Dubla nregistrare a existenei i micrii elementelor patrimoniale cu ajutorul contului

Tema II-3.1. Necesitatea i coninutul economic al contului Din paragraful precedent s-a constatat c Bilanul nu poate prezenta la un moment dat dect existenele active i pasive, fr a putea reda cele dou categorii de micri (creteri i micorri) ale fiecrui element patrimonial din cursul unei perioade de gestiune. Ori, n cursul perioadelor de gestiune, este necesar s se cunoasc de ctre factorii de decizie la intervale de timp mai mici chiar zilnic att existenele ct i modificrile elementelor patrimoniale. De asemenea, ntocmirea bilanului dup fiecare tranzacie sau operaie necesit un volum mare de munc i bilanul obinut ntocmit nu furnizeaz dect informaiile valorice, lipsind factorii de decizie de informaii exprimate i n alte etaloane de eviden. De aici decurge necesitatea unui alt instrument al metodei contabilitii care a fost conceput de ctre practica contabil 1 nefiind apanajul teoreticienilor, numit cont. Acest procedeu este conceput n aa fel nct s preia existenele active i pasive din bilanul iniial, de la nceputul perioadei de gestiune, iar n cursul perioadei de gestiune nregistreaz modificrile suferite de elementul respectiv, urmnd ca la finele perioadei s reflecte existenele patrimoniale necesare ntocmirii bilnului final, pe baza relaei matematice: Existene iniiale + Creteri Micorri = Existene finale Conturile se deschid pentru fiecare element a patrimoniului i pentru fiecare categorie de venituri i cheltuieli astfel: conturi deschise pentru active: conturi deschise pentru pasive, care la rndul lor pot fi detaliate n:

- conturi deschise pentru elementele situaiei nete; - conturi deschise pentru datorii.
la care se adaug: conturi deschise pentru cheltuieli; conturi deschise pentru venituri;

Elementele contului
n structura contului intr urmtoarele elemente: 1. Titlul (denumirea i simbolul) contului 2. Explicaia operaiei de nregistrat 3. Debitul i creditul 4. Soldul iniial 5. Rulajul contului 6. Total sume 7. Soldul final al contului 1. Denumirea i simbolul contului
Michel Capron, n cartea Contabilitate n perspectiv, Editura Humanitas, Bucureti, 1994, la pagina 28 precizeaz: Practica partidei duble apare cu mult naintea primului tratat de literatur contabil.
1

Deschise pentru fiecare element patrimonial sau pentru fiecare categorie de venituri i cheltuieli, conturile au denumiri identice sau foarte apropiate de coninutul sau denumirea acestora. Exemplele n acest sens sunt multiple: pentru mrfuri, contul Mrfuri; pentru datoria fa de furnizori, contul Furni zori etc. De obicei, denumirea contului este nsoit de simbolul contului. 2. Explicaia operaiei economice nregistrat n cont nregistrarea operaiilor n conturi este nsoit de explicaiile aferente acestora. Explicaia poate fi una descriptiv sau contabil. Explicaia descriptiv const n prezentarea pe scurt a operaiei economice care face obiectul nregistrrii n cont, spre exemplu: Ridicat numerar de la banc, Dat n consum materii prime etc. Explicaia contabil const n nscrierea simbolului contului corespondent n dreptul sumei nregistrate n cont (tiut fiind faptul c orice nregistrare ntr-un cont determin nregistrri n cel puin un alt cont).

3. Debitul i creditul ntr-unul din paragrafele urmtoare vom prezenta etimologia termenilor debit i credit. Anticipat, precizm c cele dou noiuni desemneaz partea stng (debitul) i partea dreapt (creditul) a conturilor, indiferent de elementul patrimonial pentru care sunt deschise. Coninutul economic al celor dou noiuni este diferit, n funcie de natura elementului patrimonial pentru care s-a deschis contul. - n situaia n care conturile sunt deschise pentru active, n debit se nscriu existenele iniiale i sporirile iar n debit, micorrile de active. - Dac conturile sunt deschise pentru pasive, fie ele datorii sau elemente ale situaiei nete, n debit se nscriu micorrile iar n credit, existenele iniiale i sporirile elementelor de situaie net sau a datoriilor. - n cazul conturilor de venituri, n debit se consemneaz ncorporarea acestora la finele exerciiului n contul de rezultat iar n credit, sporirile de venituri. Merit subliniat faptul c, datorit prelurii veniturilor i a cheltuielilor n contul de rezultat la finele exerciiului, conturile de venituri i cheltuieli nu prezint existene (soduri) finale, respectiv iniiale. Sub form grafic, ultimele afirmaii ar putea fi reprezentate astfel:
DEBIT/ CREDIT DEBIT CREDIT FELUL CONTURILOR
ACTIVE existene iniiale + sporiri diminunri SITUAIE NET diminuri DATORII diminuri CHELTUIELI sporiri VENITURI ncorporare n rezultat Sporiri

existene iniiale + sporiri

existene iniiale + sporiri

ncorporare n rezultat

4. Soldul iniial al contului Soldurile iniiale reprezint existenele finale din bilanul exerciiului precedent. Aceste existene finale din exerciiul anterior, constituie existene iniiale, n virtutea principiului intangibilitii bilanului. Cum pentru fiecare post din bilan se deschide cel puin un cont, existenele iniiale din bilanul iniial, devin n conturi solduri iniiale.
EXEMPLU: Considerm c, n exerciiul financiar precedent, singura operaiune derulat de S.C. Rusold S.A a fost cea de constituie, n urma creia s-au adus ca aport 60.000 lei, disponibil n cont i 10.000 lei, disponibil n casierie.

Astfel, bilanul final din exerciiul precedent, care coincide cu bilanul iniial n exerciiul curent, se prezint n felul urmtor:

A
A
Disponibil n cont Disponibil n casierie TOTAL ACTIV

Bilan final
60.000 10.000 70.000

P
Capital subscris vrsat
70.000

Sn D

TOTAL PASIV

70.000

D
Si

Conturi la bnci n lei

60.000

Capital subscris vrsat

Si

C
70.000.

D
Si

Casa
10.000

Capital subscris vrsat

Si

C
35.000.000

Not: Din motive didactice, n acest capitol nu vom utiliza simbolul con turilor nainte de prezentarea planului de conturi.

5. Rulajul contului Operaiunile economice, afectnd elementele patrimoniale sau elementele contului de rezultate sunt nscrise n conturi n ordinea producerii lor. Aadar, totalitatea sumelor nscrise n cont ntr-o perioad de gestiune, att n debit ct i n credit, formeaz rulajele debitoare i creditoare ale conturilor. Operaiunile care conduc la creterea activelor determin n conturile deschise pentru active rulaje debitoare, iar cele care conduc la diminuarea lor determin rulaje creditoare. Invers, operaiunile care conduc la creterea pasivelor, fie ele datorii sau elemente ale situaiei nete, determin n conturile deschise pentru pasive rulaje creditoare i rulaje debitoare, n cazul reducerii lor.
EXEMPLU: Pornind de la soldurile iniiale din exemplul anterior, s considerm c n cursul exerciiului au loc urmtoarele operaiuni: 1. n 02.01.20xx se ridic de la banc suma de 20.000 lei 2. n 03.01.20xx se achiziioneaz materii prime n valoare de 14.000 lei, achitarea contravalorii acestora fcndu-se ulterior. 3. Se depune la banc n 03.01.20xx, 6.000 lei din suma existent la casierie. 4. n 15.12.20xx se pltete datoria fa de furnizor, de 14.000.

n urma operaiunii nr. 1 are loc pe de o parte scderea activelor, sub forma scderii disponibilitilor din banc, iar pe de alt parte, creterea activelor, sub forma disponibilitilor din casierie. Ca urmare, operaiunea va fi consemnat n debitul contului Casa n lei i n creditul contului Conturi la bnci n lei cu suma de 20.000 lei.

