DREPT FINANCIAR - Curs 1

Activitatea financiară publică = activitatea directă desfăşurată pentru a obţine resursele economice
necesare satisfacerii nevoilor colectivităţii

[a) nevoi individuale vs. nevoi colective (ex. apărarea, justiţia, ordinea publică, reprezentarea
diplomatică);

b) organizarea serviciilor publice (ex. educaţia, transportul în comun, salubrizarea, sistemul sanitar)]

Activitatea financiară publică include:

VENITURILE PUBLICE: resursele obţinute de Stat şi de alte entităţi publice

CHELTUIELILE PUBLICE: operaţiunile monetare efectuate de Stat/alte entităţi publice pentru satisfacerea
nevoilor colective

Fenomenul financiar (public) poate fi analizat din perspective economice, politice şi juridice. În această
ambianţă, putem face distincţia între:

- Ştiinţa finanţelor publice: disciplina care studiază activitatea financiară publică, din perspectivă
economică

- Dreptul financiar: normele care disciplinează activitatea financiară publică, în procesul de gestiune a
resurselor publice, în special cu ocazia efectuării cheltuielilor publice

- Dreptul fiscal: normele care disciplinează instituirea şi colectarea veniturilor publice (mai exact, doar
a acelor venituri publice colectate prin intermediul impozitelor, taxelor şi contribuţiilor)

Veniturile publice ale statului şi entităţilor publice se compun din două mari categorii:

VENITURI FISCALE. Aceste venituri se colectează în orice stat prin trei instrumente principale:

(a) IMPOZITE (directe, indirecte)

(b) TAXE

(c) CONTRIBUŢII (în principiu contribuţiile sociale obligatorii)

VENITURI NEFISCALE. Se includ în această categorie veniturile de natură patrimonială (ex. chiriile sau
redevenţele de concesiune percepute de stat/entităţile publice) şi veniturile provenite din împrumuturi
publice (ex. emisiunile de obligaţiuni de stat)

Aparatul financiar al statului

Organe cu competenţă generală (politică): Parlament, Guvern, ministere, consilii judeţene/locale,

instituţii publice centrale sau locale
Organe cu competenţă specială:

- Curtea de Conturi

- Ministerul Finanţelor Publice

- Consiliul Fiscal

- Trezoreria

- Comisia Fiscală Centrală

- Agenţia Naţională de Administrare Fiscală

Agenţia Naţională de Administrare Fiscală

(O.U.G. nr. 74/2013, H.G. nr. 520/2013)

- organul de specialitate cel mai activ în acest domeniu

- structură complexă, cu următoarea osatură:

A) Direcţii Generale Regionale ale Finanţelor Publice (Iaşi, Galaţi, Ploieşti, Craiova, Timişoara, Cluj-
Napoca, Braşov, Bucureşti)

B) Direcţia Generală Antifraudă Fiscală (8 subdiviziuni: DRAF 1 Suceava, DRAF 2 Constanţă, DRAF 3
Alexandria, DRAF 4 Tg. Jiu, DRAF 5 Deva, DRAF 6 Oradea, DRAF 7 Sibiu şi DRAF 8 Bucureşti)

C) Autoritatea Naţională a Vămilor

D) Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili

Izvoarele (sursele) dreptului finanţelor publice

1. Dreptul european/Dreptul european al drepturilor omului

(hard law – Directiva 2006/112/CE; soft law – Codul de conduită privind impozitarea afacerilor (2003);
case law – CEDO, hotărârea din 21.10.2014, Lungu şi alţii c. România; CJUE, hotărârea din 9.07.2015,
afacerea C-183/14, Salomie şi Oltean)

2. Constituţia României

(ex. art. 56 alin. (2) – principiul justei aşezări a sarcinilor fiscale)

3. Legile organice, legile ordinare, ordonanţele de urgenţă şi ordonanţele emise de Guvern în baza
unei legi de abilitare
Izvoarele (sursele) dreptului finanţelor publice

4. Hotărâri de Guvern, norme metodologice şi instrucţiuni

5. Ordine ale miniştrilor

(ex. ordinele pentru aprobarea hotărârilor Comisiei Fiscale Centrale, ordine aprobare soluţii fiscale
individuale anticipate)

6. Hotărâri Consilii judeţene/Dispoziţii preşedinţi Consilii judeţene

7. Hotărâri Consilii locale/Dispoziţii primari

Bugetul public = planul financiar al statului/entităţilor publice prin care sunt proiectate veniturile
publice şi cheltuielile publice pentru o perioadă determinată de timp

Origini:

Sec. XII (Anglia, Castilia) – adunările medievale sunt convocate pentru a aproba un buget pentru nevoile
unui anumit eveniment

1815 – Franţa

1828 – Spania

1860 – Al. I. Cuza elaborează Regulamentul de finanţe (după prealabile forme embrionare de buget –
1712, Nicolae Mavrocordat; Regulamentele organice). Consacrarea modernă a bugetului se face prin
Constituţia Principatelor Române Unite din anul 1866

