Curs nr 2

Reglementări cu caracter internaţional referitoare la controlul financiar

1. Acquis-ul comunitar în materie de control financiar

Activitățile grupate sub denumirea generică de „control financiar”, așa cum se regăsește în cadrul
acquis-ului comunitar, se referă la examinarea modului în care se realizează din punct de vedere
financiar obiectivele și programele asumate de diferite entități publice, cu scopul de a preîntâmpina sau
a descoperi eventualele nereguli, erori, deficiențe, de a le remedia și a le putea evita în viitor. Acest tip
de control se poate realiza, deci, atât concomitent cu programele vizate, cât și ulterior finalizării
activităților desfășurate în cadrul acestora.

Actele juridice existente la nivel comunitar vizând acest gen de activitate au fost grupate în cadrul
capitolului 28 al acquis-ului comunitar (2004–2007 – acquis-ul a fost divizat în 31 de capitole pentru a
constitui baza negocierilor între UE și statele candidate), capitol denumit „Controlul Financiar”. Una
dintre caracteristicile acestui capitol este aceea că aici sunt incluse destul de puține acte normative cu
caracter general și obligatoriu (dispoziții din tratatele fondatoare, regulamente sau chiar decizii).
Majoritatea actelor obligatorii existente reglementează organismele specializate în efectuarea
controlului financiar, organizarea și funcționarea acestora, procedura urmată pentru efectuarea
controlului, actele juridice în care se consemnează rezultatele controlului (rapoartele emise de
organismele specializate) și efectele juridice ale acestora. Exigențele incluse în cadrul acquis-ului
comunitar tratează termeni precum buna gestiune financiară și controlul financiar, piste de control,
control intern, audit intern, organisme de execuție, convenții, certificări și norme de audit admise la
nivel internațional.

Actele normative din cadrul acquis-ului comunitar referitor la controlul financiar se referă în principal la:

• formele controlului financiar;

• activitățile și domeniile care constituie obiectul acestui tip de control;

• modalitățile prin care sunt protejate interesele UE în materie.

Cele mai importante reglementări în domeniu sunt cuprinse în:

• articolele 246–248 ale Tratatului de instituire a Comunităţii Europene (versiunea consolidată,

publicată în Jurnalul Oficial nr. C 325, 24 decembrie 2002), făcând referire la necesitatea instituirii unui
control asupra conturilor CE, menționând totodată Curtea de Conturi a CE ;

• Regulamentul Comisiei (CE, Euratom) nr.1605/2002 din 25 iunie 2002 privind Regulamentul
Financiar aplicabil bugetului general al Comunităţilor Europene, completat de Regulamentul Comisiei
(CE, Euratom) nr.2342/2002 din 23 decembrie 2002 stabilind reguli detaliate pentru implementarea
acestuia şi de Regulamentul Comisiei (CE, Euratom) nr.2343/2002 din 23 decembrie 2002 privind cadrul
de reglementare financiară pentru organismele la care se referă art.185 din Regulamentul nr.1605/2002
al Consiliului (CE, Euratom) privind Regulamentul Financiar Cadru aplicabil bugetului general al
Comunităţilor Europene. Este vorba, în acest sens, de „organismele instituite de Comunități care au
personalitate juridică și care beneficiază în mod efectiv de contribuții de la buget.”

Regulamentul Comisiei (CE, Euratom) nr.1605/2002 din 25 iunie 2002, instituind Regulamentul Financiar
aplicabil bugetului general al Comunităților Europene, precizează că în privința activităților și a
programelor desfășurate de instituțiile europene sau cu finanțarea din partea UE, se poate realiza atât o
activitate de control intern (ex ante – CFIP și ex post – audit intern), cât și un audit extern ulterior,
realizat de o instituție independentă specializată.

A. Controlul intern

Controlul intern este unul dintre elementele centrale ale controlului financiar şi se referă la controlul
financiar exercitat de structuri organizatorice de control interne entităţii verificate (autorităţi publice ale
administraţiei centrale şi locale), inclusiv sistemele de aprobare a priori (ex ante) şi audit intern (a
posteriori sau ex post). Una din trăsăturile de bază ale controlului intern este departajarea între
managementul şi controlul financiar intern public (CFIP), pe de o parte, şi auditul intern, pe de altă
parte.

a. Controlul financiar intern public (CFIP)

Conceptul CFIP, în sensul întregii activități de control și audit dintr-o entitate publică, este, practic,
„opera” acquis-ului comunitar. Astfel, controlul financiar public intern are drept finalitate verificarea
îndeplinirii condiţiilor formale şi legale pentru ca fondurile alocate unei instituţii publice să poată fi
efectiv cheltuite. Corecta funcţionare a acestuia oferă un prim „filtru” în asigurarea unui management
financiar solid al oricărei autorităţi publice. CFIP este asigurat de o structură internă instituţiei publice
respective, structură care are competenţe de autorizare a angajării diferitelor fonduri alocate acesteia.

b. Auditul intern

Auditul intern este o activitate organizată independent, în cadrul unei instituţii publice, care constă în
efectuarea de verificări, inspecţii şi analize ale sistemului propriu de control intern (CFIP), în scopul
evaluării gradului în care acesta asigură îndeplinirea obiectivelor instituţiei publice şi utilizarea resurselor
financiare în mod eficace şi pentru a comunica conducerii instituţiei constatările făcute, eventualele
deficienţe şi nereguli şi a propune măsuri pentru corectarea deficienţelor şi îmbunătăţirea rezultatelor .