Grafic, cele descrise anterior ar putea fi astfel reprezentate:

D
Si

Conturi la bnci n lei

30.000 1)
^

C
10.000
^

D
Si 1)
^

Casa n lei
5.000 10.000

n urma operaiunii nr. 2 are loc pe de o parte creterea activelor, sub forma creterii stocului de mrfuri, respectiv creterea pasivelor, sub forma creterii datoriilor fa de furnizorii de materii prime. Ca urmare, Operaiunea va fi consemnat n debitul contului Materii prime i n creditul contului Furnizori, cu suma de 7.000 lei. Aceste conturi nu au solduri iniial.

Grafic, operaiunea poate fi redat astfel:

D
Furnizori
2)
^

C
14.000
^

D
2)
^

Materii prime
14.000

n urma operaiunii nr. 3 are loc pe de o parte o majorare a activelor, sub forma creterii disponibilitilor din contul de la banc i, pe de alt parte, o diminuare a activelor, sub forma scderii disponibilitilor din casierie. Ca urmare, operaiunea va fi consemnat n debitul contului Conturi la bnci n lei i n creditul contului Casa n lei cu suma de 6.000 lei.

Grafic, cele descrise anterior ar putea fi astfel reprezentate:

D
Si 1)

Casa n lei
10.000 20.000 3)
^

C
6.000
^

D
Si 3)

Conturi la bnci n lei

60.000 6.000
^

C
20.000

1)

n urma operaiunii nr. 4 are loc pe de o parte o scdere a activelor, sub forma diminurii disponibilitilor din casierie, iar pe de alt parte, o scdere a pasivelor, sub forma scderii datoriilor fa de furnizori. Drept urmare, operaiunea va fi consemnat n debitul contului Furnizori i n creditul Contului Casa n lei, cu suma de 14.000 lei.

Grafic, cele descrise anterior ar putea fi astfel reprezentate:

D
Si 1)

Casa n lei
10.000 20.000 3) 4)
^

C
6.000 14.000
^

D
4)
^

Furnizori
2) 14.000

C
14.000

n urma ultimei operaiuni, rulajele debitoare i creditoare ale conturilor reprezentate sunt:
D
Si 3) Rd

Conturi la bnci n lei

60.000 1) 6.000 6.000 Rc

C
20.000 20.000

D
Si 1) Rd

Casa n lei
10.000 3) 20.000 4) 20.000 Rc

C
6.000 14.000 20.000

D
4) Rd

Furnizori
14.000 2) 14.000 Rc

C
14.000 14.000

D
2) Rd

Materii prime
14.000 14.000 Rc

C
0

D
Rd

Capital subscris vrsat

Si 0 Rc

C
70.000 70.000

6. Total sume Totalitatea sumelor nscrise n debitul unui cont sau n creditul su, urmare a unor operaiuni economice produse ntr-o perioad de gestiune (rulajele debitoare i creditoare), la care se adaug existenele iniiale (soldurile iniiale) reprezint total sume debitoare sau creditoare. - n cazul conturilor de activ, total sume debitoare sunt egale cu soldurile iniiale debitoare, la care se adaug rulajul debitor; total sume creditoare sunt egale cu rulajele creditoare, deoarece conturile din aceast categorie prezint numai soldul iniial debitor. - n cazul conturilor de datorii sau cele deschise pentru elemente de situaie net, total sume debitoare coincid cu rulajul debitor. Aceasta, deoarece respectivele conturi nu prezint dect sold iniial creditor. Total sume creditoare sunt egale cu rulajele creditoare plus soldurile iniiale creditoare.
EXEMPLU: innd seama de exemplul prezentat la punctul 5, total sume (debitoare i creditoare) sunt prezentate n cele ce urmeaz:
D
Si 3) Rd Tsd

Conturi la bnci n lei

60.000 1) 6.000 6.000 Rc 66.000 Tsc

C
20.000 20.000 20.000

D
Si 1) Rd Tsd

Casa n lei
10.000 3) 20.000 4) 20.000 Rc 30.000 Tsc

C
6.000 14.000 20.000 20.000

D
4) Rd Tsd

Furnizori
14.000 2) 14.000 Rc 14.000 Tsc

C
14.000 14.000 14.000

D
2) Rd Tsd

Materii prime
14.000 14.000 Rc 14.000 Tsc

C
0 0

D
Rd Tsd

Capital subscris vrsat

Si 0 Rc 0 Tsc

C
70.000 70.000 70.000

7. Soldul final (existenele finale) Existenele la finele unei perioade de gestiune, n cazul unui element patrimonial, se pot determina dup relaia: Ef = Ei + I E unde:

Ef reprezint exitenele finale;

6

Ei existenele iniiale; I intrrile sau creterile; E ieirile sau reducerile.

Aceast ecuaie st la baza determinrii soldurilor finale debitoare sau creditoare ale conturilor: a. n cazul conturilor deschise pentru elemente de activ, soldul final poate fi numai debitor i se determin dup relaia: Sdf = Sid + Rd Rc unde:

Sfd reprezint soldul final debitor; Sid soldul iniial debitor; Rd rulajul debitor; Rc rulajul creditor.
Se observ c soldul iniial debitor (Sid) la care se adaug rulajul (Rd) nu reprezint altceva dect total sume debitoare (Tsd). Cum aceste conturi nu prezint solduri iniiale creditoare, total sume creditoare coincid cu rulajele creditoare (Rc = Tsc). Aadar relaia precedent devine: Sfd = Tsd Tsc b. n cazul conturilor deschise pentru elemente de datorii sau de situaie net, soldul final poate fi numai creditor i se determin dup relaia: Sfc = Sic + Rc - Rd unde:

Sfc reprezint soldul final creditor Sic soldul iniial creditor Rc rulajul creditor Rd - rulajul debitor
Se observ c soldul iniial creditor (Sic) la care se adaug rulajul creditor (Rc) coincide cu total sume creditoare (Tsc). Cum aceste conturi nu prezint solduri iniiale debitoare, rulajul lor debitor (Rd) coincide cu total sume debitoare (Tsd). Astfel, relaia de mai sus devine:

Sfc = Tsc Tsd

EXEMPLU: ntorcndu-ne la exemplul prezentat anterior, soldurile finale debitoare i creditoare sunt urmtoarele:
D
Si 3) Rd Tsd Sfd

Conturi la bnci n lei

60.000 1) 6.000 6.000 Rc 66.000 Tsc 46.000 20.000

D
Si 1) Rd Tsd Sfd

Casa n lei
10.000 3) 20.000 4) 20.000 Rc 30.000 Tsc 10.000

C
6.000 14.000 20.000 20.000

20.000 20.000

D
4) Rd Tsd

Furnizori
14.000 2) 14.000 Rc 14.000. Tsc Sfc

C
14.000 14.000 14.000 0

D
2) Rd Tsd Sfc

Materii prime
14.000 14.000 Rc 14.000 Tsc 14.000

C
0 0

D
Rd Tsd

Capital subscris vrsat

Si 0 Rc 0 Tsc Sfc

C
70.000 70.000 70.000 70.000

Cnd un cont nu mai prezint sold, spunem c s-a nchis sau s-a soldat, ceea ce se simbolizeaz cu dou linii oblice paralele care ntretaie codia T ului.

