Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
Anul
2019
Politici contabile privind recunoașterea imobilizărilor corporale conform reglementărilor
internaţionale 2
3
EXPERTIZĂ
CONTABILĂ ȘI EVALUAREA AFACERILOR
Anul
2019
Politici contabile privind recunoașterea imobilizărilor corporale conform reglementărilor
internaţionale 4
5
CUPRINS
1. Introducere ........................................................................................................................... 9
2. Literatura de specialitate .................................................................................................. 10
2.1. Prezentare IAS 16 ....................................................................................................... 10
2.2. Recunoașterea activelor imobilizate și măsurarea mijloacelor fixe ....................... 11
2.3. Deprecierea, amortizarea și derecunoașterea imobilizărilor corporale ................ 15
3. Studiu de caz și rezultate ................................................................................................... 18
3.1. OMV Petrom SA ......................................................................................................... 19
3.2. S.N.G.N. Romgaz SA .................................................................................................. 27
3.3. Rompetrol Well Services SA ...................................................................................... 35
3.4. Comparații între firme ............................................................................................... 42
4. Concluzii ............................................................................................................................. 45
5. Bibliografie ......................................................................................................................... 48
5.1. Articole și publicații științifice ................................................................................... 48
5.2. Baze de date și surse de Internet ............................................................................... 48
6. Anexe ................................................................................................................................... 49
Politici contabile privind recunoașterea imobilizărilor corporale conform reglementărilor
internaţionale 8
9
1. Introducere
Prezenta lucrare are în vedere prezentarea aspectelor teoretice privind imobilizările corporale,
precum şi recunoaşterea acestora în cadrul Standardului Internaţional de Contabilitate nr.16
(IAS 16). Pe lângă acestea se mai are în vedere prezentarea modulului de depreciere,
amortizare şi derecunoaştere a imobilizărilor aşa cum este prevăzut în standard.
În acest sens, literatura de specialitate, are în vedere prezentarea aspectelor teoretice cu privire
la imobilizările corporale, prezentarea Standartului IAS 16, precum și recunoaşterea
imobilizărilor corporale în cadrul acestuia.
Capitolul al doilea mai cuprinde și prezentarea deprecierii, amortizării şi derecunoaşterii aşa
cum sunt prevăzute în Standardul Internaţional de Contabilitate nr.16 (IAS 16). În cadrul
deprecierii, pe lângă o prezentare generală se mai are în vedere şi evidenţierea lucrurilor de
care se ține seama în calcularea deprecierii. În cadrul amortizării se are în vedere evidenţierea
metodelor de amortizare ce pot fi folosite, iar în cadrul derecunoaşterii se are în vedere modul
în care imobilizările sunt derecunoscute.
În capitolul al treilea este realizat un studiu de caz făcut pe 3 companii listate la Bursa de
valori București, în cadrul cărora se are în vedere realizarea unei analize în ceea ce privesc
imobilizările corporale pe o perioadă de 4 ani (2015-2018).
Fiecare companie a fost prezentată în parte şi asupra acestora s-au realizat anumite analize cu
privire la imobilizările corporale.
În prima parte de analiză a companiei au fost prezentate date despre companie, de exemplu
anul înfinţării, obiectul de activitate deţinut, activităţiile desfăşurate de către aceasta, precum
şi prezentarea informaţiilor de prezentat în situaţiile financiare. În prima parte au mai fost
Politici contabile privind recunoașterea imobilizărilor corporale conform reglementărilor
internaţionale 10
prezentate date despre modul în care compania aplică IAS 16 cu privire la depreciere,
amortizare şi derecunoaştere.
În partea a doua de analiza a fiecărei companii s-a avut în vedere analiza evoluţiei
imobilizărilor corporale, evoluţie care a fost analizată la nivelul fiecărei imobilizări deţinute
de către companie, precum şi la nivelul imobilizărilor cumulate. În această parte au fost
realizate diferite tabele cu valori şi diferite grafice cu ajutorul cărora se vor putea evidenţia
mai uşor evoluţiile în perioada 2015-2018.
Pe lângă evoluţia imobilizărilor corporale de la un an la altul s-a mai avut în vedere analiza
ponderilor imobilizărilor corporale în total imobilizări corporale şi ponderea imobilizărilor
corporale în total activ. De asemenea, ca în analiza evoluţiei imobilizărilor corporale s-a avut
în vedere realizarea unor tabele care să conţină datele utilizate în analiză, precum şi realizarea
de grafice pentru observarea mai uşoară a modificărilor apărute de la un an la altul.
După prezentarea şi analiza în parte a fiecărei companii, în ultima parte a studiului de caz a
fost realizată o mică comparaţie între cele trei companii analizate. Comparaţie în cadrul căreia
s-a avut în vedere analiza evoluţiei de la un an la altul al imobilizărilor corporale, analiza
modificării procentuale a imobilizărilor corporale în raport cu valoarea din anul precedent,
analiza evoluţiei profitului de la un an la altul, precum şi analiza ponderilor imobilizărilor
corporale în total activ.
Şi în cele din urmă, la finele prezentei lucrări (capitolul 4) se află concluziile realizate pe baza
studiului de caz, aceste concluzii fiind aferente rezultatelor obținute prin analiza evoluţiei
imobilizărilor corporale de la un an la altul şi alte analize cu privire la acestea.
2. Literatura de specialitate
Standardul prevede tratamentul contabil pentru imobilizările corporale și, prin urmare, este
unul dintre cele mai importante standarde aplicate în mod obișnuit. Acest standard stabilește
principiile de recunoaștere a imobilizărilor corporale ca active, măsurarea valorilor lor
contabile și măsurarea costurilor de amortizare și a pierderilor din depreciere care trebuie
recunoscute în raport cu acestea.
Ca și celelalte Standarde Internaționale de Raportare Financiară, Standardul nr.16 se referă, în
traducere strictă, la „Terenuri, clădiri, construcții și echipamente” preluat în versiunea
românească prin „Imobilizări corporale”.
Până în momentul de față, acest standard a avut parte de unele actualizări pentru a fi în
concordanță cu alte standarde. Acest lucru fiind datorat unor evenimente declanșatoare în
domeniul financiar sau cel contabil. Precum a spus și (Laughlin, 1991), pentru ca standardele
de contabilitate să fie modificate, trebuie să existe un „eveniment declanșator" sau „lovitură"
în mediul financiar sau contabil.