Construcţia bugetului public în sistem piramidal

(Legea nr. 500/2002, Legea bugetului de stat nr. 6/2017, Legea bugetului asigurărilor sociale de stat nr.
7/2017)

Rolul ordonatorilor de credite

- Ordonatori principali de credite

- Ordonatori secundari de credite

- Ordonatori terţiari de credite

Procedura bugetară (matrice – bugetul de stat):

1. Elaborarea proiectului de buget

a) Elaborarea indicatorilor macroeconomici (deadline: 1 mai)

b) Scrisoarea-cadru a Ministerului Finanţelor Publice (1 august)

c) Formularea propunerilor bugetare (OP credite)

d) Întocmirea proiectului de buget în sistem piramidal

e) Centralizarea propunerilor Ministerul Finanţelor Publice

f) Adoptarea proiectului de buget de către Guvern

g) Trimiterea proiectului de buget Parlamentului

2. Aprobarea bugetului şi adoptarea legii bugetare anuale

3. Execuţia bugetară

4. Încheierea exerciţiului bugetar şi controlul execuţiei bugetare

Curs 2 - Finanţele publice naţionale

- reprezintă prototipul (matricea) utilizată în analiza celorlalte domenii ale finanţelor publice

- regulile juridice aplicabile privesc în principal (i) construcţia bugetelor publice, (ii) gestiunea
bugetelor publice, (iii) împrumutul public şi (iv) controlul financiar.

Panorama este completată de aşa-numitele domenii emergente ale finanţelor publice:

a) Finanţele publice locale (dezvoltate în contextul creşterii autonomiei locale, inclusiv sub componenta
financiară)

b) Finanţele asigurărilor sociale (dezvoltate pe măsura creşterii numărului şi amplorii contribuţiilor

sociale obligatorii)

c) Finanţele publice ale Uniunii Europene (dezvoltate odată cu apariţia bugetului Uniunii Europene)

I. Keynotes în construcţia bugetului de stat

Aprobarea bugetului: De regulă până la data de 15 noiembrie a anului precedent, până cel mai târziu cu
3 zile înainte de expirarea exerciţiului bugetar (art. 36 din Legea nr. 500/2002)

Soluţii de avarie (se aplică până la aprobarea legii anuale a bugetului de stat – ex. Legea bugetului de
stat nr. 6/2017, publicată în M. Of. nr. 127 din 17 februarie 2017):

a) Aprobarea unor douăsprezecimi bugetare provizorii (mini-bugete aprobate de Parlament pentru o

lună, în limitele de venituri şi cheltuieli de 1/12 din rezultatele anului precedent)

b) Încredinţarea Guvernului „să îndrume execuţia bugetară” pe baza cifrelor de venituri şi cheltuieli
utilizate în cadrul bugetului din exerciţiul financiar expirat (soluţie menţionată expres de art. 138 alin.
(3) din Constituţia României şi art. 27 din vechea Lege a finanţelor publice nr. 72/1996

Ce conţine Legea de aprobare a bugetului de stat?

- cuantumul bănesc al veniturilor/cheltuielilor pentru anul 2017 + estimări 2018 – 2020 (ex.
Venituri – 117.046,6 milioane lei, Cheltuieli – 150.159,5 milioane lei)

- detalierea cuantumului bănesc al bugetelor instituţiilor şi autorităţilor publice (ex. alocare 8

milioane lei judeţul Bihor, pentru lucrări la Aeroportul din Oradea, ajutor de stat)

- lista veniturilor, cu particularizarea impozitelor, taxelor şi contribuţiilor

- creditele bugetare, pe categorii de cheltuieli;

- dispoziţii de autorizare a unor împrumuturi publice pentru acoperirea deficitului bugetar

 - aprobarea contului general de execuţie a bugetului statului pentru exerciţiul financiar anterior

II. Efectuarea cheltuielilor publice. Creditele (alocaţiile) bugetare

Credit bugetar = sumă de bani pusă la dispoziţia unor beneficiari, în limita căreia se poate decide
efectuarea de cheltuieli pe seama resurselor publice

(ex. credit bugetar la dispoziţia Facultăţii de Drept pentru efectuarea unor stagii de documentare la
biblioteci europene)

Procedură:

1. Deschiderea creditului (la începutul trimestrului, piramidal)

2. Angajarea creditului (ex. stagiu documentare CEDO)

3. Constatarea lichidităţii creditului (ex. verificarea, de către Decan/Serviciul Financiar/Rector a

cuantumului cheltuielilor de deplasare şi cazare şi emiterea Ordinului Rectorului)

4. Ordonanţarea creditului (ex. verificarea documentelor justificative prezentate)

5. Utilizarea (plata) creditului (ex. restituirea efectivă a sumelor de bani avansate sau decontarea
avansurilor primite)

III. Principiul afectaţiunii speciale a creditelor bugetare

Reguli:

