontări interbancare prin sistemul de compensare multilaterală; - decontări interbancare prin sistemul plăţilor de mare valoare; - decontări prin reţeaua BNR; - decontări prin sistemul conturilor de corespondent. Decontările intrabancare Decontările intrabancare Decontările intrabancare sunt operaţiuni care au loc între unităţi aparţinând aceleiaşi societăţi bancare. Aceste relaţii se pot dezvolta în plan vertical, între filiale, sucursale şi centrală sau în plan orizontal între subunităţi diferite. Ele se mai numesc decontări în cadrul reţelei sau decontări între sedii. Aceste operaţii sunt efectuate fie în nume propriu, fie în numele clienţilor. În cazul în care aceste operaţii se fac în numele clienţilor, ele generează încasări şi plăţi în numele acestora consemnate, de regulă pe instrumente de decontare, precum ordinul de plată sau cecul. Circuitul Circuitul ordinului de plată şi a cecului ordinului de Decontările prin aceste instrumente sunt iniţiate din ordinul plătitorului plată şi a (prin depunerea unui ordin de plată la bancă) sau din ordinul cecului beneficiarului (prin depunerea spre încasare a unui cec). În ambele cazuri, unitatea bancară la care se depune instrumentul spre decontare se numeşte bancă iniţiatoare, iar cealaltă unitate bancară care finalizează decontarea se numeşte bancă destinatară. Ordinul de plată Ordinul de plată Ordinul de plată este un instrument de decontare ce intervine de regulă în relaţiile dintre două persoane juridice între care s-au stabilit relaţii de vânzare cumpărare de bunuri, lucrări sau servicii. Ordinul de plată este emis de către cumpărător şi este înaintat băncii sale pentru a face necondiţionat plata către o terţă persoană, numită beneficiar, o anumită sumă la o anumită dată. Ordinul de plată poate fi emis pe suport clasic (hârtie) sau pe suporturi neconvenţionale (magnetic, electronic). Pentru a fi valabil, ordinul de plată trebuie să conţină menţiunile obligatorii cuprinse în Regulamentul BNR privind ordinul de plată. În calitatea sa de instrument de transfer (plată) credit antrenează anumite operaţiuni care încep prin ordinul dat de către plătitor unei bănci de a pune la dispoziţia unui beneficiar o sumă de bani şi se finalizează prin acceptarea respectivului ordin de plată de către banca destinatară. Pe drumul parcurs de ordinul de plată de la plătitor la beneficiar se pot interpune mai multe bănci, acestea efectuând succesiv operaţiuni de recepţie, autentificare, acceptare şi executare a ordinului de plată. Toate aceste operaţiuni poartă denumirea de transfer-credit. Un ordin de plată trebuie să conţină următoarele elemente obligatorii: ordinul necondiţionat de a plăti o anumită sumă de bani; numele beneficiarului şi numărul contului acestuia, deschis la banca destinatară; numele plătitorului şi numărul contului deschis acestuia la banca iniţiatoare; denumirea societăţii bancare iniţiatoare; denumirea societăţii bancare destinatare; elementul de natură să permită autentificarea emitentului de către banca iniţiatoare este semnătura emitentului sau a unei persoane recunoscute de societatea bancară receptoare ca împuternicita emitentului; semnătura trebuie să fie autografă, manuscrisă şi executată cu cerneală sau alte substanţe chimice de culoare albastră sau neagră care să nu se degradeze înainte de expirarea perioadei de arhivare; denumirea de „ORDIN DE PLATA„ înscrisă în clar şi la vedere pe aceeaşi faţă a formularului OP pe care se află înscrisă suma; data emiterii, care trebuie să fie unică, posibilă şi certă; informaţii din care să se poată reconstitui şirul neîntrerupt al circulaţiei OP pe parcursul efectuării transferului-credit până la finalizarea acestuia. Obligaţiile părţilor implicate în circuitul ordinului de plată Obligaţiile părţilor Derularea unui transfer-credit se desfăşoară pe baza unor principii de implicate în procedură din care decurg obligaţii riguros stabilite ale participanţilor. circuitul 1. Obligaţiile emitentului ordinului de Emitentul este obligat printr-un ordin de plată numai dacă acesta a fost plată emis de el sau de către o altă persoană care are mandatul de a-l reprezenta. Concret plata obligaţiei emitentului faţă de banca receptoare se consideră efectuată în una din următoarele situaţii: Banca receptoare a debitat contul emitentului deschis la aceasta; Banca emitentă creditează contul băncii receptoare deschis la ea, iar aceasta din urmă utilizează fondurile desemnate de suma respectivă; Banca emitentă creditează contul băncii receptoare deschis la o altă bancă şi aceasta foloseşte fondurile respective; Banca centrală creditează contul băncii receptoare în cadrul decontării finale; Decontarea finală se face în favoarea băncii receptoare în baza unui acord de compensare bilaterală cu banca emitentă sau a regulilor unui sistem de transfer de fonduri care se referă la decontarea obligaţiilor dintre participanţi. 2. Obligaţiile băncii receptoare Este alta decât banca destinatară. Se apreciază ca o bancă a acceptat un ordin de plată în momentul recepţiei în cel al înştiinţării emitentului că a acceptat ordinul respectiv sau în momentul în care procedează la executarea respectiv debitarea contului emitentului deschis de ea ca plată pentru ordinul respectiv. În cazul în care nu acceptă un ordin de plată, ea are obligaţia să comunice neexecutarea acestuia, nu mai târziu de ziua bancară următoare ultimei zile a perioadei de executare. Dintre obligaţiile pe care şi le asumă banca receptoare cele mai importante sunt: să execute ordinul de plată în ziua bancară în care l-a acceptat sau cel mai târziu în ziua bancară următoare. Dacă ordinul de plată indică expres o anumită dată a plăţii, atunci banca îl va executa astfel încât acea plată să poată fi respectată; înştiinţarea în timp util a emitentului de neonorarea ordinului său de plată, fie că acest lucru nu este posibil, fie că antrenează costuri excesive sau întârzieri în finanţarea transferului-credit, solicitându-i instrucţiuni suplimentare. 3. Obligaţiile băncii destinatare Un ordin de plată se consideră ca acceptat de către bancă în una din următoarele situaţii: la recepţia sa de la emitent, cu condiţia să existe un acord între cele două părţi ; în momentul înştiinţării emitentului privind acceptarea sau a debitării contului acestuia deschis la ea, ca plată pentru titlul respectiv; în momentul creditării contului beneficiarului sau al comunicării făcute acestuia că are dreptul să retragă sau să utilizeze sume provenite în urma acceptării. După acceptarea ordinului de plată banca destinatară are obligaţia să pună fondurile la dispoziţia beneficiarului în ziua acceptării sau cel mai târziu în ziua următoare. Banca are obligaţia să-l înştiinţeze pe emitent în termen legal că, datorită lipsei menţiunilor obligatorii sau inconsecvenţei datelor nu poate executa ordinul de plată. În situaţia în care banca nu acceptă un ordin de plată ea are obligaţia să comunice emitentului refuzul acestuia, cel târziu în ziua bancară următoare ultimei zile a perioadei de executare. De la această regulă există următoarele două excepţii: - plata se face prin debitarea contului emitentului deschis la banca respectivă, dar aceasta nu are suficient disponibil în contul pentru onorarea ordinului de plată; - nu sunt suficiente informaţii pentru identificarea emitentului . În sinteză, participanţii la un transfer – credit au următoarele obligaţii: emitentul are obligaţii în legătură cu emiterea ordinului şi cu plata acestuia; plătitorul este obligat să plătească spezele bancare aferente procesării ordinului de plată ; banca iniţiatoare are obligaţii privind returnarea sumei în caz de nefinanţare a transferului credit şi plata dobânzilor de întârziere; banca receptoare are responsabilitatea în ceea ce priveşte recepţia şi autentificarea; acceptarea sau refuzul; executarea ordinului de plată recepţionat; plata dobânzilor de întârziere; banca destinatară se obligă în legătură cu recepţia; autentificarea; acceptarea sau refuzul; punerea fondurilor la dispoziţia beneficiarului ; plata dobânzilor de întârziere. Până la finalizarea unui transfer –credit, fiecare bancă are obligaţia de a sprijini pe plătitor sau pe orice bancă emitentă anterioară şi dreptul de a solicita sprijin oricărei bănci receptoare ulterioare în vederea completării procedurilor bancare privind respectiva plată din credit. În cazul în care un ordin de plată a fost emis în scopul stingerii unei obligaţii a plătitorului faţă de beneficiar, această datorie este stinsă în momentul în care banca destinatară accepta un titlu în favoarea beneficiarului. Deci un transfer (plată) credit este finalizat în momentul acceptării, caz în care banca devine obligată faţă de beneficiar pentru suma înscrisă în ordinul de plată acceptat. Principalele Principalele etape privind circulaţia unui ordin de plată: etape privind Sintetic, circuitul ordinului de plată se prezintă astfel: circulaţia unui ordin de plată 1. Societatea A se decide să plătească serviciile care i-au fost prestate de societatea B printr-un ordin de plată; 2. În acest scop emite un ordin de plată (al cărui beneficiar este prestatorul de servicii) şi îl prezintă băncii la care are deschis contul şi care este banca iniţiatoare; 3. Aceasta efectuează succesiv operaţiuni de recepţie, autentificare, acceptare şi executare a ordinului de plată primit de către banca beneficiarului şi care are calitatea de banca destinatară ; 4. În momentul acceptării ordinului de plată de către banca beneficiarului transferul-credit este finalizat; 5. După acceptare, banca destinatară creditează contul clientului său cu suma înscrisă pe ordinul de plată primit; 6. În acest fel unitatea prestatoare îşi recuperează contravaloarea serviciilor efectuate se stinge creanţa beneficiarului faţă de plătitor. Ordinul de plată se întocmeşte în trei exemplare care au următoarea destinaţie: - exemplarul 1 – alb – rămâne la banca iniţiatoare şi este utilizat pentru debitarea contului emitentului; - exemplarul 2 – roz - merge la banca destinatară pentru creditarea contului beneficiarului şi va fi anexat la extrasul de cont al acestuia; - exemplarul 3 – vernil - va fi restituit plătitorul ca anexă la extrasul de cont, după efectuarea plăţii către beneficiar.
FIRMA “A” (1) contract cu plata prin OP FIRMA “B”
EMITENT BENEFICIAR (plătitor) (6) se stinge creanţa (furnizor)
(2) (5)
BANCA (3,4) BANCA
INIŢIATOARE DESTINATARĂ DESTINATARĂ
Figura 4.1. Circuitul ordinului de plată
Clientul băncii se poate prezenta la ghişeu cu mai multe ordine de plată centralizate pe un borderou. Referentul de la ghişeu va aplica ştampila, va pune data şi semnătura, după ce în prealabil a verificat corectitudinea datelor din document şi existenţa sumei în contul acestuia. În cazul în care din anumite motive există refuzuri de executare a operaţiei se întocmeşte „Comunicarea de refuz de executare” (CRE), care se înregistrează într-un Registru de evidenţă a CRE. Dacă în cadrul operaţiunilor de plată se produce o întârziere datorată instituţiilor de credit participante, acestea vor plăti dobânzi de întârziere. Penalităţile de întârziere se calculează în funcţie de zilele de întârziere de efectuare a plăţii. Ordinele de plată se execută în ziua bancară în care au fost acceptate sau cel mai târziu în ziua bancară următoare. Executarea ordinelor de plată se efectuează prin debitarea contului plătitorului şi prin emiterea unui aviz OIS (operaţiuni iniţiate între sedii) de creditare către unitatea bancară ce gestionează contul beneficiarului. Unitatea bancară destinatară va finaliza operaţiunea de decontare prin creditarea contului curent al beneficiarului. În cazul în care atât plătitorul cât şi beneficiarul sunt clienţii aceleiaşi unităţi bancare, nu se va întocmi avizul de creditare. În situaţia în care decontările se efectuează între unităţi ale băncii amplasate în localităţi diferite, ordinele de plată se primesc cu aviz OIS letric, telex sau modem. În cazul în care ordinul de plată a fost transmis unităţii bancare destinatare, iar aceasta nu poate efectua creditarea contului unităţii beneficiarului, se va proceda astfel: ordinul de plată neacceptat se restituie referentului de ghişeu ce administrează contul plătitorului, pentru a fi înapoiate emitentului, operaţiunea de debitare a contului anulându-se. Dacă un transfer nu este finalizat, unitatea bancară iniţiatoare este obligată să returneze plătitorului suma primită de la acesta în baza ordinului de plată, prin creditarea contului acestuia. Cecul Cecul Cecul este un instrument de plată care pune în legătură, în procesul creării sale, trei persoane: trăgătorul, trasul şi beneficiarul. Instrumentul este creat de trăgător care, în baza unui disponibil constituit în prealabil la o societate bancară, dă un ordin necondiţionat de plată acesteia, care se află în poziţia de tras, să plătească, la prezentare, o sumă determinată unei terţe persoane sau însuşi trăgătorului emitent aflat în poziţia de beneficiar. Este un titlu la ordin, complet şi formal. El încorporează o obligaţie abstractă de a plăti necondiţionat „la vedere” o sumă de bani menţionată în titlu. Trăgătorul poate emite cecul numai dacă are la bancă (tras) un disponibil bănesc pentru efectuarea plăţii de către bancă. Acest disponibil (fonduri băneşti) poartă denumirea de provizion sau acoperire. El poate fi un depozit bancar al trăgătorului ori o deschidere de credit în favoarea acestuia. Disponibilul trebuie să existe prealabil emiterii titlului şi să aibă cel puţin valoarea cecului. Potrivit legii, disponibilul trebuie să reprezinte o sumă de bani lichidă, certă şi exigibilă asupra căreia trăgătorul are dreptul să dispună prin cec. Părţi participante la cec Părţi participante a. Trăgătorul este o persoană fizică sau juridică ce dispune plata şi care, la cec în domeniul schimburilor economice, poate fi în situaţia de cumpărător, importator, debitor, beneficiar al unei prestaţii şi care, prin emiterea cecului, se achită de obligaţia de plată; b. Trasul este acela care efectuează plata din dispoziţia trăgătorului prin exprimarea ordinului său necondiţionat de plată şi care, de regulă, este o bancă la care trăgătorul are disponibilităţi în contul său curent. Chiar dacă la data emiterii trăgătorul nu are disponibil în contul său bancar, titlul emis valorează totuşi ca un cec dacă trăgătorul procură trasului suma necesară pentru plata cecului, în intervalul de timp de la emiterea acestuia şi până la prezentare la achitare. c. Beneficiarul este reprezentat prin persoana fizică sau juridică în favoarea căreia urmează a se face plata şi care poate fi vânzătorul, exportatorul, creditorul ori prestatorul de servicii faţă de trăgător sau însuşi trăgătorul. Cecul se trage, deci, asupra băncii în limita fondurilor emitentului, constituie în prealabil la o valoare corespunzătoare cecului, certă, lichidă, exigibilă şi disponibilă. Tehnic, pentru a avea loc aceste operaţiuni, banca, în calitate de tras, eliberează trăgătorului mai multe formulare necompletate, pe care acesta le va activa în cecuri, în limitele disponibilităţilor din conturile sale. În practică se întâlneşte şi situaţia în care beneficiarul cecului să fie chiar trăgătorul, când doreşte de exemplu, să obţină o sumă în numerar de la bancă.
