Contabilitate Generala Si Manageriala

C CU UP PR RI IN NS S
1. OBIECTUL, METODA I PRINCIPIILE CONTABILITII...........................7

1.1. Obiectul i sfera de cuprindere a contabilitii .....................................................7
1.2. Structuri patrimoniale delimitate de obiectul contabilitii ..................................9
1.2.1. Structura i coninutul activului patrimonial....................................................... 9
1.2.2. Structura i coninutul pasivului firmei ............................................................. 14
1.2.3. Cheltuielile, veniturile i rezultatele firmei ....................................................... 17
ntrebri 1.................................................................................................................... 21
1.3. Metoda contabilitii...........................................................................................24
1.4. Principiile contabilitii ......................................................................................25
2. DOCUMENTAREA PROCEDEU AL METODEI CONTABILITII......27
2.1. Noiunea, importana, coninutul i ntocmirea documentelor ...........................27
2.2. Clasificarea documentelor ..................................................................................28
2.3. Registrele de contabilitate ..................................................................................32
2.4. Verificarea, circulaia, pstrarea i reconstituirea documentelor .......................32
3. EVALUAREA PATRIMONIULUI N CONTABILITATE................................34
3.1. Necesitatea i coninutul evalurii......................................................................34
3.2. Momentele evalurii patrimoniului ....................................................................36
ntrebri 3.................................................................................................................... 39
4. INFLUENA OPERAIILOR ECONOMICE ASUPRA PATRIMONIULUI I
REFLECTAREA ACESTORA N BILANUL CONTABIL...................................43
4.1. Bilanul i contul de profit i pierdere: coninut i structur ..............................43
4.2. Modificri produse de micarea i transformarea elementelor patrimoniale
asupra bilanului contabil ...................................................................................48
ntrebri 4.................................................................................................................... 51
5. CONTUL I DUBLA NREGISTRARE A OPERAIILOR ECONOMICE.55
5.1. Noiune i coninut economic.............................................................................55
5.2. Elementele structurale ale contului.....................................................................56
5.3. Regulile de funcionare a conturilor ...................................................................58
5.4. Dubla nregistrare a operaiilor economice i corespondena conturilor............62
5.5. Analiza contabil a operaiilor patrimoniale ......................................................63
5.6. Formula contabil............................................................................................... 64
5.7. Clasificarea conturilor ........................................................................................ 68
ntrebri 5.A................................................................................................................ 88
5.8. Analiza i funcionarea conturilor ...................................................................... 92
5.8.1. Conturile bilaniere............................................................................................ 92
5.8.2. Conturile de rezultate....................................................................................... 113
ntrebri 5.B.............................................................................................................. 116
6. BALANA DE VERIFICARE PROCEDEU DE BAZ AL METODEI
CONTABILITII......................................................................................................140
6.1. Importana, clasificarea i funciile balanei de verificare ............................... 140
6.2. Identificarea erorilor de nregistrare cu ajutorul balanei de verificare............ 143
ntrebri 6.................................................................................................................. 145
7. INVENTARIEREA PROCEDEU AL METODEI CONTABILITII.....146
7.1. Noiune, importan i scop.............................................................................. 146
7.2. Efectuarea inventarierii generale a patrimoniului ............................................ 146
7.3. nregistrarea n contabilitate a rezultatelor inventarierii...................................148
8. CALCULAIA COSTURILOR COMPONENT DE BAZ A CALCULAIEI
CA PROCEDEU AL METODEI CONTABILITII............................................151
8.1. Necesitatea i sarcinile calculaiei costurilor ...................................................151
8.2. Tipologia calculaiilor privind costul de producie .......................................... 152
8.3. Delimitri i structuri privind cheltuielile i costurile...................................... 153
8.4. Principii de organizare a evidenei cheltuielilor de producie i de calculaie a
costurilor .......................................................................................................... 166
8.5. Metode de calculaie a costurilor...................................................................... 169
8.5.1. Metoda global ................................................................................................ 169
8.5.2. Metoda pe comenzi........................................................................................... 170
8.5.3. Metoda pe faze ................................................................................................. 171
8.5.4. Metoda Direct-Costing................................................................................ 173
8.5.5. Metoda normativ............................................................................................ 173
8.5.6. Metoda costurilor standard ............................................................................. 174
8.6. Funcionarea conturilor contabilitii de gestiune............................................176
8.7. Organizarea contabilitii cheltuielilor de producie i a calculaiei costurilor181
ntrebri 8.................................................................................................................. 197
9. SITUAIILE FINANCIARE ANUALE.................................................................198
9.1. Caracteristicile i componena situaiilor financiare anuale.............................198
9.2. Aprobarea semnarea i publicarea situaiilor financiare ale ntreprinderii;
aprobarea distribuirii profitului........................................................................ 200
9.3. Lucrri pregtitoare pentru ntocmirea situaiilor financiare anuale................ 202
9.3.1. ntocmirea balanei de verificare nainte de inventarierea patrimoniului ...... 202
9.3.2. Inventarierea general a patrimoniului........................................................... 203
9.3.3. Contabilizarea operaiilor de regularizare...................................................... 204
9.3.4. Situaiile financiare anuale ale unei firme....................................................... 209
Provizioane pentru riscuri si cheltuieli.................................................................... 222
ntrebri 9.................................................................................................................. 231
BIBLIOGRAFIE...............................................................................................................232
CONTABILITATE GENERAL I MANAGERIAL
7

OBIECTUL, METODA I PRINCIPIILE
CONTABILITII

1.1. Obiectul i sfera de cuprindere a contabilitii

Potrivit Legii contabilitii nr. 82/1991
)
, contabilitatea este definit ca
fiind activitatea specializat n msurarea, evaluarea, cunoaterea, gestiunea i
controlul activelor, datoriilor, capitalurilor proprii i a rezultatelor obinute care
trebuie s asigure:
a) nregistrarea cronologic i sistematic, prelucrarea, publicarea i
pstrarea informaiilor cu privire la poziia financiar, performana financiar i
fluxurile de trezorerie, att pentru necesitile interne ale firmei ct i n relaiile
acesteia cu investitorii prezeni i poteniali, creditorii financiari i comerciali,
clienii, instituiile publice i ali utilizatori;
b) controlul operaiunilor patrimoniale efectuate i al procedeelor de
prelucrare utilizate, precum i exactitatea datelor contabile furnizate;
c) furnizarea informaiilor necesare stabilirii patrimoniului naional,
execuiei bugetului public naional, precum i ntocmirii balanelor financiare i
a bilanului pe ansamblul economiei naionale.
Contabilitatea poate fi considerat tiin deoarece ntrunete cumulativ
cele trei elemente constitutive i anume:
- obiect propriu de cercetare;
- metod proprie de cercetare;
- utilitate pentru viaa social-economic.
Obiectul contabilitii, potrivit Legii contabilitii, l constituie reflectarea
n expresie bneasc a:
- bunurilor mobile i imobile, inclusiv solul, bogiile naturale,
zcmintele i alte bunuri cu potenial economic;

)
Republicat n temeiul art. III din Ordonana Guvernului nr. 61/2001 pentru modificarea i
completarea Legii contabilitii nr. 82/1991, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I,
nr. 531 din august 2001, aprobat cu modificri i completri prin Legea nr. 310/2002, publicat
n Monitorul Oficial al Romniei Partea I, nr. 380 din 5 iunie 2002, dndu-se articolelor o nou
numerotare. Legea contabilitii nr. 82/1991 a mai fost republicat n Monitorul Oficial al
Romniei, Partea I, nr. 20 din 20 ianuarie 2000.
8

- disponibilitilor i titlurilor de plasament (aciuni, obligaiuni i alte
titluri de plasament);
- drepturilor i obligaiilor firmei;
- micrilor i modificrilor intervenite n urma operaiunilor
patrimoniale efectuate;
- cheltuielilor, veniturilor i rezultatelor firmei.
Sfera de cuprindere a contabilitii o reprezint firma. n Romnia,
obligaia organizrii i conducerii contabilitii proprii revine:
a) unitilor economice (lucrative): regii autonome i societi
comerciale;
b) instituiilor financiare: bnci, societi de investiii, societi de
asigurri;
c) instituii publice: nvmnt, sntate, cultur, aprare, ordine
public, siguran naional etc.;
d) instituiilor obteti: asociaii, fundaii, sindicate, uniti de cult etc.;
e) persoanelor fizice care au calitatea de comerciant, adic acele
persoane care efectueaz acte de comer i sunt nscrise la Oficiul Registrului
Comerului;
f) sucursalelor i altor subuniti fr personalitate juridic cu sediul n
strintate, ce aparin unor persoane juridice sau fizice cu sediul sau domiciliul
n Romnia;
g) sucursalelor i altor subuniti fr personalitate juridic cu sediul n
Romnia, ce aparin unor persoane juridice sau fizice cu sediul sau domiciliul n
strintate.
Persoanele juridice i fizice menionate mai sus au obligaia, potrivit legii,
s asigure: ntocmirea documentelor justificative privind operaiunile
patrimoniale; organizarea i inerea corect i la zi a contabilitii; organizarea i
efectuarea inventarierii patrimoniului, precum i valorificarea rezultatelor
acesteia; respectarea regulilor de ntocmire a situaiilor financiare, publicarea i
depunerea la termen a acestora la organele n drept; pstrarea documentelor
justificative, a registrelor i situaiilor financiare i organizarea contabilitii de
gestiune adaptate la specificul ntreprinderii.
9

1.2. Structuri patrimoniale delimitate de obiectul contabilitii

Definirea obiectului contabilitii scoate n eviden structura i
reflectarea n contabilitate a patrimoniului, respectiv:
a) activul patrimonial, constituit din bunuri i creane;
b) pasivul patrimonial, respectiv sursele de provenien a activului;
c) cheltuielile, veniturile i rezultatele obinute ca urmare a micrilor i
transformrilor survenite n structura patrimoniului.

1.2.1. Structura i coninutul activului patrimonial

O parte din bunurile ce constituie mijloacele economice ale firmei se
consum i se valorific treptat, pe parcursul mai multor cicluri de exploatare,
iar altele se consum i se rennoiesc permanent pe parcursul fiecrui ciclu de
exploatare.
Aceste dou caracteristici mpart elementele de avere (activ) n active
imobilizate i active circulante.
Activele imobilizate sunt activele unei ntreprinderi, destinate utilizrii pe
o perioad ndelungat n activitatea acesteia. Acestea sunt reprezentate de
bunurile i valorile care i pstreaz valoarea de intrare n patrimoniu pe toat
durata de funcionare i i includ n mod treptat aceast valoare, pe calea
amortizrii, n costul activitii la care particip.
Se mpart n:
1. Imobilizri necorporale;
2. Imobilizri corporale;
3. Imobilizri n curs;
4. Imobilizri financiare.
1. Imobilizrile necorporale se mai numesc imobilizri nemateriale sau
active intangibile pentru c nu se concretizeaz n bunuri materiale, fizice,
concrete. Ele sunt valori nemateriale, reprezentate de un document juridic sau
comercial. Sunt formate din:
cheltuieli de constituire;
10

cheltuieli de dezvoltare;
concesiuni, brevete, licene, mrci i alte drepturi i valori similare;
fondul comercial;
alte imobilizri necorporale, inclusiv programe informatice create de
agenii economici sau achiziionate de la teri.
Cheltuielile de constituire sunt reprezentate de cheltuielile ocazionate de
nfiinarea sau dezvoltarea persoanei juridice cum ar fi:
taxe i alte cheltuieli de nscriere i nmatriculare;
cheltuieli privind emisiunea i vnzarea de aciuni i obligaiuni;
cheltuieli de prospectare a pieei, de publicitate i alte cheltuieli de
aceast natur, legate de nfiinarea i extinderea activitii persoanei
juridice;
Cheltuielile respective se recupereaz prin amortizare ntr-o perioad
stabilit conform legii.
Cheltuielile de dezvoltare
Dezvoltarea este aplicarea rezultatelor cercetrii sau altor cunotine, n
scopul realizrii de produse sau servicii noi sau mbuntite substanial, naintea
stabilirii produciei de serie sau utilizrii.
Printre activitile de dezvoltare se pot enumera:
proiectarea, construcia i testarea produciei intermediare sau folosirea
intermediar a prototipurilor i modelelor;
proiectarea uneltelor i matrielor care implic tehnologie nou;
proiectarea, construcia i operarea unei uzine pilot care nu este
fezabil din punct de vedere economic pentru producia pe scar larg;
proiectarea, construcia i testarea unei alternative alese pentru
aparatele, produsele, procesele, sistemele sau serviciile noi sau mbuntite.
Cheltuielile de dezvoltare se recupereaz prin amortizare ntr-o perioad
stabilit conform legii.
Brevetele, licenele, mrcile comerciale i alte drepturi i valori
similare reprezint sumele cheltuite de firm n scopul obinerii unor astfel de
11
imobilizri i se amortizeaz pe durata prevzut pentru utilizarea lor de ctre
firma care le deine. Concesiunea, precum i alte drepturi similare cuprind
valoarea bunurilor preluate cu acest titlu n patrimoniu de ctre firma primitoare
potrivit contractelor ncheiate i se amortizeaz pe durata contractului.
Fondul comercial reprezint partea din fondul de comer care nu
figureaz n cadrul celorlalte elemente de patrimoniu, dar care contribuie la
meninerea sau dezvoltarea potenialului firmei cum sunt: clientela, vadul
comercial, debueele, reputaia, poziia geografic etc
Valoarea fondului comercial se determin ca diferen ntre costul de
achiziie i valoarea just, la data tranzaciei, a prii din activele nete
achiziionate de ctre persoana juridic. n cazul unei imobilizri corporale ce
ncorporeaz i fond comercial, bunul respectiv se va nregistra n contabilitate
ca o imobilizare corporal, iar fondul comercial se va considera imobilizare
necorporal.
Alte imobilizri necorporale
n aceast categorie se nregistreaz programele informatice create de
firm sau achiziionate de la teri pentru necesitile de utilizare proprii, evaluate
la costul de producie, respectiv la costul de achiziie, precum i alte imobilizri
necorporale.
Uzura lor moral fiind foarte accentuat, programele informatice se
amortizeaz pe durata posibil de utilizare, fr a depi trei ani.
2. Imobilizrile corporale sunt active care:
a) sunt deinute de o persoan juridic pentru a fi utilizate n producia
proprie de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate terilor sau
pentru a fi folosite n scopuri administrative;
b) sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an;
c) au o valoare mai mare dect limita prevzut de reglementrile legale
n vigoare.
Imobilizrile corporale cuprind: terenuri (inclusiv amenajrile de
terenuri), construcii, instalaii tehnice i maini, alte instalaii, utilaje i
mobilier.
Activele imobilizate corporale i pierd n timp din valoare ca urmare a
uzurii determinate de utilizarea lor, de aciunea factorilor naturali i a
12

progresului tehnic. Constatarea prin contabilitate a pierderii de valoare suferit
de imobilizrile corporale, cu excepia terenurilor, i includerea sa n costuri se
numete amortizare.
3. Imobilizrile n curs sunt grupate pe dou categorii distincte:
imobilizri necorporale i imobilizri corporale.
Imobilizrile n curs necorporale cuprind costul de producie sau de
achiziie al imobilizrilor necorporale neterminate pn la finele exerciiului
financiar, inclusiv avansurile pentru achiziionarea de imobilizri necorporale.
Imobilizrile n curs corporale reprezint investiiile neterminate
efectuate n regie proprie sau n antrepriz, evaluate la costul de producie sau de
achiziie, reprezentnd preul de deviz al investiiei, precum i avansurile pentru
achiziionarea de imobilizri corporale.
4. Imobilizrile financiare constituie o categorie specific de imobilizri,
reprezentnd o modalitate de plasare a excedentului de disponibiliti ale unei
firme spre alt firm ale crei resurse i sunt insuficiente dezvoltrii. n aceast
categorie se includ titlurile de participare, interesele de participare deinute, alte
titluri imobilizate i creane imobilizate.
Titlurile de participare reprezint titluri de valoare sub form de aciuni,
pri sociale i alte valori similare investite de titularul de patrimoniu n capitalul
altor ntreprinderi societare. Deinerea acestor titluri de valoare permite
exercitarea unei anumite influene notabile sau a unui control n gestiunea
societii emitoare de titluri.
Titlurile (aciuni, pri sociale, obligaiuni convertibile n aciuni)
dobndite pentru a realiza la scaden, pe un termen lung sau scurt, o anumit
rentabilitate, fr o intervenie n gestiunea societii unde sunt deinute,
reprezint titluri sub form de interese legate de participaii.
Creanele legate de participaii sunt drepturi generate de operaia de
acordare de mprumuturi pe termen lung sau mediu ntreprinderilor asociate sau
societilor comerciale de grup cu care ntreprinderea are o relaie de participare.
Aciunile proprii imobilizate sunt reprezentate de activele proprii
dobndite cu intenia de a fi deinute o perioad mai mare de un an, stabilit cu
ocazia achiziiei sau reclasrii.
13
Alte imobilizri financiare cuprind n special depozitele pe termen lung
sub forma disponibilitilor n conturile bancare sau n alte instituii financiare i
sub forma disponibilitilor acumulate pentru efectuarea unor pli importante
prevzute n perioada urmtoare (exemplu: rambursarea unui mprumut din
emisiuni de obligaiuni).
Activele circulante sunt elemente patrimoniale care se utilizeaz pe o
perioad scurt n activitatea ntreprinderii i, n general, particip la un singur
circuit economic, modificndu-i n permanen forma.
Un activ este considerat activ circulant atunci cnd:
este achiziionat sau produs pentru consum propriu sau n scopul
comercializrii i se ateapt s fie realizat n termen de 12 luni de la data
bilanului;
este reprezentat de creane aferente ciclului de exploatare;
este reprezentat de numerar i echivalente de numerar a cror utilizare
nu este restricionat.
Ciclul de exploatare al unei ntreprinderi este reprezentat de perioada de
timp dintre achiziionarea materiilor prime care intr ntr-un proces de
transformare i finalizarea acestora n numerar sau sub forma unui echivalent de
numerar.
Prin echivalente de numerar se nelege investiiile financiare pe termen
scurt uor convertibile n numerar i al cror risc de schimbare a valorii este
nesemnificativ.
n categoria activelor circulante intr:
stocurile i producia n curs de execuie, inclusiv valoarea serviciilor
prestate pentru care nu a fost ntocmit factur;
creanele;
investiiile financiare pe termen scurt;
casa i conturi la bnci.
Stocurile i producia n curs de execuie reprezint acele valori
economice care prin natura i destinaia lor sunt folosite ca materii prime,
materiale consumabile i de natura obiectelor de inventar, producie n curs de
14

execuie, produse finite i semifabricate, mrfuri i ambalaje aflate n depozite
spre vnzare etc.
Creanele reprezint valorile economice avansate temporar altor persoane
fizice sau juridice i pentru care urmeaz s se primeasc un echivalent valoric.
n aceast categorie se ncadreaz furnizorii debitori, clienii, avansuri acordate
personalului, creane sociale, creane n legtur cu bugetul statului i fondurile
speciale, creane n cadrul grupului, creane din debitori diveri, creane
provenite din operaiuni de regularizare.
Titlurile de plasament sau investiiile financiare pe termen scurt sunt
titluri de valoare achiziionate n scopul obinerii unui ctig pe termen scurt. Ele
cuprind aciunile i obligaiunile dobndite pe termen scurt n vederea realizrii
unui ctig sau a unui plus de valoare n momentul vnzrii lor. Plusul se
realizeaz prin diferena dintre preul de vnzare mai mare i preul de vnzare
mai mic. Titlurile de plasament se deosebesc de titlurile de participare a cror
posesie este pe termen lung, prin faptul c perioada lor de rotaie nu depete,
de regul, un an.
Disponibilitile bneti sau casa i conturi la bnci n lei i n devize se
delimiteaz sub forma numerarului din casieria ntreprinderii, depozitelor la
banc n conturi curente sau de disponibil i prin alte valori financiare care,
datorit naturii lor, sunt convertibile imediat n disponibiliti bneti.

1.2.2. Structura i coninutul pasivului firmei

Pasivul reprezint sursele sau resursele de finanare a bunurilor
economice. Prin componena sa delimiteaz clasificarea surselor de finanare n
funcie de modul de constituire (finanare proprie sau strin) i exigibilitatea lor
(termenul de decontare mai mare sau mai mic de un an).
Corespunztor celor dou modaliti de finanare pasivul patrimonial se
mparte n capitaluri proprii i datorii, care la rndul lor se mpart n datorii pe
termen lung (a cror exigibilitate este mai mare de un an) i datorii pe termen
scurt (cu o exigibilitate mai mic de un an).
Datoriile pe termen scurt (capitalul atras) genereaz obligaia firmei fa
de teri de a deconta la termen sumele datorate.
15
Raportat la sursele de constituire, datoriile pe termen scurt se pot
concretiza n:
- datorii fa de furnizorii de bunuri i servicii;
- datorii fa de clienii-creditori;
- datorii fa de personal;
- datorii fa de asigurrile i protecia social;
- datorii fa de bugetul statului, bugetele locale i fondurile speciale;
- datorii fa de grup i asociai;
- datorii fa de creditori diveri;
- datorii provenite din operaiuni de regularizare.
Datoriile pe termen lung (capitalul mprumutat) genereaz obligaia
unitii fa de terii creditori de a rambursa la scaden mprumutul luat i de a
plti dobnzile aferente, conform acordului de voin liber exprimat de pri prin
contractul ncheiat.
n raport cu sursele de constituire, obligaiile pe termen lung ale firmei se
nasc din:
- mprumuturi din emisiuni de obligaiuni;
- credite bancare pe termen lung primite de unitate de la alte societi
comerciale sau instituii bancare;
- datorii ce privesc imobilizrile financiare;
- alte mprumuturi i datorii asimilate;
- dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate.
Capitalul propriu i asimilat celui propriu genereaz obligaia
patrimonial a firmei fa de proprietari (acionari sau asociai) de a folosi
bunurile ncredinate la constituire i ulterior conform destinaiei date de acetia
cu maxim eficien i cu mult pruden. Capitalul propriu reprezint interesul
rezidual al acionarilor n activele unei ntreprinderi dup deducerea tuturor
datoriilor sale.
n raport cu sursele de constituire, capitalul propriu i asimilat celui
propriu poate lua forma:
- capitalului social, reprezentnd valoarea nominal a aciunilor sau
prilor sociale, respectiv valoarea aportului n natur i/sau n numerar, a
rezervelor ncorporate, a profitului repartizat pentru majorarea capitalului sau
16

altor operaiuni care duc la modificarea acestuia. mbrac forma capitalului
subscris nevrsat i a capitalului subscris vrsat.
- primelor legate de capital care reprezint excedentul ntre valoarea
de emisiune i valoarea nominal a aciunilor sau prilor sociale i se grupeaz
n prime de emisiune, de fuziune, de aport, de conversie.
- rezervelor din reevaluare, respectiv diferena (plusul sau minusul)
ntre valoarea just i valoarea de nregistrare n contabilitate a imobilizrilor
corporale supuse reevalurii n condiiile legii. Odat constituite, rezervele din
reevaluare sunt meninute atta timp ct bunurile la care se refer nu au fost
amortizate sau realizate prin vnzare. Pe msura amortizrii sau realizrii
bunurilor, plusvaloarea este utilizat, parial sau total, pentru creterea
capitalului social sau se trece la rezultatul reportat, n conformitate cu
prevederile legii.
- rezervelor constituite anual din profitul firmei i din alte surse
prevzute de lege: rezerve legale, rezerve pentru aciuni proprii, rezerve
statutare, alte rezerve.
Rezervele legale se constituie anual ntr-o anumit proporie din profitul
brut sau din primele legate de capital, fiind destinate protejrii capitalului social,
n cazul n care exerciiul financiar se ncheie cu pierdere.
Rezervele statutare sau contractuale reprezint acele fonduri a cror
constituire din profitul net este prevzut n statutul societii sau n clauze
contractuale. Ele pot avea drept scop temperarea acionarilor de a pretinde
dividende n dauna unor obligaii mai mari i mai urgente ale ntreprinderii
privind buna ei funcionare sau alte destinaii stabilite prin statut.
Rezervele pentru aciuni proprii reprezint resursele de finanare
constituite ca echivalent al valorii aciunilor proprii dobndite de ctre o
societate comercial din propriul su capital social. Ele se formeaz din
beneficiile distribuibile, din rezervele disponibile (excepie fac rezervele legale)
i din alte surse stabilite de lege. Sunt menionate ca pasiv pn n momentul
vnzrii sau anulrii aciunilor dobndite din propriul capital social.
Alte rezerve sunt reprezentate de fondurile create, prin hotrrea Adunrii
Generale, din profitul net. Ele sunt destinate finanrii totale sau pariale a noilor
investiii n imobilizri corporale, acordarea de dividende i n exerciiile
17
financiare care se ncheie cu pierdere, pentru rscumprarea propriilor aciuni de
ctre societate n vederea reducerii capitalului social etc.
- rezultatului reportat, respectiv rezultatul exerciiului precedent
asupra cruia nu s-a luat nici o decizie n Adunarea General a Acionarilor sau
Asociailor.
- rezultatului exerciiului. Profitul net figureaz ca surs proprie de
finanare pn n momentul repartizrii lui pe destinaiile prevzute de lege sau
prin statutul societii comerciale.
- subveniilor pentru investiii, care sunt obinute de la buget sau de la
alte ntreprinderi interesate fiind destinate achiziionrii sau crerii de active
imobilizate sau finanrii activitii pe termen lung (exemplu: prime de
dezvoltare pentru ntreprinderile care creeaz noi locuri de munc).
O alt categorie de capitaluri o reprezint provizioanele pentru riscuri i
cheltuieli. Acestea reprezint prelevri din rezultate efectuate la finele
exerciiului pe seama cheltuielilor, pentru acele elemente patrimoniale a cror
realizare sau plat este probabil ori pentru cheltuieli care devin exigibile n
perioadele urmtoare. Cazurile cele mai tipice de provizioane pentru riscuri i
cheltuieli sunt litigiile, amenzile i penalitile, daunele i alte datorii incerte,
cheltuielile legate de activitatea de service n perioada de garanie, cheltuielile
cu reparaiile capitale ealonate potrivit programului pe mai multe perioade etc.

1.2.3. Cheltuielile, veniturile i rezultatele firmei

Micrile i transformrile produse n structura patrimoniului unitii sunt
reflectate n contabilitate cu ajutorul categoriilor de cheltuieli, venituri i
rezultate.
Cheltuielile firmei sunt grupate n contabilitate pe feluri de cheltuieli,
dup natura lor, astfel:
1. Cheltuieli de exploatare;
2. Cheltuieli financiare;
3. Cheltuieli extraordinare;
4. Cheltuieli cu amortizrile i provizioanele;
5. Cheltuieli cu impozitul pe profit i alte impozite.

18

1. Cheltuielile de exploatare sunt generate de desfurarea normal,
curent a activitii firmei i cuprind:
- cheltuieli privind consumurile de materii prime, materiale, mrfuri etc.;
- cheltuieli cu lucrrile i serviciile prestate de teri;
- cheltuieli cu impozitele, taxele i vrsmintele asimilate;
- cheltuieli cu personalul;
- alte cheltuieli de exploatare;
- cheltuieli nregistrate n avans.
2. Cheltuielile financiare sunt legate de activitatea financiar a firmei i
cuprind:
- pierderi din creane legate de participaii;
- cheltuieli privind investiiile financiare cedate;
- cheltuieli din diferene de schimb valutar;
- dobnzi curente aferente mprumuturilor primite;
- sconturi acordate clienilor;
- alte cheltuieli financiare.
3. Cheltuielile extraordinare nu sunt legate de activitatea normal a
firmei i se refer la cheltuielile privind calamitile i alte elemente
extraordinare.
4. Cheltuielile cu amortizrile i provizioanele sunt grupate n funcie
de natura cheltuielilor i cuprind:
- cheltuieli de exploatare privind amortizrile i provizioanele;
- cheltuieli financiare privind amortizrile i provizioanele;
5. Cheltuielile cu impozitul pe profit i alte impozite reprezint
impozitul pe profit calculat i datorat bugetului statului potrivit legii precum i
impozitul pe venit calculat i datorat statului de ctre microntreprinderi.

Veniturile firmei sunt grupate n contabilitate pe categorii de venituri, n
funcie de natura lor, astfel:
1. Venituri din exploatare;
2. Venituri financiare;
3. Venituri extraordinare;
4. Venituri din provizioane.
1. Veniturile din exploatare sunt reprezentate de veniturile legate de
activitatea normal, curent a firmei i cuprind:
19
- cifra de afaceri;
- variaia stocurilor;
- venituri din producia de imobilizri;
- venituri din subvenii de exploatare;
- alte venituri din exploatare;
- venituri nregistrate n avans.
2. Veniturile financiare, rezultate din activitatea financiar a firmei
cuprind:
- venituri din imobilizri financiare;
- venituri din investiii financiare pe termen scurt;
- venituri din creane imobilizate;
- venituri din investiii financiare cedate;
- venituri din diferene de curs valutar;
- venituri din dobnzi;
- venituri din sconturi obinute;
- alte venituri financiare.
3. Veniturile extraordinare reprezint acele venituri care nu sunt legate
de activitatea normal, curent a firmei i cuprind veniturile din subvenii pentru
evenimente extraordinare i altele similare.
4. Veniturile din provizioane se creeaz n momentul n care se
diminueaz provizionul sau dispare obiectul pentru care s-a constituit i sunt
grupate n contabilitate n dou categorii:
- venituri din provizioane privind activitatea de exploatare;
- venituri financiare din provizioane.
Rezultatul exerciiului, respectiv profitul sau pierderea, se determin ca
diferen ntre veniturile i cheltuielile exerciiului, indiferent de data ncasrii
sau plii lor.
Conform art. 18, alin. (1) i (2) din Legea contabilitii nr.82/1991
republicat, profitul sau pierderea se stabilete lunar, cumulat de la nceputul
anului, iar rezultatul definitiv al exerciiului financiar se stabilete la nchiderea
acestuia.
Rezultatul exerciiului cuprinde rezultatul curent, rezultatul extraordinar,
rezultatul brut al exerciiului i rezultatul net al exerciiului.
20

Rezultatul curent se determin ca diferen ntre venituri din operaiuni
curente (venituri din exploatare +venituri financiare) i cheltuielile curente
(cheltuielile de exploatare + cheltuielile financiare).
Rezultatul extraordinar se determin ca diferen ntre veniturile
extraordinare i cheltuielile extraordinare.
Rezultatul brut al exerciiului se determin ca sum algebric a
rezultatului curent i rezultatului excepional.
Dac rezultatul brut al exerciiului se concretizeaz n profit acesta se
impoziteaz conform legii. Prin deducerea din profitul brut al exerciiului a
impozitului pe profit rezult profitul net al exerciiului.

21
ntrebri 1

1. Patronul unei societi comerciale cu rspundere limitat (SRL), care
comercializeaz produse alimentare, dorete s structureze patrimoniul de care
dispune societatea la sfritul exerciiului N.
tie c la sfritul exerciiului N are:
- un autoturism, n valoare de 65.000.000 lei, proprietate a societii,
care a fost adus ca aport la nfiinare de unul din cei trei asociai;
- dou vitrine frigorifice, n valoare de 20.000.000 lei, cumprate dintr-
un credit pe termen scurt;
- produse alimentare nevndute la sfritul exerciiului N n valoare de
10.000.000 lei;
- numerar n casierie 5.000.000 lei;
- disponibiliti la banc, conform extrasului de cont, n sum de
50.000.000 lei.
tiind c ceilali asociai au avut un aport n bani la capitalul social n
valoare de 32.500.00 lei fiecare, depus n contul de disponibil de la banc, s se
stabileasc activul i pasivul patrimonial de care dispune societatea la sfritul
exerciiului N.
Rezolvare
Patrimoniul la sfritul exerciiului N
Active Pasive
Active imobilizate
- mijloace de transport
- instalaii
85.000.000
65.000.000
20.000.000
Capitaluri proprii
- capital social
130.000.000
130.000.000
Active circulante
- mrfuri
- numerar
- disponibiliti
65.000.000
10.000.000
5.000.000
50.000.000
Datorii
- credite pe termen
scurt
20.000.000
20.000.000
TOTAL ACTIV 150.000.000 TOTAL PASIV 150.000.000

2. Un ntreprinztor individual, specializat n confecionarea de
mbrcminte la comand, ncearc s-i structureze averea de care dispune ca i
persoan juridic.
El tie c la sfritul exerciiului N dispune de:
- dou maini de cusut n valoare de 8.000.000 lei, avansate la
constituirea societii;
22

- dou clctoare n valoare de 2.000.000 lei;
- stofe i materiale textile n valoare de 2.500.000 lei;
- nasturi i alte consumabile n valoare de 500.000 lei.
De asemenea tie c la nfiinarea societii a avansat suma de 5.000.000
lei, depus n contul su de la banc i a contractat un credit pe termen scurt n
valoare de 10.000.000 lei din care a rmas nerambursat la sfritul exerciiului
N suma de 5.000.000 lei.
Cum este structurat patrimoniul ntreprinztorului individual la sfritul
exerciiului N?

Patrimoniul la sfritul exerciiului N
Active Pasive

TOTAL ACTIV TOTAL PASIV

3. Dispunei de urmtoarele informaii bilaniere: Capital social 50.000.000
lei, Rezerve legale 10.000.000 lei, Furnizori 40.000.000 lei, Avansuri
primite de la clieni 30.000.000 lei, Provizioane pentru riscuri i cheltuieli
25.000.000, Profit 20.000.000 lei. Care este suma capitalurilor proprii ale
firmei?
a) 120.000.000 lei;
b) 164.000.000 lei;
c) 80.000.000 lei;
d) 105.000.000 lei.

4. Care din urmtoarele elemente nu fac parte din capitalurile proprii ale
unei firme:
a) Prime de emisiune sau de aport;
b) Rezerve legale;
c) Provizioanele reglementate;
d) Rezultatul reportat;
e) mprumuturi din emisiuni de obligaiuni.

5. Cheltuielile i veniturile firmei se nregistreaz n contabilitate:
23
a) n momentul constatrii lor, indiferent de momentul n care are loc plata,
respectiv ncasarea;
b) concomitent cu plata, respectiv ncasarea acestora;
c) se pltesc, respectiv se ncaseaz i apoi se nregistreaz n conturile
corespunztoare;
d) nici un rspuns nu este corect.

6. Principiul prudenei presupune:
a) se vor lua n considerare numai profiturile recunoscute pn la data
ncheierii exerciiului financiar;
b) se va ine seama de toate obligaiile previzibile i de pierderile poteniale
care au luat natere n cursul exerciiului financiar ncheiat sau pe
parcursul unui exerciiu anterior, chiar dac asemenea obligaii sau
pierderi apar ntre data ncheierii exerciiului i data ntocmirii
bilanului;
c) se va ine seama de toate ajustrile de valoare datorate deprecierilor,
chiar dac rezultatul exerciiului financiar este profit sau pierdere;
d) toate rspunsurile sunt corecte.

24

1.3. Metoda contabilitii

Metoda contabilitii este definit ca fiind totalitatea principiilor i
procedeelor folosite de contabilitate pentru reflectarea i controlul tuturor
elementelor ce se includ n obiectul ei.
Metoda contabilitii cuprinde trei categorii de procedee:
I. Procedee generale, utilizate de toate disciplinele tiinifice:
observarea, raionamentul, comparaia, clasificarea, verificarea, analiza, sinteza.
II. Procedee comune tiinelor economice, n categoria crora se
cuprind:
1. Documentarea, care const n studierea fiecrei operaii economice
i consemnarea n documente a informaiilor privitoare la aceasta. De aici
rezult i trstura distinct a contabilitii referitoare la caracterul documentat
al operaiilor economice. Aceasta const n faptul c orice operaie economic
privitoare la existena, micarea i transformarea elementelor patrimoniale
trebuie mai nti consemnat ntr-un document justificativ, care face dovada
efecturii ei i numai dup aceea operaia economic se nregistreaz n conturi.
2. Evaluarea, ce reprezint procedeul de cuantificare (msurare) n
expresie bneasc a existenei, micrii i transformrii elementelor patrimoniale
n vederea reflectrii lor n contabilitate.
3. Calculaia, care const n colectarea i repartizarea cheltuielilor pe
destinaii, activiti, secii, faze de fabricaie, decontarea produciei, precum i
calculul costului de producie al produselor fabricate, lucrrilor executate i
serviciilor prestate, inclusiv al produciei n curs de execuie.
4. Inventarierea, care are ca scop principal stabilirea situaiei reale a
patrimoniului fiecrei uniti i cuprinde toate elementele patrimoniale precum
i bunurile deinute cu orice titlu aparinnd altor persoane juridice sau fizice.
III. Procedee specifice metodei contabilitii, respectiv:
1. Bilanul, document contabil de sintez, prin care se prezint
elementele de avere i de capital ale firmei la ncheierea exerciiului precum i
n situaia fuziunii sau ncetrii activitii.
2. Contul, cu ajutorul cruia se reflect, separat, pentru fiecare element
patrimonial att existena ct i micrile (creterile sau micorrile) acestora pe
25
parcursul perioadei de gestiune. Reprezint instrumentul cu ajutorul cruia se
concretizeaz principiul dublei nregistrri a elementelor patrimoniale.
3. Balana de verificare, care se ntocmete lunar i servete la
verificarea corectitudinii nregistrrilor contabile a operaiilor patrimoniale
efectuate de firm. Pe baza balanei de verificare se ntocmete bilanul contabil.

1.4. Principiile contabilitii

Principiile ce trebuie avute n vedere la organizarea contabilitii, cuprinse
n legislaia romneasc, sunt:
a) Principiul prudenei. Valoarea oricrui element trebuie s fie
determinat pe baza principiului prudenei. n mod special se vor avea n vedere
urmtoarele aspecte:
se vor lua n considerare numai profiturile recunoscute pn la data
ncheierii exerciiului financiar;
se va ine seama de toate obligaiile previzibile i de pierderile
poteniale care au luat natere n cursul exerciiului financiar
ncheiat sau pe parcursul unui exerciiu anterior, chiar dac
asemenea obligaii sau pierderi apar ntre data ncheierii exerciiului
i data ntocmirii bilanului;
se va ine seama de toate ajustrile de valoare datorate
deprecierilor, chiar dac rezultatul exerciiului financiar este profit
sau pierdere.
b) Principiul permanenei metodelor, care presupune continuitate n
aplicarea regulilor i normelor privind evaluarea, nregistrarea n contabilitate i
prezentarea elementelor patrimoniale i a rezultatelor, asigurnd
comparabilitatea n timp a informaiei contabile. Modificrile politicii contabile
sunt permise doar dac sunt cerute de lege, de un standard contabil sau au ca
rezultat informaii mai relevante sau mai credibile referitoare la operaiunile
ntreprinderii. Este foarte important menionarea n notele explicative a oricror
modificri ale politicilor contabile, pentru ca utilizatorii s poat aprecia: dac
noua politic contabil a fost aleas n mod adecvat; efectul modificrii asupra
rezultatelor raportate ale perioadei i tendina real a rezultatelor activitii
societii.
26

a) Principiul continuitii activitii. Acesta presupune c
ntreprinderea i continu n mod normal funcionarea ntr-un viitor previzibil,
fr a intra n imposibilitatea continurii activitii sau fr reducerea
semnificativ a acesteia. Dac administratorii ntreprinderii au luat cunotin de
unele elemente de nesiguran legate de anumite evenimente care pot duce la
incapacitatea acesteia de a-i continua activitatea, aceste elemente trebuie
prezentate n notele explicative. n cazul n care situaiile financiare nu sunt
ntocmite pe baza principiului continuitii, aceast informaie trebuie prezentat
mpreun cu explicaii privind modul de ntocmire a raportrii financiare
respective i motivele ce au stat la baza deciziei conform creia ntreprinderea
nu i mai poate continua activitatea.
b) Principiul independenei exerciiului, care determin delimitarea n
timp a cheltuielilor i veniturilor aferente activitii firmei, pe msura angajrii
acestora i trecerii lor la rezultatul exerciiului la care se refer, fr a ine seama
de data ncasrii sumelor sau a efecturii plilor.
c) Principiul intangibilitii bilanului de deschidere a unui nou
exerciiu financiar, care trebuie s corespund bilanului de nchidere a
exerciiului financiar precedent.
d) Principiul necompensrii, potrivit cruia valorile elementelor ce
reprezint active nu pot fi compensate cu valorile elementelor ce reprezint
pasive, respectiv veniturile cu cheltuielile, cu excepia compensrilor ntre active
i pasive admise de Standardele Internaionale de Contabilitate.
e) Principiul evalurii separate a elementelor de activ i de pasiv. n
vederea stabilirii valorii totale corespunztoare unei poziii din bilan se va
determina separat valoarea aferent fiecrui element individual de activ sau de
pasiv.
f) Principiul prevalenei economicului asupra juridicului. Informaiile
prezentate n situaiile financiare trebuie s reflecte realitatea economic a
evenimentelor i tranzaciilor, nu numai forma lor juridic.
g) Principiul pragului de semnificaie. Orice element care are o valoare
semnificativ trebuie prezentat distinct n cadrul situaiilor financiare.
Elementele cu valori nesemnificative care au aceeai natur sau cu funcii
similare trebuie nsumate, nefiind necesar prezentarea lor separat.
27

DOCUMENTAREA PROCEDEU AL
METODEI CONTABILITII

2.1. Noiunea, importana, coninutul i ntocmirea documentelor

Documentele de eviden reprezint nscrisuri n care se consemneaz
fenomenele i procesele economice i financiare din unitatea patrimonial n
momentul i la locul producerii lor. Ele stau la baza nregistrrilor n
contabilitate, dobndind astfel calitatea de documente justificative.
Consemnarea n astfel de documente se face letric i/sau cifric n etalon natural
i/sau valoric.
Importana documentelor const n urmtoarele:
a) prin datele pe care le conin, documentele fac dovada efecturii
operaiilor consemnate, constituind n acelai timp sursa pentru obinerea
informaiilor operative, statistice i contabile;
b) stau la baza efecturii controlului economic i financiar, fiind un
mijloc de depistare a operaiilor nelegale, a lipsurilor din gestiune i de stabilire
a rspunderilor materiale, contravenionale sau penale a persoanelor vinovate;
c) au caracter probatoriu n justiie n caz de litigii, ntruct fac dovada
mprejurrilor i a modului de efectuare a actelor de natur economic i/sau
financiar.
Indiferent de natura elementelor patrimoniale consemnate, documentele
justificative cuprind de regul urmtoarele elemente:
denumirea documentelor (ex.: factur, bon de consum, stat de plat
salarii, ordin de deplasare, registru-jurnal etc.)
denumirea i sediul unitii patrimoniale care ntocmete documentul;
numrul i data ntocmirii acestuia;
menionarea prilor care particip la efectuarea operaiei patrimoniale;
coninutul operaiei patrimoniale, i, dac este cazul, temeiul legal al
efecturii acesteia;
datele cantitative i valorice aferente operaiei efectuate;
numele i prenumele, precum i semnturile persoanelor care le-au
ntocmit, vizat i aprobat, dup caz;
28

alte elemente menite s asigure consemnarea complet a operaiilor
efectuate.
nscrierea datelor n documentele justificative se poate face manual sau cu
mijloace de prelucrare automat a datelor, astfel nct acestea s fie lizibile,
nefiind admise tersturi, rzturi, modificri sau alte asemenea procedee,
precum i lsarea de spaii libere ntre operaiile nscrise n acestea.
Dac se greete la ntocmirea unui document se face apel la aa numitul
ters contabil, adic textul sau suma greit se bareaz cu o linie, astfel nct
s se poat citi ce a fost scris, iar deasupra (sau alturat) se completeaz corect
textul sau suma sub semntura celui care a efectuat corectura i cu indicarea
datei efecturii corecturii. Nu sunt admise corecturi pe documente privind
ncasri i pli n numerar (chitane, state de plat a salariilor .a.) precum i pe
documente bancare (ordine de plat, foi de vrsmnt, cecuri .a.). n cazul
completrii greite a unor astfel de documente, ele se anuleaz, n locul lor
ntocmindu-se un alt document corect.
La terminarea unei pagini pe ultimul rnd liber, coloanele valorice vor fi
totalizate sub meniunea De reportat. Pe primul rnd al paginii urmtoare se
va nscrie suma reportat sub meniunea Report.