1. credite bugetare limitate la OP pentru care s-au aprobat

2. cheltuieli strict pentru capitolul în cadrul căruia s-au aprobat

3. cheltuieli limitate la exerciţiul bugetar în curs

4. utilizare strictă a creditelor pentru cheltuieli de personal

Excepţii:

1. Virările de credite bugetare (trim. III, în limita a 10%)

2. Transferarea creditelor bugetare

3. Suplimentarea creditelor bugetare

4. Anticiparea creditelor bugetare (HG, maxim 30%)

5. Blocarea creditelor bugetare (credite neutilizate)

6. Anularea creditelor bugetare

IV. Creditul (împrumutul) public = împrumutul colectat de stat sau de o unitate administrativ-teritorială,
pentru acoperirea unor nevoi de finanţare publice

A. Împrumut public intern

A1. Emisiunea de titluri de stat (obligaţiuni, certificate de trezorerie, bonuri de tezaur) – ex. Perioada 11
– 29.07.2016, emisiune titluri de stat pentru populaţie, cu o valoare nominală de 100 lei, scadenţa
împrumutului public la doi ani, dobândă 2,15%/an, în limita a 100.000 lei pentru o persoană fizică

A2. Împrumuturi de la bănci sau alte instituţii de credit (procedeu rar utilizat, datorită preferinţei
pentru celelalte tipuri de instrumente)

A3. Împrumuturi din disponibilităţile Contului Curent General al Trezoreriei Statului (pe baza unei
convenţii, pentru o perioadă scurtă de timp, fără dobândă)

B. Împrumutul public extern

Se realizează de la bănci sau instituţii financiare internaţionale

Ex. 2009 – Cauză: România a înregistrat o contracţie de 7,1% din PIB, prin Decizia nr. 2009/590/CE
Consiliul UE a stabilit că România are un deficit bugetar excesiv şi a pus în vedere revenirea la ţinta de
3%, până la finalului anului 2011

Efect: Contractarea unui pachet de ajutor financiar în valoare de 19,95 miliarde euro, de la următorii
creditori:

- Comisia Europeană – 5 miliarde euro;

- Fondul Monetar Internaţional – 12,95 miliarde euro;

- Banca Mondială – 1 miliard euro;

- Banca Europeană de Investiţii şi Banca Europeană de Reconstrucţie şi Dezvoltare – 1 miliard

euro

De regulă, în situaţii economice dificile, se recurge la încheierea aşa-numitelor acorduri tip stand-by
(România – FMI, 3 acorduri până în 1989, 8 acorduri în perioada 1990 – 2009)

V. Controlul financiar

Control financiar – are drept obiectiv cunoaşterea de către stat a modului în care sunt administrate
fondurile publice (sub aspectul realizării veniturilor şi a efectuării cheltuielilor) de către entităţile publice
cărora le-au fost acordate (ex. Curtea de Conturi)

Audit financiar – are drept obiectiv evaluarea entităţilor publice pentru buna administrare a veniturilor
şi cheltuielilor publice, în scopul perfecţionării activităţii
Control fiscal – are drept obiectiv cunoaşterea de către organele fiscale a modului în care agenţii
economici îşi îndeplinesc obligaţiile de înregistrare fiscală, declarare şi plată a obligaţiilor fiscale

VI. Evaziunea fiscală şi frauda fiscală în România

A. Probleme de natură legislativă

- Legea nr. 241/2005 este un act juridic desuet. S-ar impune înlocuirea acestei legi cu un act modern,
cert, previzibil, care să corespundă exigențelor anului 2016. Legea a fost deja lovită serios prin decizia
Curții Constituționale referitoare la neconstituţionalitatea art. 6 din Legea nr. 241/2005

- Există imense necorelări între atribuțiile diverselor instituții (ex. Direcţiile antifraudă fiscală şi
Direcţiile generale regionale ale finanţelor publice)

- Nu există corelări între procesul penal și procesul fiscal, deși jurisprudența CJUE și jurisprudența CEDO
reclamă asemenea măsuri, pentru a evita încălcarea art. 6 par. 1 din Convenție și art. 4 din Protocolul
adițional nr. 7 la Convenție (Fransson, Borda, Lucky Dev. vs. Suedia, Rinas vs. Finlanda, Lungu şi alţii vs.
România)

B. Probleme de natură administrativă

- Penalizarea inspecțiilor fiscale – în majoritatea cazurilor, inspectorii fiscali dezvoltă suspiciuni și trimit
sesizări organelor de urmărire penală

- Lipsa de certitudine a impunerii – inspecțiile fiscale nu conduc în fapt la rezultate concrete, pentru că
există practica suspendării contestațiilor împotriva deciziilor de impunere până la momentul soluționării
dosarelor penale, în paralel cu suspendarea deciziilor de impunere conform art. 14 și 15 din Legea nr.
554/2004

- Suprapuneri de atribuții, din cel puțin două perspective:

a) Inspecție fiscală – Control antifraudă (ex. se verifică, în cadrul controlului antifraudă, o perioadă
deja verificată de inspectorii fiscali, eludându-se dispozițiile art. 128 NCPF referitoare la
reverificarea fiscală);