Elementele contului anterior prezentate i situaiile care intervin ar putea fi sintetizate astfel:
Elementele Conturi contului deschise pentru

Sold iniial
numai debitor

Rulaje
debitoare i creditoare

Total sume
debitoare: Tsd = Sid + Rd creditoare: Tsc = Rc debitoare: Tsd = Rd creditoare: Tsc = Sic +Rc

Sold final
debitoare: Sfd = Tsd Tsc creditoare: Sfd = Sid + Rd Rc debitoare: Sfc = Tsc Tsd creditoare: Sfc = Sic + Rc Rd

ACTIVE

DATORII I SITUAIA NET

numai creditor

debitoare i creditoare

Pornind de la aceste solduri, bilanul final, la sfritul anului la 31.12.20xx, se prezint astfel:
D
Si 3) Rd Tsd Sfd

Conturi la bnci n lei

60.000 1) 6.000 6.000 Rc 66.000 Tsc 46.000

C
20.000 20.000 20.000

Capital subscris vrsat

Si

C
70.000 70.000 70.000 70.000.

Rd Tsd

0 Rc 0 Tsc Sfc

D
2) Rd Tsd Sfd

Materii prime
14.000 14.000 Rc 14.000 Tsc 14.000

C
0 0

D
4) Rd Tsd

Furnizori
14.000 2) 14.000 Rc 14.000 Tsc

C
14.000 14.000 14.000

D
Si 1) Rd Tsd Sfd

Casa n lei
10.000 20.000 3) 4) 20.000 Rc 30.000 Tsc 10.000

C
6.000 14.000 20.000 20.000

A
A
Materii prime Disponibil n cont Disponibil n casierie TOTAL ACTIV

Bilan final
14.00 46.000 10.000 70.000

P
Capital subscris vrsat Furnizori TOTAL PASIV
70.000 0 70.000

Sn D

Forma grafic a contului

Sunt cunoscute dou forme de prezentare a contului: forma grafic unilateral i forma grafic bilateral. a. Forma grafic bilateral sau clasic a fost utilizat la nceputurile partidei duble, mai exact DUBLEI NREGISTRRI. Aceast form cuprinde dou pri opuse, debit i credit, alturate ca prezentare grafic, care cuprind fiecare dou categorii de date, generale i specifice. n cadrul datelor generale sunt incluse:

- data la care a avut loc operaiunea economic nregistrat n cont; - documentul care st la baza nregistrrii operaiunii n cont; - descrierea operaiunii nregistrate n cont.
Datele specifice se refer la elementele care caracterizeaz fiecare operaiune. Form grafic bilateral se prezint astfel:
DEBIT
Data Document Explicaii Suma Data Document Explicaii

CREDIT
Sum a

Dei forma grafic bilateral nu se mai utilizeaz n practica contabil, am dorit s o menionm pentru a arta de unde a aprut forma grafic didactic ntlnit n toate manualele i cursurile de contabilitate, i anume sub forma literei T, astfel:
Conturi la bnci n lei Debit Credit

Aa cum se poate observa, forma grafic bilateral prezint unele dezavantaje: - datele generale se repet, ele existnd i n debitul i n creditul contului necesitnd un efort mare din punct de vedere al suportului pa care se imprim, ct i al muncii depuse; - nu prezint soldul contului dup fiecare operaiune economic. b. Urmare a acestor neajunsuri s-a recurs la o alt form grafic a contului, cea unilateral. Drept urmare, n cadrul acestei forme grafice datele generale sunt nscrise o singur dat, iar cele specifice sunt prezentate n dou coloane distincte, la care s-a adugat o coloan n care soldul este calculat dup fiecare operaiune, astfel:
Data Document Explicaii Cont corespondent Sume Debitoare Creditoare Sold

Regulile de funcionare a conturilor

Fr a face o referire precis la regulile de funcionare a conturilor, acestea au fost aplicate n exemplul prezentat n paragraful anterior.

Am putut costata c fiecrui post de activ i de pasiv din bilan i corespunde un cont de activ, respectiv de pasiv (situaie net sau datorii). Existentele iniiale ale elementelor din activul bilanului de nceput se regsesc ca solduri iniiale n conturile de activ deschise. Existenele iniiale ale elementelor din pasivul bilanului contabil se regsesc ca solduri iniiale n conturile de pasiv deschise. a. Astfel, prima regul parial de funcionare a conturilor ar putea fi enunat: - conturile de activ ncep s funcioneze prin a se debita i se debiteaz cu existenele iniiale ale elementelor patrimoniale de activ din bilanul de deschidere (iniial); - conturile de pasiv ncep s funcioneze prin a se credita i se credi teaz cu existenele iniiale ale elementelor patrimoniale se pasiv din bilanul de deschidere (iniial).
Coloana conturilor n care s-a nscris soldul iniial este cea n care se nscriu i creterile elementului pentru care s-au deschis, fie ele conturi de activ, fie de pasiv.

b. Putem, pe baza acestor elemente de argumentaie s enunm a doua regul parial de funcionare a conturilor: - conturile de activ se debiteaz i cu creterile de active, ca urmare a operaiunilor economice care le-au generat; - conturile de pasiv se crediteaz i cu creterile elementelor de situaie net i datorii, ca urmare a operaiunilor economice care le-au generat.
n partea opus celei n care sunt nscrise existenele iniiale i creterile se vor nregistra micorrile elementelor patrimoniale, micorri care sunt rezultatul operaiunilor economice.

c. Astfel, a treia regul parial de funcionare a conturilor poate fi enunat astfel: - conturile de activ se crediteaz cu micorrile elementelor de activ; - conturile de pasiv se debiteaz cu micorrile elementelor de pasiv.
Pornind de la relaia Existene finale = Existene iniiale + Intrri - Ieiri, la finele unei perioade de gestiune se calculeaz soldul final al conturilor de activ, respectiv de situaie net i datorii. Coninutul economic al acestor solduri este diferit, n funcie de natura elementului patrimonial pe care l reflect.