În cazurile în care standardul nou revizuit sau modificat nu îndeplinea nevoile părţilor
interesate mai puțin dominante, acesta putea reprezenta ameninţări la îndeplinirea obiectivelor
contabilităţii. Precum a zis Laughlin, acest cadru teoretic necesita, desigur, date de cercetare
pentru a-l „îmbogăţi și dezvolta într-un model mai coerent" (Laughlin, 1991).
Obiectiv
Aria de aplicabilitate
În cazul în care un alt standard impune sau permite tratamente contabile diferite, standardul
IAS 16 nu poate fi aplicat. De exemplu, acest standard nu poate fi aplicat pentru:
(a) imobilizările corporale care sunt clasificate ca deținute în vederea vânzării și sunt
acoperite în IFRS 5
(b) tratamentul contabil al activelor biologice legate de activitatea agricolă care intră sub
incidența IAS 41.
(c) tratamentul contabil al activelor de explorare și evaluare și a drepturilor și rezervelor
minerale, cum ar fi gazul, petrolul și alte resurse neregenerative care sunt acoperite de IFRS 6.
Acest Standard nu poate fi aplicat celor de mai sus deoarece, cum este specificat și în IAS 16
Art.2, „Alte standarde pot necesita recunoașterea unui element de imobilizări corporale pe
baza unei abordări diferită de cea din prezentul standard.”. Putem lua ca și exemplu IAS 17,
unde „Leasingul impune unei entități să-și evalueze recunoașterea unui element de imobilizări
corporale închiriate pe baza transferului de riscuri și recompense”.
Cu toate acestea, IAS 16 este aplicabil imobilizărilor corporale și echipamentelor utilizate
pentru menținerea sau dezvoltarea activelor care intră sub incidența IAS 41 și pentru activele
care sunt acoperite de IFRS 6.
Principalele aspecte ale acestui standard sunt momentul recunoașterii activelor, amortizarea
tarifelor și determinarea valorilor contabile.
Imobilizările corporale sunt elemente tangibile care sunt deținute pentru utilizare în producția
sau furnizarea de bunuri sau servicii, pentru închirierea altor persoane sau în scopuri
administrative; și se aşteaptă să fie utilizate în mai multe perioade, așa cum este prevăzut în
Art.6 din IAS 16.
Conform Directivei a IV-a CEE, activele imobilizare „cuprind acele active destinate utilizării
pe o bază continuă în scopul desfășurării activităților societății comerciale”. Această directivă
definește numai activele imobilizate, nu și imobilizările corporale.
Recunoașterea inițială a unui mijloc fix:
Un mijloc fix va fi recunoscut ca imobilizare corporală în cazul în care acesta
îndeplinește:
definiţia imobilizărilor corporale şi
criteriile de recunoaștere prezentate în cadrul IASB pe cadru de lucru, adică:
- dacă beneficiile economice viitoare legate de activ sunt probabile, să revină entității şi
- dacă costul activului poate fi evaluat în mod fiabil.
Acest principiu de recunoaștere este aplicat tuturor costurilor imobilizărilor corporale, în
momentul în care acestea sunt suportate. Aceste costuri includ: costurile cu achiziționarea,
construirea unui element de imobilizări corporale, precum şi costurile suportate ulterior pentru
a adăuga, a înlocui o parte sau a le deservi.
Recunoașterea activelor fixe este una dintre cele mai importante lucruri care trebuie cunoscute
deoarece pot exista confuzii în ceea ce privește când și în ce măsură activele fixe ar trebui
capitalizate.
Politici contabile privind recunoașterea imobilizărilor corporale conform reglementărilor
internaţionale 12
Activele fixe au fost discutate în detaliu în IAS 16 „Imobilizări corporale”. Cu toate acestea,
prezentul standard nu include activele care acoperă deja IFRS 5, IAS 41 și IFRS 6, cum am
menționat și mai sus în partea de prezentare a standardului.
Activele fixe reprezintă tipurile de active corporale pe termen lung ale unei entităţi care se
utilizează pentru funcționarea afacerii. Aceste active includ terenuri, clădiri, mașini,
computere, masă, scaun și alte tipuri de active similare definite de lege, standardele contabile
și politicile companiei.
Aceste active au de obicei valoare mare, iar durata de viaţă utilă este mai mare de un an.
Unele active considerate active fixe din punct de vedere al unui standard sau din punct de
vedere al unei reglementări locale, s-ar putea să nu fie considerate ca active fixe în alte
standarde sau reglementări.
Pentru determinarea duratei de viață utilă a mijlocului fix, entitatea trebuie să ia în considerare
următoarele aspecte prezentate în figura de mai jos:
Figura 1. Aspecte luate în considerare pentru măsurarea duratei de viață a unui mijloc fix.
(Sursa: prelucrările autoarei)
Durata de viaţă utilă a activului este o chestiune de judecată în funcție de utilizarea anticipată
a activului de către conducere.
În cazul în care imobilizările corporale necesită înlocuirea unor componente, atunci entitatea
va recunoaște costul înlocuirii acestora în valoarea contabilă a activului relevant, dacă
îndeplinește criteriile de recunoaștere prevăzute în prezentul standard (beneficiile viitoare și
13
fiabilitatea măsurătorilor), iar valoarea contabilă a părților care sunt înlocuite este
derecunoscută în conformitate cu prevederile de derecunoaştere din IAS 16.67-72.
Dacă activul necesită o inspecție după un anumit interval, conform legilor din domeniu (cum
ar fi industria aeriană) atunci entitatea va recunoaște costul unei astfel de inspecții în valoarea
contabilă a activului aferent, dacă beneficiile sale economice sunt pentru mai mult de o
perioadă contabilă.
Pe lângă cazul de înlocuire a unor componente; și în cazul inspecției după un anumit interval,
valoarea va fi recunoscută în valoarea contabilă a activului. Unele elemente de imobilizări
corporale ar putea fi necesare a fi achiziționate din motive de siguranţă sau de mediu. Acestea,
deși nu sporesc direct beneficiile economice viitoare, ele ar putea ajuta la obținerea de
beneficii economice viitoare din alte active și, prin urmare, ar trebui să fie recunoscute ca un
activ. De exemplu, stația de epurare a apei ar putea fi necesară pentru a proceda la anumite
procese chimice în cadrul fabricantului de produse chimice.