2.2. Clasificarea documentelor

Documentele pot fi clasificate dup mai multe criterii, funcie de rolul n
cadrul sistemului informaional al unitii patrimoniale.
1. Dup natura operaiilor consemnate:
1.1. Documente privind mijloacele fixe:
a) Registrul numerelor de inventar;
b) Fia mijlocului fix;
c) Bon de micare a mijloacelor fixe.
1.2. Documente privind evidena activelor circulante materiale:
a) Nota de recepie i constatare de diferene;
b) Bon de primire n consignaie;
c) Bon de predare, transfer, restituire;
d) Bon de consum;
e) Dispoziie de livrare;
29
f) Aviz de nsoire a mrfii;
g) Fia de magazie;
h) Fia de eviden a obiectelor de inventar n folosin;
i) Fia de cont analitic pentru valori materiale;
j) Registrul stocurilor;
k) Lista de inventariere.
1.3. Documente privind mijloacele bneti i decontri:
a) Chitana;
b) Chitana fiscal;
c) Proces-verbal de pli;
- Dispoziie de plat/ncasare ctre casierie;
d) mputernicire;
e) Borderoul documentelor achitate cu cecuri de decontare;
f) Registrul de cas;
g) Dispoziie bugetar;
h) Factura.
1.4. Documente privind salarii i alte drepturi de personal:
Stat de salarii (stat de salarii, lista de avans chenzinal, lista de
indemnizaii pentru concediul de odihn, desfurtorul
indemnizaiilor pltite n contul asigurrilor sociale de stat etc.);
Fia de eviden a salariilor;
Stat de pensii;
Ordin de deplasare (delegaie);
Decont de cheltuieli (pentru deplasri externe) i decont de
cheltuieli valutare (pentru transporturi internaionale);
1.5. Documente privind contabilitatea general:
Not de debitare-creditare;
Not de contabilitate;
Extras de cont;
Jurnal situaie privind operaiile contabile;
Jurnal situaie privind operaiile de cas i banc;
Jurnal privind decontrile cu furnizorii;
Situaia ncasrii-achitrii facturilor;
Jurnal privind consumurile i alte ieiri de materiale;
30

Situaia privind micarea materialelor i cheltuielile de transport-
aprovizionare;
Jurnal privind salariile i contribuia la asigurrile sociale;
Jurnal privind repartizarea i decontarea cheltuielilor de
producie;
Jurnal privind vnzarea produselor i alte ieiri;
Jurnal privind vnzarea mrfurilor i alte ieiri;
Borderou de primire a obiectelor n consignaie;
Borderou de ieire a obiectelor din consignaie;
Jurnal privind operaiile diverse;
Situaie privind avansurile spre decontare;
Registru pentru evidena veniturilor;
Document cumulativ;
Scadenarul cheltuielilor anticipate;
Balana de verificare.
1.6. Documente de sintez contabil:
Bilanul contabil (ageni economici, BNR, societi bancare);
Dare de seam contabil (instituii publice, organe financiare,
primrii comunale).
1.7. Documente privind alte subactiviti:
Declaraie de inventar;
Decizie de imputare;
Contract de garanie n numerar.
2. Dup locul de ntocmire, documentele pot fi clasificate astfel:
2.1. Documente interne, respectiv cele ntocmite n cadrul firmei i care
consemneaz operaiile economice desfurate de aceasta;
2.2. Documente externe, provenite de la alte persoane juridice sau
fizice, care conin informaii privitoare la relaiile firmei cu aceasta.
31

3. Dup rolul lor, documentele de eviden se pot grupa n:
3.1. Documente primare, care consemneaz operaiile economice n
momentul i la locul producerii lor: bon de consum, chitan fiscal, fi de
magazie, bon de primire, factur .a;
3.2. Documente centralizatoare, ntocmite pentru a grupa i centraliza
operaiile economice consemnate n documentele primare: jurnale, borderouri,
registre, documente cumulative.
4. Dup funciile pe care le ndeplinesc, documentele de eviden pot fi
grupate n:
4.1. Documente de dispoziie, prin care se transmite comanda ctre
firm de a efectua o operaiune economic i care nu stau la baza nregistrrilor
n contabilitate: comanda, dispoziia de livrare, etc.;
4.2. Documente de execuie, care consemneaz efectuarea de ctre
unitatea patrimonial a operaiilor economice i care stau la baza nregistrrilor
n evidena contabil (chitana fiscal, factura, extrasul de cont, stat de salarii,
mputernicire etc.);
4.3. Documente mixte, care iniial sunt documente de dispoziie iar dup
efectuarea operaiunii economice consemnate n ele stau la baza nregistrrilor n
contabilitate (bon de consum, dispoziie de plat/ncasare ctre casierie,
dispoziie bugetar .a.).
5. Dup sfera de aplicare, documentele pot fi clasificate n:
5.1. Documente comune sau de uz general, utilizate n toate ramurile i
sectoarele de activitate (chitan, not de recepie i constatare de diferene, bon
de consum, stat de salarii, list de inventariere .a.);
5.2. Documente specifice unor ramuri de activitate (registrul pentru
evidena operaiilor bneti ntocmit de asociaiile de locatari, darea de seam
contabil ntocmit de ctre instituiile publice sau organe financiare, .a.).
6. Dup regimul de tiprire:
6.1. Documente cu regim special: aviz de nsoire a mrfii, chitana,
chitana fiscal, factura fiscal, bon de comand-chitan, fia de magazie a
formularelor cu regim special;
32

6.2. Documente fr regim special: nota de recepie i constatare de
diferene; bon de consum; bon de predare, transfer, restituire; nota de
contabilitate; lista de inventariere; foaia de vrsmnt .a.

2.3. Registrele de contabilitate

Informaiile referitoare la operaiile economice, consemnate n
documentele justificative, sunt nregistrate n ordine cronologic i sistematic
n registrele de contabilitate.
Principalele registre ce se folosesc n contabilitate sunt: Registrul-Jurnal,
Registrul-Inventar i Cartea Mare.
Registrul-Jurnal este un document contabil obligatoriu, utilizat pentru
nregistrarea prin articole contabile, n mod cronologic a operaiunilor
patrimoniale.
Registrul-Inventar este un document contabil obligatoriu, ntocmit cu
ocazia inventarierii patrimoniului, n care se nregistreaz pe baza listelor de
inventariere, toate elementele patrimoniale de activ i de pasiv, grupate conform
posturilor din bilanul contabil.
Cartea Mare este documentul contabil obligatoriu n care se nregistreaz
lunar operaiile economice nscrise n registrul-jurnal, direct sau prin regrupare
pe conturi corespondente, stabilindu-se la sfritul fiecrei luni situaia fiecrui
cont. Ea st la baza ntocmirii balanei de verificare.

2.4. Verificarea, circulaia, pstrarea i reconstituirea
documentelor

nainte de a fi nregistrate n contabilitate, documentele de eviden
contabil sunt supuse unor verificri de form i de fond n scopul depistrii
unor eventuale erori ce au putut surveni n momentul ntocmirii lor.
Verificarea de form se refer la urmtoarele aspecte:
folosirea documentului corespunztor naturii operaii patrimoniale
consemnate;
completarea tuturor rubricilor cerute de document;
n cazul documentelor ntocmite n mai multe exemplare se urmrete
ca pe toate exemplarele s fie nscrise aceleai elemente;
33
preluarea exact a cantitilor, preurilor i corectitudinea calculelor
efectuate;
existena datei i a semnturilor persoanelor mputernicite cu
ntocmirea i aprobarea efecturii operaiei patrimoniale consemnat n
document.
Verificarea de fond are n vedere necesitatea, oportunitate, realitatea,
legalitatea i economicitatea operaiilor consemnate n documente.
Att verificarea de form ct i cea de fond se realizeaz de persoane,
altele dect cele care le-au ntocmit.
Pentru circulaia raional a documentelor de eviden contabil, n cadrul
unitii patrimoniale se recomand a se ntocmi grafice de circulaie a
documentelor.
Dup nregistrarea n contabilitate, documentele de eviden contabil se
ndosariaz, iar la sfritul exerciiului financiar se predau la arhiva societii.
Potrivit prevederilor art. 25 din Legea contabilitii nr. 82/1991,
republicat, registrele de contabilitate, precum i documentele justificative, care
stau la baza nregistrrilor n contabilitatea financiar, se pstreaz timp de zece
ani n arhiva persoanelor prevzute la art. 1 din lege, cu ncepere de la data
ncheierii exerciiului n cursul cruia au fost ntocmite, cu excepia statelor de
salarii care se pstreaz timp de 50 de ani.
Registrele de contabilitate, precum i documentele justificative se
pstreaz n arhiv, de regul n forma lor original, grupate n funcie de natura
operaiunilor i n ordine cronologic n cadrul exerciiului financiar la care
acestea se refer. Arhivarea documentelor contabile trebuie s asigure pstrarea
i consultarea acestora n termenele prevzute de lege.
Potrivit art. 26 din Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat, n caz de
pierdere, sustragere sau distrugere a unor documente contabile, se vor lua msuri
de reconstituire a acestora n termen de maximum 30 de zile de la constatare.
Responsabilitatea de a reconstitui documentele contabile n cazurile prevzute
mai sus revine administratorilor ntreprinderii sau altei persoane care are
obligaia s gestioneze patrimoniul. Documentele contabile reconstituite vor
purta meniunea "Reconstituit".
34

EVALUAREA PATRIMONIULUI N
CONTABILITATE

3.1. Necesitatea i coninutul evalurii

Evaluarea este un procedeu al metodei contabilitii care const n
cuantificarea, msurarea n expresie bneasc a existenei, micrii i
transformrii elementelor patrimoniale n scopul reflectrii acestora n
contabilitate.
Evaluarea este necesar att pentru nregistrarea curent a operaiilor
patrimoniale ct i n scopul generalizrii i centralizrii informaiilor contabile.
n contabilitatea sintetic se folosete numai etalonul bnesc iar n
contabilitatea analitic, alturi de exprimarea valoric, pentru anumite elemente
patrimoniale, se folosete i etalonul natural pentru msurarea i exprimarea
cantitativ a unitilor de msur specifice unor bunuri economice.
Evaluarea const n ponderarea unui element cantitativ cu un element
valoric (exprimat n etalon bnesc).
Elementul cantitativ se exprim n uniti naturale, natural-convenionale
sau n uniti de timp.
Etalonul bnesc este un termen de evaluare generalizator, care reprezint
unica modalitate de a aduce la numitor comun toate elementele i operaiile
patrimoniale i mbrac urmtoarele forme:
1. Forma costurilor;
2. Forma preurilor;
3. Forma tarifelor;
4. Forma valorilor.
1. Costul este format din totalitatea cheltuielilor efectuate n vederea
obinerii unor bunuri, lucrri sau servicii. El poate fi:
- cost de achiziie, folosit pentru bunurile procurate cu titlu oneros format din:
preul de cumprare rezultat n urma negocierii, nscris n factura
primit de la furnizor;
35
cheltuieli de transport-aprovizionare, manipulare, ncrcare i
descrcare suportate de cumprtor;
cheltuieli accesorii, reprezentate de diverse alte cheltuieli necesare
punerii n funciune a bunurilor achiziionate;
taxe nedeductibile: accize, taxa pe valoarea adugat (n cazul n
care cumprtorul nu este pltitor) .a.
- cost de producie, folosit pentru nregistrarea n contabilitate a intrrii
bunurilor din producie proprie, i este compus din:
costul de achiziie al materiilor prime i materialelor consumabile
directe;
celelalte cheltuieli directe de producie, precum i cota cheltuielilor
indirecte de producie alocate n mod raional ca fiind legate de
fabricaia acestuia.
Prin adugarea la costul de producie a cheltuielilor de desfacere a
bunurilor se obine costul complet.
2. Preul reprezint valoarea ncasat sau de ncasat n urma vnzrii
bunurilor i mbrac dou forme:
- Preul cu ridicata reprezentat de preul la care circul bunurile ntre
agenii economici i compus din:
costul complet;
profitul productorului;
alte impozite i taxe (taxa pe valoarea adugat, cnd cumprtorul
este nepltitor al acesteia i accize, atunci cnd legea prevede asemenea
tax de consumaie aferent bunului respectiv).
- Preul cu amnuntul, preul la care bunurile sunt vndute ctre
populaie, care cuprinde:
costul de achiziie al bunurilor;
adaosul comercial;
taxa pe valoarea adugat colectat. Din preul de vnzare cu
amnuntul se deduce TVA care se va regulariza cu bugetul statului,
innd seama i de celelalte categorii de TVA. Diferena ntre preul de
vnzare cu amnuntul fr TVA i costul de achiziie formeaz adaosul
comercial care trebuie s asigure acoperirea cheltuielilor de circulaie i
obinerea unei rentabiliti economice.
36

3. Tarifele, reprezint acele elemente bneti, asemntoare preurilor, cu
ajutorul crora se evalueaz lucrrile executate, serviciile prestate precum i
munca depus de salariai.
4. Valorile, au acelai coninut i funcie n evaluarea contabil ca i
preurile, deosebindu-se de aceste prin faptul c in seama de evoluia preurilor
la un moment dat. n aceast categorie intr: valoarea actual, valoarea de
utilitate, valoarea de pia, valoarea de aport, valoarea de inventar .a.

3.2. Momentele evalurii patrimoniului

n evaluarea elementelor patrimoniale se disting patru momente
prevzute n mod concret de legislaia contabil n vigoare, i anume:
- evaluarea la data intrrii n patrimoniu;
- evaluarea cu ocazia inventarierii;
- evaluarea la nchiderea exerciiului;
- evaluarea la data ieirii din patrimoniu sau la darea n consum.
1. La intrarea n patrimoniu, bunurile se evalueaz, n funcie de
modalitatea de dobndire, la valoarea de intrare, denumit i valoare contabil,
astfel:
- bunurile reprezentnd aport la capitalul social se evalueaz la valoarea
de aport stabilit n urma evalurii efectuate potrivit legii, n funcie de preul
pieei, utilitatea, starea i amplasarea acestora;
- bunurile obinute cu titlu gratuit se evalueaz la valoarea de utilitate
stabilit n funcie de preul pieei, starea i amplasarea acestora.
Valoarea de aport i, respectiv, de utilitate se substituie costului de achiziie.
- bunurile procurate cu titlu oneros se evalueaz la cost de achiziie;
- bunurile obinute din producie proprie, se evalueaz la cost de
producie;
- activele dobndite prin schimb cu alte active se nregistreaz la
valoarea just a activelor primite n schimb.
Valoarea just (engl. fair value) este suma la care poate fi tranzacionat un
activ sau decontat o datorie, de bunvoie, ntre pri aflate n cunotin de
cauz, n cadrul unei tranzacii n care preul este determinat obiectiv.
2. Cu ocazia inventarierii
37
Inventarierea periodic a patrimoniului se face pentru cel puin dou
scopuri:
verificarea realitii stocurilor scriptice reflectate de contabilitate, cu
care ocazie se compar stocurile scriptice cu cele faptice constatate la
inventariere, ambele evaluate la preuri de intrare reflectate n contabilitate. Cu
aceast ocazie se pot constata plusuri sau minusuri de inventar care se
nregistreaz n contabilitate, pentru a pune de acord stocurile scriptice cu cele
faptice;
determinarea valorii de inventar a diferitelor componente
patrimoniale. Valoarea de inventar, ce se stabilete la data inventarierii, este
reprezentat de valoarea actual sau de utilitate a fiecrui element patrimonial.
Valoarea de utilitate a unui bun este stabilit n funcie de utilitatea bunului,
starea acestuia i preul pieei. Valoarea de utilitate a creanelor i datoriilor se
stabilete n funcie de valoarea lor probabil de ncasat, respectiv de plat.
3. Evaluarea elementelor patrimoniale la nchiderea exerciiului
financiar presupune o comparaie ntre valoarea de inventar i cea contabil a
acestora.
Diferenele dintre aceste valori sunt tratate i regularizate astfel:
n cazul elementelor patrimoniale de activ:
- diferenele constatate n plus ntre valoarea de inventar i valoarea
contabil nu se nregistreaz n contabilitate, aceste elemente meninndu-se
n contabilitate la valoarea lor de intrare;
- diferenele constatate n minus ntre valoarea de inventar i valoarea
de intrare a elementelor patrimoniale de activ se nregistreaz n contabilitate
ca amortizare, n cazul n care deprecierea este ireversibil sau se constituie
provizioane de depreciere, atunci cnd deprecierea este reversibil, aceste
elemente meninndu-se n contabilitate la valoarea lor de intrare.
38

n cazul elementelor patrimoniale de pasiv:
- diferenele constatate n plus ntre valoarea de inventar i valoarea de
intrare a elementelor de pasiv se nregistreaz n contabilitate prin
constituirea de provizioane de depreciere, aceste elemente meninndu-se n
contabilitate la valoarea lor de intrare;
- diferenele constatate n minus ntre valoarea de inventar i valoarea
de intrare nu se nregistreaz n contabilitate, aceste elemente meninndu-se
n contabilitate la valoarea lor de intrare.
La fiecare dat a bilanului:
elementele monetare exprimate n valut trebuie raportate utilizndu-se
cursul de nchidere. Diferenele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, se
nregistreaz la venituri sau cheltuieli, dup caz;
elementele nemonetare trebuie raportate utilizndu-se cursul de schimb
de la data efecturii tranzaciei; i
elementele nemonetare nregistrate la valoarea just i exprimate n
valut trebuie raportate utilizndu-se cursul de schimb existent n momentul
determinrii valorilor respective;
La ieirea din patrimoniu prin vnzare, consum, distrugere etc., elementele
patrimoniale se evalueaz i se scad din gestiune la valoarea lor de intrare. n
cazul bunurilor pentru care nu se poate realiza o identificare specific (cum este
cazul stocurilor) se aplic metodele de evaluare:
FIFO (primul intrat, primul ieit), presupune ca bunurile ieite din
gestiune se evalueaz la costul de achiziie al primei intrri (lot). Pe msura
epuizrii lotului, bunurile ieite sunt evaluate la costul de achiziie al lotului
urmtor, n ordine cronologic.
LIFO (ultimul intrat, primul ieit) presupune c bunurile ieite din
gestiune se evalueaz la costul de achiziie al ultime intrri (lot). Pe msura
epuizrii lotului, bunurile ieite sunt evaluate la costul de achiziie al lotului
anterior, n ordine cronologic.
CMP (costul mediu ponderat) se calculeaz dup fiecare intrare ca raport
ntre valoarea total a stocului iniial plus valoarea intrrilor i cantitatea
existent din stocul iniial plus cantitatea intrat.
39

ntrebri 3

1. Care este structura preurilor i costurilor folosite n evaluarea
patrimoniului?
2. Cum sunt evaluate bunurile economice la intrarea n patrimoniu?
3. n ce const evaluarea patrimoniului la nchiderea exerciiului i cum
se regularizeaz diferenele aprute?
4. Societatea comercial Fructas S.A. produce conserve de fructe. n
cursul lunii august a anului N s-au consumat 7.000 kg de fructe.
Se cunosc urmtoarele:
- stocul de fructe la 01.08.N _____100 kg 10.000 lei/kg;
- intrri n stoc n cursul lunii:
5 august ________________ 3.500 kg 12.000 lei/kg;
16 august ________________ 2.800 kg 13.500 lei/kg;
27 august ________________ 1.300 kg 14.000 lei/kg.
a) S se determine valoarea consumului de materii prime aplicnd metodele de
evaluare FIFO, LIFO i CMP.
b) S se analizeze influena alegerii unei metode de evaluare asupra
profitului societii, tiind c cifra de afaceri a lunii februarie s-a ridicat la
250.000.000 lei i celelalte cheltuieli de producie la 80.000.000 lei.

Rezolvare
a) fie:
- Q
E
cantitatea consumat n cursul lunii din materia prim;
- E valoarea consumului lunar.
1. Metoda FIFO
Q
E
= 7000 kg.
E
FIFO
= 100 kg 10.000 lei/kg ( 1.000.000 lei) +
+ 3.500 kg 12.000 lei/kg (42.000.000 lei) +
+ 2.800 kg 13.500 lei/kg (37.800.000 lei) +
+ 600 kg 14.000 lei/kg ( 8.400.000 lei) = 89200000 lei

2. Metoda LIFO
Q
E
= 7000 kg.
E
LIFO
= 1.300 kg 14.000 lei/kg (18.200.000 lei) +
+ 2.800 kg 13.500 lei/kg (37.800.000 lei) +
+ 2.900 kg 12.000 lei/kg (34.800.000 lei) =
= 90.800.000 lei
3. Metoda CMP
Q
E
= 7.000 kg
40

=
+ + +
+ + +
=
1.300 2.800 3.500 100
14.000 1.300 13.500 2.800 12.000 3.500 10.000 100
CMP

12.857
7.700
18.200.000 37.800.000 42.000.000 1.000.000
=
+ + +
=

CMP = 12.857 lei/kg
E
CMP
=7.000 12.857 lei/kg = 89.999.000 lei
b)
Metoda
de
evaluare
Cifra de
afaceri
Alte
cheltuieli
dect costul
materiilor
prime
Cost
materii
prime
Profit brut
Impozit pe
profit
FIFO 250.000.000 80.000.000 89.200.000 80.800.000 20.200.000
CMP 250.000.000 80.000.000 89.999.000 80.001.000 20.000.250
LIFO 250.000.000 80.000.000 90.800.000 79.200.000 19.800.000

Concluzie
Metoda FIFO conduce la un profit scriptic mai mare, care ar duce la
decapitalizarea societii prin plata de dividende i a impozitului pe profit.
Acesta se datoreaz subestimrii ieirilor din cursul lunii. n schimb stocul final
al lunii august este mai apropiat ca valoare de preurile zilei.
Metoda LIFO conduce la diminuarea profitului i implicit a impozitului
pe profit prin utilizarea la evaluarea ieirilor a celor mai mari preuri unitare ale
intrrilor din cursul lunii. Criticile aduse metodei se leag de:
- posibilitatea managerilor de a jongla cu masa profitului impozabil prin
cumprri masive de bunuri, la preuri mari, n ultimele zile ale lunii,
atunci cnd doresc s aib o fiscalitate mai mic;
- subevaluarea stocului final care este rupt de realitatea pieei la sfrit de
lun.
Metoda CMP este un compromis ntre neajunsurile celor dou metode
prezentate anterior i, n plus, este mai uor de aplicat.

5. Societatea comercial Data Pro asambleaz i comercializeaz
calculatoare electronice. Pentru a-i determina valoarea componentei mouse
ncorporat n totalul calculatoarelor asamblate n cursul lunii august a
exerciiului N, ea dispune de urmtoarele date:
1. Stoc iniial de mouse-uri _________100 buc.x200.000 lei/buc.;
2. Intrri n stoc: 10.08 _____________300 buc.x210.000 lei/buc.;
19.08 _____________110 buc.x215.000 lei/buc.;
25.08 _____________250 buc.x250.000 lei/buc.;
3. Ieiri din stoc: 12.08 _____________230 buc;
21.08 _____________225 buc;
29.08._____________175 buc.
41
S se determine costul ieirilor din stoc aplicnd metodele CMP, FIFO i
LIFO.

a) CMP
Intrri n stoc Ieiri din stoc
Data Explicaii
Q P
u
Valoare Q P
u
Valoare
01.08 Si 100 200.000 20.000.000
10.08 I 300 210.000 63.000.000
12.08 E 230 CMP
1
x
19.08 I 110 215.000 23.650.000
21.08 E 225 CMP
2
x
25.08 I 250 230.000 57.500.000
29.08 E 175 CMP
3
x

CMP
1
=
=
+
=
+
+
400
63000000 20000000
300 100
210000 300 200000 100
207500
CMP
2
=
=
+ +
+ +
110 300 100
215000 110 210000 300 200000 100

=
=
+ +
510
23650000 63000000 20000000
209118
CMP
3
=
=
+ + +
+ + +
250 110 300 100
230000 250 215000 110 210000 300 200000 100

=
=
+ + +
760
57500000 23650000 63000000 20000000
215987
42

b) FIFO
Data Explicaii
Q P
u
Valoare Q P
u
Valoare
01.08 Si 100 200.000 20.000.000
10.08 I 300 210.000 63.000.000

12.08 E

x
x
19.08 I 110 215.000 23.650.000

21.08 E

x
x
25.08 I 250 230.000 57.500.000

29.08 E

x
x

c) LIFO
Data Explicaii
Q P
u
Valoare Q P
u
Valoare
01.08 Si 100 200.000 20.000.000
10.08 I 300 210.000 63.000.000
12.08 E x
19.08 I 110 215.000 23.650.000

21.08 E

x
x
x
25.08 I 250 230.000 57.500.000
29.08 E x

43

INFLUENA OPERAIILOR ECONOMICE
ASUPRA PATRIMONIULUI I REFLECTAREA
ACESTORA N BILANUL CONTABIL

4.1. Bilanul i contul de profit i pierdere: coninut i structur

Etimologic, cuvntul bilan provine de la latinescul bi-lanx, care
nseamn cu dou talere sau de la billancium, care nseamn cntar.
Bilanul contabil se poate defini ca fiind un procedeu metodic propriu
contabilitii, care prezint grupat, sistematizat i generalizat, n expresie
valoric, pe baza principiului dublei reprezentri pe de o parte elementele de
avere iar pe de alt parte sursele de acoperire acestora, respectiv elementele de
capital, precum i rezultatele obinute de ctre firm ntr-o perioad dat,
denumit exerciiu financiar.
Bilanul se prezint schematic sub forma unei liste, n prima parte apar
elementele de activ urmate de elementele de pasiv.
Ordinul nr. 94 din 29 ianuarie 2001 pentru aprobarea Reglementrilor
contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunitilor Economice Europene
i cu Standardele Internaionale de Contabilitate precizeaz principalele grupe
de elemente (posturi de bilan) cuprinse n activul i respectiv pasivul bilanului
contabil, astfel:

A. Active imobilizate
I. Imobilizri necorporale
1. Cheltuieli de constituire (cnd reglementrile permit imobilizarea
acestora)
2. Cheltuieli de dezvoltare (cnd reglementrile permit imobilizarea
acestora)
3. Concesiuni, brevete, licene, mrci, drepturi i valori similare i alte
imobilizri necorporale, dac au fost:
a) achiziionate contra unei plti; sau
b) create de societate, n cazul n care reglementrile permit nscrierea
acestora n active
44

4. Fondul comercial, n cazul n care a fost achiziionat
5. Avansuri i imobilizri necorporale n curs de execuie
II. Imobilizri corporale
1. Terenuri i construcii
2. Instalaii tehnice i maini
3. Alte instalaii, utilaje i mobilier
4. Avansuri i imobilizri corporale n curs de execuie
III. Imobilizri financiare
1. Titluri de participare deinute la societile din cadrul grupului
2. Creane asupra societilor din cadrul grupului, altele dect cele
comerciale
3. Titluri sub forma de interese de participare
4. Creane din interese de participare
5. Titluri deinute ca imobilizri
6. Alte creane
7. Aciuni proprii (cu indicarea n note a valorii nominale)
Legislaia naional permite nscrierea acestora n bilan.
B. Active circulante
I. Stocuri
1. Materii prime i materiale consumabile
2. Producia n curs de execuie
3. Produse finite i mrfuri
4. Avansuri pentru cumprri de stocuri
II. Creane
(Sumele ce trebuie s fie ncasate dup o perioad mai mare de un an trebuie s
fie prezentate separat pentru fiecare element.)
1. Creane comerciale
2. Sume de ncasat de la societile din cadrul grupului
3. Sume de ncasat de la societile la care se dein interese de participare
4. Alte creane
5. Creane privind capitalul subscris i nevrsat
III. Investiii financiare pe termen scurt
1. Titluri de participare deinute la societile din cadrul grupului
2. Aciuni proprii (cu indicarea n note a valorii nominale)
3. Alte investiii financiare pe termen scurt
45
IV. Casa i conturi la bnci
C. Cheltuieli n avans
D. Datorii ce trebuie pltite ntr-o perioad de un an
1. mprumuturi din emisiuni de obligaiuni, prezentndu-se separat
mprumuturile n monede convertibile
2. Sume datorate instituiilor de credit
3. Avansuri ncasate n contul comenzilor
4. Datorii comerciale
5. Efecte de comer de pltit
6. Sume datorate societilor din cadrul grupului
7. Sume datorate privind interesele de participare
8. Alte datorii, inclusiv datorii fiscale i datorii pentru asigurrile sociale
E. Active circulante nete, respectiv datorii curente nete
F. Total active minus datorii curente
G. Datorii ce trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un an
1. mprumuturi din emisiuni de obligaiuni, prezentndu-se separat
mprumuturile n monede convertibile
3. Datorii comerciale
4. Efecte de comer de pltit
7. Alte datorii, inclusiv datorii fiscale i datorii pentru asigurrile sociale
H. Provizioane pentru riscuri i cheltuieli
1. Provizioane pentru pensii i alte obligaii similare
2. Alte provizioane
I. Venituri n avans
J. Capital i rezerve
I. Capital subscris (prezentndu-se separat capitalul vrsat i cel nevrsat)
II. Prime de capital
III. Rezerve din reevaluare
IV. Rezerve
1. Rezerve legale
2. Rezerve pentru aciuni proprii
3. Rezerve statutare sau contractuale
46

4. Alte rezerve
V. Rezultatul reportat
VI. Rezultatul exerciiului financiar

Ecuaia general a bilanului contabil este prezentat prin relaia:
Active Datorii = Capitaluri proprii
Nevoia de didactic invit ns, cu riscul inconsecvenei tiinifice, la
folosirea ecuaiei activ = pasiv, pentru definirea i explicarea mecanismului
partidei duble, n condiiile n care pasivul acoper noiunile de capitaluri proprii
i datorii.
Contul de profit i pierdere cuprinde cifra de afaceri, veniturile i
cheltuielile exerciiului, grupate dup natura lor (exploatare, financiare i
extraordinare) precum i rezultatul exerciiului (profit sau pierdere).
Situaia modificrilor capitalului propriu este prezentat ca o
component separat a situaiilor financiare, care s evidenieze:
a) profitul net sau pierderea net a perioadei;
b) fiecare element de venit i cheltuial, ctig sau pierdere care, aa cum este
cerut de un standard, este recunoscut direct n capitalul propriu i totalul acestor
elemente; i
c) efectul cumulativ al modificrilor politicilor contabile i corecia erorilor
fundamentale.
n plus ntreprinderile trebuie s prezinte fie n situaia modificrilor capitalului
propriu, fie n notele explicative:
- tranzaciile de capital cu proprietarii i distribuiile ctre acetia;
- soldul profitului cumulat sau al pierderii cumulate la nceputul perioadei
i la data bilanului i modificrile pe parcursul perioadei; i
- o reconciliere ntre valoarea contabil a fiecrei categorii de capital
propriu la nceputul i la sfritul perioadei, prezentnd distinct fiecare
modificare.
Situaia fluxurilor de trezorerie grupeaz operaiile de trezorerie pe trei
funcii: exploatare, investiie i finanare. Pentru fiecare funcie, pornind de la
analiza comparativ a ncasrilor i plilor se determin fluxul net de trezorerie.
47
Politici contabile i note explicative, ca situaie financiar anual conine
informaii suplimentare, relevante pentru necesitile utilizatorilor n ceea ce
privete poziia financiar i rezultatele obinute. Notele explicative trebuie
prezentate ntr-o manier sistematic. Fiecare element semnificativ al bilanului,
contului de profit i pierdere, situaiei fluxurilor de trezorerie i al situaiei
modificrilor capitalului propriu trebuie s fie nsoit de o trimitere la nota care
cuprinde informaii legate de acel element semnificativ.
Raportul administratorilor
Consiliul de administraie va elabora pentru fiecare exerciiu financiar un
raport care va conine:
a) o analiz fidel a evoluiei activitii ntreprinderii pe durata exerciiului
financiar i a situaiei sale la ncheierea acestuia;
b) valoarea dividendelor propuse, care a fost recomandat de consiliul de
administraie i aprobat de asociai/acionari;
c) informaii privind evenimente importante survenite de la ncheierea
exerciiului financiar, care au afectat ntreprinderea;
d) informaii asupra evoluiei probabile a activitii ntreprinderii;
e) informaii asupra activitilor din domeniul cercetrii i dezvoltrii;
f) urmtoarele informaii n ceea ce privete aciunile proprii ale
ntreprinderii, care au fost achiziionate sau deinute la orice moment n
cursul exerciiului financiar:
1. motivele oricror achiziii efectuate n cursul exerciiului financiar;
2. numrul i valoarea nominal a aciunilor achiziionate i vndute n
cursul exerciiului financiar i ponderea pe care o reprezint n
capitalul social;
3. n cazul achiziiilor sau vnzrilor, valoarea plailor sau ncasrilor
pentru aciunile respective;
4. numrul i valoarea nominal ale tuturor aciunilor achiziionate i
deinute de ntreprindere, precum i ponderea pe care o reprezint
acestea n capitalul social;
5. numrul i valoarea aciunilor anulate;
g) numele i pregtirea profesional a fiecrui administrator;
h) politica privind protecia mediului.
Raportul administratorilor se va aproba de consiliul de administraie i se
va semna n numele acestuia de preedintele consiliului.
48

4.2. Modificri produse de micarea i transformarea elementelor
patrimoniale asupra bilanului contabil

Elementele care compun structura patrimonial a unei firme se gsesc
ntr-o continu micare i transformare care se reflect n mod automat printr-o
modificare a bilanului contabil. Orice modificare a unui element patrimonial
este nsoit n mod obligatoriu de modificarea cu aceeai mrime a altui
element (altor elemente) patrimonial astfel nct egalitatea bilanier s se
pstreze n permanen.
Modificrile pe care micarea elementelor patrimoniale le produce asupra
bilanului contabil se pot mpri n dou mari grupe:
I. Modificri de volum, respectiv modificarea unui post din activul
bilanului concomitent cu modificarea n acelai sens i cu aceeai sum a unui
post de pasiv. n urma acestui tip de modificare se majoreaz sau se micoreaz
concomitent i cu aceeai sum totalul bilanului contabil, meninndu-se ns
egalitatea bilanier
II. Modificri de structur, produse ntr-o singur parte a bilanului
contabil, respectiv n activ sau n pasiv.
Modificrile de volum, la rndul lor sunt de dou tipuri:
a) Modificri de volum n sensul majorrii patrimoniului, produse de acele
operaii care duc la creterea unui element (unor elemente) de activ, concomitent
cu creterea cu aceeai sum a unui element (unor elemente) de pasiv. Astfel,
totalul bilanului contabil se majoreaz, pstrndu-se echilibrul patrimonial:
ACTIV + X = PASIV + X
n categoria acestui tip de modificri intr: aprovizionrile cu bunuri de la
furnizori, majorrile de capital social, nregistrarea pe cheltuieli a amortizrii
imobilizrilor necorporale i corporale, a uzurii obiectelor de inventar, obinerea
de produse finite etc.
49
BILAN INIIAL
- n mii lei -
Activ Pasiv
1. Imobilizri corporale
2. Clieni
3. Conturi la bnci
4. Casa n lei
400.000
200.000
180.000
5.000
1. Credite bancare pe
termen scurt
2. Furnizori
3. Capital social
4. Rezerve

165.000
400.000
200.000
20.000
Total activ 785.000 Total pasiv 785.000

1. Presupunem c firma achiziioneaz mrfuri de la furnizori pe credit
comercial n valoare de 45.000 mii lei.

BILAN (dup operaia 1)
- n mii lei -
Activ Pasiv
2. Mrfuri
3. Clieni
5. Conturi la bnci
6. Casa n lei
400.000
000 . 45
) 000 . 45 0 ( +

200.000
180.000
5.000
1. Credite bancare
pe termen scurt
2. Furnizori
3. Capital social
4. Rezerve

165.000
( )
000 . 445
000 . 45 000 . 400 +

200.000
20.000

b) Modificri de volum n sensul micorrii patrimoniului, produse de acele
operaii care conduc la diminuarea unui element (unor elemente) de activ,
concomitent cu diminuarea cu aceeai sum a unui element (unor elemente) de
pasiv. Astfel, totalul bilanului se diminueaz , pstrndu-se ns echilibrul
patrimonial:
ACTIV X = PASIV X
n categoria acestui tip de modificri intr: achitarea datoriilor ctre
furnizori, personal, bugetul statului, bugetul local, bugetul asigurrilor sociale,
fondurile speciale; rambursarea creditelor bancare pe termen scurt mijlociu i
lung; retragerea aportului asociailor la capitalul social, scoaterea din folosin a
imobilizrilor necorporale i corporale complet amortizate etc.

2. Firma achit din datoriile fa de furnizori suma de 75.000 mii lei, din
contul de disponibil de la banc.
50

- n mii lei -
Activ Pasiv
1. Mijloace fixe
2. Mrfuri
3. Clieni
4. Conturi la bnci
5. Casa n lei
400.000
45.000
200.000
000 . 105
) 000 . 75 000 . 180 (

5.000
termen scurt
2. Furnizori
3. Capital social
4. Rezerve

165.000
000 . 370
) 000 . 75 000 . 445 (

200.000
20.000

Modificrile de structur, la rndul lor, sunt de dou tipuri:
a) Modificri n structura activului bilanului, determinate de acele operaii
care produc creterea unui element (unor elemente) de activ, concomitent cu
diminuarea cu aceeai sum a unui element (unor elemente) tot de activ,
pstrndu-se egalitatea bilanier:
ACTIV + X X = PASIV
Astfel de modificri sunt determinate de operaii patrimoniale ca:
ridicare/depunere de numerar de la/la banc; ncasare de sume de la clieni,
debitori diveri, acordarea de avansuri de trezorerie, plusuri de inventar la
stocuri etc.
3. Presupunem c se ncaseaz de la un client suma de 50.000 mii lei prin
contul de disponibil de la banc.
- n mii lei -
Activ Pasiv
1. Mijloace fixe
2. Mrfuri
3. Clieni
4. Conturi la bnci
5. Casa n lei
400.000
45.000
( )
000 . 150
000 . 50 000 . 200

000 . 155
) 000 . 50 000 . 205 (

5.000
termen scurt
2. Furnizori
3. Capital social
4. Rezerve

165.000
370.000
200.000
20.000

b) Modificri n structura pasivului bilanului, determinate de acele operaii
patrimoniale care produc creterea unui element (unor elemente) de pasiv,
51
concomitent cu diminuarea cu aceeai sum a unui element (unor elemente) tot
de pasiv, pstrndu-se egalitatea bilanier:
ACTIV = PASIV + X X
Astfel de modificri sunt determinate de operaiuni patrimoniale ca:
ncorporarea rezervelor la capitalul social, reinerea din salariile personalului a
impozitului pe salarii, a celorlalte contribuii legate de salarii, anularea
provizioanelor rmase fr obiect etc.

4. ncorporarea n capitalul social a unor rezerve n sum de 10.000 mii
lei.
- n mii lei -
Activ Pasiv
1. Mijloace fixe
2. Mrfuri
3. Clieni
4. Conturi la bnci
5. Casa n lei
400.000
45.000
150.000
155.000
5.000
termen scurt
2. Furnizori
3. Capital social
4. Rezerve

165.000
370.000
000 . 210
) 000 . 10 000 . 200 ( +

000 . 10
) 000 . 10 000 . 20 (


ntrebri 4

1. Care sunt principalele posturi bilaniere cuprinse n activul i pasivul
bilanului?
2. Ce tipuri de modificri produc operaiile economice asupra
patrimoniului?
3. Intrarea n contul de disponibil de la banc a sumei de 10.000.000 lei,
reprezentnd contravaloarea creanelor fa de clieni.
A P
Conturi la bnci
+ 10.000.000 lei
Clieni
- 10.000.000 lei

A + X X = P
4. Achitarea unei datorii fa de furnizori, n valoare de 7.000.000 lei, dintr-un
credit pe termen scurt.
A P
52

Credite pe termen
scurt
+7.000.000 lei
Furnizori
- 7.000.000 lei
A = P + X X
5. Achiziionarea de materii prime n valoare de 25.000.000 lei, de la
furnizori.
A P
Materii prime
+ 25.000.000 lei
Furnizori
+ 25.000.000 lei
A +X = P +X
6. Rambursarea unui credit pe termen scurt, n valoare de 7.000.000 lei,
din disponibilul de la banc.
A P
Conturi la
bnci
- 7.000.000 lei
Credite pe termen
scurt
- 7.000.000 lei
A X = P - X

7. Transferul unor materii prime, n valoare de 5.200.000 lei, la mrfuri pentru
a fi vndute ca atare.
A P

8. Majorarea capitalului social cu suma de 10.000.000 lei, prin
ncorporarea unei pri din rezervele legale.
A P

9. Ridicarea de la banc a sumei de 7.000.000 lei i depunerea la casierie,
n vederea achitrii salariilor lunare.
A P

53
10. Cumprarea unei instalaii de lucru n valoare de 150.000.000 lei de la
furnizori, cu decontare ulterioar.
A P

11. Achitarea unor obligaii fa de bugetul statului, n valoare de
15.000.000 lei, reprezentnd impozite i taxe.
A P

12. ncorporarea unor prime de emisiune, n valoare de 5.000.000 lei la
alte rezerve.
A P

13. Cumprarea unor obiecte de inventar, n valoare de 4.575.500 lei, cu
plata imediat n numerar.
A P

14. Achitarea n numerar a salariilor datorate personalului, n sum de
7.000.000 lei.
A P

15. Se contracteaz un mprumut pe termen lung prin emiterea de
obligaiuni n valoare de 25.000.000 lei.
A P

16. Acordarea unui avans de trezorerie, n sum de 1.500.000 lei, unui
salariat.
54

A P

17. Repartizarea din profitul exerciiului a sumei de 15.000.000 pentru a fi
distribuite ca i dividende asociailor.
A P

55

CONTUL I DUBLA NREGISTRARE A
OPERAIILOR ECONOMICE

5.1. Noiune i coninut economic

Contul este un procedeu al metodei contabilitii cu ajutorul cruia, pentru
fiecare element patrimonial n parte, se reflect existentul iniial, micarea
(creterea sau diminuarea elementului patrimonial) i existentul final al acestui
element.
Coninutul economic al contului rspunde la ntrebarea ce anume se
reflect n acel cont?. ntr-un cont se poate reflecta un activ sau un pasiv
patrimonial sau un proces economic. Rezult c ntr-un sistem contabil este
necesar a fi deschise attea conturi cte active i pasive patrimoniale deine
firma i cte tipuri de procese economice au loc n cadrul firmei. Totalitatea
conturilor utilizate de contabilitate n vederea reflectrii activitii economice a
unitii patrimoniale, formeaz sistemul conturilor.
Contul este considerat elementul de baz al contabilitii, fr de care
aceasta nu poate fi conceput.
Pe parcursul evoluiei sale, contul a mbrcat mai multe forme grafice de
prezentare. La nceputurile contabilitii a dominat forma contului cu duble
valori. Contul era reprezentat printr-un tablou cu dou pri alturate. ntr-una
din pri erau reflectate explicaiile operaiunii existenele iniiale i creterile
elementului patrimonial, iar n cealalt parte explicaiile operaiunii precum i
diminurile elementului patrimonial efectuat. Dezavantajele acestei forme
grafice a contului constau n aceea c nu exist o rubric anume din care s
rezulte existentul final, exprimat valoric, al elementului reflectat, iar explicaiile
descriptive erau redate n ambele pri ale contului. Din aceste considerente a
fost creat o alt form a contului care coninea o singur coloan pentru
explicaii urmat de o coloan n care se nscriau existenele iniiale i creterile,
o a treia n care se evideniau scderile i a patra coloan n care, dup fiecare
operaiune patrimonial efectuat se stabilea existentul final.
56

Pe msura creterii volumului operaiilor economice a aprut necesitatea
perfecionrii formei grafice de prezentare a contului, adoptndu-se forma de
balan (forma de T) cu dou pri egale.

Debit Cont de activ Credit Debit Cont de pasiv Credit
Existent iniial Existent iniial
- Micorri - Micorri
+ Creteri + Creteri

5.2. Elementele structurale ale contului

Structura conturilor este format din urmtoarele elemente:
denumirea (titlul) i simbolul contului;
explicaia operaiei nregistrate n cont;
debitul i creditul contului;
rulajul contului;
total sume;
soldul contului.

Denumirea (titlul) i simbolul contului. Denumirea contului este
alctuit, de regul, din denumirea bunului economic, dreptului sau obligaiei a
cror situaie se reflect cu ajutorul lui. De exemplu: Mijloace fixe, Materii
prime, Mrfuri, Clieni, Furnizori, Capital social etc.
Fiecare cont are i un simbol format din trei sau patru cifre. Prima cifr a
simbolului arat clasa din care face parte contul, primele dou cifre indic grupa
din care face parte contul, iar cele trei sau patru cifre, luate mpreun, semnific
elementul patrimonial reflectat cu ajutorul contului sintetic. Conturile cu
simbolul format din trei cifre sunt conturi sintetice de gradul I, iar cele cu
simbolul format din patru cifre sunt conturi sintetice de gradul II. ntotdeauna
simbolul se nscrie naintea denumirii contului.
n Romnia simbolurile i denumirile conturilor sunt stabilite de ctre
Ministerul Finanelor prin Planul de conturi general, fiind interzis utilizarea
de conturi cu alte simboluri i denumiri.
Explicaia operaiei nregistrate n cont poate fi descriptiv sau
contabil.
57
Explicaia descriptiv const n prezentarea concis a operaiei
patrimoniale nregistrate, documentul pe baza cruia se efectueaz, data
efecturii operaiunii i valoarea acesteia.
Explicaia contabil const n indicarea, n cadrul fiecrui cont a denumirii
sau simbolului contului su corespondent n care se nregistreaz concomitent
aceeai operaie economice.
Debitul i creditul contului.
Debitul (D) este partea din stnga contului, iar creditul (C) este partea din
dreapta contului. Cele dou pri ale contului au funcii contrarii. n cadrul
fiecrui cont una din pri servete pentru nscrierea sumelor care reprezint
creteri, iar cealalt parte servete pentru nscrierea sumelor care reprezint
micorri.
Sumele nscrise n debitul unui cont se numesc sume debitoare. Sumele
nscrise n creditul unui cont se numesc sume creditoare.
A debita un cont nseamn a nscrie o sum n debitul acelui cont.
A credita un cont nseamn a nscrie o sum n creditul acelui cont.
Rulajul contului reprezint totalitatea sumelor nscrise, n cursul
perioadei de gestiune, n debitul sau n creditul contului, mai puin existenele
sau soldurile iniiale. Astfel,
- Rulajul debitor (RD) reprezint totalitatea sumelor debitoare
nscrise n cursul perioadei de gestiune;
- Rulajul creditor (RC) reprezint totalitatea sumelor
creditoare nscrise n cursul perioadei de gestiune.
Total sume se stabilete n moduri diferite i are coninut economic
diferit, n funcie de natura contului:
A. Totalul sumelor debitoare (TSD):
- n cazul conturilor de activ:
Total sume debitoare (TSD) = Sold iniial debitor (SID) + Rulaj debitor (RD)
(dac exist)
- n cazul conturilor de pasiv.
Total sume debitoare (TSD) = Rulaj debitor (RD)

58

B. Totalul sumelor creditoare (TSC):
- n cazul conturilor de activ:
Total sume creditoare (TSC) = Rulaj creditor (RC)
- n cazul conturilor de pasiv:
Total sume creditoare (TSC) = Sold iniial creditor (SIC) + Rulaj creditor (RC)
(dac exist)
Soldul contului exprim valoarea elementului patrimonial la un
moment dat. n contabilitate exist dou tipuri de solduri ale conturilor:
solduri iniiale;
solduri finale.
Soldurile iniiale provin din transcrierea posturilor de bilan n conturi i
pot fi la rndul lor de dou feluri:
solduri iniiale debitoare, provenite din transcrierea n cont a unui post
bilanier de activ patrimonial;
solduri iniiale creditoare, provenite din transcrierea n cont a unui
post bilanier de pasiv patrimonial.
Soldul final reprezint existentul de elemente patrimoniale ale firmei la
un moment dat i poate fi determinat pe baza urmtoarelor relaii:
Sold final debitor (SFD) = TSD TSC
Sold final creditor (SFC) = TSC TSD
Cnd totalul sumelor debitoare ale unui cont sunt egale cu totalul sumelor
creditoare, din punct de vedere valoric, atunci contul nu prezint sold, el fiind
soldat sau balansat.
Soldurile iniiale ale conturilor asigur legtura de la bilanul contabil la
cont, iar soldurile finale asigur legtura invers de la cont spre bilanul contabil.

