ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE DIN MOLDOVA

Stela Caraman

curs universitar
Chiinu 2011
1
CUPRINS
Programa analitic
Tema I. Obiectul, funciile i rolul contabilitii manageriale......................
1.1 Obiectul contabilitii manageriale. Dezvoltarea concepiei
contabilitii manageriale.......................................................................
1.2 Legtura dintre contabilitatea managerial i contabilitatea financiar:
deosebiri i asemnri............................................................................
1. !unciile i rolul contabilitii manageriale ..............................................................................
1." Organizarea contabilitii manageriale...................................................
Tema II. Noiunea, coninutul i clasificarea consumurilor de roducie....
2.1 #oiunea i coninutul consumurilor. $omponena consumurilor incluse %n costul de
producie.................................................................................................
2.2 $lasificarea consumurilor de producie&&&&........................
Tema III. !ugetarea i controlul e"ecutrii bugetelor...................................
.1 'sena( rolul i scopurile bugetrii.........................................................
.2 )ipurile de bugete: caracteristica i structura lor....................................
. *odul de elaborare a bugetului general.................................................
." $ontrolul e+ecutrii bugetelor.................................................................

Tema I#. Contabilitatea managerial a consumurilor de roducie............
".1 $ontabilitatea consumurilor activitii de baz.......................................
4.1.1 Contabilitatea consumurilor directe de materiale i modul
de includere a lor n costul de producie..........................................
".1.2 Contabilitatea consumurilor directe privind retribuirea muncii i modul de includere a lor n
costul de producie...............................
4.1.3 Contabilitatea i repartizarea consumurilor indirecte
de producie......................................................................................
".2 Particularitile contabilitii consumurilor activitii au+iliare.............
". Determinarea cantitativ i valoric a produciei %n curs de e+ecuie.....
"." $ontabilitatea pierderilor din producie.................................................
"., $alcularea costului de producie i legtura lui cu -aportul de profit i pierdere .........................
Tema #. $etode clasice de calculare a costurilor..........................................
,.1 Obiecte de eviden i obiecte de calculaie...........................................
,.2 'sena metodelor de eviden a consumurilor i calculare a costurilor................................
,. *etoda de calculare pe comenzi.................................
,." *etoda de calculare pe faze. .arianta cu semifabricate i varianta fr semifabricate.......................
Tema #I. $etode moderne de calculare a costurilor.....................................
/.1 *etoda de calculare 0tandard1cost..................................................
2
/.2 *etoda de calculare Direct1cost..............................................................
Tema #II. %nali&a corelaiei C#' i luarea deci&iilor manageriale..............
2.1 'sena analizei corelaiei $.P 3consum 4 volum 4 profit5................................
2.2 Determinarea pragului de rentabilitate ......................................
2. Luarea deciziilor manageriale .........................................................
(ntrebri teoretice entru e"amenul final
!ibliografie ........................................................................................................

'rograma analitic
Nr.
)enumirea temelor i *ntrebrilor
+ecia
&i, cu
trei ani
curs l..
1. Tema 1. Obiectul, funciile i rolul contabilitii manageriale
Bibliografie: 4(cap.1! "(cap.1! #(cap.1! $(cap.1! 11(cap.1! 1%(cap.%1!
14(cap.1!&! 1"(cap.1!%! 1#(cap.1! %'(cap.1! %1(cap.1!(!1&. %%(cap.15(
%3(cap.15.
2 2
1.1
1.2
1.
1."
)ecia 1.
Obiectul contabilitii manageriale. Dezvoltarea concepiei contabilitii
manageriale
Legtura dintre contabilitatea managerial i contabilitatea financiar:
deosebiri i asemnri
!unciile i rolul contabilitii manageriale
Organizarea contabilitii manageriale
2 2
2. Tema 2. Noiunea, coninutul i clasificarea consumurilor ,costurilor-
Bibliografie: %(cap.1! 4(cap.%! &!$!1'(cap.1! 1%(cap.%1! 13(cap.1!%!
14(cap.%! 1((cap.1!%! 1"(cap.3!4!! 1$(cap.1!%! %'(cap.%!$! %%(cap.%!
%3(cap.%.
2 2
2.1
2.2
2.2.1
2.2.2
2.2.
2.2."
)ecia 1.
#oiunea i coninutul consumurilor 3costurilor5. $omponena consumurilor
incluse %n costul de producie
$lasificarea consumurilor 3costurilor5.:
dup coninutul economic i destinaia de utilizare
dup modul de includere %n costul produciei
dup comportamentul lor fa de evoluia volumului fizic de producie
alte grupri ale consumurilor
2 2
. Tema .. !ugetarea i controlul e"ecutrii bugetelor
Bibliografie: 4 (cap.3 &!"(cap.%!3! #(cap.%! $(cap.(!&! 11(cap.#!
1%(cap.%!(! 14(cap.(! 1"(cap.&! 1$(cap.4! %'(cap."! %1(cap.&!"!$!
%%(cap.45( %3(cap.(!&!".
" "
.1
.2
.
."
)ecia 1.
'sena( rolul i scopurile bugetrii
)ipurile de bugete: caracteristica i structura lor
)ecia %.
*odul de elaborare a bugetului general
$ontrolul e+ecutrii bugetelor
2
2
2
2
". Tema /. Contabilitatea managerial a consumurilor ,costurilor-.
Bibliografie: 3(cap.%! 4 (cap.4! &!#(cap.%! $(cap.3!4! 1%(cap.%3.
6 6
"
".1
".1.1
".1.2
".1.
".2
".
"."
".,

)ecia 1.
$ontabilitatea consumurilor activitii de baz
$ontabilitatea consumurilor directe de materiale i modul de includere a lor
%n costul de producie
$ontabilitatea consumurilor directe privind retribuirea muncii i modul de
includere a lor %n costul de producie
)ecia %.
$ontabilitatea i repartizarea consumurilor indirecte de producie
)ecia 3.
Particularitile contabilitii consumurilor activitii au+iliare
)ecia 4.
Determinarea cantitativ i valoric a produciei %n curs de e+ecuie
$ontabilitatea pierderilor din producie
$alcularea costului de producie i legtura lui cu -aportul de profit i
pierdere
2
2
2
2
2
2
2

2
,. Tema 0. $etode clasice de calculare a costurilor de roducie
Bibliografie: 4 (cap.(! &!#(cap.3!4!(!&! 1'(cap.%! 1%(cap.%3!%4!
13(cap.4! 14(cap.3! 1((cap.(! 1"(cap."! 1$ (cap.3! %'(cap.3!
%3(cap.4!1,5
" "
,.1
,.2
,.
,."
,.".1
,.".2
)ecia 1.
Obiecte de eviden i obiecte de calculaie
'sena metodelor de eviden a consumurilor i calculare a costurilor de
producie
)ecia %.
*etoda de calculare pe comenzi
*etoda de calculare pe faze
*etoda de calculare pe faze cu semifabricate
*etoda de calculare pe faze fr semifabricate
2

2

2
2

/. Tema 1. $etode moderne de calculare a costurilor de roducie
Bibliografie: 4 (cap.&!
&!#(cap."! 1'(cap.%! 11(cap.$! 1%(cap.%&! 14(cap.3! 1((cap.(!
1&!1"(cap."! 1$(cap.(! %'(cap.#! %%(cap.(!%'.
/ /
/.1
/.1.1
/.1.2
/.1.
/.2
)ecia 1.
*etoda de calculare 0tandard1cost
)ipurile de standarde i calcularea costului standard de producie
$alculul( evidena i repartizarea abaterilor de la standarde
*etodologia de calculare a costului efectiv de producie
)ecia 3.
*etoda de calculare Direct1cost 3.ariabil1cost5
2

2
2

2
2. Tema 2. %nali&a i luarea deci&iilor manageriale
Bibliografie: 4 (cap." &!"(cap.4!(!&!"! $(cap."! 1'(cap.(! 11(cap.(!1'!
1%(cap.%"! 14(cap.4! 1"(cap.#! 1$(cap.&!"! %1(cap.1%!14!1(!
%%(cap.&!"!$!1%!13!14!1(! %3(cap.3!$5.
" "
,
2.1
2.2
2.
2."
)ecia 1.
7naliza corelaiei $...P. 3consum1volum1profit5
Determinarea pragului de rentabilitate
)ecia %.
Luarea deciziilor pe termen scurt
Luarea deciziilor pe termen lung
2
2
2
2
/
Tema 1
Obiectul, funciile i rolul contabilitii
manageriale
Obiecti3e didactice4
definirea contabilit*ii manageriale i descrierea obiectivelor acesteia+
e,plicarea deosebirilor i asem*n*rilor ntre contabilitatea managerial* i contabilitatea financiar*+
descrierea funciilor i evidenierea rolului contabilit*ii manageriale+
prezentarea concepiilor de organizare a contabilit*ii manageriale.
1.1
Obiectul contabilitii manageriale.
)e&3oltarea conceiei contabilitii manageriale
$ontabilitatea realizeaz reprezentarea intern i e+tern a unei %ntreprinderi. 7ceast
reprezentare 8ustific e+istena a dou circuite %n sistemul informaional al %ntreprinderii: unul( care red
imaginea %ntreprinderii %n e+terior 1 contabilitatea financiar*( considerat -faa e,tern*. a %ntreprinderii
i altul care( descrie procesele interne ale %ntreprinderii( denumit contabilitatea managerial*( considerat
-faa intern*. a %ntreprinderii.
$ontabilitatea de gestiune a aprut %n *area 9ritanie i 0:7 la finele secolului ;.<<<( ca urmare
a dezvoltrii industriilor i concurenei. $= a cunoscut 2 etae de de&3oltare:
- I etap(interbelic) cuprins %ntre cele 2 rzboaie mondiale. >n aceast perioad nu e+ista
noiunea de -contabilitatea managerial*.( dar practica noiunea de -contabilitatea de
producie.( care avea un singur obiectiv 4 calcularea costului de producie.
- II etap(postbelic) cuprinde perioada de dup al 21lea rzboi mondial( i anume %n anii
"?1,? a aprut noiunea de -contabilitatea managerial*.( care se deosebete de
-contabilitatea de producie. prin faptul c %n afar de calculul costului de producie( ea se
mai ocup i cu begetarea( analiza( controlul( luarea deciziilor etc.
>n -epublica *oldova contabilitatea managerial a fost recunoscut oficial prin intermediul
Conceiei reformei contabilitii Nr. 1152 din 2/.12.1662. Dezvoltarea contabilitii manageriale %n
-epublica *oldova se efectueaz %n dou direcii principale:
1. adaptarea te@nicilor i metodelor demult aplicate %n lume( care au adus utilizatorilor lor
succesul %n afaceriA
2. studierea i cercetarea te@nicilor i metodelor relativ noi pentru %ntreprinderile din vest.
$ontabilitatea managerial( numit i -contabilitatea analitic*. %n !rana sau Bcontabilitatea de
gestiuneC %n -om%nia are rolul de a servi ca instrument %n luarea deciziilor de ctre managerii firmei.
Contabilitatea managerial reprezint un domeniu distinct %n cadrul
evidenei contabile( av%nd drept obiectiv principal msurarea( colectarea(
prelucrarea i transmiterea informaiei pentru planificare 3bugetare5(
calculaie( control i analiza e+ecutrii bugetelor %n scopul pregtirii
rapoartelor interne pentru luarea deciziilor manageriale.
2
Principalele obiecti3e ale contabilitii manageriale sunt:
- calcularea costurilor pe produse 3lucrri( servicii5( activiti i pe uniti organizaionale
3diviziunii( departamente( secii( servicii etc.5A
- determinarea diferitor mar8e i rezultate analitice pe produse( servicii sau activitiA
- furnizarea informaiei necesare elaborrii bugetelorA
- furnizarea de informaii pentru stabilirea abaterilor %ntre previziuni i realizriA
- furnizarea de informaii destinate msurrii performanelor 3rentabilitate( productivitate5 la
nivelul sectoarelor de activitate i al produselorA
- furnizarea datelor pentru e+ercitarea controlului gestionarA
- luarea deciziilor manageriale pe termen lung i coordonarea dezvoltrii %ntreprinderii.
Obiectele contabilitii manageriale cuprind resursele economice de care dispune %ntreprinderea(
procesele economice precum i rezultatele activitii atDt a %ntreprinderii %n %ntregime( c%t i a
subdiviziunilor structurale separate.
:n sistem efectiv de contabilitate managerial d posibilitate %ntreprinderii s mnuiasc
operaiile de fiecare zi( s depisteze probleme i s le rezolve( s fac planuri pentru perioadele scurte i
lungi i s evalueze progresul.
1.2
7egtura dintre contabilitatea managerial i contabilitatea
financiar4 deosebiri i asemnri
Pentru o prezentare mai reuit i mai clar a esenei contabilitii manageriale este necesar de a evidenia
deosebirile i asemnrile dintre contabilitatea managerial i cea financiar. >n acest scop vor fi caracterizate
criteriile de comparare ale acestor subsisteme 3tabelul 1.15( precum i trsturile distinctive ale fiecrui subsistem
contabil.
Tabelul 1.1
Comararea contabilitilor financiare i manageriale
Criterii de comarare Contabilitatea financiar Contabilitatea de gestiune
1. /tilizatorii principali
de informaie
:tilizatorii interni i e,terni #umai utilizatori interni
%. 0bligativitatea
organiz*rii contabilit*ii
Organizare impus de
legislaie
0e organizeaz numai dac administrarea
%ntreprinderii @otrte c este necesar.
>ntreprinderile mari %i definesc proceduri
i detalii stricte privind organizarea $*
lu%nd %n consideraie specificul activitii
i necesitile interne de informare.
3. 1copul contabilit*ii >ntocmirea rapoartelor
financiare pentru utilizatori
7sigurarea cu informaie a managerilor
%n scopuri de planificare( control i de
diri8are a activitii
4. 1isteme de
contabilitate
0istem de contabilitate %n
partid dubl
#u este limitat ca contabilitatea %n
partid dubl( poate fi folosit orice sistem
potrivit
(. 2ivelul de
reglementare
-espectarea obligatorie a
principiilor i normelor
acceptate 3Legi( 0#$(
instruciuni( regulamente
etc.5
#u e+ist norme i limitri( unicul
criteriu este unitatea informaiei
&. 3taloane de m*surare :nitatea valoric 3bani5 Orice unitate de msur potrivit:
". 0biectul evidenei i
analizei
:nitatea economic %n
ansamblu
Diferite subdiviziuni structurale ale
unitii economice
#. 4recvena ntocmirii
rapoartelor
Periodic( %n mod regulat La cerere( %n mod neregulat( dar poate fi
impus de conducere i regularitatea
rapoartelor interne
6
$. 5radul de e,actitate Date e+acte *ulte date apro+imative
1'. 6ublicitatea <nformaia poate fi publicat(
uneori se public %n mod
obligator
Datele nu se dau publicitii deoarece %n
mare parte reprezint tain comercial
/tilizatorii informaiilor determin coninutul de baz a fiecrui subsistem al contabilitii.
:tilizatorii contabilitii financiare sunt persoane fizice i 8uridice( care se afl %n relaii anumite cu
%ntreprinderea( care a prezentat raportul financiar. :tilizatorii e+terni sunt de dou tipuri:
cu interes financiar direct %n aceast %ntreprindere 3investitorii( acionarii( creditorii5
cu interes financiar indirect: furnizorii( clienii( organele administrative i fiscale auditorii(
sindicatele( bursele @%rtiilor de valoare( presa( etc.5
$onductorii %ntreprinderii poart rspundere pentru pregtirea rapoartelor financiare( dar
folosesc aceste informaii %ntr 1 o msur limitat.
:tilizatorii contabilitii manageriale( spre deosebire de cea financiar( sunt numai utilizatorii interni.
7a c managerii( contabilii( analitii( conductorii subdiviziunilor( $onsiliul de directori sau alt organ
de conducere superior.
:tilizatori ai drilor de seam financiare tradiionale sunt utilizator e+terni i interni( iar drile de
seam analitice interne sunt folosite de administratorii %ntreprinderii. $oninutul acestora din urm se
poate sc@imba %n funcie de destinaia lor special i de cerinele administratorului pentru care ele sunt
pregtite. Drept e+emple ale unor astfel de dri de seam pot servi: drile de seam privind costul
produselor( drile de seam operative curente ale subdiviziunilor %ntreprinderii( situaiile de venituri i
c@eltuieli pentru planificarea operaiilor viitoare etc.
0bligativitatea organiz*rii contabilit*ii.
)oate %ntreprinderile( indiferent de forma de proprietate i forma de organizare sunt obligate s in
contabilitatea financiar conform Legii contabilitii i 0.#.$. Prin legislaie se stabilesc cerine fa de
rapoartele financiare( care trebuie s fie prezentate organelor respective( indiferent de faptul dac
conducerea %ntreprinderii consider aceste date utile sau nu.
Einerea contabilitii manageriale nu este strict obligatorie( fiind determinat de obiectivele i
sarcinile( care stau %n faa %ntreprinderii( precum i de nivelul pregtirii profesionale a conducerii
acesteia. )otui( %n mod obligatoriu( trebuie s se respecte condiia( potrivit creia efectul economic din
utilizarea informaiei trebuie s fie mai mare decDt consumurile efectuate pentru culegerea i prelucrarea
acesteia. 7doptarea celui mai adecvat sistem al contabilitii de gestiune( potrivit specificului fiecrei
%ntreprinderi( creeaz posibilitatea controlului responsabilitilor( care altminteri ar deveni inopinat.
$onducerea unei %ntreprinderi mici( de e+emplu( poate renuna la organizarea contabilitii de gestiune.
1copul contabilit*ii este o trstur distinctiv fundamental.
0copul contabilitii financiare const %n prezentarea datelor necesare pentru %ntocmirea rapoartelor
financiare destinate( %n mare msur( utilizatorilor e+terni( c%t i celor interni. 0copul se consider atins(
dac rapoartele financiare sunt %ntocmite i prezentate dup destinaie.
0copul contabilitii de gestiune const %n asigurarea managerilor cu informaiile necesare %n
procesul planificrii corespunztoare( gestiunii i controlului efectiv. 0copurile sunt considerate realizate
dac sistemul contabilitii de gestiune creat la %ntreprindere permite: asigurarea unei activiti mai
efective a acesteia( luarea celei mai argumentate decizii gestionare i determinarea corespunztoare a
strategiei %ntreprinderii pe pia. 0copul contabilitii manageriale %n timp este continuu( permanent i se
atinge pentru o perioad scurt de timp.
1istemul contabil utilizat.
$ontabilitatea financiar se bazeaz pe sistemul de contabilitate %n partid dubl( care const %n
%nregistrarea operaiilor economice %n dou conturi sintetizate %n $artea mare i pe baza soldurilor tuturor
conturilor se obine bilanul. >n timp ce %nregistrarea informaiei pentru uzul firmei nu e neap*rat s* se
ntemeieze pe sistemul de contabilitate n partida dubl*. <nformaia se culege pe secii sau subdiviziuni
ale firmei( precum i pe felurile de produse i servicii. 'a nu trebuie s se acumuleze %n conturile $rii
mari i( dup folosirea ei de ctre administratori pentru anumite necesiti( este transmis spre pstrare.
>n legtur cu aceasta( sistemul de cutare i pstrare a informaiei trebuie s aib capaciti mai mari
dec%t e necesar pentru contabilitatea financiar.
5radul de reglementare.
F
>n procesul de organizare i funcionare a contabilitii financiare trebuie s se respecte %n mod
obligatoriu principiile general acceptate i normele stabilite prin Legea contabilitii( 0tandardele
#aionale de $ontabilitate( instruciuni( norme metodologice( alte acte emise de organele competente
3*inisterul !inanelor( <nspectoratul !iscal( etc.5. Datorit acestui fapt ea este veridic %n mod suficient.
:tilizatorii e+terni trebuie s fie convini c documentele contabile sunt %ntocmite %n conformitate cu
regulile unice de inere a contabilitii( iar rapoartele financiare %n caz de necesitate pot fi confirmate de
auditori.
$ontabilitatea managerial utilizeaz metode adaptate de %ntreprindere i bazate pe criteriile
economice i de gestiune( fr s in cont de cerinele impuse prin regulile 8uridice sau fiscale. 7ici se
aplic un singur criteriu 1 utilitatea informaiei pentru luarea deciziilor manageriale argumentate.
)otodat( orice sistem al contabilitii manageriale( organizat %n condiiile de pia la o %ntreprindere
concret( trebuie s se bazeze pe mi8loace i procedee specifice( cum sunt:
utilizarea unitilor de msur unice pentru planificare i evidenA
aprecierea rezultatelor activitii subdiviziunilor( centrelor de responsabilitate a %ntreprinderiiA
continuitatea i utilizarea multipl a informaiei primare i intermediare %n scopul gestionriiA
pregtirea indicatorilor rapoartelor interne %n calitate de baz pentru sistemul de comunicaii
%ntre nivelurile de gestiune( etc.
3taloane de eviden*.
Dup cum tim( contabilitatea financiar %i ine evidena %n valuta naional 4 lei. >n unitatea bneasc
4 lei trebuie s fie reflectate operaiunile economice %n conturi contabile i %ntocmite rapoarte financiare.
$a limba8 al oamenilor de afaceri( contabilitatea managerial opereaz cu etaloane de eviden
valorice i nevalorice 4 %n dependen de utilitatea lor. Deseori sunt utilizate aa uniti de msur
naturale 3buci( metre( tone( litre( etc.5( natural1convenionale 3cai1putere( borcane 4 convenionale( etc.5.
Pentru evidena timpului de lucru se folosesc aa indicatori ca om1ore( maino1ore( etc.
0biectul evidenei i analizei.
>n contabilitatea financiar trebuie s fie prezentate informaii privind %ntreprinderea %n ansamblu.
>n contabilitatea managerial o atenie deosebit se acord subdiviziunilor separate( tipurilor de
activiti( centrelor de responsabilitate etc.
4recvena prezent*rii rapoartelor.
>n prezent agenii economici din -epublica *oldova sunt obligai s %ntocmeasc rapoarte financiare
trimestriale mai puin detaliate( iar %n baza lor la sf%ritul anului se %ntocmete un raport financiar mai
comple+.
>n contabilitatea managerial rapoartele se %ntocmesc at%t periodic 4 zilnic( sptm%nal( lunar(
trimestrial( c%t i la cerere. 7dministraia %ntreprinderii de sine stttor determin coninutul( termenele i
periodicitatea prezentrii rapoartelor interne. Principiul de baz 4 oportunitatea i economicitatea.
3,actitatea informaiei.
<nformaiile contabilitii financiare sunt e+acte( deoarece ele se %nregistreaz %n contabilitate
numai dup svDrirea operaiunilor economice( fiind preluate din documente primare %ntocmite.
$ontabilitatea managerial solicit prezentarea operativ a datelor( deoarece luarea multor decizii
nu poate fi am%nat p%n la furnizarea informaiilor complete. $ontabilitatea managerial( %mbin%nd
planificarea i luarea deciziilor( %n mare msur( vizeaz perioadele viitoare( din aceast cauz
informaiile din contabilitatea managerial au un caracter probabil i subiectiv.
6ublicitatea informaiilor.
<nformaiile contabilitii financiare sunt accesibile tuturor categoriilor de utilizatori prin publicarea
lor sub forma rapoartelor financiare.
*a8oritatea informaiilor contabilitii manageriale reprezint un secret comercial( %ntruc%t reflect
tactica i strategia %ntreprinderii %n condiiile economiei de pia. 0curgerea acestor informaii ar putea s
imprime luptei de concuren de pia un caracter necinstit( motiv pentru care sunt considerate
confideniale i nu pot fi publicate.
>n concluzie se poate meniona( c nectDnd la delimitarea acestor 2 tipuri de eviden( pentru a
obine o informaie necesar( complet i la timp( %n scopul lurii deciziilor de conducere( contabilitatea
financiar i contabilitatea managerial trebuie aplicate %n mod comple+. Delimitarea contabilitatea
financiar i contabilitatea managerial este generat doar de necesitatea de a oferi utilizatorilor e+terni
informaia ce se conine %n darea de seam financiar cu scopul pstrrii secretului comercial.
1?
$u toate c contabilitatea financiar i contabilitatea managerial au o serie de particulariti
individuale ce difer( e+ist i caracteristici comune:
1. ambele contabiliti e+amineaz unele i aceleai operaii economice 3aceleai documente
primare5( dar sub diferite aspecteA
2. sunt obligate s respecte principiile generale acceptate de contabilitateA
. costul efectiv al produselor fabricate 3serviciilor prestate( lucrrilor e+ecutate5 calculat %n
contabilitatea managerial este preluat la sfDritul lunii de ctre contabilitatea financiar
pentru evaluarea stocurilor fabricateA
". informaiile ambelor contabiliti sunt luate pentru luarea deciziilor.
)rsturile comune care sunt caracteristice pentru contabilitatea financiar i cea managerial denot
integritatea sistemului informaional al %ntreprinderii( %n cadrul cruia contabilitatea managerial constituie
elementul de legtur %ntre sistemul contabil i procesul managerial.
1.. 8unciile i rolul contabilitii manageriale
$unoaterea esenei contabilitii manageriale si a subiectului acesteia permite formularea funciilor
contabilitii manageriale. 7cestea sunt:
1. asigurarea bazei informaionale;
2. planificarea (bugetarea);
3. controlul operativ;
4. luarea deciziilor manageriale.
7sigurarea bazei informaionale presupune colectarea( prelucrarea i transmiterea informaiei
financiare i nonfinanciare( utilizate de ctre conductorii pentru planificare 3bugetare5( controlul
activitii subdiviziunilor %ncredinate lor i evaluarea rezultatelor obinute. 7ceast informaie se
deosebete prin permanena sa( oportunitatea( suficiena( simplitatea formei i percepiei.
6lanificarea (bugetarea este un proces ciclic continuu orientat spre aducerea posibilitilor
%ntreprinderii %n concordan cu condiiile pieei. La toate etapele acestui proces contabilul implicat %n
contabilitatea managerial trebuie s1i imagineze clar alternativele financiare disponibile. Datele
contabile ale perioadelor precedente servesc drept baz pentru planificare( iar datele evidenei curente 1
drept mi8loc de control asupra %ndeplinirii indicatorilor de plan i baz pentru corectarea sarcinilor de
plan. Concepia buget*rii presupune %ntocmirea unui plan pe termen scurt %n care relaiile reciproce
dintre operaiuni separate sunt coordonate la toate nivelurile manageriale ale %ntreprinderii %n %ntregime.
>n bugetare o atenie deosebit se acord procesului de stabilire a normelor i normativelor optime(
orientat spre asigurarea utilizrii eficiente a tuturor tipurilor de resurse.
Planificarea 3bugetarea5 asigur stabilirea ordinii de acionare %n viitor i include urmtoarele
msuri:
1 determinarea scopurilor( cutarea variantelor alternative de aciuniA
1 culegerea informaiei privind variantele alternative de aciuniA
1 alegerea cii optime din variantele alternative de aciuniA
1 realizarea deciziilor luate.
Planificarea 3bugetarea5 asigur stabilirea ordinii de acionare %n viitor. :n instrument important al
planificrii constituie bugetul( la elaborarea cruia ia parte i contabilul 4 manager. >ntocmirea bugetului
const %n determinarea indicatorilor te@nico 1 economici planificai pentru %ntreprindere i subdiviziunile
ei pentru o perioad curent: decad( lun( semestru( an.
Controlul presupune compararea rezultatelor efective cu cele planificate( %n scopul determinrii
abaterilor i corectrii divergenilor. 7ceasta poate s se manifeste la prezentarea rezultatelor efective %n
concordan cu cele planificate sau( invers( la modificarea planurilor( dac se constat c ele nu mai pot
fi realizate. Procesul controlului d posibilitatea de a prognoza( dac planul pe termen lung va fi realizat(
de a depista problemele poteniale( de a lua msuri ce in de modificarea scopurilor i obligaiilor %n
vederea evitrii pierderilor %n viitor.
11
7stfel( prin controlul efectuat managerii se asigur c resursele sunt obinute i utilizate cu
eficien i eficacitate.
3ficiena suma factorilor de producie utilizai pentru atingerea unui nivel de producie.
3ficacitatea gradul de atingere a scopului.
7ceasta %i permite conductorului s1i concentreze atenia asupra proceselor negative i s
depisteze problemele care necesit soluionare.
O alt funcie a contabilitii manageriale este luarea deciziilor manageriale( ceea ce presupune
selectarea unor aciuni din cDteva alternative speciale. 7stfel( %n baza rezultatelor obinute( reflectate %n
rapoartele operative( se i1au decizii de a sanciona activitatea nefavorabil i de a stimula rezultatele
pozitive.
>n dependen de perioad pentru care sunt luate deciziile manageriale( ele se %mpart %n:
decizii manageriale pe termen lung( numite i strategiceA
decizii manageriale curente sau operative.
7legerea strategiei determin perspectiva dezvoltrii %ntreprinderii i( prin urmare( deciziile
manageriale depind de capacitatea %ntreprinderii de a previziona ritmul creterii diferitor indicatori
economico 1 financiari( posibilitatea de a1i menine piaa( aflu+ul mi8loacelor bneti pentru fiecare
variant alternativ etc. %n diferit con8unctur economic 3ritmul %nalt al inflaiei( scderea producerii(
intensificarea concurenei( etc.5
Deciziile manageriale pe termen lung au o influen ma8or asupra perspectivei %ntreprinderii i( ca
urmare( e+actitatea informaiei despre posibilitile %ntreprinderii i mediul ei economic este foarte
semnificativ. De aceea deciziile strategice trebuie s fie prerogativ a managerilor superiori.
$oncomitent cu deciziile strategice 3pe termen lung5 administraia %ntreprinderii ia decizii
manageriale care nu atrag resursele pe o perioad %ndelungat. 7stfel de decizii se consider curente sau
operative i( de obicei( sunt %n prerogativa managerilor la nivelul inferior. Luarea deciziilor manageriale
curente se bazeaz pe situaia economic curent i evaluarea resurselor materiale( umane i financiare de
care dispune %ntreprinderea la momentul dat.

Rolul contabilitii manageriale const n organizarea asigurrii
informaionale a procesului managerial pentru luarea deciziilor privind
aprecierea activitii centrelor de responsabilitate; evidena tendinelor n
dezvoltarea acestor centre a nea!unsurilor "i aspectelor pozitive n
activitatea lor.
1./ Organi&area contabilitii manageriale
Organizarea contabiliti manageriale se realizeaz %n raport cu mrimea %ntreprinderii( nevoile
interne de informare i specificul activitii. 7stfel( %ntreprinderile mari %i organizeaz o contabilitate
managerial bazat pe proceduri detaliate i riguroase. >n sc@imb( %n cazul firmelor mici funciile
contabilitii de gestiune sunt preluate adesea de contabilitatea financiar( prin detalierea i prelucrarea
informaiilor furnizate de acestea %n funcie de nevoile manageriale.
>n teoria i practica modern a contabilitii manageriale dup* tipul de cone,iune ntre
contabilitatea financiar* i cea managerial*! se confrunt 2 concepii generale de organizare a acesteia
i anume:
a5 concepia organizrii contabilitii de gestiune %ntr1un sistem conectat( integrat cu contabilitatea
financiar( realiz%ndu1se un singur circuit informaional contabil( care integreaz cele 2
componente( 1 denumit concepia monist (integralist) de organizare a contabilitii (monism
contabilA
b5 concepia organizrii contabilitii de gestiune %ntr1un circuit complet autonom fa de
contabilitatea financiar( 1 denumit concepia dualist de organizare a contabilitii (dualism
contabil.
>n optica contabilitii internaionale( contabilitatea managerial i cea financiar se realizeaz
concomitent( fr o scindare riguroas a acestora. 0oluia integrrii contabilitii de gestiune %n
contabilitatea financiar este destul de delicat( deoarece presupune combinarea funcionalitii
12
sistemelor de conturi specifice contabilitii de gestiune cu funcionalitatea conturilor de c@eltuieli 3clasa
2 B$@eltuieliC5 i respectiv de venituri 3clasa / B.enituriC5 ale contabilitii financiare.
7dversarii contabilitii integraliste susin c aceast soluie este greu de practicat datorit
interferrii %nregistrrilor din contabilitatea financiar cu cele din contabilitatea managerial. 0e
reproeaz acestei concepii faptul c face s dispar( respectiv s soldeze( conturile de c@eltuieli i de
venit din contabilitatea financiar( la finele fiecrei perioadei de calcul( ceea ce face dificil %ntocmirea i
prezentarea contului ,1 B-ezultatul financiar totalC din contabilitatea financiar. :n astfel de subsistem
este folosit de ma8oritatea %ntreprinderilor industriale din *area 9ritanie( $anada( -epublica *oldova(
etc.
7vanta8ul: reducerea volumului de munc aferent contabilitii.
9ezavanta8ul: scurgerea informaiilor considerate confideniale.
0e accept totui aceast concepie poate fi practicat cu succes de ctre uniti economice
specializate %n comer i turism( unde nu se pune cu predilecie problema costului de producie( ci doar
determinarea rezultatelor economico1financiare pe grupe de mrfuri.
$ontabilitatea dualist const %n prelucrarea distinct a informaiilor de ctre cele dou
contabiliti( fiecare din ele urmrind validarea obiectivelor sale specifice( putDndu1se merge pDn la
organizarea i conducerea fiecrei contabiliti %n birouri distincte.
7ceast concepie satisface cerinele produciei i este orientat spre perfecionarea calculaiei i
a controlului asupra consumurilor. 'a prevede utilizarea unor sisteme de conturi ale contabilitii
manageriale independente de cele ale contabilitii financiare( utilizDnd conturi1perec@i cu aceeai
denumire care au o structur opus i se reflect Bca %ntr1o oglindC. 7stfel %n contabilitatea financiar
consumurile sunt grupate pe elemente economice( c@eltuielile i veniturile sunt urmrite dup natura lor
economic( iar %n contabilitatea managerial consumurile( c@eltuielile i veniturile sunt grupate pe centre
de consumuri 3%ntreprindere( producie( @al( sector( brigad5 i obiecte de calculaie 3produse finite(
lucrri e+ecutate i servicii prestate5. :n astfel de subsistem este folosit %n rile cu o reglementare strict
a contabilitii din partea statului 3!rana( 9elgia( -omDnia( etc.5.
7vanta8ul: asigur o confidenialitate mai %nalt a informaiilor contabile.
9ezavanta8ul:. ma8orarea volumului de munc contabil i( respectiv a c@eltuielilor de deservire a
departamentului B$ontabilitateC( datorit faptului c documentele primare se prelucreaz dublu( o dat
pentru necesitile contabilitii manageriale i a doua oar pentru cele ale contabilitii financiare.
)rebuie de menionat c la momentul actual( %ntreprinderile din -epublica *oldova practic o
contabilitate integrat. >n acest caz( informaiile contabilitii manageriale sunt preluate( cel mai frecvent(
sub form de situaii de calcule i rapoarte. De altfel( e+plozia informaticii i diversificarea structurilor
de tip baze de date orienteaz organizarea contabilitii firmei ctre modelul contabilitii integrate(
managerii gestionDnd propria baz de date %n funcie de interesul decizional.
1
Tema 2
Noiunea, coninutul i clasificarea consumurilor de
producie
Obiecti3e didactice4
definirea consumurilor i identificarea consumurilor incluse n cost+
e,plicarea deosebirilor dintre consumurile directe i consumurile indirecte+
e,plicarea deosebirilor dintre consumurile variabile i consumurile constante+
diferenierea consumurilor relevante de consumurile nerelevante n situaii de luare a deciziilor+
e,plicarea conceptului de cost de oportunitate.