Un activ imobilizat poate avea trei tipuri de valori, aceste valori fiind prezentate în următoarea
schemă:
Durata de viaţă utilă și valoarea reziduală a unui activ ar trebui revizuite cel puțin la sfârșitul
fiecărui exercițiu financiar, iar dacă așteptările diferă de estimările anterioare, orice
modificare este contabilizată prospectiv ca o modificare a estimării conform IAS 8. „Politici
contabile, modificări ale estimărilor contabile și erori”.
În ceea ce privește valoarea contabilă a activelor, Autoritatea de Telecomunicații din
Botswana a afirmat că conducerea revizuieşte și testează această valoare atunci când
evenimente sau modificări ale circumstanțelor sugerează că valoarea contabilă nu poate fi
recuperabilă. (Botswana Telecommunications Authority, 2008, p.50).
Insuficiența raportării activelor imobilizate la valorile contabile a fost discutată încă din anii
1970. Chambers (1970, 1971), Eckel, (1976) Solomons (1971), de exemplu, au susținut mult
timp un model care utilizează o anumită formă de valoare curentă sau legată de piaţă pentru a
raporta activele imobilizate în rapoartele financiare.
Politici contabile privind recunoașterea imobilizărilor corporale conform reglementărilor
internaţionale 14
Sterling (1984) a mers mai departe declarând că, prin raportarea activelor la valori contabile,
companiile raportează de fapt informații inutile.
În cazul achiziționării unui activ în schimbul altui activ (similar sau diferit în natură), costul
acestuia va fi evaluat la valoarea justă, precum este prevăzut în Art.24 din IAS 16. Cu toate
acestea pot exista unele excepții, și anume:
(a) în cazul în care tranzacția de schimb nu are o substanţă comercială sau
(b) valoarea justă a activului primit și a activului renunțat nu poate fi măsurat în mod fiabil.
În situația neevaluării elementului achiziționat la valoarea justă, se va lua în considerare
evaluarea costulului său la valoarea contabilă a activului renunțat.
Astfel, o entitate care utilizează modelul de cost înregistrează modificări ale datoriei existente
și ale modificărilor ratei de actualizare, ajustând costul activului aferent în perioada curentă,
iar o entitate care utilizează modelul de reevaluare contabilizează efectiv modificările prin
rezerva de reevaluare.
Modelul de cost
Modelul de cost din IAS 16 se aplică, de asemenea, investițiilor imobiliare contabilizate
utilizând modelul în conformitate cu IAS 40 „Investiții imobiliare”.
Modelul de reevaluare
Despre modul de efectuare al reevaluării este specificat în Art.31 și Art.36 din IAS 16. Astfel
în cadrul modelului de reevaluare, reevaluările ar trebui efectuate în mod regulat, astfel încât
valoarea contabilă a unui activ să nu difere substanțial de valoarea sa justă la data bilanțului,
iar dacă un element este reevaluat, trebuie ținut cont de faptul că întreaga clasă de active la
care aparține acel activ ar trebui reevaluată. În ceea ce privește amortizarea, activele
reevaluate sunt amortizate în același mod ca și în modelul costului.
În Art.39 din IAS 16, este specificat faptul că, după reevaluare, valoarea contabilă a activului
imobilizat reevaluat poate suferii unele modificări, atât favorabile cât și nefavorabile. Pentru a
se putea înțelege mai ușor diferența dintre aceste modificări, cât și modul de recunoaștere al
diferențelor în contabilitate am ales prezentarea următorului tabel.
În ceea ce privesc activele transferate, orice surplus din reevaluare poate fi transferat direct în
rezultatul reportat sau poate fi lăsat în capitalurile proprii sub surplusul de reevaluare al
poziției, prin urmare transferul către rezultatul reportat nu ar trebui să se facă prin profit sau
pierdere
Deprecierea
Când avem de-a face cu deprecierea, trebuie avute în vedere cele 3 lucruri de bază prezentate
în schema de mai jos:
Deprecierea activelor fixe ar trebui să înceapă atunci când activele sunt gata de utilizare, în
conformitate cu IAS 16.55. Aceasta înseamnă că activele fixe pot fi amortizate și facturate
doar ca cheltuieli numai dacă sunt gata de utilizare. Gata de utilizare înseamnă că mijloacele
fixe nu necesită procese suplimentare sau așteaptă alte echipamente să le utilizeze. De
exemplu, computerele sunt instalate în toate aplicațiile și pot fi utilizate.
Metoda de depreciere utilizată, trebuie să reflecte modelul în care beneficiile economice ale
activului sunt consumate de entitate; o metodă de depreciere care se bazează pe venitul
generat de o activitate care include utilizarea unui activ nu este adecvată.
De exemplu o pierdere din depreciere în cadrul modelului de reevaluare este tratată ca o
scădere a reevaluării până la nivelul excedentelor de reevaluare anterioare, iar orice pierdere
care preia activul sub costul istoric amortizat este recunoscută în contul de profit și pierdere.
Amortizarea
de amortizare pentru fiecare perioadă nu este inclusă în valoarea contabilă a unui alt activ,
este recunoscută în profit sau pierdere.
Elementele de imobilizări corporale sunt, de obicei, amortizate pentru a menține principiul
potrivit căruia funcţionează mai mult de un an, contribuind la realizarea veniturilor în mai
mult de 1 an și, prin urmare, costul acestora va fi împărţit printre acești ani pentru a se potrivi
cu veniturile pe care le ajută să le producă.
Dacă un element de imobilizări corporale este format din mai multe părţi; şi dacă în raport cu
costul total al elementului fiecare parte are un cost semnificativ, acestea se vor amortiza
separat. De exemplu, costul interior al aeronavei poate fi amortizat separat de costul rămas al
avionului.
În ceea ce privește metoda de amortizare, aceasta va fi prezentată în schema de mai jos așa
cum este prevăzut în Standardul IAS 16. Art.60-61:
Figura 5. Evinenţierea metodei de depreciere așa cum este prevăzut în IAS 16. Art.60-61.
(Sursa: prelucrările autoarei)
Metoda de amortizare se referă la cum și în ce mod se va deprecia, iar prin utilizare, aceasta
trebuie să reflecte modelul în care se așteaptă ca entitatea să utilizeze beneficiile economice
viitoare ale activului.