Elementele Elementele esenţiale ale cecului
esenţiale ale a. Denumirea de cec înscrisă în însuşi textul titlului. Această denumire cecului trebuie inserată în textul înscrisului pentru a atrage atenţia asupra semnificaţiei juridice a înscrisului. Lipsa denumirii atrage nulitatea titlului. b. Ordinul necondiţionat de a plăti o sumă determinată. Înscrisul trebuie să cuprindă ordinul trăgătorului adresat trasului (băncii) de a plăti beneficiarului suma de bani menţionată în titlu. Ordinul trebuie să fie necondiţionat şi să privească o sumă de bani determinată. Suma de bani trebuie menţionată în cifre cu indicarea monedei în care se face plata. c. Numele celui care trebuie să plătească (tras). Înscrisul trebuie să arate pe cel care, în calitate de tras, va trebui să plătească suma de bani menţionată în titlu. În înscris va fi menţionată denumirea (firma) societăţii bancare plătitoare a cecului. d. Locul unde trebuie făcută plata. În absenţa unei menţiuni, locul plăţii va fi locul menţionat lângă denumirea trasului. Dacă lângă denumirea trasului se menţionează mai multe locuri, cecul este plătibil la primul loc arătat. Dacă în înscris nu este menţionat nici un asemenea loc, cecul este plătibil la locul unde trasul are principalul centru de activitate. e. Data şi locul emiterii cecului. Înscrisul trebuie să cuprindă ziua, luna şi anul emiterii, precum şi locul unde a fost emis cecul. Dacă înscrisul nu menţionează locul emiterii, legea consideră că cecul a fost semnat la locul arătat lângă numele trăgătorului. f. Semnătura trăgătorului. Semnătura va trebui să fie scrisă de mână de către trăgător. Ea trebuie să cuprindă numele şi prenumele sau firma trăgătorului. Deşi pe formularele de cec este prevăzut aplicarea ştampilei, lipsa acesteia nu afectează valabilitatea cecului. Etape în circuitul cecului: Etape în circuitul cecului 1. în baza disponibilului din contul curent, banca societăţii X acordă acesteia un carnet de cecuri; 2. între cele două societăţi comerciale există o relaţie comercială; 3. societatea comercială X (plătitoare) trage asupra băncii sale o filă de cec reprezentând contravaloarea prestaţiei efectuată de beneficiar; 4. societatea comercială X remite fila de cec beneficiarului sumei; 5. societatea comercială Y prezintă fila de cec spre achitare băncii sale; 6. banca beneficiarului dă ordin băncii plătitorului ca în baza disponibilului în contul curent al societăţii comerciale X să-i achite fila de cec; 7. trasul achită fila de cec băncii beneficiarului; 8. se stinge creanţa beneficiarului faţă de plătitor. Dacă posesorul cecului depune fila de cec la bancă sa, nu poate încasa direct banii, ci aceştia vor fi viraţi în cont. Filele de cec depuse spre încasare sunt însoţite de un borderou de încasare întocmit în trei exemplare, astfel: - exemplarul 1 se reţine la banca beneficiarului pentru evidenţă (arhivându-l pentru o perioadă de 3 ani într-un dosar „Evidenţa cecurilor remise spre încasare” - exemplarele 2 şi 3 şi cecurile se remit la tras spre încasare. Trasul va debita contul plătitorul pe baza filelor de cec acceptate. Banca beneficiarului va credita contul acestuia pe baza exemplarului 2, iar exemplarul 3 este restituit beneficiarului împreună cu eventualele file de cec refuzate. Termenele de prezentare a cecurilor în România sunt: - 8 zile dacă cecul este plătibil în localitatea în care a fost emis; - 15 zile dacă este vorba de localităţi diferite. Cecul emis într-o ţară străină şi plătibil în România trebuie să fie prezentat la plată în termen de 30 de zile, iar dacă este emis într-o ţară din afara Europei, în termen de 70 zile. În toate cazurile, termenele se socotesc din ziua arătată în cec ca dată a emiterii cecului. Dacă suma din contul plătitorului este insuficientă, cecul se achită parţial. Beneficiarul va elibera trasului o chitanţă separată pentru plata făcută. Tipuri de cecuri Tipuri de cecuri Putem clasifica cecurile în raport de anumite criterii, două fiind cele mai importante şi anume: beneficiarul plăţii şi modul de încasare. Din punct de vedere al beneficiarului, deci al persoanei către care este plătibil, există următoarele tipuri de cecuri: a. Cecul nominativ. Este cecul emis în favoarea unei persoane fizice sau juridice anumite, cu indicarea în mod expres a numelui şi adresei cum figurează în actul de identitate (la persoane fizice) ori denumirea firmei şi adresa sediului social al agentului economic astfel cum ele au fost înregistrate la Registrul Comerţului. Beneficiarul menţionat pe cec este singurul care are dreptul să-l încaseze. O altă caracteristică a acestui gen de cec este aceea că nu poate fi cedat, întrucât are clauza „nu la ordin” . b. Cecul la purtător. Este emis fără indicarea numelui sau firmei în favoarea căreia trebuie efectuată plata. Beneficiarul nefiind trecut pe cec, cel care îl deţine îl poate încasa el însuşi sau poate să îl remită unui creditor al său. c. Cecul la ordin. Este cecul al cărui beneficiar este menţionat pe titlu cu sau fără clauză expresă „la ordin”, iar beneficiarul are dreptul de a-l transmite prin girare sau andosare. Cecul la ordin este valabil în mâna ultimului posesor, dacă acesta se legitimează printr-un şir neîntrerupt de giruri. Acest ultim beneficiar încasând suma de la bancă, va scrie după ultimul gir formula de descărcare: „Achitat” sau „Plătit”, completând şi cu data şi semnătura. d. Cecul în alb. Este un instrument de plată care poate avea numai semnătura trăgătorului, alteori şi unele din menţiunile sale obligatorii. Menţiunile lipsă trebuie completate înaintea prezentării cecului la plată, conform înţelegerii anterioare avute între semnatarii cecului. În raport cu al doilea criteriu, respectiv al modului de încasare, distingem următoarele tipuri de cecuri: a. Cec barat. Denumirea este dată de cele două linii paralele (verticale sau oblice) oriunde pe suprafaţa cecului. Există două tipuri de cecuri barate: cec cu barare generală, când în spaţiul delimitat de cele două linii nu are nimic înscris şi care circulă prin gir, fiind valabil numai în posesia ultimului deţinător; cec cu barare specială, dacă în spaţiul dintre cele două linii este înscrisă denumirea băncii. Bararea cecurilor se poate face fie în momentul emiterii, fie în cursul circulaţiei sale, de către oricare dintre posesorii ulteriori ai instrumentului respectiv. În ambele cazuri, beneficiarul este obligat să recurgă la serviciile unei bănci printr-o unitate aparţinând acesteia şi care să primească plata în contul său. Operaţiunea de barare a cecului este o operaţiune de supraveghere asupra beneficiarului cecului şi o modalitate suplimentară de apărare a corectitudinii şi siguranţei plăţilor prin cec. b. Cecul de virament. Este însoţit de clauze ca „plătibil în cont” sau „numai pentru virament”. Deci, plata cecului se face numai scriptural, creditându-se contul beneficiarului, operaţiunea echivalând practic cu plata cecului. Clauzele menţionate nu pot fi revocate de către posesorii ulteriori ai cecului. Trasul care nu respectă condiţiile impuse de aceste clauze răspunde de eventuale prejudicii până la concurenţa sumei cecului. c. Cec certificat. Este instrumentul prin care o bancă aflată în poziţia de tras confirmă, înaintea remiterii cecului către beneficiar, existenţa fondurilor necesare efectuării plăţii ordonate. Certificarea cecului este cerută băncii de către emitentul trăgător înainte de a-l da la plată sau de către unul din posesorii ulteriori, beneficiari ai cecului. Prin certificare, trăgătorul nu mai poate retrage din contul său suma destinată plăţii cecului respectiv, înainte de expirarea termenului de prezentare al acestuia. În acelaşi timp, prin certificare trasul, respectiv banca, nu se angajează direct, dar are obligaţia ca în caz de neplată să despăgubească pe beneficiar. d. Cec circular. Este un titlu de credit la ordin emis de o bancă asupra subunităţilor sale sau asupra altei bănci. Prezintă următoarele caracteristici mai importante: - este plătibil la vedere, în termen de 30 zile de la emiterea în oricare din locurile indicate pe cec de emitent (trăgător), care are, de regulă, şi calitatea de tras; dacă trăgătorul şi trasul nu sunt una şi aceeaşi bancă este obligatoriu ca între ei să existe înţelegeri bilaterale; - emitentul se obligă definitiv să efectueze plata cecului în favoarea beneficiarului care este şi clientul său. Plata cecului se face din disponibilul constituit în prealabil de beneficiar, clientul său. Beneficiarului i se poate efectua plata la oricare din locurile indicate pe instrument de către banca emitentă. Pentru emiterea lor de către bănci sunt necesare anumite condiţii. În primul rând, emiterea lor este condiţionată de existenţa la banca emitentă a sumelor disponibile de la beneficiarii acestor cecuri. e. Cec de călătorie. Se emite ca şi bancnotă în sume fixe, în monedă naţională sau, mai frecvent, într-o anumită valută de circulaţie internaţională şi este cumpărat de cei care călătoresc sau voiajează, în vederea achitării diverselor cheltuieli, fără a folosi numerar (cazare, diverse cumpărături la diverse magazine, plata transportului etc.). Cecurile de călătorie pot fi încasate cu multă uşurinţă, cu formalităţi minime, la orice bancă, casierii instalate în marile hoteluri, la punctele bancare de la graniţă-vamă, la ghişeele agenţiilor de turism etc. Utilizarea cecului de călătorie se caracterizează prin următoarele succesiuni de operaţii: - trăgătorul emitent vinde cecul de călătorie unei persoane care devine posesor; - posesorul, în momentul cumpărării, semnează pe fiecare cec în prezenţa emitentului; - posesorul le remite altei persoane, care devine beneficiar, în schimbul obţinerii de bunuri, servicii sau chiar numerar. În momentul remiterii către beneficiar, posesorul semnează din nou pe fiecare cec, identitatea între cele două semnături, confirmând legitimitatea deţinerii cecului; - beneficiarul încasează suma înscrisă pe cec de la bancă locală, iar bancă locală recuperează suma de la banca emitentă, prin relaţii operative interbancare. Sisteme Sisteme de verificare a decontărilor intrabancare de verificare a decontărilor Între sediile aceleiaşi instituţii de credit mijloacele de comunicare sunt: intrabancare - scrisoarea – modalitate de comunicare utilizată destul de frecvent datorită faptului că se pot transmite documente autentice; - faxul – modalitate utilizată datorită posibilităţilor de autentificare a documentelor; - swift – interconectarea tuturor băncilor la un centru de calcul unic pentru fiecare bancă. Modalităţile de verificare a decontărilor dintre sedii se face prin utilizarea mai multor sisteme: - sistemul descentralizat - verificarea decontărilor dintre sedii de către persoanele care le-au efectuat. Acest sistem dă naştere la erori deoarece în momentul verificării, ordinele omise sau emise greşit la înregistrare pot fi omise şi la verificare. - sistemul centralizat – presupune intervenţia unei terţe părţi pe post de controlor, de regulă, centrala bancară sau sucursalele de judeţ. Controlul se desfăşoară astfel: sediul iniţiator va trimite ordinele direct către controlor, care le centralizează într-o situaţie şi le trimite apoi direct către sediul destinatar, care le înregistrează în fişe de cont numite cartotecă. Verificarea între sediile destinatare şi controlor se face pe baza datelor înscrise în cartotecă şi în situaţia centralizatoare. Acest sistem de contare nu este prea facil deoarece duce la creşterea termenului de decontare. - sistemul mixt – presupune existenţa unui sediu ce are rolul de controlor; sediul emitent emite ordinele între sedii în dublu exemplar, în care un exemplar (originalul) se transmite sediului destinatar, iar celălalt sediului controlor. Primul înregistrează ordinele în cartotecă, iar ultimul întocmeşte situaţia centralizatoare a ordinelor, care cuprinde: sediul unităţii emitente; tipul ordinelor între sedii; documentul ce stă la baza ordinului; valoarea; sediul destinatar. Sediile controloare întocmesc atâtea situaţii centralizatoare câte sedii destinatare există. Verificarea se face la sediile destinatare prin operaţiunea numită punctaj. Punctajul se face între cartotecă şi situaţia centralizatoare şi pot rezulta trei situaţii: 1. valoarea din cartotecă = valoarea situaţiei centralizatoare, caz în care conturile de decontări între sedii, deschise pe analitice se închid. 