Contabilitatea imobilizrilor necorporale

n categoria imobilizrilor necorporale regsim urmtoarele elemente patrimoniale

Cheltuielile de constituire se refer la cheltuielile privind nfiinarea sau dezvoltarea unei
entiti, dintre care se amintesc: taxele i alte cheltuieli de nscriere i nmatriculare, cheltuielile
efectuate cu emisiunea i vnzarea de aciuni i obligaiuni, cheltuielile de prospectare iniial a
pieei sau de publicitate i alte cheltuieli de aceast natur.
Cheltuielile de dezvoltare se refer la aplicarea rezultatelor cercetrii sau a altor
cunotine, n scopul realizrii de produse ori servicii noi sau mbuntite substanial, naintea
stabilirii produciei de serie sau utilizrii lor. Ele se concretizeaz n activiti cum sunt:
proiectarea, construcia i testarea produciei intermediare sau folosirea intermediar a
prototipurilor i modelelor; proiectarea de noi unelte i matrie care implic tehnic nou;
proiectarea, construcia i testarea unor alternative alese pentru aparatele, produsele, procesele,
sistemele sau serviciile noi sau mbuntite etc.
Concesiunile, brevetele, licenele, mrcile comerciale drepturile i activele similare sunt
aduse ca aport, achiziionate sau dobndite pe alte ci i privesc cheltuielile de intrare n
patrimoniu a acestor active, exprimate, dup caz, sub forma valorii juste sau a costului de
achiziie.
Fondul comercial apare, de regul, la consolidare i reprezint diferena dintre costul de
achiziie i valoarea la data tranzaciei, a prii din activele nete achiziionate de entitate. Se au n
vedere elementele de patrimoniu care au influen favorabil asupra meninerii sau dezvoltrii
potenialului entitii, cum sunt: clientela, vadul comercial, segmentele de pia, reputaia .a.
Avansurile i alte imobilizri necorporale cuprind, pe de o parte, avansurile acordate
furnizorilor de imobilizri necorporale, iar pe de alt parte programele informatice create de
entitate sau achiziionate de la teri, pentru necesitile proprii, de utilizare, precum i alte
imobilizri necorporale.
Imobilizrile necorporale n curs de execuie se refer la costul de producie sau cel de
achiziie, dup caz, aferent imobilizrilor de aceast natur care sunt neterminate pn la sfritul
perioadei.

Contabilitatea operaiunilor privind imobilizrile necorporale, care au pondere redus dar

structur relativ complex, se organizeaz cu ajutorul mai multor conturi sintetice de gradul I,
conturi ce constituie grupa cu aceeai denumire i simbolul 20 a clasei a 2-a din Planul de conturi
general, denumit "Conturi de imobilizri". n grupa amintit sunt incluse urmtoarele conturi:
A

201

Cheltuieli de constituire

203

207

A
Cheltuieli de dezvoltare
Concesiuni,
brevete,
licene,
mrci A
comerciale, drepturi i active similare
A
Fond comercial

205

208
Alte imobilizri necorporale
Conturile de mai sus au urmtoarele trsturi comune:

au funcia contabil de activ;

sunt conturi de bilan, putnd avea solduri finale debitoare, care reprezint imobilizrile
necorporale existente n patrimoniul entitii;
se nscriu n activul bilanului contabil n grupa A "Active imobilizate", n prima
subgrup "Imobilizri necorporale" (I), la valoarea net;

 se oglindesc n bilanul dezvoltat ca elemente distincte, cu excepia conturilor 205 i 208