B. Auditul extern

Auditul extern pentru instituţiile comunitare (Parlament, Consiliu şi Comisie) este realizat de către
Curtea de Conturi a Comunităţilor Europene. Principalul izvor juridic în materia auditului extern îl
reprezintă articolele 246–248 ale Tratatului CE şi Regulamentul nr.1605 al Consiliului din 25 iunie 2002
asupra Regulamentului Financiar aplicabil bugetului general al Comunităţilor Europene, cu modificările şi
completările ulterioare. Art. 246 al Tratatului CE prevede că organismul responsabil cu controlul
conturilor este Curtea de Conturi, iar art. 247, aşa cum a fost modificat prin Tratatul de la Nisa, prevede
că în alcătuirea Curţii de Conturi intră câte un reprezentant al fiecărui stat membru. Curtea de Conturi
examinează conturile de venituri şi cheltuieli ale Comunităţii, precum şi ale instituţiilor înfiinţate de
Comunitate (art. 248 al Tratatului CE). În urma examinării, Curtea înaintează Parlamentului European şi
Consiliului o declaraţie de asigurare asupra legalităţii şi regularităţii tranzacţiilor.

Obiectul controlului financiar vizează următoarele aspecte, așa cum sunt ele prevăzute în cadrul acquis-
ului comunitar:

• Resursele proprii ale UE: Instituţiile UE, care realizează colectarea şi controlul resurselor proprii
ale UE trebuie să asigure o executare corectă a sarcinilor lor, prin controale fiscale periodice şi o
administrare vamală eficientă.;

• Finanțările acordate de UE – Controlul finanţărilor acordate de Uniunea Europeană este

reglementat prin acelaşi Regulament nr.1605/2002 al Comisiei (CE, Euratom) din 25 iunie 2002 privind
Regulamentul Financiar aplicabil bugetului general al Comunităţilor Europene, completat de
Regulamentul Comisiei (CE, Euratom) nr.2342/2002 din 23 decembrie 2002. Actul normativ cuprinde în
cadrul Titlului VI – „Finanţări”, un capitol referitor la plata şi controlul finanţărilor acordate de UE.;

• Protejarea intereselor UE – Prevenirea fraudei, Articolul 280 al Tratatului instituind CE cere

statelor membre să ia măsuri pentru combaterea fraudei care afectează interesele financiare ale UE,
similare cu cele luate pentru combaterea fraudei care aduce atingere propriilor resurse financiare. La
nivelul instituţiilor UE, multiple au fost iniţiativele adoptate în acest sens.

2. Programele SIGMA

Programul SIGMA – sprijin pentru îmbunătățirea guvernării și a managementului în Țările din Europa
Centrală și de Est – este o inițiativă comună a Centrului pentru Cooperare cu economiile aflate în
Tranziție din OECD (Organizația pentru Cooperare și Dezvoltare Economică) și a programului Phare al
Uniunii Europene. Înființat în anul 1992, SIGMA funcționează în cadrul Serviciului Managementul Public
din OECD.

SIGMA oferă țărilor beneficiare accesul la o rețea de administratori publici cu experiență, la informații
comparate și cunoștințe tehnice în legătură cu Serviciul Managementului Public.

Referențialul de bază al controlului financiar , realizat în anul 1999 de către SIGMA, cuprinde principiile
de bază sau exigențele instituționale minimale pentru domeniile esențiale ale gestiunii publice, inclusiv
controlul financiar intern.

Referențialul de bază SIGMA identifică patru criterii fundamentale în materie de control financiar
(intern):

1. Trebuie să se dispună de o bază juridică coerentă și exhaustivă care să definească sistemele,

principiile și funcționarea sistemelor de control financiar (control de gestiune și control intern) și, în
special, mecanismele relative auditului intern și a organismelor de control. – Astfel, u ansamblu coerent
și exhaustiv de texte legislative, reglementări care să contureze funcționarea controlului financiar,
reprezintă o condiție prealabilă a unui control financiar adecvat. Uniunea Europeană impune țărilor care
beneficiază de fondurile comunității europene transmiterea către Comisia Europeană a referințelor
juridice pertinente, precum și a unei liste cuprinzând autoritățile și organismele destinate a gestiona și
controla fondurile UE.

2. Trebuie să se dispună de sisteme și proceduri de control de gestiune sau control intern

adecvate.

Sunt considerate ca fiind esențiale următoarele sisteme și proceduri:

• normele/ reglementările privind contabilitatea și conturile rezultatelor financiare;

• sistemele contabile;

• existența unei piste de control definite: (reliefând drumul fondurilor Uniunii Europene în cadrul
bugetului național, precum și rolurile și puterea diferitelor entități naționale implicate);

• controlul a priori asupra angajamentelor bugetare și a plăților;

• controlul piețelor publice (Conform referențialului de bază privind sistemele de gestiune a

piețelor publice);

• controlul veniturilor statului (în special al resurselor proprii previzionate).

3. Trebuie să se dispună de un mecanism de audit intern/ de control independent funcțional care

să dispună de atribuții și de un câmp de competență adecvate.

Poate să ia forma unei singure sau mai multor entități, dar trebuie să satisfacă criteriile următoare:

• să fie independent funcțional;

• să aibă atribuții adecvate (din punctul de vedere al câmpului de competență acoperit și al

tipurilor de control);

• să dispună de norme de control recunoscute internațional.

Este obligatoriu să fie prevăzute sisteme de coordonare și supraveghere corespunzătoare pentru

normele și metodologiile de control care sunt aplicate.

4. Trebuie să existe sisteme apte a preveni și a combate eventualele nereguli și a recupera sumele
pierdute în urma neregulilor sau a neglijenței.

Criteriile de evaluare în acest domeniu sunt:

- amploarea caracterului preventiv al sistemelor de control existente;

- măsurile care trebuie întreprinse;

- legile și reglementările care trebuie să permită acționarea în sensul recuperării sumelor pierdute
ca urmare a neregulilor ori a neglijenței (conform definiției care se regăsește în Regulamentul nr.
2988/95).
Trebuie, de asemenea, să se analizeze dacă există structuri potrivite pentru lupta împotriva fraudei și a
corupției și dacă această luptă este condusă de instituțiile normale de control financiar sau de una sau
mai multe entități distincte.