2.1
Noiunea i coninutul consumurilor. Comonena consumurilor
incluse *n costul de roducie
>n condiiile sistemului contabil actual semnificaia noiunilor BconsumuriC i Bc:eltuieliC nu
coincide.

7stfel( conform 0#$ B$omponena consumurilor i c@eltuielilor
%ntreprinderiiC:
consumurile reprezint resursele utilizate pentru fabricarea
produselor sau prestarea serviciilor %n scopul obinerii unui venit( iar
cheltuielile 4 toate c@eltuielile i pierderile %ntreprinderii
rezultate %n urma desfurrii activitii economico1financiare a %ntreprinderii.

Principalele particulariti ale consumurilor i c@eltuielilor sunt prezentate %n tabelul 2.1.
Tabelul 2.1
Particularitile consumurilor i cheltuielilor
Consumuri Cheltuieli
1. 0unt nemi8locit legate de procesul de
producie.
1. #u sunt legate de procesul de producie( ci de
procesul de aprovizionare( comercializare(
administrare( precum i de alte activiti
neoperaionale.
2. 0e includ %n costul stocurilor fabricate sau a
serviciilor prestate.
2. 0e scad din venituri la determinarea
rezultatelor financiare.
. 0e reflect %n capitolul 2 al activului
bilanului contabil.
. 0e reflect %n -aportul de profit i pierdere

Costul de producie reprezint e+presia bneasc a tuturor
resurselor utilizate pentru fabricarea produselor sau prestarea
serviciilor.

$onform 0#$ B$omponena consumurilor i c@eltuielilor %ntreprinderiiC( %n costul de producie se
includ grupe de consumuri:
consumuri directe de materiale 3$D*5A
consumuri directe privind retribuirea muncii 3$D-5A
consumuri indirecte de producie 3$<P5.
1"
La consumurile directe de materiale se refer consumurile de materii prime i materiale de baz
din care se fabric produsul( formDnd baza material a acestuia( i anume:
materia prim i materialele( care constituie substana produsului fabricat sau al
serviciului prestat. '+: metalul %n producia mainilor( pielea %n producerea
%nclminteiA
semifabricate ac@iziionate i articole accesorii( dup rolul lor funcional %n procesul
de producie reprezint materiale de baz. '+: firele %n industria te+til( anvelope %n
industria constructoare de maini( etc.A
valoarea serviciilor cu caracter productivA
combustibilul de toate tipurile 3petrol( diesel( gaz lampant( benzin( crbune( lemne(
etc5 utilizat %n scopuri te@nologice( la producerea tuturor felurilor de energieA
energia de toate tipurile 3electric( termic( aer comprimat( frig( ap( etc.5 utilizat
%n scopuri te@nologiceA
ambala8ele i materialele de ambalat utilizate direct %n cadrul seciilor de producie
%n vederea ambalrii coninutului produselor fabricate.
Consumurile directe ri3ind retribuirea muncii cuprind toate tipurile de remunerri a muncii
prestate de ctre muncitorii de baz a unei uniti economice( i anume:
salariile pentru munca efectiv prestat de ctre muncitori pentru fabricarea
produselor 3prestarea serviciilor5 A
premiile pentru rezultatele de producie obinuteA
contribuiile pentru asigurrile sociale i asistena medical obligatorie
calculate la salariul muncitorilor de bazA
compensaiile i adaosurile la salarii %n funcie de condiiile i regimul de
muncA
retribuiile pentru concediile legale de odi@n i suplimentare.
Consumurile indirecte de roducie includ:
consumurile pentru %ntreinerea( reparaia i funcionarea mi8loacelor fi+e de
producieA
amortizarea mi8loacelor fi+e de producieA
amortizarea activelor nemateriale utilizate %n procesul de producieA
salariile muncitorilor au+iliari i administratorilor din cadrul subdiviziunilor de
producie( precum i contribuiile pentru asigurrile sociale i asistena medical
obligatorie calculate la salariile acestoraA
primele de asigurare a mi8loacelor fi+e de producieA
cconsumuri de asigurare a pazei subdiviziunilor de producieA
suma c@iriei aferent mi8loacelor fi+e de producie %nc@iriateA
consumuri de deplasare a lucrtorilor productiviA
energia electric utilizat pentru funcionarea utila8elor de producie i iliminarea
seciilor de producieA
combustibilul utilizat pentru %nclzirea seciilor de producie etc.
1,
Exemplu:
9atele iniiale:
Din evidena managerial a unei firme au fost e+trase urmtoarele date aferente lunii
martie:
Nr.
Crt.
Elementele de consumur ! c"eltuel
C
o
n
s
u
m
u
r

r
e
c
t
e

m
a
t
e
r

a
l
e
C
o
n
s
u
m
u
r

r
e
c
t
e

#
r

n
d

r
e
t
r

%
u

r
e
a

m
u
n
c

C
o
n
s
u
m
u
r

n
d

r
e
c
t
e

d
e

#
r
o
d
u
c
&

e
C
o
n
s
u
m
u
r

$
a
r

a
%

l
e
C
o
n
s
u
m
u
r

c
o
n
s
t
a
n
t
e
C
"
e
l
t
u

e
l

1.
$@eltuieli de publicitate
2.
*aterii prime utilizate pentru fabricarea
produselor
3.
7mortizarea cldirii depozitului comercial
4.
7mortizarea utila8elor de producie
#.
0alariile conducerii generale a firmei
$.
0alariile muncitorilor care fabric produse
finite
%.
0alariile muncitorilor pentru reparaia
utila8elor de producie
6. 0alariile lucrtorilor care pzesc seciile de
producie
F. 0alariile personalului seciilor de producie
1?. 'nergie electric utilizat pentru funcionarea
utila8elor de producie
11. Piese de sc@imb utilizate pentru reparaia
utila8elor de producie
12. *ateriale de ambalat utilizate pentru
ambalarea produselor finite %n depozitele
%ntreprinderilor
1. 0emifabricate din cooperare utilizate pentru
fabricarea produciei
1". $@eltuieli potale i telegrafice
1,. 7sigurarea utila8elor de producie
1/. Plata c@iriei curente aferente oficiului %nc@iriat
12. Plata redevenelor
16. 0porurile la salariile muncitorilor care fabric
produse finite %n timp de noapte
1F. $ombustibil utilizat pentru %nclzirea
%ncperilor seciilor de producie
2?. $@eltuielile de transport1e+pediere a
produselor fabricate
Se cere: de determinat la care grup se refer cele % elemente.
2.2 Clasificarea consumurilor de roducie
$lasificarea consumurilor se efectueaz pentru atingerea a trei scopuri mari( i anume:
1/
1. calcularea costului evaluarea stocurilor "i determinarea rezultatului financiar;
2. planificarea "i controlul consumurilor;
3. analiza consumurilor "i luarea deciziilor manageriale.
Pentru realizarea acestor scopuri( consumurile se clasific dup mai multe criterii( dintre care cele
mai importante sunt urmtoarele:
a- dup coninutul economic( consumurile se clasific pe elemente economice( iar dup destinaia
de utilizare 4 pe articole de consum.
Element economic se numete un singur tip de consum( cu un coninut
omogen( care la nivelul %ntreprinderii nu mai poate fi divizat %n pri componente.
Articol de consum (calculaie) se numete un anumit fel de consum care
formeaz atDt costul %ntregii game de produse fabricate( cDt i a diferitor tipuri de
produse %n parte.
$lasificarea consumurilor pe elemente economice i articole de consum se prezint( astfel 3tabelul
2.25:
Tabelul 2.2
tructura consumurilor pe elemente i pe articolede consum
9lemente economice %rticole de consum
1. consumuri de materialeA
2. consumuri privind retribuirea munciiA
. contribuii pentru asigurrile sociale i
asistena medical obligatorieA
". amortizarea activelor pe termen
lungA
,. alte consumuri.
materii prime i materiale de bazA
deeuri recuperabile 315A
. semifabricate
cumprate 3sau de producie proprie5A
combustibil i energie te@nologicA
salarii de bazA
contribuii pentru asigurrile sociale i asistena
medical obligatorieA
consumuri indirecte de producie.
%3anta:e4 1 este simplA
1 asigur cunoaterea unui anumit tip de
consum pe %ntreaga %ntreprindereA
1 permite analiza ponderii unui tip de consum
%n componena costului de producie
%3anta:e4 1 asigur separarea consumurilor directe
de cele indirecteA
1 permite cunoaterea consumurilor suportate pe
secii i produse concrete.
)e&a3anta:e4 1 nu asigur cunoaterea
consumurilor care s1au efectuat pentru
fabricarea unui tip de produs concret.
)e&a3anta:e4 1 necesit un volum mai mare de
munc

b- du modul de includere ,rearti&are- *n costul roduciei( consumurile se divizeaz
conform 0#$ %n:
consumuri directe 4 consumuri legate nemi8locit de procesul produciei care pot fi identificate i
atribuite unui anumit tip de produs sau serviciu %n momentul efecturii lor( fr alte calcule suplimentareA
consumuri indirecte 4 consumuri care nu se identific %n momentul efecturii lor pe produse sau
servicii( ci numai la nivelul unui centru de colectare 3e+. 0ecia5( iar pentru a fi atribuite unui anumit tip
de produse sau servicii sunt necesare calcule suplimentare.
>n categoria consumurilor indirecte se includ consumurile pentru %ntreinerea i funcionarea
utila8elor de producie i consumurile generale ale seciei de producie.
c- du comortamentul lor fa de e3oluia 3olumului fi&ic de roducie, consumurile se clasific
%n4
a5 consumuri 3ariabile 4 sunt consumurile( a cror mrime se modific %n raport cu volumul
produciei( lucrrilor e+ecutate( serviciilor prestateA

7ici pot fi incluse toate consumurile directe( precum i o parte din consumuri indirecte de producie i
anume( consumurile efectuate pentru %ntreinerea i funcionarea utila8elor de producie.
12
3,emple: consum materii prime( salariile muncitorilor de baz( energia electric utilizat
pentru funcionarea utila8elor de producie etc.
consumuri constante 4 consumurile( a cror mrime rm%ne relativ nesc@imbat sau se modific %n
mrimi nesemnificative( indiferent de modificrile volumului produciei( lucrrilor e+ecutate( serviciilor
prestate.
7ici se includ consumurile generale ale seciei de producie.
3,emple: salariile administratorilor seciei de producieA suma c@iriei aferent mi8loacelor
fi+e de producie %nc@iriate( energia electric utilizat pentru iluminarea %ncperilor
seciei de producie etc.
>n cazul consumurilor variabile i constante o mare atenie trebuie acordat comportamentului lor
fa de evoluia volumului total de producie i pe o unitate de produs.
7stfel( consumurile variabile totale se modific* direct
proporional (n acela sens modific*rii volumului de producie! iar
consumurile variabile unitare r*m;n nesc:imbate indiferent de
variaia volumului de producie. Consumurile constante totale nu se
modific* indiferent de modificarea volumului de producie! iar
consumurile constante unitare se modific* invers proporional fa*
de modificarea volumului de producie.
$omportamentul consumurilor variabile i constante fa de evoluia volumului fizic de producie
este redat %n tabelul 2..
Tabelul 2..
Comortamentul consumurilor 3ariabile i constante
fa de e3oluia 3olumului fi&ic de roducie
Tiuri de consumuri
Creterea
3olumului fi&ic al
roduciei
)escreterea
3olumului fi&ic al
roduciei
$onsumuri variabile totale 3$.)5 cresc descresc
$onsumuri variabile unitare 3$.:5 nu se sc@imb nu se sc@imb
$onsumuri constante totale 3$$)5 nu se sc@imb nu se sc@imb
$onsumuri constante unitare 3$$:5 descresc cresc
3,emple:
1. $onsumurile de materiale de baz totale ale %ntreprinderii constituie 1???? lei(
volumul produciei fabricate 4 "?? buc. >n cazul %n care volumul produciei
fabricate va fi ,?? buc.( consumurile de materiale de baz unitare ale
%ntreprinderii vor constitui:
a5 2, leiGbuc.A
b5 2? leiGbuc.A
c5 nici un rspuns nu este corect.
16
2. $onsumurile privind prima de asigurare a utila8elor de producie ale
%ntreprinderii constituie 6??? lei( volumul produciei fabricate 4 "?? buc. >n
cazul %n care volumul produciei fabricate va fi ,?? buc.( consumurile
privind prima de asigurare a utila8elor de producie totale ale %ntreprinderii
va constitui:
1???? leiA /"?? leiA
6??? leiA nici un rspuns nu este corect.
Pe l%ng criteriile de clasificare a consumurilor prezentate mai sus( considerate a fi unele din cele mai
importante( %n teoria i practica contabil se mai cunosc i altele( cum ar fi:
a5 du momentul determinrii consumurilor:
consumuri plani!icate 4 mrimea crora se determin %naintea %nceperii procesului
te@nologicA
consumuri e!ective 4 mrimea crora se determin pe parcursul derulrii procesului
te@nologic.
b5 du rolul lor *n rocesul tehnologic:
consumuri de baz 4 consumuri determinate %n mod nemi8locit de procesul
te@nologic al produsului i fr de care acest proces nu se poate desfura %n mod
normal. '+emple: consum materii prime( salariile muncitorilor de baz( etc.A
consumuri de regie 3au+iliare54 consumuri legate de conducerea i deservirea
procesului te@nologic( pentru a se desfura %n condiii normale de munc. >n aceast
categorie se cuprind: consumurile cu %ntreinerea i funcionarea utila8elor(
amortizarea mi8loacelor fi+e( consumurile generale ale seciei( care %mpreun
formeaz consumurile indirecte de producie.
c5 du omogenitatea coninutului lor:
consumurile simple sunt acele consumuri care au un coninut omogen( fiind
formate dintr1un singur element de consum( care nu se mai poate descompune
%n alte elemente constitutive. >n aceast categorie se cuprind: consumul de
materii prime i materiale de baz( retribuiile muncitorilor de baz(
amortizarea utila8elor de producie etc.
consumurile comple"e sunt acele consumuri care au un coninut eterogen(
fiind formate din mai multe elemente de consumuri simple. >n aceast
categorie se cuprind: consumurile cu %ntreinerea i funcionarea utila8elor(
consumurile generale ale seciei( care %mpreun formeaz consumurile
indirecte de producie.
d5 *n funcie de comatibilitatea momentului efecturii consumurilor cu erioada la
care se refer:
consumuri curente 4 care se efectueaz i se includ %n totalitatea lor %n costul
produselor fabricate %n periaoda curent. '+emple: consum materii prime( materiale(
combustibil( energie electric( salarii( amortizarea mi8loacelor fi+e de producie etc.
consumuri anticiate 4 care se efectueaz %n perioada curent( dar care trebuie
incluse %n costul produselor fabricate %n perioadele viitoare pe msura a8ungerii lor la
scaden. '+emple: plata primelor de asigurare( plata arendei etc.
consumuri reliminare 4 care urmeaz s se efectueze %n perioadele viitoare( dar
care trebuie incluse %n costul produselor fabricate %n perioadele curente( evitDndu1se
1F
prin aceasta %ncrcarea costurilor din perioadele %n care s1ar efectua ca atare
consumul. '+emple: consumuri privind reparaiile capitale ale mi8loacelor fi+e de
producie( retribuirea concediilor legale de odi@n ale lucrtorilor productivi etc.
e5 du imortana consumurilor *n luarea deci&iilor manageriale( se deosebesc:
consumuri relevante! consumuri nerelevante! consumuri eventuale! consumuri marginale
i consumuri difereniale.
Consumurile relevante reprezint consumurile care pot fi modificate ca urmare a lurii deciziilor.
Consumurile nerelevante reprezint consumurile care rmDn nesc@imbate indiferent de luarea
deciziilor.
3,emplu: <maginai1v( c ai cumprat un ventilator de mas %n valoare de ?? lei.
Dup un an de funcionare( ventilatorul se defecteaz. $ostul reparaiei motorului este
de 26? lei( iar costul actual de cumprare a unui nou ventilator este de 2,? lei.
>n aceasta situaie( dumneavoastr o s HHHHHHHHHHHHHHHHH i nu o s HHHHHHHHHHHHHH( deoarece
%n rezultat o s economisii HHHHH lei. !ii ateni la faptul c( lu%nd decizia( dumneavoastr( o s
comparai HHHHHHHHHHHHH a ventilatorului cu HHHHHHHHHHHH( i nu cu HHHHHHHHHHH. Prin urmare(
consumuri relevante sunt considerate HHHHHHHHHHH( iar consumuri nerelevante HHHHHHHHHH.
Consumurile eventuale 3pierderi posibile5 sunt consumurile care se iau %n calcul c%nd direcia de
activitate necesit refuzul de la deciziile alternative i apar %n cazul resurselor limitate.
Consumuri reale sunt consumurile care necesit plata mi8loacelor bneti sau consumarea altor
active.
3,emplu: O entitate e+amineaz alternativa utilizrii mi8loacelor bneti libere: s1i
depun %n banc sau s procure un computer i s1l dea %n arend. >n acest caz
consumurile reale( consumurile eventuale i consumurile relevante vor fi:
.arianta 1
0 depun banii %n banc
.arianta 2
0 procure computer i s1l dea %n arend
$onsumuri reale:
I
$onsumuri eventuale:
J
$onsumuri relevante
Consumurile marginale reprezint consumurile suplimentare rezultate din modificarea volumului
produciei( fiind calculate pe o unitate de produs.
3,emplu: s admitem c consumurile de fabricare a unei mese constituie 2 ???
lei( iar pentru fabricarea a dou mese au fost de F?? lei. Prin urmare( consumurile
marginale pentru fabricarea %nc a unei mese sunt egale cu HHHHHHHHHH lei
3HHHHHHHH 1 HHHHHHH5.
Consumurile di!ereniale sunt consumurile suplimentare rezultate din modificarea volumului
produciei( fiind calculate pentru un anumit lot de produse.
3,emplu: O entitate produce ,? ??? unit. Dintr1un anumit tip de produs.
$onsumurile variabile de fabricare a produsului constituie 1? leiGunit.( iar plata de
arend a %ncperii de producie este de 1? ??? lei. 'ntitatea e+amineaz posibilitatea
fabricrii suplimentare a 1? ??? unit.( destinate v%nzrii pe un segment nou de pia.
>n aceste condiii( consumurile difereniale vor constitui HHHHHHHHHH lei
3HHHHHHHH 1 HHHHHHH5.
E"emplu#
2?
1e cere: de determinat la care grup din cele prezentate mai !os pot fi atribuite consumurile "i
c&eltuielile descrise la punctele 1 ' $.
a5 nerelevante; e) semivariabile;
b5 relevante; f) eventuale;
c) variabile;
d) constante;
9atele iniiale:
15 'ntitatea e+amineaz posibilitatea de a vinde un utila8 de producie %nvec@it. .aloarea de bilan al
utila8ului 4 "? ??? lei. LuDnd decizia de a vinde sau nu utila8ul( suma de "? ??? lei trebuie
considerat ca c@eltuieli HHHHHHHHHHHH.
25 Pe lDng utila8ul %nvec@it( entitatea poate arenda un utila8 nou. Plata anual pentru arend constituie
/ ??? lei. >n procesul analizei consumurilor( plata pentru arenda utila8ului va fi considerat ca
c@eltuieli HHHHHHHHHHHH.
5 Operatorului care e+ploateaz utila8ul i se calculeaz salariul %n felul urmator: salariul tarifar lunar
plus o sum determinat de cantitatea unitilor de produs fabricate. >n acest caz( suma total a
salariului calculat operatorului se va clasifica ca consumuri HHHHHHHHHHHHHHH.
"5 :tila8ul e+aminat la punctul 1 poate fi vDndut cu 1/ ??? lei. Dac conducerea entitii decide de a
pstra i utiliza %n continuare utila8ul( atunci suma de 1/ ??? lei trebuie considerat ca c@eltuieli
HHHHHHHHHHHHH.
,5 Dac conducerea entitii va decide e+ploatarea %n continuare a utila8ului( atunci el va trebui
reparat. Din punct de vedere a lurii deciziei de a nu vinde utila8ul( consumurile pentru reparaia
acestuia vor fi considerate ca HHHHHHHHHHHHHHHH.
/5 0alariul managerului seciei de producie este de ??? lei lunar. >n situaia analizrii consumurilor(
salariul managerului seciei va fi clasificat ca consumuri HHHHHHHHHHHHH.
21
Tema '
Bugetarea i controlul executrii bugetelor
Obiecti3e didactice4
definirea procesului de bugetare i descrierea scopurilor acestuia+
e,plicarea diferenelor dintre bugeteles tatice i bugetele fle,ibile+
identificarea i descrierea componentelor bugetului general+
e,plicarea procesului de control bugetar.

..1 9sena, rolul i scourile bugetrii
!ugetarea reprezint un proces de determinare a aciunilor care urmeaz s fie efectuate %n
viitor i de prezentare a acestora sub forma unui sistem de bugete.
9ugetele se %ntocmesc pentru o perioad viitoare limitat %n timp( ma,imum pe un an(
cu ealonarea pe perioade mai mici: trimestre( luni( etc.
0pre deosebire de formularele1tip ale rapoartelor financiare( bugetul nu are o form* standard care
trebuie s fie respectat cu strictee. 7cesta poate avea o form i o structur diferit %n funcie de
obiectul bugetrii( mrimea %ntreprinderii( nivelul calificrii i e+periena elaboratorilor( etc.
9ugetul poate fi pregtit %n %ntregime nu %n e+presie monetar( pot fi utilizate i uniti naturale: ore(
uniti de produs( cantitate( etc. 'le pot fi elaborate atDt pentru %ntreprinderea %n %ntregime( cDt i pentru
subdiviziunile acesteia.
9ugetul trebuie s reprezinte o informaie accesibil i clar( %neleas de utilizatori.
1copurile buget*rii 3funciile bugetului5 sunt:
planificarea operaiunilor ce asigur realizarea obiectivelor strategice ale %ntreprinderiiA
coordonarea diverselor tipuri de activiti ale diferitelor subdiviziuniA
stimularea conductorilor de toate nivelurile %n vederea atingerii scopurilor centrelor de
responsabilitateA
controlul activitii curente( asigurarea disciplinei prevzute de planA
evaluarea %ndeplinirii planurilor de ctre centrele de responsabilitate i conductorii
lorA
instruirea managerilor i altor anga8ai din serviciile economico1financiare ale %ntreprinderii.
>n final( este necesar de subliniat( c personalul unei entiti trebuie s fie contient de faptul c
bugetul este un instrument de planificare folosit de conducere i c folosirea lui poate contribui la
creterea spectaculoas a eficienii activitii.
..2 Tiurile de bugete4 caracteristica i structura lor
>n funcie de sarcinile asumate se disting urmtoarele tipuri de bugete:
a5 centralizator 3sau general5 i particulareA
22
!ugetul reprezint un document financiar( elaborat pDn
la momentul efecturii aciunilor previzibile. 'l reprezint
e+presia monetar a planurilor de activitate i de dezvoltare a
%ntreprinderii care coordoneaz i concretizeaz %n cifre proiectele
administratorilor.
b5 statice i fle+ibile.
!ugetul general reprezint un plan de lucru coordonat 3pe toate subdiviziunile i
tipurile de activiti5 al %ntreprinderii %n %ntregime sau totalitatea de bugete care
genereaz operaiunile viitoare ale tuturor subdiviziunilor funcionale ale %ntreprinderii.
0copul bugetului general const %n gruparea( %nsumarea bugetelor diferitor subdiviziuni ale %ntreprinderii(
numite bugete particulare.
0tructura bugetului general este prezentat %n sc@ema .1.
chema $#%# tructura bugetului general al &ntreprinderii de producie
'l const din dou pri:
15 bugetul operaional(
25 bugetul financiar.
Bugetul operaional reprezint totalitatea bugetelor particulare operaionale( care asigur %ntocmirea
bugetului de profituriGpierderi sau a prognozei rezultatelor financiare din activitatea operaional. 'l
include:
1 bugetul vDnzrilorA
1 bugetul de producieA
2
1 bugetul de asigurare cu materii prime i materialeA
1 bugetul consumurilor directe de materialeA
1 bugetul consumurilor directe privind retribuirea munciiA
1 bugetul contribuiilor privind asigurrile sociale i asistena medical obligatorieA
1 bugetul consumurilor indirecte de producieA
1 bugetul costului produselor fabricateA
1 bugetul costului v%nzrilorA
1 bugetul venitului din vDnzriA
1 bugetul altor venituri operaionaleA
1 bugetul c@eltuielilor comercialeA
1 bugetul c@eltuielilor generale i administrativeA
1 bugetul altor c@eltuieli operaionaleA
1 bugetul de profitGpierderi.
Bugetul financiar reprezint totalitatea bugetelor( care reflect flu+urile bneti planificate i
situaia financiar a %ntreprinderii. Prile componente ale acestuia sunt:
1 bugetul investiiilor capitaleA
1 bugetul mi8loacelor bnetiA
1 prognoza bilanului.
9ugetul static reprezint bugetul calculat pentru un nivel concret al activitii economice a
%ntreprinderii( adic %n bugetul static veniturile i c@eltuielile se planific( pornind de la un singur nivel
al vDnzrilor 3produciei5.
)rebuie de menionat( c aceste bugete nu sunt tocmai potrivite pentru compararea rezultatelor( dat fiind
faptul c volumul efectiv al activitii poate s varieze fa de cel bugetar. 7stfel( pentru rezolvarea acestei
probleme( se %ntocmesc bugetele fle+ibile.
9ugetul fle+ibil reprezint bugetul care se %ntocmete nu pentru un nivel concret al activitii
economice( ci pentru un anumit diapazon al acesteia. 7dic( bugetul fle+ibil ine cont de modificarea
consumurilor %n funcie de nivelul vDnzrilor i reprezint o baz dinamic
pentru compararea rezultatelor efective cu indicatorii bugetului.
#ecesitatea %ntocmirii bugetului fle+ibil apare de regul %n cazul %n care volumul
efectiv de producie este diferit de volumul produciei din bugetul static.
... $odul de elaborare a bugetului general
Pentru coordonarea lucrrilor privind %ntocmirea bugetului general la %ntreprinderi se creeaz
comisii bugetare.
Comisia bugetar* este format din reprezentanii conducerii de vDrf a %ntreprinderii 3directorul
financiar( conductorii seciilor de producie( marKeting( aprovizionare( planificare( contabilitii( etc5.
Dintre membrii comisiei se alege un manager bugetar care conduce procesul de elaborare a bugetului general.
7ceast comisie %mpreun cu managerul bugetar trebuie s elaboreze instruciunea 3regulamentul5
privind %ntocmirea bugetului( care reprezint un %ndrumar util pentru conductorii responsabili de
%ntocmirea bugetului.
Procesul de %ntocmire a bugetului general poate fi divizat %n dou pri componente:
15 pregtirea bugetului operaionalA
25 pregtirea bugetului financiar.
<ntocmirea bugetului operaional
Pentru o %nsuire mai eficient( s urmrim modul de %ntocmire a bugetului operaional %n baza unui
e+emplu concret.
3,emplu: 0ecia de producie nr. 2 din cadrul unei fabrici de confecii este
specializat %n producerea fustelor pentru dam. >n vederea elaborrii bugetelor pentru
trimestrul << s1au colectat urmtoarele date:
volumul v%nzrilor 1 2 ??? unit. la preul unitar de 2? leiA
2"
stocul fustelor fabricate la %nceputul trimestrului << 1 1?? unit.A
stocul bugetat al fustelor la sf%rsitul trimestrului << 1 ?? unit.A
datele privind stocurile i normele de consum ale materialelor de baz
necesare fabricrii fustelor sunt prezentate %n tabelul urmtor:
Nr. Indicatori $aterialele de ba&
l*n stof de
ctueal
1. 0tocul la %nceputul trimestrului <<( m 2?? ??
2. $onsum la o fust 1 1(,
$ostul unui metru( lei 1?? "?
". 0tocul bugetat la sf%rsitul trimestrului <<( m ,?? /??
timpul bugetat de fabricare a unei fuste 1 2 oreA
tariful de remunerare 1 2, leiGorA
suma bugetat a consumurilor indirecte de producie pentru trimestrul <<
4 6 ,6? lei( baza de repartizare 4 numrul de ore1omA
suma bugetar a c@eltuielilor operaionale 3comerciale i general1administrative5 pentru
trimestrul << 1 2?? ??? lei.
1e cere: de %ntocmit acele bugete particulare ale seciei de producie nr. 2 pentru trimestrul << pentru
care sunt prezentate datele necesare.
Prima etap sau punctul de pornire %n procesul bugetarii o constituie
%ntocmirea bugetului vDnzrilor.
9T%'% 1. !ugetul 3;n&rilor.
7cest buget conine informaii privind volumul bugetat al vDnzrilor %n e+presie cantitativ( preul
i venitul ateptat de la fiecare tip de produse. 'laborarea bugetului vDnzrilor i controlul e+ecuiei lui intr %n
sfera de responsabilitate a managerului seciei B*arKetingC.
La %ntocmirea bugetului vDnzrilor se folosete urmtoarea formul matematic:
'ugetul v(nzrilor ) *olumul bugetat al v&nzrilor + Preul unitar de v(nzare bugetat
(in e"presie valoric)
9T%'% 2. !ugetul de roduciei
0e %ntocmete numai %n e+presie cantitativ i intr %n sfera de responsabilitate a managerului
de producie. Obiectivul acestui buget %i constituie asigurarea volumului produciei care este suficient
pentru satisfacerea cererii cumprtorilor i crearea unui nivel al stocurilor de produse finite raional din
punct de vedere economic.
La %ntocmirea bugetului de producie se folosete urmtoarea formul matematic:
'ugetul produciei ) *olumul bugetar al v(nzrilor , tocul bugetar de produse !inite la !inele
perioadei bugetare tocul de produse !inite la &nceputul perioadei bugetare

2,
9T%'% .. !ugetul de achi&iii cu materii rime i materiale.
Pentru %ntocmirea acestui buget poart rspunderea managerul seciei de aprovizionare. 0arcina lui
const %n procurarea oportun a materiilor prime i materialelor pentru asigurarea unui proces
continuu al produciei.
7cest buget conine calculul cantitii de materii prime i materiale care trebuie procurat %n
perioada bugetar i valorii acestor ac@iziii. Pot fi evideniate dou etape ale acestui calcul:
15 stabilirea cantitii totale de materii prime i materiale care trebuie ac@iziionat:

Achiziii necesare (&n uniti !izice))*olumul bugetar al produciei " Cantitatea bugetar de
materii prime i materiale pentru o unitate de produs , tocul bugetar de materii prime i materiale
la !inele perioadei bugetare tocul de materii prime i materiale la &nceputul perioadei bugetare

25 determinarea valorii ac@iziiilor fiecrui tip de materii prime i materiale i a tuturor
ac@iziiilor:
Achiziii necesare (&n uniti valorice))Achiziii necesare (&n uniti !izice) " Costul unitar al
materiilor prime i materialelor