pentru care este stabilit un singur indicator;
n bilanul prescurtat se nscriu la un singur post bilanier, mpreun cu imobilizrile n
curs i avansurile pentru imobilizri necorporale.
Pentru organizarea contabilitii imobilizrilor necorporale se folosesc n plus conturile
corespunztoare de amortizri, precum i cel de ajustri pentru deprecierea imobilizrilor i
anume:
280 Amortizri privind imobilizrile necorporale"-P
2801 "Amortizarea cheltuielilor de constituire"-P
2803 "Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare"-P
2805 "Amortizarea concesiunilor, brevetelor,licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i
activelor similare"-P
2807 "Amortizarea fondului comercial"-P
2808 "Amortizarea altor imobilizri necorporale"-P
290 "Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor necorporale"-P
Toate aceste conturi se caracterizeaz prin aceea c au funcia contabil de pasiv i
funcioneaz dup regulile generale privind conturile de aceeai natur. Soldurile finale creditoare
pe care le pot avea la sfritul anului financiar se deduc din soldurile finale debitoare aferente
conturilor de imobilizri necorporale corespondente n vederea determinrii valorilor contabile
nete ce se nscriu n bilan.
n continuare, se prezint, n mod succint, coninutul economic i principalele
corespondene privind conturile de imobilizri necorporale.
Debitul contului 201 "Cheltuieli de constituire" asigur cunoaterea cheltuielilor
ocazionate de nfiinarea sau dezvoltarea activitii unei entiti, cum sunt: taxe i alte cheltuieli
de nscriere i nmatriculare; cheltuieli pentru emisiunea i vnzarea de aciuni i obligaiuni;
cheltuieli de prospectare a pieei, de publicitate i alte cheltuieli de aceast natur legate de
nfiinarea i extinderea activitii entitii.
Sumele astfel nregistrate se explic n notele ce se ntocmesc n cadrul setului de situaii
financiare anuale.
Contul analizat se debiteaz prin creditul conturilor care arat modalitatea de efectuare a
cheltuielilor, cum sunt conturile de active circulante bneti (512, 531, 542 .a.), de furnizori
pentru imobilizri (404) etc.
Creditul contului analizat reflect informaii ce privesc cheltuielile de constituire
amortizate integral i care se scad din eviden, precum i cheltuielile de emisiune ce se
repartizeaz potrivit conturilor corespondente debitoare (2801, 1041).
n cazul n care, la scderea lor din eviden, exist i cheltuieli de constituire
neamortizate exist restricia potrivit creia nu se face nici o distribuire din profituri, cu excepia
situaiei cnd entitatea dispune de rezerve disponibile pentru distribuire i/sau de profit reportat
de cel puin mrimea unei asemenea sume.

Soldul contului la care ne referim poate fi debitor i reprezint valoarea cheltuielilor de

constituire existente n evidena entitii.
Cheltuielile de constituire se amortizeaz ntr-o perioad de cel mult 5 ani, iar evidena
analitic a lor se organizeaz pe feluri de cheltuieli.
Aplicaii cu nregistrri contabile privind cheltuielile de constituire
Pentru constituirea unei societi comerciale se efectueaz cheltuieli cu reclama i prospectarea
pieei, din contul de disponibil la banc, n sum de 600 lei, cu TVA de 24% (144 lei), cheltuieli
care se amortizeaz ntr-o perioad de 3 ani, ceea ce ocazioneaz nregistrarea operaiilor:
- Efectuarea cheltuielilor cu reclama i prospectarea pieei conform Extrasului de cont si a
Ordinului de plat
=
5121
744
%
600
201
4426
144
- Amortizarea cheltuielilor de constituire (o treime n fiecare an, deci, n total 600 lei)
conform planului de amortizare
6811
=
2801
600
- Scderea din eviden a cheltuielilor de constituire integral amortizate conform notei de
contabilitate
2801

201

600

n ceea ce privete cheltuielile de constituire, n msura n care sunt de valori relativ mici
i, implicit, nesemnificative, considerm c nu se justific amortizarea lor ntr-o anumit perioad
de timp, putndu-se adopta, de ctre consiliul de administraie, soluia nregistrrii integrale a lor
n cheltuielile de exploatare aferente lunii n care se efectueaz, ceea ce presupune ntocmirea
celor trei nregistrri anterioare.
Debitul contului 203 Cheltuieli de dezvoltare oglindete informaii ce privesc att
lucrrile i proiectele de dezvoltare efectuate pe cont propriu, achiziionate de la teri sau de la
entitile afiliate, inclusiv de la cele legate prin interese de participare, ct i imobilizrile de
natura cheltuielilor de dezvoltare primite cu titlu gratuit sau constatate ca plus de inventar, strict
individualizate i care, prin aplicarea lor n activitatea practic, determin realizarea de produse
sau servicii noi sau mbuntite substanial.
Contul analizat se debiteaz cu valoarea elementelor amintite mai sus, prin creditul
conturilor care le reflect modalitile de intrare n patrimoniu, ale cror simboluri se redau n
ordine i anume: 233, 721, 404, 451, 453, 4751 i respectiv 4754.
Sumele astfel nregistrate se prezint n notele explicative.
Creditul aceluiai cont ofer informaii privind valorile neamortizate pn la data scderii
din eviden a elementelor pe care acest cont le reflect n debit, amortizarea acestora nregistrat
pn n acel moment, precum i valoarea brevetelor sau licenelor obinute din activitatea proprie,
potrivit conturilor corespondente debitoare (6583, 2803, 205).
Soldul contului analizat poate fi debitor i ofer informaii cu privire la valoarea de
nregistrare a imobilizrilor de natura cheltuielilor de dezvoltare existente n entitate.