2. valoarea din cartotecă > valoarea situaţiei verificatoare, caz în care soldurile rămase reprezintă sume în tranzit către sedii. (caz des întâlnit datorită decalajului în timp a transmiterii sumelor între sedii) 3. valoarea din cartotecă < valoarea situaţiei verificatoare, caz în care diferenţa se înscrie în contul de decontări intrabancare, şi după caz, în debitori/creditori diverşi în funcţie de ce reprezintă diferenţa (plată sau Contabilizarea încasare). decontărilor Contabilizarea decontărilor intrabancare intrabancare Decontările intrabancare se soluţionează în contabilitate diferit, în funcţie de locul unde există conturile curente ale partenerilor de decontare astfel: 1) Dacă conturile curente se află la nivelul aceleiaşi unităţi operative a unei bănci, înregistrarea contabilă generică este: Cont plătitor = Cont beneficiar 2) Dacă conturile curente se află la unităţi operative diferite, dar aparţinând aceleiaşi reţele bancare, trebuie identificate unitatea operativă iniţiatoare şi unitatea operativă destinatară. Potrivit circularei BNR, unităţile operative participante la decontări între sedii sunt denumite convenţional astfel: - unitatea operativă care are iniţiativa decontării este sediul A - unitatea operativă care confirmă şi finalizează decontarea este sediul B Dacă decontarea are loc pe bază de ordin de plată, înregistrările contabile sunt: Sediul A Sediul B Cont plătitor = OIS OCS = Cont beneficiar OIS = operaţiuni iniţiate între sedii OCS = operaţiuni confirmate între sedii Dacă decontarea are loc pe bază de cec, înregistrările contabile sunt: Sediul A Sediul B OIS = Cont beneficiar OCS = Cont plătitor Între unităţile operative ale unei bănci circulă documente interne, denumite ordine între sedii. Ele sunt emise întotdeauna de unitatea operativă iniţiatoare a decontării (Sediile A). În funcţie de poziţia sediului A, ordinele între sedii pot fi: a) ordine de creditare – au la bază ordine de plată; ele presupun creditarea contului de decontări intrabancare (OIS); sediile A sunt întotdeauna unităţile operative ale clienţilor plătitori; b) ordine de debitare – au la bază cecuri; presupun în contabilitatea unităţii iniţiatoare debitarea contului de decontări intrabancare. În această situaţie sediile A sunt întotdeauna unităţile bancare ale clienţilor beneficiari. Evidenţa contabilă a decontărilor intrabancare se realizează cu ajutorul conturilor 341 “Decontări intrabancare” şi 2511 “Conturi curente”. Direcţii de Aceste conturi sunt dezvoltate de către fiecare bancă cât mai desfăşurare a semnificativ, în funcţie de nevoile informaţionale. decontărilor Decontările intrabancare se desfăşoară în trei direcţii: intrabancare 1) în numele clienţilor cu conturi deschise la aceeaşi unitate operativă În cazul în care plătitorul şi beneficiarul au conturi deschise la aceeaşi unitate bancară, nu se mai întocmeşte aviz OIS, decontarea făcându-se imediat de către referentul de la ghişeu debitându-se contul clientului plătitor şi creditându-se contul beneficiarului. Înregistrarea contabilă pentru acest tip de decontare este: 2511/plătitor = 2511/beneficiar 2) în numele clienţilor cu conturi deschise la unităţi operative diferite Unitatea bancară a clientului, care are iniţiativa decontării devine banca iniţiatoare, deci sediul A. Unitatea bancară unde există contul curent al clientului destinatar al instrumentului de plată devine unitatea destinatară, deci sediul B. Înregistrarea contabilă a acestui tip de decontare se face diferit în funcţie de instrumentul de plată aflat la baza decontării: a) pentru ordine de plată (pe baza cărora se emite aviz de creditare) Sediul A Sediul B 2511/plătitor = 341/B 341/A = 2511/beneficiar b) pentru cecuri (pe baza cărora se emite aviz de debitare) Sediul A Sediul B 341/B = 2511/beneficiar 2511/plătitor = 341/A Aceste decontări între sedii sunt verificate periodic de Centrala bancară. Verificarea datelor tranzacţionate în reţea, reprezentate de soldurile din balanţele zilnice, se face de către Centrală printr-un program special. 3) în nume propriu se referă în principal la: a) Transferul de stocuri între unităţile aceleiaşi bănci – operaţiune frecventă, determinată de faptul că aprovizionarea de stocuri de orice natură se efectuează, în majoritatea cazurilor, de către unităţi operative cu personalitate juridică, acestea transferând ulterior o parte a stocurilor, reprezentanţelor şi agenţiilor bancare din subordine. Transferul de stocuri între sedii presupune utilizarea conturilor sintetice de gradul I, din grupa 36 “Stocuri”, care sunt conturi de activ. Ele înregistrează în debit costul de achiziţie sau valoarea de utilitate a stocurilor intrate, în credit valoarea aferentă ieşirilor din stoc, iar soldul debitor reprezintă valoarea materialelor existente în stoc. De exemplu: Sucursala A transferă stocuri la Agenţia nr.1 Sucursala A Agenţia nr.1 341/ Agenţie = grupa 36 grupa 36 = 341/Sucursala b) Alimentări/retrageri de numerar – presupun utilizarea contului 101 “Casa”. Acest cont este un cont de activ: în debitul său se înregistrează intrările de numerar din casierie sub toate formele, în debitul contului se înregistrează ieşirile de numerar din casierie, iar soldul său debitor reprezintă numerarul existent în casieria unităţii operative. De exemplu: Sucursala A alimentează cu numerar casieria Agenţiei nr.1 Sucursala A Agenţia nr.1 341/Agenţie = 101 101 = 341/Sucursala c) Transferul soldurilor conturilor de cheltuieli şi venituri de la sucursale şi agenţii bancare la centrală – presupune intervenţia conturilor din clasa 6 “Cheltuieli” şi din clasa 7 “Venituri”. Reprezentanţe (Sediul A) Sucursale (Sediul B) 341/B = ct. Clasa 6 ct. Clasa 6 = 341/A ct. Clasa 7 = 341/B 341/A = ct. Clasa 7 d) Avansuri spre decontare acordate prin alte unităţi operative decât cea la care este angajată persoana respectivă – avansurile acordate pentru deplasare se evidenţiază cu sinteticul de gradul II 3552 “Debitori din avansuri spre decontare”, cont de activ. În debit se înregistrează sumele acordate în avans şi eventualele suplimentări acordate, în credit se înregistrează decontul ce justifică sumele drept avans, iar soldul debitor reprezintă avansuri date şi nejustificate. Cheltuielile de transport, cazare, masă şi diurnă sunt cheltuieli de deplasare ce se înregistrează pe baza documentelor specifice anexate la decont, în contul 6345 “Cheltuieli cu deplasări, detaşări, transferări şi transportul personalului şi bunurilor”. Decontările intrabancare sunt verificate de centrala bancară, iar în cazul existenţei unor diferenţe între unităţi, li se comunică acestora telefonic. Pentru aceasta se întocmeşte o adresă prin care se cere un aviz de creditare (pentru soldurile creditoare ale conturilor) şi aviz de debitare pentru soldurile debitoare ale conturilor. Pe baza acestor avize se închid conturile de decontări. Capitolul 5 CONTABILITATEA DECONTĂRILOR INTERBANCARE
Decontările Decontările interbancare sunt generate de operaţii desfăşurate între bănci
interbancare diferite. Aceste decontări îmbracă două forme: - Decontări prin sistemul conturilor de corespondent - Decontări prin reţeaua BNR: - decontări între băncile comerciale ce nu au legături directe; - decontări între băncile comerciale prin compensare multilaterală. Decontări prin Decontări prin sistemul conturilor de corespondent sistemul conturilor de Conturile de corespondent au natura unor conturi curente deschise de corespondent către o bancă la alte bănci comerciale din ţară sau străinătate. De aici reiese că: - la banca proprietară, contul are natura unui plasament, deci funcţia de cont de activ; - la banca gestionară a contului, contul are natura de sursă atrasă, deci cont de pasiv. În practica bancară, contul care funcţionează la banca proprietară se numeşte “NOSTRO”, iar contul care funcţionează la banca gestionară “LORO”. Contabilitatea decontărilor prin cont de corespondent implică identificarea foarte clară a: - băncii titulare de cont care va fi denumită Bancă proprietară; - băncii gestionare a contului care se va numi Bancă rezidentă. Contabilitatea se realizează astfel: a) la banca proprietară funcţionează conturile: 121 “ Conturi de corespondent la instituţii de credit” – “nostro” este un cont de activ, care înregistrează în debit sumele încasate prin orice modalitate, în numele băncii titulare; în credit se înregistrează sumele plătite din ordinul băncii proprietare. Soldul este debitor şi reprezintă disponibilul în cont al băncii proprietare la banca rezidentă. 1271 “Creanţe ataşate” este un cont de activ, care ţine evidenţa dobânzilor aferente conturilor de corespondent şi înregistrează în debit creanţele din dobânzile calculate şi neajunse la scadenţă aferente conturilor de corespondent, iar în credit înregistrează dobânzile încasate aferente conturilor de corespondent şi sume reprezentând dobânzi restante sau devenite îndoielnice. Soldul este debitor şi reprezintă creanţe reprezentând dobânzi calculate şi neajunse la scadenţă. b) la banca rezidentă funcţionează conturile: 122 “Conturi de corespondent ale instituţiilor de credit” - “loro” este un cont de pasiv, care înregistrează în credit sumele încasate de la banca rezidentă în numele băncii proprietare; în debit se înregistrează sumele plătite de către banca rezidentă din ordinul băncii proprietare. Soldul este creditor şi reprezintă disponibilităţile aflate banca rezidentă pe numele băncii proprietare. 1272 “Datorii ataşate” este un cont de pasiv, care ţine evidenţa datoriilor privind dobânzile calculate de către banca rezidentă şi cuvenite băncii proprietare şi înregistrează în credit datoriile din dobânzile calculate şi neajunse la scadenţă aferente conturilor de corespondent, iar în debit dobânzile virate aferente conturilor de corespondent. Soldul este creditor şi reprezintă datoria din dobânzile calculate de către banca rezidentă, dar neajunse la scadenţă. Dobânzile aferente conturilor de corespondent sunt calculate întotdeauna de către băncile rezidente; conturile de corespondent fiind conturi curente, dobânzile se calculează în funcţie de felul ratei dobânzii, după metoda directă sau în scară. Pentru băncile rezidente, dobânda aferentă conturilor de corespondent reprezintă o cheltuială care se înregistrează în contul 6012 “Dobânzi la conturile de corespondent”. Pentru băncile proprietare, dobânda reprezintă un venit şi se înregistrează în contul 7012 “Dobânzi de la conturile de corespondent”. Exemple de contabilizare: a) banca efectuează o încasare pentru un client prin conturi de corespondent: Banca proprietară (BP) Banca rezidentă (BR) 121/BR = 2511/benef. 2511/plătitor = 122/BP b) banca efectuează o plată pentru un client prin conturi de corespondent: Banca proprietară Banca rezidentă 2511/plătitor = 121/BR 122/BP = 2511/benef. c) banca primeşte un împrumut prin conturi de corespondent: Banca proprietară Banca rezidentă 121/BR = 142 141 = 122/BP d) banca rambursează împrumutul primit de la alte bănci folosind conturi de corespondent: Banca proprietară Banca rezidentă 142 = 121/BR 122/BP = 141 Decontări prin reţeaua BNR Decontări prin reţeaua BNR Decontări între Decontări între băncile comerciale care nu au legături directe băncile Această variantă se utilizează pentru toate decontările pe bază de ordin de comerciale care plată cu valoare mai mare de 100.000 RON (1 miliard de lei) şi pentru nu au legături toate celelalte decontări ordonate de clienţi sau efectuate în nume propriu directe de către o bancă cu alte bănci cu care nu are relaţie de corespondenţă sau care nu îndeplinesc condiţiile pentru compensare. În funcţie de locul unde se realizează compensarea, există: 1) decontare locală efectuată între băncile comerciale din aceeaşi localitate; 2) decontare intrajudeţeană efectuată între băncile comerciale care au sediu în localităţi diferite, dar care aparţin aceluiaşi judeţ; 3) decontare interjudeţeană are loc atunci când decontarea se face între bănci cu sediul în localităţi din judeţe diferite. Această ultimă formă de decontare îmbracă următoarele variante: a) decontare în judeţul beneficiarului – este posibilă atunci când banca plătitorului are unităţi operative în judeţul băncii beneficiarului sumei. Băncile care intră în această relaţie de decontare sunt: BPx → BPy → BNRy → BBy x – judeţul plătitor y – judeţul beneficiar b) decontare în judeţul plătitorului – are loc atunci când banca beneficiarului are unităţi operative în judeţul plătitorului. Băncile care intră în această relaţie de decontare sunt: BPx → BNRx → BBx → BBy c) decontare între bănci care nu dispun de unităţi operative una în judeţul celeilalte – implică unităţi operative ale BNR atât în judeţul plătitorului, cât şi în judeţul beneficiarului. Băncile care intră în această relaţie de decontare sunt: BPx → BNRx → BNRy → BBy Evidenţa contabilă a decontărilor între băncile comerciale fără legături directe se realizează cu ajutorul contului 111 “Cont curent şi depozite la Banca Naţională a României”. Contul 111 funcţionează numai la băncile comerciale şi este un cont de activ. În debit se înregistrează depunerile şi intrările de numerar pe numele băncii titulare; în credit se înregistrează retragerile şi plăţile de orice fel ordonate de către băncile titulare. Soldul final al contului este debitor şi reprezintă disponibilul aflat în cont la BNR. Soldul final al contului 111 trebuie să fie întotdeauna debitor, deoarece băncile comerciale sunt obligate să-şi păstreze la BNR rezerva minimă obligatorie, constituită conform legii. Decontări prin Decontări prin compensare multilaterală compensare multilaterală În România, până în anul 1995, decontările interbancare se realizau fie prin conturi de corespondent (nostro/loro), fie prin reţeaua Băncii Naţionale a României. Începând cu luna aprilie a anului 1995, s-a introdus o a treia modalitate de realizare a decontărilor–compensarea multilaterală: compensare, deoarece compară creanţele cu datoriile băncilor participante şi multilaterală, deoarece procesul se realizează între toate instituţiile bancare înscrise. Obiectul compensării multilaterale îl constituie decontările interbancare fără numerar pe suport de hârtie. Această operaţiune se realizează prin intermediul Casei de compensaţie, care funcţionează sub tutela băncii centrale. Pentru realizarea procesului de compensare, fiecare bancă îşi deschide un cont curent la banca centrală. Unităţile bancare ce pot participa la compensare, în funcţie de rolul lor în această operaţiune, sunt: a) unitate bancară iniţiatoare, care ordonă o decontare fără numerar, pentru contul unui client al său, ori în numele şi pe contul său propriu, având astfel iniţiativa începerii operaţiunii de decontare fără numerar; b) unitate bancară prezentatoare, care introduce documentele în compensare. Ea poate îndeplini simultan rolurile de bancă iniţiatoare şi prezentatoare, dacă decontarea are loc la ordinul unui client al său, ori în numele ei propriu. Unităţile bancare iniţiatoare şi prezentatoare sunt componente ale aceleiaşi reţele bancare, transmiterea documentelor între ele făcându-se prin operaţiune interbancară. c) unitate bancară primitoare, care primeşte documentele compensate şi care pot fi destinate ei înseşi, sau destinate altei unităţi bancare aparţinând aceleiaşi reţele bancare. În cel de-al doilea caz, transmiterea documentelor compensate are loc prin operaţiune interbancară. d) unitate bancară destinatară (beneficiară), care primeşte din partea unei unităţi bancare iniţiatoare o plată fără numerar sau care primeşte ordinul de a efectua o plată fără numerar. Ea este cea care finalizează o decontare fără numerar, prin compensare. Instrumentele Instrumentele de decontare compensabile se împart în: de decontare 1. Instrumente de plată de debit – sunt cele care circulă de la unitatea compensabile bancară a plătitorului către unitatea bancară a beneficiarului şi care au drept efect debitarea contului plătitorului şi creditarea contului beneficiarului. Principalul instrument de plată de debit este ordinul de plată. 