Inspecție fiscală – Inspecție fiscală de natură penală (ex. Conform art. 113 alin. (3) NCPF, nu reprezintă
activități de inspecție fiscală efectuarea de constatări tehnico-științifice sau orice alte verificări solicitate
de organele de urmărire penală în vederea lămuririi unor fapte ori împrejurări ale cauzelor)
Curs 3

Secţiunea I. Finanţele publice locale

autonomia financiară – principiu care stă la baza dreptului de a dobândi şi gestiona resurse
proprii pentru comunităţile locale [art. 4 alin. (1) şi art. (9) alin. (1) din Legea nr. 215/2001]

În general, în practica internaţională, autonomia financiară se studiază prin raportare la elementele ei

esenţiale:

a) posibilitatea comunităţilor locale de a institui şi colecta impozite şi taxe;

b) posibilitatea comunităţilor locale de a-şi asuma cheltuielile publice locale;

c) posibilitatea comunităţilor locale de a apela la împrumutul public pentru obţinerea unor resurse
financiare suplimentare

(Ex: modelul spaniol de acorduri Guvern – comunităţi locale)

Elemente de particularitate ale finanţelor publice locale

Bugetul local – art. 2 pct. 52 din Legea nr. 273/2006, acest tip de buget este recunoscut şi sectoarelor
municipiului Bucureşti (probleme de neconstituţionalitate vs. art. 138 (1) Constituţie)

- este condiţionat de adoptarea bugetului naţional (+ 45 zile);

- majoritate absolută [art. 45 alin. (2) lit. a) Legea 215/2001];

- alte condiţionări implicite: aprobarea impozitelor şi taxelor locale (actualizate) şi respingerea

contestaţiilor împotriva proiectului bugetului local

În baza principiului echilibrului, bugetele locale sunt alimentate (echilibrate) de la bugetul de stat, pe
principiul vaselor comunicante

Structură restrânsă a ordonatorilor de credite, reguli bugetare care urmează matricea finanţelor
publice naţionale.

Veniturile bugetelor locale

A. Impozitele şi taxele locale (ex. impozitul pe clădiri, impozitul pe terenuri, impozitul pe mijloacele de
transport, taxe speciale)

B. Cote defalcate din impozitul pe venit – din impozitul colectat la bugetul de stat se alocă lunar:

- 41,75% la bugetele locale comune, oraşe, municipii;

- 11,25% la bugetul judeţului;

 - 18,5% la dispoziţia administraţiilor financiare (echilibrare)

[Bucureşti: 20% sectoare, 44,5% municipiu, 7% echilibrare]

C. Transferuri de la bugetul de stat (ex. TVA)

D. Venituri din administrarea domeniului public/privat

E. Împrumutul public: investiţii publice/refinanţarea datoriei publice, vot prin HCL cu majoritate
absolută, limitat la 30% din totalul veniturilor proprii

Secţiunea a II-a. Finanţele asigurărilor sociale

Asigurări sociale (ex. sistemul de asigurări pentru accidente de muncă şi boli profesionale) vs. Asistenţă
socială (ex. organizarea unui centru rezidenţial pentru persoanele fără adăpost)

Asigurări publice (ex. asigurarea obligatorie în domeniul sănătăţii) vs. Asigurări private (ex. asigurarea
voluntară de sănătate, deductibile în limita a 400 euro/an)

Pilonii sistemului public de pensii:

a) Pilonul I: componentă publică obligatorie – pensie publică (ex. 10,5% din venitul brut)

b) Pilonul II: componentă privată obligatorie – pensie privată, efect al unei contribuţii obligatorii (ex.
transfer 6% în 2017)

c) Pilonul III: componentă privată facultativă – pensie privată, efect al unei contribuţii facultative
(deductibile fiscal în limita a 400 euro/an)

Contribuţiile sociale obligatorii:

1. Contribuţia de asigurări sociale (pensii) – art. 136 şi următoarele NCF: 26,3% condiţii normale (15,8
angajator + 10,5 angajat); 31,3% condiţii deosebite (20,8 + 10,5); 36,3% condiţii speciale (25,8 + 10,5)

2. Contribuţia pentru asigurările de accidente de muncă şi boli profesionale – Legea nr. 346/2002 +
art. 201-208 NCF: se datorează doar de către angajator, 0,15 – 0,85% din suma veniturilor brute (ex. tarif
risc 0,647% pentru turnarea oţelului)

3. Contribuţia pentru asigurări de şomaj – Legea nr. 76/2002 + art. 184-191, art. 209 - 215 NCF: 0,75%
angajator (din care 0,25% alimentează Fondul de Garantare pentru plata creanţelor salariale, conform
Legii nr. 200/2006) + 0,5% angajat

Contribuţiile sociale obligatorii:

4. Contribuţia de asigurări sociale de sănătate – Legea nr. 95/2006, art. 153-183 NCF: 5,2% angajator +
5,5% angajat (alimentează Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate)
5. Contribuţia pentru concedii şi indemnizaţii de asigurări sociale de sănătate – O.U.G. nr. 158/2005,
art. 192-200 NCF: 0,85% din venitul brut, contribuţie exclusivă a angajatorului