9T%'% /. !ugetul consumurilor directe materiale
7cest buget determin cantitatea( nomenclatorul i valoarea materiilor prime i materialelor
necesare pentru %ndeplinirea volumului bugetat de producie. Pentru calcularea valorii fiecrui tip de
materii prime i materiale utilizat 3$D*5 se aplic formula:
'ugetul C-. ) *olumul bugetar al produciei " Cantitatea bugetar de materii prime i materiale pe
o uitate de produs " Costul unitar al materiilor prime i materialelor
9T%'% 0. !ugetul consumurilor directe ri3ind retribuirea muncii
7cest buget determin timpul de lucru 3%n ore5 necesar pentru %ndeplinirea volumului bugetat ai
produciei i tarifele pentru retribuirea acestuia. La %ntocmirea bugetului se utilizeaz datele $D- pentru
o unitate de produs. <n lipsa acestora( ele trebuie calculate inDnd cont de numrul( programul de lucru al
salariailor %ncadrai nemi8locit <a fabricarea unui anumit tip de produse i salariile tarifare ale acestora.
!ormula utilizat:
'ugetul C-/ ) *olumul bugetar al produciei " 0impul necesar pentru o unitate " 0ari!ul de
plat a unei ore
2/
9T%'% 1. !ugetul consumurilor indirecte de roducie
7cest buget reprezint un plan detaliat al consumurilor indirecte de producie necesare pentru %ndeplinirea
programului de producie %n perioada bugetar. 'l are dou obiective:
15 s integreze toate bugetele $<P elaborate de managerii pentru producie 3adic( ale tuturor
subdiviziunilor de producie5A
25 acumulDnd aceast informaie( s calculeze normele 3coeficienii5 de repartizare a acestor
consumuri pe tipuri de produse fabricate.
9T%'% 2. !ugetul costului roduciei fabricate.
$ostul bugetar al produciei fabricate se determin %n baza bugetelor consumurilor directe
materiale( consumurilor directe privind retribuirea muncii( consumurilor indirecte de producie %n
perioada bugetar( precum inDnd cont de stocurile bugetare ale produciei %n curs de e+ecuie. !ormula
utilizat:
Costul bugetar
al produselor !abricate ) Consumuri directe de materiale , Consumuri directe privind retribuirea muncii ,
, Consumuri indirecte de producie , .odi!icri ale produciei &n curs de e"ecuie
>n vederea calculrii costului bugetat total al produselor fabricate( se va determina( %n primul r%nd( costul bugetar
unitar al produselor fabricate( utiliz%nd tabelul .1.
Tabelul ..1
'ugetul costului bugetat unitar al produselor !abricate
Nr.
crt.
%rticole de consum
Cantitate <
unitate
Cost <
tarif, lei
#aloarea,
lei
1 2 . / 0 = . " /
1. *ateriale de baz:
1 l%n
1 stof de cptueal
Total C)$ ; ;
2. 0alarii de baz
.. $ontribuii pentru asigurri sociale
/. Prime pentru asistena medical obligatorie
0. $onsumuri indirecte de producie
Costul unitar de producie > >
9T%'% 5. !ugetul costului 3;n&rilor.
7cesta este un document de plan care conine costul produciei ce se prevede s fie vDndute %n
perioada bugetar. !ormula matematic utilizat:
Costul v(nzrilor)oldul produselor !inite la &nceputul perioadei bugetare , Costul bugetar al
produselor !abricate oldul bugetar al produselor !inite la s!(ritul perioadei bugetare
9T%'% 6. !ugetul altor 3enituri oeraionale.
-eprezint un plan detaliat al veniturilor operaionale ale %ntreprinderii care nu sunt legate de
vDnzrile produciei i nu se refer la activitatea de investiii i financiar a %ntreprinderii.
22
7cest buget este necesar la %ntocmirea bugetului de profituriGpierderi din activitatea
operaional a %ntreprinderii pentru perioada bugetar.
9T%'% 10. !ugetul cheltuielilor comerciale.
>n acest buget se detaliaz toate c@eltuielile previzionale aferente desfacerii produciei %n perioada
bugetar. -spunztor 1 managerul seciei B*arKetingC.
9T%'% 11. !ugetul cheltuielilor generale i administrati3e.
-eprezint un plan detaliat al c@eltuielilor operaionale curente( diferite de c@eltuielile legate
nemi8locit fabricarea i desfacerea produselor( dar necesare pentru meninerea %n perioada bugetar a
activitii %ntreprinderii %n ansamblu.
9T%'% 12. !ugetul altor cheltuieli oeraionale.
7cest buget determin lista altor c@eltuieli operaionale care nu sunt incluse %n componena bugetelor
enumerate mai sus( dar care %n mod ipotetic vor avea loc %n perioada bugetar.
9T%'% 1.. !ugetul de rofituri<ierderi.
Procesul de pregtire a bugetului operaional se finalizeaz cu %ntocmirea bugetului de
profituriGpierderi. :tilizDnd informaia privind veniturile i c@eltuielile ateptate din bugetele elaborate mai sus(
se %ntocmete acest buget 3tabelul .25( unde se prognozeaz mrimea rezultatului financiar cu care se va solda
activitatea operaional la sf%ritul perioadei bugetare.
Tabelul ..2
'ugetul de pro!ituri i pierderi al seciei de producie nr# 1
Nr.
crt.
Indicatori +uma, lei
1. .enituri din vDnzri
2. $ostul vDnzrilor
. Profitul global
". 7lte venituri operaionale
,. $@eltuieli operaionle
/. =ezultatul financiar din activitatea operaional*
<ntocmirea bugetului financiar
Bugetul financiar reprezint un plan %n care se reflect sursele previzionale de finanare i utilizare a
resurselor financiare
9T%'% 1/. !ugetul in3estiiilor caitale.
Determinarea necesitii investiiilor capitale const %n a rezolva( ce active pe termen lung trebuie de
procurat sau de construit %n baza criteriului ales pentru luarea deciziei privind determinarea
rentabilitii investiiilor.
9T%'% 10. !ugetul mi:loacelor bneti.
-eprezint un plan de %ncasri i plti ale mi8loacelor bneti %n perioada bugetar. 'l %nsumeaz toate
flu+urile mi8loacelor bneti( care vor avea loc conform operaiunilor planificate la toate etapele bugetului general.
3,emplu 3continuare5: comisia bugetar a fabricii de confecii a stabilit urmtoarea modalitate
de %ncasare a creanelor din v%nzarea fustelor: "? L din valoarea fustelor livrate se va incasa %n
luna livrrii acestora( iar /? L 1 %n luna urmtoare. .eniturile din v%nzarea fustelor sunt
urmtoarele: martie 4 22" ??? lei( aprilie 4 2,/ ??? lei( mai 4 2?6 ??? lei( iunie 4 12/ ??? lei.
$umprrile materialelor de baz se prognozeaz a se efectua astfel: februarie 4 1/? ??? lei(
martie 4 1", ??? lei( aprilie 4 16 ??? lei( mai 4 1/ ??? lei( iunie 4 12? ??? lei. 7c@itrile cu
furnizorii se vor efectua %n felul urmtor: 2? L din valoarea materialelor cumprate se vor ac@ita
%n luna urmtoare celei %n care au avut loc cumprrile( iar ? L 1 %n a doua lun celei %n care a
avut loc cumprarea.
De determinat suma %ncasrilor i plilor bugetate de mi8loace bneti pentru trimestrul <<( cu
defalcarea pe luni:

26

9T%'% 11. 'rogno&a bilanului.
Prognoza bilanului la finele perioadei bugetare se %ntocmete %n baza bilanului de la %nceputul
perioadei bugetate i inDnd cont de modificrile previzionale ale fiecrui post din cadrul acestuia.
!ormula matematic utilizat:
old la !inele perioadei ) oldul la &nceputul perioadei bugetare , Intrri previzibile bugetare 2
Ieiri previzibile
Pregtirea prognozei bilanului reprezint ultimul pas %n procesul elaborrii bugetului general. Dup
%ntocmirea bugetului general( comisia bugetar aprob acest document i %l transmite spre aprobare tuturor
conductorilor centrelor de responsabilitate ale %ntreprinderii.
../ Controlul e"ecutrii bugetelor
$ontrolul asupra e+ecutrii bugetului general %l efectueaz managerul bugetar. -euita acestui
proces este determinat de dou momente importante:
15 s fie %nelese e+act i corect previziunile i obiectivele de ctre toi lucrtorii responsabili
ai %ntreprinderiiA
25 s e+iste susinerea i un sistem de stimulare din partea conducerii de vDrf.
$ontrolul activitii de e+ecuie a bugetelor se bazeaz pe compararea( la intervale regulate
3de e+emplu( lunar5( a prevederilor bugetare cu rezultatele obinute. 0ituaiile i rapoartele %ntocmite
%n urma controlului informeaz conducerea firmei unde anume %n cadrul acesteia lucrurile nu merg
conform planului. *anagerii pot decide asupra formei msurilor corective care trebuie luate.
Pentru ca abaterile observate s aib o semnificaie este important ca valorile
planificate i cele realizate s fie e+primate %n aceleai uniti de msur i s fie raportate
la acelai volum de activitate. <at de ce( este indicat c( %n limita posibilitilor( se
elaboreze bugete fle+ibile.
3,emplu: *anagerului general al unei %ntreprinderi i s1a prezentat urmtorul =aport privind
e,ecutarea bugetului 3tabelul .5( elaborat %n urma controlului efectuat.
Tabelul ...
E"tras din /aportul pribind e"ecutarea bugetului
Nr. Indicatori )ate efecti3e !ugetul static %baterea
1. *ateriale directe /" ??? "?? ??? / ??? !
2. *unca direct 26 ??? 6? ??? 2 ??? !
. $@eltuieli de desfacere 11? ??? 12? ??? 1? ??? !
Total 002 000 100 000 /5 000 8
>n urma studierii raportului prezentat( directorul a rmas mulumit de rezultatele activitii
din perioada bugetar respectiv.

1e cere! de stabilit dac mulumurea managerului este 8ustificat. De %ntocmit un =aport privind
e,ecutarea bugetului 3tabelul ."5( conform formei prezentate mai 8os( care s furnizeze e+plicaii mai
detaliate( cunoscDndu1se c volumul de producie efectiv a fost de 6 6?? unit.( iar cel bugetat de 1? ???
unit.
Tabelul ../
2F
/aportul privind e"ecutarea bugetului
Nr. Indicatorii
)ate
efecti3e
%bateri de
la bugetul
fle"ibil
!ugetul
fle"ibil
%bateri de
la bugetul
static
!ugetul
static
1 2 . /= 0 1= 2
1. .olumul produciei 3unit.5
2. *ateriale directe 3lei5
. *unca direct 3lei5
". $@eltuieli de desfacere 3lei5
Total
Concluzie:
>n cazul nostru( pentru ca abaterile observate s aib o semnificaie este necesar ca consumurile
directe de materiale bugetate( consumurile directe privind retribuirea muncii bugetate( c@eltuielile de
desfacere bugetate s fie raportate la acelai volum de activitate efectiv 4 HHHHHH unit.
!ugetul fle"ibil = consum unitar din bugetul static ? 3olumul efecti3 de roducie:
*ateriale directe J
*unca direct J
$@eltuieli de desfacere J
>n urma analizei datelor din ultimul raport se observ( c %n realitate suma abaterilor este de
HHHHHHHHHHH lei comparativ cu suma de HHHHHHHHHHHH lei( considerate iniial favorabile.
?
Tema (
Contabilitatea managerial
a consumurilor de producie
Obiecti3e didactice4
definirea activit*ii de baz* i e,plicarea modului de contabilizare a consumurilor aferente
acesteia+
prezentarea modului de repartizare a consumurilor indirecte de producie+
definirea activit*ilor au,iliare i e,plicarea modului de repartizare a consumurilor aferente
acestora pe beneficiari+
descrierea metodelor de determinare a valorii produciei n curs de e,ecuie+
realizarea distinciei dintre deeuri i rebuturi+
determinarea pierderilor din producie i contabilizarea acestora+
ntocmirea 1ituaiei de calculaie a costului produselor fabricate i a =aportului de profit i
pierdere pentru o entitate produc*toare.
/.1 Contabilitatea consumurilor acti3itii de ba&
Prin activitatea de baz a unei %ntreprinderi cu caracter productiv se sub%nelege producia care
formeaz obiectul activitii principale a %ntreprinderii i const din:
- producia finitA
- semifabricateA
- lucrri i servicii cu caracter productiv( care se desfoar %n seciile principale de
producie i care( %n special( este destinat v%nzrii ctre alte uniti sau persoane( ca de e+emplu:
producia de maini i utila8e %n industria constructoare de maini( producia firelor i esturilor %n
industria te+til( etc.
7ceast producie se realizeaz %n mai multe faze de fabricaie succesive( organizat %n mai multe
secii de producere( %n care se fabric mai multe produse sau comenzi.
$ontabilitatea consumurilor produciei de baz se organizeaz cu a8utorul contului de activ 511
@%cti3iti de ba&A. 7cest cont servete pentru generalizarea informaiei privind consumurile pentru
fabricarea produselor( prestarea serviciilor i determinarea costului lor efectiv. 'l este un cont de
calculaie( structura cruia poate fi prezentat %n sc@ema ".1:
)t 511 @%cti3iti de ba&A Ct
0oldul produciei %n curs de e+ecuie la
nceputul perioadei de gestiune
<n perioada de gestiune:
1 costul efectiv al rebutului definitiv
$onsumurile pentru fabricarea produselor
n perioada de gestiune:
1 costul efectiv al deeurilor recuperabile
)a finele perioadei de gestiune:
1 soldul produciei %n curs de e+ecuie la
1 consumurile directe materiale(
1 consumurile directe de retribuirea muncii( finele perioadei de gestiune
1 costul efectiv al produselor fabricate
serviciilor prestate( lucrrilor e+ecutate i
1 contribuiile privind asigurrile sociale i
asistena medical obligatorie(
La finele perioadei de gestiune consumuri
indirecte de producie.

Bula: debitor >>> Bula: creditar >>>
#u are sold final.
chema 3#% tructura contului 4%% 5Activiti de baz6
1
$ontul 611 B7ctiviti de bazC se dezvolt analitic pe secii de producie(
tipuri de produse( servicii sau lucrri. De e+emplu( dac %n secia de producie a
0.7. M.egaC se fabric dou tipuri de produse: cizme modelul 12 i pantofi
modelul 21( atunci se vor desc@ide dou conturi analitice: 611 G cizme(
modelul 12 i 611 G pantofi modelul 21( fiecare dintre ele inDnd evidena
consumurilor necesare fabricrii produsului pentru care s1a desc@is contul
analitic respectiv.
/.1.1 Contabilitatea consumurilor directe de materiale i modul de includere a lor *n costul de
roducie
$onsumurile directe de materiale reprezint prima grup de consumuri care formeaz costul de
producie i( de regul( deine ponderea cea mai mare %n componena acestuia.
Din acest motiv( este necesar o eviden corect i un control riguros a acestor consumuri care s
asigure determinarea unui cost de producie real i s favorizeze reducerea acestuia.
$onsumurile directe de materiale se reflect %n contabilitate %n baza documentelor
primare( %n care sunt indicate direciile concrete de utilizare a acestora.
'liberarea materiilor prime i materialelor %n producie se poate perfecta prin urmtoarele
documente primare:
4ia>limit* de consum ? este utilizat pentru evidena eliberrii sistematice a materialelor %n
producie %n baza limitelor prestabilite. 'a se desc@ide la %nceputul lunii %n dou e+emplare de ctre
secia B7provizionareC sau BPlanificareC a %ntreprinderii( %n care se indic: tipul operaiei( numrul
depozitului care elibereaz materialele( secia beneficiar( numrul nomenclator i denumirea
materialului( unitatea de msur i limita prestabilit. :n e+emplar al fiei se transmite seciei
beneficiare( iar al doilea 4 depozitului. La sfDritul lunii fiele sunt semnate reciproc de ctre
magazioner i eful seciei consumatoare( dup care ambele e+emplare sunt transmise %n contabilitate
pentru evidena materialelor eliberate %n conturile corespunztoare.
Bon de comand* pentru nlocuire (eliberare suplimentar* de materiale? se utilizeaz pentru
evidena eliberrii de materiale peste limita prestabilit sau %nlocuirii unor materiale cu alte tipuri de
materiale. 0e %ntocmete %n dou e+emplare: un e+emplar pentru secia beneficiar( al doilea 4 pentru
depozit. 'liberarea materialelor peste limita de consum prestabilit i %nlocuirea unor materiale cu
altele se admite numai prin acordul conductorului %ntreprinderii( inginerului1ef sau persoanelor
autorizate.
9ispoziie de livrare a materialelor (micare intern* ? se utilizeaz pentru evidena micrii
materialelor %n interiorul %ntreprinderii i eliberrii acestora ctre subdiviziunile structurale ale
%ntreprinderii plasate %n alte teritorii. 0e emite %n dou e+emplare i se semneaz de ctre contabilul1
ef sau de o alt persoan autorizat. >n cazul eliberrii materialelor ctre subdiviziunile sale
structurale( un e+emplar se transmite beneficiarului( cel de1al doilea 4 depozitului( care ulterior se
pred %n contabilitate.
$etodele de rearti&are a consumurilor materiale
De regul( consumurile directe de materiale se includ %n mod direct %n costul produciei( adic
nemi8locit pe baza datelor din documentele primare( fr efectuarea unor calcule suplimentare. >ns(
includerea direct %n costul produselor nu este %ntotdeauna posibil. 7stfel( %n unele ramuri comple+e ale
industriei unde din unul i acelai tip de materiale se fabric dou sau cDteva tipuri diferite de produse(
consumurile directe de materiale se includ indirect %n costul de producie( fiind necesar o repartizare a acestora. >n
acest scop( se pot utiliza cDteva metode de repartizare( dintre care cele mai uzuale sunt:
a) Metoda normativ ' este utilizat n condiiile unei producii mai mult sau mai puin
omogen "i anume( industria constructoare de ma"ini de nclminte mobilei etc.
'sena metodei const %n urmtoarele:
la %nceputul perioadei de gestiune se stabilesc normele de consum a materialului pentru fiecare tip de
produs care se va fabrica din acestaA
2
se determin consumul normativ de materiale pe fiecare tip de produs i pe total prin %nmulirea
volumului efectiv de producie cu normele de consum ale materialuluiA
se calculeaz coeficientul de repartizare prin raportul dintre totalul consumului efectiv de materiale la
totalul consumului normativ al acestoraA
se stabilete consumul efectiv de materiale pe fiecare tip de produs fabricat din acelai material prin
%nmulirea coeficientului de repartizare cu consumul normativ de materiale.
3,emplu: Din materialul B;C se fabric 2 produse: 7 1 2??? uniti i
9 1 "?? uniti. Pentru fabricarea acestor produse s1au consumat / 6??
Kg de materialul ;. #orma de consum pentru produsul 7 1 2 KgGunit i
pentru produsul 9 1 6 KgGunit. Preul materialului 1 1? leiGKg.
1e cere: de repartizat consumul materialului ; pe tipuri de
produse( conform metodei normative 3tabelul ".15 i de reflectat aceast
operaiune %n contabilitate.
1oluie:
Tabelul /.1
Borderou de repartizare a consumului de materialul @
Denumirea
produselor
.olumul de
producie
3unit5
#orma de
consum pe
unitate 3Kg5
$onsumuri
normate
totale
3Kg5
$oeficient
de
repartizare
$onsumuri
materiale
efective
3Kg5
Pre
3lei G
Kg5
$D*
3lei5
1 2 "J , /J 2 6J
7
9
)otal
$oeficient de repartizare J
-eflectarea consumului materialului ; pentru fabricarea produselor:
b5 .etoda coe!icienilor de echivalen se aplic la %ntreprinderile unde se obin
produse din aceeai materie prim( care se deosebesc %ntre ele prin form(
dimensiuni( proprieti te@nologice i c@imice etc.
7stfel de produse se obin( de e+emplu( %n fabricile de sticl( unde din aceeai materie prim 3sticl
topit5 se fabric diferite tipuri i mrimi de sticle 3?(1l( ?(2l( ?(,l etc.5 sau de geamuri 31 mm( 2 mm( 2(,
mm( mm etc.5A %n industria sDrmei( unde se obin din aceeai materie diferite dimensiuni de sDrme i
cuieA industria crniiA lactateA metalurgie etc.
-epartizarea consumurilor directe de materiale conform acestei metode se desfoar( astfel:
se alege un criteriu 3un parametru te@nico1economic5 cu a8utorul cruia se calculeaz coeficienii de
ec@ivalen. De e+: consumul de materie prim( greutatea( lungimea( greutatea molecular(
densitatea( puterea caloricA
se alege produsul( sortul sau dimensiunea cea mai reprezentativ( care %ndeplinete rolul de produs
etalon. De e+: produsul 9( deoarece are un consum unitar mai mare.
se calculeaz coeficientul de ec@ivalen prin raportarea mrimii criteriului de ec@ivalen
corespunztor fiecrui produs la mrimea criteriului corespunztor produsului etalon.
Pentru produsul etalon( coeficientul de ec@ivalen J 1.
7n e"emplu: pentru 9: Ne J A
pentru 7: Ne J .
se e+prim %ntreaga producie fabricat %n uniti ec@ivalente prin %nmulirea volumului efectiv de
producie pentru fiecare produs fabricat cu coeficienii de ec@ivalenA

se calculeaz consumul de materiale efectiv consumate pe o unitate ec@ivalent prin raportarea

totalului cantitii de materiale efectiv consumate la totalul volumului produciei %n uniti
ec@ivalente.
se determin consumul efectiv de materiale pentru fiecare produs prin %nmulirea consumului efectiv
de materiale G unit. ec@ivalente cu producia %n uniti ec@ivalente.
3,emplu: >n baza datelor din e+emplu precedent( se cere! de repartizat
consumurile directe de materiale pe tipuri de produse( conform metodei
coeficienilor de ec@ivalen 3tabelul ".25.
1oluie:
Tabelul /.2
Borderou de repartizare a consumului de materialul @
Denumirea
produselor
.olumul
produciei
efective
3 unit5
$oeficient
de
ec@ivalen
.olumul
produciei %n
unit.
ec@ivalente
$onsum de
materiale G
unit.
ec@ivalente
$onsumuri
directe de
materiale
3Kg5
Pre
3lei G
Kg5
$D*
3lei5
1 2 "J , /J 2 6J
7
9
)O)7L

$onsumul efectiv de materiale G unit. ec@ivalen J
-eflectarea consumului materialului ; pentru fabricarea produselor:
Pentru fabricarea produselor se pot consuma pe lDng materialele de baz i unele materiale
au+iliare. 7cestea se includ %n cost fie %n mod direct( fie %n mod indirect 4 proporional normelor de
consum( numrului de ore1maini de lucru( cantitii de produse fabricate.
>n unele ramuri ale industriei 3metalurgie( industria e+tractiv etc.5 o pondere esenial %n costul de
producie o are consumul de resurse energetice %n scopuri te@nologice 3combustibil( energie electric(
ap( abur( gaze naturale( frig( aer comprimat etc.5. 'le se includ %n costul produselor fabricate %n mod
direct( adic nemi8locit %n baza documentelor primare %n care sunt consemnate datele privind msurarea(
cDntrirea resurselor( indicaiile contoarelor etc. )oate informaiile privind cantitatea de combustibil(
energie electric( gaze i alte resurse energetice consumat le furnizeaz secia B'nergeticC sau
B*ecanicC. Dac includerea direct nu este posibil( atunci consumul de resurse energetice se
repartizeaz pe tipuri de produse proporional numrului de ore1maini de funcionare a agregatelor(
normelor de consum sau cantitii efective de produse fabricate.
Pentru evidena consumurilor directe de materiale se pot %ntocmi urmtoarele formule contabile:
-ebit 4%% 5Activiti de baz6 4 la suma total a consumurilor directe de materiale efectuate %n
cursul unei perioade de gestiuneA
Credit 1%% 5.ateriale6 4 la valoarea materiilor prime( materialelor de baz( semifabricatelor
cumprate( combustibilului i ambala8ului te@nologic utilizate pentru fabricarea produselor
3prestarea serviciilor5A
Credit 81% 5-atorii pe termen scurt privind !acturile comerciale6 1 la valoarea energiei
electrice( termice( apei( gazelor naturale utilizate %n scopuri te@nologice( aprovizionate de la
furnizoriA
"
Credit 811 5-atorii pe termen scurt !a de prile legate6 4 la valoarea energiei electrice(
termice( apei utilizate %n scopuri te@nologice( aprovizionate de la %ntreprinderile 4fiice sau
asociateA
Credit 4%1 5Activiti au"iliare6 2 la valoarea energiei electrice( termice( apei utilizate %n
scopuri te@nologice din producie proprie.
>n cazul consumurilor directe de materiale trebuie acordat o atenie sporit i luat %n consideraie
i deeurile( care apar( %n mod firesc( %n rezultatul procesului te@nologic.
-eeuri resturile de materii prime i materiale sau semifabricate( care
apar %n procesul transformrii materiilor prime %n produs finit( care i1au
pierdut total sau parial calitile de materie prim 3proprietile fizice sau
c@imice5.
Pentru contabilitatea corect a deeurilor urmeaz ca acestea s nu fie
confundate cu resturile 3rmiele5 de materii prime i materiale. Deeurile( %n
conformitate cu operaiunile procesului te@nologic( sunt transmise %n alte secii %n
calitate de materii prime i materiale de baz pentru fabricarea altor detalii( servicii(
produse.
>n contabilitate( deeurile( %n funcie de destinaie se grupeaz %n dou grupe:
recuperabile 4 care pot fi utilizate %n continuare %n activitatea %ntreprinderii. '+: %n industria vinicol 4
tescovina( dro8diile de vin etc.
nerecuperabile 4 care nu mai pot fi utilizate %n continuare %n activitatea %ntreprinderii. '+: %n industria
vinicol 4 ciorc@ini strugurilor( etc.
La rDndul su( deeurile recuperabile %n funcie de modalitatea de utilizare( se clasific %n deeuri
care:
pot fi utilizate pentru producia de baz sau au+iliarA
nu pot fi utilizate 4 acestea se folosesc %n calitate de combustibil pentru alte activiti sau
sunt realizate la teri.
Deeurile recuperabile se scad din costul produselor fabricate( indiferent de modalitatea de utilizare
ulterioar( din aceste considerente ele urmeaz a fi msurate cantitativ i valoric. $antitatea deeurilor se
determin %n baza documentelor primare( de e+. %n industria vinicol 4 -7ctele de prelucrare a
strugurilor..
:lterior( %n contabilitate deeurile recuperabile sunt evaluate la valoarea realizabil net( prin
%ntocmirea urmtoarei formule contabile:
)ebit 211 @$aterialeA Credit 511 @%cti3iti de ba&A
Dac %ntreprinderea prelucreaz doar un singur produs( atunci valoarea deeurilor recuperabile
urmeaz a fi repartizat %n raport cu consumul de baz a materiei prime.
Deeurile nerecuperabile( de regul( sunt msurate doar cantitativ. 7a cum acestea nu
mai pot fi utilizate( ele urmeaz a fi nimicite. >n practic c@eltuielile legate de evacuarea sau
nimicirea deeurilor sunt ne%nsemnate i se contabilizeaz %n componena c@eltuielilor
perioadei.
'videna analitic a consumurilor directe de materiale se ine %n Borderoul de repartizare a consumurilor
directe de materiale pe tipuri de produse( care se %ntocmete la nivelul fiecrei secii de producie( iar evidena
sintetic a acestora se ine %n:
borderoul #.11 -7ctivit*i de baz*. 4 la nivelul seciilor de producie( care se %ntocmete %n baza
datelor din Borderoul de repartizare a consumurilor directe de materiale pe tipuri de produse+
registrul ".# -Consumurile i c:eltuielile ntreprinderii . 4 la nivelul %ntreprinderii( care se
completeaz prin preluarea datelor din borderourile #.11 -7ctivit*i de baz*. .
3#%#1 Contabilitatea consumurilor directe privind retribuirea muncii i modul de includere a lor &n costul
de producie
$ontabilitatea managerial a consumurilor directe privind retribuirea muncii 3$D-5 presupune:
a5 determinarea i controlul timpului de muncA
b5 evaluarea muncii i determinarea drepturilor salarialeA
,
c5 includerea consumurilor directe privind retribuirea muncii %n costul de producie.
Printre documentele primare utilizate la calcularea salariului pot fi enumerate:
a5 50abelul de ponta96 4 servete ca baz pentru evidena timpului de munc prestat. 7cest
document se desc@ide lunar de ctre fiecare secie( sector %ntr1unitile de cercetare1dezvoltare
singur e+emplar( i se completeaz zilnic( indicDndu1se prezenele( numrul de ore lucrate(
absenele i cauzele acestora. >nregistrrile se fac pentru fiecare salariat %n parte. 7baterile se
%nregistreaz prin semne convenionale: incapacitate temporar de munc 4 9A deplasare 4 DA zile
de odi@n 4 OA concediul legal 4 $( etc. *eniunile privind cauzele absenelor se fac %n baza
documentelor corespunztoare( de e+emplu -Certificat medical.! -0rdin de acordare a
concediului..
>n funcie de caracterul produciei i a procesului te@nologic pentru evidena produciei se utilizeaz
diverse documente primare. 'le servesc ca baz pentru obinerea datelor privind producia fabricat de
muncitori i calcularea salariilor( controlul micrii articolelor %n procesul de producie( evidena
%ndeplinirii planului de producie.
b5 La %ntreprinderi cu caracterul de producie %n mas i %n serie( cDnd muncitorii %ndeplinesc
operaii omogene( se %ntrebuineaz 5/aport de !abricaie6. 7cesta este un document
centralizator pe sc@imb( cDteva zile( decad( lun. >n acest bon la %nceputul lucrului se indic
sarcinile stabilite( timpul efecturii( cantitatea i ali indicatori( iar dup finisarea sc@imbului
maistru preia producia fabricat. 7cest raport este semnat de ctre maistru( normator( controlor
de calitate( contabil1ef.
c5 >n producie individual i %n serii mici care se caracterizeaz prin aceea c muncitorii %ndeplinesc
diferite lucrri sau operaii neomogene pentru evidena produciei i salariului se %ndeplinete
5'onul de lucru &n acord6# 9onul se completeaz pentru un anumit cod de c@eltuieli a unui
muncitor 3comand individual5 sau pe colectivul muncitorilor 3%n dependen de comand5. >n
acest document se indic: numrul( coninutul comenzii( locul %ndeplinirii( e+ecutorii i numrul
de ponta8( categorie( timpul normat i tariful pe o unitate de lucru( precum i totalul de ore norm
i suma retribuiei. Dup finisarea lucrului %n bon se indic cantitatea bun a produciei finite( a
rebutului 3cu precizarea rebutului pltit i L de plat5. Pe bonul de brigad se determin suma
total a remunerrii( apoi ea se repartizeaz %ntre membrii brigzii. Pentru aceasta pe partea verso
a bonului s%nt indicate criteriile necesare pentru repartizarea salariului.
d5 5:oaia de parcurs6 se %ntocmete %n cazul produciei %n serie. 0e desc@ide pentru o partid de
detalii( pe care le %nsoete pe tot parcursul prelucrrii( %ncepDnd cu prima i finisDnd cu ultima
operaie. 7cest document se folosete i pentru controlul micrii i %nregistrrii detaliilor %n
procesul de producie.
7ceste documente primare din secii se transmit %n contabilitate pentru calcularea salariului.
La momentul actual salarizarea anga8ailor din economia naional se efectueaz %n baza Legii
salarizrii nr. 6"21;. din 1" februarie 2??2( cu modificrile ulterioare i a $odului *uncii al -* nr.
1,"1;. din 26 martie 2??( cu modificrile i completrile ulterioare.
0e cunosc 2 factori interdependeni ce contribuie la organizarea stabilirii salariului:
1. sistema tarifar
2. formele de retribuire.
9aza organizrii remunerrii muncii o constituie sistemul tarifar ce include elemente:
indicatorii tarifari de calificareA
reeaua tarifar unic de salarizareA
salariu tarifar.
Andicatorii tarifari de calificare se elaboreaz aparte pentru fiecare ramur a economiei naionale.
=eeaua tarifar* servete pentru stabilirea relaiilor %n retribuirea muncii %ntre categoriile de
munc i categoriile de muncitori.
/
1alariul tarifar pentru categoria < de salarizare a -eelei tarifare unice servete drept baz pentru
stabilirea( %n contractele colective i individuale de munc( a salariilor tarifare i de funcie concrete.
!ormele de salarizare ocup un rol important %n sistemul de salarizare i utilizarea eficient a forei
de munc. >n conformitate cu $odul *uncii i Legea salarizrii Bmunca muncitorilor i funcionarilor
este retribuit:
a5 pe unitate de timp 3%n regie5A
b5 pe unitate de produs 3%n acord5.
+alari&area e unitate de tim sau *n regie este forma de salarizare prin care
plata forei de munc se face %n funcie de timpul lucrat 3or( zi( sptm%n( lun( etc5
fr s se precizeze cantitatea de munc pe care el trebuie s1o depun %n unitatea dat
de timp.
!orma de retribuire dup timp include 2 sisteme de salarizare:
a5 sistemul simpluA
b5 sistemul premial.
1istemul simplu de salarizare pe unitate de timp prevede calcularea salariului numai %n
dependen de numrul de ore( zile lucrate. 0alariul se determin:
1alariul B num*rul de ore lucrate C tarif pe or*.
3,emplu: :n muncitor cu categoria a .1a de calificare a lucrat %ntr1o lun 1/, ore.
)ariful de remunerare 1 2(/6 leiGor.
1e cere! de calculat salariul total.
1oluie:
0alariul lunar al lucrtorului J
1istemul premial de salarizare pe unitate de timp prevede %n afar salariului calculat dup timpul
lucrat i un premiu stabilit %n dependen de coeficientul participrii %n munc sau de calitatea muncii
efectuate. 7cest sistem de salarizare se folosete pentru stimularea i cointeresarea lucrtorilor.
>n acest sistem salariul se calculeaz %n felul urmtor:
1alariul B salariul tarifar lunar D suma premiilor stabilite n E fa* de salariul tarifar
Lucrtorilor ce fac parte din personalul administrativ i de conducere salariul se determin conform
tarifelor lunare. Dac lucrtorul a lucrat %ntreaga lun( atunci lui i se atribuie salariul %ntreg. >n cazul
absenei de la lucru din diferite motive salariul se determin dup timpul efectiv lucrat.
3,emplu: Dna !runz( diridictoare( are salariul tarifar lunar de 1 F?? lei. >n
luna decembrie a lucrat 12 zile 31/ ore5. >n luna decembrie sunt 16 ore
lucrtoare. *rimea premiului este de 2? L din salariul tarifar.
1e cere de calculat salariul total.
1oluie:
1. salariul tarifar pe or J
2. salariul pentru timpul efectiv lucrat J
. suma premiului J
". salariul total J
2
+alariul *n acord 3pe unitate de produs5 este forma de salarizare potrivit
creia remunerarea lucrtorilor se face %n raport cu cantitatea de bunuri produse
sau cu numrul de operaii e+ecutate %n unitate de timp.
>n funcie de condiiile concrete de organizare a muncii i de interesul
stimulrii mai puternice a unor laturi cantitative sau calitative ale activitii(
acordul poate %mbrca urmtoarele sisteme:
acord directA
acord indirectA
acord premialA
acord progresiv.
acord direct 4 prevede calcularea salariului doar %n funcie de cantitatea de bunuri produse sau de
numrul de operaiuni e+ecutate.