2. Instrumente de plată de credit - circulă de la unitatea bancară a beneficiarului către unitatea bancară a plătitorului. Ele au drept efect creditarea contului beneficiarului şi debitarea contului plătitorului. În această categorie intră: cecul, cambia şi biletul la ordin. Evidenţa contabilă a decontărilor prin compensare multilaterală se realizează cu ajutorul contului 111 “Cont curent şi depozite la Banca Naţională a României”, la care se deschide un analitic distinct “Compensare multilaterală (CM)”. Înregistrările contabile respectă întocmai circuitul documentelor de plată compensabile. Pentru cecuri, care se compensează după acceptarea lor de către plătitor, se utilizează conturi de aşteptare astfel: a) la banca iniţiatoare, se utilizează contul: 371 “Valori primite la încasare” este un cont de activ: se debitează cu valoarea cecurilor primite de la banca prezentatoare spre compensare şi încasare, se creditează cu valoarea cecurilor transmise băncii primitoare spre acceptare şi compensare ulterioară. Soldul său este debitor şi reprezintă valoarea cecurilor primite spre încasare şi netransmise spre acceptare şi compensare. b) la banca primitoare, se utilizează contul 1621 “Alte sume datorate” care este un cont de pasiv: se creditează cu valoarea cecurilor primite de la banca prezentatoare şi supuse spre acceptare clientului plătitor, se debitează cu valoarea cecurilor acceptate de către plătitor şi transmise băncii prezentatoare scriptic, pentru a fi introduse în compensare. Soldul final creditor reprezintă valoarea cecurilor primite de la banca prezentatoare, neacceptate încă sau transmise spre compensare băncii prezentatoare. Exemplu de contabilizare B1 – jud.X primeşte ordine de plată şi cecuri destinate B2 – jud.Y (valoarea ordinelor de plată este mai mică decât valoarea cecurilor Înregistrarea ordinului de plată 1) la banca iniţiatoare B1 - jud.X 2511/ plătitor = 341/ B1 - SMB 2) la banca prezentatoare B1 – SMB 341/ B1- jud.X = 111/ CM 3) la banca primitoare B2 – SMB 111/CM = 341/ B2 – jud.Y 4) la banca destinatară B2 - jud.Y 341/ B2 – SMB = 2511/ beneficiar Înregistrarea cecului 1) la banca iniţiatoare B1 - jud.X - primire cec spre încasare 371 = 372 - trimitere mai departe spre acceptare şi compensare 341/ B1 – SMB = 371 2) la banca prezentatoare B1 – SMB 111/CM = 341/ B1 – jud.X 3) la banca primitoare B2 – SMB - evidenţierea datoriei faţă de B1 şi iniţierea unei operaţii de încasare către B2– jud.Y 341/ B2 – jud.Y = 111/CM 4) la banca destinatară B2 - jud.Y 2511/ plătitor = 341/ B2 - SMB La Casa de compensaţie BNR – SMB Cont curent/ B2 = Cont curent/ B1 val. cecuri – val. ordine de plată Înregistrarea încasării de către beneficiar a sumei înscrise pe cec - la banca iniţiatoare B1 – jud. X după compensare se înregistrează 372 = 2511/ beneficiar Contabilitatea altor operaţiuni interbancare Băncile interacţionează frecvent în derularea activităţii curente. Ele se susţin financiar creditându-se reciproc sau constituind depozite unele la nivelul celorlalte. Din punct de vedere al riscurilor la care se expun, acest gen de operaţii sunt mai puţin riscante decât cele derulate cu clientela nefinanciară. Depozite Depozite interbancare interbancare Băncile comerciale desfăşoară între ele operaţiuni de constituiri de depozite, care pot fi: a) la vedere: constituite pe o perioadă de cel mult o zi lucrătoare; b) la termen: constituite pe pentru un termen fix, pe o perioadă mai mare de zi lucrătoare: - termen scurt: 1 – 365 zile - termen lung: peste un an c) colaterale: sunt constituite drept garanţii sau pentru efectuarea unor operaţiuni ulterioare. Cele două bănci care intră în contact abordează de pe poziţii diferite acest gen de operaţii. Astfel pentru banca care îşi constituie un depozit (banca proprietară) acesta reprezintă un plasament, scopul fiind, fie de fructificare a sumelor temporar disponibile prin încasarea dobânzii, fie de respectare a unor clauze contractuale sau respectarea unor prevederi legale. În această a doua situaţie este vorba despre depozitele colaterale. Banca la care se constituie depozitul (banca depozitară) îl tratează ca pe o sursă atrasă. Evidenţa contabilă a depozitelor interbancare se ţine cu ajutorul Evidenţa conturilor: contabilă a a. la banca proprietară contul 131 “Depozite la instituţii de credit”. depozitelor Contul se dezvoltă pe sintetice de gradul II, pe cele trei tipuri de depozite: interbancare 1311 “Depozite la vedere la instituţii de credit” 1312 “Depozite la termen la instituţii de credit” 1313 “Depozite colaterale la instituţii de credit” Contul 131 este un cont de activ. Se debitează cu ocazia constituirii depozitului şi a eventualelor depuneri în depozitul constituit; se creditează cu ocazia lichidării depozitului sau a transferului într-o altă categorie de depozit. Soldul debitor reprezintă valoarea depozitelor unei bănci constituite la alte bănci. Acest cont funcţionează la banca titulară a depozitului. Ataşat acestui cont funcţionează contul 1317 “Creanţe ataşate şi sume de amortizat” este un cont de activ, în care se evidenţiază dobânda aferentă depozitului, calculată la băncile gestionare şi neajunsă la scadenţă. Pentru băncile proprietare, dobânda aferentă depozitelor interbancare reprezintă un venit şi se înregistrează în contul 7013 “Dobânzi de la conturile de depozite de la instituţiile de credit”. b. la banca depozitară contul 132 “Depozite ale instituţiilor de credit”. Contul este un cont de pasiv, care funcţionează la banca gestionară a depozitelor altor bănci. Se creditează cu valoarea depozitelor constituite şi se debitează cu valoarea depozitelor retrase la scadenţă sau înnoite de această dată (situaţie în care dobânda se recalculează). Contul se dezvoltă pe sintetice de gradul II, pe categorii de depozite: 1321 “Depozite la vedere ale instituţiilor de credit” 1322 “Depozite la termen ale instituţiilor de credit” 1323 “Depozite colaterale ale instituţiilor de credit” El are ataşat contul 1327 “Datorii ataşate şi sume de amortizat” este un cont de pasiv, în care se evidenţiază dobânda calculată şi neajunsă la scadenţă. Această dobândă reprezintă pentru bancă o cheltuială şi se înregistrează cu ajutorul contului 6013 “Dobânzi la depozitele instituţiilor de credit”. Exemple de contabilizare: 1) decontări prin sistemul conturilor de corespondent a) banca constituie depozitul: Banca proprietară (BP) Banca depozitară (BD) 1312/BD = 121/BD 122/BP = 1322/BP b) evidenţierea dobânzii: Banca proprietară Banca depozitară 1317 = 7013 6013 = 1327 c) dobânda ajunsă la scadenţă se virează în contul prin care s-a evidenţiat decontarea privind depozitul interbancar prin conturi de corespondent: Banca proprietară Banca depozitară 121/BD = 1317 1327 = 122/BP 2) decontări prin reţeaua BNR (băncile nu au legături directe, dar au sedii în aceeaşi localitate) a) banca constituie depozitul: Banca proprietară Banca depozitară 1312/BD = 111 111 = 1322/BP b) evidenţierea dobânzii: Banca proprietară Banca depozitară 1317 = 7013 6013 = 1327 c) se virează dobânda ajunsă la scadenţă: Banca proprietară Banca depozitară 111 = 1317 1327 = 111 Împrumuturi de refinanţare Împrumuturi de O categorie aparte a împrumuturilor o constituie împrumuturile de refinanţare refinanţare acordate de către BNR băncilor comerciale, în scopul susţinerii activităţii acestora. Împrumuturile de refinanţare îmbracă următoarele forme: a) împrumuturi structurale (împrumuturi colateralizate cu active eligibile pentru garantare): sunt împrumuturi acordate în limita unui plafon şi garantate cu active (efecte de comerţ sau cu alte titluri acceptate de către BNR). Costul împrumutului este stabilit de BNR la nivelul taxei oficiale a scontului; b) împrumuturi lombard (overdraft): sunt împrumuturi pentru descoperire de cont, acordate de către BNR peste noapte pentru asigurarea plăţilor zilnice ale băncilor, atunci când au de efectuat plăţi mai mari decât disponibilul din contul curent la banca centrală. Prin aceasta se asigură, în cadrul anumitor limite, siguranţă şi cursivitate în efectuarea decontărilor interbancare. Rata dobânzii este stabilită de către BNR, iar suma de care poate beneficia o bancă nu depăşeşte 75% din fondurile proprii ale băncii; c) alte împrumuturi. Contabilitatea împrumuturilor de refinanţare se ţine cu ajutorul sinteticelor de gradul II ale contului 112 “Împrumuturi de refinanţare de la Banca Naţională a României”: 1121 “Împrumuturi colateralizate cu active eligibile pentru garantare” 1122 “Împrumuturi lombard” 1123 “Alte împrumuturi” Dobânda aferentă acestor împrumuturi calculată, dar neajunsă la scadenţă este înregistrată cu ajutorul contului 1172 “Datorii ataşate şi sume de amortizat”, ea reprezentând pentru banca comercială o cheltuială care se va înregistra în contul 6011 “Dobânzi la împrumuturi de refinanţare”. Capitolul 6 OPERAŢIUNI CU CLIENTELA Potrivit Operaţiunile cu clientela sunt operaţiuni efectuate cu clienţii, alţii Reglementărilor decât instituţiile de credit. contabile Contabilitatea operaţiunilor cu clientela asigură, în principal, conforme cu evidenţa: standardele a) operaţiunilor de creditare cu clientela nefinanciară; internaţionale b) operaţiunilor de creditare/primire de împrumuturi cu instituţiile de raportare financiare; financiară, aplicabile c) operaţiunilor reprezentând acorduri de răscumpărare şi titluri date sau instituţiilor de luate cu împrumut, efectuate cu clientela; credit d) operaţiunilor în contul curent al clientelei; e) operaţiunilor de constituire de depozite la vedere, la termen, colaterale şi rambursabile după notificare, pentru clientelă. Contabilitatea Contabilitatea creditelor acordate clientelei (altele decât cele creditelor cuprinse în cadrul Clasei 3 „Operaţiuni cu titluri şi operaţiuni diverse” acordate şi Clasei 4 „Active imobilizate”) evidenţiază ansamblul creanţelor clientelei deţinute asupra clienţilor, alţii decât instituţiile de credit. Contabilitatea creditelor acordate clientelei se ţine în funcţie de destinaţia acestora, pe următoarele categorii: a) creanţe comerciale (operaţiuni de scontare, factoring, forfetare şi alte creanţe comerciale); b) credite de trezorerie; c) credite de consum şi vânzări în rate; d) credite pentru finanţarea operaţiunilor de comerţ exterior; e) credite pentru finanţarea stocurilor şi pentru echipamente; f) credite pentru investiţii imobiliare; g) alte credite acordate clientelei. În conturile de creanţe comerciale se înregistrează creanţele clienţilor şi ale instituţiilor de credit finanţate de către instituţia de credit, sub forma operaţiunilor de scontare, factoring, forfetare şi alte creanţe comerciale, dacă respectivele active financiare sunt încadrate în categoria „Împrumuturi şi creanţe”. Creanţele de acest tip clasificate în alte categorii de active financiare se înregistrează în conturile corespunzătoare din grupa 30 “Operaţiuni cu titluri şi alte instrumente financiare”. Scontul Scontul comercial reprezintă operaţiunea prin care în schimbul unui comercial efect de comerţ (cambie, bilet la ordin), instituţia de credit pune la dispoziţia posesorului creanţei valoarea nominală a efectului, mai puţin agio (taxa de scont şi comisioanele aferente), fără a aştepta scadenţa efectului respectiv, iar instituţia de credit are drept de recurs asupra beneficiarului fondurilor. Factoringul Factoringul este operaţiunea prin care clientul, denumit aderent, transferă proprietatea creanţelor (facturilor) sale comerciale instituţiei de credit, denumită factor, aceasta având obligaţia, conform contractului încheiat, de a asigura încasarea creanţelor aderentului. Instituţia de credit, pe baza documentelor primite, plăteşte valoarea nominală a creanţelor, mai puţin agio, fără a aştepta scadenţa acestora. Forfetarea reprezintă cumpărarea, fără recurs asupra oricărui deţinător anterior, a unor creanţe scadente la termen, ca rezultat al livrării de bunuri sau prestării de servicii. Contabilitatea creditelor de trezorerie asigură evidenţa creditelor acordate clientelei, în general, pe termen scurt, destinate asigurării nevoilor de trezorerie ale clientelei, persoane juridice şi fizice, care completează sau înlocuiesc alte tipuri de finanţare mai speciale (utilizări