d. Astfel, a patra regul de funcionare a conturilor poate fi astfel enunat: - conturile de activ prezint la finele unei perioade de gestiune numai sold final debitor, reprezentnd existenele active de care dispune ntreprinderea la acea dat, - conturile de pasiv (situaie net si datorii) prezint la finele unei perioade de gestiune numai sold final creditor, reprezentnd existenele pasive de care dispune ntreprinderea la un moment dat. Unii autori merg pn la a asimila conturile de cheltuieli celor de activ, respectiv conturile de venituri celor de pasiv. Aceast tez poate fi combtut prin prisma argumentelor izvorte din nsi regulile pariale de funcionare a conturilor particularizate la conturile de venituri i cheltuieli: a. prima regul de funcionare a conturilor: - conturile de cheltuieli i venituri nu prezint sold iniial.
Spre deosebire de acestea, conturile de activ i de pasiv ncep s funcioneze prin debitarea, respectiv creditarea cu existenele iniiale de active sau pasive, dup caz;

b. a doua regul parial de funcionare a conturilor este similar ntre active i cheltuieli, respectiv ntre pasive i venituri: - conturile de cheltuieli se debiteaz cu cheltuieli ocazionate de operaiunile economice;

10

- conturile de venituri se crediteaz cu veniturile generate de operaiunile economice. c. a treia regul parial de funcionare a conturilor: - conturile de cheltuieli se crediteaz la ncorporarea cheltuielilor n rezultat; - conturile de venituri se debiteaz la ncorporarea veniturilor n rezultat.
n timp ce conturile de activ se crediteaz cu micorrile de active, creditarea conturilor de cheltuieli prin ncorporarea cheltuielilor n rezultat, la finele perioadei de gestiune, nu nseamn o diminuare a cheltuielilor. Invers, dac conturile de pasiv se debiteaz cu micorrile de pasive, debitarea conturilor de venituri prin ncorporarea veniturilor n rezultat, la finele unei perioade de gestiune, nu nseamn pentru venituri o diminuare a lor ce este o operaiune pur contabil.

d. a patra regul parial de funcionare a conturilor: - conturile de cheltuieli i venituri nu au sold la finele unei perioade de gestiune. Spre deosebire de acestea, conturile de activ i de pasiv prezint sold final debitor, respectiv creditor, la finele perioadei de gestiune. Aadar putem susine, n cel mai fericit caz, c parial conturile de cheltuieli i venituri funcioneaz dup regula conturilor de rezultat, respectiv de capital . Dar care sunt aceste reguli? Regruparea regulilor pariale de funcionare a conturilor d natere regulilor generale de funcionare a conturilor: REGULA CONTURILOR DE ACTIV: - ncep s funcioneze prin a se debita i se debiteaz cu existenele iniiale de active din bilanul de deschidere (iniial); - de asemenea, se mai debiteaz cu creterile de active, urmare a operaiunilor economice; - se crediteaz cu micorrile de active generate de operaiunile economice; - prezint numai sold final debitor care este expresia existenelor de active la finele unei perioade de gestiune.

REGULA CONTURILOR DE CAPITAL I DATORII: - ncep s funcioneze prin a se credita i se crediteaz cu existenele iniiale ale elementelor de situaie net i datorii din bilanul de deschidere (iniial); - de asemenea, se mai crediteaz i cu creterile elementelor de situaie net i de datorii determinate de operaiunile economice; - se debiteaz cu micorrile elementelor de situaie net i de datorii, generate de operaiunile economice; - prezint numai sold final creditor care este expresia existenelor de pasive (situaiei nete i a datoriilor) la finele unei perioade de gestiune. REGULA CONTURILOR DE CHELTUIELI - nu prezint sold iniial; - ncep s funcioneze prin a se debita i se debiteaz cu elementele de cheltuieli ocazionate de operaiunile economice. - se crediteaz la ncorporarea cheltuielilor n rezultat; - nu prezint sold final.

11

REGULA CONTURILOR DE VENITURI - nu prezint sold iniial; - ncep s funcioneze prin a se credita i se crediteaz cu elementele de venituri care sunt generate de operaiunile economice; - se crediteaz la ncorporarea cheltuielilor n rezultat; - nu prezint sold final. Regulile de funcionare a conturilor, inclusiv particularizarea lor la conturile de venituri i cheltuieli poate fi reprezentat:
Elemente de enun a regulilor de funcionare Sold iniial debitor Sold iniial creditor

CONINUTUL CONTURILOR
ACTIV
existenele iniiale de active cu sporirile elementelor de activ diminurile elementelor de activ existenele finale de active

SITUAIE NET
existenele iniiale ale elementelor de situaie net diminurile elementelor de situaie net sporirile elementelor de situaie net existenele finale ale elementelor de situaie net

DATORII
existenele iniiale ale elementelor de datorii reducerea datoriilor

VENITURI
ncorporarea veniturilor n rezultat sporirile veniturilor

CHELTUIELI

sporirile de cheltuieli ncorporarea cheltuielilor n rezultat

Se debiteaz

creterea datoriilor

Se crediteaz Sold final debitor Sold final creditor

existenele finale ale elementelor de datorii

n afara majoritii conturilor care respect una din cele dou reguli generale i care se numesc conturi monofuncionale exist i excepii. Sunt conturile bifuncionale care ncep s funcioneze fie prin a se debita, fie prin a se credita, pe parcurs putnd funciona att ca i cont de activ ct i de pasiv (dar nu simultan), iar la finele perioadei prezentnd fie sold debitor, fie creditor.

Corespondena conturilor
n urma dublei nregistrri se realizeaz o legtur ntre conturi, numit corespondena conturilor. Conturile ntre care se realizeaz aceast legtur sunt conturi corespondente. Este tiut ca principiul partide duble poate fi explicat, n ceea ce privete aplicarea sa la nivelul conturilor (dubla nregistrare), prin prisma a dou abordri bazate pe: - patrimoniu (stocuri); - fluxuri. n cele ce urmeaz ne vom limita la explicarea corespondenei conturilor pe baza concepiei patrimoniale2. Fiecrui post din bilan i corespunde un cont. Acest fapt este de natur s faciliteze nelegerea legturii dintre cont i bilan. Legtura este prezent prin urmtoare reprezentare grafic:

Explicarea corespondenei conturilor pe baza fluxurilor este prezentat n lucrarea Bazele contabilitii, Editura Intelcredo, Deva, 2001 pag. 230-235.
2

12

B ila n

C o n t d e p r o f it i p ie r d e r e

A
c o n tu r i d e a c ti v c o n tu r i d e p a s i v

P
D C D C

C h e lt u ie li
D
c o n tu r i d e c h e ltu i e li

V e n it u r i
C D
c o n tu r i d e v e n itu r i

(V C )

Aa cum precizm intr-unul din subcapitolele anterioare, bilanul corespunde contabilitii de situaie, iar contul, celei de evoluie. Pentru exemplificarea corespondenei conturilor relum cele nou tranzacii i operaiuni din paragraful 1.6: n urma Operaiunii nr. 1 de ridicare de numerar de la banc n patrimoniu are loc pe de o parte scderea disponibilitilor din contul bancar i creterea celor din casierie, deci modificare a structurii activelor. Conturile corespondente prin care este surprins operaiunea sunt: - Casa n lei, dup coninutul economic, cont de disponibiliti bneti; dup funcia contabil, cont de activ. Avnd loc o cretere a disponibilitilor bneti din casierie, contul se va debita cu 1.000. - Disponibil la banc, dup coninutul economic, cont de disponibiliti bneti; dup funcia contabil, cont de activ. Avnd loc o scdere a disponibilitilor din banc, contul se va credita cu aceeai sum, 1.000.