5.3. Regulile de funcionare a conturilor

Pentru nregistrarea corect a operaiilor economice i financiare n
contabilitate cu ajutorul conturilor este necesar cunoaterea regulilor de
funcionare a acestora.
59
Cu ajutorul regulilor de funcionare a conturilor putem stabili cu exactitate
n ce parte a acestora, debit sau credit, se nregistreaz soldul iniial , precum i
creterile sau micorrile elementului patrimonial pentru care s-a deschis contul
respectiv.
n vederea stabilirii regulilor de funcionare a conturilor se ia ca punct de
plecare bilanul deoarece acesta se gsete n strns legtur cu contul. Aceast
legtur se stabilete n dublu sens, i anume, de la bilan la conturi la nceputul
exerciiului financiar cnd, pe baza posturilor din bilan se deschid conturile n
contabilitatea curent i de la conturi la bilan la sfritul exerciiului financiar,
cnd datele din conturile contabilitii curente se folosesc pentru a completa
posturile din bilanul contabil. Aceste legturi se stabilesc ntre partea stng sau
activul bilanului i partea stng sau debitul conturilor i ntre partea dreapt
sau pasivul bilanului i partea dreapt sau debitul conturilor.
Astfel, pentru a stabili regulile de funcionare a conturilor se pornete de
la un bilan simplificat la nceputul anului, pe baza cruia se deschid apoi
conturile corespunztoare n contabilitatea curent.
BILAN
- mii lei -
Activ Pasiv
2. Mrfuri
3. Clieni
4. Conturi la bnci
400.000
45.000
150.000
155.000
termen scurt
2. Furnizori
3. Capital social
4. Rezerve

165.000
365.000
210.000
10.000
D Imobilizri corporale C D Capital social C
Sold iniial 400.000 Sold iniial 210.000

D Mrfuri C D Rezerve C

D Clieni C D Furnizori C

D Conturi la bnci n lei C D Credite bancare pe termen scurt C
Sold iniial 155.000 Sold iniial 165.000 Micorri
de activ 150.000
Micorri
de pasiv 150.000 Creteri
de activ 100.000

Creteri
de pasiv 100.000
TSD 255.000 RC=TSC 150.000 RD=TSD 150.000 TSC 265.000
SFD 105.000 SFC 115.000
60

Se observ c elementelor din bilan le corespund n contabilitatea curent
conturi care se mpart, potrivit celor dou pri ale bilanului, n conturi de activ,
care corespund elementelor de activ i conturi de pasiv, ce corespund
elementelor de pasiv.
Relaia se stabilete ntre activul bilanului i debitul conturilor de activ i
pasivul bilanului i creditul conturilor de pasiv. Astfel, existenele de activ s-au
nscris n stnga conturilor, adic n debit ca solduri iniiale, iar existenele de
pasiv s-au nscris n dreapta conturilor, adic n credit ca solduri iniiale.
De aici rezult prima regul parial de funcionare a conturilor:
conturile de activ ncep s funcioneze prin a se debita i se debiteaz cu
existenele iniiale de active patrimoniale preluate din bilanul contabil, iar
conturile de pasiv ncep s funcioneze prin a se credita i se crediteaz cu
existenele iniiale de pasive patrimoniale preluate din bilanul contabil.
Se tie c att bunurile economice ct i sursele de finanare existente n
firm sufer diverse modificri determinate de operaiile economice i financiare
care au loc n cursul perioadelor de gestiune. Modificarea bunurilor economice,
deci a elementelor de activ se va reflecta cu ajutorul conturilor de activ, iar
modificarea surselor de finanare, adic a elementelor de pasiv cu ajutorul
conturilor de pasiv.

Se primete un credit bancar pe termen scurt, n sum de 100.000 mii lei,
n contul de disponibil de la banc.

Aceast operaie produce, pe de o parte, o cretere de activ la elementul
Conturi la bnci n lei, care reprezint creterea disponibilitilor bneti ale
unitii n contul de la banc cu suma de 100.000 mii lei, adic de la 155.000 mii
lei ct a fost existentul iniial la 255.000 mii lei, iar pe de alt parte, concomitent
i cu aceeai sum, o cretere de pasiv la elementul Credite bancare pe termen
scurt, care reprezint creterea datoriilor financiare fa de banc, de la 165.000 mii
lei la 265.000 mii lei, adic tocmai cu suma de 100.000 mii lei pentru care s-a
efectuat operaia respectiv.
n cazul operaiei de mai sus se vor folosi conturile Conturi la bnci n
lei i Credite bancare pe termen scurt. nregistrarea creterii de activ de
100.000 mii lei se va face n debitul contului Conturi la bnci n lei, ntruct n
61
partea respectiv se gsete nregistrat i existentul iniial, iar pentru a se nsuma
cu acesta trebuie nscris pe aceeai parte cu el, deci n debit. Pentru aceleai
motive, nregistrarea creterii de pasiv de 100.000 mii lei se va face n creditul
contului Credite bancare pe termen scurt.
Din acest exemplu rezult cea de a II- a regul parial de funcionare
a conturilor: conturile de activ se mai debiteaz cu majorrile elementelor
patrimoniale de activ, iar conturile de pasiv se mai crediteaz cu majorrile
elementelor patrimoniale de pasiv.
Operaiile economice i financiare determin nu doar majorri ale
elementelor patrimoniale ci i micorri ale acestora care, de asemenea, trebuie
nregistrate n conturi.

Se ramburseaz din contul de disponibil de la banc un credit bancar pe
termen scurt n sum de 150.000 mii lei ajuns la scaden.

i n cazul acestei operaii se vor folosi conturile Conturi la bnci n lei
i Credite bancare pe termen scurt. nregistrarea micorrii de activ de
150.000 mii lei se va face n creditul contului de activ Conturi la bnci n lei,
ntruct n debit s-au nregistrat majorrile, iar micorrile fiind sume cu semnul
minus se nregistreaz n partea opus celor cu semnul plus pentru a se putea
scdea din ele. Pentru aceleai motive, nregistrarea micorrii de pasiv se va
face n debitul contului de pasiv Credite bancare pe termen scurt.
Din acest exemplu rezult cea de a III-a regul parial de funcionare
a conturilor: conturile de activ se crediteaz cu micorrile elementelor
patrimoniale de activ, iar conturile de pasiv se debiteaz cu micorrile
elementelor patrimoniale de pasiv.
La sfritul perioadei de gestiune se stabilete existentul final al
elementului patrimonial din contul respectiv.
Se poate astfel concluziona: conturile de activ au ntotdeauna sold final
debitor, care reprezint existentul de active patrimoniale la un moment dat, iar
conturile de pasiv au ntotdeauna sold final creditor, care reprezint existentul
de pasive patrimoniale la un moment dat.
62

Sintetiznd aceste reguli pariale de funcionare a conturilor se pot
formula dou reguli generale de funcionare a conturilor:

Conturile de activ ncep s funcioneze prin debitare i se debiteaz
cu existentul iniial i cu creterile elementelor patrimoniale de activ,
creditndu-se cu micorrile elementelor patrimoniale de activ, iar la
sfritul exerciiului financiar au ntotdeauna sold final debitor sau sunt
soldate.

Conturile de pasiv ncep s funcioneze prin creditare i se crediteaz
cu existentul iniial i cu creterile elementelor patrimoniale de pasiv,
debitndu-se cu micorrile elementelor patrimoniale de pasiv, iar la
sfritul exerciiului financiar au ntotdeauna sold final creditor sau sunt
soldate.

Conturile care ndeplinesc n permanen o singur funcie, fie funcia de
conturi de activ, fie funcia de conturi de pasiv se numesc conturi
monofuncionale.
Pe lng aceste conturi exist i conturi bifuncionale, adic acele conturi
care, la un moment dat pot avea fie sold debitor, caz n care funcioneaz dup
regulile conturilor de activ, fie sold creditor, caz n care funcioneaz dup
regulile conturilor de pasiv.

5.4. Dubla nregistrare a operaiilor economice i corespondena
conturilor

Dubla nregistrare presupune reflectarea concomitent i cu aceeai sum
a unei operaii economice n dou conturi diferite i n pri opuse ale acestora,
respectiv n debitul unui cont i n creditul altui cont.
Pornind de la modificrile produse de micarea i transformarea
elementelor patrimoniale asupra bilanului contabil se pot desprinde tipurile
fundamentale ale dublei nregistrri:
a) tipul I, modificarea de volum n sensul creterii, exprimat prin
ecuaia: A+X=P+X, care presupune preluarea celor dou posturi bilaniere n
63
dou conturi, unul de activ i unul de pasiv. Contul de activ nregistreaz o
cretere, deci se va debita, iar contul de pasiv nregistreaz tot o cretere deci se
va credita.
b) tipul II, modificarea de volum n sensul micorrii, exprimat prin
ecuaia AX = PX, care presupune preluarea postului bilanier de activ ntr-un
cont de activ care va nregistra o micorare i se va credita i preluarea postului
bilanier de pasiv ntr-un cont de pasiv care va nregistra o micorare i se va
debita.
c) tipul III, modificarea n structura activului bilanului, reprezentat de
ecuaia A+XX =P, care presupune preluarea celor dou posturi bilaniere n
dou conturi de activ. Unul din conturile de activ va nregistra o majorare i se
va debita, iar cellalt va nregistra o micorare i se va credita.
d) tipul IV, modificarea n structura pasivului bilanului, reprezentat de
ecuaia A = P+XX, care presupune preluarea celor dou posturi bilaniere n
dou conturi de pasiv. Unul din conturile de pasiv va nregistra o majorare i se
va credita, iar cellalt va nregistra o micorare i se va debita.

5.5. Analiza contabil a operaiilor patrimoniale

Stabilirea conturilor ce trebuie s se foloseasc la nregistrarea unei
operaii economice se face pe baza unei lucrri de studiere a operaiei numit
analiz contabil.
Analiza contabil i propune urmtoarele obiective:
- identificarea conturilor care trebuie folosite;
- ntocmirea formulei contabile.

Etapele strict succesive ale analizei contabile sunt:
a) Stabilirea naturii i coninutului operaiei economice sau financiare
analizate;
De exemplu: ridicare de numerar de la banc, achiziie de materii prime,
vnzri de produse finite etc.
b) Stabilirea posturilor bilaniere modificate i sensul modificrilor pe
care le produce operaia n cauz;
64

c) Precizarea conturilor corespondente folosite, corespunztoare
elementelor patrimoniale afectate;
d) Aplicarea regulilor de funcionare a conturilor;
e) Alctuirea formulei contabile.
n vederea exemplificrii analizei contabile a operaiilor economice i
financiare presupunem c o firm se aprovizioneaz de la furnizori cu materii
prime a cror valoare este de 10.000.000 lei.
Din analiza contabil a acestei operaii economice rezult urmtoarele:
a) natura, respectiv coninutul operaiei economice este reprezentat de
intrarea de materii prime de la furnizori;
b) aceast operaie determin o modificare de volum n sensul creterii
patrimoniului, adic se nregistreaz o cretere la elementul de activ Materii
prime i concomitent i cu aceeai sum o cretere la elementul de pasiv
Furnizori;
c) conturile corespondente n care urmeaz s se nregistreze aceast
operaie sunt 301 Materii prime i 401 Furnizori;
d) potrivit regulilor de funcionare a conturilor, contul 301 Materii
prime fiind de activ i nregistrnd o cretere se va debita, iar contul 401
Furnizori fiind de pasiv i nregistrnd o cretere se va credita;
e) potrivit principiului dublei nregistrri se stabilete o coresponden
ntre debitul contului 301 Materii prime i creditul contului 401 Furnizori,
concretizndu-se n urmtoarea formul contabil:
301 Materii prime = 401 Furnizori 10.000.000

5.6. Formula contabil

Este forma de nregistrare a operaiilor economice i financiare n
evidena cronologic, pe baza principiului dublei nregistrri i a corespondenei
conturilor, n ordinea n care aceste operaii s-au efectuat.
Se prezint ca o egalitate valoric ntre conturile corespondente.
Este alctuit din urmtoarele elemente:
simbolul i denumirea contului care se debiteaz, ce apare n stnga
egalitii;
65
simbolul i denumirea contului care se crediteaz, ce apare n dreapta
egalitii;
suma, ce exprim valoarea operaiei care se nregistreaz n cele dou
conturi corespondente;
semnul egal (=) ntre cele dou conturi corespondente.
Dac la formula contabil se adaug data efecturii operaiei economice i
explicaia descriptiv a acesteia se obine articolul contabil.
Formulele contabile pot fi clasificate dup mai multe criterii:
a) Dup numrul conturilor utilizate:
simple;
complexe;
compuse.
Formulele contabile simple conin un singur cont debitor i un singur
cont creditor.
Formule contabile complexe mbrac dou variante:
- formule contabile complexe formate dintr-un singur cont care se
debiteaz i mai multe conturi care se crediteaz:
Cont A =

Cont B
Cont C
Cont D
- formule contabile complexe formate din mai multe conturi care se
debiteaz i un singur cont care se crediteaz:

= Cont A
Cont B
Cont C
Cont D
Formulele contabile compuse conin mai multe conturi care se debiteaz
i mai multe conturi care se crediteaz.

b) Dup semnificaia sumelor nscrise:
formule contabile cu sume n negru;
formule contabile cu sume n rou.
Formulele contabile cu sume nscrise n negru sunt folosite pentru
nregistrrile curente, cnd sumele se adun.
66

Formulele contabile cu sume nscrise n rou sunt folosite cnd sumele
n rou se scad din sumele nscrise n negru prin alte formule contabile.

c) Dup scopul pentru care se ntocmesc:
formule contabile pentru nregistrri curente, adic pentru
operaiile obinuite, normale;
formule contabile de corectare sau de stornare care pot fi:
- de stornare n rou, care presupun reluarea formulei greite
efectuate anterior i nregistrarea sumei n rou;
- de stornare n negru, care presupun inversarea formulei
contabile anterioare, eronate i ntocmirea formulei corecte.

Spre exemplificare, presupunem c din contul de disponibil de la banc se
achit o parte din datoriile fa de furnizori de bunuri i servicii, n sum de
50.000.000 lei. n urma analizei contabile, aceast operaie presupune
urmtoarea formul contabil:
401 Furnizori = 5121 Conturi la bnci n lei 50.000.000
n ipoteza nregistrrii unei sume eronate de ctre serviciul contabilitate,
de exemplu 30.000.000 lei n loc de 50.000.000 lei, prin formula contabil:
corectarea acestei formule contabile se poate face astfel:
a) rectificarea (stornarea) n negru:
- inversarea formulei contabile greite:
5121 Conturi la bnci n lei = 401 Furnizori 30.000.000
- scrierea formulei contabile corecte:

67
b) rectificarea (stornarea) n rou:
- repetarea formulei contabile greit ntocmite, prin nscrierea ei cu suma
n chenar sau cu semnul minus:
sau
401 Furnizori = 5121 Conturi la bnci n lei -30.000.000
- scrierea formulei contabile corecte:

Este de preferat s se utilizeze variant b), adic rectificarea operaiei contabile
greite s se fac n rou, ntruct astfel nu se denatureaz rulajele conturilor

68

5.7. Clasificarea conturilor

Conturile ce compun sistemul de conturi pot fi clasificate dup
urmtoarele criterii:
1) Dup coninutul economico-financiar al conturilor;
2) Dup funcia contabil a conturilor;
3) Dup sfera de cuprindere a conturilor.

1) Dup coninutul economico-financiar i avndu-se n vedere i
funcia lor contabil, conturile sunt structurate n contabilitate pe urmtoarele
clase:
Clasa 1 Conturi de capitaluri
Clasa 2 Conturi de imobilizri
Clasa 3 Conturi de stocuri i producie n curs de execuie
Clasa 4 Conturi de teri
Clasa 5 Conturi de trezorerie;
Clasa 6 Conturi de cheltuieli;
Clasa 7 Conturi de venituri;
Clasa 8 Conturi speciale;
Clasa 9 Conturi de gestiune.

Conturile din clasele 1 5 sunt conturi de bilan deoarece soldul lor final
apare reflectat n bilanul contabil.
Conturile din clasele 6 i 7 sunt conturi de rezultate, deoarece pe baza lor
se determin rezultatul financiar al firmei (profit sau pierdere).
Conturile speciale reflect elemente patrimoniale care nu se afl n
proprietatea firmei i nu sunt reflectate n bilanul contabil. Cu ajutorul lor se
reflect operaiuni care nu modific structura patrimoniului firmei.
Conturile de gestiune servesc la calculul costului de producie. Cu aceste
conturi opereaz contabilitatea de gestiune.
b) Dup funcia contabil, conturile pot fi:
conturi de activ;
conturi de pasiv;
conturi bifuncionale.
69
c) Dup sfera de cuprindere, conturile se clasific n:
conturi sintetice;
conturi analitice.
Conturile sintetice sunt utilizate pentru nregistrarea n contabilitate a
unor operaii economice individuale sau grupe de operaiuni cu coninut
omogen, cu nsuiri comune. Ele reflect active, pasive sau procese patrimoniale
grupate dup caracteristicile lor generale.
Ele se utilizeaz pentru reflectarea valoric a elementelor patrimoniale i
se pot desfura pe dou categorii:
conturi sintetice de gradul I, cu simbolul format din trei cifre, care au
un coninut economic general;
conturi sintetice de gradul II, cu simbolul format din patru cifre, care
permit urmrirea n mai bun msur a elementului patrimonial pe care l
exprim.
Conturile analitice reprezint o detaliere a coninutului economic al unor
conturi sintetice, reflectnd diverse elemente specifice ce compun elementul
patrimonial generalizator reflectat de un cont sintetic. Conturile analitice pot
folosi alturi de etalonul valoric i pe cel natural sau cantitativ. ntre contul
sintetic de gradul I i analiticele sale exist unele relaii de coresponden care,
de regul, se verific la sfritul fiecrei luni:
soldul iniial al contului sintetic trebuie s fie egal cu suma soldurilor
iniiale ale conturilor sale analitice;
rulajul debitor al contului sintetic trebuie s corespund cu suma
rulajelor debitoare ale conturilor analitice pe care se desfoar;
rulajul creditor al contului sintetic trebuie s corespund cu suma
rulajelor creditoare ale conturilor analitice pe care se desfoar;
soldul final al contului sintetic trebuie s fie egal cu totalul soldurilor
finale ale conturilor sale analitice;
70

Planul de conturi general

CLASA 1 - CONTURI DE CAPITALURI
10. CAPITAL SI REZERVE
101. Capital
1011. Capital subscris nevrsat
1012. Capital subscris vrsat
1015. Patrimoniul regiei
1016. Patrimoniul public
104. Prime de capital
1041. Prime de emisiune
1042. Prime de fuziune
1043. Prime de aport
1044. Prime de conversie a obligaiunilor n aciuni
105. Rezerve din reevaluare
1051. Rezerve din reevaluare aferente bilanului de deschidere al
primului an de aplicare a ajustrii la inflaie
1058. Rezerve din reevaluri dispuse prin acte normative
106. Rezerve
1061. Rezerve legale
1062. Rezerve pentru aciuni proprii
1063. Rezerve statutare sau contractuale
1068. Alte rezerve
107. Rezerve din conversie
11. REZULTATUL REPORTAT
117. Rezultatul reportat
1171. Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat,
respectiv pierderea nerecuperat
1172. Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru prima dat a
IAS, mai puin IAS 29
1173. Rezultatul reportat provenit din modificrile politicilor
contabile
1174. Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor
fundamentale
71
1175. Rezultatul reportat reprezentnd surplusul realizat din rezerve
din reevaluare
12. REZULTATUL EXERCITIULUI
121. Profit si pierdere
129. Repartizarea profitului
13. SUBVENTII PENTRU INVESTITII
131. Subvenii pentru investiii
15. PROVIZIOANE PENTRU RISCURI SI CHELTUIELI
151. Provizioane pentru riscuri si cheltuieli
1511. Provizioane pentru litigii
1512. Provizioane pentru garanii acordate clienilor
1513. Provizioane pentru dezafectare imobilizri corporale i alte
aciuni similare legate de acestea
1514. Provizioane pentru restructurare
1518. Alte provizioane pentru riscuri si cheltuieli
16. MPRUMUTURI I DATORII ASIMILATE
161. mprumuturi din emisiuni de obligaiuni
1614. mprumuturi externe din emisiuni de obligaiuni garantate de stat
1615. mprumuturi externe din emisiuni de obligaiuni garantate de bnci
1617. mprumuturi interne din emisiuni de obligaiuni garantate de stat
1618. Alte mprumuturi din emisiuni de obligaiuni
162. Credite bancare pe termen lung
1621. Credite bancare pe termen lung
1622. Credite bancare pe termen lung nerambursate la scaden
1623. Credite externe guvernamentale
1624. Credite bancare externe garantate de stat
1625. Credite bancare externe garantate de bnci
1626. Credite de la trezoreria statului
1627. Credite bancare interne garantate de stat
166. Datorii ce privesc imobilizrile financiare
1661. Datorii ctre societile din cadrul grupului
1662. Datorii ctre societile care dein interese de participare
167. Alte mprumuturi i datorii asimilate
168. Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate
1681. Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni
72

1682. Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen lung
1685. Dobnzi aferente datoriilor ctre societile din cadrul grupului
1686. Dobnzi aferente datoriilor ctre societile care dein interese
de participare
1687. Dobnzi aferente altor mprumuturi i datorii asimilate
169. Prime privind rambursarea obligaiunilor

CLASA 2 - CONTURI DE IMOBILIZARI
20. IMOBILIZARI NECORPORALE
201. Cheltuieli de constituire
203. Cheltuieli de dezvoltare
205. Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale i alte drepturi i
valori similare
2051. Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale i alte drepturi i
valori similare achiziionate
2052. Brevete, licene i alte drepturi i valori similare obinute cu
resurse proprii
207. Fond comercial
2071. Fond comercial
2075. Fond comercial negativ
208. Alte imobilizri necorporale
21. IMOBILIZARI CORPORALE
211. Terenuri i amenajri de terenuri
2111. Terenuri
2112. Amenajri de terenuri
212. Construcii
213. Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii
2131. Echipamente tehnologice (maini, utilaje i instalaii de lucru)
2132. Aparate i instalaii de msurare, control i reglare
2133. Mijloace de transport
2134. Animale i plantaii
214. Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor
umane i materiale i alte active corporale
23. IMOBILIZARI IN CURS
231. Imobilizri corporale n curs
73
2311. Amenajri de terenuri i construcii
2313. Alte imobilizri corporale
232. Avansuri acordate pentru imobilizri corporale
2321. Avansuri acordate pentru terenuri i construcii
2322. Avansuri acordate pentru instalaii tehnice i maini
2323. Avansuri acordate pentru alte imobilizri corporale
233. Imobilizri necorporale n curs
234. Avansuri acordate pentru imobilizri necorporale
26. IMOBILIZARI FINANCIARE
261. Titluri de participare deinute la filiale din cadrul grupului
262. Titluri de participare deinute la societi din afara grupului
263. Imobilizri financiare sub form de interese de participare
2633. Titluri de participare deinute n ntreprinderi asociate din
cadrul grupului
2634. Titluri de participare deinute n ntreprinderi asociate din afara
grupului
2635. Titluri de participare strategice n cadrul grupului
2636. Titluri de participare strategice n afara grupului
264. Titluri puse n echivalen
265. Alte titluri imobilizate
267. Creane imobilizate
2671. Sume datorate de filiale
2672. Dobnda aferent sumelor datorate de filiale
2673. mprumuturi acordate pe termen lung
2674. Dobnda aferenta mprumuturilor acordate pe termen lung
2675. Creane legate de interesele de participare
2676. Dobnda aferent creanelor legate de interesele de
participare
2677. Aciuni proprii - active imobilizate
1

2678. Alte creane imobilizate
2679. Dobnzi aferente altor creane imobilizate
269. Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare

1
Sunt reflectate aciunile proprii clasificate n active imobilizate n funcie de intenia cu privire la durata de
deinere de peste un an, stabilit cu ocazia achiziiei sau reclasrii.
74

2691. Vrsminte de efectuat referitoare la titluri de participare
deinute la filiale din cadrul grupului
2692. Vrsminte de efectuat referitoare la interesele de participare
2698. Vrsminte de efectuat pentru alte imobilizri financiare
28. AMORTIZRI PRIVIND IMOBILIZRILE
280. Amortizri privind imobilizrile necorporale
2801. Amortizarea cheltuielilor de constituire
2803. Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare
2805. Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor
comerciale i altor drepturi i valori similare
2807. Amortizarea fondului comercial
2808. Amortizarea altor imobilizri necorporale
281. Amortizri privind imobilizrile corporale
2811. Amortizarea amenajrilor de terenuri
2812. Amortizarea construciilor
2813. Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i
plantaiilor
2814. Amortizarea altor imobilizri corporale
29. PROVIZIOANE PENTRU DEPRECIEREA IMOBILIZARILOR
290. Provizioane pentru deprecierea imobilizrilor necorporale
2903. Provizioane pentru cheltuielile de dezvoltare
2905. Provizioane pentru concesiuni, brevete, licene, mrci
comerciale i alte drepturi i valori similare
2907. Provizioane pentru fondul comercial
2908. Provizioane pentru alte imobilizri necorporale
291. Provizioane pentru deprecierea imobilizrilor corporale
2911. Provizioane pentru deprecierea terenurilor i amenajrilor de
terenuri
2912. Provizioane pentru deprecierea construciilor
2913. Provizioane pentru deprecierea instalaiilor, mijloacelor de
transport, animalelor i plantaiilor
2914. Provizioane pentru deprecierea altor imobilizri corporale
293. Provizioane pentru deprecierea imobilizrilor in curs
2931. Provizioane pentru deprecierea imobilizrilor corporale n curs
2933. Provizioane pentru deprecierea imobilizrilor necorporale n curs
75
296. Provizioane pentru deprecierea imobilizrilor financiare
2961. Provizioane pentru deprecierea titlurilor de participare
deinute la filiale din cadrul grupului
2962. Provizioane pentru deprecierea titlurilor de participare
deinute la societi din afara grupului
2963. Provizioane pentru deprecierea imobilizrilor financiare sub
form de interese de participare
2964. Provizioane pentru deprecierea altor titluri imobilizate
2965. Provizioane pentru deprecierea sumelor datorate de filiale
2966. Provizioane pentru deprecierea mprumuturilor acordate pe
termen lung
2967. Provizioane pentru deprecierea creanelor legate de
interesele de participare
2968. Provizioane pentru deprecierea aciunilor proprii - active
imobilizate
2969. Provizioane pentru deprecierea altor creane imobilizate

CLASA 3 - CONTURI DE STOCURI I PRODUCIE N CURS DE EXECUIE
30. STOCURI DE MATERII I MATERIALE
301. Materii prime
302. Materiale consumabile
3021. Materiale auxiliare
3022. Combustibili
3023. Materiale pentru ambalat
3024. Piese de schimb
3025. Semine i materiale de plantat
3026. Furaje
3028. Alte materiale consumabile
303. Materiale de natura obiectelor de inventar
308. Diferene de pre la materii prime i materiale
33. PRODUCIA N CURS DE EXECUIE
331. Produse n curs de execuie
332. Lucrri i servicii n curs de execuie
34. PRODUSE
341. Semifabricate
76

345. Produse finite
346. Produse reziduale
348. Diferene de pre la produse
3481. Diferene de pre la semifabricate
3485. Diferene de pre la produse finite
3486. Diferene de pre la produse reziduale
35. STOCURI AFLATE LA TERTI
351. Materii i materiale aflate la teri
354. Produse aflate la teri
3541. Semifabricate aflate la teri
3545. Produse finite aflate la teri
3546. Produse reziduale aflate la teri
356. Animale aflate la teri
357. Mrfuri aflate la teri
358. Ambalaje aflate la teri
36. ANIMALE
361. Animale i pasri
368. Diferene de pre la animale i pasri
37. MRFURI
371. Mrfuri
378. Diferene de pre la mrfuri
38. AMBALAJE
381. Ambalaje
388. Diferene de pre la ambalaje
39. PROVIZIOANE PENTRU DEPRECIEREA STOCURILOR I
PRODUCIEI N CURS DE EXECUIE
391. Provizioane pentru deprecierea materiilor prime
392. Provizioane pentru deprecierea materialelor
3921. Provizioane pentru deprecierea materialelor consumabile
3922. Provizioane pentru deprecierea materialelor de natura
obiectelor de inventar
393. Provizioane pentru deprecierea produciei n curs de execuie
394. Provizioane pentru deprecierea produselor
3941. Provizioane pentru deprecierea semifabricatelor
3945. Provizioane pentru deprecierea produselor finite
77
3946. Provizioane pentru deprecierea produselor reziduale
395. Provizioane pentru deprecierea stocurilor aflate la teri
3951. Provizioane pentru deprecierea materiilor si materialelor aflate la
teri
3952. Provizioane pentru deprecierea semifabricatelor aflate la teri
3953. Provizioane pentru deprecierea produselor finite aflate la teri
3954. Provizioane pentru deprecierea produselor reziduale aflate la teri
3956. Provizioane pentru deprecierea animalelor aflate la teri
3957. Provizioane pentru deprecierea mrfurilor aflate la teri
3958. Provizioane pentru deprecierea ambalajelor aflate la teri
396. Provizioane pentru deprecierea animalelor
397. Provizioane pentru deprecierea mrfurilor
398. Provizioane pentru deprecierea ambalajelor

CLASA 4 - CONTURI DE TERTI
40. FURNIZORI SI CONTURI ASIMILATE
401. Furnizori
403. Efecte de pltit
404. Furnizori de imobilizri
405. Efecte de pltit pentru imobilizri
408. Furnizori - facturi nesosite
409. Furnizori - debitori
4091. Furnizori-debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor
4092. Furnizori-debitori pentru prestri de servicii i executri de lucrri
41. CLIENTI SI CONTURI ASIMILATE
411. Clieni
4111. Clieni
4118. Clieni inceri sau n litigiu
413. Efecte de primit de la clieni
418. Clieni - facturi de ntocmit
419. Clieni - creditori
42. PERSONAL I CONTURI ASIMILATE
421. Personal - salarii datorate
423. Personal - ajutoare materiale datorate
424. Participarea personalului la profit
78

425. Avansuri acordate personalului
426. Drepturi de personal neridicate
427. Reineri din salarii datorate terilor
428. Alte datorii i creane n legtur cu personalul
4281. Alte datorii n legtur cu personalul
4282. Alte creane n legtur cu personalul
43. ASIGURRI SOCIALE, PROTECIA SOCIAL I CONTURI ASIMILATE
431. Asigurri sociale
4311. Contribuia unitii la asigurrile sociale
4312. Contribuia personalului pentru pensia suplimentar
4313. Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate
4314. Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate
437. Ajutor de omaj
4371. Contribuia unitii la fondul de omaj
4372. Contribuia personalului la fondul de omaj
438. Alte datorii i creane sociale
4381. Alte datorii sociale
4382. Alte creane sociale
44. BUGETUL STATULUI, FONDURI SPECIALE SI CONTURI ASIMILATE
441. Impozitul pe profit
4411. Impozitul pe profit curent
4412. Impozitul pe profit amnat
442. Taxa pe valoarea adugat
4423. TVA de plat
4424. TVA de recuperat
4426. TVA deductibil
4427. TVA colectat
4428. TVA neexigibil
444. Impozitul pe salarii
445. Subvenii
446. Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate
447. Fonduri speciale - taxe i vrsminte asimilate
448. Alte datorii i creane cu bugetul statului
4481. Alte datorii fa de bugetul statului
4482. Alte creane privind bugetul statului
79
45. GRUP SI ASOCIATI
451. Decontri n cadrul grupului
4511. Decontri n cadrul grupului
4518. Dobnzi aferente decontrilor n cadrul grupului
452. Decontri privind interesele de participare
4521. Decontri privind interesele de participare
4528. Dobnzi aferente decontrilor privind interesele de participare
455. Sume datorate asociailor
4551. Asociai - conturi curente
4558. Asociai - dobnzi la conturi curente
456. Decontri cu asociaii privind capitalul
457. Dividende de plat
458. Decontri din operaii n participaie
4581. Decontri din operaii n participaie - pasiv
4582. Decontri din operaii n participaie - activ
46. DEBITORI SI CREDITORI DIVERSI
461. Debitori diveri
462. Creditori diveri
47. CONTURI DE REGULARIZARE SI ASIMILATE
471. Cheltuieli nregistrate n avans
472. Venituri nregistrate n avans
473. Decontri din operaii n curs de clarificare
48. DECONTARI IN CADRUL UNITATII
481. Decontri ntre unitate i subuniti
482. Decontri ntre subuniti
49. PROVIZIOANE PENTRU DEPRECIEREA CREANELOR
491. Provizioane pentru deprecierea creanelor - clieni
495. Provizioane pentru deprecierea creanelor - decontri n cadrul
grupului i cu asociaii
4951. Provizioane pentru deprecierea creanelor asupra societilor
din cadrul grupului
4952. Provizioane pentru deprecierea creanelor referitoare la
interesele de participare
4953. Provizioane pentru deprecierea creanelor asupra asociailor
496. Provizioane pentru deprecierea creanelor - debitori diveri
80

CLASA 5 - CONTURI DE TREZORERIE
50. INVESTIII FINANCIARE PE TERMEN SCURT
501. Investiii financiare pe termen scurt la societi din cadrul grupului
502. Aciuni proprii
503. Aciuni
5031. Aciuni cotate
5032. Aciuni necotate
505. Obligaiuni emise i rscumprate
506. Obligaiuni
5061. Obligaiuni cotate
5062. Obligaiuni necotate
508. Alte investiii financiare pe termen scurt i creane asimilate
5081. Alte titluri de plasament
5088. Dobnzi la obligaiuni i titluri de plasament
509. Vrsminte de efectuat pentru investiii financiare pe termen scurt
5091. Vrsminte de efectuat pentru investiii financiare pe termen
scurt la societi din cadrul grupului
5098. Vrsminte de efectuat pentru alte investiii financiare pe
termen scurt
51. CONTURI LA BANCI
511. Valori de ncasat
5112. Cecuri de ncasat
5113. Efecte de ncasat
5114. Efecte remise spre scontare
512. Conturi curente la bnci
5121. Conturi la bnci n lei
5124. Conturi la bnci n valut
5125. Sume n curs de decontare
518. Dobnzi
5186. Dobnzi de pltit
5187. Dobnzi de ncasat
519. Credite bancare pe termen scurt
5191. Credite bancare pe termen scurt
5192. Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scadent
5193. Credite externe guvernamentale
81
5194. Credite externe garantate de stat
5195. Credite externe garantate de bnci
5196. Credite de la trezoreria statului
5197. Credite interne garantate de stat
5198. Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt
53. CASA
531. Casa
5311. Casa n lei
5314. Casa n valut
532. Alte valori
5321. Timbre fiscale i potale
5322. Bilete de tratament i odihn
5323. Tichete i bilete de cltorie
5328. Alte valori
54. ACREDITIVE
541. Acreditive
5411. Acreditive n lei
5412. Acreditive n valut
542. Avansuri de trezorerie
58. VIRAMENTE INTERNE
581. Viramente interne
59. PROVIZIOANE PENTRU DEPRECIEREA CONTURILOR DE
TREZORERIE
591. Provizioane pentru deprecierea investiiilor financiare la societi din
cadrul grupului
592. Provizioane pentru deprecierea aciunilor proprii
593. Provizioane pentru deprecierea aciunilor
595. Provizioane pentru deprecierea obligaiunilor emise i rscumprate
596. Provizioane pentru deprecierea obligaiunilor
598. Provizioane pentru deprecierea altor investiii financiare i creane
asimilate

CLASA 6 - CONTURI DE CHELTUIELI
60. CHELTUIELI PRIVIND STOCURILE
601. Cheltuieli cu materiile prime
82

602. Cheltuieli cu materialele consumabile
6021. Cheltuieli cu materialele auxiliare
6022. Cheltuieli privind combustibilul
6023. Cheltuieli privind materialele pentru ambalat
6024. Cheltuieli privind piesele de schimb
6025. Cheltuieli privind seminele i materialele de plantat
6026. Cheltuieli privind furajele
6028. Cheltuieli privind alte materiale consumabile
603. Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar
604. Cheltuieli privind materialele nestocate
605. Cheltuieli privind energia i apa
606. Cheltuieli privind animalele i pasrile
607. Cheltuieli privind mrfurile
608. Cheltuieli privind ambalajele
61. CHELTUIELI CU LUCRRILE I SERVICIILE EXECUTATE DE TERI
611. Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile
612. Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile
613. Cheltuieli cu primele de asigurare
614. Cheltuieli cu studiile i cercetrile
62. CHELTUIELI CU ALTE SERVICII EXECUTATE DE TERTI
621. Cheltuieli cu colaboratorii
622. Cheltuieli privind comisioanele i onorariile
623. Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate
624. Cheltuieli cu transportul de bunuri i personal
625. Cheltuieli cu deplasri, detari i transferri
626. Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii
627. Cheltuieli cu serviciile bancare i asimilate
628. Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri
63. CHELTUIELI CU ALTE IMPOZITE, TAXE SI VARSAMINTE
ASIMILATE
635. Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate
64. CHELTUIELI CU PERSONALUL
641. Cheltuieli cu salariile personalului
645. Cheltuieli privind asigurrile i protecia social
6451. Contribuia unitii la asigurrile sociale
83
6452. Contribuia unitii pentru ajutorul de omaj
6453. Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate
6458. Alte cheltuieli privind asigurrile i protecia social
65. ALTE CHELTUIELI DE EXPLOATARE
654. Pierderi din creane i debitori diveri
658. Alte cheltuieli de exploatare
6581. Despgubiri, amenzi i penaliti
6582. Donaii i subvenii acordate
6583. Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital
6588. Alte cheltuieli de exploatare
66. CHELTUIELI FINANCIARE
663. Pierderi din creane legate de participaii
664. Cheltuieli privind investiiile financiare cedate
6641. Cheltuieli privind imobilizrile financiare cedate
6642. Pierderi privind investiiile financiare pe termen scurt cedate
665. Cheltuieli din diferene de curs valutar
666. Cheltuieli privind dobnzile
667. Cheltuieli privind sconturile acordate
668. Alte cheltuieli financiare
67. CHELTUIELI EXTRAORDINARE
671. Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare
68. CHELTUIELI CU AMORTIZARILE, PROVIZIOANELE I
AJUSTAREA LA INFLAIE
681. Cheltuieli de exploatare privind amortizrile i provizioanele
6811. Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor
6812. Cheltuieli de exploatare privind provizioanele pentru riscuri i
cheltuieli
6813. Cheltuieli de exploatare privind provizioanele pentru
deprecierea imobilizrilor
6814. Cheltuieli de exploatare privind provizioanele pentru
deprecierea activelor circulante
686. Cheltuieli financiare privind amortizrile i provizioanele
6863. Cheltuieli financiare privind provizioanele pentru deprecierea
imobilizrilor financiare
6864. Cheltuieli financiare privind provizioanele pentru deprecierea
84

activelor circulante

6868. Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de
rambursare a obligaiunilor
688. Cheltuieli din ajustarea la inflaie
69. CHELTUIELI CU IMPOZITUL PE PROFIT I ALTE IMPOZITE
691. Cheltuieli cu impozitul pe profit
6911. Cheltuieli cu impozitul pe profit curent
6912. Cheltuieli cu impozitul pe profit amnat
698. Alte cheltuieli cu impozitele care nu apar in elementele de mai sus

CLASA 7 - CONTURI DE VENITURI
70. CIFRA DE AFACERI
701. Venituri din vnzarea produselor finite
702. Venituri din vnzarea semifabricatelor
703. Venituri din vnzarea produselor reziduale
704. Venituri din lucrri executate i servicii prestate
705. Venituri din studii i cercetri
706. Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii
707. Venituri din vnzarea mrfurilor
708. Venituri din activiti diverse
71. VARIATIA STOCURILOR
711. Variaia stocurilor
72. VENITURI DIN PRODUCIA DE IMOBILIZRI
721. Venituri din producia de imobilizri necorporale
722. Venituri din producia de imobilizri corporale
74. VENITURI DIN SUBVENII DE EXPLOATARE
741. Venituri din subvenii de exploatare
7411. Venituri din subvenii de exploatare aferente cifrei de afaceri
7412. Venituri din subvenii de exploatare pentru materii prime i
materiale consumabile
7413. Venituri din subvenii de exploatare pentru alte cheltuieli din afar
7414. Venituri din subvenii de exploatare pentru plata personalului
7415. Venituri din subvenii de exploatare pentru asigurri i protecia
social
85
7416. Venituri din subvenii de exploatare pentru alte cheltuieli de
exploatare
7417. Venituri din subvenii de exploatare aferente altor venituri
7418. Venituri din subvenii de exploatare pentru dobnda datorat
75. ALTE VENITURI DIN EXPLOATARE
754. Venituri din creane reactivate i debitori diveri
758. Alte venituri din exploatare
7581. Venituri din despgubiri, amenzi i penaliti
7582. Venituri din donaii i subvenii primite
7583. Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital
7584. Venituri din subvenii pentru investiii
76. VENITURI FINANCIARE
761. Venituri din imobilizri financiare
7611. Venituri din titluri de participare deinute la filiale din cadrul grupului
7612. Venituri din titluri de participare deinute la societi din afara grupului
7613. Venituri din titluri de participare deinute n ntreprinderi
asociate din cadrul grupului
7614. Venituri din titluri de participare deinute n ntreprinderi
asociate din afara grupului
7615. Venituri din titluri de participare strategice n cadrul grupului
7616. Venituri din titluri de participare strategice n afara grupului
7617. Venituri din alte imobilizri financiare
762. Venituri din investiii financiare pe termen scurt
763. Venituri din creane imobilizate
764. Venituri din investiii financiare cedate
7641. Venituri din imobilizri financiare cedate
7642. Ctiguri din investiii financiare pe termen scurt cedate
765. Venituri din diferene de curs valutar
766. Venituri din dobnzi
767. Venituri din sconturi obinute
768. Alte venituri financiare
77. VENITURI EXTRAORDINARE
771. Venituri din subvenii pentru evenimente extraordinare si altele similare
78. VENITURI DIN PROVIZIOANE I AJUSTAREA LA INFLAIE
86

781. Venituri din provizioane privind activitatea de exploatare
7812. Venituri din provizioane pentru riscuri i cheltuieli
7813. Venituri din provizioane pentru deprecierea imobilizrilor
7814. Venituri din provizioane pentru deprecierea activelor circulante
7815. Venituri din fondul comercial negativ
786. Venituri financiare din provizioane
7863. Venituri din provizioane pentru deprecierea imobilizrilor
financiare
7864. Venituri din provizioane pentru deprecierea activelor circulante
788. Venituri din ajustarea la inflaie
79. VENITURI DIN IMPOZITUL PE PROFIT AMNAT
791. Venituri din impozitul pe profit amnat

CLASA 8 - CONTURI SPECIALE
80. CONTURI N AFARA BILANULUI
801. Angajamente acordate
8011. Giruri i garanii acordate
8018. Alte angajamente acordate
802. Angajamente primite
8021. Giruri i garanii primite
8028. Alte angajamente primite
803. Alte conturi n afara bilanului
8031. Mijloace fixe luate cu chirie
8032. Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare
8033. Valori materiale primite n pstrare sau custodie
8034. Debitori scoi din activ, urmrii n continuare
8035. Debitori din amenzi i penaliti pretinse
8036. Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate
8037. Efecte scontate neajunse la scaden
8038. Alte valori n afara bilanului
89. BILAN
891. Bilan de deschidere
892. Bilan de nchidere

87
CLASA 9 - CONTURI DE GESTIUNE
90. DECONTRI INTERNE
901. Decontri interne privind cheltuielile
902. Decontri interne privind producia obinut
903. Decontri interne privind diferenele de pre
92. CONTURI DE CALCULAIE
921. Cheltuielile activitii de baz
922. Cheltuielile activitilor auxiliare
923. Cheltuieli indirecte de producie
924. Cheltuieli generale de administraie
925. Cheltuieli de desfacere
93. COSTUL PRODUCIEI
931. Costul produciei obinute
933. Costul produciei n curs de execuie
88

ntrebri 5.A

1. Care sunt elementele componente ale conturilor?
2. Enunai regulile generale de funcionare a conturilor.
3. Care sunt tipurile fundamentale ale dublei nregistrri?
4. Care sunt etapele analizei contabile?
5. Facei analiza contabil a urmtoarelor operaii economico-financiare:
5.1. Se constituie societatea comercial Alfa S.A., conform contractului
i statutului societii, cu un capital social de 400.000.000 lei. Aportul
acionarilor const n:
- o cldire n valoare de 150.000.000 lei;
- o instalaie n valoare de 135.000.000 lei;
- materii prime n valoare de 50.000.000 lei;
- numerar vrsat n contul bancar 65.000.000 lei
i este vrsat n ntregime la data constituirii.
A)
1. Subscrierea capitalului social
2. Modificare de forma A + X = P + X
3. 456; 1011
4. 456, A, +, D
1011, P, +, C
5. 456 = 1011 400.000.000
B)
1. Vrsarea capitalului social
2. Modificare de forma A + X X = P
3. 456, 2121, 2123, 300, 5121
4. 456, A, - , C
2121, A, +, D
2123, A, +, D
300, A, +, D
5121, A, +, D
5.
= 465 400.000.000
2121 150.000.000
2123 135.000.000
300 50.000.000
5121 65.000.000
C
1. Trecerea capitalului subscris nevrsat la capital subscris
2. Modificare de forma A = P + X X
3. 1011, 1012
4. 1011, P, , D
1012, P, +, C
89
5. 1011 = 1012 400.000.000
5.2. Se constituie societatea comercial Delta S.A. cu un capital social
de 350.000.000 lei. Aportul acionarilor const n:
- un spaiu comercial n valoare de 200.000.000 lei;
- un program informatic n valoare de 20.000.000 lei
- mrfuri n valoare de 75.000.000 lei;
- numerar depus n casieria societii 25.000.000 lei
i este vrsat n ntregime la data constituirii.
A)
1.
2.
3.
4.