Programul SIGMA nr. 19 Efectele aderării la Uniunea Europeană: Partea I Bugetul și Controlul financiar
(1997) și Programul SIGMA nr. 20 Efectele aderării la Uniunea Europeană: Partea a II-a Auditul extern
(1997) elaborate și publicate sub responsabilitatea Secretarului General OECD, reprezintă un tot unitar și
cuprinzător asupra procesului bugetar, a controlului financiar și a auditului extern.

Astfel, programul SIGMA nr. 19 prevede faptul că scopul controlului financiar şi al auditului la nivelul
Uniunii Europene este de a asigura contribuabilii, prin intermediul Consiliului de Miniştri şi al
Parlamentului European, că fondurile Uniunii Europene sunt bine administrate şi cheltuite în
concordanţă cu obiectivele Uniunii, precum şi cu reglementările generale şi sectoriale ale politicilor ce
trebuie urmate.

Programul SIGMA nr. 20 Efectele aderării la Uniunea Europeană: Partea a II-a Auditul extern din anul
1997 vine ca o completare a programului SIGMA nr. 19.

Astfel, se precizează faptul că în cadrul Comisiei Europene, controlul financiar şi auditul sunt organizate
astfel:

- Pentru programe şi activităţi ample, angajamentele de cheltuieli sunt autorizate chiar de

Comisie. Pentru activităţi subsidiare şi sume mai mici, Comisia deleagă competenţa de autorizare a
cheltuielilor directorilor generali ai departamentelor operaţionale şi persoanelor desemnate din cadrul
acestora.;

- Directorul general este responsabil de asigurarea unui control intern adecvat, prin intermediul
unui directorat (grup) însărcinat cu managementul resurselor umane şi financiare, care răspunde pentru
acţiunile lui în faţa directorului. Directoratul (sau grupul) acţionează ca o contragreutate pentru
directoratele operaţionale şi este responsabil pentru verificarea modului în care funcţionează controlul
intern şi pentru existenţa unei evaluări corespunzătoare ex ante, pe parcurs şi ex post. De asemenea,
directoratul resurselor este responsabil pentru controalele prin sondaj ale cheltuielilor directe pentru
acţiunile realizate de organizaţii situate în afara Comisiei.;

- Directoratul General al Controlului Financiar verifică controlul intern al Directoratelor Generale,

prin verificări ex ante ale tuturor încasărilor (inclusiv recuperarea cheltuielilor neefectuate) şi ale
cheltuielilor (angajamente, plăţi), şi prin auditul intern realizat sistematic şi la intervale corespunzătoare
de timp al managementului şi al sistemelor de control din Directoratele Generale. Auditul intern acoperă
auditul financiar, auditul contabil, auditul managerial şi auditul performanţei. Controlul ex ante şi
funcţiile auditului intern sunt concepute pe baza analizei riscului; sistemele şi performanţa slabă reclamă
necesitatea unui control şi audit mult mai intens.;

- Structura managementului financiar al Comisiei este completată de un contabil care este

responsabil de sistemul contabil şi de execuţia plăţilor.
Programul SIGMA nr. 32 Gestiunea și controlul financiar al instituțiilor publice din anul 2001 cuprinde o
serie de principii cu privire la managementul financiar și controlul instituțiilor publice. Sistemul de
execuție al bugetului pentru întreprinderi, în general, este mult mai flexibil decât Bugetul de Stat. Cu
toate acestea, pentru multe întreprinderi, Bugetul de Stat execută proceduri severe de referință.
Principiile amintite anterior sunt după cum urmează:

• Ordonatorul de credite este responsabil pentru implementarea bugetului. Ministrul de linie/

resort (sau, în cazul întreprinderilor, directorul întreprinderii) este ordonatorul de credite. Ordonatorul
de credite, sau delegații lui, se angajează să emită contracte sau comenzi, să verifice livrări, facturi sau
clauze, și să emită ordine de plată;

• Controlorul financiar, care este un ofițer de la Ministerul Finanțelor, realizeză un control

prealabil asupra angajamentului și a altor decizii care au un impact fiscal. Controlorul financiar verifică
dacă există credite disponibile și angajamentul se potrivește cu scopul creditului. Acesta este doar un
control de regularitate. Natura lui depinde de natura economică a cheltuielilor, mărimea și natura
entității;

• Un ofițer cunoscut sub numele de „contabil public” controlează ordinele de plată emise de
ordonatorul de credite. „Contabilul public” este responsabil de verificarea cu regularitate a ordinelor de
plată; el emite plata printr-un cont unic de Trezorerie (sau contul întreprinderii la Trezorerie);

• Controlul de gestiune (controlul managerial), în cele mai multe organizații private și

guvernamentale de dimensiuni semnificative, se aplică pe principiul separării sarcinilor. Acest lucru
asigură că aceeași persoană nu poate face comenzi, verificările livrărilor, precum și plata. Acest principiu
de separare dintre ordonatorul de credite și „contabilul public” este fundamentat pe principiul
sistemului francez, fiind aplicat atât pentru cheltuieli, cât și pentru venituri.