din deschideri de credite permanente, credite pe bază de linii globale de exploatare, diferenţe de rambursat legate de utilizarea cardurilor şi alte credite de trezorerie). Creditele de consum reprezintă creditele acordate persoanelor fizice, în vederea satisfacerii nevoilor personale ale solicitantului şi/sau ale familiei acestuia ori pentru achiziţionarea de bunuri, altele decât cele care se circumscriu unei investiţii imobiliare.Vânzările în rate reprezintă creditele acordate persoanelor juridice, destinate finanţării vânzării de bunuri în rate şi care se rambursează prin vărsăminte periodice, cel mai adesea lunare sau trimestriale. Contabilitatea creditelor pentru finanţarea operaţiunilor de comerţ exterior asigură evidenţa creditelor acordate pentru importuri (credite acordate consecutiv cu deschiderea de credite documentare, avansuri în valută acordate importatorilor, alte credite acordate clientelei pentru importuri), precum şi a creditelor pentru export. Creditele pentru finanţarea stocurilor reprezintă creditele acordate clientelei pentru finanţarea operaţiunilor având un caracter ciclic (credite de campanie, de stocare de cereale, warante agricole, industriale, hoteliere, petroliere etc.). Contabilitatea creditelor pentru echipament asigură evidenţa creditelor acordate, de regulă pe termen mediu sau lung, pentru finanţarea investiţiilor productive efectuate de clienţi (cumpărări de materiale, achiziţii, construcţii sau amenajări de imobilizări corporale de uz profesional, cu excepţia investiţiilor imobiliare, achiziţii de imobilizări necorporale etc.). În această categorie de credite se cuprind şi creditele acordate agricultorilor pentru investiţii productive, inclusiv creditele cu dobândă subvenţionată de stat. Contabilitatea creditelor pentru investiţii imobiliare asigură evidenţa creditelor acordate clientelei, destinate investiţiilor imobiliare care au ca obiect: a) dobândirea sau menţinerea drepturilor de proprietate asupra unui teren şi/sau unei construcţii, realizate sau care urmează să se realizeze; b) amenajarea, reabilitarea, modernizarea, consolidarea sau extinderea unei construcţii; sau c) viabilizarea unui teren. În categoria “Alte credite acordate clientelei” se evidenţiază, de regulă creditele care nu pot fi încadrate în categoriile de credite din cadrul grupei 20 „Credite acordate clientelei”. Contabilitatea creditelor şi împrumuturilor privind instituţiile financiare asigură evidenţa acestor operaţiuni efectuate cu instituţii financiare, cum sunt: instituţiile financiare nebancare (societăţile de leasing financiar, societăţile de factoring, societăţi de credit ipotecar, alte categorii de instituţii financiare nebancare), societăţile de plasament, de investiţii şi de portofoliu, agenţii de schimb şi intermediarii de valori mobiliare. Contabilitatea operaţiunilor cu clientela reprezentând acorduri de răscumpărare şi titluri date sau luate cu împrumut se realizează cu ajutorul conturilor 241 “Operaţiuni repo şi titluri date cu împrumut“ şi 243 “Operaţiuni reverse repo şi titluri luate cu împrumut“. Conturile Conturile curente ale clientelei deschise la instituţiile de credit curente ale evidenţiază disponibilităţile clientelei şi operaţiunile de încasări şi de clientelei plăţi dispuse de aceasta. Disponibilităţile din conturile curente ale deschise la clientelei pot fi retrase de titularii de conturi în orice moment, fără instituţiile de întârzieri, restricţii sau penalizări semnificative. Conturile curente ale credit clientelei permit efectuarea de depuneri pentru a putea utiliza serviciile instituţiei de credit. Soldurile creditoare ale conturilor curente reprezintă disponibilităţile clientelei. Conturile curente pot avea şi solduri debitoare: în condiţii accidentale, neautorizate (overdraft); în situaţia evidenţierii în acest cont a sumelor utilizate provenite din credite acordate în baza unui contract prin care instituţia de credit se angajează ca pe o anumită durată de timp să împrumute clientelei fonduri utilizabile în mod fracţionat, în funcţie de nevoile acesteia; în situaţia evidenţierii în acest cont a creditelor acordate clientelei, în limita unui nivel global de credit, care acoperă ansamblul nevoilor de exploatare ale acesteia şi este stabilit potrivit bugetului previzional de trezorerie; în situaţia evidenţierii în acest cont a facilităţilor de trezorerie acordate titularilor cardurilor, conform contractelor, prin admiterea acoperirii ulterioare a sumelor plătite. Conturile de În conturile de depozite ale clientelei se înregistrează depozitele la depozite ale vedere, depozitele la termen, depozitele rambursabile după notificare şi clientelei depozitele colaterale, evaluate la cost amortizat. Certificatele de depozit, carnetele şi libretele de economii reprezintă Certificatele de instrumente la vedere sau la termen, nenegociabile, emise de instituţia depozit, de credit pentru atragerea disponibilităţilor de la clientelă şi evaluate la carnetele şi cost amortizat. Dobânda aferentă acestor instrumente se plăteşte în libretele de avans, periodic sau la scadenţă. economii Valorile de recuperat sau datorate clientelei aferente operaţiunilor de decontare, reprezentând sume plătite care urmează să fie recuperate de la clientelă, sume primite care urmează să fie puse la dispoziţia clientelei, precum şi alte sume în curs de clarificare în relaţia cu clientela, se înregistrează provizoriu în conturile 261 “Valori de recuperat“ şi 262 “Alte sume datorate“. Dobânzile Dobânzile (de primit şi de plătit) calculate potrivit înţelegerilor contractuale şi neajunse la scadenţă, precum şi celelalte sume care sunt avute în vedere la calculul ratei efective a dobânzii şi care trebuie amortizate prin metoda dobânzii efective (diferenţa dintre valoarea nominală a instrumentelor financiare şi costul amortizat al acestora, înainte de determinarea ajustărilor pentru depreciere, după caz) sunt înregistrate în conturile corespunzătoare din cadrul grupelor de conturi. Creanţele din operaţiuni cu clientela, inclusiv dobânzile şi sumele Creanţele din de amortizat aferente, care înregistrează restanţe dar nu sunt depreciate, operaţiuni cu se evidenţiază în contul 281 “Creanţe restante nedepreciate“, iar cele clientela care sunt depreciate la nivel individual se evidenţiază în contul 282 “Creanţe depreciat“ “. Ajustările pentru deprecierea creanţelor din operaţiuni cu clientela Ajustările se constituie/regularizează periodic, pe seama cheltuielilor, şi se pentru înregistrează în conturi distincte în funcţie de nivelul la care au fost deprecierea identificate deprecierile. creanţelor Pierderile din creanţele derecunoscute, neacoperite cu ajustări pentru depreciere, aferente operaţiunilor cu clientela, sunt înregistrate în contul 668 “Pierderi din creanţe neacoperite cu ajustări pentru depreciere“, analitic distinct. Capitolul 7 OPERAŢIUNI CU TITLURI ŞI OPERAŢIUNI DIVERSE
Potrivit Sunt considerate „titluri” activele financiare de natura
Reglementărilor instrumentelor de datorie sau a instrumentelor de capitaluri proprii, contabile reprezentate printr-un titlu negociabil pe o piaţă organizată sau pe conforme cu pieţele la buna înţelegere (aşa-numitele pieţe „over-the-counter”). standardele Clasificarea şi contabilizarea activelor şi datoriilor financiare se internaţionale efectuează potrivit prevederilor IFRS referitoare la respectivele de raportare categorii de instrumente financiare. Activele şi datoriile financiare financiară, evaluate la valoarea justă prin profit sau pierdere (incluzând activele şi aplicabile datoriile financiare deţinute în vederea tranzacţionării şi activele şi instituţiilor de datoriile financiare desemnate ca fiind evaluate la valoarea justă prin credit profit sau pierdere), activele financiare disponibile în vederea vânzării, investiţiile păstrate până la scadenţă şi instrumentele de capitaluri proprii evaluate la cost se înregistrează în contabilitate cu ajutorul conturilor din grupa 30 „Operaţiuni cu titluri şi alte instrumente financiare”, cu excepţia instrumentelor derivate, care se înregistrează în conturile deschise în cadrul grupei 31 „Instrumente derivate” şi a titlurilor de participare deţinute în filiale, în entităţi asociate şi în entităţi controlate în comun, care sunt înregistrate cu ajutorul conturilor din Clasa 4 „Active imobilizate”. Activele financiare încadrate în categoria „Împrumuturi şi creanţe” se înregistrează cu ajutorul conturilor corespunzătoare de credite, depozite constituite şi alte creanţe prevăzute de Planul de conturi. Datoriile financiare evaluate la cost amortizat se înregistrează cu ajutorul conturilor corespunzătoare de împrumuturi, depozite primite şi alte datorii prevăzute de Planul de conturi. În conturile de active şi datorii financiare desemnate ca fiind evaluate la valoarea justă prin profit sau pierdere sunt evidenţiate instrumentele financiare astfel clasificate de către instituţia de credit, altele decât instrumentele financiare deţinute în vederea tranzacţionării. Costurile de tranzacţionare direct atribuibile achiziţiei de active şi datorii financiare evaluate la valoarea justă prin profit sau pierdere (active şi datorii financiare deţinute în vederea tranzacţionării, respectiv active şi datorii financiare desemnate ca fiind evaluate la valoarea justă prin profit sau pierdere) sunt înregistrate în contul 60313 “Costuri de tranzacţionare“, respectiv 60323 “ Costuri de tranzacţionare“. În situaţia aplicării contabilităţii la data decontării, activele financiare evaluate la valoarea justă prin profit sau pierdere ce urmează a fi primite se înregistrează în afara bilanţului în contul 921 “Titluri şi alte active financiare de primit“. Diferenţele din reevaluare constatate până în momentul decontării se înregistrează în contul 3729 Conturi de ajustare privind alte elemente din afara bilanţului“, în contrapartidă cu conturile de câştiguri sau pierderi din reevaluare şi cesiune corespunzătoare, după caz. Diferenţele favorabile sau nefavorabile din evaluarea ulterioară a instrumentelor evaluate la valoarea justă prin profit sau pierdere, precum şi cele rezultate în urma derecunoaşterii acestora, se înregistrează în conturile de câştiguri sau pierderi din reevaluare şi cesiune corespunzătoare, după caz. În situaţia aplicării contabilităţii la data decontării, activele financiare disponibile în vederea vânzării ce urmează a fi primite sunt înregistrate în afara bilanţului în contul 921 Titluri şi alte active financiare de primit“ Diferenţele din reevaluare constatate până în momentul decontării se înregistrează în 3729 Conturi de ajustare privind alte elemente din afara bilanţului“, în contrapartidă cu contul 522 “Diferenţe din modificarea valorii juste a activelor financiare disponibile în vederea vânzări. În momentul achiziţiei instrumentelor de datorie, precum şi a creditelor şi creanţelor clasificate în categoria activelor financiare disponibile în vederea vânzării, valoarea dobânzilor calculate (cuponul scurs sau dobânda contractuală) poate fi înregistrată fie în contul 3037 “Creanţe ataşate, fie în conturile de active financiare. Valoarea dobânzilor (cuponul scurs sau dobânda contractuală) calculate ulterior este înregistrată în contul 3037 în contrapartidă cu contul 70331 Dobânzi “. Celelalte sume care sunt avute în vedere la calculul ratei efective a dobânzii şi care trebuie recunoscute prin metoda dobânzii efective sunt înregistrate în conturile de active financiare în contrapartidă cu contul 70331 . Veniturile din dividende şi asimilate, aferente instrumentelor de capitaluri proprii clasificate în categoria activelor financiare disponibile în vederea vânzării sunt înregistrate în contul 70333 Dividende şi venituri asimilate“. Diferenţele favorabile sau nefavorabile din evaluarea ulterioară a activelor financiare disponibile în vederea vânzării se înregistrează în contul 522 Diferenţe din modificarea valorii juste a activelor financiare disponibile în vederea vânzării“. Pierderile din depreciere aferente activelor disponibile în vederea vânzării se înregistrează în contul 66311 Cheltuieli cu deprecierea activelor financiare disponibile în vederea vânzării“, iar reluarea deprecierii aferente instrumentelor de datorie disponibile în vederea vânzării se înregistrează în contul 76311 Venituri din reluarea deprecierii activelor financiare disponibile în vederea vânzării“. Câştigurile sau pierderile din derecunoaşterea activelor financiare disponibile în vederea vânzării, reprezentând diferenţe favorabile sau nefavorabile din reevaluare, evidenţiate anterior în contul 522, se înregistrează în contul 70336 Câştiguri din cesiune“, respectiv 6033 Pierderi din cesiunea activelor financiare disponibile în vederea vânzării“. În situaţia aplicării contabilităţii la data decontării, investiţiile păstrate până la scadenţă ce urmează a fi primite sunt înregistrate în afara bilanţului în contul 921 Titluri şi alte active financiare de primit“. În momentul achiziţiei investiţiilor păstrate până la scadenţă, valoarea dobânzilor calculate (cuponul scurs sau dobânda contractuală) poate fi înregistrată fie în contul 3047, fie în conturile de active financiare. Valoarea dobânzilor (cuponul scurs sau dobânda contractuală) calculate ulterior este înregistrată în contul 3047 în contrapartidă cu contul 70341. Celelalte sume care sunt avute în vedere la calculul ratei efective a dobânzii şi care trebuie recunoscute prin metoda dobânzii efective sunt înregistrate în conturile de active financiare în contrapartidă