13

Transpus n conturi, aceast operaiune se prezint astfel:

D
Si

Disponibil la banc
8.000 (1)

C
1.000
^

D
Si (1) 2.000 1.000

Casa

Rd Tsd Sfd

8.000 7.000

Rc Tsc

1.000 1.000

Rd Tsd Sfd

1.000 3.000 3.000

Rc Tsc

Operaiunea nr. 2 prin care se achit datoria fa de un furnizor din disponibilul de la banc, are drept rezultat scderea disponibilului din cont i a datoriei fa de furnizor, deci o modificare n volumul activelor i a pasivelor, n sensul scderii lor. Conturi corespondente aferente acestei operaiuni sunt: Disponibil la banc, dup coninutul economic, cont de disponibiliti bneti; dup funcia contabil, cont de activ. Avnd loc o scdere a disponibilului la banc, contul se va credita cu 2.000; Furnizori, dup coninutul economic, cont de datorii; dup funcia contabil, cont de pasiv. Avnd loc o scdere a datoriei fa de furnizor, contul se debita cu 2.000. Transpus n conturi, aceast operaiune se prezint astfel:
D
Si

Disponibil la banc
7.000 (2)
^

C
2.000
^

D
(2)
^

Furnizori
2.000 Si 8.000

Rd Tsd Sfd

7.000 5.000

Rc Tsc

2.000 2.000

Rd Tsd

2.000 2.000

Rc Tsc Sfc

8.000 6.000

Operaiunea nr. 3, prin care se achit din disponibilitile de la banc comisionul pe care banca l percepe pentru serviciile bancare, determin scderea disponibilitilor din contul bancar i o scdere a situaiei nete, ca urmare a ocazionrii unei cheltuieli. Aadar, operaiunea produce modificri n volumul activelor i al pasivelor, n sensul scderii lor. Conturile corespondente n care se transpune aceast operaiune sunt: - Disponibil la banc, dup coninutul economic, cont de disponibiliti bneti; dup funcia contabil, cont de activ. Avnd loc o diminuare a disponibilului de la banc, contul se va credita cu 200; - Cheltuieli cu servicii bancare, dup coninutul economic, cont de cheltuieli, funcionnd parial dup regula conturilor de activ. Ocazionndu-se o cheltuial, contul se va debita cu 200.

14

Are loc i ncorporarea acestor cheltuieli n rezultate, situaia prezentndu-se astfel:

D Si Disponibil la banc 5.000 (3) Rc 5.000 Tsc 4.800 C 200. D Rd Tsd Sfd 200 200 (3) Cheltuieli cu serviciile bancare 100 200. D Profit i pierdere 100 C C

LEGEND: operaiunea care se nregistreaz n prezent; ncorporarea veniturilor sau cheltuielilor n rezultate, la sfritul perioadei; alternative de nregistrare neadmise de principiile contabilitii sau de reglementrile legale.
Not: Conturile de cheltuieli se nchid prin creditare, n coresponden cu contul Profit i pierdere, care este o component a situaiei nete. Astfel, situaia net n urma operaiunii nr. 3 va fi diminuat cu 200.

Contabilitatea trebuie s prezinte separat volumul cheltuielilor cu ajutorul Contului de profit i pierdere, motiv pentru care aceste cheltuieli nu se nregistreaz direct n debitul contului Profit i pierdere. n urma Operaiei nr. 4, prin care ntreprinderea achiziioneaz materii prime n valoare de 1.000, are loc pe de o parte creterea stocului de materii prime i creterea datoriei fa de furnizori, pe de alt parte. Aadar modificarea care este generat de aceast operaiune are loc n volumul activelor i al pasivelor, n sensul creterii lor. Conturile corespondente prin care este prezentat operaiunea sunt: - Materii prime, dup coninutul economic cont de stocuri; dup funcia contabil, cont de activ. Avnd loc o cretere a stocului de materie prim, contul se va debita cu 1.000; - Furnizori dup coninutul economic, cont de datorii; dup funcia contabil, cont de pasiv. Avnd loc o cretere a datoriei fa de clieni, contul se va credita cu 1.000. Conturile corespondente i legtura dintre ele, grafic se prezint astfel:
D
Disponibil la banc
Si (4) 6.000 1.000
^

D
Si (4)
^

Materii prime
1.000

Rd Tsd

Rc Tsc Sfc

1.000 7.000 7.000

Rd Tsd Sfd

1.000 1.000 1.000

Rc Tsc

Operaiunea nr. 5 prin care ntreprinderea ia un mprumut din care achit o datorie fa de un furnizor, are drept consecin creterea datoriei fa de banc i scderea datoriei fa de furnizorul respectiv. Are loc deci, o modificarea a structurii pasivului (convertirea unei datorii n alt form de datorie). Conturile corespondente prin care este prezentat operaiunea sunt: - Credite bancare, dup coninutul economic cont de datorii; dup funcia contabil, cont de pasiv. Avnd loc o cretere a mprumuturilor, contul se va credita cu 1.000; - Furnizori, dup coninutul economic, cont de datorii; dup funcia contabil, cont de pasiv. Avnd loc diminuarea datoriilor fa de furnizor, contul se va debita cu 1.000. Sub form grafic corespondena conturilor care intervin n aceast operaiune ar putea fi reprezentat astfel:
15

Credite bancare
Si (4)
^

C
4.000 2.000
^

D
(5)
^

Furnizori
2.000 Si 7.000

Rd Tsd

Rc Tsc Sfc

2.000 6.000 6.000

Rd Tsd

2.000 2.000

Rc Tsc Sfc

7.000 5.000

Operaiunea nr. 6, prin care se nregistreaz consumul de energie electric, determin pe de o parte o cheltuial, iar pe de alt parte creterea datoriilor fa de furnizori, cu suma de 800. Este deci o modificare a structurii pasivului, n sensul creterii datoriilor fa de teri i a reducerii capitalurilor proprii (a situaiei nete). Conturile corespondente prin care operaiunea este reflectat n contabilitate sunt: - Cheltuielile cu energia i apa, dup coninutul economic este cont de cheltuieli, funcionnd parial dup regula conturilor de activ. Avnd loc o cretere a cheltuielilor, contul se va debita cu 800. Se va credita ulterior (slodndu-se) prin ncorporarea cheltuielilor n rezultat. - Furnizori, dup coninutul economic este cont de datorii, dup funcia contabil este un cont de pasiv. Astfel, se va credita cu 800, reprezentnd datoria societii fa de furnizorii de utiliti.
Reprezentarea grafic a operaiunii este urmtoarea:
Furnizori D Si (6) C 5.000 800 D Rd Tsd Rc Tsc Tsc 800 5.800 5.800 (6) Cheltuieli cu serviciile bancare 800 800 C Profit i pierdere