O entitate poate selecta din varietatea metodelor de depreciere prezentate în schema de mai
jos:
Politici contabile privind recunoașterea imobilizărilor corporale conform reglementărilor
internaţionale 18
În ceea ce privește metoda selectată, așa cum este prevăzut în Art.61 din IAS 16, aceasta
trebuie revizuită cel puțin la sfârșitul fiecărui exercițiu financiar. În cazul în care există o
modificare a modelului așteptat de utilizare a activului, metoda amortizării trebuie modificată,
fiind contabilizată în conformitate cu IAS 8 (fără retratare a perioadelor anterioare), ca o
modificare a unei estimări contabile.
În ceea ce privește activitatea temporară în așteptare, aceasta nu exclude deprecierea activului,
deoarece beneficiile economice viitoare sunt consumate nu numai prin utilizare, ci și prin
uzură și rupere. IAS 16 nu include nici o referire la contabilizarea reînnoirii și, prin urmare,
nu permite o derogare de la principiul conform căruia cheltuielile cu amortizarea sunt
determinate în funcție de valoarea amortizabilă a unui activ.
Amortizarea începe atunci când un activ se află în locația și în starea care îi permite să fie
utilizat în maniera prevăzută de conducere. Amortizarea încetează în momentul
derecunoașterii (vânzarea sau dezmembrarea) sau reclasificării sale ca fiind „deținută în
vederea vânzării".
IAS 16 prevede că un activ ar trebui eliminat din situația poziției financiare la momentul
cedării sau în momentul când este retras din utilizare și nu se mai așteaptă beneficii
economice viitoare din momentul cedării. Câștigul sau pierderea din cedare reprezintă
diferența dintre venituri și valoarea contabilă și trebuie recunoscută în profit și pierdere.
În cazul în care o entitate închiriază un anumit activ și apoi încetează să îl închirieze, activele
ar trebui transferate în stocuri la valorile lor contabile, deoarece acestea devin deținute pentru
vânzare în cursul normal al activității.
În aceasta parte se vor avea în vedere analizarea societăţilor: OMV Petrom SA, S.N.G.N.
Romgaz SA şi Rompetrol Well Services SA în ceea ce privesc imobilizările corporale
deţinute de acestea în perioada 2015-2018, precum și o mică comparaţie între cele trei
societăţi pe baza imobilizărilor corporale a profiturilor realizate şi a procentului imobilizărilor
corporale în total activ pe perioada analizată.
19
Cele trei societăți au fost alese pentru această analiză deoarece au același domeniu de
activitate și anume industria extractivă.
Societatea îşi desfăşoară activitatea direct sau prin intermediul entităţilor sale afiliate, astfel:
Societatea este listată la Bursa de Valori București sub codul “SNP” și la Bursa de Valori din
Londra sub codurile „PETB” și „PETR”.
Prima tranzacție în cadrul Bursei de Valori București a fost în data de 03.09.2001.
DENUMIRE : PETROM SA
COD CAEN 610 : Extracția petrolului brut (rev 2).
Politici contabile privind recunoașterea imobilizărilor corporale conform reglementărilor
internaţionale 20
(3.1)
considerat depreciat în cazul în care valoarea contabilă netă este mai mare ca și valoarea sa
recuperabilă.
În cazul în care un activ este considerat depreciat este recunoscută o pierdere, astfel valoarea
activului fiind redusă la nivelul valorii recuperabile. Dacă motivele care au stat la baza
deprecierii nu mai sunt aplicabile în perioada ulterioară, atunci o reversare de depreciere va fi
recunoscută în situația veniturilor și cheltuielilor.
În tabelul de mai jos este prezentată situația la 31 decembrie 2018 a veniturilor și cheltuielilor,
privind reluările de depreciere și pierderile din ajustările de depreciere.
Amortizarea
Imobilizările corporale încetează să mai fie amortizate în momentul în care sunt clasificate ca
deținute pentru vânzare.
OMV Petrom SA desfășoară activități în diferite segmente precum: Upstream, Downstream
Gas și Downstream Oil. Pentru evidenţierea duratelor de viaţă estimate ale imobilizărilor
corporale specifice activităţii din fiecare segment s-a realizat un tabel.
Politici contabile privind recunoașterea imobilizărilor corporale conform reglementărilor
internaţionale 22
Tabelul 2. Imobilizări corporale specifice activităţii din fiecare segment şi duratele de viaţă
estimate ale acestora
(Sursa: Rapoarte anuale OMV Petrom SA)
Derecunoaşterea
Orice element sau orice parte semnificativă a unei imobilizări corporale care a fost
recunoscută inițial este derecunoscută în cazul cedării sau în cazul în care nu se mai așteaptă
beneficii economice viitoare, atât din utilizarea, precum și din vânzarea acestora. Câștigul sau
pierderea apărută în urma derecunoaşterii activului este înregistrată în situația veniturilor și
cheltuielilor la momentul derecunoaşterii.
23
Societatea are o bază importantă de active sub formă de imobilizări corporale folosite pentru
exploatarea rezervelor de hidrocarburi. Această bază cuprinzând active folosite în serviciile de
petrol şi gaze, precum și reparații capitale, întreținere şi logistică.
Imobilizările corporale deţinute de către societate sunt prezentate în schema de mai jos:
Din situația de mai sus se poate observa cu uşurință că totalul imobilizărilor corporale
aferente Societății OMV Petrom SA a scăzut de la un an la altul, excepție făcând „Investiții în
curs” care au crescut pe toată perioada analizată și „Instalații tehnice și mașini” a cărei valoare
a crescut în anul 2018 față de anul 2017 cu 32.710 mii lei. Cu toate acestea suma aferentă
acestor imobilizări este mai mică decât în anii precedenți 2015 și 2016.
Politici contabile privind recunoașterea imobilizărilor corporale conform reglementărilor
internaţionale 24
Diferența dintre suma totală din coloana 2017-2016 și coloana 2016-2015 a apărut în mare
parte în urma scăderii imobilizării „Active aferente producției de țiței și gaze” între anii 2016–
2017 cu 315.370 mii lei față de suma aferentă diferenței dintre 2016 și 2015. Suma totală din
anul 2018 este mai mică decât în anii precedenți din cauza creșterii imobilizărilor „Instalații
tehnice și mașini” cu suma de 32.710 mii lei și „Investiții în curs” cu suma de 332.860 mii lei,
luându-se în calcul faptul că în anii precedenți „Instalații tehnice și mașini” a avut diferențe de
la un an la altul în sume negative și de o valoare foarte mare, iar în cadrul imobilizării
„Investiții în curs” chiar dacă sumele au avut valoare pozitivă, au fost foarte mici față de
creșterea apărură de la anul 2017 la anul 2018.