1alariul B nr de unit*i efectiv fabricate C tarif pe unitate de produs.
3,emplu: :n muncitor a fabricat %ntr1o lun 1/? piese *116 remunerate la tariful 4
,( lei G pies i 12, piese *12" la tariful 4 "(2, lei G pies.
1e cere! de calculat salariul lucrtorului.
1oluie:
0alariul lunar al lucrtorului J
acord indirect ? se utilizeaz pentru remunerarea muncii muncitorilor au+iliari 3lctui( mecanici(
sudori etc.5( care deservesc locurile %n care activeaz muncitorii de baz. $onform acestui sistem
salariul se determin %n L fa de salariul muncitorilor de baz sau se stabilete un salariu fi+ lunar(
ce se modific %n funcie de %ndeplinirea normelor de producie.

3,emplu: *uncitorului ce deservete utila8ele de producie %i este stabilit
tariful de 6(?? lei pentru 1? uniti de produse fabricate de ctre muncitorii de
baz. >n timpul lunii curente muncitorii de baz au produs 1??? uniti de
produse.
1e cere! de calculat salariul muncitorului au+iliar.
1oluie:
;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;
;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;
;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;
;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;;
(acord premial ? prevede %n afar de salariul pentru munca efetiv prestat i un premiu pentru
%ndeplinirea sau supra%ndeplinirea normei de producie.
3,emplu: :n muncitor a produs %n cursul unei luni , 2? uniti
dintr1un produs( norma de producie fiind de " /?? uniti. )ariful de
plat 1 1?,(,? lei pentru ,?? uniti. $onform condiiilor premiale ale
%ntreprinderii( premiul pentru %ndeplinirea normei de producie este de
2?L( iar pentru supra%ndeplinirea acesteia 4 (? L pentru fiecare cinci
sute de uniti fabricate peste norm.
1e cere( de calculat salariul muncitorului.
6
1oluie:
15 0alariul pentru unitile fabricate J
25 0uma premiului pentru %ndeplinirea normei J
5 0uma premiului pentru supra%ndeplinirea normei:
$alculm numrul de uniti fabricate supranorm:

$alculm mrimea procentului premiului:
0uma premiului J
"5 0alariul total J
acord progresiv ? const %n faptul c producia fabricat %n limita normei de producie va fi
remunerat la un tarif de plat obinuit( iar producia fabricat peste norma de producie 4 la un tarif
ma8orat %n anumite proporii stabilite progresiv. 7stfel( cu c%t gradul de %ndeplinire a normei este mai
%nalt( cu at%t mai mult se ma8oreaz tariful pe o unitate de produs.
3,emplu: :n muncitor a prelucrat pe parcursul unei luni 22, piese( norma de
producie lunar fiind de 22, piese. )ariful de plat 4 "(2, lei G unit. $onform
condiiilor premiale stabilite la %ntreprindere( se prevede c pentru
supra%ndeplinirea normei de producie de la 1?? 4 11?L( tariful de plat se
ma8oreaz cu 2 L( de la 111 4 12?L 1 cu 1" L( iar peste 121L 1 cu 2? L.
1e cere! de calculat salariul muncitorului.
1oluie:
1. 0alariul pentru articolele fabricate %n limita normei J
2. =radul de %ndeplinire a normei de producie J
. $antitatea articolelor fabricate de la 1?1 L 1 11? L J
". )ariful ma8orat cu 2 L J
,. $antitatea articolelor fabricate de la 11? L 1 12? L J
/. )ariful ma8orat cu 1" L J
2. $antitatea articolelor fabricate peste norm 121 L J
6. )ariful ma8orat cu 2? L J
F. 0alariul pentru articolele supranorm J
1?. 0 alariul total calculat J

>n funcie de posibilitile de organizare a evidenei rezultatelor muncii prestate acordul poate fi:
F
1. individualA
2. colectiv sau global.
%cordul indi3idual se aplic atunci c%nd se poate stabili cu e+actitate cantitatea de produse sau
operaii e+ecutate pe fiecare muncitor %n parte.
%cordul colecti3 se utilizeaz %n cazul %n care la fabricarea unor produse sau la e+ecutarea unor
lucrri particip un colectiv de mai muli muncitori cu aceeai calificare sau calificri diferite.
0alariul fiecrui muncitor se determin reieind din timpul lucrat de fiecare dintre ei i nivelul de
calificare a lor. -epartizarea salariilor %ntre membrii brigzii se face prin 2 metode:
1. metoda coeficient1orA
2. metoda salariului tarifar.
)ermenul coeficient>or* reprezint produsul dintre orele lucrate i coeficientul tarifar
corespunztor categoriei.
-epartizarea salariului %ntre membrii colectivului rin metoda coeficientCor se face %n felul
urmtor:
se determin numrul de coeficieni1or pe fiecare membru al colectivului i %n %ntregime
pe brigad( apoi numrul de ore lucrate se %nmulete cu coeficientul tarifarA
suma total a salariului colectivului se %mparte la numrul total de coeficieni 4ore al
colectivului i se determin costul unui coeficient1orA
costul unui coeficient1or se %nmulete la numrul de coeficient1ore pe fiecare muncitor i
se determin mrimea salariului.
3,emplu: 0e cunosc urmtoarele date despre activitatea unei brigzi formate din trei
muncitori( care %n luna curent au lucrat %mpreun la e+ecutarea unui articol.
)oi membrii brigzii au fabricat %mpreun /?? articole( e+ecutDnd dup
te@nologie dou operaii. )ariful stabilit la e+ecutarea operaiilor este urmtorul:
pentru operaia < 4 2(,? lei( pentru operaia << 4 6(2, lei. $omponena brigzii i
timpul lucrat de ctre membrii acesteia se prezint %n tabelul ".:
Tabelul /..
Numele,
renumele
Numr
matricol
Categoria Tariful
orar ,lei-
Timul lucrat
,ore-
:rsu <.'. ,"" < / 1/?
.ulpe 7.#. ,"2 << F 16,
Lupu 7.#. ,,? <<< 12 1F?
1e cere: de repartizat salariul %ntre membrii brigzii( conform metodei coeficient1or.
1oluie:
0alariul calculat brigzii J
$oeficieni tarifari:
$ategoria < J
$ategoria << J
$ategoria <<< J
. *odul de repartizare a salariului %ntre membrii brigzii se va prezenta %n tabelul ".":
Tabelul /./
Bearti&area salariului conform metodei coeficientCor
Numele,
muncitorilor
CateC
goria
Tim efecti3
lucrat, ore
Coeficieni
tarifari
CoeficiC
eniCore
$rimea unui
coeficientCor
+alariul
efecti3
calculat, lei
1 2 . / 0= 1 2=
"?
Drsu I.9.
#ule %.N.
7uu %.N.
Total
*rimea unui coeficient1or J
-epartizarea salariului rin metoda salariului tarifar se face %n felul urmtor:
se determin suma salariului tarifar pe fiecare muncitor prin produsul numrului de ore lucrate la
salariul tarifar pe orA
se calcul coeficientul de plat prin raportul salariului c%tigat de colectiv ctre suma total a
salariului tarifarA
se determin suma salariului fiecrui muncitor %n parte prin produsul coeficientului de repartizare i a
salariului tarifar.
3,emplu: >n baza datelor din e+emplu precedent( se cere( de repartizat salariul
brigzii prin metoda salariului tarifar. *odul de repartizare a salariului
%ntre membrii brigzii se va prezenta %n tabelul ".,:
1oluie:
Tabelul /.0
Bearti&area salariului conform metodei salariului tarifar
Numele,
muncitoCrilor
CateC
goria
Tim
efecti3
lucrat, ore
Tariful
orar,
lei< or
+alariul
tarifar, lei
Coeficient de
lat
+alariul
efecti3
calculat, lei
1 2 . / 0= 1 2=
:rsu <.'.
.ulpe 7.#.
Lupu 7.#.
Total
$oeficient de plat J
$omparDnd calculele ambelor metode observm c rezultatele repartizrii salariului
trebuie s fie %ntocmai aceleai( dar se cere s fie aleas cea mai efectiv reieind din
condiiile concrete a muncii.
>n afar de formele de salarizare( sus menionate( salariaii %n baza $odului *uncii mai primesc i
alte pli suplimentare a muncii sub form de adaosuri( sporuri la salarii cu caracter de compensare i
stimulare.
Comensaia entru munca restat *n condiiile nefa3orabile se stabilete %n mrimi fi+e pentru
salariai de orice calificare( care muncesc la locul de lucru respectiv. *rimea sporului la salariul este
stabilit prin convenia colectiv de munc a Ootr%rii =uvernului nr. 1 din .?2.?". 3*O al -* nr. ?1
" din 2?.?2.?"5. $onform acestei convenii anga8ailor care presteaz munc %n condiii nefavorabile li
se stabilete %n funcie de starea real a condiiilor spor de compensare.
Betribuirea muncii sulimentare. >n cazul retribuirii muncii pe unitate de timp( munca suplimentar
3mai mult de 6 ore pe zi5( pentru primele 2 ore( se retribuie %n mrime de cel puin 1(, salarii tarifare
3salarii lunare5 stabilite salariatului pe unitate de timp( iar pentru orele urmtoare 1 cel puin %n mrime
dubl.
>n cazul retribuirii muncii n acord( pentru munca suplimentar se pltete un adaos de cel puin ,?
la sut din salariul tarifar al salariatului de categoria respectiv( remunerat pe unitate de timp pentru
primele 2 ore( %n mrime de cel puin 1?? la sut din acest salariu tarifar 1 pentru orele urmtoare.
"1
$ompensarea muncii suplimentare cu timpul liber nu se admite.
Comensaia entru munca restat *n &ilele de reaus i *n cele de srbtoare nelucrtoare
este retribuit:
a5 salariailor care lucreaz %n acord 1 cel puin %n mrime dubl a tarifului %n acordA
b5 salariailor a cror munc este retribuit %n baza salariilor tarifare pe or sau zi 1 cel puin %n mrime
dubl a salariului pe or sau pe ziA
c5 salariailor a cror munc este retribuit cu salariu lunar 4 cel puin %n mrimea unui salariu pe unitate
de timp sau a remuneraiei de o zi peste salariu( dac munca %n ziua de repaus sau cea de srbtoare
nelucrtoare a fost prestat %n limitele normei lunare a timpului de munc i cel puin %n mrime
dubl a salariului pe unitate de timp sau a remuneraiei de o zi peste salariu( dac munca a fost
prestat peste norma lunar.
La dorina salariatului care a prestat munca %n ziua de repaus sau %n cea de srbtoare nelucrtoare(
acestuia i se poate acorda o alt zi liber. >n acest caz munca prestat %n ziua de srbtoare nelucrtoare(
este retribuit %n mrime ordinar( iar ziua de repaus nu este retribuit.
Betribuirea muncii de noate. Pentru munca prestat %n program de noapte 3conform $odului
*uncii 22.??1/.??5 se stabilete un adaos %n mrime de cel puin ?(, din salariul tarifar 3salariul funciei5
pe unitate de timp stabilit salariatului.
$odul de retribuire a muncii *n ca& de ne*ndelinire a normelor de roducie. >n caz de
ne%ndeplinire a normelor de producie:
din vina anga8atorului ( retribuirea se face pentru munca efectiv prestat de salariat( dar nu mai
puin dec%t %n mrimea unui salariu mediu al salariatului calculat pentru aceeai perioad de
timpA
fr vina salariatului sau a anga8atorului ( salariatului i se pltesc cel puin 2G din salariul
tarifarA
din vina salariatului ( retribuirea se efectueaz potrivit muncii prestate.
$odul de retribuire a muncii *n ca& de roducere a rebutului. -ebutul produs fr vina
salariatului este retribuit la fel ca i articolele bune. -ebutul total din vina salariatului nu este retribuit.
-ebutul parial din vina salariatului este retribuit %n funcie de gradul de utilitate a produsului( conform
unor tarife reduse( care se stabilesc %n contractul colectiv de munc.
$odul de retribuire a timului de staionare. -etribuirea timpului de staionare produs fr vina
salariatului ori din cauze ce nu depind de anga8ator sau salariat( cu e+cepia perioadei oma8ului te@nic
3imposibilitatea temporar a continurii activitii de producie de ctre anga8ator pentru motive
economice obiective5( %n cazul c%nd salariatul a anunat %n scris anga8atorul despre %nceputul staionrii(
se efectueaz %n mrimea unui salariu minim pe unitate de timp( stabilit de legislaia %n vigoare( pentru
fiecare or de staionare. *odul de %nregistrare a staionrii produse fr vina salariatului i mrimea
concret a retribuiei se stabilesc %n contractul colectiv iGsau %n cel individual de munc. Orele de
staionare produse din vina salariatului nu sunt retribuite.
3,emplu: *uncitorul 0andu Petru( categoria . de calificare cu salariul
tarifar orar de /(2, leiGor a lucrat %n luna octombrie 2? de zile. >n acest timp au
avut loc " ore %ntreruperi din vina salariatului( o zi el a lucrat suplimentar ore(
iar %n alt zi 4 2 ore( %n timp de noapte au fost lucrate 12 ore. 1e cere! de
calculat salariul muncitorului.
1oluie:
1. 0alariul pentru %ntreruperi din vina salariatului J
2. 0alariul pentru munca suplimentar J
. 0alariul pentru munca %n timp de noapte J
". 0alariul pentru programul normal J
"2
,. 0alariul total calculat J
0alariile muncitorilor de baz calculate conform formei de salarizare %n acord se
includ( de regul( direct %n costul de producie( adic nemi8locit %n baza datelor din
documentele primare. >n cazul %n care( includerea direct a salariilor %n acord nu este
posibil( atunci ele se repartizeaz pe tipuri de produse proporional salariilor
tarifare. 0alariile muncitorilor de baz calculate conform formei de salarizare %n
regie( inclusiv premiile i adaosurile muncitorilor de baz se repartizeaz pe tipuri de
produse proporional salariilor %n acord. 0alariul suplimentar calculat muncitorilor de
baz se repartizeaz pe tipuri de produse proporional salariilor de baz 3acord i
regie5. $ontribuiile pentru asigurrile sociale i primele de asisten medical
obligatorie se includ direct %n costul de producie( adic prin aplicarea cotei
procentuale %n vigoare la suma salariilor repartizate pe tipuri de produse.
Pentru evidena consumurilor directe privind retribuirea muncii se pot %ntocmi urmtoarele formule contabile:
-ebit 4%% 5Activiti de baz6 4 la suma total a consumurilor directe privind retribuirea muncii suportate pe
parcursul unei perioade de gestiuneA
Credit 8$% 5-atorii !a de personal privind retribuirea muncii6 1 la suma salariilor calculate
muncitorilor de bazA
Credit 8$$ 5-atorii privind asigurrile6 4 la suma contribuiilor pentru asigurrile sociale i asistena
medical obligatorie calculate la salariile muncitorilor de baz( %n cazul %n care calculul i ac@itarea
salariilor se efectueaz %n aceeai lunA
Credit 8$8 5-atorii preliminate62 la suma contribuiilor pentru asistena medical obligatorie calculate la
salariile muncitorilor de baz( %n cazul %n care calculul i ac@itarea salariilor se efectueaz %n luni diferiteA
Credit 8$4 5Provizioane pentru cheltuieli i pli preliminate6 4 la suma provizioanelor create pentru
plata concediilor de odi@n aferente muncitorilor de baz.
'videna analitic a consumurilor directe privind retribuirea muncii se ine %n Borderoul de repartizare a
salariilor! contribuiilor sociale i a provizioanelor privind concediile de odi:n* pe tipuri de produse( care se
%ntocmete pe fiecare secie %n parte( iar evidena sintetic a acestora se ine %n:
borderoul #.11 -7ctivit*i de baz*. 4 la nivelul seciilor de producie( care se %ntocmete %n baza
datelor din Borderoul de repartizare a salariilor! contribuiilor sociale i a provizioanelor privind
concediile de odi:n* pe tipuri de produse+
registrul ".# -Consumurile i c:eltuielile ntreprinderii . 4 la nivelul %ntreprinderii( care se
completeaz prin preluarea datelor din borderourile #.11 -7ctivit*i de baz*..
3#%#$ Contabilitatea i repartizarea consumurilor indirecte de producie
Pentru evidena consumurilor indirecte de producie este destinat contul de activ 4%$ 5Consumuri
indirecte de producie6< care este i un cont de colectare1repartizare.
>n debitul acestui cont se reflect pe parcursul perioadei de gestiune consumurile indirecte de
producie colectate pe articole stabilite la %ntreprindere( iar %n creditul contului se reflect repartizarea
consumurilor indirecte de producie colectate pentru includerea acestora %n costul produciei fabricate(
serviciilor prestate( lucrrilor e+ecutate sau raportarea la c@eltuielile perioadei.
>n vederea reflectrii consumurilor indirecte de producie colectate pe parcursul unei perioade de gestiune se
pot %ntocmi urmtoarele formule contabile:
-ebit 4%$ 5Consumuri indirecte de producie6 4 la suma total a consumurilor indirecte de producie
colectate %n cursul perioadei de gestiuneA
Credit %%$ 5Amortizarea activelor nemateriale6 4 la suma amortizrii calculate activelor nemateriale cu
destinaie productivA
Credit %13 5Amortizarea mi9loacelor !i"e6 4 la suma amortizrii calculate mi8loacelor fi+e de producie
3utila8elor de producie( cldirilor seciilor de producie etc.5A
Credit 1%% 5.ateriale6 4 la valoarea materialelor utilizate pentru e+ploatarea( reparaia( %ntreinerea
mi8loacelor fi+e de producie( precum i pentru alte necesiti generale ale seciilor de producieA
"
Credit 1%$ 5=biecte de mic valoare i scurt durat6 4 la valoarea obiectelor de mic valoare i scurt
durat cu valoarea unitar de pDn la 1 ,?? lei( utilizate pentru necesiti generale ale seciilor de
producieA
Credit 1%3 5Amortizarea obiectelor de mic valoare i scurt durat6 4 la suma amortizrii calculate
obiectelor de mic valoare i scurt durat cu valoarea unitar mai mare de 1 ,?? lei( utilizate pentru
nevoile generale ale seciilor de producieA
Credit 11> 5Creane pe termen scurt ale personalului6 4 la suma consumurilor de deplasare %n interes de
serviciu suportate de ctre lucrtorii productivi( %n cazul acordrii avansurilor spre decontareA
Credit 81% 5-atorii pe termen scurt privind !acturile comerciale6 4 la valoarea resurselor energetice
3energie electric( termic( ap( aburi( gaze naturale etc.5 utilizate pentru necesitile generale ale seciilor
de producie( aprovizionate de la furnizori( precum i la costul serviciilor prestate pentru nevoile seciilor
de producie de ctre teriA
Credit 811 5-atorii pe termen scurt !a de prile legate6 4 la valoarea resurselor energetice 3energie
electric( termic( ap( aburi5 utilizate pentru necesitile generale ale seciilor de producie( aprovizionate
de la %ntreprinderile 4fiice sau asociate sau la costul serviciilor prestate pentru nevoile seciilor de
producie de ctre acesteaA
Credit 8$% 5-atorii !a de personal privind retribuirea muncii6 4 la suma salariilor calculate
muncitorilor au+iliari 3muncitorilor care e+ecut lucrri de reparaie a mi8loacelor fi+e direct %n cadrul
seciilor( deretictoarelor( paznicilor( @amalilor etc.5( i personalului administrativ 3efi de secie( maitri(
normatori( brigadieri etc.5 din cadrul subdiviziunilor de producieA
Credit 8$1 5-atorii !a de personal privind alte operaii6 4 la suma consumurilor de deplasare %n interes
de serviciu suportate de ctre lucrtorii productivi( %n cazul neacordrii avansurilor spre decontareA
Credit 8$$ 5-atorii privind asigurrile6 4 la suma contribuiilor pentru asigurrile sociale i asistena
medical obligatorie calculate la salariile muncitorilor au+iliari i a personalului administrativ din cadrul
subdiviziunilor de producie( %n cazul %n care calculul i ac@itarea salariilor se efectueaz %n aceeai lunA
Credit 8$8 5-atorii preliminate6 4 la suma contribuiilor pentru asigurrile sociale i asistena medical
obligatorie calculate la salariile muncitorilor au+iliari i a personalului administrativ din cadrul
subdiviziunilor de producie( %n cazul %n care calculul i ac@itarea salariilor se efectueaz %n luni diferiteA
Credit 8$4 5Provizioane pentru cheltuieli i pli preliminate6 4 la suma provizioanelor create pentru
plata concediilor de odi@n aferente muncitorilor au+iliari din cadrul subdiviziunilor de producieA
Credit 4%1 5Activiti au"iliare6 1 la valoarea resurselor energetice 3energie electric( termic( ap( aburi(
gaze naturale etc.5 utilizate pentru necesitile generale ale seciilor de producie din producie proprie(
precum i la costul serviciilor prestate pentru nevoile seciilor de producie de ctre seciile au+iliare etc.
La sfDritul fiecrei perioade de gestiune 3de regul( lun5 totalul
consumurilor indirecte de producie acumulate la nivelul unei secii de
producie urmeaz s fie repartizate pe tipuri de produse fabricate %n cadrul
seciei respective.
>n cazul %n care %ntr1o secie de producie se fabric dou sau mai multe tipuri de produse apare
necesitatea calculrii coeficientului de repartizare a consumurilor indirecte de producie 3N cip5( conform
urmtoarei relaii de calcul:
0otal consumuri indirecte de productie
? cip )
0otal baza de repartizare
>n calitate de baz de repartizare a consumurilor indirecte de producie se poate alege:
salariile muncitorilor de bazA
numrul de om1oreA
numrul de maini1oreA
cantitatea de materii prime i materiale de baz consumatA
volumul fizic al produciei etc.
!iecare %ntreprindere urmeaz s1i aleag( %n mod individual( o baz de
repartizare a consumurilor indirecte de producie. >ns( trebuie de avut %n vedere ca
baza de repartizare aleas s fie %ntr1o relaie de cauzalitate cu consumurile indirecte
supuse repartizrii. De e+emplu( pentru repartizarea consumurilor indirecte de
producie ale unei secii robotizate se va alege ca baz de repartizare numrul de
maini1ore de funcionare a utila8ului sau consumul de materie prim( dar nu se va
""
alege salariul lucrtorilor sau numrul de om1ore lucrate.
Datorit modului de variaie a consumurilor pe o unitate de produs( 0#$ 2 B0tocurile de mrfuri i
materialeC prevede c pentru a repartiza i a include %n cost consumurile indirecte de producie este
necesar de a stabili suma consumurilor indirecte de producie 3ariabile i suma consumurilor indirecte
de producie constante din totalul consumurilor indirecte de producie colectate la sf%ritul unei perioade
de gestiune.
0unt considerate consumuri indirecte de roducie 3ariabile, consumurile efectuate pentru
%ntreinerea i funcionarea utila8ului de producie( consumul materialelor au+iliare pentru reparaia
curent a utila8ului de producie etc.
Consumuri indirecte de roducie constante cuprind consumurile efectuate pentru necesitile
generale ale seciei de producie( cum sunt: combustibilul consumat pentru %nclzirea seciei de
producie( consum de materiale au+iliare pentru reparaia curent a cldirii seciei de producie(
amortizarea mi8loacelor fi+e cu destinaie de producie( primele de asigurare a mi8loacelor fi+e cu
caracter productiv etc.
7stfel( consumurile indirecte de producie variabile se includ integral %n
costul produselor fabricate( indiferent de nivelul utilizrii efective a capacitii
de producie( iar consumurile indirecte de producie constante se repartizeaz pe
tipuri de produse %n baza capacitii normative de producie.
Capacitatea normativ* 4 nivelul produciei care poate fi atins %n mediu pe parcursul a c%torva perioade
sau sezoane( %n cazul unor circumstane normale 3condiii normale de lucru5( lu%ndu1se %n considerare
pierderile aferente capacitilor rezultate din e+ecutarea lucrrilor te@nice1planificate.
De obicei( capacitatea normativ se stabilete de ctre %ntreprinderi la %nceputul fiecrui an pentru
fiecare tip de produs %n parte. $apacitatea normativ poate fi egal( mai mic sau mai mare ca capacitatea
efectiv de producie.
Prin urmare( dac capacitatea efectiv este egal sau mai mare decDt capacitatea normativ de
producie( atunci $<P constante se includ integral %n costul de producie( iar %n cazul cDnd capacitatea
efectiv este mai mic decDt capacitatea normativ de producie( atunci $<P constante se includ %n costul
de producie %n baza gradului de utilizare a capacitii de producie( care se determin %n baza urmtoarei
relaii de calcul:
Erad de utili&are a
caacitii de roducie
=
Caacitatea efecti3 de roducie
" 100F
Caacitatea normati3 de roducie
0uma rmas a $<P constante( care n1a fost inclus %n costul de producie( se
consider drept c@eltuieli ale perioadei de gestiune %n care a fost suportate.
O asemenea repartizare a $<P impus de ctre 0#$ 2 prezint o mare importan deoarece:
a5 pune %n eviden utilizarea integral a capacitii de producieA
b5 evit denaturarea valorii stocurilor %n sensul supraevalurii lor i( respective( a rezultatului
financiar al perioadei de gestiune( %n sensul subevalurii lor( deoarece cota1parte a $<P
corespunztor capacitii de producie neutilizate este considerat c@eltuial a perioadei i
afecteaz venitul %n scopul calculrii profitului.
Pentru evidena consumurilor indirecte de producie repartizate se pot %ntocmi urmtoarele formule contabile:
-ebit 4%% 5Activiti de baz6 4 la suma consumurilor indirecte de producie repartizate %n costul
produselor fabricateA
-ebit >%3 5Alte cheltuieli operaionale6 4 la suma consumurilor indirecte de producie constante
nerepartizate %n costul produselor fabricateA
Credit 4%$ 5Consumuri indirecte de producie6 4 la suma total a consumurilor indirecte de producie
repartizate.
'videna analitic a consumurilor indirecte de producie se ine %n Borderoul de repartizare a consumurilor
indirecte de producie pe tipuri de produse %ntocmit pe fiecare secie de producie %n parte( iar evidena sintetic a
acestora se ine %n:
",
borderoul #.11 -7ctivit*i de baz*. 4 la nivelul seciilor de baz( care se %ntocmete %n baza
datelor din Borderoul de repartizare+
borderoul #.1% -7ctivit*i au,iliare. ? la nivelul seciilor au+iliareA
registrul ".# -Consumurile i c:eltuielile ntreprinderii . 4 la nivelul %ntreprinderii( care se
completeaz prin preluarea datelor din borderourile #.11 -7ctivit*i de baz*. i #.1% -7ctivit*i
au,iliare..
3,emplu: >n decursul unei luni s1au fabricat 2 produse: ; i P. 0e cunosc
urmtoarele date:
capacitatea normativ de producie pentru produsul ; 1 ?? buc.( iar pentru P
4 ,?? buc.A
capacitatea efectiv de producie pentru produsul ; 1 1? buc.( iar pentru P 4
"?? buc.A
consumuri indirecte de producie variabile 1 2???? leiA
consumuri indirecte de producie constante 1 26??? leiA
baza de repartizare a consumurilor indirecte de producie 4 salariile
muncitorilor de bazA
consumuri directe salariale pentru produsul ; 1,??? lei( iar pentru P 4 2???
lei.
1e cere: de repartizat consumurile indirecte de producie pe tipuri de produse
fabricate 3tabelul "./5.
oluie@
Tabelul /.1
'orderou de repartizare a consumurilor indirecte de producie pe tipuri de produse
Denumirea
produselor
9aza de
repartizare
$apacitatea de
producie
=rad de
utilizare a
capacitii
de producie
$<P. $<P$
)otal $<P
repartizate
norm efect K suma K suma
1 2 " ,J / 2J 6 FJ 1?J
N
$<P variabile
J
N
$<P constante
J
Q
Dac capacitatea efectiv este mai mare decDt capacitatea normativ de producie( atunci $<P constante
se includ integral %n costul de producie( adic
QQ
21"G/ J
-eflectarea consumurilor indirecte de producie repartizate %n costul produciei fabricate:
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
-eflectarea consumurilor indirecte de producie constante nerepartizate %n costul produciei:
"/
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
>n continuare( %ncercai %n mod individual s rezolvai o problem generalizatoare de eviden a
consumurilor i calculaie a costului produciei de baz.
3,emplu: >n cursul lunii mai la %ntreprinderea B-apidC au avut loc urmtoarele
operaii economice:
1e cere! de:
a5 completat Furnalul de nregistrare a operaiilor economice i Borderoul de eviden* a
consumurilor+
b5 repartizat consumurile indirecte de producie( cunoscDndu1se urmtoarele date:
1 capacitatea normativ de producie 4 /?? KgA
1 capacitatea efectiv de producie 4 ?? KgA
1 din totalul consumurilor indirecte de producie( ?L 1 sunt variabile( 2?L 1 constanteA
c5 calculat cotul efectiv de producie total i unitar.
)urnalul de *nre+strare a o#era&unlor economce dn luna curent,
Con&nutul o#era&lor economce
Suma
-le.
Cores#onden&a
conturlor
Dt Ct
1.
$onsum materiale pentru:
a5 fabricarea produselor 31 )))
b5 %ntreinerea utila8elor de producie # #))
2.
01a acceptat factura prezentat de ctre firma B-espectC pentru
paza:
a) seciei de producie 1 *))
b) oficiului %ntreprinderii 2 #))
3.
$alculul salariilor:
a) muncitorilor care fabric produse 2% )))
b) efilor seciei de producie 12 #))
c) administratorilor %ntreprinderii 3$ )))
4.
$alculul contribuiilor pentru asigurrile sociale i primelor de
asisten medical obligatorie din salariile calculate:
#.
$alculul amortizrii utila8elor de producie 1) 2#)
$.
01a acceptat factura $entrale 'lectrice pentru energia consumat
la:
a) punerea %n funciune a utila8elor de producie 1) 3$)
b) iluminarea oficiului 1+ 4*)
%. ,epartizarea consumurilor indirecte de producie n costul produselor
fabricate
*. ,eflectarea consumurilor indirecte de producie constante nerepartizare
n costul de producie
+. ,eflectarea costului efectiv total al produselor fabricate
/orderou de e$den&, a consumurlor de #roduc&e #e luna ma
Total #e
luna
curent,
*11
*13
Total #e luna
"2
curent,
/.2 'articularitile contabilitii consumurilor acti3itii au"iliare
7ctivitatea au+iliar este organizat %n scopul a8utrii produciei baz s se desfoare %n mod
normal( inclusiv obinerea unor anumite produse a8uttoare( cum sunt: producia de scule( energie
electric( termic( ambala8e( reparaii( transporturi i altele. 7ceast producie se obine %n secii au+iliare
i este destinat %n principal( pentru nevoi interne( proprii ale %ntreprinderii i uneori poate fi livrat i %n
afar.
La o unitate economic activitile au+iliare organizate au scopul:
a5 fabricrii anumitor produse a8uttoare( cum sunt: producerea energiei electrice( termice(
apei( ambala8elor etc.A
b5 prestrii anumitor servicii a8uttoare( cum sunt: reparaia( transportul etc.
Pentru evidena consumurilor activitii au+iliare se utilizeaz contul de activ 4%1 5Activiti
au"iliare6< care este un cont de calculaie( structura creia poate fi prezentat %n sc@ema ".2.
)t 4%1 5Activiti au"iliare6 Ct
0oldul produciei %n curs de e+ecuie la nceputul
perioadei de gestiune
<n perioada de gestiune:
1 costul efectiv al rebutului definitiv
$onsumurile pentru fabricarea produselor
au+iliare( serviciilor au+iliare prestate( n perioada
de gestiune:
1 costul efectiv al deeurilor
recuperabile
)a finele perioadei de gestiune:
1 soldul produciei %n curs de e+ecuie la
finele perioadei de gestiune
1 consumurile directe materiale(
1 consumurile directe de retribuirea muncii(
1 contribuiile privind asigurrile sociale i asistena
medical obligatorie(
1 costul efectiv al produselor au+iliare
fabricate( serviciilor au+iliare prestate(
lucrrilor e+ecutate.
)a sfritul perioadei de gestiune consumuri
indirecte de producie.
Bula: debitar >>> Bula: creditar >>>
#u are sold final.
chema 3#1 tructura contului 4%1 5Activiti au"iliare6
Pentru evidena colectrii consumurilor activitii au+iliare se pot %ntocmi urmtoarele formule contabile:
-ebit 4%1 5Activiti au"iliare6 4 la suma total a consumurilor suportate de ctre seciile au+iliare pe
parcursul unei perioade de gestiuneA
Credit 1%8 5Producie &n curs de e"ecuie6 4 la valoarea produciei %n curs de e+ecuie e+istent la
%nceputul perioadei de gestiuneA
Credit 1%% 5.ateriale6 4 la valoarea materialelor utilizate pentru fabricarea produselor au+iliare 3de
e+emplu( combustibil utilizat pentru producerea agentului termic5 sau prestarea serviciilor au+iliare 3de
e+emplu( benzin( motorin( uleiuri lubrifiante utilizate pentru prestarea serviciilor de transport5A
Credit 81% 5-atorii pe termen scurt privind !acturile comerciale6 4 la valoarea resurselor energetice
3energie electric( termic( ap( aburi( gaze naturale etc.5 utilizate %n scopuri te@nologice( aprovizionate
de la furnizori( precum i la costul serviciilor cu caracter productiv prestate de ctre teriA
"6
Credit 811 5-atorii pe termen scurt !a de prile legate6 4 la valoarea resurselor energetice 3energie
electric( termic( ap( aburi5 utilizate %n scopuri te@nologice( aprovizionate de la %ntreprinderile 4fiice
sau asociate sau la costul serviciilor cu caracter productiv prestate de ctre acesteaA
Credit 8$% 5-atorii !a de personal privind retribuirea muncii6 4 la suma salariilor calculate
muncitorilor care fabric produse au+iliare 3de e+emplu( foc@itilor care produc agentul termic5 sau
presteaz servicii au+iliare 3de e+emplu( oferilor care presteaz servicii de transport5A
Credit 8$$ 5-atorii privind asigurrile6 4 la suma contribuiilor pentru asigurrile sociale i asistena
medical obligatorie calculate la salariile muncitorilor care fabric sau presteaz servicii au+iliare( %n
cazul %n care calculul i ac@itarea salariilor se efectueaz %n aceeai lunA
Credit 8$8 5-atorii preliminate6 4 la suma contribuiilor pentru asistena medical obligatorie calculate
la salariile muncitorilor care fabric sau presteaz servicii au+iliare( %n cazul %n care calculul i ac@itarea
salariilor se efectueaz %n luni diferiteA
Credit 8$4 5Provizioane pentru cheltuieli i pli preliminate6 4 la suma provizioanelor create pentru
plata concediilor de odi@n aferente muncitorilor din seciile au+iliareA
Credit 4%$ 5Consumuri indirecte de producie6 4 la suma consumurilor indirecte de producie
repartizate %n costul activitilor au+iliare.
La sfDritul perioadei de gestiune( pe baza consumurilor colectate %n Debitul contului 612( se
calculeaz costul efectiv al produciei au+iliare. Procedura de calculaie a costului produciei au+iliare
este similar procedurii de calculaie a costului produciei de baz( cu deosebirea c %n cazul calculaiei
costului produciei au+iliare se ine cont de serviciile reciproce primite i prestate %ntre seciile au+iliare.
0erviciile reciproce:
pot e+ista doar %n situaia %n care la %ntreprindere sunt organizate dou* sau mai
multe secii au+iliareA
ele apar %n cazul %n care o secie au+iliar presteaz unei altei secii au+iliare un
serviciu( iar a doua %i presteaz %n sc@imb un alt serviciu primei secii au+iliare.
7stfel( pentru simplificarea evidenei este necesar de inut cont:
- ser3iciile reciroce dintre seciile au+iliare se estimeaz la costuri normate(
- ser3iciile li3rate de ctre seciile au+iliare ctre ali consumatori 3secii de
baz( sector administrativ( teri etc.5 se evalueaz la cost efecti3.
$ostul efectiv al produciei au+iliare se calculeaz %n baza urmtoarelor relaii:
CP0 , *srp 2 *srl
Cost e!ectiv A unit# )
B0: 2 B/C (inclusiv< cantitatea consum t
de &ns i secia productoare)
<
unde:
C'T 4 consumuri de producie totale 3e+clusiv( valoarea serviciilor reciproc primite5A
#sr 1 valoarea serviciilor reciproc primiteA
#srl 1 valoarea serviciilor reciproc livrateA
GT8 4 cantitatea total fabricatA
GB7 4 cantitatea reciproc livrat.
>n vederea reflectrii %n contabilitate a produselor au+iliare fabricate i a serviciilor au+iliare prestate se pot
%ntocmi urmtoarele formule contabile:
15 -eflectarea costului efectiv al serviciilor prestate de ctre seciile au+iliare:
-ebit 4%% 5Activiti au"iliare6 4 pentru seciile de baz( %n scopuri te@nologiceA
-ebit 4%$ 5Consumuri indirecte de producie6 A ecie de baz 4 pentru necesitile generale ale seciilor
de bazA
-ebit >%$ 5Cheltuieli generale i administrative6 4 pentru necesitile generale ale %ntreprinderiiA
-ebit >%1 5Cheltuieli comerciale6 4 pentru necesitile sectorului comercialA
-ebit >%3 5Alte cheltuieli operaionale6 4 pentru teriA
-ebit %1% 5Active materiale &n curs de e"ecuie6 4 pentru transportarea( montarea( instalarea( testarea
mi8loacelor fi+eA
-ebit %1$ 5.i9loace !i"e6 4 pentru transportarea mi8loacelor fi+e care nu necesit monta8A
-ebit 1%% 5.ateriale6 4 pentru transportarea( %ncrcarea1descrcarea materialelor aprovizionateA
-ebit 1%> 5.r!uri6 1 pentru transportarea( %ncrcarea1descrcarea mrfurilor aprovizionate etc.
Credit 4%1 5Activiti au"iliare6 4 la costul total al serviciilor prestate de ctre seciile au+iliare pe
parcursul unei perioade de gestiune.
25 -eflectarea serviciilor reciproce dintre seciile au+iliare:
"F
-ebit 4%1 5Activiti au"iliare6 A ecie bene!iciar
Credit 4%1 5Activiti au"iliare6 A ecie !urnizoare#
5 -eflectarea costului efectiv al:
-ebit 1%% 5.ateriale62 materialelor fabricateA
-ebit 1%$ 5=biecte de mic valoare i scurt durat6 4 instrumentelor( dispozitivelor( ec@ipamentelor
speciale fabricateA
-ebit 1%D 5Produse6 4 produselor au+iliare fabricateA
Credit 4%1 5Activiti au"iliare6 la costul total al bunurilor materiale fabricate %n cadrul seciilor
au+iliare %n cursul perioadei de gestiune#
"5 -eflectarea deeurilor recuperabile obinute %n cadrul seciilor au+iliare:
-ebit 1%% 5.ateriale6
Credit 4%1 5Activiti au"iliare6#
,5 -eflectarea valorii produciei %n curs de e+ecuie la sfDritul perioadei de gestiune:
-ebit 1%8 5Producie &n curs de e"ecuie6
Credit 4%1 5Activiti au"iliare6#
'videna analitic a consumurilor activitii au+iliare se ine %n diverse rapoarte sau dri de seam ale seciilor
au+iliare( %n care se includ date privind producia fabricat( comenzile e+ecutate( repartizarea serviciilor pe
consumatori( precum i costul produciei i a serviciilor prestate. 'videna sintetic a acestora se ine %n:
borderoul #.1% -7ctivit*i au,iliare. ? la nivelul seciilor au+iliare( care se %ntocmete %n baza
datelor din rapoartele sau drile de seam %ntocmiteA
registrul ".# -Consumurile i c:eltuielile ntreprinderii . 4 la nivelul %ntreprinderii( care se
completeaz prin preluarea datelor din borderourile #.1% -7ctivit*i au,iliare..
3,emplu: >n cadrul unei %ntreprinderi sunt organizate 2 secii au+iliare( care %i presteaz servicii
reciproce:
Indicatori Ca&angeria %telier de rearaii
1.$ontul analitic 612G$ 612G7-
2. .olumul produciei 1? ??? m