cu contul 70341. Constituirea, regularizarea şi anularea ajustărilor pentru depreciere aferente investiţiilor păstrate până la scadenţă se înregistrează în conturile corespunzătoare din cadrul contului 3911, în contrapartidă cu conturile de cheltuieli sau venituri corespunzătoare sau, în situaţia derecunoaşterii, în contrapartidă cu contul în care sunt evidenţiate activele respective. Câştigurile sau pierderile din derecunoaşterea investiţiilor păstrate până la scadenţă se înregistrează în contul 70342, respectiv 6034, după caz. În situaţia aplicării contabilităţii la data decontării, instrumentele de capitaluri proprii evaluate la cost şi care urmează a fi primite sunt înregistrate în afara bilanţului în contul 921. Veniturile din dividende şi asimilate, aferente instrumentelor de capitaluri proprii evaluate la cost sunt înregistrate în contul 70351. Ajustările pentru depreciere aferente instrumentelor de capitaluri proprii evaluate la cost se înregistrează în contul 3912, în contrapartidă cu conturile de cheltuieli corespunzătoare. În situaţia derecunoaşterii, ajustările pentru depreciere sunt reluate în contrapartidă cu contul în care sunt evidenţiate activele respective. Câştigurile sau pierderile din derecunoaşterea instrumentelor de capitaluri proprii evaluate la cost se înregistrează în contul 70352, respectiv 6035, după caz. Datoriile constituite prin titluri reprezintă împrumuturile obţinute de o instituţie de credit, pe baza emisiunii de titluri, pentru asigurarea necesităţilor de lichidităţi, pe termen scurt, mediu şi lung. Titlurile care pot fi emise în acest scop sunt, în principal, următoarele: certificate de depozit, carnete şi librete de economii, obligaţiuni şi alte titluri. Împrumuturile primite pe baza titlurilor negociabile emise, care sunt evaluate la cost amortizat, se înregistrează în conturile din cadrul grupei 32 „Datorii constituite prin titluri”. Împrumuturile primite pe baza titlurilor negociabile emise, care sunt deţinute în vederea tranzacţionării sau sunt desemnate ca fiind evaluate la valoarea justă prin profit sau pierdere, se înregistrează în conturile de datorii constituite prin titluri din cadrul grupei 30 „Operaţiuni cu titluri şi alte instrumente financiare”. Dobânzile datorate pentru împrumuturile primite evidenţiate în conturile din cadrul grupei 32 „Datorii constituite prin titluri” se înregistrează în conturile de „Datorii ataşate” din cadrul respectivei grupe. Cheltuielile de emisiune (cheltuieli de publicitate, tipărire sau pentru diverse documente informative, precum şi comisioanele plătite eventualilor intermediari), primele de emisiune, primele de rambursare, precum şi celelalte sume care sunt avute în vedere la calculul ratei efective a dobânzii şi care trebuie amortizate prin metoda dobânzii efective (diferenţa dintre valoarea nominală a titlurilor şi costul amortizat al acestora) aferente titlurilor emise care sunt evidenţiate în conturile din cadrul grupei 32 „Datorii constituite prin titluri” sunt înregistrate în conturile „Sume de amortizat” din cadrul respectivei grupe. Contabilizarea operaţiunilor de cumpărare şi de vânzare a titlurilor, în cont propriu, în contul clientelei şi al altor instituţii de credit, inclusiv mişcarea fondurilor legate de aceste operaţiuni, se realizează cu ajutorul conturilor din grupa 33 „Conturi de decontare privind operaţiunile cu Contabilizarea titluri”. operaţiunilor de Contabilitatea operaţiunilor diverse asigură evidenţa: cumpărare şi de a) decontărilor intrabancare; vânzare a titlurilor b) decontărilor între organizaţiile cooperatiste din cadrul aceleiaşi reţele; c) debitorilor şi creditorilor; d) stocurilor şi a activelor asimilate; e) operaţiunilor de regularizare. Contabilitatea decontărilor intrabancare cuprinde operaţiunile efectuate între sediu şi sediile secundare din ţară, precum şi cele efectuate între sediile secundare. La sfârşitul perioadei (de regulă la sfârşitul lunii), acest cont nu trebuie să prezinte sold. Eventualul sold debitor sau creditor, înregistrat cu totul excepţional, se regularizează în cel mai scurt timp posibil. Contabilitatea decontărilor între organizaţiile cooperatiste din cadrul aceleiaşi reţele se referă la operaţiunile efectuate între organizaţiile cooperatiste de credit, membre ale aceleiaşi reţele cooperatiste de credit. La sfârşitul perioadei (de regulă la sfârşitul lunii), acest cont nu trebuie să prezinte sold. Eventualul sold debitor sau creditor, înregistrat cu totul excepţional, se regularizează în cel mai scurt timp posibil. Contabilitatea debitorilor şi creditorilor asigură evidenţa creanţelor şi datoriilor instituţiei de credit în relaţiile acesteia cu: angajaţii, asigurările şi protecţia socială, bugetul statului şi fondurile speciale, asociaţii sau acţionarii, precum şi cu diverşi debitori şi creditori. Contabilitatea beneficiilor angajaţilor cuprinde: a) contabilitatea beneficiilor pe termen scurt; b) contabilitatea beneficiilor postangajare; c) contabilitatea altor beneficii pe termen lung ale angajaţilor; d) contabilitatea beneficiilor pentru terminarea contractului de muncă. Contabilitatea Contabilitatea beneficiilor pe termen scurt ale angajaţilor cuprinde beneficiilor indemnizaţii şi salarii, contribuţiile la asigurările sociale plătite de către angajaţilor angajator, concediul anual şi concediul medical plătit, participarea la profit, prime de plătit precum şi beneficiile nemonetare. Concediile de odihnă neefectuate, respectiv costul absenţelor compensate acumulate, precum şi beneficiile pe termen scurt sub forma planurilor privind participarea la profit şi primelor sunt înregistrate în cursul exerciţiului financiar cu ajutorul contului 5521, respectiv, 5522. În momentul recunoaşterii acestora ca datorii faţă de angajaţi, valoarea provizioanelor va fi reluată prin conturile de venituri corespunzătoare. Beneficiile postangajare, alte beneficii pe termen lung acordate angajaţilor, precum şi cele acordate la terminarea contractului de muncă se înregistrează în contabilitate în conturi analitice de gradul II deschise în cadrul contului sintetic de gradul I 552. În momentul recunoaşterii acestora ca datorii, valoarea provizioanelor va fi reluată prin conturile de venituri corespunzătoare. Beneficiile angajaţilor neridicate în termenul legal se înregistrează într- un cont distinct, 3516 , pe persoane. Reţinerile din salarii pentru cumpărări cu plata în rate, chirii sau pentru alte obligaţii opozabile angajaţilor şi datorate terţilor (popriri, pensii alimentare şi altele), se efectuează numai în baza unor titluri executorii sau ca urmare a unor relaţii contractuale. Beneficiile datorate şi neachitate angajaţilor (concediile de odihnă şi alte drepturi ale angajaţilor), respectiv eventualele sume ce urmează a fi încasate de la aceştia, aferente exerciţiului în curs, se înregistrează, ca alte datorii şi creanţe în legătură cu angajaţii. Debitele provenite din avansuri nedecontate, din distribuiri de uniforme şi echipament de lucru, precum şi debitele provenite din pagube materiale, amenzile şi penalităţile pretinse, stabilite în baza unor hotărâri ale instanţelor judecătoreşti definitive, şi alte creanţe faţă de angajaţii instituţiei de credit se înregistrează ca alte creanţe în legătură cu angajaţii. Creanţele datorate de alte persoane fizice sau juridice se înregistrează în conturile de debitori diverşi. Beneficiile sub forma acţiunilor proprii ale instituţiei de credit (sau alte instrumente de capitaluri proprii), acordate angajaţilor sunt înregistrate în contul 6115 în contrapartida contului 525. Contabilitatea decontărilor privind asigurările sociale cuprinde obligaţiile pentru contribuţia la asigurări sociale, contribuţia de asigurări sociale de sănătate şi contribuţia pentru şomaj. Eventualele sume datorate sau care urmează a se încasa în perioadele următoare, aferente exerciţiului în curs, se înregistrează ca alte datorii şi creanţe Contabilitatea sociale. decontărilor În cadrul decontărilor cu bugetul statului şi fondurile speciale se privind cuprind: impozitul pe profit, taxa pe valoarea adăugată, impozitul pe asigurările venituri de natura salariilor, subvenţiile guvernamentale de primit şi alte sociale impozite, taxe şi vărsăminte asimilate precum şi contribuţii la fondurile speciale. Taxa pe valoarea adăugată se determină şi se înregistrează în Decontările contabilitate potrivit legii. cu bugetul Impozitul pe veniturile de natura salariilor cuprinde totalul impozitelor statului individuale, calculate potrivit legii. La alte impozite, taxe şi vărsăminte datorate bugetului statului sau bugetelor locale se cuprind: accizele, impozitul pe clădiri, impozitul pe terenuri, impozitul pe dividende, taxa asupra mijloacelor de transport, taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat şi alte impozite şi taxe. Acestea se defalcă în contabilitatea analitică pe feluri de impozite, taxe şi vărsăminte datorate bugetului de stat sau bugetelor locale. Reflectarea în contabilitate a accizelor şi fondurilor speciale incluse în preţuri sau tarife se face pe seama conturilor corespunzătoare de datorii, fără a tranzita prin conturile de venituri şi cheltuieli. Subvenţiile guvernamentale se înregistrează în contul 379 în funcţie de natura acestora drept subvenţii privind activele sau subvenţii privind veniturile. În conturile de subvenţii guvernamentale se înregistrează şi împrumuturile nerambursabile cu caracter de subvenţii. Subvenţiile guvernamentale de primit sunt evidenţiate cu ajutorul contului 3534. Subvenţiile Subvenţiile primite pentru care nu există nicio bază pentru alocarea guvernamentale acesteia în alte perioade se înregistrează în contul 7493. Sumele reprezentând dividende sunt evidenţiate în rezultatul reportat urmând ca, după aprobarea de către adunarea generală a acţionarilor sau asociaţilor a acestei destinaţii, să fie reflectate în contul 354. Contabilitatea clienţilor (debitorilor) şi furnizorilor (creditorilor), a celorlalte creanţe şi datorii se ţine pe categorii, precum şi pe fiecare persoană fizică sau juridică. În acest sens, în evidenţa analitică, debitorii şi creditorii se grupează astfel: interni şi externi, iar în cadrul acestora pe termene de plată, respectiv de încasare. În cadrul conturilor de debitori şi creditori se grupează distinct datoriile şi creanţele care decurg din tranzacţiile cu clauze de rezervă de Contabilitatea proprietate. De asemenea, în evidenţa analitică se grupează distinct clienţilor debitorii şi creditorii la care instituţia de credit deţine titluri de (debitorilor) şi participare. furnizorilor (creditorilor) Debitele aferente depozitelor de garanţii vărsate, avansurilor spre decontare, precum şi alte sume datorate instituţiei de credit de debitori diverşi se înregistrează în contul 355. Sumele datorate terţilor de către instituţia de credit pentru furnizări de materiale, prestări de servicii şi executări de lucrări, depozite de garanţii pentru leasing şi alte depozite de garanţii primite, precum şi alte sume datorate terţilor, se înregistrează în contul 356. Evidenţa decontărilor din operaţiuni în asocieri în participaţie, respectiv a decontării cheltuielilor şi veniturilor realizate din operaţiuni în asocieri în participaţie, precum şi a sumelor virate între coparticipanţi, se realizează cu ajutorul contului 357. Contabilitatea stocurilor şi a activelor asimilate asigură evidenţa existenţei şi mişcării activelor deţinute în vederea vânzării, cum sunt valorile din aur, metale şi pietre preţioase, a materialelor şi a altor consumabile deţinute pentru necesităţi interne, şi a activelor imobilizate clasificate drept deţinute în vederea vânzării. Bunurile de natura stocurilor şi a activelor asimilate, aflate în custodie, în prelucrare sau consignaţie la terţi vor fi înregistrate în conturi analitice distincte, deschise în cadrul conturilor de stocuri. Bunurile mobile şi imobile, altele decât titlurile şi numerarul, care Contabilitatea urmare a executării silite a creanţelor sau rezilierii contractelor de stocurilor şi a leasing financiar au intrat în posesia instituţiei de credit sunt evidenţiate activelor în contul 3612, în contrapartidă cu contul 767 (la nivelul sumelor asimilate cuvenite instituţiei de credit, analitice distincte pentru clasele de conturi în care au fost înregistrate creanţele aferente, trecute la pierdere) şi contul 3566 (pentru eventuala diferenţă de restituit). În situaţiile financiare, câştigurile sau pierderile nete rezultate în urma nerecunoaşterii creanţelor se determină ca diferenţă între veniturile înregistrate în contul 767 şi cheltuielile generate de trecerea la pierderi a valorii creanţelor aferente, neacoperite de ajustări pentru depreciere (evidenţiate în contul 668 ). Pentru bunurile destinate vânzării, preţul vânzării se înregistrează în contul 7495 , iar respectivul activ este scos din evidenţă prin creditarea contului 3612 în contrapartidă cu contul 6497. Bunurile destinate vânzării, deţinute de instituţia de credit în calitate de broker-trader sunt evidenţiate în contul 3613. Diferenţele din evaluarea acestora sunt înregistrate în contul 6312 sau 742 , după caz. Activele imobilizate şi toate grupurile destinate cedării clasificate ca deţinute în vederea vânzării se înregistrează în contul 363. Atunci când există o modificare a utilizării unei imobilizări corporale, în sensul că aceasta este deţinută în vederea vânzării, la momentul luării deciziei privind modificarea destinaţiei, în contabilitate se înregistrează transferul activului