În rândurile de mai jos va fi prezentat un tabel care va conține ponderile fiecărei imobilizări
corporale în total imobilizări corporale și modificarea acestora de la un an la altul.
Formula de calcul a ponderii unei imobilizări corporale în total imobilizări corporale este:
(3.2)
Din tabelul de mai sus se poate observa evoluția ponderilor de la un an la altul a fiecărei
imobilizări corporale în total imobilizări corporale. Pentru o evidențiere mai simplă a acestor
modificări s-a realizat Graficul 2. prezentat mai jos.
Politici contabile privind recunoașterea imobilizărilor corporale conform reglementărilor
internaţionale 26
Din Graficul 2. evidențiat mai sus se poate observa cu ușurință evoluția de la un an la altul al
ponderilor. În perioada 2015-2018 toate imobilizările corporale au crescut, excepție făcând
imobilizarea „Alte instalații, utilaje și mobilier”, a cărei pondere a scăzut de la un an la altul,
descreșterea datorându-se în mare parte de scăderea valorilor acestor imobilizări de la o
perioadă la alta, cât și imobilizarea „Instalații tehnice și mașini” care a scăzut în perioada
2015-2017, în anul 2018 având parte de o creștere, creșterea ponderii din anul 2018 fiind
datorată de creșterea valorii acestei imobilizări. Alte două excepții sunt imobilizarea
„Terenuri, drepturi referitoare la terenuri și clădiri, inclusiv clădiri pe terenurile terților” care a
crescut doar în anului 2017, cât și „Active aferente producției de țiței și gaze” care a avut
creșteri în perioada 2015-2017, iar în ultimul an a avut o descreștere. Parte numai de creșteri a
avut doar imobilizarea „Investiții în curs”, cresteriile fiind datorate de modificarea în sens
pozitiv a valoriilor acestei imobilizări în perioada analizată.
Din graficul prezentat mai sus se poate observa că ponderea a scăzut cu valori aproximativ
între 2,5% și 4%, datorită valorii maxime de 71.21% în anul 2015 care a ajuns la o minima de
61,09% în anul 2018. Această scădere de la an la an se datorează atât scăderii imobilizărilor
corporale în fiecare an, precum și a creșterii totalului activelor.
Mai concret, Grupul este organizat în următoarele segmente, care desfăşoara diferite activităţi:
Compania are două piețe pe care își tranzacţionează acțiunile societăţii începând cu anul 2013
și anume: Bursa de Valori din Londra (GDR-uri) și Bursa de Valori București (acțiuni).
DENUMIRE S.N.G.N. ROMGAZ SA
COD CAEN: 620 Extracția gazelor naturale
29
Elementele de imobilizări corporale sunt înregistrate la cost, fără a se lua în calcul amortizarea
cumulată și pierderile cumulate din depreciere. Modul de formare al costului iniţial este
prezentat în figura de mai jos.
Astfel pentru a determina dacă există indicii de depreciere a activelor, Grupul face o analiză la
finele fiecărei perioade de raportare, iar în cazul în care sunt identificate astfel de indicii,
Grupul testează activele pentru a vedea dacă acestea sunt depreciate.
Amortizarea
Valoarea amortizabilă a unei imobilizări corporale este rezultatul scăderii valorii reziduale a
activului din costul acesteia.
Metoda de amortizare utilizată de Grup în cadrul imobilizărilor corporale direct productive
este cea pe baza unităţii de produs. Valoarea fiecărei sonde fiind amortizată ținându-se cont de
cantitatea de gaz care a fost extrasă în perioada curentă, din rezerva de gaz constituită la
începutul perioadei.
În ceea ce constau activele reprezentând perna de gaze, acestea nu se amortizează, deoarece
valoarea reziduală depășeste costul acestora.
Imobilizările corporale direct productive din cadrul Romgaz SA se amortizează folosindu-se
metoda liniară de-a lungul duratei utile de viață estimată a activelor. Pentru prezentarea
duratelor de viaţă estimate s-a realizat urmatorul tabel.
Pentru evidenţierea cheltuielii cu amortizarea din anul 2018 s-a realizat Tabelul 9.
Derecunoaștere
În cazul casării unei imobilizări corporale, acestea sunt eliminate împreună cu amortizarea și
pierderile din depreciere aferente din situația poziției financiare, iar pierderea sau câștigul
rezultat se înregistrează în rezultatul perioadei.
31
Iar în ceea ce privesc imobilizările corporale retrase din uz, dar care nu au fost casate la data
situațiilor financiare, se va avea în vedere înregistrarea unor ajustări de depreciere la nivelul
valorii rămase neamortizate în momentul retragerii.
Societatea are o bază mare de imobilizări corporale prin intermediul cărora își desfășoară
activitatea. Imobilizările corporale deținute de această companie și o mică analiză a evoluției
acestora de la un an la altul vor fi prezentate în rândurile de mai jos, printr-o figura.
Sumele aferente acestor imobilizări și evoluția valorilor acestora între anii analizați 2015 –
2018 vor fi prezentate în tabelul care urmează.
Din Tabelul 10. se poate observa din coloana „Total” cum totalul imobilizărilor corporale au
crescut în anul 2017 și 2018 față de anii precedenți, suma aferentă anului 2016 fiind mai mică
decât suma aferentă totalului imobilizărilor corporale din anul 2015. Pentru o evidențiere a
modificării valorilor de la un an la altul al tuturor imobilizărilor deținute de companie s-a
realizat Graficul 4. prezentat mai jos.
Politici contabile privind recunoașterea imobilizărilor corporale conform reglementărilor
internaţionale 32
În linia total din Tabelul 11. se poate observa cum compania a reușit în anul 2018 să își
recupereze toată pierderea apărută la nivelul anului 2016, pierdere care a fost în total de
207.198 mii lei, această pierdere fiind datorată în mare parte descreșterilor survenite la
valoriile imobilizărilor „Active aferente producției de gaze” și „Imobilizări corporale în curs”,
a căror valoare cumulată a fost de 361.894 mii lei.