5.
B)
1.
2.
3.
4.

5.

C
1.
2.
3.
4.

5.

5.3. Cu ocazia constituirii, SC A SRL efectueaz cheltuieli (taxe
autentificare acte, tax publicare n Monitorul Oficial, taxa nscriere la Registrul
comerului) reprezentate de pli n numerar n sum de 5.000.000 lei. Acestea
se amortizeaz pe o perioad de 5 ani, dup care se scot din activul patrimonial.

1. efectuarea cheltuielilor de constituire
2. A + X X = P
3. 201 Cheltuieli de constituire
5121 Conturi la bnci n lei
90

4. 201, A, +, D 5121, A, , C
5. 201 = 5121 5.000.000

1. amortizarea cheltuielilor de constituire (se repet i n ceilali 4 ani)
2. A + X = P + X
3. 6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor
2801 Amortizarea cheltuielilor de constituire
4. 6811, A, +, D
2801, P, +, C
5. 6811 = 2801 1.000.000

1. scoaterea cheltuielilor de constituire din activul patrimonial
2. A X = P X
3. 201 Cheltuieli de constituire
2801 Amortizarea cheltuielilor de constituire
4. 201, A, , C
2801, P, , D
5. 2801 = 201 5.000.000

5.4. n cadrul compartimentului de cercetare s-a obinut, prin cercetare
proprie, un procedeu tehnologic nou de fabricaie n valoare de 15.000.000 lei,
amortizabil n cinci ani. Dup doi ani, imobilizarea necorporal se scoate din
activul patrimonial.

1.
2.
3.

4.

5.

1.
2.
3.

4.

5.

1.
2.
3.
91
4.
5.

5.5. Societatea D achiziioneaz o cldire n valoare de 150.000.000 lei n
vederea amenajrii unui nou sediu. Contravaloarea cldirii se achit prin banc.
5.6. Se achiziioneaz un utilaj tehnologic, valoarea nscris n factura
furnizorului fiind de 150.000.000 lei, TVA 19%. Punerea n funciune a
utilajului necesit montaj care este executat de o unitate specializat. Aceasta
factureaz lucrrile executate la suma de 15.000.000 lei, TVA 19%. Utilajul are
o durat de amortizare de 20 ani. Dup 15 ani acesta:
a) se vinde la un pre de vnzare de 40.000.000 lei;
b) se vinde la un pre de vnzare de 35.000.000 lei;
c) se constat c este lips la inventar datorit calamitilor naturale;
d) se caseaz, iar valoarea neamortizat se suport de ctre societate n
urmtorii doi ani;
e) se doneaz.
92

5.8. Analiza i funcionarea conturilor

5.8.1. Conturile bilaniere

Conturile de bilan evideniaz elemente patrimoniale de activ i de pasiv
reprezentate n bilan.
n cadrul conturilor de bilan intr:
Conturi de capitaluri;
Conturi de active imobilizate;
Conturi de stocuri i producie n curs de execuie;
Conturi de teri;
Conturi de plasamente i disponibiliti bneti;
Conturi de regularizare;
Conturi rectificative.

5.8.1.1. Conturile de capitaluri

Prin coninutul lor aceste conturi evideniaz resursele de finanare stabile
ale firmei. Caracterul stabil este dat de faptul c aceste resurse sunt la dispoziia
firmei pe o perioad mai mare de un an, motiv pentru care mai sunt numite i
capitaluri permanente.
n raport cu modul lor de constituire, conturile de capitaluri se mpart n:
conturi de capitaluri proprii, conturi de provizioane pentru riscuri i cheltuieli i
conturi de datorii pe termen lung.

A. Conturile de capitaluri proprii

n aceast categorie se includ toate conturile care evideniaz sursele
proprii de finanare permanent i se concretizeaz, n principal, n: aportul
proprietarilor la capitalul societii cu ocazia constituirii ca i pe parcursul
desfurrii activitii acesteia, rezultatul obinut sub form de profit din
activitatea desfurat i alte elemente de capitaluri proprii.
Din punctul de vedere al funciei contabile, conturile din aceast subgrup
sunt conturi de pasiv.
93
Se crediteaz cu:
- aportul n natur i/sau n numerar la formarea capitalului social al
proprietarilor ca investitori;
- capitalizarea propriilor rezultate;
- transformarea unor structuri de capitaluri proprii n alte structuri etc.
Se debiteaz cu:
- micorarea capitalurilor proprii prin rambursarea capitalului social
ctre proprietari;
- acoperirea pierderilor din capitalurile proprii;
- transformarea capitalurilor proprii n alte structuri.
Soldul creditor evideniaz capitalurile proprii ale firmei la un moment dat.
Folosind, ca exemplu, contul 101 Capital, mecanismul de funcionare a
conturilor de capitaluri este urmtorul:

D
456 Decontri cu
acionarii/asociaii privind
capitalul C

D 101 Capital C D
456 Decontri cu
capitalul C
capitalul retras de
acionari sau asociai

capitalul subscris de
acionari sau asociai n
natur i/sau n bani
D
117 Rezultatul reportat
sau
121 Profit i pierdere C

D 106 Rezerve C

rezervele ncorporate n
capital n scopul
majorrii acestuia

D 117 Rezultatul reportat
C

pierderile realizate n
exerciiile financiare
anterioare i dup
nchiderea exerciiului
financiar curent
acoperite din capitalul
social

Sold creditor: capital
subscris vrsat i nevrsat
profitul net realizat n
exerciiile precedente
destinat majorrii
capitalului

Exemple:
94

1) O societate comercial pe aciuni nregistreaz subscrierea la capitalul social
a aciunilor n valoare total de 600.000.000 lei.
456 Decontri cu
acionarii/asociaii
privind capitalul
= 1011 Capital subscris
nevrsat
600.000.000
2) Se vars direct n contul de disponibil de la banc valoarea aciunilor
subscrise.
5121 Conturi la bnci n lei = 456 Decontri cu
acionarii/asociaii
privind capitalul
600.000.000
3) Trecerea capitalului social subscris i nevrsat la capital social subscris
vrsat.
1011 Capital subscris
nevrsat
= 1012 Capital subscris vrsat 600.000.000
4) Datorit restrngerii activitii AGA hotrte reducerea capitalului social cu
50.000.000 lei, sumele rambursndu-se acionarilor.
- nregistrarea datoriei de rambursare ctre acionari:
1012 Capital subscris
vrsat
= 456 Decontri cu
acionarii/asociaii
privind capitalul
50.000.000
- achitarea datoriei din rambursare:
456 Decontri cu
acionarii/asociaii
privind capitalul
= 5121 Conturi la bnci n lei 50.000.000

95

B. Conturile de provizioane pentru riscuri i cheltuieli

n aceast subgrup sunt cuprinse conturile care evideniaz provizioanele
constituite la finale exerciiului financiar pentru finanarea pierderilor i a
cheltuielilor a cror ocazionare este probabil sau care devin exigibile n
perioadele urmtoare.
Aceste conturi, prin funcia contabil, sunt conturi de pasiv.
Se crediteaz cu provizioanele pentru riscuri i cheltuieli constituite pe
seama cheltuielilor.
Se debiteaz cu reluarea provizioanelor la finele fiecrui exerciiu
financiar, cnd provizionul trebuie diminuat sau anulat, respectiv devine parial
sau total fr obiect sau cnd are lor realizarea riscului sau cheltuiala devine
exigibil. Diminuarea sau anularea provizioanelor are loc prin creditul conturilor
de venituri, iar cheltuielile i pierderile ocazionate, n raport cu natura lor, se
nregistreaz n conturile corespunztoare de cheltuieli.
Soldul creditor reprezint provizioanele pentru riscuri i cheltuieli
constituite ca surs de finanare cu caracter permanent sau mai mare de un an.
Mecanismul de funcionare a conturilor de provizioane pentru riscuri i
cheltuieli se prezint astfel:
78 Venituri din
provizioane i ajustarea la
inflaie
D C

15 Provizioane pentru riscuri
i cheltuieli
D C
68 Cheltuieli cu
amortizrile, provizioanele
i ajustarea la inflaie
D C

Diminuarea sau anularea
provizioanelor pentru riscuri
i cheltuieli care privesc
activitatea de exploatare,
activitatea financiar i
operaiile extraordinare
Valoarea provizioanelor
constituite pentru riscuri i
cheltuieli privind activitatea
de exploatare, activitatea
financiar i operaiile
extraordinare

Sold creditor: provizioanele
pentru riscuri i cheltuieli
constituite

D 121 Profit i pierdere C

96

Exemple:
1. SC N SA se afl n litigiu cu o alt societate pentru suma de 50.000.000 lei
care reprezint lucrri prestate i facturate, pentru care se constituie un provizion
de 20 %.
681 Cheltuieli de exploatare
privind amortizrile i
provizioanele
= 151 Provizioane pentru
riscuri i cheltuieli
10.000.000
2. n anul urmtor se judec cauza i se pierde procesul, achitndu-se i
onorariile unui jurist n valoare de 5.000.000 lei.
nregistrarea cheltuielilor aferente pierderii procesului:
658 Alte cheltuieli din
exploatare
= 512 Conturi curente la bnci 50.000.000

nregistrarea onorariului pltit juristului:
621 Cheltuieli cu colaboratorii = 512 Conturi curente la bnci 5.000.000
nregistrarea anulrii provizionului prin trecerea lui la venituri:
151 Provizioane pentru riscuri
i cheltuieli
= 781 Venituri din provizioane
privind activitatea de
exploatare
10.000.000

C. Conturile de datorii pe termen lung

n aceste conturi se nregistreaz resursele financiare strine, furnizate pe
termen lung de ctre tere persoane. Sunt considerate pe termen lung dac durata
de finanare este mai mare de un an de la data bilanului.
n cadrul datoriilor pe termen mediu i lung se ncadreaz mprumuturile
din emisiuni de obligaiuni, creditele bancare pe termen lung, datoriile legate de
participarea n cadrul ntreprinderilor n participaie sau asociative, datoriile
privind concesiunile i locaiile de gestiune, alte mprumuturi i datorii asimilate
precum i dobnzile aferente datoriilor pe termen lung i mediu.
97
Datoriile fiind elemente de pasiv, conturile asociate au funcia contabil
de pasiv. Se crediteaz cu datoriile create fa de teri, se debiteaz la decontarea
datoriilor. Au sold final creditor i reprezint datoriile n curs de decontare.

Exemple:
SC O S.A., dorind s obin noi surse de finanare, emite 10.000 de obligaiuni
cu o valoare nominal individual de 5.000 lei i cu o dobnd anual de 40%.
Dup un an obligaiunile se rscumpr anulndu-se i se pltete dobnda.
1. nregistrarea emiterii de obligaiuni:
461 Debitori diveri = 161 mprumuturi din emisiuni
de obligaiuni
50.000.000
2. nregistrarea ncasrii integrale, prin depunerea direct la banc, a valorii
obligaiunilor emise:
512 Conturi curente la bnci = 461 Debitori diveri 50.000.000
3. nregistrarea dobnzii aferente primului an:
666 Cheltuieli privind
dobnzile
= 1681 Dobnzi aferente
mprumuturilor din
emisiuni de obligaiuni
20.000.000
4. nregistrarea rscumprrii obligaiunilor:
505 Obligaiuni emise i
rscumprate
5. nregistrarea anulrii obligaiunilor:
161 mprumuturi din emisiuni
de obligaiuni
= 505 Obligaiuni emise i
rscumprate
50.000.000
6. Plata dobnzii aferente primului an, n anul urmtor:
1681 Dobnzi aferente
mprumuturilor din
emisiuni de obligaiuni

98

5.8.1.2. Conturile de active imobilizate

Aceste conturi se difereniaz pe cele trei categorii de imobilizri:
necorporale, corporale i financiare.
Conturile de active imobilizate, reprezentate prin clasa 2 de conturi, sunt
conturi de activ.
Preul de nregistrare n aceste conturi este cel corespunztor valorii de
intrare:
b) costul de achiziie pentru imobilizrile procurate cu titlu oneros (prin
cumprare);
c) preul de achiziie pentru titlurile de valoare sau financiare componente
ale imobilizrilor financiare;
d) costul de producie pentru imobilizrile produse de unitatea patrimonial;
e) valoarea de utilitate estimat pentru activele imobilizate obinute cu titlu
gratuit i cele dobndite ca aport n natur al asociailor.

n debitul acestor conturi se nregistreaz:
cheltuielile activate n cazul imobilizrilor necorporale;
intrrile de bunuri imobile prin achiziie, construcie sau producie
proprie i aport n natur n cazul imobilizrilor corporale;
valoarea titlurilor financiare achiziionate sau investite n capitalul
altor firme.

n creditul acestor conturi se nregistreaz:
cheltuielile amortizate integral n cazul imobilizrilor necorporale;
ieirile de imobilizri prin scoatere din folosin (lichidare sau
casare) sau cedare (vnzare) n cazul celorlalte imobilizri.
Soldul debitor evideniaz valoarea contabil de intrare a activelor
imobilizate aflate n inventarul firmei.
99

D
404 Furnizori de
imobilizri
C

D
21 Imobilizri
corporale
C D
281 Amortizarea
imobilizrilor
corporale
C
valoarea imobilizrilor
corporale achiziionate
de la furnizori

valoarea amortizrii
imobilizrilor corporale
cedate sau scoase din activ

D
722 Venituri din producia
de imobilizri corporale
C

D
activele cedate i alte
operaii de capital C

corporale realizate din
producie proprie

valoarea rmas neamor-
tizat (net contabil) a
cedate sau scoase din activ
D
456 Decontri cu
capitalul C

corporale aduse ca
aport la capitalul social

Sold debitor: valoarea
existente n inventar

Exemple:
1) Societatea comercial Alfa SA achiziioneaz de la furnizori imobilizri
corporale n valoare de 250.000.000 lei.
21 Imobilizri corporale = 404 Furnizori de imobilizri 250.000.000
2) Se calculeaz i se nregistreaz amortizarea imobilizrii corporale aferent
primului an de funcionare, durata normal de utilizare fiind de 10 ani.
25.000.000
10
0 250.000.00
e funcionar de normal durata
contabil valoarea
anual a Amortizare = = =

100

6811 Cheltuieli de exploa-
tare privind amortiza-
rea imobilizrilor
= 281 Amortizarea imobiliz-
rilor corporale
25.000.000
3) La nceputul celui de-al doilea an de funcionare se vinde imobilizarea
corporal la un pre de 200.000.000 lei.
a) vnzarea imobilizrii corporale:
461 Debitori diveri = 7583 Venituri din vnzarea
activelor i alte
operaii de capital
250.000.000
b) scoaterea din gestiune:
= 21 Imobilizri corporale 250.000.000

281 Amortizarea imobiliz-
rilor corporale

25.000.000
activele cedate i alte
operaii de capital

225.000.000

5.8.1.3. Conturile de stocuri i producie n curs de execuie

Aceste conturi formeaz clasa 3 de conturi.
Sunt conturi de activ. Soldul lor iniial, debitor, este preluat din activul
bilanului.
Se debiteaz cu valoarea stocurilor intrate n gestiunea firmei prin
achiziionare de la furnizori, aportate n natur de ctre asociai, realizate din
producie proprie i din alte surse.
Se crediteaz cu valoarea stocurilor ieite din gestiunea firmei prin
consum, vnzare i alte destinaii.
Soldul debitor reprezint valoarea contabil de intrare a bunurilor i
serviciilor n stoc sau n sold la sfritul exerciiului financiar.
Mecanismul de funcionare a conturilor de stocuri i producie n curs de
execuie este prezentat n schema de la pagina urmtoare.
101
D
401 Furnizori
C

D
3 Conturile de
stocuri i producie n
curs de execuie
C D
6 Conturi de
cheltuieli
C

valoarea la cost de
achiziie a stocurilor
cumprate de la
furnizori
valoarea la cost de
achiziie a stocurilor
cumprate sau a stocurilor
de mrfuri vndute

D
711 Venituri din
producia stocat C

D
711 Venituri din
producia stocat C

valoarea la cost de
producie a stocurilor
obinute din producie
proprie
valoarea la cost de producie
a stocurilor fabricate, vndute
sau consumate

Sold debitor: valoarea
stocurilor existente n
inventar

Exemple:
1) Se achiziioneaz de la furnizori materii prime n valoare de 50.000.000 lei.
301 Materii prime = 401 Furnizori 50.000.000
2) Se dau n consum materii prime n valoare de 40.000.000 lei.
601 Cheltuieli cu materiile prime = 301 Materii prime 50.000.000

5.8.1.4. Conturile de teri

A. Conturile de creane pe termen scurt

Au funcia contabil de activ.
n debitul lor se nregistreaz crearea creanelor asupra terilor din diferite
operaiuni.
Se crediteaz la decontarea creanelor prin ncasare sau anulare.
102

Soldul acestor conturi este debitor i reprezint creanele firmei asupra
terelor persoane.
D
70 Venituri din vnzri
de produse, mrfuri i
alte activ.
C

D
4111 Clieni
C D
5 Conturi de
trezorerie
C

valoarea la pre de vnzare
a produselor i mrfurilor
livrate, lucrrilor executate
i serviciilor prestate pe
baz de facturi
sume ncasate de la
clieni n conturile de
trezorerie

D 4427 TVA - colectat C

taxa pe valoarea adugat
aferent preului de
vnzare

Sold debitor: sume datorate
de clieni

Exemple:
1) Se vnd unor clieni produse finite n valoare de 10.000.000 lei, TVA 19%.

4111 Clieni =

11.900.000

701 Venituri din vnzarea
produselor finite
10.000.000
4427 TVA - colectat 1.900.000

2) Din extrasul de la banc rezult ncasarea clientului pentru valoarea de
11.900.000 lei.
5121 Conturi la bnci n lei = 4111 Clieni 11.900.000

103

B. Conturile de datorii pe termen scurt

Acestea sunt mprtiate n planul de conturi n mai multe clase.
Toate conturile de datorii sunt conturi de pasiv.
Se crediteaz cu datoriile fat de teri.
Se debiteaz la decontarea acestor datorii.
Soldul lor este creditor i reflect datoriile n curs de decontare.
Mecanismul de funcionare a conturilor de datorii pe termen scurt este
prezentat n schema urmtoare:

D
5 Conturi de
trezorerie C

D
401 Furnizori
C D
3 Conturile de
stocuri C
Plile efectuate
ctre furnizori

Valoarea la pre de
cumprare a stocurilor

D 6 Conturile de cheltuieli C

Valoarea la pre de cumprare
a lucrrilor executate sau
serviciilor prestate de teri

Sold creditor: sumele
datorate furnizorilor

Exemple:
1. ntreprinderea se aprovizioneaz cu materii prime n valoare de 50.000.000,
de la furnizori, T.V.A. 19%.
= 401 Furnizori 59.500.000

301 Materii prime 50.000.000
4426 T.V.A. deductibil 9.500.000

104

2. Se primete un credit pe termen scurt n valoare de 20.000.000 lei.
512 Conturi curente la
bnci
= 519 Credite bancare pe
termen scurt
20.000.000
3. Din suma primit se achit prin ordin de plat datoria fa de un furnizor n
sum de 15.000.000 lei.
401 Furnizori = 512 Conturi curente la bnci 15.000.000

n structura conturilor de datorii i creane pe termen scurt, un loc aparte l
ocup contul 442 Taxa pe valoarea adugat care se dezvolt pe urmtoarele
conturi sintetice de gradul II: 4423 T.V.A. de plat, 4424 T.V.A. de
recuperat, 4426 T.V.A. deductibil, 4427 T.V.A. colectat i 4428 T.V.A.
neexigibil.
Taxa pe valoarea adugat reprezint un impozit asupra consumului,
ntemeiat pe criteriul deductibilitii i perceput asupra operaiilor privind
cumprrile i vnzrile de bunuri materiale, executrilor de lucrri, prestrilor
de servicii. Acest impozit este calculat i decontat de toi agenii economici care
particip la fiecare stadiu al circuitului economic. La nivel fiecrui stadiu,
agentul economic se afl n situaia de a plti T.V.A. la cumprri i de a datora
T.V.A. la vnzri. De aceea, suma de decontat cu bugetul statului se stabilete ca
diferen ntre T.V.A. datorat (colectat) i T.V.A. pltit (deductibil).
Contul 4423 Taxa pe valoarea adugat de plat
Cu ajutorul acestui cont se ine evidena taxei pe valoarea adugat de
pltit la bugetul statului. Dup coninutul economic este cont de capitaluri atrase
avnd funcia contabil de pasiv.
Se crediteaz cu diferenele rezultate la finele perioadei ntre taxa pe
valoarea adugat colectat mai mare i taxa pe valoarea adugat deductibil
(4427).
Se debiteaz cu:
plile efectuate ctre bugetul statului reprezentnd taxa pe valoarea
adugat (512)
taxa pe valoarea adugat de recuperat, compensat (4424)
datorii anulate (758).
Soldul contului reprezint taxa pe valoarea adugat de plat.
105
Contul 4424 Taxa pe valoarea adugat de recuperat
Cu ajutorul acestui cont se ine evidena taxei pe valoarea adugat de
recuperat de la bugetul statului. Dup coninutul economic este un cont de
creane avnd funcia contabil de activ.
Se debiteaz cu diferenele rezultate la sfritul perioadei ntre taxa pe
valoarea adugat deductibil mai mare i taxa pe valoarea adugat colectat
(4426)
Se crediteaz cu:
taxa pe valoarea adugat ncasat de la bugetul statului
taxa pe valoarea adugat de recuperat compensat n perioadele
urmtoare cu taxa pe valoarea adugat de plat (512, 4423).
Soldul contului reprezint taxa pe valoarea adugat de recuperat de la
bugetul statului.
Contul 4426 Taxa pe valoarea adugat deductibil
Cu ajutorul acestui cont se ine evidena taxei pe valoarea adugat
deductibil, potrivit legii. Dup coninutul economic este un cont de creane iar
dup funcia contabil este un cont de activ.
Se debiteaz pe parcursul lunii cu:
sumele reprezentnd taxa pe valoarea adugat deductibil potrivit
legii (401, 404, 512, 542)
sumele reprezentnd taxa pe valoarea adugat evideniat anterior ca
amnat la plat (4428).
Se crediteaz cu:
sumele compensate din taxa pe valoarea adugat colectat (4427)
diferenele rezultate la sfritul perioadei ntre taxa pe valoarea
adugat deductibil i taxa pe valoarea adugat colectat (4424
pro-rata din taxa pe valoarea adugat deductibil devenit
nedeductibil (635).
La sfritul perioadei, contul nu prezint sold.

Contul 4427 Taxa pe valoarea adugat colectat
colectat. Dup coninutul economic este cont de capitaluri atrase avnd funcia
contabil de pasiv.
Se crediteaz cu:
taxa pe valoarea adugat colectat aferent vnzrilor de bunuri,
lucrrilor executate i serviciilor prestate (411, 428, 461, 531)
taxa pe valoarea adugat aferent lipsurilor imputate (428, 461)
taxa pe valoarea adugat neexigibil devenit exigibil (4428)
106

taxa pe valoarea adugat aferent bunurilor i serviciilor utilizate
pentru consumul propriu sau predate cu titlu gratuit, cea aferent lipsurilor
neimputabile, precum i cea aferent bunurilor i serviciilor acordate
personalului sub forma avantajelor n natura (635)
taxa pe valoarea adugat aferent avansurilor ncasate (411, 512).
Se debiteaz cu:
taxa pe valoarea adugat de plat, datorat bugetului statului (4423)
sumele reprezentnd taxa pe valoarea adugat deductibil, potrivit
legii (4426):
taxa pe valoarea adugat aferent garaniilor pentru buna execuie a
lucrrilor, reinute de ctre beneficiari (4428)
decontarea taxei pe valoarea adugat aferent avansurilor ncasate
(411).
La sfritul perioadei, contul nu prezint sold.

Contul 4428 Taxa pe valoarea adugat neexigibil
neexigibil.
Contul 4428 Taxa pe valoarea adugat neexigibil este un cont
bifuncional.
Se crediteaz cu:
taxa pe valoarea adugat, aferent livrrilor de bunuri, prestrilor de
servicii i executrilor de lucrri cu plata n rate conform prevederilor legale
(411)
taxa pe valoarea adugat aferent mrfurilor din unitile comerciale
cu amnuntul (371)
taxa pe valoarea adugat, aferent livrrilor de bunuri, prestrilor de
servicii i executrilor de lucrri pentru care nu s-au ntocmit facturi (418)
taxa pe valoarea adugat aferent garaniilor pentru buna execuie,
reinut de beneficiarii lucrrilor (4427)
taxa pe valoarea adugat, aferent cumprrilor efectuate cu plata n
rate, precum i cea aferent facturilor sosite devenit deductibil (4426).
Se debiteaz cu:
taxa pe valoarea adugat, aferent cumprrilor efectuate cu plata n
rate conform prevederilor legale (401, 404)
taxa pe valoarea adugat aferent vnzrilor de mrfuri din unitile
comerciale cu amnuntul (371)
taxa pe valoarea adugat, aferent vnzrilor de bunuri i servicii sau
prestrilor de lucrri cu plata n rate, devenit exigibil n cursul exerciiului
(4427)
107
taxa pe valoarea adugat amnat la plat (446).
Soldul contului reprezint taxa pe valoarea adugat neexigibil.
Pentru calcularea i evidenierea taxei pe valoarea adugat se disting trei
categorii de operaii:
I. Operaii privind taxa pe valoare adugat deductibil
Taxa pe valoarea adugat deductibil este aferent cumprrilor de
bunuri, lucrri i servicii i este nscris n factura fiscal sau chitana fiscal
primit de la furnizor i se evideniaz, n contabilitate, ca o crean asupra
bugetului de stat, n debitul contului 4426 T.V.A. deductibil.
Formula contabil care se ntocmete la primirea bunurilor, lucrrilor i
serviciilor, este urmtoarea:
=
Conturi din clasa 2, 3 i 6
(pentru costul de achiziie)
4426 T.V.A. deductibil
(pentru T.V.A. de dedus)

401 Furnizori
sau, dup caz,
404 Furnizori de imobilizri
512 Conturi curente la bnci
sau, dup caz,
531 Casa

II. Operaii privind T.V.A. colectat
Taxa pe valoarea adugat colectat este aferent vnzrilor de bunuri,
lucrri i servicii i este nscris n factura fiscal sau chitana fiscal ntocmit
pentru clieni i se evideniaz n contabilitate ca o datorie fa de bugetul de
stat, n creditul contului 4427 T.V.A. colectat.
Formula contabil care se ntocmete cu ocazia vnzrii bunurilor,
executrii lucrrilor sau prestrii serviciilor este de forma:
=

411 Clieni
sau, dup caz
512 Conturi curente la bnci
Conturile din grupa Cifra de afaceri
(pentru preul de vnzare)
4427 T.V.A. colectat
(pentru T.V.A. datorat)

III. Operaii privind stabilirea i regularizarea taxei pe valoarea
adugat de plat sau de recuperat de la bugetul de stat
n vederea stabilirii i regularizrii taxei pe valoarea adugat, lunar se
compar T.V.A. colectat cu T.V.A. deductibil pentru a stabili diferena de
plat sau de recuperat de la bugetul de stat.
108

Astfel, n cazul n care T.V.A. colectat este mai mare dect T.V.A.
deductibil rezult T.V.A. de plat la bugetul de stat, iar n cazul n care T.V.A.
deductibil este mai mare dect T.V.A. colectat, rezult T.V.A. de ncasat de la
bugetul de stat.
Din punct de vedere contabil, se compar soldul creditor al contului 4427
T.V.A. colectat cu soldul debitor al contului 4426 T.V.A. deductibil.
nregistrarea n contabilitate a regularizrii taxei pe valoarea adugat este
de forma:
a) cnd T.V.A. colectat este mai mare dect T.V.A. deductibil:
4427 T.V.A. colectat =

4426 T.V.A. deductibil

4423 T.V.A. de plat
(pentru diferen)
Plata taxei pe valoarea adugat la bugetul de stat:
4423 T.V.A. de plat = 512 Conturi curente la bnci
b) cnd T.V.A. deductibil este mai mare dect T.V.A. colectat:
= 4426 T.V.A. deductibil

4427 T.V.A. colectat
4424 T.V.A. de recuperat
(pentru diferen)

La recuperare:
512 Conturi curente la bnci 4424 T.V.A. de recuperat
sau la compensarea cu T.V.A. de plat n perioada urmtoare:
4423 T.V.A. de plat 4424 T.V.A. de recuperat

Exemplu: valoarea mrfurilor achiziionate de la furnizori este de
20.000.000 lei, iar a mrfurilor vndute este de 25.000.000 lei, T.V.A. 19%.

109
nregistrarea T.V.A. aferent mrfurilor cumprate:
= 401 Furnizori 23.800.000

371 Mrfuri 20.000.000
nregistrarea T.V.A. aferent mrfurilor vndute:
411 Clieni =

29.750.000

707 Venituri din vnzri
de mrfuri
25.000.000
4427 T.V.A. colectat 4.750.000
Regularizarea T.V.A. la sfritul lunii:
4427 T.V.A. colectat =

4.750.000
4423 T.V.A. de plat 950.000
Plata T.V.A.:
4423 T.V.A. de plat = 512 Conturi curente la
bnci
950.000
n cazul situaiei inverse:
4426 T.V.A. deductibil 4.750.000 lei
4427 T.V.A. colectat 3.800.000 lei
nregistrarea de regularizare este:
= 4426 T.V.A. deductibil 4.750.000

4427 T.V.A. colectat 3.800.000
4424 T.V.A. de recuperat 950.000
i:
512 Conturi curente la
bnci
= 4424 T.V.A. de recuperat 950.000

110

5.8.1.5. Conturile de plasamente i disponibiliti bneti

Fac parte din clasa 5 de conturi i sunt conturi de activ.
Se debiteaz cu:
- intrrile de titluri de plasament sau alte valori financiare;
- depunerea la banc a valorilor de ncasat;
- dobnzile de ncasat;
- ncasrile de sume bneti.
Se crediteaz cu:
- ieirile de titluri de plasament i valori financiare;
- decontarea valorilor i dobnzilor de pltit;
- plile de sume bneti.
Soldul debitor evideniaz activele financiare aflate n inventarul firmei.
D
456 Decontri cu
asociaii privind
capitalul C

D
512 Conturi
curente la bnci
C

D 401 Furnizori C
sume aduse ca aport la
capitalul social depuse
n contul de la banc
sumele pltite
furnizorilor

D
519 Credite bancare pe
termen scurt C

D 462 Creditori diveri C

ncasri din credite
bancare
pli privind lichidarea
datoriilor fa de creditori

D 7 Conturi de venituri C

D
519 Credite bancare pe
termen scurt C

ncasri din vnzri, din
dobnzi, din dividende etc.
Pli privind rambursarea
creditelor pe termen scurt

411 Clieni C D 6 Conturi de cheltuieli C

ncasri de la clieni pli privind cheltuielile
firmei

D
44 Bugetul statului, fonduri
speciale i conturi asimilate C

pli privind impozitele
i taxele datorate
bugetului de stat i
altor organisme publice

Sold debitor: disponibil
n conturi la bnci

111
Exemple:
1) Se procur, cu plata imediat prin banc, titluri de plasament sub form de
aciuni, preul de cumprare este 20.000.000 lei.
503 Aciuni = 5121 Conturi la bnci n lei 20.000.000
2) Se vnd aciunile la bursa de valori, preul de vnzare fiind de 20.500.000 lei.
5121 Conturi la bnci n lei =

20.500.000
503 Aciuni 20.000.000

764 Venituri din investiii
financiare cedate
500.000

5.8.1.6. Conturile de regularizare

Aceast grup cuprinde conturile 471 Cheltuieli nregistrate n avans i
472 Venituri nregistrate n avans, care servesc delimitrii n timp a
cheltuielilor i veniturilor nregistrate pe parcursul exerciiului financiar N, dar
care se refer la exerciiul financiar N+1.
Contul 471 Cheltuieli nregistrate n avans este un cont de activ care se
debiteaz cu ocazia nregistrrii de cheltuieli n avans referitoare la reparaii
capitale neprevizibile, reparaii curente i revizii tehnice, chirii, taxe de locaie,
prime de asigurare i dobnzi, creditndu-se cu ocazia repartizrii sumelor
respective, n exerciiul financiar curent, pe cheltuieli, pe baza scadenarelor.
Contul 472 Venituri nregistrate n avans este un cont de pasiv care se
crediteaz cu veniturile ncasate n mod anticipat fr a fi realizat produsul sau
prestat serviciul, cum sunt ncasrile din chirii, asigurri ,dobnzi i vnzrile cu
plata n rate, debitndu-se cu veniturile nregistrate n avans i aferente perioadei
curente sau exerciiului financiar n curs.
Exemple:
1. n luna decembrie 2003, firma Alfa pltete, prin ordin de plat, suma de
1.750.000 lei reprezentnd abonamentul pe anul 2004 la o revist de specialitate.
n contabilitatea firmei Alfa se face nregistrarea:
471 Cheltuieli nregistrate
n avans
= 5121 Conturi la bnci n lei 1.750.000
112

n contabilitatea editurii care editeaz revista:
5121 Conturi la bnci n lei = 472 Venituri nregistrate n
avans
1.750.000
n anul 2004, pe msur ce revista este primit, respectiv livrat au loc
nregistrrile:
n contabilitatea firmei Alfa, lunar, se face nregistrarea:
626 Cheltuieli potale i
taxe de comunicaii
= 471 Cheltuieli nregistrate n
avans
145.833
Unde:
12
000 750 1
833 145
. .
. =
n contabilitatea editurii care editeaz revista:
472 Venituri nregistrate n
avans
= 704 Venituri din lucrri executate
i servicii prestate
1.750.000

5.8.1.7. Conturile rectificative

n aceast categorie se includ conturile care, prin funcia lor, au drept scop
corectarea valorii de intrare a activelor i pasivelor n cazul n care aceasta este
alta dect valoarea net contabil sau actual determinat cu ocazia inventarierii
patrimoniului. Valoarea net contabil se determin scznd din valoare
contabil de intrare a elementelor patrimoniale (nregistrat n conturile
corespunztoare) valoarea deprecierilor reflectat n conturile rectificative
corespunztoare.
Cele mai semnificative conturi din aceast categorie sunt cele privind
amortizrile care nregistreaz diminuarea ireversibil a valorii imobilizrilor
necorporale i corporale ca urmare a uzurii lor i conturile de provizioane pentru
deprecierea reversibil a valorii activelor. Toate aceste conturi au funcia
contabil de pasiv.
Att amortizarea ct i provizioanele pentru depreciere se nregistreaz
prin debitarea unor conturi de cheltuieli i creditarea conturilor rectificative.
Conturile de amortizri se debiteaz cu amortizarea aferent activelor
113
imobilizate scoase din funciune prin casare sau cedare (vnzare). Conturile de
provizioane se regularizeaz la sfritul anului, astfel: 1) prin debitul conturilor
de cheltuieli, n cazul n care suma provizionului determinat prin inventar
trebuie s fie mrit comparativ cu cea n sold la sfritul anului i 2) prin
creditul conturilor de venituri, atunci cnd suma provizionului trebuie redus sau
anulat.
Mecanismul de funcionare a conturilor de provizioane privind
deprecierea activelor este prezentat n schema urmtoare:

78 Venituri din provizioane i
ajustarea la inflaie
D C
29, 39 Conturi de provizioane
privind deprecierea activelor
D C
68 Conturile de cheltuieli
privind provizioanele
D C
Diminuarea, reluarea sau
anularea provizioanelor
Constituirea sau creterea
provizioanelor

121 Profit i pierdere
D C

5.8.2. Conturile de rezultate

Conturile de rezultate nregistreaz cheltuielile i veniturile firmei grupate
n funcie de natura lor.
Cheltuielile i veniturile se evalueaz i nregistreaz n cadrul conturilor
asociate n funcie de criteriul corespondenei. Astfel, cheltuielile se evalueaz
prin corespondena cu micorrile de activ (de exemplu, consum de materii
prime) i creterile de pasiv (de exemplu, o datorie fa de personal privind
munca prestat). Veniturile se evalueaz prin corespondena cu micorrile de
pasiv (de exemplu, transformarea unei subvenii pentru investiii n venit;
anularea sau diminuarea unui provizion) i creterile de activ (de exemplu,
ncasarea unei creane din vnzarea mrfurilor).
Cheltuielile i veniturile se delimiteaz ca structuri componente ale
situaiei patrimoniului. Efectuarea cheltuielilor produce o micorare a situaiei
114

nete, n schimb constituirea i realizarea veniturilor determin o cretere a
situaiei nete. n consecin, toate conturile de cheltuieli pot fi asimilate
conturilor de activ, iar conturile de venituri, conturilor de pasiv.
Conturile de cheltuieli evideniaz resursele utilizate n cadrul
activitilor de exploatare, financiare i excepionale.
Cheltuielile reprezint elemente de activ n devenire sau repartizabile
asupra situaiei nete, de aceea conturile utilizate pentru evidena lor au funcie
contabil de activ. Se debiteaz cu cheltuielile efectuate n cursul exerciiului
financiar i se crediteaz la decontarea (repartizarea) cheltuielilor asupra
rezultatelor. Conturile se soldeaz n urma decontrii cheltuielilor.
Grupa conturilor de venituri cuprinde toate conturile care evideniaz
veniturile brute obinute ca rezultat al activitilor de exploatare, financiare i
excepionale.
Prin funcia contabil, sunt conturi de pasiv. Se crediteaz cu veniturile
realizate n cursul exerciiului financiar i se debiteaz cu ocazia ncorporrii
veniturilor n rezultate. Nu prezint sold.
Conturile de cheltuieli i cele de venituri se nchid la sfritul exerciiului
financiar prin contul 121 Profit i pierdere. Contul 121 Profit i pierdere
este un cont de bilan, fiind inclus n categoria conturilor de capitaluri proprii.
Soldul creditor al contului evideniaz rezultatul sub forma profitului net,
iar soldul debitor, rezultatul sub forma pierderilor nete. Soldul creditor apare n
pasivul bilanului determinnd creterea capitalurilor proprii, iar soldul debitor
apare tot n pasivul bilanului ca o reducere a capitalurilor proprii (ca valoare
negativ). Astfel, contul 121 Profit i pierdere realizeaz legtura ntre
conturile de cheltuieli i venituri pe de o parte i conturile de bilan pe de alt
parte. Soldul su creditor reprezint profitul creat ca surs de finanare n urma
excedentului veniturilor asupra cheltuielilor, iar pierderile (soldul debitor)
exprim bunurile economice consumate nerecuperate ca urmare a excedentului
cheltuielilor asupra veniturilor.
115
Mecanismul de nregistrare n conturi a cheltuielilor i veniturilor se
prezint astfel:

D
Conturi de
active
imobilizate C

D
6 Conturi
de
cheltuieli C D
7 Conturi
de
venituri C

D
Conturi de
active
imobilizate C

Cedri de active
imobilizate i alte ieiri
Producia de
imobilizri
D
Conturi de
stocuri C D
Conturi de
stocuri C

Consumuri stocate Producia de stocuri

D
Conturi de datorii i
trezorerie C D
Conturi de datorii
i trezorerie C

Cheltuieli prin an-
gajamente i pli
V n z r i

D
Conturi de amortizri
i provizioane C D
Conturi de amortizri
i provizioane C

Constituiri i
creteri de
amortizri i
provizioane
C
h
e
l
t
u
i
e
l
i
l
e

r
e
p
a
r
t
i
z
a
t
e

(
d
e
c
o
n
t
a
t
e
)

a
s
u
p
r
a

r
e
z
u
l
t
a
t
u
l
u
i

V
e
n
i
t
u
r
i

n
c
o
r
p
o
r
a
t
e

n

r
e
z
u
l
t
a
t
e

Reluri prin anulri,
utilizri i diminuri
de amortizri i
provizioane

D 121 Profit i pierdere C
Cheltuielile repartizate
(decontate) asupra rezultatului
Venituri ncorporate n
rezultate
Sold creditor:
PROFIT
Sold debitor:
PIERDERE

116

ntrebri 5.B

I. Operaii privind capitalurile

1. Adunarea General a Acionarilor a societii comerciale Gama S.A.
hotrte rscumprarea de aciuni n vederea reducerii capitalului social. Se
rscumpr 1000 de aciuni la o valoare de rscumprare de 27.000.000 lei.
Valoarea nominal a aciunilor este de 25.000 lei/aciune.
A)
1. Rscumprarea de aciuni
2. A + X X = P
3. 502, 5121
4. 5121, A, , C
502, A, +, D
5. 502= 5121 27.000.000
B)
1. Reducerea capitalului social
2. A X = P X
3. 502, 1012, 664
4. 502, A, , C
1012, P, , D
664, A, +, D
5.
= 502 27.000.000
1012 25.000.000
664 2.000.000

4. Adunarea General a Acionarilor societii Beta S.A. hotrte
rscumprarea de aciuni n vederea reducerii capitalului social, datorit
restrngerii activitii. Se rscumpr 2000 de aciuni. Valoarea de rscumprare
pentru 1.000 de aciuni este de 53.000.000 lei, iar pentru 1.000 de aciuni este de
49.000.000 lei. Valoarea nominal este de 50.000 lei/aciune.
A)
1.
2.
3.
4.
5.

117
B)
1.
2.
3.
4.

5.

C)
1.
2.
3.
4.

5.

5. Societatea comercial E S.A. emite 1.000 de aciuni cu o valoare nominal
de 30.000 lei/aciune, n vederea majorrii capitalului social. Valoarea de
emisiune a acestor aciuni este de 40.000 lei/aciune. Acionarii vars integral
contribuia lor prin depunerea contravalorii aciunilor subscrise n contul bancar
al societii. Primele de emisiune se ncorporeaz n alte rezerve.

A)
1. majorarea capitalului social
2. A + X = P + X
3. 456, 1011
4. 456, A, +, D
1011, P, +, C
1041, P, +, C
5. 456 =
40.000.000
1011 30.000.000
1041 10.000.000

118

B)
1.
2.
3.
4.
5.
C
1.
2.
3.
4.
5.
D)
1.
2.
3.
4.
5.

6. Unul din asociaii societii comerciale F SRL decide s se retrag din
societate. Aportul su la constituirea societii a fost de 1.000.000 lei
reprezentnd numerar. Adunarea General a Asociailor aprob cererea de
retragere i decide restituirea sumei din numerarul aflat n casierie.
A)
1.
2.
3.
4.
5.