Aplicaii cu nregistrri contabile privind cheltuielile de dezvoltare

-Efectuarea unor cheltuieli, de 10.000 lei, pentru un obiectiv de dezvoltare realizat pe cont
propriu conform notei de contabilitate i a situaiei lucrrii.
233
=
721
10.000
-Recepia propriu-zis a obiectivului de dezvoltare conform procesului-verbal de recepie
203
=
233
10.000
-Amortizarea aferent primului an de utilizare a obiectivului recepionat (6.000 lei:5 ani) conform
notei de contabilitate i planului de amortizare
6811
=
2803
2.000
-Vnzarea ctre teri a obiectivului, la preul de 12.000 lei, cu TVA 24% conform facturii
461
=
%
14.880
12.000
7583
2.880
4427
-Scderea din eviden a obiectivului vndut, parial amortizat conform notei de contabilitate
%
=
203
10.000
2803
2.000
6583
8.000
-Achiziia unui proiect de dezvoltare de la teri, n valoare de 8.000 lei, cu TVA 24% conform
facturii i procesului-verbal de recepie
%
=
404
9.920
203
8.000
4426
1.920
Contul 205 "Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i active similare",
prin debitul su, oglindete informaii ce privesc att valoarea bunurilor de aceast natur
achiziionate de la teri, primite ca aport n natur sau cu titlu gratuit, constatate plus cu ocazia
inventarierii, cumprate fie de la entiti afiliate, fie de la cele legate prin interese de participare,
ct i valoarea concesiunilor primite i a imobilizrilor de natura cheltuielilor de dezvoltare
aferente brevetelor sau licenelor.
Contul analizat se debiteaz cu valoarea elementelor de mai sus (de achiziie sau just),
prin creditul conturilor care identific modalitatea de intrare a lor n patrimoniu (404, 456, 4751,
4753, 4754, 451, 453, 167 i respectiv 203).
Creditul contului la care ne referim reflect informaii ce privesc sumele neamortizate
pn la data scderii din eviden a elementelor ce se oglindesc n acest cont, amortizarea
nregistrat pn n acel moment i valoarea aferent att brevetelor i altor drepturi i valori
similare aportate i retrase, ct i concesiunilor restituite, debitndu-se conturile care reflect
specificul acestor operaii (6583, 2805, 456 i respectiv 167). Valoarea brevetelor, licenelor i
altor drepturi i valori similare depuse ca aport la capitalul altor entiti, n schimbul dobndirii de
participaii n capitalul acestora, se nregistreaz prin coresponden cu debitul urmtoarelor
conturi: 261, 263, 265.
Soldul contului prezentat poate fi debitor n cazul n care entitatea dispune de concesiuni
recunoscute ca imobilizri necorporale, brevete, licene, mrci comerciale i alte drepturi i valori
similare.
Activele imobilizate amintite anterior, cu excepia concesiunilor, se amortizeaz liniar de
ctre unitatea patrimonial care le deine, avndu-se n vedere durata prevzut (stabilit) pentru
utilizarea lor, iar evidena analitic se organizeaz pe categorii sau feluri de bunuri. Cele de

natura concesiunii, a superficiei i a uzufructului se amortizeaz liniar pe durata contractului. Se