Probleme controversate: taxa pe viciu şi (in)compatibilitatea ei cu dreptul european, nivelul

(ne)plafonat al contribuţiilor de asigurări sociale, competenţa stabilirii contribuţiilor de asigurări sociale
de sănătate

Secţiunea a III-a. Finanţele Uniunii Europene

Veniturile UE: Resursele proprii ale UE provin din 3 mari surse: a) Resurse proprii tradiţionale (taxe
vamale şi prelevări agricole); b) prelevarea unei părţi din TVA-ul colectat naţional; c) o cotă-parte din
produsul naţional brut al Statelor Membre

Cheltuielile UE: Din bugetul UE se finanţează 5 mari categorii de cheltuieli – a) Creştere inteligentă şi
favorabilă incluziunii; b) Creştere durabilă: resurse naturale; c) Securitate şi cetăţenie; d) Europa în lume;
e) Administraţie

Controlul şi corecţia deficitelor publice excesive ale Statelor Membre (ex. Grecia, Italia > 116% din PIB):

- Mecanism preventiv (încadrare în 3% deficit, 60% datorie);

- Mecanism coercitiv (amenzi de 0,2 – 0,5% din PIB)

Frauda la bugetul UE: rol central OLAF, posibil Parchet al UE

Curs 4

I. Noţiuni introductive

Politică fiscală – arta determinării caractieristicilor generale ale impozitelor (taxelor,

contribuţiilor) sau a adoptării anumitor măsuri în funcţie de datele sociale, economice şi psihologice
oferite de societate

Ex1. UE 12, impozit pe profit în medie cu 10% mai mare decât în statele membre din grupul UE 10 (2004)
→ Code of Conduct for Business Taxation (2003)

Ex2. Legea nr. 209/2015 anulează obligaţiile fiscale stabilite de organele fiscale, provenind din:

- Reconsiderarea unor activităţi ca activităţi dependente

- Recalificarea indemnizaţiilor de delegare/detaşare

- Stabilirea unor obligaţii fiscale ca urmare a depăşirii pragului de TVA de către persoanele care realizau
venituri din drepturi de proprietate intelectuală

Ex3. Impozitul asupra uşilor şi ferestrelor, aplicat pe scară largă în Anglia, Franţa, Scoţia, Irlanda (Franţa,
1798-1926; Anglia, 1696, An Act for granting to His Majesty several Rates or Duties upon Houses for
making good the Deficiency of the clipped Money)

Ex4. Directiva (UE) 2016/1164 de stabilire a normelor împotriva practicilor de evitare a obligaţiilor fiscale
care au incidenţă directă asupra funcţionării pieţei interne („necesitatea de a garanta faptul că
impozitele sunt plătite acolo unde sunt generate profiturile”)

Fiscalitatea – (1) sistem de percepere a impozitelor, taxelor şi contribuţiilor prin fisc; (2,
peiorativ) nivel (mare) al prelevărilor fiscale

(instrument de studiu: Taxation Trends in the European Union, Publications Office of the European
Union, Luxemburg, 2016)

1. UE – high tax area, 38,8% din PIB (vs. SUA 26%, Japonia 30,3%, Elveţia 27%, Coreea de Sud 24,69%)

2. Danemarca colectează 67,4% din veniturile fiscale din impozite directe, Bulgaria, Croaţia şi Ungaria în
jur de 50% din veniturile fiscale prin intermediul impozitelor indirecte

3. Cotele maxime de impozitare a veniturilor persoanelor fizice variază între 10% în Bulgaria şi 55% în
Suedia, Portugalia şi Danemarca

4. Taxe de mediu: în uşoară creştere în UE, cu cote mai mari în Danemarca (4,1% din PIB) şi mai reduse
în Lituania (1,7% din PIB).

II. Principii de drept fiscal

II.1. Principiul legalităţii

[art. 139 alin. (1) din Constituţia României: Impozitele şi taxele se pot stabili numai prin lege]

„Rezerva legii” (art. 23 din Constituţia Italiei) este explicată mai bine de doctrina şi jurisprudenţa italiană.
În fapt, este vorba despre o rezervă relativă, în sensul că prin lege trebuie să se determine cel puţin
următoarele elemente: (i) obiectul impunerii (starea de fapt care dă naştere obligaţiei de a plăti
impozitul); (ii) contribuabilii; (iii) baza impozabilă şi cota de impunere; (iv) sancţiunile fiscale. Restul
elementelor pot fi stabilite in concreto prin acte normative cu forţa legii sau prin acte administrative

Acest principiu este nesocotit atunci când, în baza art. 5 alin. (4) NCF, se reglementează direct prin inII.2.
Principiul priorităţii dreptului european

Ex1. drept european vs Constituţie (CJUE, afacerea 11/70, Internationale Handelsgesellschaft)