din categoria imobilizări corporale în cea de stocuri, respectiv în contul 363. În cazul activelor care iniţial erau destinate vânzării (inclusiv cele care au intrat în posesia instituţiei de credit urmare a executării silite a creanţelor sau rezilierii contractelor de leasing financiar) şi care ulterior îşi schimbă destinaţia, încadrându-se în categoria imobilizărilor, în Activele contabilitate se înregistrează un transfer de la stocuri în conturile de imobilizate imobilizări. Instituţiile de credit ţin contabilitatea stocurilor cantitativ şi valoric, prin folosirea inventarului permanent. Prin folosirea inventarului permanent, în contabilitate se înregistrează toate operaţiunile de intrare şi ieşire, ceea ce permite stabilirea şi cunoaşterea în orice moment a stocurilor, atât cantitativ cât şi valoric. Reducerea valorii contabile a stocurilor faţă de nivelul costului, la valoarea realizabilă netă, presupune constituirea de ajustări pentru depreciere care se înregistrează cu ajutorul contului 393 în contrapartidă cu contul 6633. Orice reducere a diminuării valorii contabile a stocurilor ca urmare a creşterii valorii realizabile nete se va înregistra ca reluare a ajustării pentru depreciere constituite anterior prin contul 7633. Cheltuielile efectuate şi veniturile realizate în perioada curentă, dar care privesc perioadele sau exerciţiile următoare, se înregistrează distinct în contabilitate prin folosirea conturilor de regularizare 375, respectiv 376. În aceste conturi se înregistrează, în principal, următoarele cheltuieli şi venituri înregistrate în avans: comisioane şi alte sume plătite sau încasate aferente angajamentelor în afara bilanţului, abonamente, chirii, poliţe de asigurare şi alte cheltuieli sau venituri aferente perioadelor următoare. Datoriile constatate, de regulă, la fiecare închidere contabilă, reprezentând: datorii faţă de terţi privind telecomunicaţiile şi energia electrică; comisioane pentru angajamente în afara bilanţului, precum şi alte datorii similare, care nu se regăsesc în conturile de datorii ataşate sau sume de amortizat, se înregistrează într-un cont distinct 377. Creanţele constatate, de regulă, la fiecare închidere contabilă, reprezentând: comisioane pentru angajamente în afara bilanţului şi alte creanţe similare, care nu se regăsesc în conturile de creanţe ataşate sau sume de amortizat, se înregistrează într-un cont distinct 378. Dobânzile (de primit şi de plătit) calculate potrivit înţelegerilor contractuale şi neajunse la scadenţă, precum şi celelalte sume care sunt avute în vedere la calculul ratei efective a dobânzii şi care trebuie amortizate prin metoda dobânzii efective (diferenţa dintre valoarea nominală a respectivelor instrumente financiare şi costul amortizat al acestora, înainte de determinarea ajustărilor pentru depreciere, după caz) sunt înregistrate în conturile corespunzătoare din cadrul grupelor de conturi. Creanţele din operaţiuni cu titluri şi operaţiuni diverse, inclusiv dobânzile şi sumele de amortizat aferente, care înregistrează restanţe dar nu sunt depreciate, se evidenţiază în contul 381, iar cele care sunt depreciate la nivel individual se evidenţiază în contul 382. Dobânzile (de Pierderile din creanţele derecunoscute, neacoperite cu ajustări pentru primit şi de depreciere, aferente operaţiunilor cu titluri şi operaţiunilor diverse, sunt plătit) înregistrate în contul 668, analitic distinct. Capitolul 8 CONTABILITATEA ACTIVELOR IMOBILIZATE
Active În cadrul activelor imobilizate se cuprind: credite subordonate, titluri
imobilizate de participare deţinute în filiale, titluri de participare deţinute în entităţi asociate, titluri de participare deţinute în entităţi controlate în comun, dotări pentru unităţile proprii din străinătate, imobilizări în curs, imobilizări necorporale şi corporale, precum şi creanţe şi datorii aferente operaţiunilor de leasing financiar. Creditele subordonate sunt creanţe, nereprezentate de un titlu, pentru Creditele care împrumutătorul acceptă ca drepturile sale să fie restituite numai subordonate după satisfacerea celorlalţi creanţieri. Creditele subordonate sunt clasificate la termen şi pe durată nedeterminată şi se înregistrează în conturi distincte din grupa 40 „Credite subordonate”. În categoria creditelor subordonate la termen se includ creanţe, nereprezentate de un titlu, care au fixată, în momentul acordării, o dată de rambursare. Creditele subordonate pe durată nedeterminată sunt creanţe de natura creditelor subordonate ale căror termene de rambursare nu au fost fixate sau fac obiectul unor condiţii sau preavize menţionate în contracte. Titlurile de Titlurile de participare deţinute în filiale, în entităţi asociate şi în participare entităţi controlate în comun se înregistrează în conturile din grupa 41 ”Titluri de participare deţinute în filiale, în entităţi asociate şi în entităţi controlate în comun” în funcţie de categoria în care sunt încadrate acestea în vederea contabilizării şi de tipul entităţii în care sunt deţinute participaţiile. Conturile de cheltuieli, venituri şi alte elemente ale rezultatului global, utilizate pentru contabilizarea diferenţelor din evaluare, a veniturilor din dividende şi asimilate, precum şi a câştigurilor şi pierderilor din cesiunea titlurilor de participare respective sunt cele specifice activelor financiare înregistrate în Clasa 3 „Operaţiuni cu titluri şi operaţiuni diverse”, în funcţie de categoria în care au fost clasificate titlurile de participare. Constituirea, regularizarea şi anularea ajustărilor pentru depreciere aferente titlurilor de participare se înregistrează în contul 491, în contrapartidă cu conturile de cheltuieli sau venituri corespunzătoare sau, în situaţia derecunoaşterii, în contrapartidă cu contul în care sunt evidenţiate activele respective. Imobilizările necorporale cuprind: fondul comercial achiziţionat într-o combinare de întreprinderi şi alte imobilizări necorporale. Imobilizările Imobilizările necorporale care fac obiectul unui contract de leasing se necorporale evidenţiază în contabilitate în funcţie de natura contractului de leasing. Valoarea amortizării aferentă imobilizărilor necorporale corespunzătoare fiecărei perioade se înregistrează pe cheltuieli cu ajutorul contului 651, cu excepţia cazului în care ea este inclusă în valoarea contabilă a unui alt activ. Ajustările pentru deprecierea imobilizărilor necorporale se înregistrează pe cheltuieli cu ajutorul contului 66422. În cazul în care se efectuează reevaluarea imobilizărilor necorporale, surplusul din reevaluare se înregistrează cu ajutorul contului 5161. Surplusul din reevaluare transferat în rezultatul reportat se înregistrează în contul 5816. În cazul derecunoaşterii unei imobilizări necorporale sunt evidenţiate distinct veniturile generate de această operaţiune cu ajutorul contului 7461, cheltuielile reprezentând valoarea contabilă a imobilizării necorporale şi alte cheltuieli legate de derecunoaşterea acesteia cu ajutorul contului 6461. În această situaţie, eventualele ajustări pentru depreciere constituite anterior se reiau prin conturile de imobilizări necorporale corespunzătoare. În situaţiile financiare, câştigurile sau pierderile nete rezultate în urma derecunoaşterii imobilizărilor necorporale se determinată ca diferenţă între veniturile înregistrate în contul 7461 şi cheltuielile evidenţiate în contul 6461. Imobilizările corporale cuprind: terenuri şi amenajări de terenuri; construcţii; instalaţii tehnice şi mijloace de transport; mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor umane şi materiale şi alte Imobilizările active corporale. În cadrul conturilor de imobilizări corporale sunt corporale evidenţiate şi investiţiile imobiliare. Contabilitatea terenurilor se ţine pe două categorii: terenuri şi amenajări de terenuri, iar în evidenţa analitică, terenurile pot fi evidenţiate pe diferite categorii specifice (terenuri fără construcţii, terenuri cu construcţii şi altele). Evidenţa analitică a celorlalte imobilizări corporale se ţine pe fiecare element individual din cadrul fiecărei categorii de imobilizări corporale sau, după caz, pe grupe de elemente nesemnificative. Imobilizările corporale care fac obiectul unui contract de leasing se evidenţiază în contabilitate în funcţie de natura contractului de leasing. Costurile estimate iniţial cu demontarea şi mutarea imobilizării la scoaterea din funcţiune, precum şi cele cu restaurarea amplasamentului pe care este poziţionată imobilizarea corporală se înregistrează în debitul contului de imobilizări corporale în corespondenţă cu contul de provizioane 555. Valoarea amortizării aferentă imobilizărilor corporale corespunzătoare fiecărei perioade se înregistrează pe cheltuieli cu ajutorul contului 652, cu excepţia cazului în care ea este inclusă în valoarea contabilă a unui alt activ. Ajustările pentru deprecierea imobilizărilor corporale se înregistrează pe cheltuieli cu ajutorul contului 66423. În cazul în care se efectuează reevaluarea imobilizărilor corporale, surplusul din reevaluare se înregistrează cu ajutorul contului 5162. În cazul derecunoaşterii unei imobilizări corporale sunt evidenţiate distinct veniturile generate de această operaţiune cu ajutorul contului 7462, iar cheltuielile reprezentând valoarea contabilă a imobilizării şi alte cheltuieli legate de derecunoaşterea acesteia cu ajutorul contului 6462. În această situaţie, eventualele ajustări pentru depreciere constituite anterior se reiau prin conturile de imobilizări corporale corespunzătoare. În situaţiile financiare, câştigurile sau pierderile nete rezultate în urma derecunoaşterii imobilizărilor corporale se determinată ca diferenţă între veniturile înregistrate în contul 7462 şi cheltuielile evidenţiate în contul 6462. Contabilitatea imobilizărilor în curs se ţine distinct pentru: imobilizări necorporale şi imobilizări corporale. Imobilizările necorporale în curs reprezintă imobilizările necorporale neterminate până la sfârşitul perioadei. Imobilizările corporale în curs reprezintă investiţiile neterminate efectuate în regie proprie sau în antrepriză. Imobilizările corporale în curs se trec în categoria imobilizărilor finalizate după recepţia, darea în folosinţă sau punerea în funcţiune a acestora, după caz. Investiţiile imobiliare sunt înregistrate cu ajutorul contului 4425, cont distinct din cadrul grupei 44 „Imobilizări necorporale şi corporale”. Veniturile, respectiv cheltuielile generate de o modificare a valorii juste a investiţiilor imobiliare înregistrate potrivit modelului bazat pe valoarea justă sunt înregistrate cu ajutorul contului 744, respectiv 644. Contabilizarea operaţiunilor de leasing financiar se efectuează în funcţie de calitatea instituţiei de credit (locator sau locatar), precum şi de natura bunurilor care fac obiectul contractului de leasing financiar, respectiv imobilizări necorporale, corporale sau alte active. La contabilizarea operaţiunilor de leasing operaţional, locatorii vor menţine bunurile date în regim de leasing operaţional în conturile de imobilizări necorporale, corporale sau alte active. În cadrul unei tranzacţii de vânzare şi de leaseback atunci când tranzacţia are ca rezultat un leasing financiar, surplusul reprezentând diferenţa dintre valoarea de vânzare şi valoarea contabilă, care trebuie amortizată pe parcursul duratei contractului de leasing, se înregistrează în contul 376. Dobânzile (de primit şi de plătit) calculate potrivit înţelegerilor contractuale şi neajunse la scadenţă, precum şi celelalte sume care sunt avute în vedere la calculul ratei efective a dobânzii şi care trebuie amortizate prin metoda dobânzii efective (diferenţa dintre valoarea nominală a instrumentelor financiare şi costul amortizat al acestora, înainte de determinarea ajustărilor pentru depreciere, după caz) sunt înregistrate în conturile corespunzătoare din cadrul grupelor de conturi. Activele imobilizate de natura creanţelor, inclusiv dobânzile şi sumele de amortizat aferente, care înregistrează restanţe dar nu sunt depreciate, se evidenţiază în contul 481, iar cele care sunt depreciate la nivel individual se evidenţiază în contul 482. Capitolul 9 CAPITALURI PROPRII, ASIMILATE ŞI PROVIZIOANE Potrivit Conturile de capitaluri proprii, asimilate şi provizioane cuprind: Reglementărilor conturile de capital, prime de capital şi rezerve, alte conturi de capitaluri contabile proprii, datorii subordonate, conturile de rezultat reportat şi rezultatul conforme cu exerciţiului financiar, precum şi provizioane. standardele Capitalul subscris şi vărsat se înregistrează distinct în contabilitate, internaţionale pe baza actelor de constituire a instituţiei de credit şi a documentelor de raportare justificative privind vărsămintele de capital cu ocazia constituirii şi financiară, majorării de capital social. Evidenţa analitică a capitalului social se ţine aplicabile pe acţionari sau asociaţi, cuprinzând numărul şi valoarea nominală a instituţiilor de acţiunilor sau părţilor sociale subscrise şi vărsate. credit Primele de capital cuprind primele de emisiune, fuziune, aport şi de Primele de conversie a obligaţiunilor în acţiuni, precum şi alte prime. capital Prima de emisiune se determină ca diferenţă între valoarea de emisiune a noilor acţiuni sau părţi sociale şi valoarea nominală a acestora. Prima de fuziune se determină de instituţia de credit absorbantă, în cadrul unei combinări de întreprinderi sub forma fuziunii prin absorbţie, ca diferenţă între valoarea justă (de la data achiziţiei entităţii