Unitatea de nvare nr.

1: Elemente fundamentale ale contabilitii de gestiune

_______

Unitatea de nvare nr. 1

ELEMENTE FUNDAMENTALE ALE CONTABILITII DE
GESTIUNE

Cuprins
Obiective
1.1. Definiia i obiectivele contabilitii de gestiune
1.2. Conceptul de costuri i rolul lor n luarea deciziilor
1.3. Costurile n sprijinul inventarului permanent al stocurilor
1.4. Probleme generale privind organizarea i conducerea
contabilitii de gestiune
1.5. Modaliti de organizare i conducere a contabilitii de
gestiune
Rezumatul unitii de nvare
Rspunsurile la testele de autoevaluare
Bibliografie
Obiective
Identificarea i construirea costurilor n scopul msurrii i evalurii
performanelor entitilor economice.
nelegerea modulului de organizare a contabilitii de gestiune.
Timpul necesar pentru parcurgerea unitii de nvare: 3 ore

1.1. Definiia i obiectivele contabilitii de gestiune

Contabilitatea de gestiune component a sistemului contabil
De mult timp, n cadrul sistemului contabil, apar dou laturi distincte:
pe de o parte, contabilitatea financiar destinat nregistrrii schimbrilor care
au loc n cadrul organizaiei i mediului su economic, determinrii rezultatelor
i publicrii situaiilor financiare anuale, pe de alt parte, contabilitatea de
gestiune care rmne secret (Richard, 1996), nenormalizat i destinat
managerilor deoarece are drept scop urmrirea modului de formare a
performanelor economice ale organizaiei.
n prezent, pe plan internaional se remarc o tendin de deschidere
progresiv a contabilitii de gestiune ctre observarea schimbrilor care au loc
n organizaie, a clienilor i furnizorilor si, pentru a pune n eviden sursele
unei mai bune performane economice n scopul transformrii organizaiilor
clasice n ntreprinderi durabile. Aa cum sublinia editorialul Strategic
Finance (2004, pag.6) contabilitatea de gestiune este contabilitatea orientat
ctre crearea de valoare, sprijin n luarea deciziilor, anticipare i control.
Contabilitatea de gestiune, n calitate de imagine contabil a
funcionrii ntreprinderilor i organizaiilor, descrie modul n care sunt
utilizate resursele, care este efectul utilizrii acestora, ofer un model economic
care i ajut pe manageri.
1

Unitatea de nvare nr. 1: Elemente fundamentale ale contabilitii de gestiune

_______

Funciile contabilitii de gestiune

Referindu-ne la misiunea contabilitii de gestiune, nc din anul 1923,
un celebru economist american, J.M.Clark (p. 236), gsete zece funcii ale
acesteia, i anume:
determinarea preului normal al bunurilor vndute de ntreprindere;
fixarea limitelor de reducere a preurilor;
determinarea produselor profitabile i a celor care creaz deficit;
controlul stocurilor;
definirea valorii stocurilor;
testarea eficienei diferitelor procese;
testarea eficienei diferitelor departamente;
detectarea pierderilor, risipei i furturilor;
separarea costului sub-activitii de costul productiv;
asigurarea coerenei cu conturile financiare.
ntreprinderea trebuie s-i analizeze costurile deoarece un cost este un
consum de resurse, s neleag i s-i optimizeze rezultatul. Dac regrupm
cele zece funcii enunate mai sus, putem estima c aceast analiz este
necesar pentru:
stabilirea preurilor. Dar, dup cum se observ, piaa las adesea puin
libertate din acest punct de vedere i singura preocupare a productorilor
este aceea de a reui s obin costul produselor i serviciilor vndute sub
preul su de vnzare: prioritatea este aceea de a nelege cum se
formeaz costurile i care este influena asupra lor dect de a cunoate
care sunt repercursiunile asupra clientului;
evaluarea stocurilor care influeneaz calculul rezultatului contabil.
Evaluarea este o consecin a existenei consumurilor perioadei i, n
contrapartid, a noilor valori obinute, vndute sau nu, care alctuiesc
stocurile de produse, cu att mai mult cu ct unele dintre acestea sunt
utilizate n folosul propriu (de exemplu, producia de imobilizri). Or,
regula general (a se vedea IAS 2) este aceea c stocurile se evalueaz la
costul lor i care trebuie identificat;
msurarea performanei produselor, proceselor i entitilor pentru
informarea celor care gireaz ntreprinderea. Acest aspect se instituie ca
un obiectiv major al contabilitii de gestiune din zilele noastre;
sprijinirea controlului intern, n sensul clasic de urmrire a resurselor i
de respectare a instruciunilor date, deoarece resursele sunt supuse fraudei
i risipei.
Reinem!