Concluzii în legatură cu abordările din literatura de specialitate şi din practica de control financiar în
plan internaţional

Rezumând cele prezentate în cadrul acestui capitol, cu referire la conceptul de control financiar, se
poate concluziona:

- În pofida faptului că exista o multitudine de publicaţii în plan ştiinţific, care demonstrează

preocupare în rândul cercetătorilor asupra domeniului financiar, apare totuşi o relativă lipsă în ce
priveşte abordarea şi explicarea conceptului de control financiar. La aceasta se adaugă o anumită
perspectivă incoerentă şi, uneori, puţin riguroasă, în definirea conceptului. Terenul liber a fost luat, în
aparenţă cel puţin, de către reglementatorii din domeniu.;

- În ce priveşte obiectivul controlului, atât cercetarea, cât şi practica de control sunt de acord, în
principiu, cu faptul că, în esenţă, controlul este o funcţie a procesului de management al resurselor
publice şi private. El serveşte manangementul pentru a-şi măsura performanţa, comparând rezultatele
cu planurile şi pentru a-şi corecta abaterile, astfel încât să-şi asigure îndeplinirea scopurilor.;
- Controlul financiar apare ca având acelaşi rol, deşi uneori destul de nuanţat, cu cel al controlului
în general, atunci când managementul se referă la activităţi financiare.;

- În ce priveşte sfera de manifestare a controlului financiar, deşi nu este o abordare unitară, se

poate observa o majoritate a celor care văd în controlul financiar o activitate care se circumscrie
activităţilor de natură financiară, respectiv formarea de venituri şi efectuarea cheltuielilor, în principal
din zona publică, dar şi din aceea privată.;

- Este de remarcat faptul că, în literatura de specialitate, controlul financiar este privit ca o
activitate care se realizează „prin dolar”sau cu ajutorul banilor. El se referă la „măsuri” care se iau pe
baza transpunerii în expresie bănească a proceselor economico-financiare aducătoare de venituri şi,
respectiv, producătoare de cheltuieli.;

- Deşi nu sunt foarte riguros delimitate, se fac totuşi diferenţieri între unele concepte înrudite cu
controlul financiar, cum sunt: controlul bugetar, controlul fiscal, controlul intern, sistemul de control,
controlul bancar.;

- Se poate observa o abordare diversă a modului de organizare şi exercitare a controlului financiar

în diferite ţări, regiuni. Acest lucru este cauzat de faptul că există diferenţe în abordarea rolului şi a sferei
de cuprindere a controlului, elemente ce ţin de conceptul de control financiar, mai ales între zona
ştiinţifico-teoretică şi cea a practicii de control financiar. Reglementările din domeniu nu sunt
întotdeauna în concordanţă cu abordarile teoretice. Ele însele diferă de la un reglementator la altul,
cauza fiind lipsa de rigurozitate şi consecvenţa teoretică.

Controlul financiar în literatura de specialitate şi practica din România

A. Aspecte din literatura de specialitate

În literatura de specialitate românească, controlul în general şi controlul financiar sunt abordate diferit.
Au existat preocupări în diferite perioade de timp, dar cel mai mult s-a scris despre acest subiect în
ultimii 15–20 de ani. Perioada în care s-a scris îşi pune, în opinia noastră, amprenta asupra modului de
definire a conceptelor, dar, în esenţă, putem desprinde idei constant obiective şi cu valabilitate teoretică
şi practică în prezent.

Autori precum Constantin Tulai (2003) , Radu Ciurileanu (1980) şi Iulian Văcărel (1981 şi 2002) definesc
controlul financiar ca fiind, în esenţă, o manifestare a funcţiei de control a finanţelor.

Controlul financiar este „o formă de manifestate a funcției de control a finanțelor, reprezintă un

ansamblu organizatoric integrat ce acționează sistematic și unitar în vederea prevenirii abaterilor și
neajunsurilor.”

În 2002, Iulian Văcărel şi colaboratorii arătau că activitatea de control financiar „constituie o manifestare
a funcției de control a finanțelor publice. Această din urmă funcție se referă la modul de constituire a
fondurilor în economie, la repartizarea acestora pe beneficiari și la eficiența cu care unitățile economice
cu capital de stat și instituțiile publice utilizează resursele de care dispun, indiferent dacă acestea sunt
proprii sau împrumutate.”

Există abordări care plasează controlul financiar în zona pârghiilor în mana statului pentru a asigura o
bună gospodărire a resurselor, ca de exemplu:

,,Controlul financiar asigură buna funcționare a activității economice, acționează sistematic în vederea
prevenirii abaterilor și deficiențelor, creșterii eficienței, apărării patrimoniului, cunoașterii modului de
respectare a legalității cu caracter economic și financiar, stabilirii răspunderii pentru pagube sau
nerespectarea disciplinei de gestiune. Ca proces complex și permanent, controlul financiar contribuie la
buna folosire a mijloacelor materiale și financiare, la conducerea cât mai eficientă a activității
economico-sociale. În acest scop, controlul financiar are sarcina de a preveni angajarea de cheltuieli fără
justificare economică, imobilizarea de mijloace economice de a asigura profit sporit în folosirea
resurselor materiale, financiare și de muncă.”

Controlul financiar are rolul de a „semnala unele carenţe legislative care favorizează evaziunea fiscală
sau îngreunează încasarea la buget a veniturilor fiscale pentru a furniza fundamente pentru îmbunătăţiri
legislative.”

Asemănător privesc lucrurile şi Luminiţa Ionescu (2001) şi Ionel Bostan (2010) în ce priveşte rolul
controlului financiar:

„Controlul financiar asigură buna funcționare a activității economice, acționează sistematic în vederea
prevenirii abaterilor și deficiențelor, creșterii eficienței apărării partimoniului, cunoașterii modului de
respectare a legalității cu caracter economic și financiar, stabilirii răspunderii pentru pagubele
pricinuite.”

Controlul financiar contribuie la creşterea eficienţei atât a propriei activităţi, cât şi a instituţiilor
controlate, apelând la metodele şi tehnicile sale proprii. Dacă se aplică diferenţiat, aceste metode pot
aduce performanţe mai bune.