absorbite) şi valoarea nominală a acţiunilor emise. Prima de aport se calculează ca diferenţă între valoarea bunurilor aportate şi valoarea nominală a capitalului social cu care au fost remunerate aceste aporturi. Prima de conversie a obligaţiunilor în acţiuni se calculează ca diferenţă între valoarea contabilă a obligaţiunilor corespunzătoare împrumuturilor obligatare şi valoarea nominală a acţiunilor emise potrivit prevederilor contractuale, atunci când valoarea obligaţiunilor depăşeşte valoarea acţiunilor corespunzătoare. Activele achiziţionate în cadrul unei tranzacţii cu plata pe bază de acţiuni cu decontare în acţiuni se înregistrează în conturile de active corespunzătoare în contrapartida contului 503. Diferenţa dintre valoarea justă a activelor achiziţionate în cazul unei tranzacţii cu plata pe baza de acţiuni cu decontare în acţiuni şi valoarea contabilă a acţiunilor proprii se înregistrează în contul 529. Activele achiziţionate în cadrul unei tranzacţii cu plata pe bază de acţiuni cu decontare în numerar se înregistrează în conturile de active corespunzătoare în contrapartida contului 30129 “alte datorii financiare”. Valoarea ajustărilor aferente capitalului social/capitalui de dotare se înregistrează distinct, în contul 504 “Ajustări ale capitalului social/capitalului de dotare “ şi se referă, în principal, la: a) diferenţe din ajustarea la inflaţie, aferente capitalului social/capitalului de dotare; b) ajustări ale capitalului social cu sumele reprezentând diferenţe din reevaluări, care au fost incluse în perioadele anterioare în capitalul social şi care trebuie să fie înregistrate ca diferenţe din reevaluare. Contabilitatea rezervelor se ţine pe categorii de rezerve: rezerve Contabilitatea legale, rezerve statutare sau contractuale, rezerve pentru riscuri bancare, rezervelor rezerve din reevaluarea imobilizărilor, rezerva de întrajutorare, rezerva mutuală de garantare şi alte rezerve. Rezervele legale se constituie anual din profitul instituţiei de credit, în cotele şi limitele stabilite şi din alte surse prevăzute de lege. Rezervele legale pot fi utilizate numai în condiţiile prevăzute de lege. Rezervele statutare sau contractuale se constituie anual din profitul determinat după deducerea impozitului pe profit (profitul net) al instituţiei de credit, conform prevederilor din actul constitutiv al acesteia. Rezervele pentru riscuri bancare includ rezerva generală pentru riscul de credit şi rezerva reprezentând fondul pentru riscuri bancare generale. Rezervele din reevaluare se constituie din diferenţe rezultate din reevaluarea imobilizărilor necorporale şi corporale. Evidenţierea rezervelor din reevaluare trebuie efectuată pe fiecare imobilizare în parte şi pe fiecare operaţiune de reevaluare care a avut loc. Rezerva de întrajutorare se constituie anual de către cooperativele de credit din profitul determinat după deducerea impozitului pe profit (profitul net), în cotele şi limitele prevăzute de lege. Rezerva mutuală de garantare se constituie la nivelul casei centrale din sumele plătite de cooperativele de credit afiliate reprezentând cotizaţii pentru constituirea acestor rezerve, precum şi din sumele repartizate din profitul contabil al casei centrale determinat înainte de deducerea impozitului pe profit (profitul brut), în cotele şi limitele prevăzute de lege. Alte rezerve se constituite potrivit prevederilor legale sau hotărârii adunării generale a acţionarilor sau asociaţilor, cu respectarea prevederilor legale. În cadrul altor conturi de capitaluri proprii se includ: a) diferenţele de curs valutar aferente activelor financiare nemonetare, în valută, clasificate în categoria celor disponibile în vederea vânzării; b) diferenţele din modificarea valorii juste a activelor financiare disponibile în vederea vânzării; c) diferenţele din evaluarea instrumentelor de acoperire, în cadrul operaţiunilor de acoperire a fluxurilor de trezorerie (partea eficientă); d) valoarea impozitului pe profit curent şi a impozitului pe profit amânat care trebuie recunoscută în conturile de capitaluri proprii; e) valoarea beneficiilor acordate angajaţilor sub forma instrumentelor de capitaluri proprii; f) valoarea diferenţelor aferente activelor imobilizate deţinute în vederea vânzării; g) valoarea componentei de capitaluri proprii a instrumentelor financiare compuse; h) alte sume care trebuie înregistrate în conturile de capitaluri proprii. Conturile privind datoriile subordonate asigură evidenţa distinctă a datoriilor subordonate la termen, respectiv a celor pe durată nedeterminată. În categoria datoriilor subordonate la termen se includ împrumuturile subordonate la termen, primite pe baza emisiunilor de titluri, precum şi împrumuturile subordonate la termen, nereprezentate printr-un titlu. În categoria datoriilor subordonate pe durată nedeterminată se includ împrumuturile subordonate pe durată nedeterminată, primite pe baza emisiunilor de titluri, precum şi împrumuturile subordonate pe durată nedeterminată, nereprezentate printr-un titlu. Provizioanele se înregistrează în contabilitate cu ajutorul conturilor din grupa 55 „Provizioane” şi se constituie periodic pe seama cheltuielilor, cu excepţia celor aferente dezafectării imobilizărilor corporale şi altor acţiuni similare legate de acestea . Provizioanele sunt grupate în contabilitate pe categorii şi se constituie pentru: angajamente de creditare, garanţii financiare şi alte angajamente date; beneficiile angajaţilor; litigii; restructurare; dezafectarea imobilizărilor corporale şi alte acţiuni similare legate de acestea; alte provizioane. Periodic, provizioanele constituite anterior se analizează şi se regularizează astfel: prin debitul conturilor de cheltuieli cu provizioanele, analitice distincte, în cazul majorării provizioanelor în vederea reflectării celei mai bune estimări curente; prin debitul contului 6657 “cheltuieli privind actualizarea provizioanelor”, în cazul majorării provizioanelor datorate trecerii timpului sau costurilor cu dobânda aferente planurilor de beneficii determinate; prin creditul conturilor de venituri din provizioane, analitice distincte, în cazul diminuării provizioanelor în vederea reflectării celei mai bune estimări curente; prin creditul conturilor de venituri din provizioane, analitice distincte, în situaţia utilizării provizioanelor; concomitent, pierderile aferente se înregistrează în conturile corespunzătoare, în raport de natura lor; prin conturile de cheltuieli cu provizioanele sau venituri din provizioane, analitice distincte, în situaţia modificării valorii provizioanelor datorate modificării ratei de actualizare. Capitolul 10 CONTABILITATEA CHELTUIELILOR, VENITURILOR ŞI REZULTATELOR Contabilitatea Cheltuielile se înregistrează în contabilitate cu ajutorul conturilor cheltuielilor din Clasa 6 „Cheltuieli”. Contabilitatea cheltuielilor se ţine pe feluri de cheltuieli, după natura lor, care se grupează astfel: a) Cheltuieli de exploatare (cheltuieli cu operaţiunile de trezorerie şi operaţiunile interbancare; cheltuieli cu operaţiunile cu clientela; cheltuieli pentru operaţiunile cu titluri şi alte instrumente financiare; cheltuieli cu operaţiunile de leasing; cheltuieli privind datoriile subordonate; cheltuieli privind operaţiunile de schimb; cheltuieli privind operaţiunile în afara bilanţului şi operaţiunile cu instrumente derivate; cheltuieli cu prestaţiile de servicii financiare; alte cheltuieli de exploatare); b) Cheltuieli cu angajaţii (cheltuieli cu beneficiile pe termen scurt ale angajaţilor; cheltuieli privind asigurările şi protecţia socială şi alte cheltuieli privind angajaţii); c) Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate (cheltuieli cu impozite - altele decât impozitul pe profit, taxe şi vărsăminte asimilate); d) Cheltuieli cu stocurile, lucrările şi serviciile executate de terţi (cheltuieli cu activele deţinute în vederea vânzării; cheltuieli cu materialele şi alte consumabile; cheltuieli cu active imobilizate deţinute în vederea vânzării, cheltuieli cu lucrările şi serviciile executate de terţi; cheltuieli de protocol, reclamă şi publicitate); e) Cheltuieli diverse de exploatare (cota-parte din cheltuielile sediului social; cheltuieli din investiţii imobiliare; cheltuieli din cedarea şi casarea imobilizărilor; cheltuieli din reevaluarea imobilizărilor şi alte cheltuieli diverse din exploatare); f) Cheltuieli cu amortizările privind imobilizările necorporale şi corporale (amortizarea imobilizărilor necorporale şi corporale); g) Cheltuieli cu ajustări pentru depreciere, provizioane şi pierderi din creanţe (cheltuieli cu ajustări pentru deprecierea creanţelor din operaţiuni de trezorerie şi interbancare; cheltuieli cu ajustări pentru deprecierea creanţelor din operaţiuni cu clientela; cheltuieli cu ajustări pentru depreciere privind operaţiuni cu titluri şi operaţiuni diverse; cheltuieli cu ajustări pentru deprecierea activelor imobilizate; cheltuieli cu provizioane; pierderi din creanţe neacoperite cu ajustări pentru depreciere); h) Cheltuieli din ajustarea la inflaţie; i) Cheltuieli cu impozitul pe profit (cheltuieli cu impozitul pe profit curent, cheltuieli cu impozitul pe profit amânat). Veniturile se înregistrează în contabilitate cu ajutorul conturilor din Contabilitatea Clasa 7 „Venituri”. veniturilor Contabilitatea veniturilor se ţine pe feluri de venituri, după natura lor, care se grupează astfel: a) Venituri din activitatea de exploatare (venituri din operaţiunile de trezorerie şi operaţiunile interbancare; venituri din operaţiunile cu clientela; venituri din operaţiunile cu titluri şi alte instrumente financiare; venituri din operaţiunile de leasing; venituri din credite subordonate; venituri din operaţiunile de schimb; venituri din operaţiunile în afara bilanţului şi operaţiunile cu instrumente derivate; venituri din prestaţiile de servicii financiare; alte venituri din activitatea de exploatare); b) Venituri diverse din exploatare (cota-parte din cheltuielile sediului social; câştiguri din reevaluarea bunurilor evaluate la valoarea justă; venituri din investiţii imobiliare; venituri din cedarea şi casarea imobilizărilor; venituri din reevaluarea imobilizărilor; venituri accesorii; alte venituri diverse din exploatare); c) Venituri din ajustări pentru depreciere, provizioane şi recuperări de creanţe (venituri din ajustări pentru deprecierea creanţelor din operaţiuni de trezorerie şi interbancare; venituri din ajustări pentru deprecierea creanţelor din operaţiuni cu clientela; venituri din ajustări pentru depreciere privind operaţiunile cu titluri şi operaţiuni diverse; venituri din ajustări pentru deprecierea activelor imobilizate; venituri din provizioane şi venituri din recuperări de creanţe); d) Venituri din ajustarea la inflaţie; e) Venituri din impozitul pe profit amânat. Cheltuielile şi veniturile determinate de operaţiunile asocierilor în participaţie se contabilizează distinct de către unul din asociaţi, conform prevederilor contractului de asociere. Ulterior, cheltuielile şi veniturile înregistrate, în funcţie de natura lor, se transmit pe baza de decont fiecărui asociat în vederea înregistrării acestora în contabilitatea proprie. Profitul sau pierderea se stabileşte cumulat de la începutul exerciţiului financiar. Rezultatul Rezultatul exerciţiului, respectiv profitul sau pierderea, se determină exerciţiului ca diferenţă între veniturile şi cheltuielile exerciţiului. financiar Rezultatul definitiv al exerciţiului financiar se stabileşte la închiderea acestuia şi reprezintă soldul final al contului de profit sau pierdere. Repartizarea profitului se înregistrează în contabilitate pe destinaţii, după aprobarea situaţiilor financiare anuale, în conformitate cu prevederile legale în vigoare. Sumele reprezentând rezerve constituite din profitul exerciţiului Repartizarea financiar curent, în baza unor prevederi legale, se înregistrează în profitului conturile de rezerve corespunzătoare în contrapartidă cu contul 592 “Repartizarea profitului“. Profitul contabil rămas după această repartizare se preia la începutul exerciţiului financiar următor celui pentru care se întocmesc situaţiile financiare anuale în contul 581 “Rezultatul reportat“, de unde urmează a fi repartizat pe celelalte destinaţii hotărâte de adunarea generală a acţionarilor sau asociaţilor, cu respectarea prevederilor legale. Evidenţierea în contabilitate a destinaţiilor profitului contabil se efectuează după adunarea generală a acţionarilor sau asociaţilor care a aprobat repartizarea profitului, prin înregistrarea sumelor reprezentând dividende cuvenite acţionarilor sau asociaţilor, rezerve şi alte destinaţii, potrivit legii. Pierderea contabilă reportată se acoperă din profitul exerciţiului financiar şi cel reportat, din rezerve, prime de capital şi capital social, potrivit hotărârii adunării generale a acţionarilor sau asociaţilor, cu respectarea prevederilor legale. În lipsa unor prevederi legale exprese, stabilirea ordinii surselor din care se acoperă pierderea contabilă este de competenţa adunării generale a acţionarilor sau asociaţilor, respectiv a consiliului de administraţie. Închiderea conturilor 591 “profit sau pierdere“ şi 592 “repartizarea profitului“ se efectuează la începutul exerciţiului financiar următor celui pentru care se întocmesc situaţiile financiare anuale. Ca urmare, cele două conturi apar cu soldurile corespunzătoare în balanţa de verificare a conturilor sintetice, întocmită pentru exerciţiul financiar la care se referă situaţiile financiare anuale.