Ex2. drept european vs lege naţională (CJUE, afacerea C-105/14, Tarrico şi alţii – prescripţie penală
contrară intereselor financiare ale UE; CJUE, afacerea C-565/11, Mariana Irimie – limitarea dobânzilor
fiscale aferente unei taxe prelevate cu încălcarea dreptului european)

Ex3. drept european vs hotărâri judecătoreşti definitive (CJUE, afacerea C-119/05, Lucchini)

termediul normelor metodologice sau a ordinelor preşedintelui ANAF

II.3. Principiul securităţii juridice

(înglobează, în sens larg, şi principiul neretroactivităţii)

- Componenta legislativă: accesibilitatea şi previzibilitatea legii fiscale

- Componenta administrativă: administraţia fiscală trebuie să îşi definească în mod clar exigenţele şi să-
şi respecte angajamentele luate;

- Componenta judiciară: jurisprudenţa (fiscală) trebuie să fie unitară

II.4. Principiul egalităţii în materie fiscală

[art. 56 alin. (2) – justa aşezare a sarcinilor fiscale; Italia, art. 53 din Constituţia Italiei – se face referire la
capacitatea contributivă: disponibilul averii personale, actuale, efective şi care excede unui „minim
vital” pentru satisfacerea nevoilor fundamentale ale omului]

II.5. Principiul protecţiei drepturilor fundamentale

Problemă: Este posibilă aplicarea concomitentă a unei sancţiuni penale şi a unei sancţiuni fiscale?

sancţiunile fiscale sunt „sancţiuni penale” în sens convenţional în conformitate cu hotărârea CEDO din
24 februarie 1994 în afacerea Bendenoun c. Franţa (ex. aplicabilitate generală; sancţiunile fiscale nu au
ca scop repararea unui prejudiciu, ci împiedicarea repetării unui comportament; scopul normei este
preventiv şi represiv; sancţiunile au o amploare considerabilă)
Jurisprudenţa recentă ne bis in idem: CJUE – afacerea C-617/10, Hans Åkerberg Fransson (dublată apoi
de Borda); CEDO – hotărârea din 10 februarie 2009, Sergey Zolotukhin c. Rusia; hotărârea din 27
noiembrie 2014, Lucky Dev c. Suedia; hotărârea din 27 ianuarie 2015, Rinas c. Finlanda – în cazul în care
starea de fapt este aceeaşi, nu se pot cumula două sancţiuni de natură penală

II.6. Principiul accesului liber la justiţie în materie fiscală

(ex. taxele de timbru/cauţiunile excesive)

II.7. Principiul protecţiei sistemului fiscal împotriva iniţiativei legislative a cetăţenilor

[art. 74 alin. (2) din Constituţia României: iniţiativa legislativă este interzisă în materie fiscală]

II.8. Principiul echivalenţei şi efectivităţii

II.9. Principiul încrederii legitime

Curs 5- Teoria generală a impozitelor şi taxelor

I. Sistemul veniturilor publice

Noţiunile de „venituri bugetare”, „venituri publice” sau „venituri ale bugetului general consolidat” sunt
uneori folosite eronat, făcând dificilă determinarea unei „mulţimi” corecte

Venituri bugetare stricto sensu [categoriile de venituri bugetare expres menţionate de art. 1 alin. (2) din
Legea nr. 500/2002 şi de art. 1 alin. (2) din Legea nr. 273/2006]

Venituri bugetare lato sensu [veniturile prevăzute de alte legi, care au caracterul unor „venituri
publice”]

O distincţie mai corectă, în interiorul noţiunii de venituri bugetare lato sensu, se poate face în funcţie de
criteriul puterii statului/unităţii administrativ-teritoriale de a-şi crea un titlu de constrângere fiscală (titlu
executoriu): veniturile fiscale (impozite, taxe, contribuţii, amenzi, dobânzi, penalităţi, majorări de
întârziere) şi veniturile nefiscale (redevenţe de concesiune, chirii)

II. Elementele comune şi definitorii ale veniturilor fiscale

În principiu, oricare dintre veniturile fiscale pot fi analizate pe baza unor elemente comune (definitorii),
după cum urmează:

1. Denumirea venitului bugetar

(ex. impozitul pe profit, taxa pentru afişaj în scopuri de reclamă şi publicitate, contribuţia pentru asigurări
sociale de sănătate)

2. Subiectul impunerii (debitorul) - poate fi o persoană fizică, o persoană juridică, o asociaţie fără
personalitate juridică (ex. în materie de TVA, o comunitate matrimonială de bunuri)

Se impune în context o distincţie între debitorul impozitului (ex. salariatul) şi plătitorul impozitului (ex.
angajatorul care are obligaţia de a calcula, reţine şi vira impozitul pe salarii)

3. Baza de impozitare (obiectul sau materia impozabilă)

- Venituri, bunuri, acte sau servicii impozabile

- Grade de complexitate diferită (ex. venitul dintr-un premiu, profitul unei societăţi sau masa
succesorală care conţine bunuri imobile)