119
B)
1.
2.
3.
4.
5.

7. Se creeaz societatea G, al crei capital este format prin aportul unui
ntreprinztor individual. Aportul acestuia este vrsat n ntregime la constituirea
societii i este format dintr-o instalaie n valoare de 15.000.000 lei, obiecte de
inventar n valoare de 5.000.000 lei i numerar 2.500.000 lei. Dup o perioad
ntreprinztorul retrage pentru interese personale suma de 500.000 lei i obiecte
de inventar n valoare de 2.000.000 lei.
A)
1. constituirea societii
2. A + X = P + X
3. 108, 2123, 321, 5121
4. 108, P, +, C
2123, A, +, D
321, A, +, D
5121, A, +, D
5.
= 108 22.500.000
2123 15.000.000
321 5.000.000
5121 2.500.000
B)
1. retragerea numerarului i a obiectelor de inventar de ctre
ntreprinztor
2. A + X = P + X
3. 108, 5311, 321
4. 108, P, -, D
321, A, -, C
5311, A, -, C
5. 108 =
2.500.000
321 2.000.000
5121 500.000

8. n urma nchiderii conturilor de venituri i cheltuieli, SC H S.A. obine la
sfritul exerciiului curent un profit n valoare de 25.000.000 lei pe care l
repartizeaz astfel: 1.250.000 lei la rezerve legale, iar dup calcularea i
nregistrarea impozitului pe profit, 1.000.000 lei la alte rezerve, 1.000.000 lei la
120

rezerve statutare, dividende 5.000.000 lei, majorarea capitalului social cu
6.500.000 lei. Suma rmas se reporteaz.
A)
1. constituirea rezervelor legale
2. A + X= P +X
3. 129, 1061
4. 129, A, +, D
1061, P, +, C
5. 129 = 1061 1.250.000
B)
1. nregistrarea impozitului
2. A + X = P + X
3. 441, 691
4. 441, P, +, C
691, A, +, D
5. 691 = 441 6.250.000
C)
1. nchiderea contului de cheltuieli
2. A X = P X
3. 691, 121
4. 691, A, , C
121, P, , D
5. 121 = 691 6.250.000
D)
1. virarea impozitului pe profit
2. A X = P X
3. 441, 5121
4. 441, P, , D
5121, A, , C
5. 441 = 5121 6.250.000
E)
1. repartizarea profitului pe celelalte destinaii
2. A + X = P + X
3. 129, 1063, 1068, 457,1012, 107
4. 129, A, +, D
1063, P, +, C
1068, P, +, C
457, P, +, C
1012, P, +, C
107, P, +, C
5. 129 =
17.500.000
1012 6.500.000
1063 1.000.000
1068 1.000.000
457 5.000.000
107 4.000.000
121

9. SC I SA a nregistrat n exerciiul precedent o pierdere de 5.000.000 lei care
a fost reportat. n exerciiul curent, pentru acoperirea pierderii se apeleaz la
profitul exerciiului pentru suma de 3.500.000 lei, la rezervele legale pentru
suma de 500.000 lei i la alte rezerve pentru suma de 1.500.000 lei.

1.
2.
3.
4.

5.

10. SC K SA, n urma primirii avizului din partea organelor locale de aprobare
a subveniei pentru investiii, contracteaz un furnizor i achiziioneaz un utilaj,
conform facturii, n valoare de 20.000.000 lei, dup care ncaseaz prin banc
valoarea subveniei de:
a) 15.000.000 lei, conform extrasului de cont i se achit integral
furnizorul printr-un ordin de plat. Diferena de 5.000.000 lei este
suportat de societate din surse proprii.
b) 28.000.000 lei. Suma neutilizat se restituie.
Durata de amortizare a utilajului este de 10 ani, iar amortizarea se nregistreaz
anual.
a)
1. nregistrarea primirii avizului
2. A + X = P + X
3. 445, 131
4. 445, A, +, D
131, P, +, C
5. 445 = 131 15.000.000

1. achiziionarea utilajului
2. A + X = P + X
3. 2123, 404
4. 2123, A, +, D
404, P, +, C
5. 2123 = 404 20.000.000

122

1. ncasarea subveniei
2. A + X X = P
3. 5121, 131
4. 5121, A, +, D
445, A, , C
5. 5121 = 445 15.000.000

1. achitarea furnizorului
2. A X = P X
3. 5121, 404
4. 5121, A, , C
404, P, , D
5. 404 = 5121 20.000.000

1. nregistrarea amortizrii anuale (an I)
2. A + X = P + X
3. 6811, 2813
4. 6811, A, +, D
2813, P, +, C
5. 6811 = 2813 2.000.000

1. trecerea la venituri a cotei din subvenie (an I)
2. A = P + X X
3. 131, 7727
4. 131, P, , D
7727, P, +, C
5. 131 = 7727 1.500.000

1.
2.
3.
4.

5.

1.
2.
3.
4.

5.
123

1.
2.
3.
4.

5.

1.
2.
3.
4.

5.

1.
2.
3.
4.

5.

1.
2.
3.
4.

5.

1.
2.
3.
4.

5.

11. SC L S.A. primete ca donaie un calculator n valoare de 10.000.000 lei.
Durata de amortizare a mijlocului fix este de 5 ani, se amortizeaz liniar,
nregistrndu-se lunar amortizarea aferent. n aceeai perioad se va trece cota
parte din donaie asimilat subveniilor, la venituri.

124

1.
2.
3.
4.

5.

1.
2.
3.
4.

5.

1.
2.
3.
4.

5.

12. SC N SA se afl n litigiu cu o alt societate pentru suma de 50.000.000
lei care reprezint lucrri prestate i facturate, pentru care se constituie un
provizion de 20 %. n anul urmtor se judec cauza i se pierde procesul,
achitndu-se i onorariile unui jurist n valoare de 5.000.000 lei.

1.
2.
3.
4.

5.

1.
2.
3.
4.

5.

125

1.
2.
3.
4.

5.

1.
2.
3.
4.

5.

13. SC COMPA S.A., productoare de componente auto, constituie la
sfritul exerciiului financiar curent provizioane pentru garaniile acordate
clienilor n valoare de 100.000.000 lei. n perioada de garanie se efectueaz
cheltuieli pentru remedieri printr-o ter unitate, n sum de 87.500.00 (n care
nu este inclus TVA).

1.
2.
3.
4.

5.

1.
2.
3.
4.

5.

1.
2.
3.
4.

5.

126

1.
2.
3.
4.

5.

14. SC O S.A., dorind s obin noi surse de finanare, emite 10.000 de
obligaiuni cu o valoare nominal individual de 5.000 lei i cu o dobnd
anual de 40%. Dup un an obligaiunile se rscumpr anulndu-se i se
pltete dobnda.

1. emisiunea de obligaiuni concomitent cu ncasarea resurselor de finanare
2. A + X = P + X
3. 5121, 161
4. 5121, A, +, D
161, P, +, C
5. 5121 = 161 50.000.000

1. nregistrarea dobnzii aferente primului an
2. A + X = P + X
3. 666 Cheltuieli privind dobnzile
1681 Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni
4. 666, A, +, D
1681, P, +, C
5. 666 = 1681 20.000.000

1. rscumprarea obligaiunilor
2. A + X X = P
3. 505 Obligaiuni
5121 Conturi la bnci n lei
4. 505, A, +, D
5121, A, , C
5. 505 = 5121

1. anularea obligaiunilor
2. A X = P X
3. 505 Obligaiuni
161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni
4. 505, A, , C
161, P, , C
127
5. 505 = 161 50.000.000

1. plata dobnzii n exerciiul financiar urmtor
2. A X = P X
3. 5121 Conturi la bnci n lei
1681 Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni
4. 5121, A, , D
1681, P, , C
5. 1681 = 5121 20.000.000

15. O societate comercial emite obligaiuni cu prim de rambursare, pe o
perioad de un an. Valoarea nominal este de 10.000.000 lei, iar prima de
rambursare este de 3.000.000 lei. La rambursarea mprumutului se achit
cumprtorului i prima de rambursare.

1.
2.
3.

4.

5.

1.
2.
3.

4.

5.

1.
2.
3.

4.

5.
128

1.
2.
3.

4.

5.

16. n vederea realizrii unui proiect de investiii, societatea P contracteaz de
la banc un credit n valoare de 30.000.000 lei, pe o durat de 3 ani, cu o
dobnd de 50%. Rambursarea se efectueaz n trei rate anuale.

17. SC Q SC primete cu titlu de mprumut pe patru ani suma de 50.000.000
lei de la o societate care deine participaii n capitalul su social. Dobnda
aferent mprumutului este de 10% i se achit odat cu rambursarea
mprumutului.

18. Societatea R ncheie un contract de concesiune n valoare de 100.000.000
lei pentru exploatarea unui spaiu comercial, pe o perioad de 40 ani. Redevena
lunar este stabilit la 2.500.000 lei.

19. Conform reglementrilor n vigoare, aplicabile la acea dat, societatea S
reevalueaz o cldire, ntocmind un proces verbal de reevaluare, pentru
plusvaloarea de 10.000.000 lei constatat.

II. Operaii economice privind imobilizrile

1. Se primete prin concesionare, pe baz de contract, un mijloc fix n valoare
de 50.000.000 lei pentru o perioad de 10 ani. Redevenele datorate se cifreaz
la 20.000.000 lei

1.
2.
3.

4.

5.

1.
2.
129
3.

4.

5.

1.
2.
3.

4.

5.

1.
2.
3.

4.

5.

2. Societatea B realizeaz cu fore proprii un proiect de cercetare care const n
mbuntirea randamentului de prelucrare a unei instalaii, proiect care se
breveteaz. Costul lui este de 5.000.000 lei, amortizabil n doi ani. Dup un an
se vinde unei tere persoane juridice la o valoare de 3.000.000 lei (fr TVA).

1.
2.
3.

4.

5.

1.
2.
3.

4.

130

5.

1.
2.
3.

4.

5.

1.
2.
3.

4.

5.

3. La constituirea capitalului social al societii C, unul dintre asociai aduce ca
aport un spaiu comercial n valoare de 50.000.000 lei, cu toate imobilizrile sale
corporale i necorporale. Elementele corporale au o valoare de utilitate, stabilit
n momentul ncheierii tranzaciei, de 35.000.000 lei.

1.
2.
3.

4.

5.

1.
2.
3.

4.

5.
131

1.
2.
3.

4.

5.

4. Societatea D achiziioneaz un program informatic n valoare de 2.000.000
lei, care se amortizeaz n doi ani. Dup un an de folosire se scote din activul
patrimonial.

1.
2.
3.

4.

5.

1.
2.
3.

4.

5.

1.
2.
3.

4.

5.

132

5. Se achiziioneaz un teren, n baza unui contract legalizat de la o persoan
fizic, n valoare de 50.000.000 lei care se achit prin banc. Acest teren este
mprejmuit, lucrarea de mprejmuire costnd 5.000.000 lei (fr TVA).

6. n vederea achiziionrii unei instalaii industriale, societatea F achit un
avans de 10.000.000 lei furnizorului de imobilizri. La termenul prevzut n
contract are loc livrarea i recepia instalaiei la o valoare de 50.000.000 lei,
TVA 19%, conform facturii. Diferena de plat se achit prin ordin de plat.
Suma achitat anterior cuprinde numai avansul fr TVA aferent.

7. Societatea G hotrte s construiasc cu fore proprii o hal industrial care
la sfritul exerciiului N cost 50.000.000 lei. n exerciiul urmtor lucrarea se
finalizeaz avnd n final un cost de producie de 150.000.000 lei.

8. Se achiziioneaz un mijloc de transport n valoare de 150.000.000 lei, TVA
19%. Durata normal de funcionare este de 10 ani. Dup 7 ani de funcionare
este vndut cu 75.000.000 lei, TVA 19%.

9. Societatea H achiziioneaz la 1 martie N un utilaj n valoare de 240.000.000
lei, TVA 19%. Utilajul este pus n funciune la 15 martie N. Durata sa normal
de funcionare este de 10 ani iar regimul de amortizare este liniar. La 1 iulie N+7
societatea decide scoaterea din funciune a utilajului i vnzarea lui la preul de
90.000.000 lei.

10. Societatea I achiziioneaz un calculator n valoare de 15.000.000 lei,
TVA 19%. Durata normal de funcionare este de 5 ani. Dup doi ani de
utilizare, datorit faptului c acest calculator nu are suficient memorie RAM,
Oficiul de informatic nu poate rula n bune condiii un program util. Ca urmare
se achiziioneaz memorie RAM suplimentar n valoare de 5.000.000 care se
monteaz.

11. Se scot din gestiune i se caseaz: un utilaj industrial n valoare de
50.000.000 lei, cu o amortizare nregistrat de 45.000.000 lei i un calculator n
valoare de 9.500.000 lei complet amortizat. Pentru fiecare mijloc fix se
ntocmete proces verbal de casare i se opereaz n fia mijlocului fix.

12. Se achiziioneaz din import o instalaie de lucru n valoare de 15.000 $,
conform facturii. Cursul dolarului este de 26.500 lei/$. Taxa vamal este de 10%,
comisionul vamal de 0,5% iar TVA 19%. Transportul datorat unei uniti din
ar este de 2.000.000 lei, TVA 19%. La plata furnizorului extern cursul
dolarului este de 26.750 lei/$.

133
13. Se scoate din funciune un strung a crui valoare de intrare este de
90.000.000 lei i o amortizare nregistrat de 75.000.000 lei. Cheltuielile de
dezmembrare care s-au efectuat s-au ridicat la suma de 5.000.000 lei,
recuperndu-se totodat piese de schimb n valoare de 15.000.000 lei. Valoarea
neamortizat se suport de unitate n urmtorii trei ani.
14. Societatea J particip la formarea capitalului social al altei societi cu
suma de 30.000.000 lei ceea ce reprezint 75% din capitalul social al societii
nou nfiinate. Totodat, pentru demararea n bune condiii a activitii a
societii nou nfiinate, societatea J i acord un mprumut n valoare de
15.000.000 lei pe termen de un cu o dobnd de 5%. Acordarea i recuperarea
mprumutului se realizeaz prin banc.

15. Datorit excedentului de lichiditi, societatea K achiziioneaz aciuni ale
unei alte societi n valoare de 30.000.000 lei, n vederea obinerii de venituri
sub form de dividende. Aciunile cumprate reprezint 2% din capitalul social
al societii vnztoare. Plata aciunilor se face astfel: jumtate se achit imediat
n numerar, urmnd ca cealalt jumtate s se achite peste o lun prin banc.

16. n vederea instalrii unui post telefonic, potrivit protocolului ncheiat cu
RomTelecom, se depune o garanie bneasc n valoare de 500.000 lei, n
favoarea acestuia. Plata se face n numerar.

17. Se acord un mprumut pe termen mediu (3 ani) n valoare de 30.000.000 lei,
unei societi, cu o dobnd de 40% pe an.

III. Operaii economice privind stocurile i producia n curs de
execuie

1. Societatea comercial A se aprovizioneaz cu materii prime de la furnizori.
Factura cuprinde:
pre de achiziie 25.000.000
transport 1.500.000
TVA 19% 5.035.000
Total factur 31.535.000
Societatea utilizeaz pentru nregistrarea n contabilitate a stocurilor costul de
achiziie i metoda inventarului permanent. Plata furnizorului are loc prin banc.

2. Societatea comercial B, care ine evidena stocurilor la pre de facturare se
aprovizioneaz de la furnizori cu materii la un pre de facturare de 10.000.000
lei, cheltuieli de transport facturate 500.000 lei, TVA 19%. n cursul lunii se dau
n consum jumtate din valoarea materiilor prime.
134

3. Aprovizionare cu materiale consumabile n valoare de 714.000 lei, recepia
fcndu-se pe baza chitanei fiscale, TVA de 19% inclus.

4. Unitatea se aprovizioneaz de la furnizori cu obiecte de inventar n valoare
de 5.000.000 lei, cheltuielile de transport au fost facturate la o valoare de
1.000.000 lei, TVA 19%. Obiectele de inventar se dau in folosin utilizndu-se
metoda integral de includere pe costuri. Se utilizeaz metoda inventarului
permanent i nregistrarea la pre de facturare.

5. Aprovizionare cu echipament de lucru n valoare de 50.000.000 lei, TVA 19%.
Echipamentul de lucru se distribuie salariailor, acetia suportnd 50% din
valoarea lui. Includerea pe costuri a echipamentului de lucru este integral la
dare lor n folosin. Plata furnizorului se face dintr-un carnet de cecuri.

6. Societatea C, obine din producie proprie SDV-uri la un cost de producie de
50.000.000 lei, pre de livrare 55.000.000 lei, care ulterior se transfer n
depozitul de obiecte de inventar pentru a fi date n folosin. Includerea pe
costuri se face treptat, n funcie de numrul de folosiri a SDV-urilor. Astfel, la
scoaterea lor din folosin s-a recuperat pe costuri doar valoarea de 45.000.000
lei. Cu ocazia scoaterii lor din folosin s-au recuperat materiale auxiliare n
valoare de 2.000.000 lei.

7. SC D SRL care ine evidena stocurilor dup metoda inventarului intermitent,
are la nceputul perioadei un stoc iniial de mrfuri n valoare de 15.000.000 i
ambalaje n valoare de 3.000.000 lei. n cursul lunii se aprovizioneaz cu mrfuri
n valoare de 30.000.000 lei, ambalaje, 9.000.000 lei i materiale consumabile
3.000.000 lei. La sfritul lunii, n urma inventarierii prezint urmtoarele
stocuri faptice: mrfuri 9.000.000 lei, ambalaje 1.500.000 lei i materiale
consumabile 3.000.000 lei. Ce nregistrri va cuprinde contabilitatea stocurilor?

8. n urma terminrii unei comenzi, au rmas neconsumate materii prime n
valoare de 4.000.000 lei care se transfer la mrfuri i se vnd la un pre de
vnzare de 4.500.000 lei, TVA 19 %. ncasarea contravalorii lor se face prin
casierie.

9. Se obin produse finite la un cost de producie de 45.000.000 lei. Jumtate din
produsele obinute se vnd unor clieni la un pre de vnzare de 50.000.000 lei,
TVA 19%, iar restul se transfer n magazinul propriu de desfacere cu
amnuntul. Magazinul practic un adaos comercial de 20%. La sfritul lunii se
constat c n magazinul propriu s-au vndut jumtate din mrfurile primite.

135
10. Se obin din producie semifabricate la un cost de producie efectiv de
55.000.000 lei. Jumtate din aceste semifabricate sunt vndute ctre clieni la un
pre de vnzare de 35.000.000 lei, TVA 19%, iar restul sunt livrate altei secii
din cadrul unitii pentru a fi utilizate n continuare n fabricaia de produse
finite.

11. Societatea E, ine evidena stocurilor de produse finite la cost standard.
Stocul de produse finite la nceputul lunii este de 5.000 buci, evaluat la un cost
standard de 45.000.000 lei, iar diferenele de pre aferente erau de 5.000.000 lei.
n cursul lunii se obin 2.500 buci produse finite evaluate la 22.500.000 lei.
Societatea vinde unor clieni 3.500 buci produse finite al cror cost standard
este de 31.500.000, la pre de vnzare, n valoare de 50.000.000 lei, TVA 19%.
La sfritul lunii se stabilete costul efectiv unitar de 9500 lei i se nregistreaz
diferenele.

12. O societate de comer cu ridicata se aprovizioneaz cu mrfuri de la
furnizori n valoare de 10.000.000 lei, TVA 19%, pe baza facturii fiscale. Plata
se efectueaz prin banc. Jumtate din mrfurile achiziionate sunt vndute.
Adaosul comercial practicat de ctre societate este de 10%.

13. O societate de comer cu amnuntul se aprovizioneaz cu mrfuri de la
furnizori n valoare de 25.000.000 lei, TVA 19%, pe baza facturii fiscale. Plata
furnizorului se face prin banc. Adaosul practicat de societate este de 40%. n
cursul lunii se vnd mrfuri n valoare de 33.320.000 lei, TVA 19% inclus n
pre.

14. Se aprovizioneaz mrfuri n valoare de 100.000.000 lei, TVA 19%. Adaosul
comercial practicat de unitate este de 30%. n cursul lunii, jumtate din
mrfurile aprovizionate, se vnd cu plata n rate. Dobnda este de 2.650.000 lei.
La ridicarea mrfurilor se achit un avans n valoare de 23.000.000 lei.

15. Se primesc, spre vnzare n regim de consignaie, mrfuri n valoare de
2.000.000 lei de la o persoan fizic. Adaosul comercial practicat de unitate este
de 15%, TVA 19%.

16. Se primesc, spre vnzare n regim de consignaie, mrfuri n valoare de
2.000.000 lei de la o persoan juridic. Adaosul comercial practicat de unitate
este de 15%, TVA 19%.

17. Se achiziioneaz de la furnizori ambalaje n valoare de 5.000.000 lei,
TVA 19%. Aceste ambalaje sunt folosite pentru ambalarea produselor finite
obinute.
136

18. Se achiziioneaz pungi de polietilen n valoare de 15.000.000 lei, TVA
19%. Aceste pungi se vnd odat cu mrfurile vndute.

19. n urma inventarierii se constat plus de materii prime n valoare de
5.000.000, o lips de obiecte de inventar n valoare de 6.000.000 lei i un plus de
mrfuri de 2.000.000 lei care nu s-au putut clarifica n cursul inventarierii.
20. Returneaz marf n valoare de 25.000.000, TVA 19% ca urmare a
faptului c nu corespunde calitativ.

IV. Operaii economice privind decontrile cu terii

1. Societatea A vinde societii B, produse finite n valoare de 25.000.000 lei,
TVA 19%, pentru care s-a ntocmit factura fiscal. Contravaloarea bunurilor se
achit:
a) n numerar, pe baz de chitan;
b) prin banc, p baza unui ordin de plat;
c) printr-o fil de cec;
d) printr-un bilet la ordin acceptat de furnizor.
(nregistrri n contabilitatea ambelor societi).

2. Societatea A livreaz societii B, pe baz de factur fiscal, un utilaj
tehnologic n valoare de 25.000.000 lei, TVA 19%.

3. n vederea achiziionrii unei instalaii complexe, se acord furnizorului un
avans n valoare de 10.000.000, TVA 19%. Ulterior se livreaz instalaia a crei
valoare se ridic la suma de 50.000.000 lei, TVA 19%. Se regularizeaz avansul
acordat i se achit diferena prin banc.

4. Societatea comercial A achiziioneaz un autoturism de la societatea
comercial B la un pre de 95.000.000 lei. Cheltuielile cu amenajrile speciale se
ridic la suma de 6.000.000 lei, TVA 19%. Plata se face prin banc.

5. Societatea A livreaz societii B mrfuri n valoare de 20.000.000 lei. Se
acord societii B un rabat de 5%. Factura mai cuprinde cheltuieli de transport
n valoare de 1.000.000 lei i ambalaje facturate n regim de restituire n valoare
de 5.000.000 lei, TVA 19%.

137
6. Din totalul ambalajelor facturate n regim de restituire n valoare de
5.000.000 lei, se restituie furnizorului ambalaje n valoare de 2.500.000 lei.
Clientul reine pentru nevoi proprii ambalaje n valoare de 2.000.000 lei iar
restul, fiind deteriorate, se suport pe cheltuieli.

7. Societatea comercial A i achit mai repede datoria fa de furnizorul su
de mrfuri motiv pentru care primete din partea acestuia un scont de 5%.
Datoria total se ridic la 50.000.000 lei.
8. Datorit faptului c societatea comercial B i-a achitat cu ntrziere
datoria de 25.000.000 lei fa de furnizori a primit o penalizare de 5% din sum.

9. Societatea A livreaz societii B produse n valoare de 10.000.000 lei, TVA
19%, fr factur. Dup cinci zile ntocmete i trimite factura.

10. Se vnd mrfuri, n valoare de 10.000.000 lei, TVA 19%, cu plata n rate.
La cumprare este scadent prima rat de 4.000.000 lei, restul urmnd a fi
achitat n trei rate egale.

11. Regularizare TVA la sfritul lunii avnd n vedere urmtoarea situaie
existent n conturile de TVA:
a) TVA deductibil 50.000.000 lei i TVA colectat 70.000.000 lei;
b) TVA deductibil 50.000.000 lei i TVA colectat 40.000.000 lei;
c) TVA deductibil 50.000.000 lei, TVA colectat 100.000.000 lei i
TVA de recuperat din luna precedent 70.000.000 lei;
d) TVA deductibil 50.000.000 lei, TVA colectat 100.000.000 lei i
TVA de recuperat din luna precedent 10.000.000 lei.

12. Societatea Alfasoft are 20 salariai. Fondul salariilor brute pe luna
noiembrie a exerciiului N a fost de 171.000.000 lei.
S se nregistreze contribuia unitii la asigurrile sociale de 23,33%,
contribuia unitii la asigurrile sociale pentru sntate de 7% i la fondul de
omaj de 5%, contribuia la fondul pentru nvmnt de 2% i pentru risc i
accidente de 1%.
Din salariile brute se reine contribuia personalului la asigurrile sociale
11,67%, la asigurrile sociale de sntate de 7% i la fondul de omaj de 1%.
Se ridic i se achit chenzina a II-a, tiind c impozitul pe salarii este de
30.300.000 lei, iar chenzina a I-a a fost de 50.000.000. Totodat se efectueaz
toate vrsmintele pe destinaii.
138

V. Operaii economice privind trezoreria

1. Datorit reducerii volumului activitii, se rscumpr de pe pia 300 de
aciuni n vederea diminurii capitalului social. Valoarea nominal a aciunilor
este de 15.000 lei/aciune. Rscumprarea se efectueaz astfel:
a) 100 de aciuni se rscumpr la valoarea de 10.000. lei/aciune cu
achitare imediat prin cas i se anuleaz;
b) 100 de aciuni se rscumpr la valoarea de 15.000 lei/aciune cu
decontare imediat prin banc i se anuleaz;
c) 100 de aciuni se rscumpr la valoare de 20.000lei/aciune cu
decontare ulterioar peste o lun i se anuleaz.

2. Societatea Alfa S.A. achiziioneaz aciuni cotate la burs pe care nu
intenioneaz s le pstreze de o manier durabil. Achiziionarea se realizeaz
la un cost de achiziie de 25.000.000 lei cu decontare ulterioar prin virament
bancar. Ulterior, avnd nevoie de lichiditi, vinde jumtate din aciunile
achiziionate la un pre de vnzare de 10.000.000 lei, ncasai prin banc.

3. Profitnd de o conjunctur favorabil, societatea Alfa S.A. vinde i cealalt
jumtate de aciuni la un pre de vnzare de 17.500.000 lei, din care 5.000.000
cu ncasare n numerar iar restul prin banc.

4. n vederea procurrii de surse de finanare, societatea Beta opteaz pentru
emisiunea a 1.000 obligaiuni, pe o perioad de un an, cu o valoare nominal de
25.000 lei/obligaiune i o dobnd de 36% pe an. La scaden se rscumpr i
se anuleaz obligaiunile. Contravaloarea obligaiunilor i dobnda se achit prin
casierie.

5. Se rscumpr 5.000 de obligaiuni, la un pre de achiziie de 12.500
lei/obligaiune, emise anterior, a cror valoare nominal este de 10.000
lei/obligaiune, care se anuleaz. Jumtate se achit imediat prin virament
bancar, restul decontndu-se la o dat ulterioar.

6. Societatea comercial Gama accept decontarea produselor livrate unui
client, n valoare de 25.000.000 lei, printr-o fil de cec, pe care o depune la
banc i o ncaseaz.

7. Se depune la banc pentru ncasare o cambie n valoare de 15.000.000 lei,
ajuns la scaden. Comisionul bancar este de 1%.

139
8. Se depune la banc spre scontare, nainte cu 30 de zile de termen, un bilet la
ordin n valoare de 45.000.000 lei acceptat pentru marfa livrat unui client. Rata
scontului este 2%, iar comisionul bancar 1%.

9. Prin contul de la banc se fac urmtoarele pli:
- plata unui furnizor de materii prime i materiale n valoare de
150.000.000 lei;
- plata unui furnizor de mijloace fixe n valoare de 250.000.000 lei;
- plata onorariului unei societi pentru audit-ul efectuat, n valoare de
80.000.000 lei;
- plata datoriilor fa de bugetul statului aferente lunii precedente
reprezentate de:
- impozitul pe salarii 152.300.000 lei;
- impozitul pe profit 750.000.000 lei;
- plata comisionului bancar n sum de 1.100.000.

140

BALANA DE VERIFICARE PROCEDEU
DE BAZ AL METODEI CONTABILITII

6.1. Importana, clasificarea i funciile balanei de verificare

Balana de verificare este un procedeu specific metodei contabilitii
care asigur:
- verificarea exactitii nregistrrilor contabile efectuate n conturi;
- legtura ntre conturile analitice i contul sintetic pe care l dezvolt;
- legtura ntre conturile sintetice i bilanul contabil;
- centralizarea datelor contabile curente.

Balanele de verificare se clasific dup mai multe criterii:
A. Dup numrul egalitilor pe care le cuprind, distingem:
- balane de verificare cu o serie de egaliti;
- balane de verificare cu dou serii de egaliti;
- balane de verificare cu trei serii de egaliti;
- balane de verificare cu patru serii de egaliti.
Balana de verificare cu o serie de egaliti (mai rar utilizat n practic),
din punct de vedere al coninutului, se prezint n dou variante:
a) balana de verificare a sumelor, cuprinznd dou coloane de sume
debitoare i creditoare, al cror total trebuie s fie egal adic:
Total sume debitoare = Total sume creditoare
Simbolul
conturilor
Denumirea conturilor TOTAL SUME
Debitoare Creditoare

TOTAL T.S.D. T.S.C.
b) balana de verificare a soldurilor, cuprinznd dou coloane de
solduri finale, debitoare i creditoare, care, de asemenea, trebuie s
fie egale ntre ele, respectiv:
141
Solduri finale debitoare = Solduri finale creditoare
Simbolul
conturilor
Denumirea conturilor SOLDURI FINALE
Debitoare Creditoare

TOTAL T.Sd.D. T.Sd.C.
Balana de verificare cu dou serii de egaliti, este o combinaie ntre
balana de sume i cea de solduri, avnd ca prim serie egalitatea dintre total
sume debitoare i total sume creditoare iar cea dea doua serie egalitatea ntre
soldurile finale debitoare i cele creditoare, respectiv:
I. Total sume debitoare = Total sume creditoare
II. Solduri finale debitoare = Solduri finale creditoare
Simbolul
conturilor
Denumirea
conturilor
TOTAL SUME SOLDURI FINALE
Debitoare Creditoare Debitoare Creditoare

TOTAL T.S.D. T.S.C. T.Sd.D. T.Sd.C.
Balana de verificare cu trei serii de egaliti, cuprinde coloane valorice
de: rulaje cumulate (debitoare i creditoare); total sume (debitoare i creditoare)
i solduri finale (debitoare i creditoare). Egalitile n cadrul acestui tip de
balan sunt:
I. Rulaje cumulate debitoare = Rulaje cumulate creditoare
II. Total sume debitoare = Total sume creditoare
III. Solduri finale debitoare = Solduri finale creditoare
Simbolul
conturilor
Denumirea
conturilor
Rulaje
cumulate
Total sume Solduri finale
D C D C D C

TOTAL T.R.D. T.R.C. T.S.D. T.S.C. T.Sd.D. T.Sd.C.
Balana de verificare cu patru serii de egaliti, recomandat de
Regulamentul privind aplicarea Legii contabilitii, cuprinde patru coloane
142

valorice, respectiv: solduri iniiale (debitoare i creditoare) rulaje cumulate
(debitoare i creditoare); total sume (debitoare i creditoare) i solduri finale
(debitoare i creditoare). Cele patru egaliti ale acestei balane sunt:
I. Solduri iniiale debitoare = Solduri iniiale creditoare
II. Rulaje cumulate debitoare = Rulaje cumulate creditoare
III. Total sume debitoare = Total sume creditoare
IV. Solduri finale debitoare = Solduri finale creditoare
Simbolul
conturilor
Denumirea
conturilor
Solduri
iniiale
Rulaje
cumulate
Total sume Solduri finale
D C D C D C D C

TOTAL T.SI.D T.SI.C T.R.D T.R.C T.S.D T.S.C T.SF.D T.SF.C
B. Dup felul conturilor pentru care se ntocmesc, pot fi:
- balane de verificare ale conturilor analitice, care se ntocmesc pe
baza datelor preluate din conturile analitice. Ele se ntocmesc pentru
fiecare cont sintetic care a fost desfurat pe conturi analitice, nainte
de a se ntocmi balana general. Se mai numesc i balane analitice
sau secundare.
BALANA DE VERIFICARE ANALITIC A CONTULUI CLIENI
TOTAL SUME Conturile
analitice
Denumirea conturilor
analitice Debitoare Creditoare
SOLD

TOTAL
Contul sintetic Clieni

- balane de verificare ale conturilor sintetice sau generale, care se
ntocmesc pe baza datelor preluate din conturile sintetice;
Balanele de verificare sintetice ndeplinesc urmtoarele funcii:
1. Funcia de verificare a exactitii nregistrrilor contabile. Aceast
funcie se materializeaz prin diferite corelaii care se stabilesc n cadrul balanei
de verificare precum i ntre balana de verificare i alte documente contabile.
Corelaiile care se stabilesc n interiorul balanei de verificare sunt:
- Solduri iniiale debitoare = Solduri iniiale creditoare
143
- Rulaje cumulate debitoare = Rulaje cumulate creditoare
- Total sume debitoare = Total sume creditoare
- Solduri finale debitoare = Solduri finale creditoare
Soldul iniial + Rulaj cumulat = Total sume
(debitor i creditor) (debitor i creditor) (debitoare i creditoare)
Soldul final = Total sume debitoare Total sume creditoare
(debitor i creditor)
Corelaiile ntre balana de verificare i alte documente contabile sunt
urmtoarele:
- Soldurile iniiale din balana de verificare a anului curent sunt egale cu
soldurile finale ale balanei de verificare ncheiate la finele exerciiului financiar
precedent;
- Totalul rulajului cumulat din balana de verificare ncheiat la finele
unei luni trebuie s corespund cu totalul Registrului jurnal stabilit pentru
acea lun.
2. Funcia de centralizare a existenei, micrii i transformrii
elementelor patrimoniale
3. Funcia de legtur ntre conturile sintetice i bilanul contabil.
Const n aceea c datele necesare completrii bilanului contabil nu se preiau
direct din conturi ci mai nti ele sunt nregistrate n balan i numai dup
verificarea exactitii acestora sunt trecute din balana de verificare n bilanul
contabil.

6.2. Identificarea erorilor de nregistrare cu ajutorul balanei de
verificare

Cu ajutorul balanei de verificare se pot descoperi o serie de erori, i
anume:
- erori de ntocmire a balanei de verificare,
- erori de nchidere a conturilor pentru stabilirea soldurilor finale,
- erori de nregistrare n cartea-mare,
- erori n stabilirea sumelor din formulele contabile compuse.
144

Erorile de ntocmire a balanei de verificare se produc cu ocazia adunrii
coloanelor sau transcrierii sumelor din registrul cartea-mare n formularul de
balan. Identificarea erorilor de calcul se face prin repetarea calculelor iar a
celor de transcriere prin punctare.
Erorile de nchidere a conturilor pentru stabilirea soldurilor finale se
datoreaz calculelor greite efectuate cu ocazia adunrii sumelor debitoare sau
creditoare din conturi ori cu ocazia stabilirii soldurilor finale ale acestora.
Identificarea se face prin repetarea calculelor din cadrul fiecrui cont n parte.
Erorile de nregistrare n cartea-mare se datoreaz reportrii greite a
sumelor din jurnal n cartea-mare, ca de exemplu: omiterea reportrii n cartea-
mare a sumei unui cont din articolele contabile ntocmite n jurnal, reportarea de
dou ori a aceeai sume din jurnal n cartea-mare, nregistrarea n cartea-mare a
altei sume dect cea din jurnal fie datorit inversrii cifrelor, fie datorit omiterii
unor cifre din suma respectiv, fie datorit reportrii altei sume dect cea n
cauz etc.
Erorile n stabilirea sumelor din formulele contabile compuse se
datoreaz adunrii greite a sumelor n aceste formule contabile.
O mare parte a erorilor nu pot fi descoperite cu ajutorul balanei de
verificare. Dintre acestea amintim: omisiunile de nregistrare a operaiilor, erorile
de compensaie, erorile de imputaie i erorile de nregistrare n registrul jurnal.
Omisiunile de nregistrare constau n aceea c operaia economic nu a fost
nregistrat deloc nici n contul debitor nici n contul creditor. Identificarea
acestor erori se poate face fie n urma verificrii documentelor prin punctare
pentru a se vedea dac acestea au fost nregistrate n totalitate, fie n urma
descoperirii unor documente care nu poart pe ele meniune de nregistrare, fie n
urma reclamaiilor primite de la corespondeni cu privire la operaiunile n cauz.
Erorile de compensaie se datoreaz reportrii greite a sumelor din
documentele justificative n jurnal sau din jurnal n cartea-mare, n sensul c s-a
trecut o sum n plus ntr-o parte a unui cont sau a mai multor conturi i alt sum n
minus egal cu cea trecut n plus, n aceeai parte a unui cont sau a mai multor
conturi, astfel nct pe total cele dou categorii de erori se compenseaz. Identificarea
acestor erori este posibil datorit apariiei unor solduri finale nefireti la unele
conturi, cu ajutorul balanei analitice sau n urma reclamaiilor primite de la teri.
Erorile de imputaie se datoreaz reportrii unei sume exacte ca valoare
din jurnal n cartea-mare, att n debit, ct i n credit, ns nu n conturi la care
145
trebuia trecut, ci n alte conturi care nu corespund coninutului economic al
operaiei respective. Identificarea acestor erori se face ca i n cazul precedent.
Erorile de nregistrare n registrul jurnal se pot datora stabilirii greite a
conturilor corespondente, nregistrrii unei operaii de dou ori, inversrii
formulei contabile sau ntocmirii unei formule contabile corecte dar cu alt
sum, mai mare sau mai mic. Identificarea acestor erori se face ca i n cazul
erorilor de compensaie.
Singura balan cu ajutorul creia se pot descoperii aceste erori este
balana-ah.

Conturi
debitoare
Conturi
creditoare
SOLD
INIIAL
DEBITOR
(S.I.D.)
Contul
1
Contul
2
Contul
3
* * Contul
n
TOTAL
RULAJ
DEBITOR
(T.R.D.)
SOLD FINAL
DEBITOR
(S.F.D.)
SOLD
INIIAL
CREDITOR
(S.I.C.)
TOTAL
SOLDURI
INIIALE
SIC1 SIC2 SIC3 SICn * *
Contul 1 SID 1 T.RD. 1 T.SF.D. 1
*
*
Contul n SID n T.RD. n T.SF.D. n
TOTAL
RULAJ
CREDITOR
(T.R.C.)
* T.RC1 T.RC2 T.RC3 T.RCn
TOTAL
RULAJE
FINALE
*
SOLD FINAL
CREDITOR
(S.F.C.)
*
TSFC
1
TSFC
2
TSFC
3

TSFC
n
*
TOTAL
SODURI
FINALE

ntrebri 6

1. Care sunt principalele corelaii care se stabilesc n interiorul balanei
de verificare?
2. Care sunt corelaiile dintre balana de verificare i alte documente
contabile?
3. Care sunt erorile care pot fi identificate cu ajutorul balanei de
verificare i cum se procedeaz?

146

INVENTARIEREA PROCEDEU AL

7.1. Noiune, importan i scop

Inventarierea patrimoniului reprezint ansamblul operaiunilor prin care se
constat existena tuturor elementelor de avere i de capital, cantitativ-valoric
sau numai valoric, dup caz, n patrimoniul firmei, la data la care aceasta se
efectueaz.
n economia de pia inventarierea are un dublu scop, i anume:
- stabilirea situaiei reale a patrimoniului firmei sub aspectul mrimii
faptice a acestuia, care se realizeaz prin compararea existentului faptic de
bunuri cu cel nscris n evidena contabil;
- determinarea valorii actuale (de pia sau de inventar) a structurilor
patrimoniale de activ i de pasiv ale firmei.
Potrivit prevederilor legale agenii economici au obligaia de a efectua
inventarierea general a patrimoniului la nceputul activitii, cel puin o dat pe
an, de regul la sfritul anului, pe parcursul funcionrii firmei, n cazul
fuzionrii, divizrii sau ncetrii activitii, precum i n urmtoarele situaii:
a) n cazul modificrii preurilor;
b) la cererea organelor de control;
c) ori de cte ori exist indicii c ar exista lipsuri sau plusuri n gestiune;
d) la predarea-primirea gestiunii;
e) cu prilejul reorganizrii gestiunilor;
f) ca urmare a calamitilor naturale, for major sau alte cazuri
prevzute de lege.

7.2. Efectuarea inventarierii generale a patrimoniului

Inventarierea se efectueaz de ctre comisii formate din cel puin dou
persoane, numite prin decizie scris emis de persoanele autorizate, care au
obligaia de a lua msuri pentru crearea condiiilor corespunztoare de lucru
pentru comisiile de inventariere.
147
n decizia de inventariere este obligatoriu s se menioneze componena
comisiei, modul de efectuare a inventarierii, gestiunile supuse inventarierii, data
de ncepere i de terminare a operaiunilor.
Comisiile de inventariere au obligaia de a lua o serie de msuri
organizatorice, printre care:
a) nainte de nceperea inventarierii, trebuie s ia o declaraie scris de la
gestionar, din care s rezulte dac: gestioneaz valori materiale n alte locuri de
depozitare; are n gestiune i bunuri aparinnd terilor; are cunotin de unele
plusuri sau lipsuri n gestiune; are valori materiale nerecepionate; a primit sau a
eliberat valori materiale fr documente; deine numerar din vnzarea bunurilor;
are documente de primire-eliberare care nu au fost operate n evidena gestiunii.
n plus, gestionarul va meniona obligatoriu n declaraia sa felul, numrul i
data ultimului document de intrare i de ieire a bunurilor n/din gestiune.
b) s identifice toate locurile n care exist valori materiale ce urmeaz a
fi inventariate;
c) s asigure nchiderea i sigilarea, n prezena gestionarului, ori de cte
ori se ntrerup operaiunile de inventariere, iar la reluarea inventarierii s verifice
dac sigiliul este intact;
d) s bareze i s semneze fiele de magazie, la ultima operaie,
menionnd data la care s-au inventariat valorile materiale.
e) s verifice dac este cazul, numerarul din cas i s stabileasc suma
ncasrilor din ziua curent;
f) s controleze dac toate instrumentele i aparatele de msur i
cntrire au fost verificate i funcioneaz normal.
Metodele de inventariere sunt difereniate n funcie de natura elementelor
patrimoniale supuse inventarierii, astfel:
- Stabilirea stocurilor faptice la bunurile materiale se face prin numrare,
cntrire, msurare sau cubare, dup caz. La anumite categorii de bunuri unde
practic metodele prezentate ar conduce la degradri sau pierderi de bunuri ori la
cheltuieli importante cu inventarierea este admis inventarierea prin calcule
tehnice.
Toate bunurile care se inventariaz se nscriu n Listele de inventariere,
care trebuie s se ntocmeasc pe locuri de depozitare, gestiuni i categorii de
bunuri.
148

- Creanele i datoriile fa de teri (n principal clieni i furnizori) se
inventariaz prin confirmarea pe baza extraselor a valorii creanei sau datoriei de
ctre persoanele fizice sau juridice de la care firma are de ncasat sau fa de
care are de achitat anumite sume de bani;
- Disponibilitile aflate n conturi la bnci (n lei i n valut) se
inventariaz prin confruntarea soldurilor din extrasele de cont emise de bnci cu
cele din contabilitate;
- Disponibilitile n lei i n valut din casieria firmei se inventariaz n
ultima zi a exerciiului financiar, dup nregistrarea tuturor operaiunilor de
ncasri i pli privind exerciiul respectiv, prin confruntarea soldurilor din
Registrul de cas cu cele din contabilitate;
- Celelalte elemente patrimoniale ale firmei, de avere sau de capital, se
inventariaz prin verificarea realitii soldurilor conturilor respective;
- Bunurile depreciate, inutilizabile, deteriorate, greu vandabile etc.
precum i creanele i obligaiile incerte ori n litigiu, se inventariaz pe liste de
inventariere separate.

7.3. nregistrarea n contabilitate a rezultatelor inventarierii

Potrivit legii, este obligatorie nregistrarea n contabilitate att a plusurilor
ct i a minusurilor constatate cu ocazia inventarierii.
Plusurile de inventar se nregistreaz n contabilitate ca intrri n
patrimoniul firmei, prin urmtoarele formule contabile:
a) plusurile la imobilizri necorporale i corporale:
= 131 Subvenii pentru investiii

20 Imobilizri necorporale
21 Imobilizri corporale
b) plusuri la materii prime:
601 Cheltuieli cu materiile prime = 301 Materii prime Suma
c) plusuri la materiale consumabile:
602 Cheltuieli cu materialele
consumabile
= 302 Materiale consumabile
Suma
149
d) plusuri la materialele de natura obiectelor de inventar aflate n
exploatare:
603 Cheltuieli cu materialele de
natura obiectele de
inventar
= 303 Materiale de natura
Suma
e) plusurile la semifabricate, produse i animale:
= 711 Venituri din producia stocat

34 Produse
361 Animale i psri
f) plusuri la mrfuri n situaia cnd evidena este inut la cost de
achiziie:
607 Cheltuieli privind mrfurile
= 371 Mrfuri

Suma
g) plusuri la mrfuri n situaia cnd evidena este inut la pre cu
amnuntul:
= 371 Mrfuri

Suma

378 Diferene de pre la mrfuri

4428 TVA - neexigibil

h) plusuri la ambalaje:
608 Cheltuieli privind ambalajele
= 381 Ambalaje

Suma

Lipsurile la inventar, se nregistreaz n contabilitate ca ieiri din
patrimoniul firmei, astfel:
a) lipsuri de imobilizri corporale integral amortizate:
281 Amortizarea imobilizrilor
corporale
= 21 Imobilizri corporale

150

b) lipsuri la imobilizri corporale amortizate parial:
=
corporale
6583 Cheltuieli privind activele
cedate i alte cheltuieli de
capital

c) lipsuri de materii prime:
601 Cheltuieli cu materiile prime = 301 Materii prime
d) lipsuri de materiale consumabile:
consumabile

e) lipsuri de materiale de natura obiectelor de inventar:
natura obiectele de inventar

f) lipsuri de semifabricate, produse, animale:
711 Venituri din producia stocat

34 Produse
361 Animale i psri
n situaia n care se constat c lipsurile de inventar sunt imputabile, pe
lng nregistrrile de mai sus se mai efectueaz i operaiune:
461 Debitori diveri =

758 Alte venituri din exploatare
4427 TVA colectat

151

CALCULAIA COSTURILOR COMPONENT
DE BAZ A CALCULAIEI CA PROCEDEU AL

8.1. Necesitatea i sarcinile calculaiei costurilor

n orice activitate economic se urmrete obinerea unei rentabiliti ct
mai ridicate.
Obinerea unor rezultate optime este posibil numai prin stpnirea i
utilizarea eficient a problematicii costurilor, deoarece realizarea unei
rentabiliti ridicate presupune, n primul rnd, obinerea unui cost redus ala
produciei, lucrrilor i serviciilor.
Calculaia costurilor este un instrument al conducerii moderne a
ntreprinderilor, ea fiind o component a tehnicilor de management.
Principalele sarcini care revin contabilitii cheltuielilor de producie i
calculaiei costurilor, n cadrul contabilitii de gestiune, sunt urmtoarele:
- reflectarea i urmrirea tuturor cheltuielilor efective de producie pe
feluri de cheltuieli, pe locuri de producie i pe produse;
- efectuarea la timp a controlului asupra folosirii imobilizrilor,
stocurilor i forei de munc n procesul de producie;
- asigurarea datelor necesare pentru determinarea costurilor de producie
efective pe produse sau pe grupe de produse i pe fiecare perioad de
gestiune n parte (lun, trimestru);
- urmrirea n permanen a felului n care se ndeplinesc prevederile
privind costurile programate prin furnizarea datelor necesare analizei
la diferite nivele ale realizrii acestora;
- scoaterea la iveal n mod operativ a lipsei de spirit gospodresc n
consumarea resurselor precum i a oricror operaii ilegale, neoportune
i neeconomice privind cheltuielile de producie;
- furnizarea de date necesare pentru ntocmirea i urmrirea bugetelor de
venituri i cheltuieli.