reine, de asemenea, c n cazul brevetelor de invenie poate fi aplicat i regimul de amortizare
degresiv sau accelerat, n funcie de opiunea entitii, iar cheltuiala ce corespunde amortizrii
este deductibil fiscal.
Aplicaii cu nregistrri contabile privind concesiunile, brevetele, licenele, mrcile
comerciale, drepturile i activele similare
- Recepia unui brevet, n valoare de 25.000 lei, rezultat dintr-o lucrare de dezvoltare conform
procesului-verbal de recepie
205
=
203
25.000
- Achiziionarea de brevete, licene, mrci de fabric, n sum de 20.000 lei, cu TVA 24%
conform facturii i procesului-verbal de recepie
%
=
404
24.800
205
20.000
4426
4.800
- Amortizarea aferent fiecrei luni, pn la nivelul sumei de 21.000 lei conform planului de
amortizare
6811
=
2805
21.000
6811
=
2805
21.000
- Scderea din contabilitate a brevetelor de 25.000 lei, amortizate pentru suma de 21.000 lei
conform noteide contabilitate
%
=
205
26.040
2805
21.000
6583
5.040
n cazul operaiilor de concesiune, n contabilitatea proprietarului, denumit concedent, se
continu nregistrarea, n mod obinuit, a amortizrii bunului predat n concesiune, care reprezint
o imobilizare corporal.
Redevena pe care o primete de la concesionar se reflect n creditul contului 706 "
Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii ".
n cazul n care bunul concesionat face parte din proprietatea public i, n consecin,
este predat de ctre o autoritate public se impune a fi reinut c redevena aferent pe care
aceasta o ncaseaz se face venit la bugetul de stat sau la bugetele locale, dup caz.
n contabilitatea concesionarului (primitorului) se are n vedere c bunul primit n
concesiune este recunoscut ca imobilizare necorporal, iar operaiile care fac obiectul nregistrrii
n contabilitate se prezint astfel:
-Primirea bunului, n valoare de 96.000 lei conform notei de contabilitate i a contractului
de concesiune
205
=
167
96.000
- Redevena anual datorat, de 4.800 lei conform facturii (emise)
167
=
404
4.800
-Amortizarea anual, n valoare de 4.800 lei conform notei de contabilitate i a planului de
amortizare
6811
=
2805
4.800
-Scderea din eviden a bunului restituit, n valoare de 96.000 lei conform notei de contabilitate
i a contractului de concesiune
2805
=
205
96.000
n situaia n care bunul primit n concesiune nu ndeplinete condiiile pentru a fi
recunoscut ca imobilizare necorporal se asigur urmrirea lui i implicit obligaia fa de

concedent utilizndu-se contul 8036 "Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii
asimilate", care se debiteaz.
Pentru bunurile nerecunoscute ca imobilizri necorporale, redevena facturat de
concedent se nregistreaz n debitul contului 612 "Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune
i chiriile" i n creditul contului 401 "Furnizori". Totodat, se crediteaz contul 8036
"Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate".
Operaiile 15 i 16 se repet n fiecare an al contractului de concesiune astfel nct contul
167 "Alte mprumuturi i datorii asimilate" se soldeaz, iar contul privind amortizarea
concesiunilor (2805) va prezenta sold final creditor egal cu valoarea total a concesiunii (96.000
lei).
Pentru restituirea bunurilor care nu sunt recunoscute ca imobilizri necorporale nu se
efectueaz nregistrri contabile, reinndu-se c, odat cu plata ultimei redevene anuale, soldul
contului 8036 "Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate" devine zero.
Operaiunea de restituire propriu-zis a bunului care a fcut obiectul concesionrii ocazioneaz,
ca i n cazul celeilalte situaii, ntocmirea unui proces-verbal ntre cele dou pri contractante.
La rndul su, contul 208 "Alte imobilizri necorporale" oglindete n debit informaii cu
privire la programele informatice obinute din producia proprie sau achiziionate de la teri,
destinate utilizrii n cadrul entitii, dar i cu privire la alte imobilizri necorporale, prin creditul
conturilor care arat modalitile de dobndire (721, 404, 456, 4754, 4753).
Creditul contului analizat ofer informaii ce privesc valoarea imobilizrilor n cauz,
parial sau complet amortizate, care se vnd sau se scot din funciune, ori sunt depuse la capitalul
altor entiti, n schimbul dobndirii de participaii la capitalul acestora (6583, 2808, 456, 261,
263, 265).
Programele informatice se amortizeaz liniar pe o perioad de 3 ani.
Soldul contului prezentat poate fi debitor n cazul n care entitatea dispune de programe
informatice i alte imobilizri necorporale.
Aplicaii cu nregistrri contabile privind alte imobilizri necorporale
-Achiziia unui program informatic, n valoare de 5.200 lei, cu TVA de 24% conform
facturii (primite) i procesului-verbal de recepie
=
404
6.448
%
5.200
208
4426
1.248
-Amortizarea aferent primului an de utilizare, n sum de 1740 lei conform notei de contabilitate
i planului de amortizare
6811
=
2808
1.740
-Vnzarea programului informatic la preul de 4.000 lei, cu TVA de 24% conform facturii (emise)
461
=
%
4.960
7583
4.000
960
4427
-Scderea din eviden a programului informatic vndut conform notei de contabilitate
=
208
5.200
%

2808
6583

1.740
3.460