O definiţie a controlului financiar se referă la faptul că el este o „funcţie a managementului firmei, el

reprezentând ansamblul proceselor prin care performanţa firmei este măsurată şi comparată cu
scopurile şi standardele iniţiale în vederea eliminării deficienţelor găsite şi adoptării abaterilor pozitive” .
În acelaşi mod vede controlul financiar şi Ioan Bogdan (1995), în sensul că acesta este o funcţie a
managementului firmei.

O separare a formelor de control în funcţie de obiectul acestuia relevă ideea separării controlului
financiar de celelalte forme de control. „Controlul se prezintă sub diferite forme, care sunt determinate
de domeniul în care se exercită, de sfera de cuprindere a sectorului ce va fi luat în analiză şi de
obiectivele specifice ale acestuia, cum sunt: controlul economic, controlul financiar, controlul calităţii
produselor, controlul sanitar, controlul juridic şi altele, dar toate au un singur scop, acela al determinării
stării unor fenomene, procese sau activităţi la un moment dat, faţă de un sistemdeterminat de criterii.”

O altă categorie de abordări teoretice se referă la faptul că activitatea de control financiar are legătură
sau se suprapune cu activitatea financiară. Dacă înţelegem activitatea financiară ca fiind aceea legată de
mobilizarea de resurse, precum şi de redistribuire a lor, atunci ideile unor autori privind sfera de
cuprindere a controlului financiar pot fi sintetizate şi cuprinse într o astfel de categorie. Iată câteva
exemple:

Controlul financiar acționează în sfera relațiilor financiare, fiscale și de credit, urmărind cu prioritate
constituirea și utilizarea fondurilor la toate nivelurile economiei naționale și asigurarea unei eficiențe
maxime. La nivelul unităților patrimoniale, controlul financiar urmărește, între altele: elaborarea
bugetelor de venituri și cheltuieli și execuția acestora; rentabilizarea tuturor activităților, a produselor și
a sectoarelor; sporirea acumulărilor bănești și asigurarea capacității de plată; creșterea resurselor
proprii de finanțare; integritatea patrimoniului, prevenirea, descoperirea și recuperarea pagubelor
suferite; lichidarea cheltuielilor supradimensionate și stoparea cazurilor de risipă; respectarea disciplinei
financiare și fiscale.”

Controlul financiar cuprinde în sfera sa „relaţiile, fenomenele şi procesele financiare, procesul de

administrare şi gestionare a patrimoniului, rezultatele activităţii economico-sociale, unităţile şi locurile
unde se gospodăresc valorile materiale şi băneşti şi se fac cheltuieli.”

Controlul financiar este „modalitatea de realizare în practică a funcţiei de control a finanţelor, având ca
sferă de cuprindere relaţiile de natură bănească ce apar în procesul mobilizării de venituri şi redistribuirii
de resurse din sectorul public şi privat.”

Alte opinii converg înspre a conferi controlului financiar rolul de apărător al legalităţii, de a descoperi şi
remedia abaterile de la lege sau de la programele stabilite. Exemplificăm:

Din punct de vedere conceptual, controlul financiar reprezintă „verificarea modului de îndeplinire a
programelor stabilite, a erorilor, a abaterilor, a lipsurilor, a deficiențelor din activitatea economico-
financiară.”

Ioan Oprean, referindu-se la rolul constatator al controlului financiar, susţine această idee a faptului că
prin controlul financiar se urmăreşte descoperirea abaterilor şi corectarea lor: „...controlul îşi propune,
în primul rând, să stabilească şi să analizeze abaterile, pe cauze şi responsabilităţile, şi să impună
măsurile necesare pentru eliminarea acestor abateri, pentru aducerea fenomenelor controlate în limita
parametrilor prestabiliţi.”

Se constată că există autori care separă, definind cu o rigurozitate corespunzatoare, termenii în cauză,
conceptul de control financiar de acela de control fiscal. Astfel:

Controlul fiscal reprezintă ansamblul activităților destinate a asigura respectarea obligațiilor de

declarare și calculare corectă, precum și de plată la termenele legale ale impozitelor, ale taxelor și ale
altor vărsăminte obligatorii datorate bugetului de stat, bugetelor locale și fondurilor speciale, denumite,
în general, obligații fiscale. Drept urmare, controlul fiscal este legat de stat prin stabilirea și încasarea
impozitelor și a taxelor, fiind deci legat de sistemul fiscal, deoarece totalitatea impozitelor și a taxelor
provenite de la persoane fizice și juridice care alimentează bugetele publice formează sistemul fiscal.

Controlul fiscal se realizează prin intermediul organismelor specializate din cadrul Ministerului
Finanţelor Publice. El vizează îndeplinirea obligaţiilor financiare şi fiscale faţă de bugetele publice de
către toţi agenţii economici, sinceritatea declaraţiilor contribuabililor şi exactitatea şi realitatea
înregistrărilor financiar contabile.
În opinia noastră, separarea între cele două concepte are bază reala şi ea trebuie facută. Respectând
raportul activitate fiscală – activitate financiară, deducem că o parte componentă a controlului financiar
o reprezintă controlul fiscal. În mod concret, controlul fiscal presupune:

- verificarea corectitudinii declaraţiilor privind impozitele şi taxele;

- urmărirea modului de calcul şi virare în termen şi în cuantumul legal al obligaţiilor către stat;

- descoperirea cazurilor de sustragere de la plata impozitelor şi a taxelor şi luarea măsurilor legale

de recuperare a - acestora urmărind diminuarea fenomenului de evaziune fiscală;

- propuneri pentru luarea de măsuri de perfecţionare a sistemului legislativ fiscal, precum şi de

adaptare a metodelor şi a tehnicilor de control fiscal la imperativele fiecărei etape de politică fiscală.