152

8.2. Tipologia calculaiilor privind costul de producie

Calculaiile se clasific dup anumite criterii eseniale, i anume:
1) Dup momentul elaborrii calculaiilor n raport cu procesele i
fenomenele economice la care se refer:
Antecalculaii;
Postcalculaii.
Antecalculaiile sunt acelea care se elaboreaz nainte de desfurarea
proceselor i fenomenelor economice la care se refer. n aceast categorie se
includ: calculaiile de proiect, calculaiile de deviz, calculaiile de buget sau de
plan, calculaiile standard sau normative etc.
Postcalculaiile sunt acelea care se elaboreaz dup desfurarea proceselor
i fenomenelor economice la care se refer. Acestea au drept scop determinarea
indicatorilor efectivi cu privire la fenomenele i proceselor economice
respective pentru a controla modul i msura n care s-au realizat previziunile
din antecalculaii. n funcie de scopul urmrit i metodologia folosit,
postcalculaiile pot fi: calculaii contabile, calculaii statistice i calculaii de
analiz i control.
2) Dup sfera de cuprindere a cheltuielilor n costul produselor,
lucrrilor i serviciilor:
Calculaii totale;
Calculaii pariale.
Calculaiile totale sunt acelea care iau n considerare la stabilirea costurilor
obiectelor de calculaie toate cheltuielile ocazionate de acestea, motiv pentru
care se mai numesc i calculaii complete.
Calculaiile pariale sunt acelea care iau n considerare la determinarea
costului unui produs, lucrare sau serviciu, numai o parte din cheltuielile
ocazionate de acesta. Se mai numesc i calculaii limitative.
3) Din punct de vedere a intervalului de timp la care se ntocmesc:
Calculaii periodice;
Calculaii neperiodice.
Calculaiile periodice sunt acelea care se ntocmesc la perioade de timp
egale. Exemplu: calculaiile de buget sau de plan, calculaiile standard etc., care
se ntocmesc anual.
153
Calculaiile neperiodice sunt acelea care se ntocmesc la intervale inegale de
timp. n aceast categorie se includ o serie de postcalculaii dar i
antecalculaiile de proiect i de deviz i altele.

8.3. Delimitri i structuri privind cheltuielile i costurile

Printre cei mai importani indicatori sintetici folosii la caracterizarea
activitii economice a unei ntreprinderi industriale se numr i costul
produciei. El este format din totalitatea cheltuielilor efectuate de o ntreprindere
pentru fabricarea i desfacerea produciei.
Cheltuielile sunt reprezentate de totalitatea operaiilor economice care
afecteaz patrimoniul unei ntreprinderi, prin diminuarea activului sau prin
mrirea pasivului. Cheltuielile de producie, n expresie bneasc, reprezint
cheltuielile materiale i de munc vie necesare realizrii n condiii optime a
produciei prevzut n plan pentru o perioad determinat.
Nu orice folosire sau consumare a unor resurse reprezint o cheltuial de
producie. Astfel, pentru procurarea de materiale sau pentru achitarea
transportului efectuat se fac pli ctre furnizori, dar acestea nu sunt cheltuieli de
producie, ci cheltuieli de aprovizionare cu materiale. Nici simpla eliberare n
producie a materialelor aprovizionate nu reprezint nc o cheltuial de
producie. Materialele aprovizionate i eliberate n producie devin cheltuieli de
producie numai prin consumul lor productiv n procesul de producie. Ca atare,
noiunea de cheltuial este mai cuprinztoare dect aceea de cheltuial de
producie.
n cheltuielile de producie se cuprind numai acele cheltuieli care sunt
legate de activitatea desfurat de ntreprindere pentru obinerea produciei ntr-o
anumit perioad de timp i sunt admise, ca atare, de legislaia n vigoare.
Pentru ca o cheltuial s fie ncadrat n categoria cheltuielilor de
producie, ea trebuie s ndeplineasc dou condiii:
o prim condiie a unei cheltuieli de producie este scopul urmrit, care
trebuie s-l reprezinte realizarea produciei ce face obiectul activitii unitii.
Orice cheltuial care nu reprezint consumuri pentru producia unitii, cum ar
fi: cheltuielile cu investiiile, cheltuielile efectuate pe seama unor fonduri etc.,
nu reprezint cheltuieli de producie;
154

a doua cerin pentru ncadrarea unei cheltuieli n noiunea de cheltuial
de producie este ca ea s se refere la producia care se fabric n perioada
pentru care se stabilete costul produciei. Dei, n general, cheltuielile de
producie alctuiesc costul produciei care le-a ocazionat, nu orice cheltuial de
producie, n momentul efecturii ei, contribuie la formarea acestuia.

A. Criterii de clasificare a cheltuielilor

Dup coninutul economic cheltuielile de producie se mpart n
cheltuieli materiale i cheltuieli cu munca vie.
Cheltuielile materiale sunt rezultatul unei munci trecute, deja
materializate n materii prime, materiale consumabile, combustibili, energie, ap
etc.;
Cheltuielile cu munca vie sunt generate de folosirea n procesul de
producie a forei de munc i sunt formate din salariile personalului, contribuia
pentru asigurri sociale, contribuia la fondul de omaj etc.
Dup componena lor cheltuielile de producie pot fi cheltuieli simple i
cheltuieli complexe.
Cheltuielile simple sunt acele cheltuieli care conin o singur categorie de
consumuri i se includ n costul produselor fabricate fr o descompunere
prealabil cum sunt: consumul de materiale, amortizarea mijloacelor fixe,
salariile pentru munca prestat etc. Pentru c ele nu mai pot fi descompuse n
alte elemente de cheltuieli se mai numesc i cheltuieli monoelementare sau
primare.
Cheltuielile complexe cuprind mai multe categorii de consumuri, respectiv
mai multe cheltuieli simple, fapt pentru care se mai numesc i cheltuieli
polielementare. n aceast categorie intr cheltuielile seciei de producie i
cheltuielile generale ale ntreprinderii.
n funcie de gradul de includere a cheltuielilor n costul de producie
ntlnim: cheltuieli ncorporabile n costuri, cheltuieli parial ncorporabile n
costuri, cheltuieli nencorporabile n costuri, cheltuieli supletive (de adugat n
costuri).
Cheltuielile ncorporabile n costuri cuprind acele cheltuieli care depind
de costul produciei i formeaz substana acestuia. Ele sunt formate din
155
cheltuielile de exploatare nregistrate ca atare n contabilitatea financiar dup
natura lor economic.
Pentru calcularea costurilor de producie, cheltuielile nregistrate n
contabilitatea financiar, dup natura lor, pot fi grupate astfel:
cheltuieli directe de producie;
cheltuieli indirecte de producie;
cheltuieli generale de administraie;
cheltuieli de desfacere.
Cheltuielile parial ncorporabile n costuri sunt reprezentate de
cheltuielile ncorporate n costuri la o valoare diferit de cea nregistrat n
contabilitatea financiar. Diferenele dintre valoarea acestor cheltuieli
nregistrat n contabilitatea financiar i cea ncorporat n costuri sunt
denumite diferene de ncorporare. Aceste diferene se datoreaz faptului c o
serie de cheltuieli cum sunt chiriile, impozitele, taxele etc. se nregistreaz n
contabilitatea financiar o singur dat ceea ce impune ca n cadrul contabilitii
de gestiune s se nregistreze i s se includ n costuri doar cota parte din aceste
cheltuieli care sunt aferente perioadei de calcul a costurilor.
Cheltuielile nencorporabile n costuri sunt acele cheltuieli nregistrate n
contabilitatea financiar dup natura lor economic, dar care nu se include n
costuri deoarece nu condiioneaz realizarea produselor, lucrrilor i serviciilor.
n categoria acestor cheltuieli se cuprind:
cheltuielile financiare, cu excepia dobnzilor aferente
mprumuturilor la unitile cu ciclu lung de fabricaie, care pot fi repartizate
asupra costurilor de producie ale produselor respective;
cheltuielile excepionale;
costul subactivitii, n care sunt incluse i pierderile din rebuturi
determinate de eecul tehnic al produciei.
De asemenea, din costul de producie pot fi excluse, n afara cazului n
care condiiile specifice de exploatare justific luarea lor n considerare,
cheltuielile generale de administraie i cheltuielile de desfacere.
Cheltuielile supletive (de adugat n costuri) pot fi acele cheltuieli care
nu fac obiectul contabilitii financiare, pentru a nu influena mrimea
impozitului pe profit, dar sunt considerate element de costuri n contabilitatea de
gestiune.
156

n condiiile concureniale actuale un diagnostic al unei ntreprinderi
presupune aprecierea performanei acesteia pentru realizarea funciei sale. Din
punctul de vedere al economitilor teoreticieni msurarea performanelor unei
ntreprinderi presupune includerea n costuri i a unor cheltuieli cum ar fi
remuneraia ntreprinztorului individual i a familiei sale n cazul
ntreprinderilor individuale i/sau familiale i remuneraia capitalurilor proprii.
Acest lucru permite compararea pe baze reale a costului aceluiai bun realizat de
uniti diferite ca structur juridic.
Legtura ntre cheltuielile nregistrate n contabilitatea financiar i cele
nregistrate n contabilitatea de gestiune se prezint astfel:

Cheltuieli
nregistrate
n
contabilitate
a financiar
Cheltuieli
integral
ncorporabile
Cheltuieli
parial
ncorporabile
Cheltuieli
nencorporabile
Cheltuieli
supletive
Cheltuieli
ncorporate
n costurile
produselor,
lucrrilor i
serviciilor

Dup legtura cu procesul de producie, cheltuielile de producie sunt
cheltuieli de baz i cheltuieli de regie:
Cheltuielile de baz sunt ocazionate nemijlocit de procesul tehnologic al
produciei, din care cauz se mai numesc i cheltuieli tehnologice. n aceast
categorie intr consumurile de materii prime, de energie necesar funcionrii
utilajelor de producie, salariile muncitorilor direct productivi, amortizarea
mijloacelor fixe din seciile de producie etc.;
Cheltuielile de regie sunt ocazionate de organizarea, conducerea i
servirea procesului de producie, dar care nu sunt legate direct de acesta. Sunt
considerate cheltuieli de regie cheltuielile pentru servirea i conducerea
activitii centrelor de profit sau cheltuielile ce privesc administrarea ntregii
ntreprinderi.
Dup modul de includere n costul pe unitatea de produs cheltuielile
se mpart n cheltuieli directe i cheltuieli indirecte.
157
Cheltuielile directe sunt acele cheltuieli care pot fi identificare direct pe
produs, lucrare sau serviciu cum sunt consumurile de materii prime de baz,
salariile muncitorilor direct productivi etc.;
Cheltuielile indirecte nu pot trece direct asupra costului unui produs,
deoarece nu se pot identifica pe unitatea de produs, ci numai pe mai multe
produse sau chiar numai pe ntreprindere n totalitatea ei. Ele se vor repartiza
asupra costului pe unitatea de produs prin procedee de calcul convenionale. n
aceast categorie intr cheltuieli cu ntreinerea i funcionarea utilajului,
cheltuieli generale ale seciei de producie i cheltuielile generale ale
ntreprinderii.
Dup variaia lor n funcie de gradul de utilizare a capacitilor de
producie cheltuielile de producie pot fi cheltuieli variabile (operaionale) i
cheltuieli fixe.
Cheltuielile variabile cuprind acele cheltuieli care i modific volumul
corespunztor i n acelai sens cu modificarea volumului fizic al produciei care
le-a ocazionat. n categoria cheltuielilor variabile se includ consumurile de
materii prime, de energie electric, ap, aburi etc. pentru nevoi tehnologice,
salariile muncitorilor direct productivi, contribuia unitii la asigurrile sociale
i de sntate, contribuia la fondul de omaj aferente acestora.
Aceste cheltuieli se pot mpri la rndul lor n:
cheltuieli variabile proporionale. Sunt acele cheltuieli care se
modific direct proporional cu volumul produciei;
cheltuieli progresive, al cror ritm de cretere este superior celui de
cretere a volumului produciei care le-a ocazionat;
cheltuieli degresive, care cresc ntr-un ritm mai lent dect creterea
volumului produciei;
cheltuieli regresive, care scad sensibil dac o perioad de timp dat
producia rmne constant sau nregistreaz o uoar cretere;
cheltuieli flexibile, care au o evoluie neregulat n raport cu volumul
fizic al produciei.
Ordinul Experilor Contabili din Frana prevede ca n cadrul cheltuielilor
variabile (operaionale) s se includ:
cheltuielile tehnice, care cuprind acele cheltuieli care variaz
proporional cu numrul de uniti de producie fizic fabricat i/sau vndut.
Este vorba de cheltuieli puternic legate de fabricarea i/sau comercializarea unui
158

produs cum ar fi costul de achiziia al materiilor prime i materialelor
ncorporate n produsul finit fabricat etc.
cheltuielile de activitate, definite ca fiind acele cheltuieli necesare a fi
efectuate pentru realizarea produciei, dar pentru care nu este posibil ca, n
momentul efecturii lor, s se determine cu exactitate cota-parte ce urmeaz a fi
absorbit n costul fiecrui produs fabricat. n aceast categorie se includ
cheltuielile cu energia, apa, materialele consumabile pentru lucrri de ntreinere
i reparaii, comisioanele acordate intermediarilor, cheltuielile de expediie i
transport etc. Distincia ntre cheltuielile tehnice i cele de activitate are n
vedere urmtoarele aspecte:
1. cheltuielile tehnice sunt direct proporionale, n timp ce cheltuielile
de activitate sunt degresive, regresive, progresive i/sau flexibile;
2. cheltuielile tehnice sunt directe n raport cu produsul fabricat n
timp ce cheltuielile de activitate sunt indirecte;
3. controlul nivelului cheltuielilor tehnice trebuie s se fac pe fiecare
produs n parte, n timp ce controlul nivelului cheltuielilor de
activitate trebuie s se fac pe fiecare secie de producie n parte.
Cheltuielile fixe sau constante cuprind acele cheltuieli a cror mrime
rmne relativ constant sau, n cazul creterii sau diminurii volumului
produciei, se modific dar n proporii nesemnificative. La rndul lor aceste
cheltuieli pot fi:
cheltuieli fixe propriu-zise, a cror mrime rmne constant
indiferent dac , n cadrul unei capaciti de producie date, volumul
produciei crete sau scade;
cheltuieli de producie relativ fixe, care manifest o
sensibilitate mai mare fa de modificarea volumului fizic al
produciei.
Conform Ordinului Experilor Contabili din Frana n cadrul cheltuielilor
fixe ar trebui s se includ:
cheltuielile de structur legate de structura de producie i funcional
existent, deci, de existena capacitilor i mijloacelor de producie folosite.
Aceast categorie de cheltuieli cuprinde salariile personalului indirect productiv,
chiriile, amortismentele etc. O reducere a acestor cheltuieli implic de fapt o
diminuare a capacitilor de producie a ntreprinderii.
159
cheltuielile discreionare care nu sunt legate de nici de volumul de
activitate i nici de structura existent i deci, pot fi reduse sau majorate fr a
antrena pe termen scurt o modificare a potenialului productiv al ntreprinderii.
n aceast categorie se includ cheltuielile de cercetare-dezvoltare, cheltuielile de
publicitate etc.
Raportul dintre cheltuielile fixe i cele variabile, precum i raportul dintre
acestea luate separat i costul produciei se ia n considerare la fundamentarea
deciziilor privind capacitile de producie a noilor utilaje necesare a fi puse n
funciune.
O structurare a articolelor de calculaie privind cheltuielile indirecte de
producie, cheltuielile generale de administraie i cheltuielile de desfacere n
elemente de cheltuieli fixe i variabile poate fi redat dup cum urmeaz:

DENUMIREA POZIIEI DE CHELTUIELI
F = Fixe
V = Variabile
I. CHELTUIELI INDIRECTE DE PRODUCIE
1. Cheltuieli cu ntreinerea i funcionarea utilajelor V
1.1. Reparaii la utilaje i mijloace de transport ale seciei
de producie
V
1.2. Amortizarea i chiria utilajelor i mijloacelor de
transport ale seciei de producie
V
1.3. Uzura i reparaia SDV-urilor cu destinaie special V
1.4. Energie, combustibil de ntreinere i alte cheltuieli
pentru scopuri tehnologice i motrice
V
1.5. Alte cheltuieli de ntreinere i funcionare a utilajului V

2. Cheltuieli generale ale seciei de producie F
2.1. Salarii regie secie de producie F
2.2. Contribuia la asigurrile sociale, la fondul de omaj,
la fondul pentru asigurri de sntate, la fondul pentru
nvmnt i la fondul de risc
F
2.3. Amortizarea i chiria privind mijloacele fixe ale
seciei de producie
F
2.4. Reparaii la mijloacele fixe ale seciei de producie
altele dect utilajele i mijloacele de transport
F
160

2.5. Energie, combustibil i alte consumuri similare F
2.6. Cheltuieli administrativ gospodreti F
2.7. Cheltuieli neeficiente F
2.8. Alte cheltuieli generale ale seciei de producie F
II. CHELTUIELI GENERALE DE ADMINISTRAIE F
1. Cheltuieli salariale ale personalului de administraie F
2. Amortizarea i chiriile mijloacelor fixe de interes
general
F
3. Reparaii la mijlocele fixe de interes general F
4. Energie, combustibil i alte consumuri similare F
5. Cheltuieli administrativ-gospodreti F
6. Cheltuieli neeficiente F
7. Alte cheltuieli generale de administraie F

III. CHELTUIELI DE DESFACERE V
I. Cheltuieli de desfacere la intern V
1.1. Cheltuieli de transport i manipulare V
1.2. Cheltuieli de ambalare V
1.3. Cheltuieli de reclam i publicitate V
1.4. Alte cheltuieli de desfacere V
2. Cheltuieli de circulaie a produselor la export V
2.1. Cheltuieli de transport, manipulare, depozitare i
vmuire
V
2.2. Alte cheltuieli de circulaie la export V

Prin gruparea cheltuielilor n variabile i fixe, modelul de calcul a costului
de producie se poate exprima astfel:
Q
Ch Ch
c
F V
p
+
=
Pentru eliminarea influenei absorbiei cheltuielilor fixe de ctre costurile
complete i pentru a crea posibilitatea supravegherii mai uoare a altor cauze de
posibile abateri, se utilizeaz metoda imputrii raionale. Pentru aceasta se
determin coeficientul de imputare raional prin raportarea nivelului real al
activitii la nivelul normal al activitii, astfel:
161
n
r
r
Q
Q
k =
unde: k
r
coeficientul de imputare raional;
Q
r
nivelul real de activitate;
Q
n
nivelul normal de activitate.
Dac nivelul activitii scade fa de cel normal, costul de producie
obinut va fi mai redus dect cheltuielile reale ale ntreprinderii. Apare un
surplus de cheltuieli care rmn nerepartizate i care de fapt reprezint costul
subactivitii.
Exigenele Directivei a IV- a a Comunitii Economice Europene la care
ne-am aliniat ridic problema calculrii costurilor de producie corespunztoare
unei activiti normale. Ca urmare, costul subactivitii trebuie exclus din
costurile de producie.
Teoretic problemele sunt foarte clare. Practic ns, n documentarea fcut
nu am ntlnit nici o ntreprindere care s determine un cost al subactivitii pe
care s l deduc din costul de producie.
Sunt mai multe cauzele pentru care n practic nu se calculeaz costul
subactivitii, i anume:
a) lipsa unei metodologii complete i clare elaborate de Ministerul Finanelor cu
privire la paii de urmat pentru determinarea acestui cost. Regulamentul de
aplicare a Legii contabilitii prezint urmtoarea formul de calcul a costului
subactivitii:
=
n
r
F
Q
Q
1 Ch ii subactivit Costul
fr a preciza cum se departajeaz cheltuielile fixe de cele variabile i cum se
determin nivelul real al activitii.
b) se confund costul subactivitii cu gradul de utilizare al mijloacelor fixe de
baz, n funcie de care, n unele perioade, s-a inclus n cheltuielile de exploatare
amortizarea mijloacelor fixe.
c) nu exist o percepie clar a noiunii de activitate normal necesar stabilirii
costurilor.

Dup necesitile lor economice cheltuielile de producie sunt cheltuieli
productive i cheltuieli neproductive.
162

Cheltuielile productive formeaz marea majoritate a cheltuielilor, sunt
necesare procesului de producie, fr ele neputndu-se desfura n mod normal
activitatea unei ntreprinderi.
Cheltuielile neproductive nu sunt necesare pentru procesul de producie,
fiind consecina unor nclcri ale disciplinei tehnologice, contractuale, proasta
gospodrire a valorilor materiale etc.
Dup necesitile bugetare, cheltuielile de producie se vor grupa:
pe elemente primare;
pe articole de calculaie.
n practic se utilizeaz urmtoarea clasificare pe elemente primare:
materii prime i materiale consumabile
deeuri recuperabile (se scad)
combustibil, energie i ap
amortizarea imobilizrilor corporale
lucrri i servicii executate de teri
salarii i alte drepturi asimilate
contribuii legale legate de salarii
alte cheltuieli cu munca vie
Clasificarea pe articole de calculaie a cheltuielilor de producie este
urmtoarea:
materii prime i materiale consumabile
deeuri recuperabile (se scad)
salarii directe
asigurri i protecie social
cheltuieli cu ntreinerea i funcionarea utilajului
cheltuieli generale ale seciei de producie
cheltuieli generale de administraie
cheltuieli de desfacere.

B. Criterii de clasificare a costurilor

a) Dup stadiile de fabricare i comercializare a unui produs se pot
distinge costuri de achiziie, costuri de prelucrare i costuri de distribuie.
Costurile de achiziie sunt reprezentate de totalitatea cheltuielilor
efectuate pentru procurarea i stocarea mrfurilor n scopul revnzrii (la
163
unitile comerciale) i respectiv totalitatea cheltuielilor efectuate pentru
procurarea i stocarea elementelor constitutive ale produselor fabricate,
lucrrilor executate i serviciilor prestate (la unitile productive).
Costurile de prelucrare sunt formate din cheltuielile de prelucrare i
transformare a materiilor prime i materialelor n produse finite la unitile
productive.
Costurile de distribuie, care sunt reprezentate de totalitatea cheltuielilor
efectuate pentru vnzarea produselor fabricate i a mrfurilor cumprate n
scopul revnzrii lor.
b) Dup momentul i scopul calculrii lor, costurile se mpart n costuri
reale i costuri prestabilite.
Costurile reale, numite i efective sau postoperative, sunt cele calculate
pe baza cheltuielilor reale, ulterior efecturii lor.
Costurile prestabilite, numite i antecalculate, sunt cele care se calculeaz
pe baza unor cheltuieli estimative ce ar urma s se efectueze ntr-o perioad
viitoare.
c) Dup stadiile de fabricaie i comercializare, costurile pot fi costuri
reale, costuri ale seciei de producie, costuri de producie i costuri complete.
Costurile directe sunt formate din cheltuielile directe ce apar la nivelul
unei secii de producie.
Costurile seciei de producie sunt formate din cheltuielile directe la care
se adaug cheltuielile comune ale seciei de producie.
Costurile de producie sunt formate din cheltuielile directe, cheltuielile
comune ale seciei de producie i cheltuielile generale ale unitii;
Costurile complete, numite i comerciale, sunt formate din totalitatea
cheltuielilor de producie la care se adaug cheltuielile de desfacere.
d) Dup coninutul i natura economic a tipului de cost calculat,
ntlnim costuri integrale i costuri pariale (proporionale).
Costurile integrale sunt costuri complete (comerciale).
Costurile pariale sau proporionale sunt formate din cheltuielile care por
fi afectate direct produselor fabricate, lucrrilor executate i serviciilor prestate.
e) Dup producia la care se refer cheltuielile de producie, putem
distinge costul pe produs i costul ntregii producii.
Costul pe produs este format din totalitatea cheltuielilor de producie ce
revin pe unitatea de produs fabricat.
164

Costul ntregii producii este format din cheltuielile de producie aferente
ntregii producii a unitii.
n literatura de specialitate se realizeaz i o structurare costurilor care
ajut gestionarii n luarea deciziilor privind evaluarea i controlul organismelor
pe care le conduc, precum i n identificarea eventualelor aciuni corective care
se impun, i anume:
f) Dup sursele de informare i tratare existente pot fi puse n eviden
dou categorii de costuri: costuri determinate de contabilitatea de gestiune i
alte costuri
Costurile determinate prin contabilitatea de gestiune sunt definite prin
dimensiunile caracteristice unanim recunoscute i acceptate (obiect, coninut i
moment de calcul) i sunt subordonate contextului decizional i obiectivelor de
urmrit.
Alte costuri sunt reprezentate de elementele cantitative obinute
extracontabil i prin a cror evaluare se asigur baza de informare necesar
organelor de decizie. n aceast categorie se includ: costurile de oportunitate,
costurile calitii, costurile ascunse etc.
g) Dup gradul de control asupra costurilor.
Gestionarul nu are acelai grad de control asupra totalitii costurilor.
Anumite costuri sunt perfect controlabile iar altele impuse. Dup acest criteriu
pot fi puse n eviden urmtoarele categorii de costuri:
a. Costuri determinate i discreionare;
b. Costuri interne i externe;
c. Costuri vizibile i ascunse.
Costuri reversibile i ireversibile
Un cost este considerat reversibil atunci cnd este posibil revenirea
asupra deciziei de angajare a lui (costul orelor suplimentare pltite personalului
pentru a asigura un spor de producie). Un cost este considerat ireversibil atunci
cnd este foarte dificil revenirea asupra deciziei care-l angajeaz sau nu se mai
poate reveni asupra acesteia. Costurile ireversibile mai pot fi numite costuri
angajate indiferent
2
, ele fiind preluate din perioada precedent i rmn
nemodificate atunci cnd ntreprinderea i schimb planul de aciune iniial.

2
LEBAS, M. Comptabilit analitique de gestion, Ed. Nathan, 1984, pag. 53
165
Costuri controlabile i necontrolabile
Un cost este considerat controlabil dac managerul seciei de producie
are autoritatea determinrii lui sau cel puin o influen semnificativ asupra
valorii asumate. n zona controlabilitii intr cel mai adesea costurile variabile.
Costurile necontrolabile sunt costurile asupra crora managerul seciei de
producie nu are o influen i un control, deoarece ele sunt repartizate seciei de
producie n funcie de anumite criterii care nu depind de managerul centrului
respectiv.
Separarea costurilor n controlabile i necontrolabile trebuie s se fac
pentru un anumit manager i pentru o perioad determinat de timp.
Un element necontrolabil al unui cost poate fi transformat n cost
controlabil prin schimbarea treptei de responsabilitate pentru luarea deciziilor.
Costuri determinate i discreionare
Costurile determinate sunt cele care au o relaie clar cu efectul obinut
(costul materiei prime care depinde direct de producia realizat).
Costurile discreionare sunt cele a cror relaie cu rezultatul obinut este
mai dificil de stabilit (este dificil de stabilit o relaie ntre realizrile serviciilor
administrative i consumul de materiale de birou).
Costuri vizibile i ascunse
Costurile ascunse iau n considerare cheltuieli ale ntreprinderii care sunt
contabilizate n mod normal, dar nu pot fi izolate i identificate ca atare. Acest
costuri nu sunt intenionat ascunse ci sunt invizibile datorit faptului c nu sunt
calculate. n categoria disfuncionalitilor care ar putea genera costuri ascunse
se cuprind: absenteismul, accidentele de munc, rotaia personalului, defectele
de calitate, abaterile de productivitate direct etc.
Costuri interne i costuri externe
Costurile externe sunt acele costuri pe care ntreprinderea le transfer
terilor. n aceast categorie s-ar putea ncadra cheltuielile de stocare pe care
unele ntreprinderi le transfer furnizorilor si, cheltuieli de depoluare pe care le
suport comunitatea pentru care rspunztoare este totui ntreprinderea etc.
Puterea de decizie a gestionarilor este limitat la ansamblul costurilor
interne, controlabile, cea mai mare influen avnd-o asupra costurilor vizibile,
reversibile i determinate. Gestionarul nu va avea dect o influen redus
asupra costurilor necontrolabile externe.

166

8.4. Principii de organizare a evidenei cheltuielilor de producie
i de calculaie a costurilor

Pentru ndeplinirea multiplelor sarcini care revin contabilitii cheltuielilor
de producie este necesar ca la organizarea evidenei acestora i la calculaia
costurilor s se in seama de o serie de principii de baz, dintre care amintim:
a) Determinarea obiectului de eviden i de calculaie precum i a unitii
de calculaie
Prin obiect de eviden i calculaie se nelege un mijloc sau un proces
economic pentru care se programeaz i se urmresc n mod distinct cheltuielile
de producie i se calculeaz costul produciei.
Ca obiect pentru care se calculeaz costul produciei putem avea:
- un produs finit, o lucrare sau un serviciu;
- o anumit comand executat dup cerinele clientului;
- o pies sau un grup de piese de acelai fel;
- un ansamblu sau un subansamblu;
- un lot de produse;
- o garnitur de piese;
- o faz de fabricaie.
Unitatea de calculaie este reprezentat printr-o unitate de msur
natural sau convenional care se folosete la exprimarea volumului fizic al
produciei fabricate. Aceste uniti de msur se pot folosi pentru producia
finit, pentru semifabricate i pentru pri sau subansambluri din anumite
produse. Varietatea mare a produselor, a procedeelor de fabricaie i
particularitile modului de organizare a produciei duc la folosirea mai multor
uniti de msur, ca: bucata, tona, metrul liniar, metrul ptrat, metrul cub,
duzini etc.
b) Organizarea contabilitii n strns concordan cu indicatorii folosii
n munca de planificare
Potrivit acestui principiu, contabilitatea trebuie s urmreasc cheltuielile
de producie folosind aceeai metodologie care a stat la baza elaborrii bugetelor
de venituri i cheltuieli i a prognozrii cheltuielilor.
167
Aceasta presupune:
s se fac aceeai diviziune a ntreprinderii att n lucrrile de bugetare
i prognozare a cheltuielilor ct i n colectarea cheltuielilor de producie
respectiv pe secii de producie, pe linii de fabricaie, operaii etc.;
obiectele de eviden i de calculaie a costurilor s fie aceleai att n
lucrrile de bugetare i prognozare a cheltuielilor ct i n cea efectiv a
costurilor de producie;
att n stabilirea costurilor bugetate i prognozate ct i a celor
efective s se aib n vedere aceleai articole de calculaie;
s se in seama de aceleai principii de grupare i repartizare a
cheltuielilor indirecte de producie.

c) Delimitarea n timp a cheltuielilor de producie
Acest principiu presupune delimitarea cheltuielilor efectuate n perioada
curent care privesc aceast perioad de gestiune, de cheltuielile anticipate i
cele preliminate.
Momentul efecturii cheltuielilor poate fi diferit de acela al perioadei de
calculaie a costurilor de producie pentru un mijloc sau un proces economic.
Astfel, cheltuielile anticipate se efectueaz anterior perioadei de calculaie
respective, iar alte cheltuieli, numite preliminate, se includ n costurile
produciei perioadei de gestiune, dei efectuarea lor va avea loc ulterior. Totui,
pentru cea mai mare parte a cheltuielilor, momentul efecturii lor coincide cu
acela al perioadei de calculaie n care se cuprind.
Acest principiu impune includerea n costul de producie al unui obiect de
eviden i calculaie, ntr-o perioad de gestiune, numai a cheltuielilor care
privesc acea perioad indiferent de momentul efecturii lor.
d) Separarea cheltuielilor de producie ale activitii de baz de cheltuielile
ocazionate de alte activiti
n costurile produciei fabricate trebuie cuprinse numai acele cheltuieli
ocazionate de fabricarea i realizarea produciei respective.
Nu pot fi incluse n costurile produciei de baz cheltuielile care nu
privesc producia respectiv, cum ar fi: cheltuielile fcute pentru lucrrile de
investiii n antrepriz, cheltuielile ce se fac din anumite fonduri speciale.
168

e) Delimitarea n spaiu a cheltuielilor de producie
Acest principiu se refer att la separarea cheltuielilor pe principalele
sectoare ale activitii economice ct i la identificarea cheltuielilor secii de
producie.
f) Stabilirea celor mai juste procedee de repartizare a cheltuielilor
indirecte
Cheltuielile indirecte dein o pondere nsemnat n costurile de producie.
Astfel de cheltuieli cum sunt: cheltuielile comune ale seciilor de producie,
cheltuielile generale ale ntreprinderii nu pot fi repartizate direct pe produse n
momentul efecturii lor. Ele urmeaz a fi incluse n costurile produselor
folosindu-se anumite procedee convenionale de repartizare.
n vederea calculrii exacte a costurilor produciei este necesar s se
adopte cele mai juste procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte, care s fie
folosite att n munca de bugetare i prognozare a cheltuielilor ct i n cea de
eviden.
g) Delimitarea cheltuielilor privind producia finit de cele aferente
produciei neterminate
Stabilirea ct mai precis a produciei neterminate att cantitativ ct i
valoric prezint o deosebit importan pentru calcularea corect a costurilor de
producie. Orice supraevaluare a produciei neterminate duce la reducerea
nejustificat a costurilor produselor finite i majorarea fictiv a profitului
unitii. Din contr, o subevaluare a produciei neterminate duce la majorarea
costurilor produciei fabricate i deci implicit la diminuarea profitului.
h) Alegerea metodei adecvate de calculaie a costurilor de producie
Pentru obinerea unor rezultate ct mai bune n activitatea de producie,
conducerea ntreprinderii trebuie s cunoasc ct mai exact i la timp nivelul
costurilor de producie.
Informaiile furnizate n domeniul costurilor trebuie s serveasc att
pentru msurarea cantitativ i calitativ a ntregului proces de producie ct i
pentru controlul activitii desfurate i fundamentarea deciziilor pentru
activitatea viitoare.
169
ntre calculaia costurilor produciei i organizarea contabilitii de
gestiune a cheltuielilor de producie trebuie s existe o legtur nemijlocit, o
strns interdependen.
Fiecare metod de calculaie pretinde o anumit organizare a contabilitii
de gestiune a cheltuielilor, un anumit mod de nregistrare i colectare a acestora
n costuri. La alegerea metodei celei mai adecvate pentru calcularea costurilor
ntr-o ntreprindere trebuie s se in seama de caracterul produciei, de
specificul procesului tehnologic, de durata ciclului de fabricaie, de numrul de
produse fabricate i de ali factori specifici fiecrei uniti.

8.5. Metode de calculaie a costurilor

8.5.1. Metoda global

Aceast metod se utilizeaz la ntreprinderile care fabric un singur
produs (energie electric, termic etc.) sau mai multe produse (cuplate) utiliznd
aceeai materie prim i acelai proces tehnologic (ciment, celuloz).
n cadrul acestei metode cheltuielile cu materiile prime i materiale
directe, cele cu salariile directe, impozitele i contribuiile asupra salariilor,
precum i alte cheltuieli directe se colecteaz i se calculeaz, dup caz, pe
fiecare produs sau global pe toate produsele cuplate, rezultate simultan din
aceeai materie prim.
Cheltuielile indirecte de producie i, dac este cazul, cele generale ale
ntreprinderii sunt, mai nti, colectate pe centre de cost din cadrul seciilor de
producie, iar apoi repartizate pe produs.
Costul unitar efectiv se calculeaz:
La unitile care fabric un singur produs, cheltuielile totale directe i
indirecte aferente produciei terminate se mpart la cantitatea din
produsul obinut, conform urmtorului model de calcul:

Q
C C
C
i d
u
e
+
=
unde:
Cu
e
= costul unitar efectiv;
Cd = cheltuieli directe;
Ci = cheltuieli indirecte;
170

Q = cantitatea de producie obinut.

La unitile care obin din aceeai materie prim produse cuplate,
cheltuielile de producie colectate global se repartizeaz pe feluri de
produse prin procedeul indicilor de echivalen sau procedeul valorii
rmase.

8.5.2. Metoda pe comenzi

Se aplic n ntreprinderile cu producie individual i de serie mic, unde
produsele rezult prin asamblarea prilor componente (piese, ansambluri,
subansambluri) i al cror proces tehnologic se individualizeaz n cadrul unor
locuri de producie (secii de producie, ateliere).
Obiectul de calculaie l constituie comanda de producie lansat pentru o
anumit cantitate de produse, semifabricate ca elemente asamblabile, lucrri i
servicii care pot fi executate n cursul unei perioade (de regul o lun).
Cheltuielile de producie se colecteaz pe fiecare comand n parte,
nemijlocit (cele cu caracter direct) sau prin repartizare (cele indirecte).
Costul efectiv pe unitate de produs sau lucrri se stabilete la terminarea
comenzii prin mprirea cheltuielilor de producie colectate aferente produciei
terminate la cantitatea de produse fabricate n cadrul comenzii respective.
Dac comanda respectiv cuprinde mai multe uniti de produs se mpart
cheltuielile de producie colectate pe articole de calculaie la cantitatea de
produse obinute, rezultnd un cost mediu pe produs.
Cnd perioada de calculaie nu corespunde cu cea a terminrii comenzii,
loturile de produse (piese) predate parial clienilor sau la magazia de produse de
produse finite se evalueaz la cost prestabilit sau la costul efectiv al unor
produse similare, din perioadele de gestiune precedente. La decontarea parial,
cheltuielile repartizate asupra produselor terminate nu pot depi cheltuielile
efective nregistrate la comanda n cauz. Costul efectiv se calculeaz numai
pentru lotul ce coincide cu ncheierea comenzii. El este egal cu totalul
cheltuielilor de producie colectate pe comand, mai puin valoarea loturilor
predate parial, evaluate la unul din preurile menionate mai sus.
Prin decontarea unei pri din producia obinut la un cost prestabilit sau
la un cost efectiv al unui produs asemntor, ntreaga diferen de pre se suport
171
din ultimul lot de produse care se finalizeaz, ceea ce poate avea consecine
asupra situaiei economico-financiare a ntreprinderii n perioada terminrii
acestora.

8.5.3. Metoda pe faze

Se aplic la ntreprinderile cu producie de mas sau de serie mare, unde
procesul tehnologic are un caracter relativ omogen, iar produsul finit se obine
prin prelucrarea n stadii succesive a materiei prime.
Fazele de fabricaie cuprind mai multe operaii ale prelucrrii i coincid
sau nu cu secia de producie.
Obiectul de eviden i calculaie a costurilor l constituie faza de
fabricaie. Ca atare, cheltuielile de producie se colecteaz direct sau prin
repartizare (cele indirecte) pe fiecare faz de fabricaie.

La calcularea costului efectiv pe produs ntlnim dou variante:
Varianta fr semifabricate se aplic atunci cnd ntre fazele de
fabricaie nu rezult semifabricate care s fie depozitate n magazii i care s fie
nregistrate ca atare n contabilitate.
Cheltuielile de producie, n cazul acestei variante, se transloc de la o
faz de fabricaie la alta.
Costul efectiv al produsului finit se calculeaz pe baza urmtoarei
formule:

t
f f f
e
P
C C C
C
3 2 1
+ +
=

unde: C
e
= costul efectiv pe unitate de produs;
Cf
1
= cheltuielile fazei I;
Cf
2
= cheltuielile fazei a II-a;
Cf
3
= cheltuielile fazei a III-a;
Pt = producia total fabricat.

172

De asemenea, varianta fr fabricate se folosete i n cazurile cnd ntre
fazele de fabricaie rezult semifabricate, dar acestea nu se evideniaz ca atare,
cheltuielile aferente translocndu-se doar de la o faz la alta de fabricaie. La
stabilirea cheltuielilor de producie ale unei faze se ine seama i de cheltuielile
aferente produciei neterminate.
Varianta cu semifabricate se poate aplica la acele uniti care au o
producie de mas i la care dup fiecare faz de fabricaie se obin semifabricate
care se depoziteaz i se nregistreaz ca atare n contabilitate.
n aceast variant, pentru fiecare faz de fabricaie se stabilete costul
efectiv al semifabricatelor obinute, iar la ultima faz de fabricaie se calculeaz
costul efectiv al produsului finit.
Calculul costurilor efective se face dup urmtoarele relaii:
la faza I de fabricaie:

1
1
1
P
Cf
CS
. nr
=
la faza a II-a de fabricaie:

2
2
1 2
P
Cf
CS CS
. nr . nr
+ =
la faza a III-a de fabricaie:

3
3
nr.2
P
Cf
CS C
pf
+ =
unde: CS
nr.1
i CS
nr.2
= costul efectiv al semifabricatelor din fazele I
i II;
Cp
f
= costul efectiv ala produsului finit;
Cf
1
, Cf
2
, Cf
3
= cheltuielile de producie ale fazelor I, II i III,
diminuate cu cheltuielile aferente produciei
neterminate din fazele respective;
P
1
, P
2
, P
3
= producia de semifabricate (fazele I i II) i
producia finit (faza III).

n cazul n care se obin dou sau mai multe produse prin prelucrarea
succesiv a acelorai materii prime, calculul costurilor efective se face pe baza
indicilor de echivalen.
Dac din procesul de producie se obin produse principale i produse
secundare, determinarea costurilor efective pentru produsele principale se face
173
prin excluderea din calculaie a valorii produselor secundare stabilit dup
criterii convenionale.

8.5.4. Metoda Direct-Costing

Aceast metod se bazeaz pe separarea cheltuielilor variabile de cele
constante (fixe) i includerea n costul de producie numai a cheltuielilor
variabile.
Dup aceast metod, costul de producie comport numai cheltuielile de
producie variabile, deci cele care variaz n raport cu volumul fizic al
produciei: consumul de materii prime i materiale, salariile personalului
productiv, inclusiv contribuiile aferente, consumul de energie i combustibil
pentru scopuri tehnologice, cheltuielile de desfacere cu caracter variabil
(ambalarea i transportul produselor finite vndute) etc.
Noiunea de cheltuieli variabile nu se suprapune cu cea de cheltuieli
directe. n cheltuielile variabile ntr att cheltuielile directe (consumul cu
materii prime i salariile personalului productiv, inclusiv contribuiile legate de
acestea), ct i cheltuielile de ntreinere i funcionare a utilajului.
Nu se include amortizarea care este cheltuial constant.
Cheltuielile constante sau fixe se consider cheltuieli ale perioadei,
indiferent de produsele fabricate i, deci, nu se include n costuri.
Aceast metod nu permite calculul costului total pe produs ntruct se
limiteaz la cheltuielile variabile.

8.5.5. Metoda normativ

Se poate utiliza cu bune rezultate n ntreprinderile cu producie de serie i
de mas. Ea prezint avantajul c asigur stabilirea sistematic i curent a
abaterilor de la costurile normate precum i determinarea factorilor i cauzelor
care au dus la apariia acestor abateri n vederea stabilirii de msuri operative
pentru nlturarea i prevenirea lor.
Obiectul de eviden i calculaie a costurilor n cadrul acestei metode este
produsul, serviciul sau lucrarea executat.
Determinarea costului efectiv al produciei totale se face pe baza relaiei:
An Mn Cn Ce =
174

unde: Ce = costul efectiv al produsului, lucrrii sau serviciului;
Cn = costurile de producie normate;
Mn = modificarea normelor care au stat la baza stabilirii
costurilor normate;
An = abaterile fa de normele iniiale.