800

LEGEND: operaiunea care se nregistreaz n prezent; ncorporarea veniturilor sau cheltuielilor n rezultate, la sfritul perioadei; alternative de nregistrare neadmise de principiile contabilitii sau de reglementrile legale.
Operaiunea nr. 7, prin care are loc facturarea unor servicii de transport, determin sporirea creanelor fa de clieni i o sporire a veniturilor, cu 600. Aadar, operaiunea produce modificri n volumul activelor sub forma creterii creanelor fa de clieni i n volumul pasivelor, sub forma creterii situaiei nete. Creterea capitalurilor proprii s-ar putea reflecta direct n creditul Contului de profit i pierdere (avnd loc o cretere a profitului) dar, aa cum sa artat, contabilitatea trebuie s explice veniturile i cheltuielile care determin rezultatul exerciiului i, ca urmare, trebuie s oglindeasc n mod distinct veniturile din serviciile de transporturi prestate. Conturile corespondente sunt: - Clieni, dup coninutul economic este un cont de creane; dup funcia contabil, cont de activ. Avnd loc o cretere a creanei fa de clieni, contul se va debita cu 1.200; - Venituri din servicii prestate, dup coninutul economic cont de venituri; dup funcia contabil este cont care funcioneaz parial dup regula conturilor de pasiv. Avnd loc o ocazionare a unui venit, contul se va credita cu 1.200. Acest cont se va solda la ncorporarea veniturilor n rezultat, prin debitarea sa n coresponden cu creditul contului Profit i pierdere.
Sub form grafic operaiunea s-ar putea reprezenta astfel:
D Creane-clieni C

16

(7)

1.200 D

Venituri din servicii prestate 1.200 (7) 1.200

Si (7) C

2.000 1.200

Rd Tsd Sfd

1.200 Rc 3.200 Tsc 3.200

LEGEND: operaiunea care se nregistreaz n prezent; ncorporarea veniturilor sau cheltuielilor n rezultate, la sfritul perioadei; alternative de nregistrare neadmise de principiile contabilitii sau de reglementrile legale.
Operaiunea nr. 8, prin care se convertesc datoriile fa de banc n aciuni, determin scderea datoriei fa de banc, care n schimbul banilor cu care a creditat ntreprinderea va primi aciuni. Se transform (convertete) astfel, o datorie ntr-o alt form de datorie, dac privim capitalul social n aceast accepiune. Modificrile care au loc n structura pasivelor sunt reprezentate de o cretere a situaiei nete i o modificare egal, dar de sens contrar, a datoriilor. Conturile corespondente aferente operaiunii sunt: - Capital social, dup coninutul economic, cont de capitaluri proprii; dup funcia contabil, cont de pasiv. Avnd loc o cretere a capitalului, contul se va credita cu 2.000. - Credite bancare, dup coninutul economic, cont de datorii; dup funcia contabil, cont de pasiv. Avnd loc o reducere a datoriei fa de banc, contul se va debita cu 2.000. Sub form grafic corespondent celor dou conturi ar putea fi prezentat:
D
Capital social
Si (8)
^

C
16.000 2.000
^

D
(8)
^

Credite bancare
2.000 Si 6.000

Rd Tsd

Rc Tsc Sfc

2.000 18.000 18.000

Rd Tsd

2.000 2.000

Rc Tsc Sfc

6.000 4.000

Operaiunea nr. 9, prin care o parte a rezervelor se ncorporeaz n capitalul social, determin pe de o parte creterea capitalului social, iar pe de alt parte diminuarea rezervelor. Aadar, operaiunea produce modificri n structura situaiei nete (a capitalurilor proprii). Conturile corespondente n acest caz sunt: - Capital social, dup coninutul economic, cont de capitaluri proprii; dup funcia contabil, cont de pasiv. Avnd loc creterea capitalului social, contul se va credita cu 1.600. - Rezerve, cont de capitaluri proprii dup coninutul economic i cont de pasiv dup funcia contabil. Avnd loc o scdere a rezervelor, componente ale capitalurilor proprii, contul se va debita cu 1.600. Sub form grafic, corespondena celor dou conturi ar putea fi reprezentat astfel:
D
Capital social
Si (9)
^

C
18.000 1.600
^

D
(9)

Rezerve
1.600 Si 12.000

Rd Tsd

Rc Tsc

1.600 19.600

Rd Tsd

1.600 1.600

Rc Tsc

12.000

17

Sfc

19.600

Sfc

10.400

Analiza contabil a operaiunilor economice i formula contabil

Analiza contabil este necesar n vederea stabilirii, n final, a formulei contabile. Aceasta presupune mai multe etape care trebuie parcurse: 1. Stabilirea naturii operaiei economice. n acest sens este necesar o cunoatere temeinic a specificului activitii ntreprinderii. De asemenea, trebuie citit i interpretat corect documentul justificativ care st la baza operaiunii.
EXEMPLU: O intrare pe baza unei facturi care va fi pltit ulterior, a unei cantiti de stof, n valoare de 2.000 lei este interpretat ca achiziie de materii prime, dac spre exemplu, societatea comercial este productoare de confecii.

2. Determinarea influenei operaiunii asupra patrimoniului Este etapa n care se stabilete n care dintre cele nou tipuri de modificri ale patrimoniului se nscrie operaiunea economic prin efectele sale. Se precizeaz i sensul modificrii, cretere sau micorare a activului, respectiv a pasivului, sub forma situaiei nete i/sau datoriilor, dup caz, i suma aferent acestora.
EXEMPLU: Relund datele din exemplul anterior, influena operaiunii asupra patrimoniului poate fi reprezentat astfel:

Are loc creterea activului sub forma creterii de materii prime, respectiv creterea pasivului(datoriilor) sub forma creterii datoriilor fa de furnizor.

3. Stabilirea conturilor corespondente n aceast etap se stabilesc care sunt conturile utilizate pentru fiecare element patrimonial care a suferit modificri ca urmare a operaiunii economice.
EXEMPLU: Pentru aceeai operaiune, enunat anterior, conturile corespondente sunt: Materii prime i Furnizori.

4. Aplicarea regulilor de funcionare a conturilor Conturile corespondente au fost deja stabilite. n etapa de fa se particularizeaz regulile generale de funcionare a conturilor la conturile corespondente.
EXEMPLU: Pentru aceeai operaiune, enunat anterior, contul Materii prime dup coninutul economic este un cont de stocuri, dup funcia contabil, cont de activ. Avnd loc o cretere a stocului de materii prime, contul se va debita cu 2.000. Contul Furnizori dup coninutul economic este un cont de datorii, dup funcia contabil, cont de pasiv. Avnd loc creterea datoriilor fa de furnizori, contul se va credita cu 2.000.