aburi 1 1 1
. .olumul reparaiei 1 1 1 ? utila8e
". 0ervicii reciproc livrate pentru 7-: 6?? m

pentru $: 2util.
,. $ost normatGunit. , leiGm

1 ??? leiGutil.
/. $onsumuri de producie
efective
/? ??? lei "? ??? lei
2. $onsum abur pentru
%nclzirea $azangeriei ,?? m

1
6. 0ervicii livrate pentru
necesitile:
1 seciei de baz
1 oficiului administrativ
1 altei %ntreprinderi
2??? m

/2??

m

1
1
1
26 utila8e
1e cere! de repartizat serviciile prestate de ctre seciile au+iliare pe consumatori i de reflectat
operaiile economice.
1oluie:
6entru cazangerie:
a5 $olectarea consumurilor de producie
b5 -eflectarea serviciilor reciproc primite
c5 -eflectarea serviciilor reciproc livrate
$alculul costului efectiv
al 1 m

de aburi J
d5 -eflectarea costul aburului livrate pentru necesitile:
1 seciei de baz
,?
1 %ntreprinderii
6entru atelier:
a5 $olectarea consumurilor de producie
b5 -eflectarea serviciilor reciproc primite
c5 -eflectarea serviciilor reciproc livrate
$alculul costului efectiv
a reparaiei unui utila8 J
d5 -eflectarea costului reparaiilor prestate altei %ntreprinderi
/.. )eterminarea cantitati3 i 3aloric a roduciei *n curs de e"ecuie
Desfurarea procesului de producie presupune( %n anumite cazuri( e+istena a unei cantiti de
producie neterminat sau %n curs de e+ecuie.
Producia &n curs de e"ecuie cuprinde acea parte a produciei al crei proces de fabricaie n1a fost
terminat( prezentDndu1se sub forma unor produse aflate %n curs de prelucrare %n seciile de producie( i care
se afl %ntr1o stare intermediar %ntre materia prim i semifabricat sau %ntre semifabricate i produse finite.
De asemenea( producia %n curs de e+ecuie include i acele produse finite nerecepionate i pentru care nu
s1au %ntocmit documentele primare de predare la depozit.
Determinarea produciei %n curs de e+ecuie se impune cu necesitate pentru calculul costului efectiv
al produciei finite. >ns determinarea corect a valorii produciei %n curs de e+ecuie influeneaz nu
numai e+actitatea costului efectiv al produciei finite( dar i a altor indicatori economico1financiari
3costul vDnzrilor( rezultatul financiar( impozitele datorate etc.5.
Pentru determinarea valorii produciei %n curs de e+ecuie se pot folosi urmtoarele metode:
a5 metoda inventarierii 3direct5A
b5 metoda contabil 3indirect5.

Metoda inventarierii const n stabilirea cantitii produciei n curs de e-ecuie prin
inventariere.
<nventarierea stocurilor de producie %n curs de e+ecuie este precedat de restituirea i predarea la
magazie a materialelor care nu au suferit nici o prelucrare( a produselor complet finisate( a rebuturilor
definitive i a deeurilor care nu pot fi asimilate cu producia %n curs de e+ecuie. >n listele de
inventariere( %ntocmite pe fiecare secie( se %nscriu stocurile de producie %n curs de e+ecuie constatate pe
fiecare produs( comand sau pies( cu indicarea gradului de finisare.
'valuarea cantitilor de producie %n curs de e+ecuie %nregistrate %n listele de inventariere are loc
prin mai multe procedee( cum ar fi:
a5 procedeul evalu*rii pe piese i
operaii 4 se aplic %n industria constructoare de maini( relaia de calcul fiind cea a
ponderrii cantitii de producie %n curs de e+ecuie cu normele de consum sau de timp i cu
costurile unitare sau tarifele de salarizare. >n urma acestor calcule rezult producia %n curs de
e+ecuie evaluat la cost direct la care( ulterior( se adaug consumurile indirecte de producie(
stabilite fie pe baza unui procent prevzut %n antecalculaii( fie prin preluarea lor din
calculaiile efective ale perioadei precedente.
b5 procedeul evalu*rii globale n
funcie de gradul de finisare te:nic* 4 presupune stabilirea de ctre comisia de inventariere a
procentului de finisare a produciei %n curs de e+ecuie( cu ocazia constatrii faptice a
stocurilor. Procentul de finisare stabilit se pondereaz cu costul planificat sau cu cel efectiv
din perioada precedent( a fiecrui produs( pies etc. inventariate.
,1
Pentru %nelegerea mai uoar a esenei procedeului gradului de finisare te@nic( vom analiza etapele
de lucru ale acestuia %n baza unui e+emplu.
Exemplu( .n &ala de producie nr.2 a unei fabrici de mobil se produc u"i din lemn de
cire". /a sf0r"itul lunii curente comisia de inventariere a constatat 32 de u"i finisate "i +
u"i ' n curs de e-ecuie. 1e asemenea s2a stabilit c gradul de finisare te&nic a
u"ilor nefinisate este de %#3. 4onsumurile totale de producie au fost evaluate la suma
de 13# ))) lei. Se cere, de determinat valoarea produciei n curs de e-ecuie la
sf0r"itul lunii curente.
1oluie:
>n vederea determinrii valorii produciei %n curs de e+ecuie 3uilor nefinisate5 la sfDritul lunii(
conform procedeului gradului de finisare te@nic( se vor parcurge urmtoarele etape de lucru:
se transform producia %n curs de e+ecuie %n producie finit convenional 3P!conv.5 prin
%nmulirea procenta8ului de finisare te@nic cu cantitatea produciei %n curs de e+ecuie:
'8con3. J
se determin cantitatea total a produselor finite 3R)
P!
5 prin %nsumarea produselor finite
constatate %n urma inventarierii cu produsele finite convenionale:
GT
'8
J
se calculeaz costul pe o unitate de produs finit 3$:
P!
5 prin raportul dintre suma total a
consumurilor de producie la cantitatea total a produselor finite:
CD
'8
J
se stabilete costul pe o unitate de producie %n curs de e+ecuie 3$:
P'+
5 prin aplicarea
gradului de finisare te@nic la costul unitar al produselor finite:
CD
'9"
J
se determin valoarea produciei %n curs de e+ecuie 3.
P'+
5 prin %nmulirea costului pe o
unitate de producie %n curs de e+ecuie cu cantitatea acesteia constatat la inventariere:
#
'9"
J
>n vederea stabilirii costului total al produselor fabricate 3$P!5( se deduce valoarea produciei %n
curs de e+ecuie din suma total a consumurilor de producie:
C'8 J
c5 procedeul evalu*rii pe baza
consumurilor de materii prime i materiale directe 4 %n cazul acestui procedeu valoarea
produciei %n curs de e+ecuie este egal cu valoarea materiilor prime i materialelor directe
aflate %n curs de prelucrare 3pe utila8e5 la momentul efecturii inventarierii.
Pentru simplificare( se poate folosi i varianta potrivit creia( fr a apela la inventariere( valoarea
produciei %n curs de e+ecuie se determin %n baza relaiei:
*aloarea produciei &n curs de e"ecuie ) 0otal consumuri de materii prime i materiale directe
determinate pe baza datelor contabile Cantitatea de produse !abricate ponderate cu normele
de consum i costurile unitare ale materiilor prime
i materialelor directe#
:n asemenea procedeu este recomandabil pentru industria alimentar( uoar i c@iar pentru cea
c@imic.

Metoda contabil const n stabilirea valorii produciei n curs de e-ecuie n baza
datelor contabilitii "i ale evidenei operative fr a se recurge la inventarierea ei "i
din aceast cauz are un caracter convenional.
Potrivit acestei metode( valoarea produciei %n curs de e+ecuie se stabilete pe fiecare tip de produs(
%n baza datelor din conturile de calculaie care au colectat consumuri pe tipuri de produse( conturi care
reflect %n debit totalul consumurilor efective( iar %n credit 4 costul produciei finite( diferena
reprezentDnd valoarea produciei %n curs de e+ecuie.
!ormula de calcul se prezint astfel:
*aloarea produciei &n curs de e"ecuie ) 0otal consumuri colectate pe tipuri de produse
(Cantitatea de produse !inite predate la depozit " Costul unitar normativ sau e!ectiv din
perioada precedent al produselor !inite)
,2
Exemplu( .n vederea e-emplificrii acestei metode vom analiza urmtoarele date( n
&ala de producie nr.2 a unei fabrici de mobil se produc u"i din lemn de cire". /a
sf0r"itul lunii curente se cunosc datele( u"i finisate ' 32 (constatate n baza
documentele primare de predare la depozit); consumuri totale de producie ' 13# )))
lei iar costul normativ al unei u"i finisate constituie 3 2)) lei. Se cere, de determinat
valoarea produciei n curs de e-ecuie la sf0r"itul lunii curente.
1oluie:
Pentru determinarea valorii produciei %n curs de e+ecuie la sfDritul lunii( se parcurg etapele de
lucru:
se determin costul total al produselor finite 3$P!5 prin %nmulirea costului normativ al unei
uniti de produs finit cu cantitatea acestora:
C'8 J
se determin valoarea produciei %n curs de e+ecuie 3.
P'+
5 prin deducerea costului
produselor fabricate din suma total a consumurilor de producie colectate:
#
'9"
J
Diferenele care apar %ntre costul utilizat la evaluarea produciei finite i costul efectiv stabilit la
terminarea %ntregii comenzi sau lot se reflect %n costul ultimului lot de produse predat.
/./ Contabilitatea ierderilor din roducie
Din componena pierderilor din producie se remarc( %n mod special( dou tipuri de pierderi( i
anume: pierderile din rebuturi i pierderile din staion*ri.
Contabilitatea pierderilor din rebuturi
=ebuturile reprezint produsele( semifabricatele care nu satisfac cerinele standardelor te@nologice
i de calitate i care nu pot fi utilizate conform destinaiei iniiale sau necesit consumuri suplimentare
pentru remediere 3corectare5.
>n funcie de tipul defectelor depistate( se cunosc:
a5 rebuturi definitive (totale 4
care te@nic nu pot fi corectate sau nu este raional corectarea lor din punct de vedere
economicA
b5 rebuturi remediabile
(pariale4 care necesit efectuarea unor c@eltuieli reduse pentru remedierea lor.
Dup locul de depistare( rebuturile se clasific %n:
a5 rebuturi interne 4 depistate %n interiorul %ntreprinderiiA
b5 rebuturi e,terne 4 depistate %n afara %ntreprinderii( adic dup livrarea produciei
cumprtorilor.
>n afar de aceasta( rebuturile se deosebesc dup cauze de apariie i persoane responsabile. La
%ntreprinderi se elaboreaz un nomenclator special al posibilelor cauze de apariie a rebuturilor i pentru
fiecare cauz se stabilete persoana vinovat. De e+emplu( cauza 4 materie prim necalitativ( vinovat 4
secia aprovizionareA cauza 4 abatere de la procesul de prelucrare a piesei( vinovat 4 e+ecutantul.
De regul( rebuturile %n producie nu se planific. >ns %n unele ramuri ale industriei 3fabricarea
sticlei( porelanului( ceramicii( metalurgie etc.5 ele pot fi prevzute de ctre normele te@nologice. 7ceasta
este legat de faptul c %n ramurile date nu poate fi lic@idat integral apariia rebuturilor( c@iar i %n
condiiile actuale ale dezvoltrii te@nicii.
'ste foarte important ca dup depistarea rebutului s se stabileasc tipul acestuia( consumurile legate
de fabricarea lui i posibilitatea de remediere. De regul( rebuturile sunt depistate de ctre lucrtorii
seciei $ontrol te@nic de calitate 3secia $)$5 sau de ctre muncitori( atunci cDnd se trece de la o operaie
te@nologic la alta. Posibilitatea de corectare a rebuturilor o stabilesc lucrtorii din seciile te@nice i
te@nologice ale %ntreprinderii.
-ebuturile depistate %n producie sunt consemnate %n documentele primare privind evidena muncii
prestate 3bonuri de lucru %n acord( raporturi de fabricaie( foi de parcurs etc.5( %n care( de obicei( pe lDng
numrul de produse calitative se indic i numrul de produse rebutate. Pentru fiecare caz de depistare a
rebuturilor definitive se %ntocmete documentul primar 6roces>verbal privind rebutul( %n care se indic:
denumirea produsului 3piesei5 i a operaiei te@nologice la care a fost depistat produsul rebutat( cauza i
,
persoana responsabil de apariia acestuia( consumurile suportate pentru fabricarea lui( suma ce urmeaz
a fi recuperat de la persoana vinovat etc. 'videna tuturor rebuturilor depistate %n cursul unei perioade
de gestiune se ine %ntr1un Borderou de eviden* a rebuturilor.
>n vederea determinrii mrimii consumurilor aferente produciei rebutate sunt necesare efectuarea
unor calcule speciale. 7stfel( costul rebuturilor definitive depistate %n interiorul %ntreprinderii include
consumurile efective suportate pentru fabricarea lor( %ncepDnd de la prima pDn la operaia te@nologic la
care au fost depistate. >ns pentru c mrimea efectiv a consumurilor suportate este( deseori( dificil de
stabilit( se admite ca %n unele ramuri ale industriei cu un nomenclator variat de produse s se stabileasc
costul rebuturilor %n baza consumurilor normative. Pentru aceasta numrul produselor rebutate se
%nmulete cu normele de consum ale materialelor directe( a salariilor directe i a consumurilor indirecte
de producie. Determinarea costului rebuturilor definitive interne se realizeaz %ntr1o situaie special(
numit Calculaia costului rebuturilor definitive.
Pentru o %nelegere mai clar a modului de determinare a costului rebuturilor definitive depistate %n
interiorul %ntreprinderii( vom prezenta un e+emplu.

3,emplu: $onform procesului1verbal nr.,/ privind rebutul s1a stabilit c dup a doua operaie
te@nologic au rezultat "? uniti de produse rebutate. 0e cunoate c norma de consum a
materialelor directe este de 11 lei G unit.( a deeurilor recuperabile 4 L din valoarea
materialelor consumate( tariful de plat pentru prima operaie este de ?(6? lei G unit.( iar pentru
a doua operaie 4 ?(F? lei G unit.( salariile suplimentare reprezint 1,L din suma salariilor de
baz( iar consumurile indirecte de producie 4 12,L din salariile de baz.
1e cere! de calculat costul rebuturilor definitive.
1oluie:
$alculul costului rebuturilor definitive de prezentat %n tabelul urmtor:
Calculaia costului rebuturilor de!initive interne
Nr.
crt.
%rticole de consum
+uma,
lei
1 2 .
1. *ateriale directe
2. Deeuri recuperabile
. 0alarii de baz
". 0alarii suplimentare
,. $ontribuii pentru asigurrile sociale
/. Prime de asisten medical obligatorie
2. $onsumuri indirecte de producie
Costul rebuturilor definitive
$ostul rebuturilor definitive depistate %n e+teriorul %ntreprinderii se formeaz din costul efectiv al
produsului rebutat i c@eltuielile privind %nlocuirea i transportarea pDn la cumprtor i %napoi. $u
valoarea produselor rebutate e+terne se reduce venitul din vDnzarea produselor din luna %n care a fost
primit i acceptat pretenia cumprtorului privind rebutul constatat.
*rimea c@eltuielilor legate de remedierea rebuturilor corectabile se determin %n baza documentelor
primare de eviden a materialelor consumate( salariilor calculate( proceselor1verbale de primire1predare a
lucrrilor e+ecutate etc.
>n vederea reflectrii %n contabilitate a rebuturilor se pot %ntocmi urmtoarele formule contabile:
15 -eflectarea costului rebuturilor definitive depistate %n:
-ebit >%3 5Alte cheltuieli operaionale6 4 la costul total al rebuturilor definitive depistate pe
parcursul perioadei de gestiuneA
Credit 4%% 5Activiti de baz6 4 %n seciile de baz ale %ntreprinderiiA
Credit 4%1 5Activiti au"iliare6 1 %n seciile au+iliare ale %ntreprinderii.
25 -eflectarea c@eltuielilor de remediere a rebuturilor corectabile:
-ebit >%3 5Alte cheltuieli operaionale6 4 la suma total a c@eltuielilor de remediere a
rebuturilor %n perioada de gestiuneA
,"
Credit 1%% 5.ateriale6 4 la valoarea materialelor utilizate pentru remedierea rebuturilorA
Credit 8$% 5-atorii !a de personal privind retribuirea muncii6 4 la suma salariilor calculate
muncitorilor care e+ecut lucrri de remediere a rebuturilorA
Credit 8$$ 5-atorii privind asigurrile6 4 la suma contribuiilor pentru asigurrile sociale i
asistena medical obligatorie calculate la salariile muncitorilor care e+ecut lucrri de
remediere a rebuturilor( %n cazul %n care calculul i ac@itarea salariilor se efectueaz %n aceeai
lunA
Credit 8$8 5-atorii preliminate6 4 la suma contribuiilor pentru asistena medical obligatorie
calculate la salariile muncitorilor care e+ecut lucrri de remediere a rebuturilor( %n cazul %n
care calculul i ac@itarea salariilor se efectueaz %n luni diferiteA
Credit 4%1 5Activiti au"iliare6 4 la costul lucrrilor de remediere a rebuturilor e+ecutate de
ctre seciile au+iliare ale %ntreprinderiiA
Credit 81% 5-atorii pe termen scurt privind !acturile comerciale6 1 la costul lucrrilor de
remediere a rebuturilor e+ecutate de ctre teri etc.
5 -eflectarea valorii materialelor recuperate din rebuturile definitive:
-ebit 1%% 5.ateriale6
Credit D%1 5Alte venituri operaionale6#
"5 -eflectarea sumelor ce urmeaz a fi recuperate de la persoanele responsabile de apariia
rebuturilor( %n condiiile %n care:
a recuperarea daunei materiale se efectueaz* n perioada n care s>au depistat rebuturile:
-ebit 11> 5Creane pe termen scurt ale personalului6 4 la suma total a recuperrilor( inclusiv
).7A
Credit D%1 5Alte venituri operaionale6 4 la valoarea de pia a produselor rebutateA
Credit 8$3 5-atorii privind decontrile cu bugetul6 4 la suma ).7 aferent.
b recuperarea daunei materiale se efectueaz* n perioadele viitoare celei n care s>au
depistat rebuturile! dar mai mic* de un an:
-ebit 11> 5Creane pe termen scurt ale personalului6 4 la suma total a recuperrilor( inclusiv
).7A
Credit 8%8 5*enituri anticipate curente6 4 la valoarea de pia a produselor rebutateA
Credit 8$8 5-atorii preliminate6 4 la suma ).7 aferent.
c recuperarea daunei materiale se efectueaz* n perioadele viitoare celei n care s>au
depistat rebuturile! dar mai mare de un an:
-ebit %$3 5Creane pe termen lung6 4 la suma total a recuperrilor( inclusiv ).7A
Credit 311 5*enituri anticipate pe termen lung6 4 la valoarea de pia a produselor rebutateA
Credit 31D 5 Alte datorii pe termen lung6 4 la suma ).7 aferent.
'videna analitic a rebuturilor se ine pe secii( tipuri de produse i articole de consum %n 4iele de
calculaie a costurilor! iar evidena sintetic a acestora se ine %n 9orderourile de eviden a consumurilor i
%n -egistrele de eviden a c@eltuielilor
Contabilitatea pierderilor din staionri
1taionare (ntrerupere %n procesul te@nologic este considerat inactivitatea forat a muncitorilor i
a utila8elor de producie.
0taionrile provoac unele pierderi( evidena crora se ine %n mod special. Datorit acestui aspect(
contabilul trebuie s tie ce fel de staionri pot avea loc( componena consumurilor legate de ele( precum
i modul de determinare i eviden a pierderilor din staionri.
7stfel( staionrile se pot produce din cauze interne sau e+terne. 0taionrile din cauze interne sunt
provocate de e+istena unor lacune %n organizarea procesului de producie( cum ar fi: lipsa sc@emelor(
desenelor te@nice( instrumentelor de lucru( deteriorarea utila8elor( absena muncitorilor etc. >n acest caz(
responsabilitatea pentru apariia acestui tip de staionare aparine unor lucrtori din cadrul %ntreprinderii.
0taionrile din cauze e,terne apar %n rezultatul livrrii %ntDrziate a materiilor prime i materialelor
de ctre furnizori( %ntreruperii livrrii energiei electrice de ctre furnizori etc. 7stfel( dup cum se
observ( responsabilitatea pentru acest gen de staionare aparine furnizorilor.
>n funcie de durata lor( staionrile pot fi:
intersc:imb 4 durata crora reprezint doar o parte din durata unui sc@imb 3tur5 de muncA
,,
total sc:imb 4 durata crora include durata unui sau a mai multor sc@imburi 3ture5 de
munc.
$onform art.1/ al $odului muncii( retribuirea timpului de staionare a salariailor( cDnd vina nu le
aparine( se efectueaz %n mrime de cel puin 2G din salariul tarifar 3salariul funciei5 pe unitate de timp
stabilit salariatului. >ns dac %n perioada staionrii salariaii e+ecut alte lucrri tarificate la un nivel
inferior %n raport cu categoriile de calificare ce le1au fost acordate( atunci( conform art. 1, al $odului
muncii( anga8atorul este obligat s le plteasc un adaos la salariul calculat care este egal cu diferena
dintre categoriile de calificare( care ( de regul( este inclus %n componena pierderilor din staionri.
-eieind din cerinele 0#$ B$omponena consumurilor i c@eltuielilor %ntreprinderiiC( pierderile
din staionri sunt constatate drept c@eltuieli generale i administrative care( respectiv( sunt contabilizate
%n debitul contului 21. @Cheltuieli generale i administrati3eA.
)rebuie de menionat c pierderile din staionrile provocate de cauze e+terne pot fi recuperate de la
agenii economici responsabili de apariia acestora 3de regul( furnizorii de materii prime( materiale(
combustibil( energie etc.5( prin prezentarea unor reclamaii pentru %nclcarea clauzelor contractuale.
7stfel( %n momentul acceptrii %n scris a reclamaiei sau adoptrii deciziei organelor 8udiciare cu privire
la recuperarea reclamaiei se %ntocmete formula contabil:
-ebit 11E 5Alte creane pe termen scurt6
Credit D%1 5Alte venituri operaionale6 .
>ntreprinderile pot suporta pierderi i din staionrile provocate de calamiti naturale 3incendii(
inundaii etc.5 care se vor contabiliza %n debitul contului 22. @'ierderi e"ceionaleA.
/.0
Calcularea costului roduselor fabricate i legtura lui cu Baortul de
rofit i ierdere
*omentul1c@eie la %ntocmirea -aportului de profit i pierdere %l constituie
determinarea costului vDnzrilor.
Costul v;nz*rilor reprezint suma consumurilor care au devenit c@eltuieli
ca rezultat al vDnzrii produselor finite( mrfurilor i serviciilor care cuprind:
a5 la %ntreprinderile de producie 4
consumurile directe de materiale( consumurile directe privind retribuirea muncii( consumurile
indirecte de producieA
b5 la %ntreprinderile de comer 4
valoarea mrfurilor vDndute care se determin %n felul urmtor: la suma soldului de mrfuri la
%nceputul perioadei de gestiune se adaug suma ac@iziiilor nete de mrfuri din perioada de
gestiune i se scade suma soldului de mrfuri la finele perioadei de gestiuneA
c5 la %ntreprinderile de prestri
servicii 4 consumuri de materiale i cele ce in de retribuirea muncii( precum i consumurile
indirecte de producie.
7stfel( indicatorul Bcostul vDnzrilorC sau Bcostul produselor vDnduteC la %ntreprinderile de
producie se determin printr1un calcul special bazat pe datele calculrii costului produselor fabricate %n
perioada de gestiune.
)e reinutH <n vederea stabilirii costului produselor v;ndute este necesar s* se
determine! n primul rnd! costul produselor fabricate.
>n vederea determinrii costului produselor fabricate la %ntreprinderile de producie se %ntocmete %n
mod obligatoriu un raport special( numit BCalculaia costului produselor fabricate n perioada de
gestiuneC care este prezentat %n tabelul ".2. 3Pentru %nelegerea modului de completare G calculare a
indicatorilor( %n raport se vor include i sumele aferente acestora5.
Tabelul /.2
Calculaia costului produselor !abricate &n perioada de gestiune
Nr. Indicatori
+uma,
lei
,/
9taa I
1. 0oldul materiilor prime i al materiilor prime la %nceputul perioadei de
gestiune 26 /1?
2. 7provizionri cu materii prime i materiale de baz 1F6 2?
. )otal materii prime i materiale de baz destinate procesului de
producie 31 I 25 22/ F?
". 0oldul materiilor prime i al materiilor prime la sfDritul perioadei de
gestiune 6" ,?
8# Consumuri directe de materiale ($ 3) %E1 84F
9taa II
/. $onsumuri directe privind retribuirea muncii 11" ???
2. $onsumuri indirecte de producie ,2 22?
4# 0otal consumuri de producie (8 , D , >) $8E $FF
9taa III
F. 0oldul produciei %n curs de e+ecuie la %nceputul perioadei de gestiune 22 F1?
1?. 0oldul produciei %n curs de e+ecuie la sfDritul perioadei de gestiune 6? 1?
%%# Costul produselor !abricate (4 , E %F) $8> F4F
7cest raport este foarte comple+( astfel %ncDt( la %ntocmirea lui se parcurg trei etape care au drept
scop stabilirea a doi indicatori intermediari i( respectiv( a unui indicator final. Prima etap const %n
calculul consumului direct de materiale 3rd.,5. $alculul consumurilor totale de producie constituie cea
de1a doua etap 3rd.65. $ea de1a treia etap const %n calculul indicatorului final 4 costul produselor
fabricate 3rd.115.
)rebuie de menionat c costul produselor fabricate se reflect prin formula contabil:
-ebit 1%D 5Produse6 Credit 4%% 5Activiti de baz6
Produsele fabricate i predate din secii %n depozite se perfecteaz prin documentul primar BBon de
primire>predareC( %n care se indic: numrul seciei de producie( numrul depozitului unde se predau
spre stocare( denumirea produselor fabricate( unitatea de msur( cantitatea fabricat etc.
:lterior( costul produselor fabricate %n cursul perioadei de gestiune este transferat %n -aportul de
profit i pierdere( fiind utilizat pentru calculul costului produselor vDndute. $ostul produselor fabricate se
adaug la soldul iniial al produselor finite pentru a obine costul total al produselor finite disponibile
pentru vDnzare %n cursul perioadei de gestiune. 7poi( costul produselor vDndute se calculeaz prin
deducerea soldului final al produselor finite din costul total al produselor finite disponibile pentru
vDnzare.
=eneralizDnd( calculul costului produselor vDndute este urmtorul:
/aportul de pro!it i pierdere
15 .enituri din vDnzri
25 $ostul vDnzrilor 3costul produselor vDndute5 3aIb1c5
a 1oldul produselor finite la nceputul perioadei de gestiune
b Costul produselor fabricate
c 1oldul produselor finite la sf;ritul perioadei de gestiune
5 Profitul brut 31125
'ste important de menionat c costul produselor vDndute se reflect prin formula contabil:
-ebit >%% 5Costul v(nzrilor6 Credit 1%D 5Produse6
<ar costul serviciilor prestate( lucrrilor e+ecutate de ctre secia produciei de baz se reflect prin
formula contabil:
-ebit >%% 5Costul v&nzrilor6 Credit 4%% 5Activiti de baz6
7stfel( se observ c costul produselor vDndute este considerat o c@eltuial a perioadei %n care sunt
vDndute produsele respective.
3,emplu: 0.-.L. B0peranaC %n cursul lunii martie a fabricat i a vDndut 1/
/?? uniti de produse( la pre contractual 1?? leiGunitatea( obinDndu1se profitul
brut 4 6/? ??? lei. $onsumurile indirecte de producie totale constituie /?L din
consumurile de munc.
Date suplimentare referitoare la stocurile de mrfuri i materiale i fabricarea
produselor %n luna martie:
1. 0tocul de mrfuri i materiale la ?1.?.2?11:
1 materie prim 1 2? ??? lei(
1 producie %n curs de e+ecuie 1 /? ??? lei(
,2
1 produse finite 1 16? ??? leiA
2. 7c@iziii de materie prim %n cursul lunii: 1 2?? ??? leiA
. 0tocul de mrfuri i materiale la 1.?.2?1?:
1 materie prim 1 2 ??? lei(
1 producie %n curs de e+ecuie 1 ,/ ??? lei(
1 produse finite 1 1F? ??? lei.
1e cere! de determinat costul produselor fabricate %n luna martie.
1oluie:
Tabelul /.5
Calculaia costului produselor !abricate &n perioada de gestiune
Nr.
Crt.
Indicatori
+uma,
lei
1.
2.
.
".
8#
/.
2.
4#
F.
1?.
%%#
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
Tabelul /.6
/aportul de pro!it i pierdere
Nr.
crt.
Indicatori
+uma,
lei
1.
2.
.
,6
,F
Tema 0
Metode clasice
de calculare a costurilor
Obiecti3e didactice4
definirea i e,emplificarea obiectelor de eviden* i obiectelor de calculaie+
e,plicarea esenei metodelor de calculare a costului de producie+
descrierea metodei de calculare a costului pe comenzi+
descrierea metodei de calculare a costului pe faze i a variantelor acesteia.