În rândurile care urmează va fi evidențiată evoluția ponderilor imobilizărilor corporale în total
imobilizări corporale. Pentru evidențierea acestor ponderi s-a realizat Tabelul 12. și s-a
realizat un grafic pe baza acestuia.
Formula de calcul a ponderii unei imobilizări corporale în total imobilizări corporale este:
(3.4)
Din Tabelul 12. realizat mai sus se poate observa că la nivelul anului 2018 față de anii
precedenți ponderile s-au modificat în sens negativ, singura creștere a ponderii fiind la
„Imobilizări corporale în curs”, creșterea fiind datorată modificării în sens pozitiv a valorii
imobilizării în anul curent față de anul precedent. În ceilalți doi ani ponderile imobilizărilor
corporale s-au modificat atât în sens negativ precum și în sens pozitiv. În anul 2016 existând
doar 2 scăderi ale ponderilor și anume la „Active aferente producției de gaze” și „Imobilizări
corporale în curs”, această scădere fiind datorată descreșterii valorilor acestor imobilizări față
de anul precedent. Anul 2017 având parte de mai multe scăderi ale ponderilor decât anul
2016, creșteriile ponderilor fiind aferente imobilizărilor „Active de explorare”, „Imobilizări
corporale în curs” și „Terenuri și amenajări de terenuri”, creștere care s-a datorat evoluției
valorilor imobilizărilor în anul analizat.
Pentru o evidențiere mai simplă a modificărilor apărute la nivelul ponderilor de la un an la
altul s-a realizat Graficul 5. prezentat mai jos.
Politici contabile privind recunoașterea imobilizărilor corporale conform reglementărilor
internaţionale 34
Pentru o observare mai simplă a evoluției ponderii imobilizărilor corporale în total activ s-a
realizat Graficul 6.
Din Graficul 6. se poate observa cum creșterea ponderii imobilizărilor corporale în total activ
a avut loc în anii 2017 și 2018, aceste creșteri fiind datorate atât creșterii valorilor totalului
imobilizărilor, precum și scăderii activului total. În ceea ce privește scăderea ponderii în anul
2016 față de anul 2015, aceasta s-a datorat scăderii valorii imobilizărilor și creșterii activului
total.
Rompetrol Well Services SA face parte din Grupului KazMunayGas International (KMG
International), funcționează ca o societate pe acțiuni începând din noiembrie 1990 în urma
Hotărârii de Guvern nr.1213. Până în septembrie 2001 a funcționat sub denumirea de
PETROS S.A , după această dată funţionând cu denumirea actuală.
Societatea a fost înfinţată în anul 1951, pe parcursul celor 68 de ani de activitate a desfășurat
operații speciale la sondele de petrol și gaze din România. Obiectul de activitate al Societății
constă în: furnizarea de servicii pentru sonde de petrol și gaze, de închiriere scule și
echipamente de sondă și alte servicii. Pentru o prezentare mai simplă s-a ales realizarea unei
figuri.
Figura 13. Prezentarea serviciilor oferite de către compania Rompetrol Well Services SA
(Sursa: prelucrările autoarei)
Politici contabile privind recunoașterea imobilizărilor corporale conform reglementărilor
internaţionale 36
Rompetrol Well Services SA își are ca piață de tranzacționare Bursa de Valori București
(BVB).
DENUMIRE : ROMPETROL WELL SERVICES SA
COD CAEN 910 : Activități de servicii anexe extracției petrolului brut și gazelor
naturale.
Imobilizările corporale sunt prezentate în situațiile financiare ale Societății la cost minus
amortizarea cumulată și, dacă este cazul, minus pierderea din depreciere. Costul inițial al
imobilizărilor corporale este format după cum urmează:
care au dus la creșterea beneficiilor economice viitoare, acestea fiind capitalizate ca și costuri
suplimentare ale imobilizării corporale.
Deprecierea
Amortizarea
Amortizarea tuturor imobilizările corporale, inclusiv cele în curs, încep a fi înregistrate din
momentul în care sunt gata a fi utilizate pentru activitatea destinată.
Metoda de amortizare utilizată în cadrul imobilizărilor de către societatea Rompetrol Well
Services SA este cea liniară, excepție făcând terenurile și imobilizările în curs. Metoda liniară
este aplicată pe durata de viață estimată. Duratele de viaţă estimate ale imobilizărilor vor fi
prezentate în tabelul de mai jos.
Tabelul 14. Duratele de viaţă estimate ale imobilizărilor corporale deţinute de societatea
Rompetrol Well Services SA
(Sursa: Rapoarte anuale Rompetrol Well Services SA)
Derecunoaşterea
Societatea are la bază 4 imobilizări corporale, în rândurile de mai jos vor fi analizate evoluția
în perioada analizată a valorilor acestora, evoluția ponderilor imobilizărilor corporale în total
imobilizări și a totalului imobilizărilor în total activ. Imobilizările corporale aferente societății
sunt prezentate mai jos în Figura 16..
Din situația de mai sus se poate observa că valoarea totală a imobilizărilor corporale a scăzut
în perioada analizată, excepție făcând anul 2018 unde a existat o creștere în valoare de
2.800,727 mii lei, cu toate acestea valoarea imobilizărilor este mai mică decât în anii 2015 și
2016, în anul 2015 acestea având suma de 37.912,301 mii lei, iar în anul 2016 de 29.472,070
mii lei.
Pentru a se putea vedea mai simplu modificarea imobilizărilor de la un an la altul se va realiza
Graficul 7.