4. Unitatea de evaluare (=elementul care exprimă cuantumul unitar al venitului fiscal în raport de baza
sa de calcul)

- cota fixă

- cota procentuală (progresivă/proporţională/regresivă)

5. Unitatea de impunere (=unitatea în care se exprimă obiectul sau materia impozabilă): leu, metru
pătrat, hectarul)

6. Asieta (=modalitatea de aşezare a venitului bugetar după obiectul sau materia impozabilă)

- metoda directă

- metoda indirectă

- metoda aşezării pe baze forfetare

- metoda administrativă

7. Perceperea (încasarea) venitului fiscal

- metoda plăţii directe

- metoda reţinerii şi vărsării

- metoda aplicării şi anulării de timbre fiscale

8. Termenul de plată - interval de timp sau zi fixă

9. Înlesniri, drepturi şi obligaţii ale debitorului

- tipuri de înlesniri: amânări, eşalonări, scutiri, reduceri

- drepturi şi obligaţii care tind să contureze un statut al contribuabilului

10. Răspunderea debitorilor

- În principiu, formele posibile de angajare a răspunderii ar fi:

(i) Răspunderea fiscală;

(ii) Răspunderea contravenţională;

(iii) Răspunderea penală.

11. Calificarea venitului bugetar - venit central, venit local, venit la bugetul Uniunii Europene
Curs 6- Impozitarea persoanelor juridice
I. Consideraţii generale privind impozitarea persoanelor juridice

La nivelul anului 2017, impozitarea rezultatelor economice favorabile ale unei persoane juridice se face
prin intermediul a două instrumente:

a) Impozitul pe profit (art. 13-46 NCF)

b) Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor (art. 47-57 NCF)

Ca regulă, afacerile sunt obligate să aplice regimul impozitării microîntreprinderilor până când
ating cifra de afaceri de 500.000 euro [art. 48 alin. (3) NCF], excepţiile fiind două: (i) persoanele juridice
care nu îndeplinesc ab initio sau în timp condiţiile art. 47 NCF (ex. băncile, societăţile controlate de
entităţi publice, societăţile care realizează în proporţie de peste 80% venituri din consultanţă şi
management; (ii) persoanele juridice care optează pentru impozitul pe profit, dacă au un capital social de
minim 45.000 lei [art. 48 alin. (5) NCF, cu condiţia echivalentă capital social 25.000 euro la 31.12.2016]

În oricare dintre cazuri, distribuirea profitului (venitului) către acţionari sau asociaţi dă naştere
obligaţiei de a plăti impozitul pe dividende:

- art. 43 NCF – impozit pe dividende 5% în cazul plăţilor de dividende de către o persoană juridică
română unei alte persoane juridice române

- art. 57 NCF – impozit pe dividende 5% în cazul plăţilor de dividende de către o

microîntreprindere română unei alte microîntreprinderi române

- art. 97 alin. (7) NCF – impozit pe dividende 5%, la nivelul persoanei fizice, pentru dividendele
care îi sunt distribuite

- excepţia prevăzută de art. 43 alin. (4) NCF: impozitul pe dividende nu se aplică dacă persoana
juridică care primeşte dividendele deţine 10% din capitalul persoanei juridice care le distribuie,
de minim un an (similar, art. 24 NCF, pentru dividendele primite din Uniunea Europeană, care se
califică expres drept venituri neimpozabile)

II. Impozitul pe profit

A. Contribuabilii şi sfera de aplicare a impozitului (art. 13-14)

- persoane juridice romane ( beneficiul mondial (profitul din orice sursa realizat la nivel mondial, intr-un an fiscal))

- persoane juridice straine cu locul conducerii efective in Romania

- societas europea

-persoane juridice straine cu un sediu permanent in R (beneficiul atribuit sediului permanent)

 - persoanele juridice cu venituri din transferul proprietatilor imobiliare, resurse naturale si titluri de
participare (beneficiul aferent fiecarei categorii de venituri)

B. Reguli speciale de impozitare (art. 15, 22, 221 NCF)

- Există persoane juridice scutite în tot sau în parte de la plata impozitului pe profit (ex. cultele
religioase – pentru veniturile obţinute din producerea şi valorificarea obiectelor de cult)

- În general, scutirea de la plata impozitului nu se aplică pentru veniturile din activităţi economice
de amploare (ex. organizaţiile nonprofit pentru venituri mai mari de 15.000 euro), pentru
veniturile distribuite sub forma unor dividende „informale” membrilor (ex. asociaţiile de
proprietari/locatari)

- Conform art. 22 NCF, este scutit de impozitare profitul reinvestit în echipamente tehnologice
(maşini, utilaje şi instalaţii de lucru), iar potrivit art. 22 1 NCF sunt scutite integral de la plata
impozitului pe profit persoanele juridice care desfăşoară integral activităţi de inovare şi
cercetare-dezvoltare (aşa-numita IRD tax incentive)

C. Cotele de impunere (art. 17, 18 NCF)

- Regula: cotă de impunere fixă de 16%;