0.1
Obiecte de e3iden i obiecte de calculaie
>n dependen de ramura de activitate( de specificul te@nologic al produciei se alege obiectul de
eviden* i obiectul de calculaie.
=biectul de eviden a consumurilor reprezint orice segment sau domeniu
de activitate a %ntreprinderii pentru care este util s se cunoasc mrimea
consumurilor efectuate %ntr1o perioad de gestiune.
$a obiecte de eviden a consumurilor servesc locurile de apariie a lor( tipurile sau grupele
omogene de produse. >n contabilitatea managerial locurile de apariie a consumurilor se numesc
unitile de structur a %ntreprinderii( %n care are loc consumul resurselor de producie 3locuri de munc(
brigzile( seciile de baz i au+iliare( comand( faz( etc.5. La stabilirea obiectelor de eviden se ine
cont de numrul seciilor i atelierelor %ntreprinderii( mrimea acestora( de centrele de producie i
centrele de responsabilitate necesare( precum i de nevoile de informare asupra consumurilor pe care le
ocaziioneaz seciunile cadrului te@nico1organizatoric al %ntreprinderii %n raport cu producia fabricat.
7ceast ne ofer posibilitatea de a aprecia consumurile care pot fi incluse direct sau indirect %n
costul produciei. Localizarea dat a consumurilor este important pentru determinarea costului pentru
fiecare secie( respectiv responsabilitilor pentru fiecare loc de apariie a consumurilor.
=biectul de calculaie (purttor de cost) reprezint un tip sau un lot de
produse 3lucrri( servicii5 %n funcie de care se acumuleaz consumurile( %n
vederea determinrii costului lor efectiv.
La obiecte de calculaie se refer tipurile de produse( semifabricate( detalii piese.
Obiectul de calculaie este purttorul de cost %n cazul produciei individuale 3industria constructoare
de maini5 sau %n cazul producerii la comand 3tipografii( firmele de audit( ateliere de reparaii( etc.5. >n
cazul produciei( caracterizate printr1un proces te@nologic desfurat %n faze succesive de prelucrare a
materiilor prime i a materialelor 3industria za@rului( berii( uleiului( cimentului( etc.5 astfel de
coinciden nu se observ.
7stfel( %n industria te+til %n calitate de obiect de eviden sunt considerate fazele
procesului te@nologic 4 filatura( esetoria( vopsirea( iar ca obiect de calculaie servete
tipul de produse fabricate 3eseturii5.
#ecesitatea asigurrii unei calculaii c%t mai e+acte a costurilor impune comensurarea cantitativ a
produciei obinute. >n acest scop organizarea calculaiei costurilor se folosesc anumite uniti de msur
denumite unit*i de calculaie( care difer %n funie de felul produselor fabricate i de caracteristicile
fizice i c@imice ale acestora.
:nitile de calcul pot fi uniti de msur:
o din sistemul metric: m
2
( m

( Kg( l( t( etc.A
/?
o unitile convenionale( cum ar fi: cai1puterea la motoare( concentraia la substane c@imice(
boracane convenionale( 1?? de perec@i de %ncminte( etc.A
o uniti de munc: ore( zile( maino1ore( om1ore( etc.
!!! >ns nu trebuie de considerat obiectul de calculaie drept unitate de calculaie( deoarece obiectul de
calculaie reflect un tip de produs( iar unitatea de calculaie se folosete pentru e+primarea cantitativ a
acestui produs 3msurarea5.
0.2 9sena metodelor de e3iden a consumurilor i calculare a costurilor
:na din sarcinile principale ale contabilitii manageriale const %n calcularea costului de producie.
Costul este un indicator foarte important( deoarece el reflect eficiena resurselor utilizate %n
producie( nivelul de specializare i cooperare( calitatea materiilor prime i a muncii consumate.
Calcularea costului este un ansamblu de procedee logice i matematice
folosite conform prevederilor metodologice %n vigoare pentru determinarea
mrimii costului unui produs( al unei lucrri sau a unui serviciu prestat.
$alcularea costului nu trebuie confundat cu calculaia costului. Calculaia costului reprezint o
form de raport cu caracter intern3vezi tema "( %ntrebarea ,5.
1copul evidenei consumurilor %l constituie obinerea datelor necesare pentru evaluarea stocurilor 4
determinarea costului produselor finite i al produciei %n curs de e+ecuie( care trebuie s fie cunoscute
la %ntocmirea 9ilanului contabil i -aportului de profit i pierdere.
1copul calcul*rii costului este determinarea c%t mai e+act a mrimii consumurilor unitare a
produciei( lucrrilor( serviciilor( destinate atDt pentru realizare c%t i pentru consumul intern.
Determinarea costului de producie a unui produs sau de prestare a unui serviciu este necesar la
stabilirea preului de vDnzare sau a tarifului.
Punctul final al calculrii costului reprezint %ntocmirea calculaiilor.
$alculaia costului de producie se efectueaz la trei nivele:
o al produciei totaleA
o al felului de produsA
o al unitii de produs.
$ostul unitar se determin prin raportul costului felului de produs la cantitatea produsului fabricat
pe articole de calculaie( luDnd %n consideraie aceleai elemente( dar %n baza datelor din conturile
analitice.
>n raport cu momentul elaborrii calculaiilor fa de perioada %n care are loc procesul de producie
la care se refer( se cunosc:
a5 antecalculaiileA
b5 postcalculaiile.
7ntecalculaiile sunt %ntocmite pe o perioad planificat %n baza normelor i devizelor e+istente la
%nceputul perioadei curente.
6ostcalculaiile sunt %ntocmite la sfDritul perioadei de gestiune i reflect totalitatea consumurilor
aferente produciei fabricate 3lucrrilor efectuate( serviciilor prestate5. 7ceste calculaii sunt utilizate
pentru controlul asupra %ndeplinirii planului privind micorarea costului de producie a diferitor loturi de
produse i pentru analiza i dinamica costului.
$ostul produciei totale se determin %n felul urmtor:
Costul roduciei totale = ' e"
*nc . g.
I consumuri totale de roducie J ' e"
sf . g
C deeuri
recuerabile J rebuturi definiti3e
unde,
' e"
*nc . g.
J valoarea produciei %n curs de e+ecuie la %nceputul perioadei de gestiuneA
' e"
sf . g.
J valoarea produciei %n curs de e+ecuie la sf%ritul perioadei de gestiune.
Principalele etape de desfurare a lucrrilor de calculaie a costului de producie sunt:
15 preluarea produciei %n curs de e+ecuie a diferitor obiecte de calculaie la
%nceputul perioadei de gestiune 3contul 210 @'roducia *n curs de e"ecuie A5A
/1
25 %nregistrarea consumurilor directe pe feluri de activiti 4 producia de baz
3511 @%cti3iti de ba&A- i au+iliar 3512 @%cti3iti au"iliareA5( precum i a consumurilor
indirecte de producie 3contul 51. @Consumuri indirecte de roducieA5 pe feluri de activitiA
5 repartizarea consumurilor indirecte de producie ale seciilor au+iliare pe obiecte
de calculaieA
"5 repartizarea consumurilor activitii au+iliare asupra activitii de baz i asupra
altor activiti beneficiareA
,5 repartizarea consumurilor indirecte de producie ale seciilor de baz pe obiecte
de calculaieA
/5 evaluarea deeurilor recuperabile i scderea lor din totalul consumurilor directe
de materiale colectateA
25 calculul costului rebuturilor definitive i scderea lor din totalul consumurilor de
producie colectateA
65 determinarea valorii produciei %n curs de e+ecuie i scderea acesteia din totalul
consumurilor de producie colectateA
F5 calcularea costului efectiv total i unitar de producieA
1?5 compararea costului efectiv total cu costul normativ( precum i stabilirea i
analiza abaterilor dintre costul efectiv i costul normativ de producie.
'+ist diferite metode de eviden a consumurilor i de calculare a costului de producie.
Getodele de eviden* a consumurilor sunt determinate de modalitate de organizare a
procesului de producie %n cadrul %ntreprinderii.
Getodele de calculare a costurilor reprezint un ansamblu de calcule efectuate dup
anumite reguli( %n scopul determinrii costului de producie.
>ntreprinderile de sinestttor %i aleg o metod de eviden a consumurilor i de calculare a
costului de producie 3menionDnd aceasta %n Politica de contabilitate5( deoarece stabilirea metodei
depinde de o serie de factori( cum ar fi: apartenena ramural( mrimea %ntreprinderii( particularitile
procesului te@nologic( asortimentului produciei( etc.
>ntre metodele de calculare a costurilor e+ist deosebiri generate de aa factori obiectivi( cum
sunt:
obiect de calculaie 3purttor de cost5 %n raport cu care se determin costurileA
sfera de cuprindere a costurilor %n costurile produsuluiA
scopul urmritA
organizarea obiectelor de eviden( etc.
>ns( se pot costata i asemnri i trsturi comune( printre care putem meniona:
fiecare metod este caracterizat prin etape succesive de desfurare a lucrrilorA
%n cadrul fiecrei etape se folosesc o serie de procedee concrete de lucruA
scopul final este determinarea costului de producie.
$unoaterea acestor trsturi( condiioneaz aplicarea i utilizarea corespunztoare a diferitelor
metode de calculare a costurilor.
*etodele de calculare a costului de producie pot fi clasificate dup urmtoarele criterii:
plenititudinea consumurilor contabilizateA
obiectul de calculaie a consumurilorA
tipul consumurilor contabilizateA
dup evoluia metodelor %n timp 3sc@ema ,.15.
/2
chema 8#% Clasi!icarea metodelor de eviden a consumurilor i de calculaie a costului
Dup lenititudinea consumurilor contabili&ate metodele de eviden a consumurilor i de
calculaie a costului de producie pot fi clasificate %n:
o metode de calculaie a costului total (absorbtion costing 4 conform crora %n costul
de producie se includ consumuri directe materiale( consumuri directe privind retribuirea
muncii i consumuri indirecte de producie. '+emple: metoda tradiional( metoda pe comenzi(
metoda pe faze( metoda normativ( metoda B0andard1costC.
o metode de calculaie a costului parial 1 sunt orientate spre perfecionarea metodicii
lurii deciziilor manageriale. >n aceste metode o atenie deosebit se acord reflectrii
dependenei consumurilor de modificarea volumului i structurii produciei fabricate( fapt ce
determin clasificarea consumurilor %n variabile i constante 3fi+e5 i calcularea costului parial
3limitat5( denumit Bvariabil 1 costingC. <ncluderea %n costul produselor numai consumurilor
directe de producie determin metoda Bdirect 1 costingC
>n dependen de obiectul de eviden a consumurilor ales se pot evidenia:
metoda de calculaie pe faze care are dou variante:
varianta cu semifabricateA
varianta fr semifabricate.
metoda de calculaie pe comenzi.
>n funcie de tiul consumurilor contabili&ate metodele de eviden a consumurilor i de
calculaie a costului de producie pot fi clasificate %n:
metode de eviden* a consumurilor efective: metoda tradiional 3global5( metoda pe
comenzi( metoda pe faze. 7ceste metode prezint inconvenientul c( prin aplicarea( lor se
obine costul efectiv al produselor( %ns au o mare %ntDrziere %n raport cu momentul
desfurrii proceselor economice care l1au generat. $alculaiile avDnd la baza aceste
metode nu constituie un instrument operativ de urmrire a consumurilor de producie(
informaiile oferite de postcalculaiile permiDnd doar analize ulterioare( periodice( prin
comparaie cu bugetul costurilorA
metode de eviden* a consumurilor normate: metoda normativ( metoda B0tandard1costC
se bazeaz pe elaborarea standardelor privind consumurile de materiale( retribuirea
muncii( consumurilor indirecte de producie( precum i %ntocmirea calculaiei standard.
Pentru fi+area consumurilor i c@eltuielilor se aplic consumurile standard recalculate %n
funcie de utilizarea efectiv a capacitilor de producie. >n procesul de eviden se
depisteaz abaterile consumurilor efective de la cele standard 3normative5. 7ceste metode
de calculaie comple+e( integrDnd antecalculaia costurilor normate( respectiv standard( cu
*etodele de eviden a consumurilor i de
calculaie a costului de producie
Plenititudinea
consumurilor
contabilizate
Obiectul de
calculaie a
consumurilor
Dup evoluia
metodelor %n
timp
)ipul
consumurilor
contabilizate
'videna
costului
total
'videna
costului
parial
*etoda
pe faze
.arianta fr
semifabricate
.arianta cu
semifabricate
*etoda
pe
comenzi
'videna
consumuri1
lor efective
'viden a
consumurilor
standard
$lasice *oderne
/
postcalculaia( aceasta din urm costDnd dintr1un sistem operativ de urmrire i control
operativ al costurilor.
Dup e3oluia metodelor *n tim se pot evidenia:
metode clasice (fundamentale: metoda tradiional 3global5( metoda pe comenzi(
metoda pe fazeA
metode moderne de calculaie a costului sunt metode evoluate( derivate de la
metode clasice variante perfecionate ale acestora( ca: metoda SDirect1costS( metoda
normativ( metoda B0andard1costC( metoda P'-)1cost( metoda 79$.
)rebuie de menionat faptul c %n practica cotidian a contabilitii manageriale( %ntreprinderile nu
aplic Bmetode pureC de calculaie a costurilor( ci o combinare a lor( deoarece deseori aplicarea unei
anumite metode de calculaie a costurilor este imposibil i nu ofer modul cel mai corespunztor de
eviden a costurilor de producie. 7stfel( aa metode ca SDirect1costS( S0tandard1costS sunt aplicate %n
combinare cu alte metode aa ca metoda de calculaie pe comenzi sau pe faze( etc.
0.. $etoda de calculare e comen&i
.etoda de calculare a costului pe comenzi este utilizat la %ntreprinderile cu producie individual
precum i la cele cu producie %n serie mic( pentru care este caracteristic faptul c produsul finit se
obine %ntr1un singur e+emplar sau %ntr1un numr mic de e+emplare( cum ar fi:
%ntreprinderile constructoare de maini( nave( avioaneA
tipografii: fabricile de mobilA
firmele de auditA
%ntreprinderile de reparaii maini i utila8e( etc.

>n calitate de obiect de eviden* se utilizeaz comanda( iar %n calitate
de obiect de calculaie tipurile de produse lansate cu comanda
respectiv.
O comand* reprezint ordinul unui client pentru un anumit numr de produse special proiectate(
fabricate %n funcie de cerinele sale.
La %ntreprinderile pot fi utilizate urmtoarele tipuri de comenzi:
individuale 3comand separat pentru fiecare unitate de produs5 4 se aplic pentru
fabricarea produselor mai comple+e i mai costisitoareA
anuale 3o comand pentru o grup de produse omogene5 1 se aplic pentru
fabricarea produselor de bazA
de grup 3o comand anual pentru o grup de produse omogene5
de o singur* dat* se aplic pentru fabricarea anumitei cantiti a produsului i
e+ecutarea anumitor lucrri( stabilite din timp.
0c@ema organizrii metodei pe comenzi la o %ntreprindere este redat %n sc@ema ,.2.
chema 8#1 chema organizrii metodei pe comenzi la o &ntreprindere
*etoda pe comenzi presupune urmtoarele etape:
/"
Primirea
comenzii
de la clieni
B$omandaC
-egistrul de
eviden a
comenzilor
!ia de eviden analitic
a consumurilor aferente
comenzii
Documente
8ustificative
%nregistrarea
Lansarea
comenzii
<. primirea comenzii de la clieni 3%nc@eierea contractului5A
<<. %nregistrarea comenzii %n -egistrul comenzilorA
<<<. %ntocmirea documentului B$omandaCA
<.. lansarea comenziiA
.. desc@iderea fiei de eviden analitic a consumurilor
comenziiA
.<. alctuirea plicului de comenziA
.<<. terminarea 3sistarea5 comenzii.
>n cazul produciei individuale( comenzile primite de la clieni( de regul( se lanseaz %n producere(
dup precizarea detaliilor te@nice de e+ecuie( adic a procesului te@nologic individual.
Pentru produsele fabricate %n serie( se lanseaz comenzi a cror mrime se bazeaz pe centralizarea
solicitrilor primite de la clieni pentru e+emplare de acelai fel 3identice5.
>nainte de lansare %n producere( fiecrei comanzi primite de la client i se atribuie un simbol cifric(
preluat din =egistrul comenzilor. 0imbolul unei comenzi( adic codul comenzii este format din mai multe
cifre( din care primele dou determin tipul comenzii( urmtoarele dou sau trei cifre indic numrul de
ordine a acestei comenzi aferent tipului indicat. >n cazul fabricrii unor produse comple+e sau %n cazul
cDnd comanda se e+ecut %ntr1un termen foarte %ndelungat( compus din mai multe etape( atunci( pot fi
acumulate consumurile aferente unor anumite pri componente ale produsului dat sau anumitor etape. >n
acest caz se vor desc@ide pentru fiecare etap a procesului de fabricare sau parte component a
produsului cDte o comand separat. >n acest caz se adaug o cifr suplimentar la sfDritul codului
comenzii de baz. De e+emplu( comanda de baz aferent lucrrii de cercetri tiinifice i de proiectare 1
e+perimentare are codul 2?1?( iar etapele acestei lucrri vor fi codificate ca 2?1?1( 2?1?2( 2?1? 3%n
dependen de numrul etapelor5( etc. La finisarea lucrrii consumurile aferente fiecrei etape vor fi
trecute %n costul efectiv al comenzii de baz.
Dup simbolizare( %n secia de planificare se %ntocmete pentru fiecare comand( lista normelor de
consum i timpul prevzut %n fiele te@nologice. $oncomitent aceste norme mai sunt indicate i %n
documentele primare corespunztoare fiecrei comenzi aa ca fie1limitele de consum( bonurile de lucru(
bonurile de consum( i fiele de %nsoire( etc.
)oate documentele primare trebuie s cuprind obligatoriu simbolul comenzii la care se refer.
7ceasta asigur colectarea corect a consumurilor i %nregistrarea produselor pe comenzi.
:lterior Bsecia plan1producieC desc@ide un document special( numit -Comanda.( care poate fi
desc@is pentru o unitate de produs sau mai multe. >n anumite cazuri la perfectarea comenzilor particip
inginerul ef( mecanicul ef( te@nologul ef precum i conductorii subdiviziunilor cointeresate. 7cest
document servete ca baz pentru secia de producie %n vederea e+ecutrii comenzii. >n el se indic
urmtoarele date:
o data lansrii comenziiA
o simbolul cifric al comenziiA
o denumirea clientuluiA
o denumirea i cantitatea produselor 3serviciilor5 care
urmeaz a fi fabricate 3prestate5A
o secia e+ecutoareA
o termenul de %ndeplinire a lucrriiA
o preul de vDnzare( etc.
Dac comanda se e+ecut %ntr1un termen foarte %ndelungat( atunci aparte se indic i termenul de
finisare a unor pri sau etape din comand. $omenzile pentru reparaia utila8elor se desc@ide %n baza
planului de reparaii i a situaiei defectelor.
)oate e+emplarele comenzii semnate de eful seciei de planificare se transmit %n contabilitatea
%ntreprinderii( unde sunt vizate de ctre contabilul ef. :n e+emplar al comenzii rmDne %n contabilitate(
iar restul sunt transmise la destinaie.
Pe msura e+ecutrii comenzii se alctuiete dosarul sau 6licul comenzii %n care se depun documente
primare ale comenzii respective %n baza numrului comenzii indicat %n documentul primar.
$oncomitent cu lansarea comenzii %n contabilitate se %ntocmete -4ia de eviden* analitic* a
consumurilor pe comenzi.( care poate fi prezentat %n urmtoare form:
Tabelul 0.1

/,
5:ia de eviden analitic a consumurilor a!erente comenzii Gr# $186
Indicatori %rticole de calculaie Total
$aterialel
e directe
+alarii
directe
C%+$
....
Consumuri
indirecte de
roducie
1 2 . / 0 1 2=2I.I/I0I1
7prilie
15 consumuri
25 producia %n curs de
e+ecuie la sf%ritul
lunii
????
????
2????
2????
,,??
,,??
16??
16??
/F??
/F??
*ai
15 producia %n
curs de
e+ecuie la
%nceputul lunii
25 consumuri
5 producia %n
curs de
e+ecuie la
sf%ritul lunii
????
"????
2????
2????
????
,????
,,??
62,?
12,?
16??
2?2??
",??
/F??
F6F,?
1/62,?
<unie
15 producia %n curs de
e+ecuie la %nceputul
lunii
consumuri
5 costul produciei finite
2????
2????
F????
,????
1????
/????
12,?
22,?
1/,??
",??
/F??
"1"??
1/62,?
F/,?
2?2F??
>n baza documentelor primare( %n fiele de eviden a consumurilor se %nregistreaz sumele
referitoare la consumuri directe 3materiale i salariale5 utilizDnd %n acest scop articole de calculaie
adoptate de %ntreprindere. $onsumuri indirecte de producie mai %ntDi sunt grupate %n %ntregime la nivelul
seciei( apoi sunt repartizate pe comenzi %n dependen de baza de repartizare stabilit %n BPolitica de
contabilitateC( inDnd seama i de articole de calculaie %n care urmeaz s se reflecte %n final.
O astfel de fi se %ntocmete %n cazul %n care comanda se e+ecut numai pentru o singur unitate de
produs( fr calculaia intermediar a costului unor pri sau etape ale acesteia. >n aa caz( la sfDritul
fiecrei luni totalul consumurilor %nregistrate %n fi reprezint valoarea produciei n curs de e,ecuie(
iar dup finisarea e+ecutrii comenzii 4 totalul consumurilor reprezint costul efectiv al produsului
fabricat.
$ostul efectiv al produsului sau produselor lansate cu o comand se va stabili numai la sfDritul
perioadei de gestiune %n care s1a terminat complet comanda respectiv. >n cazul produciei de serie( unde
fiecare comand este format din mai multe uniti de produs( se calculeaz costul mediu efectiv pe
unitate( raportDnd costul efectiv total al comenzii la numrul de produse care fac obiectul comenzii.
>ns( dac produsele care fac parte din aceeai comand se predau
parial la depozitul de produse finite sau c@iar clientului( %nainte de fi
terminat %ntreaga comand( atunci acestea se evalueaz la cost normativ(
urmDnd ca dup e+ecutarea definitiv a comenzii( acesta i fie corectat cu
abaterea dintre costul efectiv i cel normativ.
$ostul planificat pe o unitate de produs se calculeaz inDnd cont de normele de consum pentru
materii prime i materialele directe( combustibil te@nologic( etc.( de preurile de calculate pentru
evaluarea lor( de operaiile te@nologice( de normele de timp i de tarifele de salarizare( precum i de
planul consumurilor indirecte de producie 3de regie5.
La suma abaterii dintre costul efectiv i cel normativ se va %ntocmi %nregistrarea contabil:
//
>n cazul %n care costul efectiv H costul normativ(
)ebit 211 @'roduseA
Credit 511 @%cti3iti de ba&A
>n cazul %n care costul efectiv H costul normativ(
)ebit 211 @'roduseA , abaterii-
Credit 511 @%cti3iti de ba&A , abaterii-
3,emplu: la o %ntreprindere pe parcursul unei luni s1a e+ecutat o singur comand cu nr. 121( care
prevede fabricarea a 1?? buc. dintr1un produs. O parte din cele 1?? de produse sunt finisate pe parcursul
lunii( iar o parte la sf%ritul lunii( motiv pentru care se utilizeaz costul normativ pentru evaluarea
acestora.
<nformaii suplimentare:
a5 situaia contului 611Gcd. 121
Dt 611Gcd. 121 $t
Deeuri: ??
-ebuturi definitive: 1 "??
-d: 11? ???
b5 cost normativ total 1 F? ??? lei.
1e cere( de %nc@is contul respectiv.
'videna autentic %n seciile de producie este necesar pentru:
calcularea e+act a costului de producie fabricatA
controlul consumurilor la locurile de apariie a lorA
asigurarea pstrrii valorilor materialeA
formarea condiiilor de organizare a gestiunii %n baza centrelor de responsabilitate.
%3anta:ele metodei4
1 asigur calcularea unui cost de producie destul de e+act.
)e&a3anta:ele metodei4
15 nu permite calculul costurilor de producie pe fiecare perioad de gestiune( ci numai dup
terminarea comenzii( informaiile obinute astfel( avDnd un caracter destul de tardivA
25 %n cazul e+istenei unui numr mare de comenzi( deseori se fac erori %n evidena consumurilor pe
comenzi( ceea ce impune o mare atenie i e+actitate %n codificarea informaiilor primare i %n
reflectarea lor %n contabilitate.
0./ $etoda de calculare e fa&e. #arianta cu semifabricate i fr semifabricate
.etoda de calculare a costurilor pe !aze se aplic la %ntreprinderile cu producie de mas sau de
serie mare( caracterizate printr1un proces te@nologic simplu( desfurat %n faze succesive de prelucrare a
materiilor prime i a materialelor( %n urma crora rezult produsul finit. '+emplu: industria cimentului(
ceramicii( za@rului( berii( fibrelor sintetice( te+tilelor( uleiului( etc.
7plicarea metodei de calculare a costurilor pe faze %n condiiile unor %ntreprinderi concrete cu
producie %n mas presupune gsirea unor soluii de rezolvare ec@ilibrat pentru o serie de probleme
importante %ntre care putem meniona:
stabilirea fazelor de calculaie a costurilorA
reflectarea costului semifabricatelor interne pe faze de calculaieA
/2
repartizarea consumurilor de producie %ntre dou sau mai multe produse obinute din
aceeai faz.
!azele de calculaie a costurilor se stabilesc prin secionarea procesului te@nologic %n punctele sale
c@eie. $a urmare a acestei secionri se creeaz un numr mai mic sau mai mare de faze de calculaie.
'+emple de faze:
1 %n industria te+til: 15 filatura( 25 estoria( 5 vopsireaA
1 %n centrale termo 4 electrice: 15 faza cazane( 25 faza turbineA
1 %n fabricile de bere: 15 curire de orz( 25 fabricarea malului( 5
fabricarea mustului primitiv( "5 fermentaie( ,5 tragere %n butoaie( /5 tragere %n sticle etc.
Dup stabilire( fazele de calculaie se codific cifric i simbolizeaz. 0imbolurile atribuite fazelor
de calculaie se %nscriu obligatoriu %n toate documentele privind consumurile ocaziionate i producia
fabricat %n cadrul lor. !enomene ca modificarea te@nologiei de fabricaie( restructurarea organizatoric a
%ntreprinderii( reorganizarea procesului te@nologic al produciei .a.( sunt de natur s impun
redimensionarea fazelor de calculaie i reorganizarea simbolizrii lor.
>n metoda de calculare a costului pe faze %n calitate de obiect de eviden* este
considerat faza( iar ca obiect de calculaie 4 tipul de produse fabricate.
$onsumurile directe 3materie prim( salarii directe( contribuii la asigurri sociale i asistena
medical obligatorie5 se acumuleaz pe fiecare proces de fabricare %n baza documentelor primare i sunt
%nregistrate %n contul 511 @%cti3iti de ba&A sau 512 @%cti3iti au"iliareA( desc@ise analitic pe
fiecare faz de calculaie i pe produs %n parte( iar consumurile indirecte de producie colectate %n contul
51. @Consumuri indirecte de roducieA mai %ntDi sunt grupate %n totalitate la nivelul seciei( iar apoi
se repartizeaz pe faze( i pe tipuri de produse fabricate. $ostul de producie se calculeaz la sfDritul
fiecrei faze( dac %n faza respectiv se obine o cantitate omogen de semifabricate sau produse finite.
*etoda de calculare a costului pe faze cunoate dou variante:
cu semifabricateA
fr semifabricate.
*arianta cu semi!abricate se poate aplica la %ntreprinderile caracterizate prin producie %n mas i la
care dup fiecare faz de fabricaie se obin semifabricate care se depoziteaz. .arianta se mai aplic i
atunci c%nd din acelai semifabricat se obin apoi mai multe produse( sau c%nd o parte semifabricate sunt
destinate v%nzrii. '+emplu: industria pielriei( filaturilor( esturilor.
$aracteristica aplicrii acestei variante:
o semifabricatele obinute din fazele anterioare se depoziteaz( dup care sunt consumate %n
procesul de prelucrare al fazelor urmtoare sau se gsesc( diverilor beneficiariA
o ca urmare a depozitrii semifabricatelor %ntre fazele de calculaie se impune calculul costului
acestora pentru fiecare semifabricat obinut dup fiecare faz pe articole de calculaieA
o calculul costului semifabricatelor se face prin %nsumarea costului semifabricatelor primite din
fazele anterioare i a consumurilor de producie directe i indirecte din faza respectivA
o costul semifabricatelor obinute %ntr1o anumit faz( caracteristic unui anumit stadiu de
finisare a produciei se transfer %n faza urmtoare. >n acest mod costul calculat pentru
producia ultimei faze reprezint costul produciei fabricate.
Pentru evidena semifabricatelor obinute se utilizeaz contul de activ 211 @'roduseA subcontul 2
@+emifabricate din roducie rorieA. Pentru calculul costului semifabricatelor trebuie desc@ise
conturi analitice pe fiecare faz de calculaie( %n care se %nregistreaz consumurile pe fiecare semifabricat
i pe fiecare articol de calculaie care se transfer %n faze de calculaie urmtoare.
Exemplu: /a o ntreprindere te-til sunt organizate trei faze te&nologice. 5ituaia consumurilor
efectuate a semifabricatelor "i produselor finite obinute dup fiecare faz te&nologic este
prezentat n sc&ema #.3.
/6
$onsumuri de
producie
8a&a I
!ilatura
8a&a II
Eestoria
8a&a III
.opsirea
$onsumuri de producie
"? ??? lei
$ostul semifabricatelor din faza <
4 lei
$ostul semifabricatelor din faza
<< 4 lei
$onsumuri de producie proprie
ale fazei << 4 2? ??? lei
$onsumuri de producie proprie ale
fazei <<< 4 1? ??? lei
$ostul semifabricatelor
3firelor5 4 lei
$ostul semifabricatelor 3esturi
brute5 4 lei
$ostul produselor finite 3esturi
colorate5 4 lei
chema 8#$ Evidena consumurilor< a semi!abricatelor
i produselor !inite la o &ntreprindere te"til.
1oluie:
$ontabilitatea consumurilor i calcularea costului de producie conform metodei de calculare a
costurilor pe faze( varianta cu semifabricate.
8a&a I
15 $olectarea consumurilor de producie:
25 -eflectarea costului efectiv al semifabricatelor obinute din faza < 3firelor5:

8a&a II
15
25
5
8a&a III
15
25
5
.arianta cu semifabricate prezint urmtoarele a3anta:e4
15 permite calcularea costului de producie cu o precizie mai mareA
25 permite controlul din partea contabilitii asupra micrii semifabricatelor %n procesul de
producie ( mai ales atunci cDnd e+ist faze numerice.
Printre de&a3anta:ele variantei putem meniona: este complicat( necesit un volum mai mare de
lucru( deoarece trebuie permanent de inut evidena micrii semifabricatelor %n producie.
*arianta !r semi!abricate# $onform acestei variante nu se calculeaz costul dup fiecare faz
ci numai pentru produsul finit ce rezult din ultima faz te@nologic. 7ceasta se bazeaz pe considerentul
c din toate fazele anterioare ultimei faze nu rezult semifabricate( ci producie %n curs de e+ecuie( care
trece de la o faz la alta fr a fi depozitat sau c@iar dac se depoziteaz atunci pentru perioade scurte de
timp ceea ce nu impune calculul costului de producie.
/F
>n vederea calculrii costului efectiv de producie este necesar s se in cont de urmtoarele
aspecte:
15 consumurile directe se identific pe faze i pe tipuri de produse ce urmeaz a fi fabricateA
25 consumurile indirecte de producie se identific pe parcursul lunii la nivelul seciei( dup care se
repartizeaz pe faze( iar %n interiorul fazelor pe tipuri de produse fabricateA
5 costul produsului finit se determin prin %nsumarea consumurilor din toate fazele ce au contribuit
la fabricarea lui.
$ontabilitatea consumurilor i calcularea costului de producie conform metodei de calculare a
costurilor pe faze( varianta fr semifabricate.
>n baza datelor din e+emplul precedent( contabilitatea consumurilor i calcularea costului
de producie prin metoda pe faze %n varianta fr calculare a costului efectiv al semifabricatelor va fi
urmtoarea:
8a&a I
15 $olectarea consumurilor de producie:

8a&a II
15 $olectarea consumurilor de producie:
8a&a III
15 $olectarea consumurilor de producie:
25 -eflectarea costului efectiv al produciei fabricate:
>n comparaie cu varianta cu semifabricate( varianta fr semifabricate prezint a3anta:e4 este mai
simpl i necesit un volum mai mic de calcule.
)e&a3anta:ele variantei sunt4
15 scade e+actitatea calculului costului de producieA
25 reduce controlul asupra micrii semifabricatelor %n procesul de producie( %n acest scop se
impune organizarea unei evidene cantitative cu caracter operativ.
)rebuie de menionat c costul efectiv al semifabricatelor( conform metodei de calculaie pe faze(
varianta cu calcularea costului semifabricatelor( precum i costul efectiv al fiecrei faze( conform
metodei de calculaie pe faze( varianta fr calcularea costului semifabricatelor se repartizeaz pe tipuri
de producie fabricat %n raport cu cantitatea de produse fabricate.
7plicarea uneia sau alteia din aceste variante depinde de particularitile procesului te@nologic( de
modalitile de organizare a procesului de producie. 7stfel( %n industria e+tractiv( %n industria energiei
electrice( unde lipsesc semifabricate din producie proprie se utilizeaz varianta fr semifabricate( %ns
%n industria te+til( c@imic( unde din semifabricatele din producie proprie se pot fabrica cDteva tipuri de
produse sau aceste semifabricate pot fi vDndute( atunci se va utiliza varianta cu semifabricate
>n practic( %ns mai des este utilizat varianta fr semifabricate( deoarece volumul lucrrilor de
eviden a consumurilor i de calculaie a costurilor sunt mai reduse.
2?
21
Tema 1
Metode moderne
de calculare a costurilor
Obiecti3e didactice4
descrierea metodei de calculare a costului 1tandard>cost+
e,plicarea modului de calculare a abaterilor pentru toate tipurile de consumuri+
descrierea metodei de calculare a costului 9irect>cost+
identificarea deosebirilor dintre metoda 9irect>cost i metoda costurilor absorbante+
ntocmirea =aportului de profit i pierdere prin aplicarea metodei 9irect>cost i a metodei
costurilor absorbante.