Calculul costului efectiv pe unitatea de produs se face prin folosirea
aceleiai formule, innd seama i de cantitatea fabricat din produsul respectiv.
Costurile de producie normate se stabilesc pe operaii de fabricaie, reper
i produs avnd la baz:
pentru cheltuielile directe cu materii prime , materiale i salarii - normele
de consum i de munc legal stabilite, preurile de facturare i tarifele de
retribuire a muncii;
pentru cheltuielile indirecte (cheltuieli cu ntreinerea i funcionarea
utilajului, cheltuieli generale ale seciei de producie i cheltuieli generale ale
ntreprinderii) - bugetele de cheltuieli ntocmite pe secii de producie, ateliere i
compartimente funcionale.
Modificrile de norme care au stat la baza stabilirii costurilor de producie
normate intervin n perioada de desfurare a procesului de producie ca urmare
a unor schimbri n tehnologia de fabricaie, modificri ale preurilor materiilor
prime, a tarifelor de retribuire a muncii etc. Toate aceste modificri trebuie s
corecteze costurile normate stabilite iniial. Ele se efectueaz, de regul, la
nceputul lunii sau trimestrului.
Abaterile fa de norme se determin prin compararea normelor iniiale
sau modificate cu cheltuielile efective. n acest scop se organizeaz o eviden
adecvat care s poat furniza operativ factorilor interesai natura i mrimea
abaterilor, n scopul lurii msurilor care se impun.

8.5.6. Metoda costurilor standard

Aceast metod const n stabilirea cu anticipaie a costurilor directe de
producie (materiale, manoper etc.) care sunt denumite standarde i a
costurilor indirecte (costuri comune ale seciilor de producie, costurile generale
ale ntreprinderii i cheltuieli de desfacere) denumite bugete de cheltuieli.
175
Acestea formeaz etaloane de msur i comparaie, cu costurile efective de
producie. Astfel, costurile standard sunt costuri stabilite n prealabil pe baze
tiinifice, n funcie de condiiile impuse proceselor de producie.
Principala caracteristic a acestei metode este faptul c standardele sunt
considerate costuri reale sau normale ale perioadei. Astfel, calculaia costurilor
se reduce la o singura calculaie i anume la calculaia costurilor standard, care
constituie baza de stabilire a preurilor de vnzare, ne mai fiind nevoie de
calculaia costului efectiv al produselor. Toate diferenele care apar n plus sau
n minus din procesul de producie fa de costurile standard, sunt considerate
abateri de la condiiile normale de fabricaie. Cu acestea se afecteaz direct
rezultatele finale ale ntreprinderii din perioada respectiv.
Problemele specifice acestei metode sunt: calcularea costurilor standard,
evidena i analiza abaterilor i, dup caz, controlul costurilor.
Calcularea costurilor standard are ca obiectiv stabilirea limitelor maxime
privind cheltuielile necesare realizrii produciei programate. n acest scop, se
stabilesc standarde privind cheltuielile directe, cheltuielile indirecte de
producie, cheltuielile generale ale ntreprinderii i cheltuielile de desfacere. Pe
baza acestor standarde, n continuare, se ntocmesc bugete privind cheltuielile de
aprovizionare, cheltuielile indirecte, cheltuielile activitilor auxiliare i
cheltuielile de desfacere. De asemenea pe baza normelor de consum, preurilor
i tarifelor (inclusiv cele de salarizare) privind materiile prime i materialele de
baz, precum i remuneraiile se stabilesc standardele de cheltuieli directe pe
repere, faze de fabricaie, semifabricate i produse, dup caz.
n continuare se calculeaz costurile standard pe produs dup relaia:

= =
= = = + =
s
f
fj j
m
i
ij j j j j
k k , pi a d ; n 1, j ; k d c
1 1
iar

unde: c
j
= costul unitar standard al produsului j;
d
j
= costul direct unitar standard al produsului j;
a
ij
= norma de consum a cheltuielii directe i;
p
i
= preul sau tariful unitar al consumului i;
k
fj
= cota pe unitate de produs din cheltuiala indirect a locului
f repartizat asupra produsului j.
176

Evidena i analiza abaterilor. Odat stabilite cheltuielile i costurile
standard, n continuare se organizeaz o eviden a respectrii lor. n acest scop
se calculeaz i evideniaz abaterile de la cheltuielile standard. Pentru aceasta
se compar cheltuielile efective cu cele standard. Dac cheltuielile efective sunt
mai mici dect cele standard, abaterile mbrac forma unor economii, iar n
cazul n care sunt mai mari, ele reprezint depiri.
Evidena abaterilor de la costurile standard se poate organiza i realiza n
profiluri i sisteme de eviden diferite, i anume:
a) sistemul nregistrrii distincte att a costurilor standard, ct i a
abaterilor. nregistrarea se realizeaz folosind sistemul conturilor
analitice, unele pentru costurile standard, iar altele pentru abateri.
Evidena costurilor standard i a abaterilor se dezvolt pe locuri de
gestiune, feluri de produse i articole de calculaie.
b) sistemul considerrii drept cost real pe produs a costului standard. n
contabilitate se folosesc conturi sintetice distincte privind cheltuielile
standard i abaterile, fr ca evidena lor analitic s se dezvolte pe
feluri de produse, ci numai pe locuri de gestiune (cheltuieli) i articole
de calculaie. La rndul lor, conturile de abateri se dezvolt pe feluri de
cheltuieli i cauze.
c) sistemul nregistrrii cheltuielilor efective n contabilitate. Acesta
const n nregistrarea cheltuielilor efective n sistemul de conturi
sintetice i analitice. Abaterile difereniate pe locuri de gestiune
(cheltuieli), feluri de cheltuieli i cauze se nregistreaz ntr-un sistem
de situaii i balane comparative.

8.6. Funcionarea conturilor contabilitii de gestiune

nregistrarea n contabilitate a cheltuielilor de producie se face cu ajutorul
conturilor de gestiune care formeaz clasa a 9-a de conturi, avnd n
componen urmtoarele grupe:

Grupa 90 Decontri interne
Grupa 92 Conturi de calculaie
Grupa 93 Costul produciei

177
Conturile din aceste grupe au roluri i funcii contabile distincte i
funcioneaz n circuit nchis, adic numai ntre ele.
Grupa 90 Decontri interne cuprinde urmtoarele conturi:
901 Decontri interne privind cheltuielile
902 Decontri interne privind producia obinut
903 Decontri interne privind diferenele de pre
Contul 901 Decontri interne privind cheltuielile este utilizat pentru:
evidena decontrilor interne privind cheltuielile activitii de baz i
auxiliar, cheltuielile comune ale seciei, cheltuielile generale de administraie,
precum i cheltuielile de desfacere;
stabilirea diferenei dintre preurile de nregistrare (prestabilite sau de
livrare) i costul efectiv al produselor finite, semifabricatelor din producie
destinate vnzrii, lucrrilor executate i serviciilor prestate care formeaz
producia marf a firmei.
poate avea sold creditor la finele perioadei (lunii), care va reprezenta
decontrile de cheltuieli aferente costului efectiv al produciei n curs de
execuie (neterminate).
Se crediteaz n cursul lunii cu cheltuielile de producie preluate din
contabilitatea financiar, grupate pe conturi de calculaie n funcie de
clasificarea cheltuielilor n directe i indirecte, concomitent cu localizarea
cheltuielilor directe pe obiecte de calculaie (produse), iar a celor indirecte pe
secii, activiti etc. (921, 922, 923, 924, 925)
Se debiteaz, la sfritul lunii cu preul de nregistrare (prestabilit, de
livrare) al produselor fabricate terminate, lucrrilor executate i serviciilor
prestate i cu diferenele dintre preurile de nregistrare i costurile efective ale
produselor, lucrrilor i serviciilor (n rou sau n negru). (931, 903)
Contul 902 Decontri interne privind producia obinut este utilizat
pentru stabilirea diferenei de pre aferent produciei obinute. n acest sens se
compar preurile de nregistrare (prestabilite, de livrare) ale produselor
fabricate, lucrrilor executate i serviciilor prestate cu costurile efective ale
acestora.
Poate avea, nainte de nchidere, sold creditor n rou sau n negru astfel:
178

soldul creditor n rou exprim diferene favorabile, adic un cost
efectiv al produselor obinute mai mic dect cel de nregistrare
(prestabilit sau de livrare);
soldul creditor n negru exprim diferene nefavorabile, adic un cost
efectiv al produselor obinute mai mare dect cel de nregistrare
(prestabilit sau de livrare).
Se desfoar pe analitice deschise pe obiecte de calculaie (produse, servicii
etc.).
Se crediteaz pe parcursul lunii preul de nregistrare (prestabilit sau de
livrare) al produciei obinute (terminate) n cursul lunii i cu diferenele de pre
aferente produciei terminate (n rou sau n negru).
Se debiteaz cu costul efectiv (costuri directe i indirecte) al produciei terminate
stabilit la sfritul lunii i format n contul de cheltuieli ale activitii de baz; cu costul
efectiv (costuri directe i indirecte) al produciei auxiliare prestate de teri sau a investiiilor
n regie proprie; cu decontarea costului subactivitii.
Contul 903 Decontri interne privind diferenele de pre este utilizat
pentru reflectarea diferenelor de pre calculate, la sfritul lunii, ntre costul
efectiv al produciei obinute i preul de nregistrare (prestabilit sau de livrare).
cu aceste diferene se rectific preurile de nregistrare ale produselor
obinute. Ele por fi favorabile (nregistrate n rou) sau nefavorabile
(nregistrate n negru).
se dezvolt n analitic pe obiecte de calculaie a costurilor (produse,
servicii etc.).
Se debiteaz cu diferenele de pre aferente produciei terminate (n rou
sau n negru) i se crediteaz cu diferenele de pre repartizate asupra produciei
terminate pentru rectificarea preului de nregistrare a acesteia. Nu prezint sold.
Grupa 92 Conturi de calculaie cuprinde conturile:
921 Cheltuielile activitii de baz
922 Cheltuielile activitilor auxiliare
923 Cheltuieli indirecte de producie
924 Cheltuieli generale de administraie
925 Cheltuieli de desfacere
179
Contul 921 Cheltuielile activitii de baz ine evidena cheltuielilor
aferente activitii de baz formate din cheltuielile directe plus cele indirecte
repartizate la sfritul lunii.
Se debiteaz pe parcursul lunii cu cheltuieli directe efective aferente
activitii de baz, preluate din contabilitatea financiar, iar la sfritul lunii cu cotele
corespunztoare de cheltuieli indirecte (comune ale seciei, generale de administraie,
de desfacere i ale activitilor auxiliare) repartizate n mod raional n costul
produselor fabricate, lucrrilor executate i serviciilor prestate.
Se crediteaz la sfritul lunii cu costul efectiv al produciei finite, precum i cu
cel al produciei n curs de execuie obinute din activitatea de baz, operaie dup care
se soldeaz.
Se desfoar pe analitice, pe obiecte de calculaie i, n cadrul lor, pe
articole de calculaie.
Contul 922 Cheltuielile activitilor auxiliare este utilizat pentru
evidena cheltuielilor activitilor auxiliare.
Se debiteaz pe parcursul lunii cu cheltuielile efective ale produciei
auxiliare preluate din contabilitatea financiar, iar la sfritul lunii cu cota
corespunztoare de cheltuieli generale de administraie precum i cu
contravaloarea decontrilor reciproce ntre seciile auxiliare (nregistrri numai
n analiticele contului).
Se crediteaz, la sfritul lunii cu contravaloarea produciei livrate de
seciile auxiliare pentru seciile de baz, sectorul administrativ i de conducere
sau sectorul de desfacere precum i cu decontrile reciproce ntre seciile
auxiliare (nregistrri numai n analiticele contului) i costul efectiv al produciei
n curs de execuie, operaie cu care se soldeaz.
Se desfoar pe analitice deschise pe feluri de activiti auxiliare i, n
cadrul lor, pe obiecte de calculaie sau feluri de cheltuieli.
Contul 923 Cheltuieli indirecte de producie este folosit pentru
evidena cheltuielilor cu ntreinerea i funcionarea utilajelor i a
cheltuielilor generale ale fiecrei secii de producie.
Se debiteaz pe parcursul lunii cu cheltuielile indirecte ale seciilor
principale de fabricaie preluate din contabilitatea financiar, iar la sfritul lunii
cu cheltuielile activitilor auxiliare decontate seciilor principale de fabricaie,
care nu pot fi identificate pe obiecte de calculaie.
180

Se crediteaz la sfritul lunii cu ocazia repartizrii cheltuielilor indirecte asupra
costului produciei obinute, precum i cu ocazia decontrii costului subactivitii. Dup aceste
operaii contul se soldeaz.
Se desfoar pe analitice deschise pe secii principale de fabricaie i n
cadrul lor pe feluri de cheltuieli.
Contul 924 Cheltuieli generale de administraie ine evidena
cheltuielilor de administraie i conducere a firmei.
Se debiteaz pe parcursul lunii cu cheltuieli efective preluate din
contabilitatea financiar afectate intereselor generale ale firmei, iar la sfritul
lunii cu cheltuielile activitilor auxiliare decontate administraiei generale. Se
crediteaz la sfritul lunii cu ocazia repartizrii cheltuielilor generale de administraie
asupra costului produciei obinute din activitatea de baz i asupra costului produciei
obinute din activitatea auxiliar precum i cu ocazia decontrii costului subactivitii. Dup
operaia de creditare contul se soldeaz.
Se desfoar pe analitice deschise pe feluri de cheltuieli generale de
administraie.
Contul 925 Cheltuieli de desfacere este folosit pentru evidena
cheltuielilor de desfacere a produselor fabricate.
Se debiteaz n cursul lunii cu cheltuieli efective preluate din
contabilitatea financiar i afectate activitii de desfacere a produciei, iar la
sfritul lunii cu cheltuielile activitilor auxiliare decontate sectorului de desfacere.
Se crediteaz la sfritul lunii cu ocazia decontrii cheltuielilor de desfacere
asupra obiectelor de calculaie ale produciei de baz i a regularizrii
cheltuielilor de desfacere cnd nu intr n costul produselor terminate.
Se desfoar pe analitice deschise pe feluri de cheltuieli de desfacere.
Grupa 93 Costul produciei obinute cuprinde conturile:
931 Costul produciei obinute
933 Costul produciei n curs de execuie
Contul 931 Costul produciei obinute este destinat s in evidena
produciei finite obinute, constnd n produse finite, semifabricate destinate
vnzrii, lucrri executate i servicii prestate pentru teri, investiii proprii sau
alte activiti.
Se desfoar pe analitice deschise pe obiecte de eviden i calculaie
formate din fiecare produs, lucrare sau serviciu obinute de unitate, att pentru
producia de baz ct i pentru cea auxiliar.
181
Se debiteaz n cursul lunii cu preul de nregistrare (prestabilit sau de
livrare) al produciei finite obinute din procesul de producie.
Se crediteaz la sfritul lunii cu costul efectiv al produciei finite obinute
decontat pe seama cheltuielilor ocazionate. Indiferent de soldul su acest cont
se nchide la sfritul lunii prin contul 903 Decontri interne privind
diferenele de pre.
Contul 933 Costul produciei n curs de execuie se utilizeaz numai la
sfritul perioadei de calculaie a costurilor (lunii) pentru a separa cheltuielile
efective directe i indirecte al produciei terminate de cele aferente produciei
neterminate. Ca atare, cu ajutorul lui se ine evidena costului efectiv al
produciei n curs de execuie stabilit la finele perioadei de calculaie.
Se desfoar pe analitice deschise pe obiecte de calculaie i, n cadrul
lor, pe articole de calculaie, aferente produciei de baz i respectiv produciei
auxiliare
Se debiteaz la sfritul lunii cu costul efectiv al produciei n curs de
execuie (n negru) aferente produciei de baz i respectiv produciei auxiliare.
Se crediteaz, tot la sfritul lunii cu costul efectiv al aceleiai producii
decontat pe seama cheltuielilor efectuate. Dup aceast operaie contul se
soldeaz.

8.7. Organizarea contabilitii cheltuielilor de producie i a
calculaiei costurilor

Urmrirea cheltuielilor de producie i calculaia costurilor se realizeaz n
cadrul compartimentului contabilitii prin biroul de postcalcul.
Prin postcalcul se nelege evidena cheltuielilor de producie pe secii de
producie i n cadrul acestora pe centre de cost, iar n cadrul centrelor de cost pe
obiecte de eviden i calculaie i pe articole de calculaie, eviden executat
ulterior efecturii cheltuielilor, n scopul determinrii costului efectiv pe unitatea
de eviden i calculaie i respectiv pe ntreaga producie.
Postcalculul faciliteaz aciunea de urmrire i control a cheltuielilor
efective, comparativ cu cele planificate, relevnd n acelai timp gradul de
eficien a folosirii mijloacelor de producie i a forei de munc. Datele
postcalculului permit un control al aciunii de reducere a costului, evideniaz
rezervele interne din economisirea mijloacelor materiale, de munc i bneti.
182

Informaiile postcalculului pot fi i un punct de plecare n executarea lucrrilor
de planificare i de stabilire a msurilor necesare pentru reducerea costurilor.
Lucrrile ce fac obiectul postcalculului se desfoar ntr-o succesiune de
mai multe etape, i anume:

1. Colectarea cheltuielilor de producie ocazionate de activitatea de baz,
activitile auxiliare i activitatea de desfacere.
Contabilitatea de gestiune trebuie s delimiteze colectarea acestor cheltuieli
pe secii de producie, pe obiecte de eviden i calculaie a costurilor i, n
cadrul acestora, pe feluri de cheltuieli, respectiv articole de calculaie.
Colectarea lor se face n funcie de legtura care exist ntre ele i producia
fabricat i anume:
cheltuielile directe ale seciilor de producie principale, care se pot
delimita pe produs, se colecteaz nemijlocit n contul 921 Cheltuielile
activitii de baz. n cadrul acestui cont ele se nregistreaz n mod
analitic pe obiecte de eviden i calculaie (produse, comenzi etc.) i pe
articole de calculaie cu ajutorul unor fie de postcalculaie.
cheltuielile indirecte ale seciilor de producie principale adic cele
care nu se pot delimita pe produse, se colecteaz n contul 923 Cheltuieli
indirecte de producie. Acest cont se deschide pentru fiecare secie de
producie i se dezvolt n analitic pe feluri de cheltuieli.
cheltuielile indirecte ocazionate de administrarea, conducerea i
servirea general a ntreprinderii se colecteaz n contul 924
Cheltuieli generale de administraie. i acest cont se dezvolt n analitic
pe feluri de cheltuieli.
Cheltuielile de producie privind activitile auxiliare se colecteaz n
contul 922 Cheltuielile activitilor auxiliare. Ele se in pe fiecare secie
de producie ale produciei auxiliare n parte, iar n cadrul centrelor
respective se detaliaz pe feluri de cheltuieli n cazul unei producii
omogene sau pe obiecte de calculaie i feluri de cheltuieli n cazul unei
producii variate.
La centrele auxiliare cu producie omogen att cheltuielile directe ct i
cele indirecte se nregistreaz n aceeai fi de cont n timp ce la cele cu
183
producie variat colectarea cheltuielilor directe respectiv a celor indirecte
se face pe fie de cont separate.
cheltuielile legate de desfacerea produciei se nregistreaz n contul
925 Cheltuieli de desfacere.

2. Delimitarea n timp a cheltuielilor de producie, care const n:
nregistrarea asupra cheltuielilor de producie ale perioadei curente a
cotelor-pri din cheltuielile anticipate devenite scadente, care au fost
colectate la contul corespunztor;
determinarea cheltuielilor nregistrate asupra conturilor corespunztoare
diferitelor secii de producie, care nu privesc perioada curent, ci
perioadele viitoare i virarea lor la conturile corespunztoare;
includerea n cheltuielile de producie a acelor cheltuieli care se vor
efectua n perioadele viitoare dar pentru care trebuie s se constituie
rezerve pe seama produciei perioadei curente. Ele vor greva costurile
perioadei curente, debitndu-se conturile corespunztoare seciilor de
producie.
Sub aspect contabil, delimitarea n timp a cheltuielilor de producie poate
fi abordat n dou modaliti:
prin nregistrarea lor numai n contabilitatea financiar, folosind
conturi adecvate, cnd nu va fi afectat contabilitatea de gestiune;
prin nregistrarea lor numai n contabilitatea de gestiune, fiind
preluate din contabilitatea de gestiune ca atare i apoi delimitate pe
perioade de timp prin conturile adecvate contabilitii interne.

3. Stabilirea costului efectiv al produciei auxiliare i decontarea acestuia
asupra produciei de baz, asupra altor sectoare de activitate ale unitii
sau terilor, dup ce n prealabil s-a fcut decontarea serviciilor reciproce
ntre diferitele centre de producie auxiliar.

4. Determinarea i separarea din costurile produciei a cheltuielilor
nencorporabile n cazul nregistrrii lor n conturile de calculaie ale
contabilitii de gestiune.
184

Pot face obiectul acestei separri, n anumite cazuri, cheltuielile generale i
de desfacere. n alte cazuri, n locul excluderii totale a cheltuielilor de
administraie se calculeaz i se exclude din costul produciei costul
subactivitii. Acesta are ca argument excluderea din cheltuielile indirecte
de producie i cheltuielile generale de administraie a unor cote pri din
acestea, ca urmare a folosirii incomplete a capacitilor de producie. Tot n
costul subactivitii se includ i pierderile din rebuturi determinate de eecul
tehnic al produciei.

5. Repartizarea cheltuielilor indirecte de producie, a cheltuielilor generale
de administraie i a cheltuielilor de desfacere asupra produciei de
baz, i n anumite cazuri, asupra produciei auxiliare prestate ctre
teri.
Repartizarea cheltuielilor indirecte pe secii de producie, sectoare,
activiti, produse etc. se realizeaz prin procedeul suplimentrii care se prezint
sub dou forme: forma clasic i forma cifrelor relative de structur.

A. Forma clasic a procedeului suplimentrii

Aceast form presupune parcurgerea urmtoarelor etape:
a) alegerea unei baze (criteriu) de repartizare comun ca natur dar
diferit ca mrime de la un obiect de calculaie la altul;
b) calculul coeficientului de suplimentare, conform relaiei:
=
=
n
j
j
s
b
Chr
K
1

unde:
K
s
= coeficientul de suplimentare;
Chr = cheltuieli de repartizat;
b = baza de repartizare;
j = obiectul de calculaie;
n = numrul obiectelor de calculaie.

185
c) calculul cotei de cheltuieli ce revine pe obiectul de calculaie, astfel:
s j j
K b C =
Procedeul suplimentrii n forma clasic, n funcie de numrul i
caracterul coeficienilor de suplimentare calculai, prezint urmtoarele variante:
varianta coeficientului unic sau global;
varianta coeficienilor difereniai;
varianta coeficienilor selectivi.
A.1. Procedeul suplimentrii n varianta coeficientului unic
n aceast variant a procedeului suplimentrii se calculeaz un singur
coeficient de suplimentare pentru repartizarea ntregului volum al cheltuielilor
indirecte de producie.
Exemplu: O unitate cu activitate industrial fabric trei produse: A, B i C.
Cheltuielile de regie a seciei de producie sunt de 4.320.000 lei.
Pentru repartizarea lor pe produse se alege ca baz de repartizare costurile
directe cu manopera n valoare total de 4.800.000 lei, din care: 2.040.000 lei
pentru produsul A, 1.200.000 lei pentru produsul B i 1.560.000 lei pentru
produsul C.
a) baza de repartizare aleas: costurile directe cu manopera;
b) calculul coeficientului de repartizare:
9 , 0
000 . 800 . 4
000 . 320 . 4
000 . 560 . 1 000 . 200 . 1 000 . 040 . 2
000 . 320 . 4
1
= =
+ +
= =
=
n
j
j
s
b
Chr
K
c) calculul cotei de cheltuieli ce revine fiecrui produs:
s j j
K b C =
lei; 000 836 1 9 0 000 040 2 . . , . . C
A
= =
186

lei; 000 080 1 9 0 000 200 1 . . , . . C
B
= =
. lei 000 . 404 . 1 9 , 0 000 560 1 = = . . C
C

lei 000 . 320 . 4 Total =

A.2. Procedeul suplimentrii n varianta coeficienilor difereniai

n aceast variant se calculeaz cte un coeficient de suplimentare pentru
fiecare fel de cheltuial indirect n raport cu un alt criteriu.
Exemplu: Pentru determinarea costurilor cu ntreinerea i funcionarea
utilajelor pe secii, n cadrul unei ntreprinderi, apar urmtoarele situaii:
a) amortizarea cldirii monobloc a ntreprinderii n care funcioneaz dou
secii de fabricaie este de 4.560.000 lei, iar suprafaa seciilor este de 100.000
m
2
din care: secia I 60.000 m
2
, secia II 40.000 m
2
.
b) consumul de energie electric n scopuri tehnologice indicat de contorul
unic este de 12.000.000 kWh, iar puterea instalat a motoarelor electrice care
acioneaz mainile este de 120.000 kW din care: secia I 65.000 kW, secia II
55.000 kW (regimul de lucru al utilajelor este acelai).
Se determin coeficientul de suplimentare:
pentru amortizarea cldirii monobloc:

2
2
m lei 6 , 45
m 000 . 100
lei 000 . 560 . 4
= =
sa
K
pentru energia electric consumat n scopuri motrice:
100
000 . 120
000 . 000 . 12
= =
se
K
Calculul cotei de cheltuieli de repartizat pe fiecare secie:

s j j
K b C =

pentru amortizare:
lei; 000 . 736 . 2 6 , 45 000 . 60 = =
SI
C
187
lei 000 . 824 . 1 6 , 45 000 . 40 = =
SII
C
lei 000 . 560 . 4 Total =
pentru energia electric:

kWh 000 . 000 . 12 Total
kWh 000 . 500 . 5 100 000 . 55 C
kWh; 000 . 500 . 6 100 000 . 65
SII
=
= =
= =
SI
C

A.3. Procedeul suplimentrii n varianta coeficienilor selectivi

Acest procedeu se utilizeaz pentru repartizarea costurilor indirecte ale
seciilor pe purttori de costuri (pe produse). Presupune, pe lng folosirea unor
baze (criterii) de repartizare care difer de la un fel de cheltuieli la altul i
alegerea produselor asupra crora trebuie repartizate.
Exemplu: Pe baza datelor din tabelul de mai jos se calculeaz coeficienii de
suplimentare selectivi pentru repartizarea costurilor cu ntreinerea i
funcionarea utilajelor (C.I.F.U.). Se alege ca baz de repartizare numrul de ore
de funcionare a utilajelor (N.O.F.U.).

Se calculeaz coeficienii de suplimentare afereni fiecrei secii:

84 . 1
000 . 125
000 . 230
. . . .
. . . .
= = =
SI
SI
SI
U F O N
U F I C
K
4375 , 2
000 . 80
000 . 195
. . . .
. . . .
= = =
SII
SII
SII
U F O N
U F I C
K
694 , 1
000 . 180
000 . 305
. . . .
. . . .
= = =
SIII
SIII
SIII
U F O N
U F I C
K

EXPLICAII S I S II S III TOTAL
1. C.I.F.U. 230.000 195.000 305.000 730.000
2. N.O.F.U. din care: 125.000 80.000 180.000
Produs A 55.000 35.000 110.000
Produs B 30.000 - 70.000
Produs C 40.000 45.000 -
188

SECIA I SECIA II SECIA III
T
O
T
A
L

E
x
p
l
i
c
a
i
i

B
r
K
S
C
Ir
B
r
K
S
C
Ir
B
r
K
S
C
Ir

C
.
I
.
F
.
U
.

1
2
5
.
0
0
0

2
3
0
.
0
0
0

8
0
.
0
0
0

1
9
5
.
0
0
0

1
8
0
.
0
0
0

3
0
5
.
0
0
0

7
3
0
.
0
0
0

A

5
5
.
0
0
0

1
0
1
.
2
0
0

3
5
.
0
0
0

8
5
.
3
1
2

1
1
0
.
0
0
0

1
8
6
.
3
9
0

3
7
5
.
9
0
2

B

3
0
.
0
0
0

5
5
.
2
0
0

-

-

7
0
.
0
0
0

1
1
8
.
6
1
0

1
7
3
.
8
1
0

P
r
o
d
u
s

C

4
0
.
0
0
0

1
,
8
4

7
3
.
6
0
0

4
5
.
0
0
0

2
,
4
3
7
5

1
0
9
.
6
8
8

-

1
,
6
9
4

-

1
8
3
.
2
8
8

B. Forma cifrelor relative de structur a procedeului suplimentrii

Aceast form a procedeului suplimentrii presupune parcurgerea
urmtoarelor etape:
a) calculul ponderii bazei de repartizare corespunztoare fiecrui obiect
de calculaie fa de total baz, astfel:

=
=
n
j
j
j
j
b
b
P
1
sau 100
1
=
=
n
j
j
j
j
b
b
P
unde:
P = ponderea bazei de repartizare corespunznd unui obiect de calculaie
fa de total baz;
b = nivelul bazei de repartizare corespunztoare obiectului de calculaie;
j =obiectul de calculaie asupra cruia trebuie repartizate cheltuielile.

b) determinarea cotelor de cheltuieli indirecte de producie ce revin
fiecrui obiect de calculaie:
189
Chr P C
j j
=
6. Determinarea i separarea din costurile produciei a pierderilor din
rebuturi.
Pierderile din rebuturi vor fi incluse n costul subactivitii, care va fi
nregistrat distinct n contabilitatea de gestiune.

7. Determinarea produciei n curs de execuie existent la sfritul.
Cheltuielile aferente produciei neterminate se separ de cele ce privesc
ntreaga producie, stabilindu-se costul efectiv al produciei finite globale
fabricate n cursul perioadei de calculaie.

8. Stabilirea costului efectiv pe unitatea de produs.
Costul efectiv pe unitate de produs se determin n funcie de totalul
cheltuielilor ce se refer la producia fabricat i de cantitile de producie
obinut (produse finite, semifabricate, lucrri executate etc.).
Calculul costului unitar al produselor fabricate, lucrrilor executate i
serviciilor prestate se poate efectua folosind urmtoarele procedee:
1) procedeul diviziunii simple;
2) procedeul cantitativ;
3) procedeul indicilor de echivalen;
4) procedeul echivalrii cantitative a produsului secundar cu
produsul principal;
5) procedeul deducerii valorii produselor secundare.

1) Procedeul diviziunii simple

Acest procedeul se aplic n cazul produciei perfect omogene. Costul
unitar pe produs se calculeaz astfel:

Q
Ch
c
n
i
i
u
=
=
1

unde:
c
u
= costul unitar;
Ch = cheltuielile de producie pe articole de calculaie;
190

i = articolul de calculaie.

Exemplu: S se calculeze costul unitar pe produs tiind c cheltuielile de
producie ale unei perioade de gestiune sunt de 25.650.000 lei, iar cantitatea
total de produse obinut este de 17.100 kg.
kg lei
kg
lei
1500
100 17
000 650 25
1
= = =

=
.
. .
Q
Ch
c
n
i
i
u

2) Procedeul cantitativ

Procedeul se utilizeaz pentru calculul costului unitar n cazul produselor
asociate (colaterale, simultane sau cuplate) care au valori de ntrebuinare
apropiate, sunt considerate n totalitate produse principale, iar la unele dintre ele
nu se utilizeaz ntreaga cantitate rezultat.
Presupune parcurgerea urmtoarelor etape:
a) calculul costului mediu unitar pe produs pentru cantitatea teoretic
produs prin diviziune simpl:
=
=
=
m
j
j
n
i
i
q
Ch
c
1
1
t

b) calculul costului unitar efectiv pentru produsele la care intervin
pierderi tehnologice, pierderi de substane, reutilizri etc., astfel:

t t
t
p q
q c
c
e
=
Exemplu: Se presupune c ntr-un combinat chimic cheltuielile ocazionate de
instalaia de electroliz a clorurii de sodiu sunt de 2.255.000.000 lei, iar
producia obinut este format din 500.000 t leie de sod caustic, 2.000 t
hidrogen i 400.000 t clor. Pe timpul depozitrii intervin pierderi la cantitile de
hidrogen i clor fabricate, fiind utilizate 1.600 t hidrogen i 350.000 t clor. S se
calculeze costul unitar al fiecrui produs.

191
1. ( ) t lei
t
2500
000 902
000 000 255 2
000 400 000 2 000 500
000 000 255 2
1
1
= =
+ +
= =
=
=
.
. . .
. . .
. . .
q
Ch
c
m
j
j
n
i
i

2. t lei
t t
t
125 3
600 1
000 000 5
400 000 2
000 2 500 2
2
.
.
. .
.
. .
p q
q c
c
eH
= =
=
t lei
t t
t
857 2
000 350
000 000 000 1
000 50 000 400
000 400 500 2
2
.
.
. . .
. .
. .
p q
q c
c
eCl
= =
=

3) Procedeul indicilor de echivalen

Acest procedeu are dou domenii de aplicabilitate:
a) n cazul produciei simultane;
b) n cazul produciei sortotipodimensionale.

Aplicabilitatea acestui procedeu presupune:
- alegerea unei tipodimensiuni drept produs etalon;
- stabilirea parametrului de echivalare, care poate fi o caracteristic
tehnic sau economic comun tuturor tipodimensiunilor ce
urmeaz a fi echivalate, cuantificabil n uniti de msur
omogene.
Determinarea costului unitar cu ajutorul acestui procedeu presupune
parcurgerea urmtoarelor etape:
1) Determinarea indicilor de echivalen (e) pentru fiecare produs j ca
raport ntre parametrul (p) al fiecrui produs j i parametrul (sau caracteristica)
produsului etalon (p
e
) dup relaia:

e
j
j
p
p
e =
2) Omogenizarea produciei (Q
e
) (transformarea cantitii totale de
producie n uniti echivalente) prin multiplicarea cantitii (q
j
) a fiecrui
produs cu indicele de echivalen calculat (e
j
) i nsumarea lor pentru toate
produsele:
192

=
=
m
j
j j e
e q Q
1

3) Determinarea costului pe unitatea de produs echivalent (c
ue
) prin
raportarea volumului total al cheltuielilor la producia omogenizat:

e e
n
i
i
ue
Q
ChT
Q
Ch
c = =

=1

4) Calculul costului unitar al fiecrui produs (c
j
) prin multiplicarea
costului unitii echivalente cu indicele de echivalen al produsului respectiv:

j ue j
e c c =

Exemplu (varianta indicilor de echivalen simpli): O ntreprindere
industrial produce un sortiment n patru tipodimensiuni conform situaiei de
mai jos:
Tipodimensiuni
Explicaii
A B C D
1. Uniti fizice fabricate 100 200 150 250
2. Consum normat de materii prime 480 400 304 356

S se calculeze costul unitar al fiecrei tipodimensiuni tiind c nivelul
cheltuielilor totale de producie ale sortimentului respectiv este de 295.425.000
lei, iar produsul etalon este tipodimensiunea B.

1.
89 0
400
356
76 0
400
304
1
400
400
2 1
400
480
,
p
p
e ,
p
p
e
p
p
e ,
p
p
e
e
D
D
e
C
C
e
B
B
e
A
A
= = = = = =
= = = = = =

2.
5 656 5 222 114 200 120
89 0 250 76 0 150 1 200 2 1 100
, ,
, , , e q e q e q e q Q
D D C C B B A A e
= + + + =
= + + + = + + + =

193
3. lei/u.e. 000 450
5 656
000 425 295
.
,
. .
Q
ChT
c
e
ue
= = =

4.
lei/u.f.
lei/u.f.
lei/u.f.
lei/u.f.
500 400 89 0 000 450
000 342 76 0 000 450
000 450 1 000 450
000 540 2 1 000 450
. , . e c c
. , . e c c
. . e c c
. , . e c c
D ue uD
C ue uC
B ue uB
A ue uA
= = =
= = =
= = =
= = =

Varianta indicilor de echivalen compleci

Aceasta se utilizeaz pentru a asigura o dependen a costurilor de dou
sau mai multe criterii (parametri) i, astfel, o repartizare mai just (real) a
volumului de cheltuieli n costul produselor.
Ordinea de efectuare a lucrrilor este similar primei variante, doar c se
calculeaz mai muli indici de echivalen lundu-se n considerare mai muli
parametri.
Specific acestei variante este doar calculul indicelui de echivalen
complex pe produs (e
cj
) ca un produs al indicilor de echivalen simpli, conform
relaiei:

=
=
m
i
i
e
i
j
cj
p
p
e
1

m numrul indicilor de echivalen simpli calculai dup un parametru.
Exemplu: O ntreprindere produce un sortiment n trei tipodimensiuni conform
situaiei de mai jos:
Tipodimensiune
Explicaii
A B C
1. Uniti fizice fabricate 250 200 220
2. Consum normat de materii prime 18 14,4 13,5
3. Ore main pe unitatea de
tipodimensiune
12 10,8 9,6
S se calculeze costul unitar al fiecrei tipodimensiuni tiind c nivelul
cheltuielilor totale de producie ale sortimentului respectiv este de 147.280.000
lei, iar produsul etalon este tipodimensiunea A.

1.
194

6 0 8 0 75 0
12
6 9
18
5 13
72 0 9 0 8 0
12
8 10
18
4 14
1
12
12
18
18
, , ,
, ,
e
, , ,
, ,
e
e
cC
cB
cA
= = =
= = =
= =

2.
526 132 144 250
6 0 220 72 0 200 1 250
= + + =
= + + = + + + =

, , e q e q e q e q Q
cD D cC C cB B cA A e

3.
lei/u.e. 000 280
526
000 280 147
.
. .
c
ue
= =

4.
lei/u.f.
lei/u.f.
lei/u.f.
000 168 6 0 000 280
201600 72 0 000 280
000 280 1 000 280
. , . e c c
, . e c c
. . e c c
cC ue uC
cB ue uB
cA ue uA
= = =
= = =
= = =

4) Procedeul echivalrii cantitative a produsului secundar cu produsul
principal

Acest procedeul se utilizeaz pentru determinarea costului unitar pe
produs n unitile care obin din procesul de producie un produs principal i un
produs care se consider secundar.
195
Metodologia de calcul a costului unitar al produsului principal i a
produsului secundar parcurge urmtoarele etape:
1. Se transform producia secundar n producie teoretic principal.
Astfel ntreaga producie obinut devine teoretic produs principal. Relaia de
echivalen este urmtoarea:

E
q
q
s
sp
=

q
sp
cantitatea de produs secundar transformat n produs principal;
q
s
cantitatea de produs secundar;
E relaia de echivalen.

2. Calculul cantitii teoretice de produs principal, dup relaia:
Q
pt
= Q
p
+ q
sp
3. Calculul costului pe unitatea teoretic de produs principal:

pt
pt
Q /
Q
ChT
C =
4. Calculul cheltuielilor aferente produsului secundar:

pt
Q / sp s
C q Ch =
5. Calculul cheltuielilor aferente produsului principal:

s p
Ch ChT Ch =
6. Calculul costului pe unitatea de produs principal:

p
p
up
Q
Ch
c =
7. Calculul costului pe unitatea de produs secundar:

s
s
us
q
Ch
c

Exemplu:
O sond petrolier produce 100.000 tone iei i 6.000.000 m
3
gaze de
sond. Cheltuielile ocazionate de obinerea ambelor produse sunt n sum de
80.710.000 lei. Producia de gaze de sond, considerat produs secundar, se
echivaleaz cu producia de iei, considerat produs principal, dup relaia:
1.000 m
3
de gaze de sond = 1 ton iei.
S se calculeze costul unitar al produsului principal i al celui secundar.
196

1. iei) (tone 000 6
000 1
000 000 6
.
.
. .
E
q
q
s
sp
= = =
2. iei) (tone 000 106 000 6 000 100 . . . q Q Q
sp p pt
= + = + =
3. (lei/ton) 415 761
000 106
000 710 80
,
.
. .
Q
ChT
C
pt
pt
Q /
= = =
4. 490 568 4 415 761 000 6 . . , . C q Ch
pt
Q / sp s
= = = lei
5. 510 141 76 490 568 4 000 710 80 . . . . . . Ch ChT Ch
s p
= = = lei
6. lei/ton 415 761
000 100
510 141 76
,
.
. .
Q
Ch
c
p
p
up
= = =
7.
3
lei/m 761415 0
000 000 6
490 568 4
,
. .
. .
q
Ch
c
s
s
us
= = =

9. Calculul diferenelor de pre, respectiv a diferenelor ntre preurile de
nregistrare (standard sau de livrare) a produciei terminate i costurile
efective ale acesteia i regularizarea lor.
197
ntrebri 8

1) Definii contabilitatea managerial.
2) Numii i argumentai scopurile contabilitii costurilor.
3) Precizai caracteristicile ce definesc conceptul de cost.
4) Explicai afirmaia Nu trebuie confundate noiunile cost i cheltuial.
5) Desprindei din textul capitolului aspectele specifice urmtoarelor tipuri de costuri:
costul de producie;
costul de vnzare;
costul administrativ;
cost al produsului;
cost al perioadei;
costul subactivitii;
costul complet.
6) Care sunt cele trei componente ale costului de producie? Dar ale costului
complet?
7) Prin ce se deosebesc cheltuielile directe de cele indirecte?
8) Localizai interferena costurilor directe cu costurile variabile.
9) Care este deosebirea dintre o cheltuial a produsului i o cheltuial a
perioadei?
10) Precizai care din urmtoarele costuri sunt ataate unui cost de inventar:
costul de vnzare;
costul administrativ;
cost al produsului.
11) Ce este un cost standard? Dar un cost real?
12) Prin ce se deosebesc costurile variabile de costurile fixe?
13) Definii capacitatea de producie.
14) Urmtoarele cheltuieli sunt identificate n balana de verificare a S.C.
AGROSIB S.A.:
Comisioane pentru vnzri U.M. 30.000
Materiale consumabile pentru producie 21.000
Manoper direct 70.000
Asigurri spaii de producie 5.000
Materii prime 250.000
Salariile personalului administrativ 15.000
Cheltuieli de ambalare 18.000
Amortizare utilaje 16.000
Cheltuieli privind publicitatea 28.000
Salariul managerului general 35.000
Salariile specialitilor din departamentul producie 42.000
Identificai cheltuielile care se ncadreaz n categoria cheltuielilor pe produs i
pe cele care se ncadreaz n cheltuielile perioadei. Argumentai rspunsurile.

198

SITUAIILE FINANCIARE ANUALE

9.1. Caracteristicile i componena situaiilor financiare anuale

Exerciiul financiar ncepe la 1 ianuarie i se ncheie la 31 decembrie, cu
excepia primului an de activitate, cnd acesta ncepe la data nfiinrii, respectiv
nmatriculrii, potrivit legii, la registrul comerului.
ncheierea exerciiului financiar se realizeaz din punct de vedere contabil
prin ntocmirea situaiilor financiare anuale.
Situaiile financiare anuale trebuie s ofere o imagine fidel a poziiei
financiare, performanei, modificrilor capitalului propriu i fluxurilor de
trezorerie ale ntreprinderii pentru respectivul exerciiu financiar.
Situaiile financiare trebuie s respecte prevederile Legii contabilitii nr.
82/1991, republicat, ale Cadrului general de ntocmire i prezentare a situaiilor
financiare elaborat de Comitetul pentru Standarde Internaionale de Contabilitate
i ale Standardelor Internaionale de Contabilitate.
Situaiile financiare anuale trebuie s furnizeze informaii care s fie:
a) relevante pentru nevoile utilizatorilor de luare a deciziilor;
b) credibile n sensul c:
reprezint fidel rezultatele i poziia financiar a ntreprinderii;
reflect substana economic a evenimentelor i tranzaciilor i nu
doar forma juridic;
sunt neutre, adic neprtinitoare;
sunt prudente;
sunt complete sub toate aspectele semnificative.
Situaiile financiare anuale trebuie s cuprind:
a) bilanul;
b) contul de profit i pierdere;
c) situaia modificrilor capitalului propriu;
d) situaia fluxurilor de trezorerie;
199
e) politici contabile i note explicative.
Bilanul este documentul contabil de sintez prin care se prezint
elementele de activ i de pasiv ale ntreprinderii la ncheierea exerciiului,
precum i n celelalte situaii prevzute de lege. Bilanul cuprinde toate
elementele de activ i de pasiv grupate dup natur, destinaie i lichiditate,
respectiv natur, provenien i exigibilitate. Formatul de bilan aprobat prin
Ordinul Ministrului Finanelor nr. 94/ din 29 ianuarie 2001 pentru aprobarea
Reglementarilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunitilor
Economice Europene i cu Standardele Internaionale de Contabilitate este
prezentat n anexa nr. 1.
Contul de profit i pierdere cuprinde: cifra de afaceri net, veniturile i
cheltuielile exerciiului, grupate dup natura lor, precum i rezultatul exerciiului
(profit sau pierdere). Formatul contului de profit i pierdere aprobat prin Ordinul
Ministrului Finanelor nr. 94/ din 29 ianuarie 2001 este redat n anexa nr. 3.
Situaia modificrilor capitalului propriu este prezentat ca o component
separat a situaiilor financiare, care s evidenieze:
a) profitul net sau pierderea net a perioadei;
b) fiecare element de venit i cheltuial, ctig sau pierdere care, aa
cum este cerut de un standard, este recunoscut direct n capitalul
propriu i totalul acestor elemente;
c) efectul cumulativ al modificrilor politicilor contabile i corecia
erorilor fundamentale.
n plus, ntreprinderile trebuie s prezinte fie n situaia modificrilor
capitalului propriu, fie n notele explicative:
- tranzaciile de capital cu proprietarii i distribuiile ctre acetia;
- soldul profitului cumulat sau al pierderii cumulate la nceputul perioadei
i la data bilanului i modificrile pe parcursul perioadei;
- o reconciliere ntre valoarea contabil a fiecrei categorii de capital
propriu la nceputul i la sfritul perioadei, prezentnd distinct fiecare
modificare.
200

9.2. Aprobarea semnarea i publicarea situaiilor financiare ale
ntreprinderii; aprobarea distribuirii profitului

Potrivit prevederilor legale n vigoare (Legea contabilitii nr. 82/1991,
republicat, OMF nr. 94/2001 i OMF 306/2002) situaiile financiare ale unei
firme se vor semna de persoana responsabil cu elaborarea acestora, vor fi
nsuite de consiliul de administraie, vor fi semnate n numele consiliului de
preedintele acestuia i vor fi aprobate de adunarea general a acionarilor sau
asociailor. Tot n cadrul adunrii generale a acionarilor sau asociailor se va
aproba i distribuirea profitului.
Consiliul de administraie este obligat s elaboreze, pentru fiecare
exerciiu financiar, un raport care va conine:
a) analiza fidel a evoluiei activitii ntreprinderii pe durata exerciiului
financiar i a situaiei sale la ncheierea acestuia;
b) valoarea dividendelor propuse, care a fost recomandat de consiliul de
administraie i aprobat de asociai/acionari;
c) informaii privind evenimente importante survenite de la ncheierea
exerciiului financiar, care au afectat ntreprinderea;
d) informaii asupra evoluiei probabile a activitii ntreprinderii;
e) informaii asupra activitilor din domeniul cercetrii i dezvoltrii;
f) urmtoarele informaii n ceea ce privete aciunile proprii ale
ntreprinderii, care au fost achiziionate sau deinute la orice moment n
cursul exerciiului financiar:
(i) motivele oricror achiziii efectuate n cursul exerciiului financiar;
(ii) numrul i valoarea nominal a aciunilor achiziionate i vndute n
cursul exerciiului financiar i ponderea pe care o reprezint n
capitalul social;
(iii) n cazul achiziiilor sau vnzrilor, valoarea plilor sau ncasrilor
pentru aciunile respective;
(iv) numrul i valoarea nominal ale tuturor aciunilor achiziionate i
deinute de ntreprindere, precum i ponderea pe care o reprezint
acestea n capitalul social;
(v) numrul i valoarea aciunilor anulate;
g) numele i pregtirea profesional a fiecrui administrator;
201
h) politica privind protecia mediului.
Raportul administratorilor se va aproba de consiliul de administraie i se
va semna n numele acestuia de preedintele consiliului.
Situaiile financiare anuale ale ntreprinderii care fac obiectul acestor
reglementri vor fi auditate de auditori financiari, n conformitate cu
reglementrile naionale privind auditul financiar.