5. ntocmirea formulei contabile Analiza contabil se ncheie cu ntocmirea formulei contabile care sintetizeaz toate elementele descrise anterior. Formula contabil nu este altceva dect expresia egalitii sumelor cu care se modific elementele patrimoniale simbolizate prin conturi corespondente.
EXEMPLU: n acelai exemplu, de aprovizionare cu materii prime, formula contabil este:
Materii prime x = Furnizori
2.000

18

Componentele formulei contabile sunt: - contul corespondent debitor care este scris n partea stnga a semnului egal =; - contul corespondent creditor scris n partea dreapt a semnului egal; - semnul egal = care decurge din dubla nregistrare, reprezentnd egalitatea valoric ntre sumele nscrise n conturile corespondente; - sumele care sunt nscrise n conturile corespondente. Sumele nscrise n contul sau conturile debitoare trebuie s fie egale cu sumele nscrise n conturile sau contul creditor. Exist diverse forme de reprezentare a formulei contabile care vor fi prezentate pornind de la exemplul urmtor:
EXEMPLU: Societatea comercial Formula 1 SA se aprovizioneaz de la un furnizor, cu cauciuc necesar fabricrii pneurilor n valoare de 100.000 lei, plata urmnd a se face la o dat ulterioar.

Formula contabil ocazionat de aceast operaiune poate fi astfel prezentat :

Materii prime x = x Furnizori
100.000

Remarc: Este genul de formul contabil larg acceptat n lucrrile de specialitate

Formula contabil se mai poate scrie sub forma:
x = x

Materii prime

Furnizori

100.000

100.000

sau
x
100.000

Materii prime x

Furnizori

100.000

sau

DEBIT CREDIT

Materii prime Furnizori

100.000 100.000

Clasificarea formulelor contabile se face fie n funcie de numrul de conturi corespondente, fie n funcie de scopul pentru care se ntocmesc. n funcie de numrul de conturi corespondente, formulele contabile sunt:

- formule contabile simple - formule contabile complexe - formule contabile compuse

1. Formulele contabile simple se ntocmesc atunci cnd operaia economic genereaz modificri nu numai n dou elemente patrimoniale
EXEMPLU: SC PRIMA SA ridic de la banc 14.000 pentru plata datoriei fa de un furnizor, plat care va avea loc ulterior.

19

Fr a face analiza contabil, formula contabil este urmtoarea:

Casa n lei x = x Conturi la bnci n lei
14.000

2. Formule contabile complexe. Se apeleaz la acestea ori de cte ori operaiunile economice determin modificri n cel puin trei elemente patrimoniale. Pe de o parte ntr-un element de activ sau de pasiv, pe de alt parte n cel puin dou de pasiv, respectiv de activ Astfel, formulele contabile complexe sunt la rndul lor alctuite: a. dintr-un singur cont debitor i dou sau mai multe conturi creditoare aflate n coresponden.
EXEMPLU: Societatea comercial PARADIGMA SRL, din numerarul existent n casierie, 6.000 i n banc, 14.000 achit unui furnizor contravaloarea facturii privind serviciile care au fost prestate.

Formula contabil complex este urmtoarea:

x Furnizori = x % Conturi la bnci n lei Casa n lei
20.000 14.000 6.000

Remarc: Simbolul % reprezint cuvntul urmtoarele b. din dou sau mai multe conturi debitoare i un singur cont creditor aflate n coresponden.
EXEMPLU: Societatea comercial PARADIGMA SRL din numerarul de care dispune n casierie achit o datorie fa de furnizor de 10.000 lei i depune, de asemenea la banc 6.000 lei.

Formula contabil complex n acest caz este urmtoarea:

x % Furnizori Conturi la bnci n lei = x Casa n lei
!6.000 10.000 6.000

3. Formulele contabile compuse presupun existena a cel puin dou sau mai multe conturi corespondente debitoare i a dou sau mai multe conturi corespondente creditoare. De menionat este c acest gen de formule contabile nu sunt agreate de legislaia i practica din contabilitatea romneasc.
EXEMPLU: Societatea comercial Formet SA achiziioneaz de la un productor de utilaje un strung n valoare de 300.000 lei i piese de schimb pentru acesta n valoare de 20.000 lei, plata urmnd a se face ulterior.

Formula contabil este urmtoarea:

x % Imobilizari corporale Piese de schimb = x % Furnizori de imobilizri Furnizori
320.000 300.000 20.000

n funcie de scopul pentru care se ntocmesc, formulele contabile sunt:

- formule contabile ntocmite conform normelor i instruciunilor de aplicare a planului de conturi;

20

- formule contabile stornare (de corectare) n negru sau rou.

a. Formulele contabile din prima categorie nu necesit explicaii n plus, toate exemplele anterioare fcnd parte din aceast categorie. b. Aa cum deja aminteam, formulele contabile de corectare se pot realiza fie n rou, fie n negru. b1. Formulele contabile de stornare n negru Uneori, din diverse motive precum neatenia sau necunoaterea instruciunilor de aplicare a planului de conturi, pentru unele operaiuni economice se pot ntocmi formule contabile neconforme cu realitatea. Cu alte cuvinte, se ntocmesc formule contabile greite. Aceste greeli se corecteaz fie prin stornare n negru, fie n rou. Formulele stornate n negru constau n inversarea formulei contabile greite i ntocmirea formulei contabile corecte. n cadrul formulei contabile pot fi greite fie denumirea conturilor corespondente, fie suma cu care acestea se debitez, respectiv crediteaz. Pot s existe i situaii n care se greesc att conturile corespondente ct i suma cu care acestea se crediteaz, respectiv debiteaz.
EXEMPLU: Contabila de la SC BETA SA ndrgostit fiind, pentru achiziia cu plata ulterioar a unei cantiti de materii prime n valoare de 10.000, ntocmete urmtoarea formul contabil greit:

(1)
Imobilizari corporale x = x Furnizori
10.000

Pentru corectarea acestei formule contabile trebuie parcurse mai multe etape: - anularea formulei contabile greite; - ntocmirea formulei contabile corecte. Formula contabil este greit ntocmit, n locul contului Imobilizari corporale trebuind utilizat contul Materii prime. (2) Stornarea fcndu-se n negru, aceasta presupune mai nti inversarea formulei contabile greite:
Furnizori x = x Imobilizari corporale
10.000

Practic, formula contabil greit a fost anulat de formula contabil invers ei. (3) Apoi se ntocmete formula contabil corect.
Materii prime x = x Furnizori
10.000

Grafic, n T-uri aceast filier de nregistrri poate fi astfel reprezentat:

D
10.000

Furnizori

C
10.000
(2)

D
(1)

Mijloace fixe
10.000

C
10.000

Materii prime

10.000
(3)

10.000

21

Dac nu s-ar fi greit formula contabil, nu s-ar fi recurs la stornarea n negru.