1.1 $etoda de calculare +tandard J Cost
*etoda 0tandard1cost a aprut %n 1F?1 %n 0:7 sub denumirea de -sistemul costurilor estimative.
(3stimated Cost 1Istem. 'a consta %n antecalcularea consumurilor de producie pe unitate de produs.
Lunar se calcula costul( %nmulindu1se cantitile de produse obinute cu consumurile antecalculate pe
unitate de produs. Prin compararea consumurilor efective cu consumurile antecalculate aferente
produciei obinute( rezultau abaterile. 7stfel( se renun la calcularea costului efectiv pe fiecare tip de
produs( iar consumurile efective sunt urmrite global pe %ntreaga producie.
$ostului standard american a fost stabilit de ctre inginerii care se ocupau de organizarea tiinific
a produciei i a munci: !. T. )aUlor( !. 9. =ilbert@( $.=. 9art@( etc. Printre acetia( !. T. )aUlor este
considerat de unii autori iniiatorul metodei 0tandard1cost.
0pre deosebire de metodele de calculare folosite p%n atunci( care calculau costul dup terminarea
procesului de fabricaie( metoda costurilor standard promoveaz pentru prima dat ideea calculrii cu
anticipaie a costurilor de producie unitare.

.n esen metoda Standard cost const n stabilirea anticipat a unui cost standard
pentru producia ce urmeaz a fi fabricat n baza standardelor elaborate.
Costul standard este un cost prestabilit care acioneaz atDt ca etalon de msur i comparaie a
costului efectiv( obinut de %ntreprindere( c%t i ca instrument de orientare i precizare a condiiilor %n care
trebuie s se desfoare producia.
+tandardele reprezint mrimea ma+imal a consumurilor necesare pentru fabricarea unei uniti
dintr1un anumit tip de produs.
>ntreprinderile ce aplic aceast metod trebuie s elaboreze:
standarde fizice 3cantitative5
standarde valorice (calitative.
+tandardele fi&ice sunt acele standarde care se pot e+prima cantitativ sub dou forme i anume( %n
uniti de msur specifice materialelor 3Kg( m m
2
( l etc.5 i %n timp de lucru 3secunde( minute( ore( zile(
luni( ani5 necesar. De aici rezult c ele pot fi standarde de materiale( de munc sau de producie.
0tandardele fizice se elaboreaz de ctre personalul te@nic %n baza documentaiei te@nice( avDndu1se
%n vedere condiiile %n care se va desfura procesul de producie. >n general( ele au o valabilitate mare %n
timp 321 ani5( sc@imbarea acestora fiind impus numai de apariia unei modificri %n te@nologia de
fabricaie a produselor sau a unor situaii noi( aprute pe parcurs.
+tandardele 3alorice reprezint e+presia valoric a standardelor fizice. 'le se calculeaz de ctre
economiti1contabili prin aplicarea preurilor materialelor i tarifelor de retribuire la standardele fizice de
materiale i manoper. )ot %n categoria standardelor valorice se includ: standarde de consumuri indirecte
22
sau bugetele de consumuri indirecte. 0pre deosebire de standardele fizice( standardele valorice au o
stabilitate mai mic %n timp( datorit modificrilor de preuri i tarife care au o frecven mare.
>ntrucDt controlul consumurilor este mai eficient %n momentul apariiei lor( standardele se stabilesc
pentru o unitate de produs. Dup finalizarea unei perioade de gestiune determinate ele sunt recalculate
pentru %ntregul volum al produciei.
0tandardele pot fi calculate prin dou metode %n baza datelor:
anilor precedeni 3%n medie pe ani5A
cercetrilor de inginerie.
7 dou metod este mai eficient i se utilizeaz de circa /2 L de %ntreprinderi.
*etoda standard1cost se aplic mai mult de %ntreprinderile productoare( la care ciclul de producie
const dintr1un ir de operaiuni succesive.
Pentru activitatea de producie se elaboreaz:
standarde de consumuri directe materialeA
standarde de consumuri directe privind retribuirea munciiA
standarde de consumuri indirecte de producie.
$onsumurile standarde privind consumul de materialele directe se divizeaz %n:
15 standarde cantitative 3de consum5A
25 standarde de pre.
15 #orma de consum J "(, Kg 25 Pre unitar la materialului J 2, lei
-ebut J ?(1 Kg $@eltuieli transport J lei
Deeuri J ?( Kg $@eltuieli de %ncrcare 1 descrcare J 1leu
0tandard cantitativ J Kg 0tandard de pre J lei
$onsumurile standarde privind munca direct se divizeaz %n:
15 standarde de timpA
25 standarde de tarif.
0tandardele privind consumuri indirecte de roducie se divizeaz %n:
15 standarde pentru consumuri indirecte de producie variabile 3baza de repartizare 3nr. de ore
lucrate55A
25 standarde pentru consumuri indirecte de producie constante 3volumul planificat de producie5.
Pe baza standardelor de consumuri elaborate se calculeaz costul standard de producie. >n acest scop
se %ntocmete B4ia costului standardC pentru fiece tip de produs ce urmeaz s fie fabricat.
$onform metodei standard 4 cost abaterile se determin prin intermediul unor calcule speciale(
avDnd la baz %ns compararea %ntre consumurile efective i cele standard.
$%teva reguli generale de analiz a abaterilor de la standarde:
15 abaterile sunt considerate fa3orabile ,8- c%nd consumurile efective sunt
mai mici decDt consumurile standarde sau c%nd profitul efectiv este mai mare dec%t
profitul standard( fiind un semn al eficienei i invers( abaterile sunt nefa3orabile
,N- c%nd consumurile efective sunt mai mari decDt consumurile standarde sau c%nd
profitul efectiv este mai mic dec%t profitul standard( fiind un indicator al
ineficienei %ntreprinderiiA
25 abaterile favorabile duc la ma8orarea venitului operaional( iar cele
nefavorabile 1 la diminuarea acestuiaA
5 interpretarea abaterilor nu poate avea sens dec%t %n cazul aceluiai
volum de activitate i anume efectiv ca urmare( consumurile standard vor fi
a8ustate la activitatea efectivA
"5 ma8oritatea abaterilor pot fi analizate ca abateri de eficien 3cantitate5
i abateri de pre 3calitate5A
,5 abaterea de pre reprezint diferena dintre preul efectiv i cel
standard( %nmulit cu cantitatea total efectivA
/5 abaterea de eficien* reprezint diferena dintre cantitatea efectiv i
cea standard( %nmulit cu preul standardA
2
7baterile de la consumurile standard se urmresc pe cele patru grupe mari de consumuri:
directe de materialeA
directe privind retribuirea munciiA
indirecte de producie variabileA
indirecte de producie constante.
a- %baterile de la consumurile directe de materiale standard
7baterea total J $D*
ef
4 $D*
stand
recalculat pentru volum efectiv.
7baterea de eficien 3de cantitate5 J 3R
ef
consumat 4 R
stand
recalculat pentru volum efectiv5 Q P
stand
7baterea de pre J 3P
ef
4 P
stand
5 Q R
ef
aprovizionat
>n cazul %n care J
ef
a aprovizion*rilor B J
ef
a consumului( atunci
7baterea total J 7baterea de eficien V 7baterea de pre
>n cazul %n care J
ef
a aprovizion*rilor # J
ef
a consumului( atunci
7baterea total # 7baterea de eficien V 7baterea de pre
b5 %baterile de la consumurile directe ri3ind retribuirea muncii standard
7baterea total J $D-*
ef
4 $D-*
stand
recalculat pentru volum efectiv.
7baterea de eficien 3de timp5 J 3)imp
ef
lucrat 4 )imp
stand
recalculat pentru volum
efectiv5 Q )arif
stand
7baterea de pre 3de tarif5 J 3)arif
ef
4 )arif
stand
5 Q )imp
ef.
c- %baterile de consumuri indirecte de roducie 3ariabile standard
7baterea total J $<P.
ef
4 $<P.
stand
aferent volumului efectiv
7baterea de eficien 3de consumuri5 J 39aza de repartizare
ef
4 9aza de repartizare
stand
aferent
volumului efectiv5 Q N repartizare
stand
7baterea de pre J 3N repatiz
ef
4 N repartiz
stand
5 Q 9aza de repartizare
ef.
d- %baterile de la consumuri indirecte de roducie constante standard
7baterea total J $<P$
ef
4 $<P$
stand
recalculat pentru volum efectiv 3se determin dac am
avut un supraconsum5
7baterea de consum J $<P$
ef
4 $<P$
stand
aferent volumului standard
7baterea de volum J $<P$
stand

.

stand.
4 $<P$
stand

. ef
3se determin dac abaterea a
aprut datorit modificrii volumului5.
7naliza abaterilor se %nc@eie %n momentul %n care profitul efectiv este comparat cu
cel standard i stabilite cauzele eventualelor diferene. 7stfel( abaterile de profit sunt de
dou tipuri:
o abateri de preA
o abateri de volum.
%baterea total = ' ef
,C s-
C ' s
,C s-
,
unde: ' ef
,C s-
J profit efectiv recalculate %n baza costului standard( care se stabilete( astfel:
' ef
,C s-
= ,' ef ? G# ef- J ,C# s ? G# ef-,
unde: ' ef J pre de v%nzare efectivA
G# ef J volumul v%nzrilor efectivA
2"
C# s J cost variabil standard.
' s
,C s-
J profit standard recalculat %n baza costului standard( care se determin( astfel:
' s
,C s-
= ,' s ? G# s- J ,C# s ? G# s-,
unde ' s J pre de v%nzare standardA
G# s J volumul v%nzrilor standardA
C# s J cost variabil standard.
%baterea de re = ,' ef J ' s- ? G# ef,
unde: ' ef J pre de v%nzare efectivA
' s J pre de v%nzare standardA
G# ef J volumul v%nzrilor efectiv.
%baterea de 3olum = ,G# ef J G# s

-? #$ s<unit

,
unde G# ef J volumul v%nzrilor efectivA G# s

J volumul v%nzrilor standardA
#$ s<unit

C venitul marginal standard unitar.
3,emplu: Pentru o mai bun %nelegere a modului de stabilire i urmrire a abaterilor de la
consumurile standard( vom analiza un e+emplu concret 3tabelul /.15.
Tabelul 1.1
Indicatorii 9fecti3 total +tandard e unitate
cantitati3 3aloric cantitati3 3aloric
1. $onsumuri directe de materiale 2, ??? Kg / ,"? lei ?(2 KgGbuc. 1(, leiGKg
2.$onsumuri directe privind
retribuirea muncii
1? 6?? ore "2 ,2? lei ?(1 oreGbuc. "(, leiGor
. $onsumuri indirecte de
producie variabile 3baza de
repartizare 4 5
F 1?? lei ?(1 oreGbuc. ?(2, leiGor
". $onsumuri indirecte de
producie constante 3baza de
repartizare 4 5
, ??? lei " /"? lei
,. $antitatea produselor fabricate
3v%ndute5
12? ??? buc. 11/ ??? buc.
1e cere! de calculat toate abaterile posibile i de %ntocmit =aportul privind evidena abaterilor.
1oluie:
a- C)$
a- C)B$
2,
b- CI' 3ariabil
c- CI' constant
Tabelul 1.2
/aportul privind evidena abaterilor
Indicatorii
)ate
efecti3e
%bateri de
la bugetul
fle"ibil
!ugetul
fle"ibil
%bateri de
la bugetul
static
!ugetul
static
1 2 J " ,J /
a5 .olumul produciei 3unit.5
b5 $onsumuri directe materiale 3lei5
c5 $onsumuri directe privind
retribuirea muncii 3lei5
d5 $<P variabile 3lei5
e5 $<P constante 3lei5
Cost efecti3 total
*etoda 0tandard1cost( urmrind calcularea unui cost complet( bazat pe calculele tiinifice
previzionale i pe controlul bugetar( i1a gsit o larg rsp%ndire datorit a3anta:elor ce le reprezint(
dintre care menionm:
15 influeneaz favorabil modul de organizare i conducere a proceselor economice i( %n
special( te@nologia fabricaieiA
25 asigur cunoaterea anticipat a consumurilor de producie i a msurilor necesare pentru
realizarea acestoraA
2/
5 asigur o informare operativ i comple+ asupra abaterilor fa de consumurile standard(
cre%nd condiii pentru optimizarea deciziilor( la diverse nivele organizatorice i la nivelul
conducerii %ntreprinderiiA
"5 permite efectuarea unui control permanent al consumurilor de producieA
,5 permite stabilirea rspunderii pentru abaterile nefavorabile la nivelul cel mai 8os posibil al
conducerii 3ef de secie( sector etc.5 i p%n la e+ecutaniA
/5 simplific te@nica evalurii produciei %n curs de e+ecuie la finele perioadei de gestiuneA
25 simplific evidena consumurilor de producie( care se ine pe locuri generatoare de
consumuri 3secii( sectoare( ateliere etc.5 i nu pe tipuri de produse.
$u toate avanta8ele recunoscute( metoda 0tandard1cost prezint i unele de&a3anta:e. 'le se refer
la faptul c informaiile furnizate de aceast metod sunt deosebit de eficiente pentru fundamentarea unor
decizii pe termen lung( %ns nu %n aceeai msur pot fi utilizate pentru fundamentarea unor decizii pe
termen scurt( deoarece se refer la totalitatea consumurilor %n care consumurile constante sunt cele ale
perioadei( nesc@imbate( indiferent de felul i numrul produselor fabricate( ca urmare a lipsei legturii
directe de cauzalitate %ntre perioada calendaristic i perioada de fabricaie.
$u toate acestea( metoda 0tandard1cost se situeaz printre metodele eficiente de conducere prin
costuri a activitii economice care merit a fi studiat %n vederea gsirii posibilitilor de aplicare %n
%ntreprinderile din ara noastr.
'a poate fi aplicat %n -epublica *oldova( %ns costul standard nu se consider un cost normal de
producie. Deci( abaterile %ntre costul efectiv i cel standard nu vor afecta rezultatele financiare. Prin
urmare( abaterile vor fi adugate sau sczute laGdin costul standard( rezult%nd costul efectiv al produciei
obinute.
1./ $etoda de calculare )irect J cost
.etoda -irect2cost( spre deosebire de alte metode( urmrete legtura de cauzalitate liniar dintre
produse i consumuri( vizDnd determinarea costului produciei numai %n baza consumurilor variabile.
#oiunea de BdirectC trebuie legat de particularitatea metodei de a calcula costul produselor!
lucr*rilor sau prest*rilor numai n baza consumurilor a c*ror m*rime variaz* direct cu volumul
produciei! consider;ndu>se c* aceste consumuri sunt cele variabile.
$oncepia de baz a metodei Direct1cost o constituie calcularea costurilor de producie numai %n baza
consumurilor variabile( i anume:
consumuri directe de materialeA
consumuri directe privind retribuirea munciiA
consumuri indirecte de producie variabile.
De aceea( unii autori i( %n special cei francezi( denumesc metoda Direct1cost ca Bmetoda costurilor
variabileC sau Bmetoda Kariabil>costC.
3,emplu: O %ntreprindere utilizeaz pentru necesiti interne metoda .7-<79<L1$O0).
0e cunoate urmtoarea informaie despre consumurile efectuate pentru fabricarea
unei uniti din produsul M79C:
1 materii prime 1 "("? leiA
1 munca direct 3inclusiv $70*5 4 1(/? leiA
1 consumuri indirecte de producie variabile 4 2(? leiA
1 c@eltuieli administrative variabile 1 1(F? leiA
1 consumuri indirecte de producie constante 4 1(1? leiA
1 c@eltuieli administrative constante 1(1? lei.
1e cere! de determinat care va fi costul total de producie( dac s1au fabricat 1
2"? uniti din produsul M79C.
1oluie:
$ostul total de producie dup metoda .7-<79<L1$O0) J

22
Problema de baz a acestei metode o constituie separarea corect a consumurilor variabile de cele
constante.
:n indicator important care se calculeaz %n concepia metodei este venitul marginal( care mai este
cunoscut i sub denumirea de Bcontribuia de acoperireC sau Bmar8a contribuiei..
#enitul marginal = #enitul din 3*n&ri J Consumuri i cheltuieli oeraionale 3ariabile
3,emplu: O firm se caracterizeaz prin urmtorii indicatori corespunztori unei
perioade de gestiune:
1 venitul din v%nzri 1 2?? ??? leiA
1 consumurile de producie 1 6? ??? lei 3?L1constante5A
1 c@eltuielile comerciale i administrative 11?? ??? lei 3/?L1variabile5.
1e cere! de determinat mrimea venitului marginalW

.enitul marginal J

.enitul marginal este destinat pentru acoperirea consumurilor i c@eltuielilor operaionale constante
dup care contribuie la obinerea profitului. >n aceste condiii( pentru stabilirea rezultatului operaional
3-O5 al perioadei de gestiune se poate folosi formula:
Be&ultatul oeraional = #enitul marginal C Consumuri i cheltuieli oeraionale constante
3,emplu: O %ntreprindere planific s v%nd 2?? ??? uniti din produsul 9. 0e
cunoate c c@eltuielile constante sunt de "?? ??? lei( iar consumurile i c@eltuielile
variabile reprezint /?L din preul de v%nzare.
1e cere! de determinat preul de v%nzare al unei uniti de produs care este necesar
de stabilit pentru a obine un profit operaional %n sum de 1?? ??? lei.
1oluie:
3,emplu:
're de
3*n&are
,lei<unit-
Consumuri
3ariabile
,lei<unit-
#olumul
3*n&rilor
,unit-
#enitul
marginal ,lei-
Consumuri
constante
totale ,lei-
Be&ultatul
oeraional
1 2 " , /
2? 1" W 12???? W 1????
? 2? 2???? W W 1,???
2, W 16???? F????? 6????? W
W 1? 1,???? ????? 22???? W
1e cere( de completat sumele lips i de prezentat modul de calculare a acestora.
26
:tilizarea metodelor diverse de calcul a costului influeneaz %n mod diferit i rezultatele financiare.
7stfel( sunt posibile situaii:
1. dac #olumul 3;n&rilor = #olumul roduciei, atunci
BO ,metoda )irectCCost- = BO ,metoda tradiional-
2. #olumul 3;n&rilor X #olumul roduciei( atunci
BO ,metoda )irectCcost- K BO ,metoda tradiional-
.. #olumul 3;n&rilor Y #olumul roduciei( atunci:
BO ,metoda )irectCcost- L BO ,metoda tradiional-.
Diferena care apare %ntre profiturile calculate( conform celor dou metode( este rezultatul influenei a
doi factori( i anume:
Z variaiei stocurilor de produse finiteA
Z comportamentului consumurilor constante unitare %n raport cu evoluia
volumului fizic al produciei.
7ceast diferen poate fi demonstrat i prin calcul( %n felul urmtor:
-i!erena dintre pro!iturile calculate con!orm celor dou metode = ,+i 211 J +f 211- " CI'C < unit.,
:tilizarea diverselor metode de calculaie a costurilor influeneaz i asupra modului de %ntocmire i
prezentare a -aportului de profit i pierdere. !orma acestui raport %ntocmit %n cazul utilizrii metodelor
absorbante este o form rspDndit( %ntocmit conform prevederilor legale i este destinat tuturor
categoriilor de utilizatori( pe cDnd forma -aportului de profit i pierdere %ntocmit %n cazul utilizrii
metodei Direct1cost este rar %ntDlnit i reprezint un raport intern destinat doar conducerii
%ntreprinderilor.
3,emplu: De %ntocmit =aportul de profit i pierdere( conform metodei absorbante
3tradiional5 i metodei Direct1cost( precum i de e+plicat cauza apariiei diferenei
dintre rezultatele financiare calculate conform celor dou metode. 5e cunosc
urmtoarele date( o ntreprindere fabric un singur tip de produs.
Din evidena contabil a acestei %ntreprinderi au fost e+trase urmtoarele date corespunztoare anilor 2??
n11
i 2??
n (
prezentate %n tabelul /.:
Tabelul 1..
9atele iniiale:
Nr Indicatori %nul 2010 %nul 2011
1. .olumul produciei( buc. 2 000 2 000
2. .olumul vDnzrilor( buc. 1500 2 100
.
$onsumuri de producie totale( dintre care:
a5 consumuri directe de materiale
b5 consumuri directe privind retribuirea muncii
c5 consumuri indirecte de producie variabile
d5 consumuri indirecte de producie constante
11 000
,??
???
2 ???
???
11 000
,??
???
2 ???
???
".
$@eltuieli comerciale totale( dintre care:
a5 variabile
b5 constante
600
/??
??
1 000
F??
/??
2F
,.
$@eltuieli generale i administrative totale( dintre care:
a5 variabile
b5 constante
1 000
??
1 2??
2 000
/,?
1 ,?
/. .enituri din vDnzri( lei 12 000 15 000
1oluia:
Tabelul 1./
Baortul de rofit i ierdere, conform metodei absorbante
Nr.
crt.
Indicatori %nul 2010 %nul 2011
1. .enituri din vDnzri
2. $ostul vDnzrilor
1
.. 'rofit brut ,1 C2-
". 7lte venituri operaionale
,. $@eltuieli comerciale
/. $@eltuieli generale i administrative
2. 7lte c@eltuieli operaionale
5. Be&ultatul oeraional ,.I/C0C1C2-
1
$ostul vDnzrilor 32?1?5 J
1
$ostul vDnzrilor 32?115 J
Tabelul 1.0
Baortul de rofit i ierdere, conform metodei )irectCcost
Nr.
crt.
Indicatori %nul 2010 %nul 2011
1. .enituri din vDnzri
2. $ostul vDnzrilor
2
.
$@eltuieli operaionale variabile totale 3a I b I c5( dintre
care:
a. c@eltuieli comerciale variabile
b. c@eltuieli generale i administrative variabile
c. alte c@eltuieli operaionale variabile
/. #enit marginal ,1 C2 J .-
,.
$onsumuri i c@eltuieli operaionale constante totale
3a I b I c I d5( dintre care:
a5 consumuri indirecte de producie constante
b5 c@eltuieli comerciale constante
c5 c@eltuieli generale i administrative constante
d5 alte c@eltuieli operaionale constante
1. Be&ultatul oeraional ,/ J 0-
2
$ostul vDnzrilor 32?1?5 J
2
$ostul vDnzrilor 32?115 J
6?
'+plicarea diferenelor dintre rezultatele operaionale calculate conform celor dou metode
se poate efectua %n felul urmtor:
'entru anul 20064 >n anul 2?1?

volumul vDnzrilor 3 buc.5 este mai HHHHHHH decDt volumul
produciei 3 buc.5( motiv pentru care pierderea operaional calculat %n baza metodei Direct1cost 3
lei5 este mai HHHHHH decDt pierderea operaional calculat %n baza metodei absorbante 3 lei5. Diferena
dintre pierderi este de HHHHHHH lei( care poate fi demonstrat i prin relaia de calcul cunoscut:
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH
'entru anul 20114

>n acest an lucrurile stau invers( adic volumul vDnzrilor 3 buc.5 este mai
HHHHHH decDt volumul produciei 3 buc.5. -eieind din situaiile prezentate mai sus rezult( c %n aceste
condiii rezultatul operaional calculat conform metodei Direct1cost trebuie s fie mai HHHHHHH decDt
rezultatul operaional calculat %n baza metodei absorbante. >n e+emplul nostru( aceast regul este respectat(
i anume profitul operaional calculat conform metodei Direct1cost constituie HHHHHH lei( iar dup metoda
absorbant 4 HHHHHHH lei. Diferena dintre profituri este de HHHHHHHH lei( care poate fi demonstrat i prin
relaia de calcul cunoscut:
MMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMM
MMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMM
MMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMM
%3anta:ele metodei BDirect1costC:
permite constatarea raportului %ntre consumuri i volumul produceriiA
simplific operaiile de calculare a costurilor( prin faptul ca renun la repartizarea consumurilor
indirecte de producie constante( care se suport %n totalitatea lor din venitul marginalA
permite cunoaterea gradului de participare a fiecrui produs la obinerea profitului i %n ce
msura este sau nu rentabil fabricarea luiA
asigur cele mai relevante i e+acte informaii pentru fundamentarea deciziilor pe termen scurtA
uureaz i creeaz condiiile necesare bunei desfurri a muncii de analiz a activitii
economice( prin separarea consumurilor variabile de consumurile constante i urmrirea acestora %n
toat comple+itatea lor.
)e&a3anta:ele metodei BDirect1costC:
dificultatea separrii consumurilor constante de consumurile variabileA
evaluarea stocurilor la cost variabil se lovete de restricii fiscale( care impun ca %n contabilitatea
financiara stocurile sa fie evaluate la cost total. 7ceasta presupune ca informaia privind costurile
variabile sa fie supus unor corecii pentru a putea fi utilizata %n contabilitatea financiar i admis
de fiscalitate.
$aracteristicile studiate ale metodei tradiionale de calculare a costului i a metodei SDirect1costS
putem s le comparm %n tabelul /./.
Tabelul 1.1
Compararea metodelor de calculare a costului
$etoda tradiional $etoda @)irectCcostA
1. 'ste necesar pentru %ntocmirea rapoartelor
e+terne.
1. #u se accept pentru %ntocmirea rapoartelor
e+terne.
2.$onsumuri indirecte de producie constante se
includ %n costul produciei fabricate.
2.$onsumuri indirecte de producie constante nu
se includ %n costul produciei fabricate.
. 7ccentueaz profitul. . 7ccentueaz venitul marginal.
". 7re un profit mai %nalt %n cazul %n care producia
depete vDnzrile.
". 7re un profit mai %nalt %n cazul %n care
vDnzrile depesc producia.
,. #u permite managerului s ieie decizii corecte
privind modificarea asortimentului produselor
,. Permite managerului s ieie decizii corecte
privind modificarea asortimentului produselor
61
fabricate. fabricate.
/. #u permite efectuarea politicii efective de
formare a preului.
/. Permite efectuarea politicii efective de
formare a preului.
>n prezent utilizarea de ctre %ntreprinderile din -epublica *oldova a metodei tradiionale a
costurilor %n condiiile ma8orrii permanente a preurilor aduce la neconcurena produselor. >n acelai
timp e+periena altor ri arat( c cucerirea i pstrarea pieelor de desfacere a produselor este posibil i
%n cazul vDnzrii lor la preuri optimale 3care acoper consumurile5 i obinerii profitului optimal din
urma sporirii volumului vDnzrilor.
>n condiiile rii noastre( aplicarea metodei BDirect1costC( cu toate avanta8ele pe care le prezint(
necesit atDt luarea unor msuri de adaptare la specificul %ntreprinderilor din -epublica *oldova( c%t i
reglementarea prin acte normative a unor aspecte impuse de planificarea( evidena i urmrirea
costurilor.
62
Tema 2
Analiza corelaiei C! i luarea deciziilor manageriale
O%ect$e ddactce3
e,plicarea esenei corelaiei cost>volum>profit+
determinarea pragului de rentabilitate+
ntocmirea unui grafic al pragului de rentabilitate+
descrierea procesului de luare a decizilor+
analiza alternativelor de decizii.
2.1 9sena anali&ei corelaiei C#' ,consum J 3olum J rofit-
7naliza corelaiei %ntre cost( volumul produciei 3vDnzrilor5 i profit reprezint un instrument
puternic de gestiune( care permite managerilor s ia repede i uor decizii argumentate privind
planificarea i s efectueze din punct de vedere economic controlul comportamentului consumurilor i
c@eltuielilor %n cursul unei perioade scurte de timp.
'sena analizei corelaiei @cost C 3olum J rofitA const %n stabilirea faptului( cum modificrile %n
volumul vDnzrilor influeneaz asupra modificrilor %n consumuri( c@eltuieli i profit.
Pentru ca rezultatele acestei analize s fie relevante( trebuie luate %n consideraie anumite restricii(
dup cum urmeaz:
s se cunoasc cu e+actitate comportamentul consumurilorA
toate consumurile s poat fi separate %n consumuri variabile i constanteA
consumurile variabile ce compun costul s evolueze proporional cu
volumul produciei fabricate i vDnduteA
cantitatea de produse fabricate trebuie s fie egal cu cea a produselor
vDnduteA
preurile factorilor de producie s nu se modifice %n cursul perioadeiA
procesele de producie s fie determinate( cunoscute i nesupuse
modificrilor %n cursul perioadei pentru care se efectueaz analiza.
:tilizat %nc de la finele primului rzboi mondial( analiza acestei corelaii se poate realiza apelDnd
la urmtorii indicatori:
a5 pragul de rentabilitateA
b5 intervalul de siguran i indicele de siguran( etc.
2.2 )eterminarea ragului de rentabilitate
*odelele manageriale( bazate pe studierea acestei corelaii( uneori sunt tratate mai %ngust ca
anali&a unctului critic ,ragului de rentabilitate-.
7naliza punctului critic prevede c consumurile i c@eltuielile totale ale %ntreprinderii indiferent de
aceea( se refer ele la costuri sau se scad din venituri la determinarea rezultatului financiar( trebuie s fie
divizate %n variabile i constante. Dup coninut( aceast analiz se reduce la determinarea punctului
critic 3punct de ec@ilibru( prag de rentabilitate5.
Prin punctul critic se %nelege volumul vDnzrilor( la care %ntreprinderea de8a nu mai are pierderi(
dar nu are %nc nici profit. <n punctul critic veniturile totale din vDnzri sunt egale cu consumurile i
6
c@eltuielile totale ale %ntreprinderii( iar profitul este egal cu zero. Punctul critic poate fi e+primat %n
uniti naturale i monetare.
0copul analizei punctului critic const %n alegerea unui asemenea volum al vDnzrilor( care va
asigura %ntreprinderii un rezultat financiar nul.
<n cadrul sistemului contabilitii manageriale pentru calculul puntului critic %n condiiile fabricrii
unui tip de produse se utilizeaz trei metode:
1. metoda ecuaieiN
2. metoda mar:ei de contribuieN
.. metoda rere&entrii grafice.
1. $etoda ecuaiei
La baza analizei corelaiei Scost1volum1profitS st una din ecuaiile de baz ale microeconomiei:
.enitul
din
v%nzri
$onsumuri i
c@eltuieli
variabile
$onsumuri i
c@eltuieli
constante
Profit J I I
Deoarece profitul %n punctul critic este egal cu zero( pentru acest punct:
.enitul din
v%nzri
J
$onsumuri i
c@eltuieli
variabile
I
$onsumuri i
c@eltuieli
constante
sau
'reul
unitar de
3*n&are
"
Cantitatea
unitilor
3*ndute
= [
Consumuri i
cheltuieli
3ariabile e o
unitate
"
Cantitatea
unitilor
\ I
Consumuri
i cheltuieli
constante
3,emplu:
>ntreprinderea B=amaC 0.7 fabric un singur tip de produs pe care %l vinde la un pre de ?? leiGbuc.
$onsumurile variabile pe unitate de produs 2?? lei( iar consumurile i c@eltuielile constante totale
12? ??? lei. 1e cere! de determinat pragul de rentabilitate prin metoda ecuaiei.
oluie@