B. Puncte de vedere ale reglementatorilor referitoare la conceptul de control financiar

Dicţionarul explicativ al limbii române defineşte controlul ca fiind o analiză permanentă sau periodică a
unei activităţi, a unei situaţii, pentru a urmări mersul ei şi pentru a lua măsuri de îmbunătăţire.
Referindu-ne la activitatea de control financiar, am putea deduce că ea reprezintă acelaşi lucru, în limba
română, dar cu aplicare la activitatea de tip financiar.

Constituţia României, referindu-se la atribuţiile Curţii de Conturi, stabileşte, la articolul 140, că această
instituţie exercită controlul asupra modului de formare, de administrare şi de întrebuinţare a resurselor
financiare ale statului şi ale sectorului public. Rezultă de aici că activitatea de control financiar a acestei
instituţii se referă la obiective ce ţin de activităţi de tip financiar.

Controlul fiscal este definit de cadrul legal în vigoare ca având trăsăturile lui specifice astfel: „Controlul
fiscal se realizează prin intermediul organismelor specializate din cadrul Ministerului Finanţelor Publice.
El vizează îndeplinirea obligaţiilor financiare şi fiscale faţă de bugetele publice de către toţi agenţii
economici, sinceritatea declaraţiilor contribuabililor şi exactitatea şi realitatea înregistrărilor financiar
contabile.”

Controlul financiar preventiv este reglementat atât ca organizare, obiective, cât şi conceptual. Controlul
financiar preventiv este o activitate prin care se verifică legalitatea şi regularitatea operaţiunilor
efectuate pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, înainte de aprobarea acestora.

Controlul financiar preventiv are drept scop identificarea proiectelor de operaţiuni care nu respectă
condiţiile de legalitate şi regularitate şi/ sau, după caz, de încadrare în limitele şi destinaţia creditelor
bugetare şi de angajament şi prin a căror efectuare s-ar prejudicia patrimoniul public şi/ sau fondurile
publice.

Fac obiectul controlului financiar preventiv operaţiunile care vizează, în principal:

- angajamentele legale şi angajamentele bugetare;

- deschiderea şi repartizarea de credite bugetare;

- modificarea repartizării pe trimestre şi pe subdiviziuni a clasificaţiei bugetare a creditelor

aprobate, inclusiv prin virări de credite;
- ordonanţarea cheltuielilor;

- constituirea veniturilor publice, în privinţa autorizării şi a stabilirii titlurilor de încasare;

- concesionarea sau închirierea de bunuri aparţinând domeniului public al statului sau al unităţilor
administrativ-teritoriale;

- vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri aparţinând domeniului privat al

statului sau al unităţilor administrativ-teritoriale;

- alte categorii de operaţiuni stabilite prin ordin al ministrului finanţelor publice.

2.4. Obiectul şi sfera de activitate a controlului financiar

Obiectul şi sfera de cuprindere a unei activităţi, în particular a controlului financiar, derivă din
importanţa şi rolul pe care aceasta o are pentru activitatea practică, precum şi de interesele existente în
legatură cu organizarea şi desfasurarea ei. În plan ştiinţific, sfera de manifestare şi obiectul de studiu al
unei discipline se referă la metodologia de cercetare, limitele înauntrul cărora se desfăşoară cercetarea,
precum şi la activitatea, domeniul care este cercetat.

Pornind de la interesele pe care controlul le reprezintă, precum și având în vedere legătura lui obiectivă
cu procesul de management, se poate concluziona că obiectul de activitate al controlului constă în:

- Descoperirea abaterilor de la situația ideală, de la scopurile propuse, respectiv de a evidenția în

ce constă situația reală, abaterea de la scopurile/ programele propuse în legatură cu o anumită
activitate sau proces economico-financiar.

• Ex. 1: situația ideală într-o entitate, din punctul de vedere al controlului statului, ar fi ca toate
impozitele, taxele și contribuțiile să fie calculate, evidențiate și virate legal și corect. Situația reală care ar
putea fi observată ar putea consta în nevirarea la termen a impozitelor și a taxelor, calcularea lor greșită,
neînregistrarea în evidența contabilă a obligațiilor.

• Ex. 2: situația ideală în ceea ce privește respectarea tehnologiei de fabricație a unui produs este
ca produsul să se realizeze cu respectarea întocmai a parametrilor de fabricație. Controlul tehnic al
entității ar putea constata în situația reală abateri de la tehnologia de fabricație.

Obiectul controlului, aşa cum rezultă din cele două exemple, este să pună în evidență faptul că există
diferențe între situația ideală și cea reală și să evalueze aceste diferențe. Să asigure informațiile
necesare pentru sistemul de management astfel încât acesta să poată corecta abaterile.

Controlul relevă, deci, erorile, lipsurile, deficienţele, asigurând informaţiile necesare pentru luarea
deciziilor necesare pentru ca acestea să fie eliminate sau prevenite în viitor.

Controlul, privit ca un sistem unitar, are ca sferă de manifestare relaţiile, fenomenele şi procesele de
natură socio-economică. În desfăşurarea tuturor acestor procese se găseşte controlul dat fiind că el se
manifestă ca o funcţie obiectivă a procesului de management.
Pornind de la obiectul şi sfera de manifestare a controlului în general, privit ca un tot unitar şi ca un
sistem integrat, putem defini obiectul şi sfera de manifestare specifice controlului financiar ca o parte
componentă a sistemului.

Aşa cum am arătat în primul capitol, primele forme ale controlului financiar s-au manifestat odată cu
apariţia finanţelor, iar aceasta este strâns legată de momentul formării primelor formaţiuni statale,
respectiv de necesitatea efectuării unor cheltuieli care privesc întreaga comunitate, adică a unor
cheltuieli publice.