39
Din graficul prezentat mai sus se poate observa cu ușurință modificarea valorilor
imobilizărilor corporale în perioada analizată, excepție făcând imobilizarea corporală
„Terenuri” a cărei valoare a rămas neschimbată pe perioada analizată. Imobilizarea cu cea mai
mare valoare deținută de companie este „Instalații tehnice și mașini și alte imobilizări
corporale”, care în anul 2015 au fost în valoare de 25.793,374 mii lei, această imobilizare
având parte de descreșteri ale valorii până în anul 2017 inclusiv, în anul 2018 valoarea
acestora având parte de o creștere de 1.699,644 mii lei. Cu toate că în anul 2018 această
imobilizare a crescut, nu s-a reușit recuperarea valorii cumulate a pierderii începând cu anul
2016. În ceea ce privește imobilizarea „Clădiri și construcții speciale”, valoarea acesteia a
scăzut în perioada analizată. În ceea ce consta valoarea imobilizării corporale „Imobilizări
corporale în curs de execuție”, aceasta a evoluat în anii 2017-2018, cu toate aceste nu s-a
ajuns la valoarea avuta în anul 2015, și anume 1.700,653 mii lei, valoarea care în anul 2016 a
ajuns la 0. Diferența dintre anul 2018 și 2015 fiind de 411,917 mii lei. Pentru evidenţierea
descreşterilor de la un an la altul a acestor imobilizări s-a realizat Tabelul 17. prezentat mai
jos.
Din Tabelul 17. se pot observa diferențele survenite la nivelul valorilor imobilizărilor
corporale, diferențe care au dus la descreșterea valorii imobilizărilor totale până în anul 2017.
Politici contabile privind recunoașterea imobilizărilor corporale conform reglementărilor
internaţionale 40
În anul 2018 realizându-se o recuperare în valoare de 2.800,727 mii lei, această recuperare
fiind datorată creșterii valorilor imobilizărilor corporale „Instalații tehnice și mașini și alte
imobilizări corporale” și „Imobilizări corporale în curs de execuție”.
În rândurile ce urmează vor fi analizate ponderile imobilizărilor corporale în total imobilizări
corporale.
Formula de calcul a ponderii unei imobilizări corporale în total imobilizări corporale este:
(3.6)
Din Tabelul 18. se poate observa cum ponderile aferente imobilizărilor corporale „Terenuri”
și „Clădiri și construcții speciale” au crescut până în anul 2017, ponderile aferente
imobilizărilor „Instalații tehnice și mașini” și „Alte imobilizări corporale” crescând doar în
anul 2018, iar în ceea ce privește imobilizarea „Imobilizări corporale în curs de execuție”
aceasta a crescut începând cu anul 2017.
Pentru o observare mai simplă a aceste evoluții s-a realizat Graficul 8. prezentat mai jos.
41
În Tabelul 19. se poate poate observa evoluția ponderii imobilizărilor corporale în perioada
analizată, aceasta având parte numai de descreșteri până în anul analizat. Mai jos este
evidențiată metoda de calculare a ponderilor imobilizărilor corporale în total activ.
Din Graficul 9. realizat mai sus se poate observa descreșterea ponderii imobilizărilor
corporale în total active în perioada analizată. Valoarea ponderii ajungând de la 27,82% din
anul 2015 la 17.28% în anul 2018. Se mai poate observa că cea mai mare descreștere a
ponderii a avut loc în perioada 2015–2017, în anul 2018 valoare ponderii diminuându-se cu
0,20%.
Pentru o mică comparație între cele trei societăți analizate în parte mai sus, se vor realiza trei
tabele, care vor curprinde evoluția de la an la an al totalului imobilizărilor corporale, evoluția
profitului și evoluția ponderilor imobilizărilor corporale în total activ.
Din tabelul prezentat mai sus se poate observa că Sociecatea Romgaz SA a fost singura
societate dintre cele 3 analizate care chiar dacă în anul 2016 a început cu un sold mai mic
decât în anul 2015 al totalului imobilizărilor corporale, pâna în anul 2018 a reuşit o recuperare
a pierderii acelui an, chiar reuşind să realizeze o valoare mai mare a imobilizărilor în anul
2018 faţă de anul 2015 şi faţă de ceilalţi ani. În ceea ce privesc imobilizările corporale
aferente celorlalte două societăţi, OMV Petrom SA şi Rompetrol Well Services SA, acestea
au scăzut în perioada analizată, cu toate acestea în valori procentuale imobilizările s-au
modificat în sens pozitiv.
43
Pentru o prezentare mai simplă a modificărilor de la un an la altul s-a realizat Tabelul 21.
care cuprinde modificarea procentuală a imobilizărilor corporale în perioada analizată.
Din Tabelul 21. se poate observa cu ușurință cum la toate firmele analizate valorile
procentuale ale imobilizărilor corporale au crescut de la an la an. Pentru o observare mai
simplă a acestor modificări s-a realizat Graficul 10. prezentat mai jos.
În rândurile care urmează se vor compara cele trei firme pe baza profiturilor avute în
perioada analizată. Pentru efectuarea acestei comparații s-a realizat Tabelul 22. care cuprinde
evoluția profitului în perioada analizată.
Din Tabelul 22. de mai sus se poate observa evoluția profitului de la un an la altul în cadrul
firmelor analizate. În cadrul Societății OMV Petrom SA se poate observa că profitul a evoluat
în perioada analizată, având numai valori pozitive începând cu anul 2016 până în 2018,
valoarea anulul 2015 fiind negativă. De asemenea și în cadrul Societății Rompetrol Well
Services SA profitul a evoluat în perioada analizată, excepție fiind faptul că în anii 2015 și
2016 soldul a fost negativ. În ceea ce privește Societatea S.N.G.N. Romgaz SA, profitul
acesteia a evoluat favorabil, acesta fiind în valori pozitive în toată perioada analizată, cu toate
acestea în anii analizați suma aferentă profitului anului 2018 a fost mai mică decât în anul
precedent, excepție fiind anul 2017 în cadrul căruia profitul a scăzut față de anul precedent cu
779.055 mii lei.
În ultima parte de comparație între firme s-a realizat un tabel cu evoluția ponderilor totalului
imobilizărilor corporale în total activ.
Din Tabelul 23. se observă că la nivelul societăţiilor OMV Petrom SA și Rompetrol Well
Services SA ponderiile totalului imobilizărilor corporale în total activ au scăzut de la un an la
altul, în cadrul OMV Petrom SA ajungând de la o pondere de 71,21% în anul 2015 la 61,09%
în anul 2018, diferență care este de 10,12%, iar în cadrul societății Rompetrol Well Services
SA ponderea ajungând de la 27,82% la 17,28%, diferență care este de 10,54%. În ceea ce
privește societatea S.N.G.N. Romgaz SA ponderile aferente acesteia s-au modificat atât în
sens pozitiv, precum și în sens negativ, descreșterea apărând doar în anul 2016 cu o diferență
de 3.38%, anii 2017 și 2018 fiind aferenți creșterilor. Această firmă din urmă fiind singura
care a ajuns în anul 2018 cu o pondere mai mare a totalului imobilizărilor în total activ decât
în anii precedenți.