>ntreprinderea B=amaC 0.7( v%nzDnd HHHHHHHHH buc. i obinDnd un venit din vDnzri %n sum de
HHHHHHHHHH lei 3HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH5( va recupera toate consumurile i c@eltuielile totale 3atDt
cele variabile %n sum de HHHHHHHHHHHH lei 3HHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHHH5( cDt i cele constante 4
HHHHHHHHHHHH5 i va asigura un rezultat financiar nul. !iecare urmtoare unitate de produs vDndut va
aduce %ntreprinderii un profit egal cu mrimea mar8ei de contribuie 1 HHHHHH lei 3HHHHHHHHHHHHHHHHH5.
2. $etoda mar:ei de contribuie ,3enitului marginal-
$ar:a de contribuie reprezint depirea venitului din vDnzri asupra
tuturor consumurilor i c@eltuielilor variabile aferente acestui volum al
vDnzrilor.
*etoda mar8ei de contribuie este considerat o variant modificat a metodei ecuaiei.
6"
'reul
unitar de
3*n&are
"
Cantitatea
unitilor
3*ndute
C
Consumuri i
cheltuieli
3ariabile e o
unitate
"
Cantitatea
unitilor
=
Consumuri i
cheltuieli
constante
Cantitatea
unitilor
3*ndute
" ,
'reul unitar
de 3*n&are
C
Consumuri i
cheltuieli 3ariabile
e o unitate
- =
Consumuri i
cheltuieli
constante
EinDnd cont de aceast ecuaie poate fi determinat punctul critic %n uniti de produse:
'unctul critic
,*n uniti de
roduse 3*ndute-
=
Consumuri i cheltuieli constante
'reul de
3*n&are unitar
C Consumuri i cheltuieli
3ariabile unitare
3,emplu:
>ntreprinderea B-]0C 0-L planific s gseasc o pia de desfacere a unui nou produs. 9az%ndu1se
pe studiile de pia efectuate( %ntreprinderea %n cauz a planificat c %n primul an( ea ar putea vinde ",??
uniti din noul produs( la un pre de v%nzare de 2, leiG unitate( iar consumurile i c@eltuielile
operaionale variabile vor constituie apro+imativ /?L din preul de v%nzare. Printr1o evaluare prealabil
s1a stabilit c c@eltuielile operaionale i consumurile constante sunt de 2???? lei.
1e cere!de calculat punctul critic %n uniti de produs prin metoda venitului marginal.
1oluie:

*etoda venitului marginal permite stabilirea pragului de rentabilitate i %n uniti monetare. -elaia
de calcul este:
CC=C
P/ (&n lei) )
P*.
,
unde: '
#$
4 ponderea venitului marginal %n totalul venitului din v%nzri( care se determin conform
relaiei:
I
*.
P*. ) %FF J
**
unde:
#$ 4 venit marginalA
##
O
4 venit din v%nzri.
^i %nc un e,emplu:
>ntreprinderea -0 a prognozat pentru anul curent urmtoarele date:
.enit din v%nzri 1 ??? ??? leiA
$onsumuri directe materiale 1?? ??? leiA
$onsumuri directe privind retribuirea muncii 2, ??? leiA
$onsumuri indirecte de producie 3/?L 1 consumuri
constante5
2?? ??? leiA
$@eltuieli comerciale 32,L 1 c@eltuieli variabile5 12,??? leiA
$@eltuieli generale i administrative 32,L 1 c@eltuieli variabile5 1????? lei.
6,
1e cere! de calculat punctul critic %n uniti monetare.
oluie@
.. $etoda rere&entrii grafice

3,emplu: O firm produce i comercializeaz un singur tip de produs 3insigna5. 0e
cunosc urmtoarele date: preul de v%nzare 1 1 leuGbucA consumurile variabile 4 ?(,?
leiGbucA consumurile constante 4 1??? leiG lun. 1e cere! de reprezentat grafic pragul
de rentabilitate pentru un volum al produciei de ??? buc.
1oluie:
Pentru construirea graficului pragului de rentabilitate se parcurg urmtoarele etape de lucru:
se deseneaz un grafic( astfel %ncDt pe a+a orizontal 3O;5 s se reprezinte volumul fizic al
produciei 3vDnzrilor5( iar pe a+a vertical 3OP5 4 consumurileGc@eltuielile operaionale precum
i veniturile totale. )otodat( se alege i scara.
!ig. 1. =raficul pragului de rentabilitate
se traseaz dreapta consumurilor i c@eltuielilor operaionale variabile 3$$O.5.
Pentru aceasta de pe a+a O; se alege un volum al produciei arbitrar %n vederea stabilirii
ung@iului dreptei ce urmeaz a fi trasat.
De e+emplu( se alege volumul produciei de . 000 unit. 7stfel( mrimea consumurilor i
c@eltuielilor operaionale variabile corespunztoare volumului produciei ales 3 ??? unit.5 este de 1 ,??
lei 3 ??? buc. Q ?(, leiGbuc.5. Prin urmare( obinem punctul 7 cu coordonatele 3??? unit.A 1 ,?? lei5.
6/
?
,?? 1??? 1,?? .000 ,?? 2??? 2,??
,??
1???
1,??
1?1???
2???
1?1???
2,??
1?1???
???
1?1???
,??
1?1???
U
1?1???
+
#olum al roduciei
,3*n&rilor-, unit
Consumuri totale
,3enituri totale, lei
Prin unirea originii cu punctul 7 obinem dreapta O7 4 dreapta consumurilor i c@eltuielilor operaionale
variabile.
se traseaz dreapta consumurilor i c@eltuielilor operaionale 3$$O$5. Pentru aceasta
pe a+a OP se marc@eaz punctul 3%n e+emplu( punctul 95 corespunztor mrimii
consumurilor i c@eltuielilor operaionale constante 3%n e+emplu 1 ??? lei5. :lterior( din
puntul 9 se traseaz o dreapt paralel cu a+a 3O;5( obinDndu1se( astfel( dreapta
consumurilor i c@eltuielilor operaionale constante.
se traseaz dreapta consumurilor i c@eltuielilor operaionale totale 3$$O)5. *rimea
consumurilor i c@eltuielilor operaionale totale se determin %n baza relaiei:
CCO#<unit. ? #olumul roduciei ales I CCOC.
>n e+emplu( mrimea consumurilor i c@eltuielilor operaionale totale aferente volumului de
producie ales 3??? unit.5 constituie 2,?? lei 3?(, leiGbuc.Q??? buc.I1??? lei5.
:lterior( se marc@eaz un punct corespunztor mrimii consumurilor i c@eltuielilor operaionale
constante aferente volumului de producie ales. >n e+emplu( se marc@eaz punctul $ cu coordonatele
3??? unitA 2,?? lei5. Prin unirea punctelor 9 i $( obinem dreapta 9$ 4 dreapta consumurilor i
c@eltuielilor operaionale constante.
se traseaz dreapta veniturilor totale din vDnzri 3.
vz
5. Pentru aceasta se marc@eaz un
punct 3%n e+emplu( pct. D5 corespunztor mrimii veniturilor din vDnzri aferent volumului
vDnzrilor ales. *rimea veniturilor din vDnzri se determin %n baza relaiei:
're de 3;n&are<unit. ? #olumul 3;n&rilor ales.
>n e+emplu( mrimea veniturilor din vDnzri aferent volumului vDnzrilor ales 3 ??? unit.5 este de
??? lei 31 leuGbuc.Q ??? buc.5. 7stfel( obinem punctul D cu coordonatele 3 ??? unit.A ??? lei5( iar
prin unirea originii 3pct. O5 cu punctul D v rezulta dreapta OD 4 dreapta veniturilor din vDnzri.
Pragul de rentabilitate se afl la intersecia dreptelor 9$ 3dreapta consumurilor i c@eltuielilor
operaionale totale5 i OD 3dreapta veniturilor din vDnzri5( cruia %i corespunde un nivel al produciei de
2 ??? unit. i un nivel al venitului din vDnzri de 2 ??? lei.
$ele prezentate sunt doar cDteva dintre posibilitile de informare i analiz pe care le ofer pragul
de rentabilitate. 'cuaia pragului de rentabilitate pune %n legtur patru elemente: cantitatea( consumuri
constante( consumuri variabile( pre de vDnzare( dDnd astfel posibilitatea determinrii valorii necunoscute
a unuia dintre ei( %n funcie de ceilali trei. De aceea( pragul de rentabilitate poate servi drept instrument
de previziune pe termen scurt.
Inter$alul de s+uran&, -I
s
. este indicatorul care arat cu c0t pot s scad
v0nzrile pentru ca ntreprinderea s ating pragul de rentabilitate.
>n fig. 1 intervalul de siguran indicat pe grafic este dat de diferena dintre volumul produciei din luna
respectiv 3 ??? buc.5 i pragul de rentabilitate 32 ??? buc.5
I
s
=
7stfel( %n e+emplul dat intervalul de siguran este de HHHHH buc. Prin urmare( volumul produciei
3vDnzrilor5 %ntreprinderii poate s scad cu apro+imativ HHHHHH buc.( pentru a nu se situa %n zona
pierderilor.
2.. 7uarea deci&iilor manageriale
$onducerea activitii economice prin coordonare( control i reglare( vizeaz realizarea %n condiii optime a
parametrilor ei prestabilii. 7ctul de conducere presupune %n esen capacitatea de a decide.
Luarea deciziilor este o aciune ce are loc la toate nivelurile %ntreprinderii( acoperind atDt perspectiva pe
termen scurt( cDt i cea pe termen lung.
'rocesul deci&ional poate fi definit drept procesul de selecie %ntre alternativele viitoare nesigure. )rebuie
subliniat faptul c toate deciziile sunt de perspectiv( iar o decizie este o alegere %ntre mai multe alternative %n
62
atingerea unor obiective. 7colo unde nu e+ist alternative nu pot fi luate decizii i nimic nu mai poate fi fcut
pentru a sc@imba trecutul %n viitor.
#umeroase decizii operative pot fi analizate %n baza -aportului de profit i pierdere %n formalul prevzut de
metoda Direct1cost i a analizei marginale.
Analiza marginal reprezint o te@nic utilizat pentru compararea proiectelor alternative( prin evidenierea
diferenelor dintre veniturile i c@eltuielile consumurilor previzionale ale acestora. $ontabilul organizeaz
informaiile relevante pentru a determina care dintre alternative contribuie cel mai mult la obinerea profiturilor
sau genereaz cele mai mici costuri.
7stfel( metoda Direct1cost i analiza marginal sunt utilizate %n vederea selectrii celei mai bune alternative
%n cauzele %n care managerii se confrunt cu:

1 decizii privind comenzile speciale;
1 decizii privind renunarea la un produs;
1 decizii de tip 6a produce sau a cumpra7;
1 decizii de tip 6a vinde sau a prelucra n continuare7;
1 analize ale structurii vnzrilor;
1 decizii de tip 6a continua sau a ntrerupe activitatea7;
1 decizii privind formarea preurilor.
Decizii privind comenzile speciale
*anagementul se confrunt deseori cu decizii privind comenzile speciale( adic trebuie s opteze pentru
acceptarea sau refuzarea unor comenzi speciale pentru produse( la preuri mai mici decDt preurile obinuite de
pia sau c@iar mai mici decDt costurile de producie.
7stfel( dac %ntreprinderea dispune de capacitatea de producie neutilizat( ea poate accepta comenzi suplimentare
c@iar la un pre mai mic decDt preul curent de vDnzare a produsului. De asemenea( acceptarea comenzii speciale se
recomand( %n cazul %n care venitul depete consumurile variabile legate de comanda respectiv.
Exemplu. 8 .ntreprindere produce fotolii. 9reul de v0nzare a unui fotoliu este %#) lei iar
consumurile de producie a unei uniti constituie $)) lei fiind formate din( materiale ' 3)) lei
munc direct ' 2)) lei consumuri indirecte de producie ' 1)) lei din care 4#3 sunt
constante.
>n prezent( %ntreprinderea dispune de capacitatea de producie neutilizat %n proporie de ,L care %i permite
fabricarea a %nc ,?? fotolii. :n client i1a comandat fabricarea a ",? fotolii la preul de ,6? lei.
*anagerii %ntreprinderii ezit s accepte comanda dat( fiind c preul propus de client 3,6? lei5 este mai mic
dec%t costul de producie 3/?? lei5.
De stabilit( dac %ntreprinderea trebuie s accepte sau s refuze comanda suplimentar.
oluie@
Pentru a @otr% acceptarea sau refuzarea comenzii speciale( este necesar de a analiza dac %ntreprinderea va
obine un profit suplimentar din aceast comand( care se determin astfel:
1. .enit suplimentar din vDnzri J
2. $onsumuri variabile totale J
1 materiale directe J
1 munca direct J
1 consumuri indirecte de producie J
. Profit operaional suplimentar J
$onsumurile constante de HHHHHHHHHHHH lei nu sunt luate %n calcul pentru c %ntreprinderea are capacitatea
de producie neutilizat i( respectiv( comand special nu va necesita consumuri constante suplimentare.
/ecomandare@ >ntreprinderea ar trebui s HHHHHHHHH comanda suplimentar( dat fiind faptul c dispune de
capacitatea de producie liber i veniturile aferente comenzii 3HHHHHHHHH lei5 depesc consumurile variate
3HHHHHHHHlei5( ceea ce conduce la obinerea unui profit suplimentar de HHHHHHH lei.
De regul( consumurile constante ale capacitilor de producie e+istente nu ar trebui( %n mod normal( s se
modifice atunci cDnd sunt acceptate comenzi speciale i sunt( prin urmare( nerelevante pentru luarea deciziei. >ns(
dac( totui( sunt generate consumuri constante suplimentare pentru a facilita e+ecutarea comenzii speciale( atunci
ele vor fi relevante pentru decizie i( prin urmare( vor fi luate %n calcul la determinarea profitului suplimentar.
'+emple de consumuri constante relevante pot fi: ac@iziionarea de utila8e suplimentare( ma8orarea timpului de
supraveg@ere etc.
Decizii privind renunarea la un produsGlinie de producieGsecie
66
Dac o %ntreprindere are o gam de produse care este neprofitabil va trebui s ia %n considerare opiunea
renunrii la acestea.
-apoartele financiare %ntocmite pentru anumite tipuri de produse( conform metodei tradiionale( pot
demonstra c fabricarea i vDnzarea lor duce la obinerea unei pierderi i( prin urmare( ele urmeaz a fi scoase din
producie( datorit faptului c sunt neprofitabile. 7cest tip de analiz omite posibilitatea c unele consumuri
constante vor persista( indiferent c produsul va fi scos din producie sau se va continua fabricarea lui.
7stfel( trebuie de contientizat( c un produs va fi fabricat atDt timp( cDt venitul marginal depete
consumurile constante.
Exemplu: 8 ntreprindere are trei secii de producie n care se confecioneaz trei produse
diferite "i anume( cma"e curele "i pantofi. ,apoartele de profit "i pierdere (tabelul %.1)
ntocmite pentru fiecare din cele trei secii conform metodei 1irect2cost prezint urmtoarele
date(
0abelul >#%
Baortul de rofit i ierdere
Nr.
ctr.
Indicatori
'roduse
Total
cmae curele antofi
1 .enituri din vDnzri 6? ??? 2? ??? 1?? ??? 2,? ???
2 $onsumuri variabile "? ??? ,? ??? /, ??? 1,, ???
.enit marginal 31125 "? ??? 2? ??? , ??? F, ???
" $onsumuri constante:
1 neobligatorii
1 obligatorii
2, ???
1, ???
1? ???
22 ???
1" ???
6 ???
22 ???
12 ???
1, ???
2" ???
"1 ???
???
, -ezultatul financiar 31"5 1, ??? 32 ???5 6 ??? 21 ???
7nalizDnd datele prezentate %n raportul dat( managerii %ntreprinderii planific s %nc@id secia care produce
curele( fiind c activitatea sa se soldeaz cu pierdere.
De stabilit dac %ntreprinderea ar trebui s renune la fabricarea curelelor.
oluie@
>n vederea lurii deciziei se va %ntocmi un -aport comparativ de profit i pierdere %n formatul metodei Direct1
cost( prezentat %n tabelul 2.2( %n care se va determina rezultatul obinut de ctre %ntreprindere %n cazul continurii
fabricrii i %n cazul renunrii la fabricarea lor.
0abelul >#1
Baortul comarati3 de rofit i ierdere
Nr.
ctr.
Indicatori
Continuarea
fabricrii
Benunarea la
fabricare
1 .enituri din vDnzri
2 $onsumuri variabile
.enit marginal
" $onsumuri constante:
1 neobligatorii
1 obligatorii
, -ezultatul financiar
=ecomandare: de HHHHHHHHHHH fabricarea curelelor. -enunarea la fabricarea lor ar conduce la reducerea
profitului cu HHHHHHHHHH lei 3HHHHHHHH 4 HHHHHHHHH5.Prin urmare( atDt timp cDt fabricarea i vDnzarea curelelor
contribuie la obinerea unui venit marginal ce depete consumurile constante neobligatorii( ele urmeaz s fie
pstrate %n producie.
Decizii de tip Ba produce sau a cumpraC
>n mod frecvent( managerii %ntreprinderilor de producie se confrunt cu opiunea de a produce unele dintre
componentele utilizate la asamblarea produsului %n cadrul %ntreprinderii sau s le cumpere din alt parte. )recDnd
peste implicaiile te@nice( decizia este %n mod obinuit bazat pe analiza costurilor.
>n mod normal( se vor compara consumurile variabile de producie cu preul obinut pe pia. >n situaia %n
care componenta ce urmeaz a fi produs necesit reducerea volumului de producie a altor componente produse(
atunci la costul componentei produse va trebui de adugat i mar8a astfel pierdut.
Pe lDng aceasta( %n luarea deciziilor de Ba produce sau a cumpraC se va ine cont i de o serie de ali factori.
7stfel( o %ntreprindere poate lua decizia de a fabrica unele componente ale produsului( dac:
aprovizionarea cu aceste componente este instabilA
6F
calitatea 8oas a componentelor aprovizionateA
produsul fabricat are un caracter secretA
capacitatea de producie liber nu poate fi utilizat %n alte scopuri.
>ntreprinderea poate decide asupra cumprrii componentelor necesare( dac:
%i lipsete e+periena necesar pentru producerea lorA
nu dispune de resurse pentru producerea lor.
Exemplu: :anagerii unei ntreprinderi care dispune de capacitatea de producie liber n proporie
de *)3 decid ce este mai rentabil ' de a produce sau de a cumpra componenta ; necesar
pentru fabricarea produsului <. /a acest moment componenta ; este cumprat la preul de 23
lei=unitate. >nginerul ntreprinderii a calculat c fabricarea componentei ; i va costa 2# lei=unitate
inclusiv(
1 consumuri directe de materiale ' 1) lei;
1 consumuri directe privind retribuirea muncii ' $ lei;
1 consumuri indirecte de producie variabile ' 4 lei;
1 consumuri indirecte de producie constante ' # lei.
De stabilit dac %ntreprinderea ar trebui s produc sau s cumpere componenta ;.
1oluie:
La prima vedere( se pare c cumprarea componentei este mai rentabil( deoarece costul de ac@iziie 32
leiGuniti5 este mai mic decDt costul de producie al acesteia 32, leiGuniti5 cu 2 leiGuniti.
>ns trebuie de subliniat c pentru producerea componentei ; se va utiliza cele 2?L din capacitatea de
producie liber( iar consumurile constante aferente acestor 2?L de capacitate de producie liber nu se vor
modifica( indiferent dac se va fabrica sau se va cumpra componenta ;.
7stfel( pentru luarea unei decizii corecte se va determina cDtigul pe care %l va obine %ntreprinderea %n cazul
producerii componentei( %n felul urmtor:
15 consumuri directe de materiale 4 leiA
25 consumuri directe privind retribuirea muncii 4 leiA
5 consumuri indirecte de producie variabile 4 leiA
"5 total consumuri variabile de producie 31I2I5 4 leiA
,5 cost unitar de ac@iziie 4 leiA
/5 cDtigul %ntreprinderii %n cazul producerii 3"1,5 4 lei.
=ecomandare: De HHHHHHHHHHH componenta ;( fiind c( %n acest caz( cDtigul %ntreprinderii este %n mrime
de HHH lei pentru o unitate.
Decizii privind formarea preurilor
Problema determinrii preului este una comple+( de care depind numeroi factori aflai %n interaciune i
impun soluii pe msur. !actorii tipici care trebuie luai %n considerare %n decizia de pre sunt urmtorii:
obiectivele firmei( tipul pieei pe care acioneaz %ntreprinderea( cererea de produse ale firmei( elasticitatea cererii
pentru produsul respectiv( structura costului produsului( nivelul de activitate( restriciile guvernamentale sau
legislative( inflaia( concurena etc.
>ns de obicei decizia definitiv privind formarea preurilor o ia managerul seciei %mputernicite s adopte
asemenea decizii. -olul contabilului const de a veni %n a8utorul conducerii %n analiza tuturor consecinelor
posibile ale fiecreia din variantele acestei decizii.
>n practic se cunosc dou abordri privind formarea preurilor:
15 abordarea costuluiA
25 abordarea valorii percepute.
%bordarea costului 4 reprezint o metod de formare a preului prin adugarea la costul de producie a unei
pri a profitului 3adaosului5. !ormula general a preului %n acest caz este urmtoarea:
're = Consumuri i Cheltuieli I %daos,
unde %daosul = 'rocentul adaosului ? Consumuri i Cheltuieli.
De cele mai multe ori( procentul adaosului se determin empiric sau inDnd cont de rata rentabilitii dorite.
$ele mai frecvente baze de determinare a preurilor de vDnzare sunt:
1. +uma total a consumurilor de roducie i a cheltuielilor oeraionale. Preul de vDnzare se
stabilete %n baza tuturor consumurilor de producie( la care se adaug c@eltuielile operaionale i rentabilitatea
dorit. 'ste cea mai rspDndit modalitate de formare a preurilor( deoarece asigur acoperirea costului de
producie i a c@eltuielilor operaionale( precum i contribuie la obinerea unui profit. 'ste recomandat %n
formarea preurilor pe termen lung.
F?
Exemplu: 9entru un volum al v0nzrilor de #)))) uniti dintr2un produs se cunosc urmtoarele
informaii(
consumuri directe de materiale ' 2) lei=unit.
consumuri directe privind retribuirea muncii ' 1# lei=unit.
consumuri indirecte de producie variabile ' 12 lei=unit.
consumuri indirecte de producie constante ' * lei=unit.
c&eltuieli operaionale variabile ' $ lei=unit.
c&eltuieli operaionale constante ' 4 lei=unit.
?otal consumuri "i c&eltuieli operaionale ' $# lei=unit.
De stabilit preul de vDnzare %n baza consumurilor i c@eltuielilor operaionale totale.
1oluia:
!ormarea preului de vDnzare se realizeaz %n baza urmtorului calcul( prezentat %n tabelul 2..
0abelul >#$
8ormarea reului unitar de 3;n&are *n ba&a consumurilor
i cheltuielilor oeraionale totale
Nr.
ctr.
Indicatori +uma, lei
1 $onsumuri directe de materiale
2 $onsumuri directe privind retribuirea muncii
$onsumuri indirecte de producie variabile
" $onsumuri indirecte de producie constante
, $@eltuieli operaionale variabile
/ $@eltuieli operaionale constante
2 )otal consumuri i c@eltuieli operaionale 31I2II"I,I/5
6 -entabilitatea( 2,L
F Pre probabil de vDnzare 32I65
2. 0uma total a consumurilor i c@eltuielilor operaionale variabile. $onform acestei concepii( preul
de vDnzare se formeaz prin %nsumarea consumurilor i c@eltuielilor operaionale variabile cu mrimea
rentabilitii ateptate. La rDndul su( rentabilitatea se bazeaz numai pe consumurile i c@eltuielile operaionale
variabile.
Exemplu: @tiliz0nd acelea"i date este necesar de stabilit preul de
v0nzare n baza consumurilor "i c&eltuielilor operaionale variabile.
1oluia: *odul de determinare a preului de vDnzare este ilustrat %n tabelul 2.".
0abelul >#3
8ormarea reului unitar de 3;n&are *n ba&a consumurilor i cheltuielilor oeraionale 3ariabile
Nr. ctr. Indicatori +uma, lei
1 $onsumuri directe de materiale
2 $onsumuri directe privind retribuirea muncii
$onsumuri indirecte de producie variabile
" $@eltuieli operaionale variabile
, )otal consumuri i c@eltuieli operaionale variabile 31I2II"5
/ -entabilitatea( 2,L
2 Pre probabil de vDnzare( ,I/
.. Costul total de roducie. Preul de vDnzare se determin prin adugarea la costul total de producie a
mrimii rentabilitii dorite.
Exemplu: @tiliz0nd datele aceluia"i e-emplu urmeaz de determinat preul de v0nzare
n baza costului total de producie.
1oluia: )e@nica de fi+are a preului de vDnzare este prezentat %n tabelul 2.,.
0abelul >#8
8ormarea reului unitar de 3;n&are *n ba&a costului total de roducie
Nr.
ctr.
Indicatori +uma, lei
1 $onsumuri directe de materiale
2 $onsumuri directe privind retribuirea muncii
$onsumuri indirecte de producie variabile
" $onsumuri indirecte de producie constante
, $ost total de producie 31I2II"5
F1
/ -entabilitatea( 2,L 3,,Q2,G1??5
2 Pre probabil de vDnzare( ,I/
/. Costul 3ariabil de roducie. Preul de vDnzare se stabilete prin %nsumarea costului variabil de producie(
care include doar consumurile variabile( cu mrimea rentabilitii ateptate.
Exemplu: @tiliz0nd datele aceluia"i e-emplu urmeaz de determinat preul de v0nzare
n baza costului variabil de producie.
1oluia: *odul de determinare a preului de vDnzare este ilustrat %n tabelul 2./.
0abelul ># D
8ormarea reului unitar de 3;n&are *n ba&a costului 3ariabil de roducie
Nr.
ctr.
Indicatori +uma, lei
1 $onsumuri directe de materiale
2 $onsumuri directe privind retribuirea muncii
$onsumuri indirecte de producie variabile
" $ost total de producie 31I2I5
, -entabilitatea( 2,L
/ Pre probabil de vDnzare( "I,
*etodelor de formare a preurilor bazate pe costuri( mai ales atunci cDnd sunt tratate %n mod mecanic( le1au
fost fcute numeroase critici( cum ar fi:
nu iau %n considerare cererea %n mod e+plicit( ci determin profiturile %n baza costurilorA
tind s ignore repartizarea arbitrar a consumurilor constante la %ntreprinderile care realizeaz mai
multe produseA
sunt %nvec@ite i neadaptate la nevoia de compatibilitate pe termen scurt.
>n mod frecvent metodele bazate pe cost sunt utilizate %ntr1un mod fle+ibil( decizia de pre plecDnd numai de
la costul de producie. *anagerii pot varia procentul rentabilitii( %n funcie de evoluia cererii a8ustDnd1o de
fiecare dat %n procesul negocierii.
%bordarea 3alorii erceute reprezint metoda prin care %ntreprinderea de la %nceput determin preul de
vDnzare a produsului nou %n baza cercetrilor de marKeting( iar apoi prin scderea din pre a mrimii profitului
previzibil se stabilete suma ma+im a consumurilorGc@eltuielilor admise pentru o unitate de produs. >n cazul %n
care consumurileGc@eltuielile planificate( calculate prin metoda tradiional depesc consumurileGc@eltuielile
ma+imal admise calculate( inDnd cont de con8unctura pieei( este necesar ca specialitii %ntreprinderii s caute
cile de micorare a acestora. 0c@ematic( esena abordrii valorii percepute de formare a preurilor este prezentat
%n sc@ema 2.1.
F2
!i+area preului de vDnzare 3P.5
3"?? lei5
!i+area profitului previzibil 3PP5
31?? lei5
0tabilirea costului admisibil 3$75
3?? lei 3"?? 11??5 lei
Determinarea costului estimativ 3prin metoda
tradiional $$'5 3,?5
$ompararea
costului estimativ
cu costul
admisibil
!i+area costului estimativ drept
cost admisibil
-educerea costului estimativ 3,?
lei5
$'$7 $'Y$7
chema >#%# :ormarea preurilor de v(nzare
con!orm abordrii valorii percepute
)rebuie de menionat( c %n ultimii ani se acord o atenie tot mai mare procesului de formare a preurilor
dup modul de abordare a valorii percepute a produsului.
!ibliografie4
1. 0#$ 2 B0tocuri de mrfuri i materialeC( rev.GG $ontabilitate i audit( #r.1( 1FF6.
2. 0#$ B$omponena consumurilor i c@eltuielilor %ntreprinderiiC( rev.GG $ontabilitate i audit( #r.1( 1FF6.
. Planul de conturi i normele de aplicare a conturilor( rev.GG $ontabilitate i audit( #r.21(1FF6.
". $araman 0tela( $umuns -odica. $ontabilitatea managerial. #ote de curs. 4 $@iinu: 'ditura
B)ipografia centralC( 2??2.
,. $araman 0tela( $umuns -odica. Practicum la disciplina la contabilitatea managerial 3probleme( teste(
criptograme5. 4 $@iinu: 'ditura 70'*( 2??/.
/. $araman 0tela. Probleme i teste la contabilitatea managerial. 4 $@iinu: 'ditura 70'*( 2??1.
2. $ontabilitate managerial. $olectiv de autori: coordonator 4 7.#ederia. $@iinu: 7$7P( 2???.
6. Dumbrav P.( Pop 7. $ontabilitatea de gestiune %n industrie. 4 Deva: 'ditura <ntelcredo( 1FF2.
F. 'bbeKen N.( Possler L.( -istea *. $alculaia i managementul costurilor. 4 9ucureti: 'ditura )eora(
2??1.
1?. Olaciuc 'lena. *etode moderne de calculaie a costurilor. 4 <ai: 'ditura Polirom( 1FFF.
11. Oeslile $@ad_icK. $ontabilitatea de gestiune. )rad. din engl. 4 9ucureti: 'ditura )eora( 1FFF.
12. #eedles 9.( 7nderson O.( $ald_ell `. Principiile de baz ale contabilitii. )rad. din engl. 4 $@iinu:
'ditura 7-$( 2???.
1. Eurcanu .iorel. $alculaia costurilor. 4 $@iinu: 'ditura 70'*( 2??1.
1/. abcdefghb i. j. keclbmnodpqgr esdbtmohuopqgr euvn. wuoxhgq ymz te{|t 4 i.: }j~
ghpnbngh|d( 2???.
1,. adexmotpqgr . . wsdbtmohuopqgr euvn g{yodoq sd|g{t|ypntb: no|dgz g sdbqngqb 4 i.:
ghbhp g pnbngpngqb( 2??2.
11. dedg . wuvn {bndbn on|y| pnbhybdn1q|pn. G od. p bhlm. |y doy. .. dgbftgmg 4 i.: jeygn(
( 1FF2.
12. bds|tb .. wsdbtmohuopqgr euvn: wuoxhgq ymz te{|t 4 i.: jeygn( ( 1FF6.
16. igfgh .j. wsdbtmohuopqgr euvn: esdbtmohgo {bndbnbg g do{emnbnbg sd|g{t|ypntohh|r
yoznomh|png. i|h|ldbgz 4 i.: {ybnompnt| om| g podtgp( 2??2.
16. gq|mbotb ~.( gfq|tb . wsdbtmohuopqgr euvn 4 i.: {ybnompnt| w( 1FF2.
2?. ~pgmohq|tb ~.. wsdbtmohuopqgr euvn 4 i.: {ybnompnt| q{boh( 2??2.
F
21. wsdbtmohuopqgr euvn G |y doy. a. bmgz g . abhyod agmb 4 i.: j 4 i( 1FF2.
22. wsdbtmohuopqgr euvn: wuoxh|o s|p|xgo G |y doy. j.. odoohnb 4 i.: k1( 1FFF.
2. |dhldoh ..( |pnod . keclbmnodpqgr euvn: esdbtmohuopqgr bpsoqn. od. p bhlm.G |y doy.
.a. |q|m|tb 4 i.: ghbhp g pnbngpngqb( 1FF,.
F"
(NTB9!PBI79 T9OB9TIC9 '9NTBD 9>%$9ND7 8IN%7


Obiectul contabilitii manageriale.
$ontabilitatea managerial i contabilitatea financiar: obiective( deosebiri i asemnri.
$onsumuri i c@eltuieli: definiie( particulariti i e+emple
$omponena consumurilor incluse %n costul de producie
$lasificarea consumurilor dup coninutul lor economic
$lasificarea consumurilor dup destinaia lor de utilizare.
$lasificarea consumurilor dup compatibilitatea momentului efecturii lor cu perioada la care se refer.
$lasificarea consumurilor dup modul de includere a lor %n costul de producie.
$lasificarea consumurilor dup importana lor %n luarea deciziilor manageriale.
$lasificarea consumurilor dup comportamentul lor fa de evoluia volumului fizic de producie
'sena( rolul i scopurile bugetrii
)ipurile de bugete: caracteristica i structura lor
*odul de elaborare a bugetului general al %ntreprinderii
$ontrolul e+ecutrii bugetelor
$ontabilitatea consumurilor directe de materiale i modul de includere a lor %n costul de producie
1/5 $ontabilitatea consumurilor directe privind retribuirea muncii i modul de includere a lor %n costul de
producie
$ontabilitatea i repartizarea consumurilor indirecte de producie
Particularitile contabilitii consumurilor activitii au+iliare
Determinarea cantitativ i valoric a produciei %n curs de e+ecuie
$ontabilitatea pierderilor din producie
$alcularea costului de producie i legtura lui cu -aportul de profit i pierdere
$aracteristica obiectelor de eviden i a obiectelor de calculaie
'sena metodelor de eviden a consumurilor i calculaie a costurilor
$aracterizarea metodei de calculare pe comenzi
$aracterizarea variantei cu semifabricate ale metodei de calculare pe faze
$aracterizarea variantei fr semifabricate ale metodei de calculare pe faze
)ipurile de standarde i calculaia costului standard( conform metodei 0tandard1cost
$alculul( evidena i repartizarea abaterilor( conform metodei 0tandard1cost
$aracterizarea metodei de calculaie Direct1cost
*odul de determinare a pragului de rentabilitate
F,