Din practica derulării proceselor economico-sociale, de-a lungul evoluţiei societăţii omeneşti
civilizate, se poate desprinde faptul că, luând în considerare obiectul asupra căruia se desfăşoară
controlul, există numeroase aspecte sau forme pe care le îmbracă, şi anume: controlul tehnic-
tehnologic, controlul economic, controlul financiar, controlul calităţii produselor, controlul comercial,
controlul protecţiei muncii, controlul juridic, controlul sanitar etc.

Rezultă deci, că o parte a controlului activităţii economico-sociale, privit din perspectiva sferei
de cuprindere, o reprezintă alături de alte forme de control şi controlul financiar.

În conformitate cu opinii majoritar acceptate, atât în plan intern, cât şi internaţional, redate
anterior, referitoare la conceptul de control financiar, ca o componentă a sistemului general de control
al activităţii economico-sociale, acesta este o formă de manifestare a funcţiei de control a finanţelor,
reprezintă un ansamblu organizatoric integrat ce acţionează sistematic şi unitar în vederea prevenirii
abaterilor şi a neajunsurilor, o formă de sprijin a sistemului de management în domeniul de manifestare
a finanţelor.

Tot ca opinie majoritară, în ambele planuri, intern şi internaţional, desprindem faptul că

activitatea de control financiar mai este definită ca fiind o funcţie a managementului firmei şi-n această
calitate, el reprezintă ansamblul proceselor prin care performanţele firmei, ale subsistemelor şi ale
componentelor acesteia sunt măsurate şi comparate cu obiectivele şi standardele stabilite iniţial, în
vederea eliminării deficienţelor constatate şi a integrării abaterilor pozitive.

Trebuie reţinut, de asemenea, ca în sfera de manifestare a controlului financiar, potrivit opiniilor

redate mai sus, intră activităţile de control din domeniul public şi privat cu referire la activităţile de tip
financiar incluzând aici formarea şi utilizarea resurselor din domeniul finanţelor publice, al asigurărilor,
bancar şi al pieţii de capital.

Concluzie cu referire la conceptul de control financiar

Doctrina economico-financiară a statornicit că una din funcţiile finanţelor o reprezintă funcţia de

control. Pentru a delimita sfera de cuprindere a controlului financiar este necesar să pornim de la sfera
de manifestare a finanţelor. Aceasta, deoarece funcţia de control a finanţelor se realizează, în practică,
atât cu ocazia manifestării funcţiei de repartiţie, respectiv în procesul mobilizării veniturilor şi al alocării
resurselor, cât şi în procesul derulării tuturor operaţiilor băneşti financiare. În prima ipostază, avem de-a
face cu un control funcţional, pur financiar, legat exclusiv de operaţiile financiare. În activitatea practică
însă controlul nu se limitează la cel funcţional, ci el îmbracă forma unui control bănesc extins asupra
tuturor operaţiilor băneşti, financiare şi nonfinanciare, având un cadru organizatoric specific. În opinia
noastră, funcţia de control a finanţelor se manifestă atât sub forma „controlului funcţional”, cât şi ca o
formă organizatorică distinctă. Este necesar datorită interacţiunii dintre operaţiile băneşti financiare şi
nonfinanciare şi este posibil pentru că un astfel de control se exercită prin intermediul banilor.

Sfera de manifestare a finanţelor determină, prin urmare, sfera de manifestare a controlului

financiar. Sfera finanţelor se referă la câmpul de manifestare a activităţilor financiare.

Privite în ansamblul lor „finanţele” reprezintă operaţii sau relaţii băneşti de mobilizare şi
repartizare a resurselor destinate acţiunilor publice şi afacerilor.

Putem vorbi despre finanţe publice şi finanţe private, în funcţie de obiectivul urmărit.

Pe lângă acestea, în cazul finanţelor moderne şi al acelora „în sens larg”, apar elemente noi, cum
sunt: creditul, piaţa financiară, asigurările şi protecţia socială, asigurările de bunuri şi persoane, finanţele
internaţionale. Prin toate aceste componente ale finanţelor se formează şi se repartizează fonduri, fie la
dispoziţia statului, fie pe baze mixte sau private. Funcţia de control a finanţelor este prezentă în
derularea tuturor acestor procese financiare, indiferent de domeniul în care acestea au loc – domeniu
public, mixt sau privat.

Dacă controlul se desfăşoară dincolo de sfera relaţiilor financiare, în domeniul relaţiilor băneşti
nonfinanciare, acesta mai poate reprezenta o manifestare a funcţiei de control a finanţelor şi, prin
urmare, el mai este control financiar în măsura în care relaţiile nonfinanciare interferează cu relaţiile
financiare. Dacă nu, controlul ia forma controlului economic, tehnic, al calităţii produselor etc. şi
reprezintă o funcţie a conducerii acestor procese.

Sintetizând, conceptul de control financiar poate fi definit astfel:

 activitate de verificare, supraveghere, interpretare a valabilităţii unor operaţii financiare şi

documente primare, evidenţe tehnico-operative şi contabile;

 analiza permanentă sau periodică a unei activităţi sau situaţii financiare pentru a urmări mersul
ei şi pentru a lua măsuri de îmbunătăţire şi de eliminare a abaterilor;

 formă de control a activităţii economico-sociale din punct de vedere financiar;

 modalitatea de realizare în practică a funcţiei de control a finanţelor, având ca sferă de

cuprindere relaţiile de natură bănească ce apar în procesul mobilizării de venituri şi al redistribuirii de
resurse din sectorul public şi privat.

Concluzie cu referire la sfera de cuprindere a controlului fiscal

În activitatea practică de control financiar, dar şi în unele publicaţii de specialitate, se utilizează noţiunea
de „control financiar”, „control fiscal” sau chiar „control financiar-fiscal”.