Auditorul financiar se va asigura c situaiile financiare ntocmite sunt n
conformitate cu prevederile Legii contabilitii nr. 82/1991, republicat, i cu
cele cuprinse OMF 94/2001, precum i dac informaiile din raportul
administratorilor corespund cu cele din situaiile financiare ntocmite pentru
acelai exerciiu, pe baza procedurilor de audit prevzute de Standardul
Internaional de Audit nr. 720.
Cu minimum 15 zile naintea adunrii generale a asociailor sau
acionarilor, la care se discut i se aprob situaiile financiare anuale,
ntreprinderea are obligaia s trimit o copie de pe situaiile financiare anuale
ale ntreprinderii, aprobate de consiliul de administraie, mpreun cu raportul
administratorilor i raportul auditorilor asupra situaiilor financiare respective,
denumite generic raport anual, tuturor asociailor sau acionarilor; sau s notifice
tuturor asociailor sau acionarilor c raportul anual este disponibil la
ntreprindere, gratuit, la cerere.
Situaiile financiare ale ntreprinderii, aprobate de consiliul de
administraie, nsoite de raportul administratorilor pentru exerciiul financiar
respectiv, precum i raportul auditorilor vor fi supuse spre aprobare de ctre
adunarea general a asociailor sau acionarilor.
Copia situaiilor financiare ale ntreprinderii, aprobate de consiliul de
administraie, copia raportului administratorilor pentru exerciiul financiar
respectiv, precum i a raportului auditorilor asupra situaiilor financiare vor fi
trimise de consiliul de administraie n termenul prevzut de lege direciei
teritoriale a Ministerului Finanelor Publice la care ntreprinderea este
nregistrat i Registrul comerului.
Potrivit legii societilor comerciale, consiliul de administraie se va
asigura c situaiile financiare ale ntreprinderii, raportul administratorilor i
raportul auditorilor sunt publicate n Monitorul Oficial al Romniei n termenul
prevzut de lege.
202

9.3. Lucrri pregtitoare pentru ntocmirea situaiilor financiare
anuale

nainte de ntocmirea propriu-zis a situaiilor financiare anuale, se
efectueaz o serie de lucrri preliminare care constau n:
1. ntocmirea balanei de verificare nainte de inventarierea
patrimoniului;
2. Inventarierea general a patrimoniului;
3. Contabilizarea operaiilor de regularizare privind:
diferenele de inventar;
amortizrile i provizioanele pentru deprecieri;
provizioanele pentru riscuri i cheltuieli;
delimitarea n timp a cheltuielilor i veniturilor
4. ntocmirea balanei de verificare dup inventariere;
5. Determinarea rezultatului exerciiului i repartizarea profitului sau
finanarea pierderii;
6. completarea propriu-zis a setului de formulare ce compun situaiile
financiare anuale.

9.3.1. ntocmirea balanei de verificare nainte de inventarierea
patrimoniului

n vederea centralizrii i controlului exactitii datelor nregistrate n
conturi se ntocmete balana de verificare nainte de inventarierea
patrimoniului. Balana de verificare nainte de inventariere poate fi abordat ca
un inventar contabil deoarece soldurile finale din balana de verificare constituie
situaia de referin a inventarului faptic.
Relaiile de control proprii balanei de verificare sunt:
- Solduri iniiale debitoare = Solduri iniiale creditoare
- Rulaje cumulate debitoare = Rulaje cumulate creditoare
- Total sume debitoare = Total sume creditoare
- Solduri finale debitoare = Solduri finale creditoare
Soldul iniial + Rulaj cumulat = Total sume
(debitor i creditor) (debitor i creditor) (debitoare i creditoare)
203
Soldul final = Total sume debitoare Total sume creditoare
(debitor i creditor)
- Totalul rulajului cumulat din balana de verificare trebuie s
corespund cu totalul rulajului calculat n Registrul jurnal.

9.3.2. Inventarierea general a patrimoniului

Inventarierea patrimoniului reprezint ansamblul operaiunilor prin care se
constat existena tuturor elementelor de avere i de capital, cantitativ-valoric
sau numai valoric, dup caz, n patrimoniul firmei, la data la care aceasta se
efectueaz.
n economia de pia inventarierea are un dublu scop, i anume:
- stabilirea situaiei reale a patrimoniului firmei sub aspectul mrimii
faptice a acestuia, care se realizeaz prin compararea existentului faptic de
bunuri cu cel nscris n evidena contabil;
- determinarea valorii actuale (de pia sau de inventar) a structurilor
patrimoniale de activ i de pasiv ale firmei.
Metodele de inventariere sunt difereniate n funcie de natura elementelor
patrimoniale supuse inventarierii, astfel:
- Stabilirea stocurilor faptice la bunurile materiale se face prin numrare,
cntrire, msurare sau cubare, dup caz. La anumite categorii de bunuri unde
practic metodele prezentate ar conduce la degradri sau pierderi de bunuri ori la
cheltuieli importante cu inventarierea este admis inventarierea prin calcule
tehnice.
Toate bunurile care se inventariaz se nscriu n Listele de inventariere,
care trebuie s se ntocmeasc pe locuri de depozitare, gestiuni i categorii de
bunuri.
- Creanele i datoriile fa de teri (n principal clieni i furnizori) se
inventariaz prin confirmarea pe baza extraselor a valorii creanei sau datoriei de
ctre persoanele fizice sau juridice de la care firma are de ncasat sau fa de
care are de achitat anumite sume de bani;
- Disponibilitile aflate n conturi la bnci (n lei i n valut) se
inventariaz prin confruntarea soldurilor din extrasele de cont emise de bnci cu
cele din contabilitate;
204

- Disponibilitile n lei i n valut din casieria firmei se inventariaz n
ultima zi a exerciiului financiar, dup nregistrarea tuturor operaiunilor de
ncasri i pli privind exerciiul respectiv, prin confruntarea soldurilor din
Registrul de cas cu cele din contabilitate;
- Celelalte elemente patrimoniale ale firmei, de avere sau de capital, se
inventariaz prin verificarea realitii soldurilor conturilor respective;
- Bunurile depreciate, inutilizabile, deteriorate, greu vandabile etc.
precum i creanele i obligaiile incerte ori n litigiu, se inventariaz pe liste de
inventariere separate.
Din confruntarea datelor stabilite pe baza inventarierii cu cele stabilite n
cadrul contabilitii pot s apar diferene care trebuie regularizate i nregistrate
n contabilitate. Prin regularizarea diferenelor constatate la inventar se nelege
efectuarea acelor operaii care au ca scop punerea de acord a datelor contabile cu
situaia real a patrimoniului constatat prin inventariere.

9.3.3. Contabilizarea operaiilor de regularizare

a) Operaii privind regularizarea diferenelor constatate la
inventariere

Diferenele constatate la inventariere concretizate n plusuri de inventar
sau n lipsuri de inventar se nregistreaz n contabilitate astfel:
Plusurile de inventar se nregistreaz n contabilitate ca intrri n
patrimoniul firmei, prin urmtoarele formule contabile:
a) plusurile la imobilizri necorporale i corporale:

= 131 Subvenii pentru investiii
20 Imobilizri necorporale
b) plusuri la materii prime:
601 Cheltuieli cu materiile prime = 301 Materii prime Suma
c) plusuri la materiale consumabile:
consumabile
Suma
205
d) plusuri la materialele de natura obiectelor de inventar aflate n
exploatare:
Suma
e) plusurile la semifabricate, produse i animale:

= 711 Venituri din producia stocat
34 Produse
361 Animale i psri
f) plusuri la mrfuri n situaia cnd evidena este inut la cost de
achiziie:
607 Cheltuieli privind mrfurile = 371 Mrfuri Suma
g) plusuri la mrfuri n situaia cnd evidena este inut la pre cu
amnuntul:

= 371 Mrfuri Suma
378 Diferene de pre la mrfuri
4428 TVA - neexigibil
h) plusuri la ambalaje:
608 Cheltuieli privind ambalajele = 381 Ambalaje Suma

Lipsurile la inventar, se nregistreaz n contabilitate ca ieiri din
patrimoniul firmei, astfel:
g) lipsuri de imobilizri corporale integral amortizate:
corporale
= 21 Imobilizri corporale

206

h) lipsuri la imobilizri corporale amortizate parial:

=
corporale
6583 Cheltuieli privind activele
cedate i alte cheltuieli de
capital

i) lipsuri de materii prime:
601 Cheltuieli cu materiile prime = 301 Materii prime
j) lipsuri de materiale consumabile:
consumabile

k) lipsuri de materiale de natura obiectelor de inventar:

l) lipsuri de semifabricate, produse, animale:
711 Venituri din producia stocat

34 Produse
361 Animale i psri
n situaia n care se constat c lipsurile de inventar sunt imputabile, pe
lng nregistrrile de mai sus se mai efectueaz i operaiune:
461 Debitori diveri =

758 Alte venituri din exploatare
4427 TVA colectat

207
Distrugerea unor materii prime i materiale consumabile ca urmare a
calamitilor:
671 Cheltuieli privind calamitile i
alte evenimente extraordinare
=

301 Materii prime
302 Materiale consumabile
Clieni provenii din vnzarea bunurilor devenii inceri:
4118 Clieni inceri = 4111 Clieni
Starea de faliment a clientului atestat de o instan judectoreasc:

654 Pierderi din creane i debitori
diveri
= 4118 Clieni inceri

b) Operaii privind calculul i nregistrarea amortizrii i
provizioanelor pentru deprecieri

n general, amortizarea activelor imobilizate se calculeaz i se
nregistreaz pe baza planului de amortizare. La sfritul exerciiului financiar,
cu ocazia inventarierii generale a patrimoniului este normal ca valoarea de
inventar s fie egal valoarea rmas de amortizat. Dac valoarea de inventar
este mai mic dect valoarea rmas de amortizat iar diferena este evident ca
mrime, aceasta trebuie s se regularizeze astfel:
a) nregistrarea unei amortizri suplimentare dac diferena este apreciat
semnificativ ca mrime i ireversibil, planul de amortizare fiind modificat n
consecin:
6811 Cheltuieli de exploatare privind
amortizarea imobilizrilor
= 28 Amortizri privind imobilizrile

208

b) constituirea unui provizion pentru depreciere dac diferena este
semnificativ ca mrime dar se apreciaz a fi reversibil:
6813 Cheltuieli de exploatare
privind provizioanele pentru
deprecierea imobilizrilor
= 29 Provizioane pentru deprecierea
imobilizrilor

n cazul celorlalte elemente de activ, dac se constat c la finele
exerciiului financiar ele au o valoare de inventar diferit de valoarea contabil,
la regularizarea diferenelor se procedeaz astfel:
a) n situaia n care deprecierea calculat pe baza inventarului este
superioar provizionului constituit, se constituie un provizion suplimentar, iar
nregistrarea de principiu este:
68 Cheltuieli cu amortizrile,
provizioanele i ajustarea la
inflaie
= 29,39,49,59
Conturi de provizioane pentru
deprecieri
b) n cazul n care deprecierea calculat pe baza inventarului este
inferioar provizionului constituit, se diminueaz provizionul nregistrat anterior
cu diferena corespunztoare efectundu-se nregistrarea de principiu:
29,39,49,59
Conturi de provizioane pentru
deprecieri
= 78 Venituri din provizioane i
ajustarea la inflaie

209

9.3.4. Situaiile financiare anuale ale unei firme

BILAN
ncheiat la data de 31 decembrie anul N

-mii lei-
Sold la

Nr.
rd.
nceputul
anului
Sfritul
anului
A B 1 2
A. ACTIVE IMOBILIZATE
I. IMOBILIZARI NECORPORALE
1. Cheltuieli de constituire
(ct. 201-2801)
01
2. Cheltuieli de dezvoltare
(ct. 203-2803-2903)
02
3. Concesiuni, brevete, licene, mrci, drepturi i
valori similare i alte imobilizri necorporale
(ct. 2051+2052+208-2805-2808-2905-2908)
03
4. Fondul comercial
(ct. 2071-2807-2907-2075)
04
5. Avansuri i imobilizri necorporale n curs
(ct. 233+234-2933)
05
TOTAL: (rd. 01 la 05) 06
II. IMOBILIZRI CORPORALE
1. Terenuri i construcii
(ct. 211+212-2811-2812-2911-2912)
07
(ct. 213-2813-2913)
08
3. Alte instalaii, utilaje i mobilier
(ct. 214-2814-2914)
09
4. Avansuri i imobilizri corporale n curs
(ct. 231+232-2931)
10
TOTAL: (rd. 07 la 10) 11
210

III. IMOBILIZRI FINANCIARE
1. Titluri de participare deinute la societile din
cadrul grupului (ct. 261-2961)
12
2. Creane asupra societilor din cadrul grupului
(ct. 2671+2672-2965)
13
3. Titluri sub form de interese de participare
(ct. 263-2963)
14
4. Creane din interese de participare
(ct. 2675+2676-2967)
15
5. Titluri deinute ca imobilizri
(ct. 262+264+265-2962-2964)
16
6. Alte creane
(ct. 2673+2674+2678+2679-2966-2969)
17
7. Aciuni proprii (ct. 2677-2968) 18
TOTAL: (rd. 12 la 18) 19
ACTIVE IMOBILIZATE TOTAL
(rd. 06+11+19)
20
B. ACTIVE CIRCULANTE
I. STOCURI
1. Materii prime i materiale consumabile
(ct.301+3021+3022+3023+3024+3025+3026+3028
+303 308+351+358+381 388-391-3921-3922-
3951-3958-398)
21
2. Producia n curs de execuie
(ct. 331+332+341 3481+3541-393-3941-3952)
22
3. Produse finite i mrfuri
(ct.345+346 3485 3486+3545+3546+356+357+
+361 368+371 378-3945-3946-3953-3954-
-3956-3957-396-397-4428)
23
4. Avansuri pentru cumprri de stocuri (ct. 4091) 24
TOTAL: (rd. 21 la 24) 25
II. CREANE
1. Creane comerciale
(ct. 4092+4111+4118+413+418-491)
26
211
2. Sume de ncasat de la societile din cadrul grupului
(ct. 4511+4518-4951)
27
3. Sume de ncasat din interese de participare
(ct. 4521+4528-4952)
28
4. Alte creane
(ct.425+4282+431+437+4382+441+4424+4428+
+444+445+446+447+4482+4582+461+473-
-496+5187)
29
5. Creane privind capitalul subscris i nevrsat
(ct. 456-4953)
30
TOTAL: (rd. 26 la 30) 31
III. INVESTITII FINANCIARE PE TERMEN SCURT
1. Titluri de participare deinute la societile n
cadrul grupului (ct. 501-591)
32
2. Aciuni proprii (ct. 502-592) 33
3. Alte investiii financiare pe termen scurt
(ct. 5031+5032+505+5061+5062+5081+5088-
-593-595-596-598+5113+5114)
34
TOTAL: (rd. 32 la 34) 35
IV. CASA I CONTURI LA BNCI
(ct.5112+5121+5124+5125+5311+5314+5321+5322+
+5323+5328+5411+5412+542)
36
ACTIVE CIRCULANTE TOTAL
(rd. 25+31+35+36)
37
C. CHELTUIELI IN AVANS
(ct. 471)
38
D. DATORII CE TREBUIE PLTITE NTR-O
PERIOAD DE UN AN

(ct. 1614+1615+1617+1618+1681-169)
39
212

(ct.1621+1622+1624+1625+1627+1682+5191+
+5192+5198)
40
3. Avansuri ncasate n contul comenzilor
(ct. 419)
41
4. Datorii comerciale (ct. 401+404+408) 42
5. Efecte de comer de pltit (ct. 403+405) 43
(ct. 1661+1685+2691+4511+4518)
44
(ct. 1662+1686+2692+4521+4528)
45
8. Alte datorii, inclusiv datorii fiscale i alte datorii
pentru asigurrile sociale
(ct.1623+1626+167+1687+2698+421+423+424+
+426+427+4281+431+437+4381+441+4423+
+4428+444+446+447+4481+4551+4558+456+
+457+4581+462+473+509+5186+5193+5194+
+5195+5196+5197)
46
TOTAL: (rd. 39 la 46) 47
E. ACTIVE CIRCULANTE, RESPECTIV DATORII
CURENTE NETE
(rd. 37+38-47-62)
48
F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE
(rd. 20+48)
49
G. DATORII CE TREBUIE PLTITE NTR-O
PERIOAD MAI MARE DE UN AN

(ct. 1614+1615+1617+1618+1681-169)
50
(ct.1621+1622+1624+1625+1627+1682+5191+
+5192+5198)
51
3. Avansuri ncasate n contul comenzilor (ct. 419) 52
4. Datorii comerciale (ct. 401+404+408) 53
5. Efecte de comer de pltit (ct. 403+405) 54
213
(ct. 1661+1685+2691+4511+4518)
55
(ct. 1662+1686+2692+4521+4528)
56
8. Alte datorii, inclusiv datorii fiscale i alte datorii
pentru asigurrile sociale
(ct.1623+1626+167+1687+2698+421+423+424+
+426+427+4281+431+437+4381+441+4423+
+4428+444+446+447+4481+4551+4558+456+
+457+4581+462+473+509+5186+5193+5194+
+5195+5196+5197)
57
TOTAL: (rd. 50 la 57) 58
H. PROVIZIOANE PENTRU RISCURI SI
CHELTUIELI

1. Provizioane pentru pensii i alte obligaii similare 59
2. Alte provizioane (ct. 151) 60
TOTAL PROVIZIOANE: (rd. 59 + 60) 61
I. VENITURI IN AVANS
(ct. 131+472)
62
J. CAPITAL SI REZERVE 63
I. CAPITAL (rd. 64 la 66)
din care:
capital subscris nevrsat (ct. 1011) 64
capital subscris vrsat (ct. 1012) 65
patrimoniul regiei (ct. 1015) 66
II. PRIME DE CAPITAL
(ct. 1041+1042+1043+1044)
67
Sold C 68 III. REZERVE DIN REEVALUARE
(ct. 105) Sold D 69
IV. REZERVE (ct. 106) (rd. 71 la 74) 70
1. Rezerve legale (ct. 1061) 71
2. Rezerve pentru aciuni proprii (ct. 1062) 72
3. Rezerve statutare sau contractuale (ct. 1063) 73
4. Alte rezerve (ct. 1068 107) 74
V. REZULTATUL REPORTAT Sold C 75
214

(ct. 117) Sold D 76
Sold C 77 VI. REZULTATUL EXERCITIULUI
(ct. 121) Sold D 78
Repartizarea profitului (ct. 129) 79
TOTAL CAPITALURI PROPRII
(rd. 63+67+68-69+70+75-76+77-78-79)
80
Patrimoniul public (ct. 1016) 81
TOTAL CAPITALURI (rd. 80+81) 82

CONTUL DE PROFIT I PIERDERE

- mii lei -
Exerciiul financiar
Denumirea indicatorului
Nr.
rd. Precedent ncheiat
A B 1 2
1. Cifra de afaceri net (rd. 02 la 04) 01
Producia vndut
(ct. 701+702+703+704+705+706+708)
02
Venituri din vnzarea mrfurilor (ct. 707) 03
Venituri din subvenii de exploatare aferente cifrei
de afaceri nete (ct. 7411)
04
Sold C 05 2. Variaia stocurilor
(ct. 711) Sold D 06

3. Producia imobilizat
(ct. 721+722)
07
(ct. 758+7417)
08
VENITURI DIN EXPLOATARE TOTAL
(rd. 01+05-06+07+08)
09
215

5.a) Cheltuieli cu materiile prime i materialele
consumabile (ct. 601+602-7412)
10
Alte cheltuieli materiale
(ct. 603+604+606+608)
11
b) Alte cheltuieli din afar (cu energie i apa)
(ct. 605-7413)
12
Cheltuieli privind mrfurile (ct. 607) 13
6. Cheltuieli cu personalul (rd. 15+16) 14
a) Salarii (ct. 641-7414) 15
b) Cheltuieli cu asigurrile i protecia social
(ct. 645-7415)
16
7.a) Ajustarea valorii imobilizrilor corporale i
necorporale (rd. 18-19)
17
a.1) Cheltuieli (ct. 6811+6813) 18
a.2) Venituri (ct. 7813+7815) 19
7.b) Ajustarea valorii activelor circulante (rd. 21-22) 20
b.1) Cheltuieli (ct. 654+6814) 21
b.2) Venituri (ct. 754+7814) 22
8. Alte cheltuieli de exploatare (rd. 24 la 26) 23
8.1. Cheltuieli privind prestaiile externe
(ct.611+612+613+614+621+622+623+624+625+
626++627+628-7416)
24
8.2. Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte
asimilate (ct. 635)
25
8.3. Cheltuieli cu despgubiri, donaii i activele
cedate (ct. 658)
26
Ajustri privind provizioanele pentru riscuri i
cheltuieli (rd. 28-29)
27
Cheltuieli (ct. 6812) 28
Venituri (ct. 7812) 29
CHELTUIELI DE EXPLOATARE TOTAL
(rd. 10 la 14+17+20+23+27)
30
216

REZULTATUL DIN EXPLOATARE:
Profit (rd. 09-30) 31
Pierdere (rd. 30-09) 32
9. Venituri din interese de participare
(ct. 7613+7614+7615+7616)
33
- din care, n cadrul grupului 34
10. Venituri din alte investiii financiare i creane ce
fac parte din activele imobilizate
(ct. 7611+7612)
35
- din care, in cadrul grupului 36
11. Venituri din dobnzi (ct. 766) 37
Alte venituri financiare
(ct. 7617+762+763+764+765+767+768+788)
39
VENITURI FINANCIARE TOTAL
(rd. 33+35+37+39)
40
12. Ajustarea valorii imobilizrilor financiare i a
investiiilor financiare deinute ca active circulante
(rd. 42-43)
41
Cheltuieli (ct. 686) 42
Venituri (ct. 786) 43
13. Cheltuieli privind dobnzile (ct. 666-7418) 44
Alte cheltuieli financiare
(ct. 663+664+665+667+668+688)
46
CHELTUIELI FINANCIARE TOTAL
(rd. 41+44+46)
47
REZULTATUL FINANCIAR:
Profit (rd. 40-47) 48
14. REZULTATUL CURENT:
Profit (rd. 31+48) 50
Pierdere (rd. 32+49) 51
217
15. Venituri extraordinare (ct. 771) 52
16. Cheltuieli extraordinare (ct. 671) 53
17. REZULTATUL EXTRAORDINAR:
Profit (rd. 52-53) 54
VENITURI TOTALE (rd. 09+40+52) 56
CHELTUIELI TOTALE (rd. 30+47+53) 57
REZULTATUL BRUT:
Profit (rd. 56-57) 58
18. IMPOZITUL PE PROFIT (ct. 691-791) 60
19. Alte cheltuieli cu impozite care nu apar n
elementele de mai sus (ct. 698)
61
20. REZULTATUL NET AL EXERCITIULUI
FINANCIAR:

Profit 62
Pierdere 63
21. Rezultatul pe aciune
de baz 64
diluat 65

SITUAIA FLUXURILOR DE TREZORERIE
la data de 31 decembrie - exemplu

- mii lei -

a) Metoda direct

Fluxuri de numerar din activiti de exploatare:
- ncasrile n numerar din vnzarea de bunuri i prestarea de servicii;
- ncasrile n numerar provenite din redevene, onorarii, comisioane i alte
venituri;
- plile n numerar ctre furnizorii de bunuri i servicii;
218

- plile n numerar ctre i n numele angajailor;
- plile n numerar sau restituiri de impozit pe profit, doar dac nu pot fi
identificate n mod specific cu activitile de investiii i de finanare.
Fluxuri de numerar din activiti de investiii:
- plile n numerar pentru achiziionarea de terenuri i mijloace fixe, active
necorporale i alte active pe termen lung;
- ncasrile de numerar din vnzarea de terenuri i cldiri, instalaii i
echipamente, active necorporale i alte active pe termen lung;
- plile n numerar pentru achiziia de instrumente de capital propriu i de
crean ale altor ntreprinderi;
- ncasrile n numerar din vnzarea de instrumente de capital propriu i de
- avansurile n numerar i mprumuturile efectuate ctre alte pri;
- ncasrile n numerar din rambursarea avansurilor i mprumuturilor
efectuate ctre alte pri.
Fluxuri de numerar din activiti de finanare:
- veniturile n numerar din emisiunea de aciuni i alte instrumente de
capital propriu;
- plile n numerar ctre acionari pentru a achiziiona sau a rscumpra
aciunile ntreprinderii;
- veniturile n numerar din emisiunea de obligaiuni, credite, ipoteci i alte
mprumuturi;
- rambursrile n numerar ale unor sume mprumutate;
- plile n numerar ale locatarului pentru reducerea obligaiilor legate de o
operaiune de leasing financiar.
Fluxuri de numerar - total
Numerar la nceputul perioadei
Numerar la finele perioadei

b) Metoda indirect

Fluxuri de numerar din activiti de exploatare:
- rezultat net;
- modificrile pe parcursul perioadei ale capitalului circulant;
219
- ajustri pentru elementele nemonetare i alte elemente incluse la
activitile de investiii sau de finanare.
Fluxuri de numerar din activiti de investiii:
- plile n numerar pentru achiziionarea de terenuri i mijloace fixe, active
necorporale i alte active pe termen lung;
- ncasrile de numerar din vnzarea de terenuri i cldiri, instalaii i
echipamente, active necorporale i alte active pe termen lung;
- plile n numerar pentru achiziia de instrumente de capital propriu i de
- ncasrile n numerar din vnzarea de instrumente de capital propriu i de
- avansurile n numerar i mprumuturile efectuate ctre alte pri;
- ncasrile n numerar din rambursarea avansurilor i mprumuturilor
efectuate ctre alte pri.

Fluxuri de numerar din activiti de finanare:
- veniturile n numerar din emisiunea de aciuni i alte instrumente de
capital propriu;
- plile n numerar ctre acionari pentru a achiziiona sau a rscumpra
aciunile ntreprinderii;
- veniturile n numerar din emisiunea de obligaiuni, credite, ipoteci i alte
mprumuturi;
- rambursrile n numerar ale unor sume mprumutate;
- plile n numerar ale locatarului pentru reducerea obligaiilor legate de o
operaiune de leasing financiar.
Fluxuri de numerar - total
Numerar la nceputul perioadei
Numerar la finele perioadei

220

SITUATIA MODIFICARILOR CAPITALULUI PROPRIU
la data de 31 decembrie . - exemplu

Semnificaia coloanelor din tabelul de mai jos este urmtoarea:
A - Total, din care
B - prin transfer

- mii lei -
Creteri Reduceri
Element al capitalului propriu
Sold la
1 ianuarie A B A B
Sold la 31
decembrie
0 1 2 3 4 5 6
Capital subscris
Prime de capital
Rezerve din reevaluare
Rezerve legale
Rezerve pentru aciuni proprii
Rezerve statutare sau contractuale
Alte rezerve
Rezerve din conversie
Rezultatul reportat
Profit nerepartizat
Pierdere neacoperit
Rezultatul reportat provenit din
adoptarea pentru prima data a IAS,
mai puin IAS 29

Sold creditor
Sold debitor
modificrile politicilor contabile

Sold creditor
Sold debitor
corectarea erorilor fundamentale

Sold creditor
Sold debitor
Rezultatul reportat reprezentnd
surplusul realizat din rezerve din
reevaluare

Rezultatul exerciiului financiar
Sold creditor
Sold debitor
221
NOT:
Prezentrile cifrice, potrivit exemplului de mai sus, trebuie s fie nsoite de
informaii referitoare la:
- natura modificrilor;
- tratamentul fiscal aplicat, acolo unde este cazul;
- orice alte informaii semnificative.

NOTELE EXPLICATIVE LA SITUAIILE ANUALE

1. Active imobilizate
2. Provizioane pentru riscuri i cheltuieli
3. Repartizarea profitului
4. Analiza rezultatului din exploatare
5. Situaia creanelor i datoriilor
6. Principii, politici i metode contabile
7. Aciuni i obligaiuni
8. Informaii privind salariaii, administratorii i directorii
9. Exemple de calcul i analiz a principalilor indicatori economico-
financiari
10. Alte informaii

222

Nota 1

Active imobilizate

Semnificaia coloanelor din tabelul de mai jos este urmtoarea:
A - Sold la 1 ianuarie
B - Sold la 31 decembrie
- mii lei -
Valoarea brut
**)
Deprecieri
***)

(amortizri i provizioane)
Elemente
de
active
*)
A Creteri Reduceri B A
Deprecierea
nregistrat
n cursul
exerciiului
Reduceri
sau
reluri
B
0 1 2 3 4=1+2+3 5 6 7 8=5+6+7

*) Pentru "Cheltuielile de dezvoltare" se vor prezenta motivele imobilizrii i
perioada de amortizare, cu justificarea acesteia.
**) Se vor prezenta modificrile acesteia n funcie de tratamentele contabile
aplicate.
***) Se vor prezenta ajustrile care privesc exerciiile anterioare.

Nota 2

Provizioane pentru riscuri si cheltuieli
- mii lei -
Transferuri
*)
Denumirea provizionului
Sold la
1 ianuarie n cont din cont
Sold la
31 decembrie
0 1 2 3 4=1+23

*) Cu explicarea naturii acestora.

223
Nota 3

Repartizarea profitului
- mii lei -
Destinaia Suma
Profit net de repartizat:
- rezerva legal
- acoperirea pierderii contabile
- dividende
Profit nerepartizat

Nota 4

Analiza rezultatului din exploatare
- mii lei -
Indicatorul
Exerciiul
precedent
Exerciiul
curent
1. Cifra de afaceri net
2. Costul bunurilor vndute i al serviciilor
prestate (3+4+5)

3. Cheltuielile activitii de baz
4. Cheltuielile activitilor auxiliare
5. Cheltuielile indirecte de producie
6. Rezultatul brut aferent cifrei de afaceri nete
(1-2)

7. Cheltuielile de desfacere
8. Cheltuieli generale de administraie
10. Rezultatul din exploatare (6-7-8+9)

224

Nota 5
Situaia creanelor i datoriilor
- mii lei -
Termen de lichiditate
Creane
Sold la
31 decembrie
(col.2+3)
sub 1 an peste 1 an
0 1 2 3
Total, din care

- mii lei -
Termen de exigibilitate
Datorii
Sold la
31 decembrie
(col.2+3+4)
sub 1 an 1-5 ani peste 5 ani
0 1 2 3 4
Total, din care

*) Se vor meniona urmtoarele informaii:
- clauzele legate de achitarea datoriilor i rata dobnzii aferente
mprumuturilor;
- datoriile pentru care s-au depus garanii sau au fost efectuate ipotecri:
- valoarea datoriei;
- valoarea i natura garaniilor;
- valoarea obligaiilor pentru care s-au constituit provizioane;
- valoarea obligaiilor privind plata pensiilor.

Nota 6

Principii, politici si metode contabile

Se vor prezenta:
- abaterile de la principiile contabile i schimbarea metodelor de evaluare,
menionndu-se:
natura;
225
motivele;
evaluarea efectului asupra patrimoniului, a rezultatului i poziiei
financiare;
- tratamentele contabile alternative, menionndu-se:
elementele afectate i valoarea acestora la costul istoric;
baza de evaluare adoptat;
ajustrile efectuate n vederea aplicrii tratamentului contabil
alternativ;
influena asupra rezultatului;
coninutul, limitele i modalitile de aplicare;
suma dobnzilor incluse n costul de producie al activelor imobilizate
i circulante cu ciclu lung de producie.

Nota 7

Aciuni i obligaiuni

Se vor prezenta urmtoarele informaii:
- capital social subscris;
- numrul i valoarea total a fiecrui tip de aciuni emise;
- aciuni rscumprabile:
data cea mai apropiat i data limit de rscumprare;
caracterul obligatoriu sau neobligatoriu al rscumprrii;
valoarea eventualei prime de rscumprare;
- aciuni emise n timpul exerciiului financiar:
tipul de aciuni;
numr de aciuni emise;
valoarea nominal total i valoarea ncasat la distribuire;
- drepturi legate de distribuie:
numrul, descrierea i valoarea aciunilor corespunztoare;
perioada de exercitare a drepturilor;
preul pltit pentru aciunile distribuite;
- obligaiuni emise:
tipul obligaiunilor emise;
valoarea emis i suma primit pentru fiecare tip de obligaiuni;
226

- obligaiuni emise de ntreprindere, deinute de o persoan nominalizat
sau mputernicit de aceasta:
valoarea nominal;
valoarea nregistrat n momentul plii.

Nota 8

Informaii privind salariaii, administratorii i directorii

Se vor face meniuni cu privire la:
- salarizarea directorilor i administratorilor:
obligaiile contractuale cu privire la plata pensiilor ctre fotii directori
i administratori:
obligaie total pentru fiecare categorie;
valoarea avansurilor i a creditelor acordate directorilor i
administratorilor n timpul exerciiului:
rata dobnzii;
principalele clauze ale creditului;
suma rambursat pn la acea dat;
obligaii viitoare de genul garaniilor asumate de ntreprindere n
numele acestora;
- salariai:
numr mediu aferent exerciiului;
numr mediu (fiecare categorie);
salarii pltite sau de pltit, aferente exerciiului;
cheltuieli cu asigurrile sociale;
alte cheltuieli cu contribuiile pentru pensii.
227
Nota 9

Exemple de calcul si analiza a principalilor indicatori economico-financiari

6. Indicatori de lichiditate

totale curente Obligaii
totale circulate Active
= curente ii lichidit Indicele
- valoarea recomandat acceptabil - n jurul valorii de 2;
- ofer garania acoperirii datoriilor curente din activele curente.

acid) test ul (indicator
quick) (indicele
totale curente Obligaii
stocuri - circulante Active
= imediate ii lichidit Indicele

2. Indicatori de risc
- Indicatorul gradului de ndatorare:
100
angajat Capital
mprumutat Capital
sau 100
propriu Capital
mprumutat Capital

unde:
- capital mprumutat = credite peste un an;
- capital angajat = capital mprumutat + capital propriu.
- Indicatorul privind acoperirea dobnzilor - determin de cte ori
societatea poate achita cheltuielile cu dobnda. Cu ct valoarea
indicatorului este mai mic, cu att poziia societii este considerat mai
riscant.
ori de Numr
dobanda cu Cheltuieli
profit pe i impozitulu i dobnzii plii naintea Profit
=
3. Indicatori de activitate (indicatori de gestiune) - furnizeaz informaii cu
privire la:
- viteza de intrare sau de ieire a fluxurilor de numerar ale ntreprinderii;
- capacitatea ntreprinderii de a controla capitalul circulant i activitile
comerciale de baz ale ntreprinderii.
228

- Viteza de rotaie a stocurilor (rulajul stocurilor) - aproximeaz de cte ori
stocul a fost rulat de-a lungul exerciiului financiar
ori de Numr
mediu Stocul
r vnzrilo Costul
=
sau
- Numr de zile de stocare indic numrul de zile n care bunurile sunt
stocate n unitate
365
r vnzrilo Costul
mediu Stoc

- Viteza de rotaie a debitelor-clieni - calculeaz eficacitatea ntreprinderii
n colectarea creanelor sale;
Exprima numrul de zile pn la data la care debitorii i achit datoriile
ctre ntreprindere.
365
afaceri de Cifra
clieni mediu Sold

O valoare n cretere a indicatorului poate indica probleme legate de controlul
creditului acordat clienilor i, n consecin, creane mai greu de ncasat (clieni
ru platnici).
- Viteza de rotaie a creditelor-furnizor - aproximeaz numrul de zile de
creditare pe care ntreprinderea l obine de la furnizorii si. n mod ideal
ar trebui s includ doar creditorii comerciali.
365
servicii) (fr bunuri de Achiziii
furnizori mediu Sold

unde pentru aproximarea achiziiilor se poate utiliza costul vnzrilor sau cifra
de afaceri.
- Viteza de rotaie a activelor imobilizate - evalueaz eficacitatea
managementului activelor imobilizate prin examinarea valorii cifrei de
afaceri generate de o anumit cantitate de active imobilizate.

e imobilizat Active
afaceri de Cifra

229
- Viteza de rotaie a activelor totale:

active Total
afaceri de Cifra

4. Indicatori de profitabilitate exprim eficiena ntreprinderii n realizarea de
profit din resursele disponibile:
- Rentabilitatea capitalului angajat - reprezint profitul pe care l obine
ntreprinderea din banii investii n afacere:

angajat Capitalul
profit pe i impozitulu a i dobnzii plii naintea Profitul

unde capitalul angajat se refer la banii investii n ntreprindere att de ctre
acionari, ct i de creditorii pe termen lung, include capitalul propriu i datoriile
pe termen lung sau active totale minus datorii curente.
- Marja brut din vnzri:
100
afaceri de Cifra
i din vnzr brut Profit

O scdere a procentului poate scoate n eviden faptul c societatea nu este
capabil s i controleze costurile de producie sau s obin preul de vnzare
optim.
5. Indicatori privind rezultatul pe aciune - se determin n conformitate cu
prevederile IAS 33 i au n vedere:
- Rezultatul pe aciune:
- profit net atribuibil aciunilor comune;
- numr de aciuni comune luate n calcul.
- Raportul dintre preul pe pia al aciunii i rezultatul pe aciune.

Nota 10
Alte informaii

a) Informaii cu privire la prezentarea ntreprinderii:
- sediul i forma juridic a ntreprinderii;
- ara de nfiinare;
- adresa sediului oficial etc.
b) Informaii privind relaiile ntreprinderii cu filiale, ntreprinderi asociate sau
cu alte ntreprinderi n care se dein titluri de participare strategice:
230

- numele ntreprinderilor;
- ara de nfiinare;
- adresa etc.
c) Modalitatea folosit pentru exprimarea n moneda naional a elementelor
patrimoniale, a veniturilor i cheltuielilor evideniate iniial ntr-o moned
strin
0d) Informaii referitoare la impozitul pe profit:
- proporia dintre activitatea curent i cea extraordinar;
- reconcilierea dintre rezultatul exerciiului i rezultatul fiscal, aa cum este
prezentat n declaraia de impozit
e) Cifra de afaceri:
- prezentarea acesteia pe sectoare economice i tipuri de piee de desfacere
f) Cheltuielile cu chiriile i ratele achitate n cadrul unui contract de leasing
operaional
g) Onorariile pltite auditorilor
h) Angajamente acordate
i) Angajamente primite
231
ntrebri 9

1. Ce reprezint situaiile financiare ?
2. Care sunt lucrrile de nchidere a exerciiului ?
3. Ce este balana conturilor ?
4. Care sunt relaiile de control proprii balanei conturilor ?
5. Ce reprezint inventarierea general a patrimoniului ?
6. Cum se definete valoarea de inventar ?
7. Ce reprezint regularizarea rezultatului inventarierii ?
8. Ce reprezint rezultatul contabil ? dar rezultatul fiscal ?
9. Ce reprezint diferenele permanente ? dar cele temporare ?
10. Care sunt metodele de impozitare a rezultatului ?
11. Pe ce destinaii se distribuie profitul net ?

232

BIBLIOGRAFIE

Balte Nicolae Contabilitate financiar, Editura Continent, Sibiu,
1999.
Boulescu Mircea,
Ghi, Marcel
Control financiar i expertiz contabil, Editura
Eficient, Bucureti, 1998.
Bouquin, Henri Le contrle de gestion, Presses Universitaires de
France, Paris, 1986.
Chadwick, Leslie Contabilitate de gestiune, Editura Teora, Bucureti,
1998.
Cibert, A Comptabilit gnrale, Edition nr. 4, Paris 1993.
Colasse, Bernard Comptabilit gnrale, Paris, 1993.
Capron, Michel Contabilitatea n perspectiv, Editura Humanitas,
Bucureti, 1994.
Dumbrav, Partenie
Pop, Atanasiu
Contabilitatea de gestiune in industrie, Editura
Intelcredo, Deva, 1997.
Ebbeken, Klaus
Possler, Ladislau
Ristea, Mihai
Calculaia i managementul costurilor, Editura Teora,
Bucureti, 2000.
Epuran, Mihail
Bbi Valeria
Grosu Corina
Contabilitatea financiar n noul sistem contabil,
Editura de Vest, Timioara, 1994, Vol. I.
Epuran, Mihai,
Bbi, Valeria,
Grosu, Corina
Contabilitate i control de gestiune, Editura
Economic, Bucureti, 1999.

233
Feleag, Nicolae,
Ionacu, Ioan
Contabilitate financiar, vol. I IV, Editura
Economic, Bucureti, 1993-1994.
Feleag, Nicolae i
colaboratori
Contabilitate aprofundat, Editura Economic,
Bucureti, 1996
Feleag, Nicolae,
Ionacu, Ioan
Tratat de contabilitate general, vol. I, Editura
Economic, Bucureti, 1998
Gervais, Michel Contrle de gestion et planification de lentreprise,
Ediia a IIIa, Editura Economica, Paris, 1988.
Hermanson, Roger;
Edwards, James Don;
Maher, Michel
Accounting principles, 15
th
edition, IRWIN, U.S.A.,
1992.
Lucey, T. Management accounting, 3
rd
edition, DP Publication
Ltd, Londra, 1992.
Oprea, Clin
(coord.)
Contabilitatea de gestiune, Editor Tribuna
Economic, Bucureti, 2000.
Oprea, Clin,
Ristea, Mihai
Bazele contabilitii, Editura Didactic i
Pedagogic, R.A., Bucureti, 2003
Oprean, Ioan i
colab.
Bazele contabilitii agenilor economici din
romnia, Editura Intelcredo, Deva, 1996.
Pntea, Iacob Petru Managementul contabilitii romneti, Editura
Intelcredo, Deva, 1999.
Rayburn, Letricia
Gayle
Cost accounting: using a cost management
approach, 15
th
edition, IRWIN, U.S.A., 1993.
Ristea, Mihai Contabilitatea societilor comerciale, vol. I, Editura de
C.E.C.C.A.R., Bucureti, 1995.
Ristea, Mihai Contabilitatea societilor comerciale, vol. II, Editura de
C.E.C.C.A.R., Bucureti, 1996.

234

*** Colecia revistelor: Tribuna economic; Finane, Credit,
Contabilitate; Revista General de Contabilitate i
Expertiz, Economistul, Gestiunea i contabilitatea firmei,
Adevrul Economic n perioada 1999- septembrie 2003
Ministerul
Finanelor Publice
Reglementri contabile pentru agenii economici, Editura
Economic, Bucureti, 2002
Ministerul
Finanelor
Ordinul nr. 94 din 29 februarie 2001 pentru
aprobarea Reglementrilor contabile armonizate cu
Directiva a IV a Comunitilor Economice
Europene i cu Standardele Internaionale de
Contabilitate
Ministerul
Finanelor
Ordinul nr. 306 i 306* din 26 februarie 2002
pentru aprobarea Reglementrilor contabile
simplificate, armonizate cu directivele europene

Contabilitate Generala Si Manageriala

Încărcat de

Informații document

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Contabilitate Generala Si Manageriala

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

C CU UP PR RI IN NS S

1. OBIECTUL, METODA I PRINCIPIILE CONTABILITII...........................7

= 21 Imobilizri corporale 250.000.000

= 401 Furnizori 59.500.000

= 4426 T.V.A. deductibil

= 401 Furnizori 23.800.000

= 4426 T.V.A. deductibil 4.750.000

= 131 Subvenii pentru investiii

= 711 Venituri din producia stocat

S-ar putea să vă placă și