Pentru o observare mai uşoară a evoluţiei ponderilor s-a realizat Graficul 11. prezentat mai
jos.
45
Din Graficul 11. se poate observa ca cea mai mare pondere a imobilizărilor corporale în total
active în cadrul OMV Petrom SA a fost în anul 2015, urmată de S.N.G.N. Romgaz SA şi
Rompetrol Well Service SA, însă în urma scăderilor consecutive de la un an la altul a ajuns ca
în anul 2018 să fie întrecută de Societatea S.N.G.N. Romgaz SA.
4. Concluzii
În concluzie toate cele trei societăți analizate au respectat prevederile IAS 16 în ceea
ce privește deprecierea, amortizarea și derecunoașterea imobilizărilor corporale.
Acestea funcționează ca societăţi pe acţiuni și au ca pieţe de tranzacţionare Bursa de
Valori Bucureşti şi Bursa de Valori din Londra, excepţie făcând Societatea Rompetrol
Well Services SA care îşi are ca piaţă de tranzacţionare doar Bursa de Valori
Bucureşti (BVB).
În ceea ce privesc activităţiile desfăşurate, OMV Petrom SA se ocupă cu extracția
petrolului brut, S.N.G.N. Romgaz SA cu extracția gazelor naturale, iar Rompetrol
Well Services SA cu activități de servicii anexe extracției petrolului brut și gazelor
naturale. Din acest lucru rezultând că cele trei societăţi au o mică legătura, toate având
ca activitate domeniul extractiv.
În cazul elementelor imobilizărilor corporale, acestea sunt înregistrate la cost, fără a se
lua în calcul amortizarea cumulată și pierderile cumulate din depreciere la toate
societăţile analizate.
În ceea ce priveşte deprecierea, toate cele 3 firme analizate fac o analiză la finele
fiecărei perioade de raportare, pentru a se putea identifica dacă există indicii de
depreciere la imobilizările corporale, iar în cazul identificării astfelor de indicii se
testează activele pentru a vedea dacă acestea sunt depreciate.
În urma analizei datelor referitoare la metoda de amortizare utilizată, a rezultat faptul
că toate cele trei societăţi aplică metoda liniară în amortizarea imobilizărilor corporale,
excepţie fiind la OMV Petrom SA unde mai este utilizată şi metoda unităţilor de
producţie la activele din segmenul Upstream, S.N.G.N. Romgaz SA la care perna de
gaze nu se amortizează, deoarece valoarea reziduală depăşeste costul acestora şi
Rompetrol Well Services SA unde ca excepție sunt luate terenurile și imobilizările în
curs la care nu se aplică această metodă. Iar în ceea ce privesc duratele de viaţă şi
metodele de amortizare, acestea sunt revizuite la fiecare sfârșit de exercițiu financiar și
ajustate prospectiv, dacă este cazul.
Politici contabile privind recunoașterea imobilizărilor corporale conform reglementărilor
internaţionale 46
5. Bibliografie
1. IAS 16
2. Botswana Telecommunications Authority (2008), Botswana Telecommunications
Authority Annual Report 2008.
3. Chambers, R.J. (1970), “Continuously Contemporary Accounting”, The Accountant,
6(1): 643- 647.
4. Chambers, R.J. (1971), Evidence for a Market Selling Price Accounting System”. In:
Sterling, R.R (Ed.), Asset Valuation and Income Determination. Scholars Book
Company.
5. Eckel, L.G. (1976), “Arbitrary and Incorrigible Allocations”, The Accounting Review.
51(4): 764-777.
6. Laughlin, R. (1991), “Environmental Disturbances and Organizational Transitions and
Transformations: Some Alternative Models”, Organization Studies,12(2): 209-232.
7. Solomons, D. (1971), “Asset Valuation and Income Determination: Appraising the
alternatives”, In: Sterling, R.R. (Ed.), Asset Valuation and Income Determination,
London: Scholars Book Company.
8. Sterling, R.R. (1984), “Companies are Reporting Useless Numbers”, In: Dean, G.W.
and Wells, M.C. (Eds.), The Case for Continuously Contemporary Accounting,
London: Garland Publishing.
1. http://www.bvb.ro/FinancialInstruments/Details/FinancialInstrumentsDetails.aspx?s=P
TR
2. http://www.bvb.ro/FinancialInstruments/Details/FinancialInstrumentsDetails.aspx?s=S
NG
3. http://www.bvb.ro/FinancialInstruments/Details/FinancialInstrumentsDetails.aspx?s=S
NP
4. https://www.accaglobal.com/ca/en/member/discover/cpd-articles/corporate-
reporting/ias16-ppe.html
5. https://www.iasplus.com/en/standards/ias/ias16
6. https://www.ifrs.org/issued-standards/list-of-standards/ias-16-property-plant-and-
equipment/
7. https://www.ifrsbox.com/ias-16-property-plant-and-equipment/
8. https://www.readyratios.com/articles/ifrs/ias-16-properties-plant-and-equipment.html
9. https://www.scribd.com/doc/202955883/Licenta-Imobilizari-Corporale
10. https://www.scribd.com/doc/309316247/Ias-16-Imobilizari-Corporale
11. https://www.scribd.com/document/123619015/IAS-16-Imobilizari-corporale
12. https://www.scribd.com/document/166984390/IAS-16-Imobilizari-
Corporaleanul2CIG
13. https://www.scribd.com/document/178353629/Studiu-de-Caz-IAS-16
14. https://www.scribd.com/document/97758687/Politici-Si-Optiuni-Contabile-Privind-
Imobilizarile-Corporale
15. https://www.wikiaccounting.com/fixed-assets-ias-16-property-plant-and-equipment/
49
6. Anexe
În tabelele de mai jos va fi prezentată Nota 7 – Imobilizări Corporale , aferentă anilor 2015–
2018.
În tabelele de mai jos va fi prezentată Nota 7 – Imobilizări Corporale , aferentă anilor 2015–
2018.
În tabelele de mai jos va fi prezentată Nota 7 – Imobilizări Corporale , aferentă anilor 2015–
2018.