Pornind de la obiectul şi sfera de cuprindere a controlului financiar, precum şi de la ideea acceptată de

majoritatea specialiştilor în domeniul finanţelor referitoare la faptul că finanţele au două funcţii
importante, şi anume funcţia de repartiţie şi funcţia de control, este necesar să facem distincţie între
cele două activităţi: activitatea de control financiar şi aceea de control fiscal.
Fiscul este „instituţia care colectează impozitul pe venit” , iar administraţia fiscală reprezintă, de
asemenea, „o instituţie a statului investită cu dreptul de a stabili, încasa şi urmări plata impozitelor şi a
taxelor datorate statului de către contribuabili.”

În literatura de specialitate este recunoscută unanim legătura dintre fisc–fiscalitate şi impozite şi

taxe. Indiferent de unghiul din care este privită fiscalitatea, ea se referă întotdeauna la impozite şi taxe.
Sursa citată mai sus defineşte fiscalitatea ca fiind ansamblul reglementărilor privind perceperea
impozitelor sub toate formele, directe sau indirecte. Această semnificaţie este dată fiscalităţii şi în
literatura de specialitate occidentală, mai ales în cea franceză, unde fiscalitatea reprezintă „ansamblul
legilor şi regulilor cu privire la impozite.”

Pornind de la această legătură a fiscalităţii cu impozitele şi taxele, credem că putem defini activitatea
fiscală ca reprezentând o componenţă a activităţii financiare referitoare la stabilirea şi perceperea
impozitelor şi a altor venituri ale statului. Activitatea financiară este, la rândul ei, strâns legată de sfera
de manifestare a finanţelor şi se referă la mobilizarea şi repartizarea resurselor necesare sectorului
public sau privat. Aceste două activităţi, de mobilizare şi repartizare, sunt ipostaze ale funcţiei de
repartiţie a finanţelor.

Apare evident că, problema stabilirii şi a perceperii impozitelor şi a taxelor cuvenite statului,
reprezentând activitatea fiscală, poate fi cantonată în sfera relaţiilor de mobilizare a resurselor. De
aceea, activitatea fiscală este o parte componentă a activităţii financiare. Pe lângă mobilizarea
resurselor, care se leagă în principal de impozite şi taxe şi deci de activitatea fiscală, activitatea
financiară cuprinde şi relaţiile de natură financiară care intervin în procesul repartizării fondurilor
mobilizate.

Din acest punct de vedere , precum şi pentru a asigura o anumită rigurozitate în definirea termenilor,
considerăm că nu putem lua în considerare opinii din literatura şi practica internaţională, redate mai sus,
conform cărora fiscalitatea, politica fiscală şi controlul fiscal ar trebui să se refere atât la formarea
veniturilor, cât şi la efectuarea cheltuielilor şi, respectiv, la gestionarea deficitului/ excedentului.

Concluzie cu privire la conceptul de control fiscal

Normele legale în vigoare, în speţă legea referitoare la controlul fiscal, definesc controlul fiscal ca fiind
ansamblul activităţilor care au ca scop verificarea realităţii declaraţiilor, precum şi verificarea
corectitudinii şi a exactităţii îndeplinirii, conform legii, a obligaţiilor fiscale de către contribuabili.

Pornind de la conceptul de control în general şi având în vedere elementele specifice fiscalităţii, putem
defini controlul fiscal ca fiind activitatea de verificare, supraveghere şi analiză a modului de realizare a
obiectivelor referitoare la stabilirea, perceperea şi virarea către stat a obligaţiilor legale reprezentând
impozite, taxe şi alte contribuţii.

Respectând raportul activitate fiscală–activitate financiară, prezentat mai sus, deducem că o

parte componentă a controlului financiar o reprezintă controlul fiscal.

Într-o reprezentare grafică, controlul financiar și raportul lui cu controlul fiscal ar putea arăta astfel:
Fig.1. Conceptul de control financiar vs control fiscal

În mod concret, controlul fiscal presupune:

 verificarea corectitudinii declaraţiilor privind impozitele şi taxele;

 urmărirea modului de calcul şi virare în termen şi în cuantumul legal a obligaţiilor către stat;

 descoperirea cazurilor de sustragere de la plata impozitelor şi a taxelor şi luarea măsurilor legale

de recuperare a acestora urmărind diminuarea fenomenului de evaziune fiscală;

 propuneri pentru luarea de măsuri de perfecţionare a sistemului legislativ fiscal, precum şi de

adaptare a metodelor şi a tehnicilor de control fiscal la imperativele fiecărei etape de politică fiscală.

Controlul financiar cuprinde, la rândul lui, pe lângă activităţile specifice controlului fiscal
enumerate, şi alte obiective concrete derivând din funcţia de repartiţie şi din aceea de control a
finanţelor, şi anume:

• controlul modului de utilizare a resurselor publice sau private alocate pentru anumite destinaţii;

• controlul modului de gestionare a patrimoniului public şi privat, urmărind păstrarea integrităţii

acestuia;

• controlul modului de utilizare a resurselor interne şi externe de creditare, precum şi situaţia

garanţiilor pentru creditele acordate;

• modul de constituire şi utilizare a diferitelor fonduri cu destinaţie specială, inclusiv a fondurilor

de tezaur, precum şi a fondurilor diferitelor organisme autonome de asigurări.

Controlul financiar, în ansamblul său, deci inclusiv cel fiscal, are ca scop descoperirea abaterilor, a
deficienţelor, a lipsurilor prin compararea situaţiei iniţiale, a obiectivelor stabilite, cu realitatea efectivă
după derularea proceselor economice şi financiare, şi luarea sau propunerea de măsuri pentru
eliminarea acestora.

Concluzionând, vom spune că relaţia dintre controlul fiscal şi controlul financiar trebuie concepută ca o
relaţie de la parte la întreg, cu trăsături specifice definitorii pentru fiecare.

Ptof univ dr Ioan Gh Tara