- Excepţia: impozitul pe profit minimal de 5%, prevăzut de art. 18 NCF, pentru contribuabilii
care desfăşoară activităţi de natura barurilor de noapte, cluburilor de noapte, discotecilor,
cazinourilor (se compară impozitul pe profit real cu impozitul pe profit minimal şi se aplică
întotdeauna impozitul cel mai mare)

D. Determinarea bazei de impozitare (art. 19 NCF)

a) Baza de impozitare se determină utilizând formula Profit impozabil = Venituri din orice surse [-
Venituri neimpozabile, Deduceri fiscale] – Cheltuieli deductibile [+ Cheltuieli nedeductibile]

Ex. venituri neimpozabile din dividende, deducere fiscală de 50% pentru cheltuielile de cercetare-
dezvoltare)

b) Principala dificultate o reprezintă determinarea cheltuielilor deductibile la calculul impozitului pe

profit. Concepţia Codului fiscal 2016 este aceea potrivit căreia sunt cheltuieli deductibile cheltuielile
efectuate în scopul desfăşurării activităţii [art. 25 alin. (1) NCF]

Legea fiscală distinge între trei categorii:

b1) cheltuieli deductibile integral

b2) cheltuieli deductibile limitat

b3) cheltuieli nedeductibile

Discuţii:
 - cheltuieli de consultanţă şi management

- cheltuieli (excesive) de reclamă şi publicitate

- cheltuieli care nu au la bază documente justificative (cu raportare la jurisprudenţa Curţii de

Justiţie a Uniunii Europene în ceea ce priveşte sarcina probei)

c) Rezerve. Provizioane. Dobânzi. Amortizări fiscale

- O parte din profitul societăţilor este indisponibilizată sub forma unor provizioane sau rezerve
(ex. provizioane garanţii de bună execuţie)

- Dobânzile sunt deductibile doar dacă persoane juridică nu este excesiv îndatorată (capital
împrumutat/capital propriu > 3), în limita dobânzii de referinţă BNR pentru împrumuturi în lei,
respectiv 4% pentru împrumuturi în valută

- Amortizarea fiscală = deducerea treptată, în timp, a unor cheltuieli integral deductibile (ex.
magazine 32-48 ani; mobilier 9 – 15 ani; autoturisme 4-6 ani)

(c1) amortizare liniară (cote egale în fiecare an)

(c2) amortizare degresivă (amortizarea scade în timp)

(c3) amortizare accelerată (cotă de 50% în primul an, urmată de amortizare liniară pentru restul perioadei)

d) Pierderi fiscale. Regimul fuziunilor şi divizărilor. Credit fiscal extern

- Sisteme de recuperare carry back sau carry forward a pierderilor fiscale (=diferenţa negativă
dintre veniturile din orice sursă şi cheltuielile deductibile)

- România recunoaşte pierderile fiscale într-un sistem tip carry forward, pentru o perioadă de 7 ani
(art. 31 NCF)

- În cazul fuziunilor sau divizărilor, ca regulă generală, nu se datorează impozit pe profit (cf.
regulilor din Directiva 90/434/CEE, transpuse în art. 33 NCF)

- Conform art. 39 NCF, dubla impunere internaţională poate fi evitată prin apel la instituţia
creditului fiscal extern

Dubla impozitare naţională (impozitarea beneficiului din activitatea economică şi impozitarea

distribuirii beneficiului) nu este evitată (pentru un model în sens contrar, a se vedea Estonia, care taxează
doar distribuirea beneficiului unei persoane juridice către asociaţi/acţionari)
III. Impozitarea dividendelor

IV. Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor

A. Condiţii [art. 47, art. 48 alin. (6) NCF]

(a1) venituri din alte categorii decât cele din desfăşurarea activităţilor prevăzute de art. 48 alin. (6) NCF (bănci,
asigurări şi reasigurări, piaţă de capital, jocuri de noroc, explorare şi exploatare resurse naturale)

(a2) nu au venituri excesive (> 80%) din consultanţă şi management

(a3) cifra de afaceri nu a depăşit 500.000 euro

(a4) capitalul social nu este deţinut de entităţi publice (statul sau unităţile administrativ-teritoriale)

(a5) societatea nu se află în dizolvare (urmată de lichidare), indiferent dacă procedura este înregistrată la
ORC/instanţe

B. Baza impozabilă (art. 53 NCF): în principiu se impozitează venitul brut, diminuat cu veniturile expres
prevăzute de lege

C. Cote de impozitare (art. 51 NCF): 1% pentru microîntreprinderile care au cel puţin un salariat şi 3%
pentru cele care nu au salariaţi

D. Ieşirea din sistemul de impozitare a microîntreprinderilor

- la depăşirea pragului de 500.000 euro;

 - în momentul în care veniturile din consultanţă şi management depăşesc 20% din total;

- în momentul în care începe realizarea activităţilor prevăzute la art. 48 alin. (6) NCF

(efectele fiscale, în sensul trecerii la impozitul pe profit, se produc de la începutul trimestrului următor)