Grafic, formula contabil corect ar putea fi reprezentat:
D Furnizori C 100.000 D Materii prime 10.000 C

Comparnd cele dou situaii se poate concluziona c: - rulajele contului Furnizori att cel debitor, ct i cel creditor, n cazul corecturii prin stornare n negru, sunt denaturate. Astfel rulajul creditor este de 20.000 lei care ar putea fi interpretat ca fiind achitarea parial a acestor datorii; - apariia contului Imobilizari corporale, prin rulajul su debitor, poate fin interpretat ca o achiziie de mijloace fixe de 10.000 lei, iar prin rulajul su creditor ca o ieire de imobilizari din patrimoniu de 10.000. b2. Formule contabile de stornare n rou n vederea nlturrii dezavantajelor mai sus precizate se recurge la stornare n rou. Semnificaia expresiei n rou este c sumele fie sunt nscrise n rou, fie n chenar. Roul sau chenarul are semnificaia semnului -, desemnnd scderea sumelor respective. Acest mod de stornare presupune ntocmirea, n vederea corecturii, a unei formule contabile greite, identice cu cea iniial cu deosebirea c sumele sunt scrise cu rou sau n chenar.
EXEMPLU: n cazul stornrii n rou se parcurg dou etape, i anume:

- anularea (stornarea) formulei contabile greite; - scrierea formulei contabile corecte; (1) Formula contabil greit este:
Imobilizari corporale x = x Furnizori
10.000

(2) Stornarea (anularea) formulei contabile greite se face deci ntocmind formula contabil greit, dar cu sumele n rou:
x = x

Imobilizari corporale

Furnizori

10.000

(3) Apoi se ntocmete formula contabil corect:

Imobilizari corporale x = x Furnizori
10.000

Grafic, n conturi, formulele contabile se prezint n felul urmtor:

D
10.000

Furnizori

C
10.000 10.000

D
(1)

Mijloace fixe
10.000. 10.000
(2)

Materii prime

10.000

10.000

22

(3)

Aadar, rulajele nu mai sunt denaturate nici n contul Furnizori, nici n contul Imobilizari corporale, neajunsurile formulei contabile de stornare n negru fiind nlturate.

23

Planul de conturi codificarea i clasificarea conturilor

Planul de conturi reprezint lista conturilor clasate conform unei clasificri zecimale pe mai multe nivele. Structura planului de conturi n funcie de natura elementelor patrimoniale codificate cu ajutorul conturilor poate fi reprezentat n mod schematic astfel:

Clasa 1. 2. 3. 4. 5. 6.

Conturile Capitaluri Imobilizri Stocuri Teri Trezorerie Cheltuieli

Natura conturilor Resurse permanente ale ntreprinderii Bunuri de folosin ndelungat Bunuri destinate revnzrii i prelucrrii Creane i datorii Averea financiar i trezoreria ntreprinderii Cheltuieli legate de activitatea ntreprinderii Venituri legate de activitatea ntreprinderii

Coninutul conturilor Capital, rezerve, mprumuturi pe termen lung Imobilizri necorporale, corporale i financiare Materii prime, produse finite, mrfuri etc. Creane clieni, datorii fa de furnizori, stat etc. Titluri de plasament, cecuri, disponibiliti etc. Cumprri pentru revnzare, impozite, taxe, cheltuieli de exploatare, financiare i extraordinare Venituri din exploatare, financiare i extraordinare

7.

Venituri

n afara acestor conturi, mai exist i cele de gestiune i conturile n afara bilanului, reprezentate de clasele 9 i 8.

Codificarea conturilor
Codificarea zecimal presupune existena mai multor niveluri de detaliere.
EXEMPLU: Detalierea pe nivele a imobilizrilor poate fi reprezentat astfel:
Clasa (cifr) Grupe (dou cifre) Conturi sintetice de gradul I (trei cifre) Conturi sintetice de gradul 2 (4 cifre)

2. IMOBILIZRI

20 Imobilizri necorporale 21 Imobilizri corporale

211 Terenuri

2111 Terenuri 2112 Amenajri de terenuri

212 Construcii

n plus, conturile sintetice de gradul doi (cu patru cifre) pot fi detaliate n conturi analitice.

Clasificarea conturilor
Conturile pot fi clasificate n funcie de urmtoarele criterii: a. n funcie de coninutul economic, aceste sunt:

- conturi deschise pentru active; - conturi deschise pentru capital i datorii; - conturi deschise pentru cheltuieli; - conturi deschise pentru venituri; - conturi n afara bilanului;
24

- conturi de gestiune.
Deoarece, activul i pasivul desemneaz cele dou laturi ale bilanului, conturile aferente acestor, conturile deschise pentru active i cele pentru pasive se mai numesc i conturi bilaniere. n schimb, conturile deschise pentru venituri i cheltuieli se mai numesc i conturi de rezultare, Aceasta deoarece veniturile i cheltuielile stau la baza determinrii rezultatelor. b. Dup funcia contabil, conturile sunt:

- conturi de activ, care reflect micarea i transformarea elementelor de activ ale ntreprinderii; - conturi de capital, care reflect micarea i transformarea elementelor de finanare (situaie net i datorii); - conturi bifuncionale, care pot funciona att ca i conturi de activ, ct i de capital/ datorii, pe parcursul perioadei de gestiune. La finele perioadei ns, conturile bifuncionale prezint fie sold debitor, fie creditor. Cu alte cuvinte, la finele exerciiului orice cont bifuncional se prezint fie ca un cont de activ, fie ca unul de pasiv.
c. n funcie de gradul de detaliere, conturile sunt:

- conturi sintetice reflect categorii omogene de elemente patrimoniale. Sunt sintetice de gradul I sau gradul II. Dar nu toate conturile sintetice de gradul I se detaliaz n conturi sintetice de gradul II. - conturi analitice reprezint detalierea unui cont sintetic, fie de gradul I sau II, n funcie de anumite caracteristici. Ele sunt facultative, motiv pentru care nu se regsesc n planul de conturi.

25

REZUMAT Parcurgerea acestui modul permite familiarizarea cititorului cu urmtoarele elemente: recunoaterea structurilor situaiilor financiare; nelegerea interrelaionrii dintre bilan i contul de profit i pierdere; nelegerea mecanismului contului i mai larg al partidei duble; codificarea conturilor i clasificarea lor. TEME PENTRU VERIFICAREA CUNOTINELOR Tema nr. 1: Cunoscnd urmtoarele existene iniiale: disponibil la banc 20.000 capital subscris vrsat 50.000 disponibil n casierie 10.000 creane clieni 30.000 datorii furnizori 10.000 ntocmii bilanul iniial Tema nr. 2: Pe baza bilanului ntocmit la Tema nr. 1, deschidei conturile cu soldurile iniiale i reflectai n evidena cronologic i sistematic urmtoarele operaiuni: 1 se ncaseaz din creane fa de clieni prin banc; 2 se achit datoria fa de furnizori prin casierie; 3 se ridic de la banc numerar n sum de 5.000 ntocmii bilanul final Efectuai analiza contabil pentru operaiunea 2. Tema nr. 3: Efectuai stornarea n negru i apoi n rou pentru urmtoarea nregistrare: Furnizori x = x Casa n lei
3.000

tiind c n realitate furnizorul a fost achitat prin banc. Explicai avantajele i dezavantajele, dac este cazul, pentru cele dou modaliti de stornare. Tema nr. 4: Precizai coninutul economic i funcia contabil dup ce n prealabil ai gsit din planul de conturi, conturile corespunztoare urmtoarelor elemente: rezerve legale

26

 materiale auxiliare datorii fa de personal mrfuri

27

28