Obiectivele contabilitii de gestiune

n contextul definiiei date putem contura urmtoarele ase obiective ale
contabilitii de gestiune:
de a calcula costurile pertinente ale diferitelor funcii, activiti sau procese
asumate de ctre ntreprindere n contextul structurii organizatorice pentru
o mai bun stpnire a acestora;
de a determina bazele de evaluare a anumitor elemente de bilan ale
ntreprinderii (stocuri, producie imobilizat);
de a explica cauzele costurilor, rezultatelor produselor, lucrrilor i
serviciilor pentru a le compara preurile de vnzare corespondente;
de a studia comportamentul cheltuielilor n raport cu nivelul de activitate
al ntreprinderii;
de a stabili previziunea cheltuielilor i veniturilor curente;
2

Unitatea de nvare nr. 1: Elemente fundamentale ale contabilitii de gestiune

_______

de a interpreta diferenele dintre elementele previzionate i cele

constatate.
Definiia contabilitii de gestiune
Sintetiznd aspectele enunate, putem da urmtoarea definiie proprie a
contabilitii de gestiune: Contabilitatea de gestiune este un sistem prin care se
calculeaz i analizeaz valoarea fluxurilor interne n ntreprindere. Ea trebuie
s fie adaptat activitii, structurii funcionale a ntreprinderii i cerinelor
decidenilor fa de evoluiile mediului economic i tehnologic.
Prin urmare, contabilitatea de gestiune constituie un instrument de
gestiune fundamental pentru msurarea, aprecierea i ameliorarea
performanelor ntreprinderii.
Testul de autoevaluare 1.1
1. Care sunt cele zece funcii ale contabilitii de gestiune ?
.
.
.
.
.
2. Pentru ce ntreprinderea trebuie s-i analizeze costurile ?

.
.
.
.
Rspunsurile se vor da n spaiile goale de mai sus. Rspunsurile
corecte la test se gsesc la sfritul unitii de nvare.

1.2. Conceptul de costuri i rolul lor n luarea deciziilor

Conceptul de costuri
Costul este o categorie economic universal acceptat i are la origine
verbul latin constare, care nseamn a stabili, a fixa ceva, verb din care s-a
desprins noiunea de costa pentru a exprima ct s-a consumat sau s-a pltit
pentru un lucru sau un obiect. Ulterior, de la aceast noiune s-a ajuns la
noiunea de cost, al crui coninut este legat de un consum de valori care l-a
ocazionat i care, pentru a putea fi reflectat, trebuie s aib la baz expresie
valoric.
Consumurile de valori fiind efectuate n scopul obinerii unui produs,
unei lucrri sau prestrii unui serviciu conduc la efectuarea unei calculaii
pentru a fi posibil nsumarea lor, iar rezultatul obinut constituie un indicator
sintetic cunoscut sub denumirea de cost de producie.
Din punct de vedere practic, consumurile de valori, n majoritatea
ntreprinderilor, nu se efectueaz pentru obinerea unei singure uniti de
produs, lucrri sau serviciu, ci pentru o cantitate determinat, n funcie de
specificul procesului tehnologic i modului de organizare a procesului de
producie. n acest context, costul unitar al produsului constituie un indicator
determinat pe baza unui calcul matematic, ca raport ntre expresia valoric a
consumurilor de valori (cheltuielile) pe care le efectueaz o ntreprindere cu
obinerea i desfacerea produciei sale, pe o anumit perioad de gestiune i
3

Unitatea de nvare nr. 1: Elemente fundamentale ale contabilitii de gestiune

_______

cantitatea de produse, de lucrri sau servicii.

Definiii ale costului de producie
Reinem urmtoarele definiii ale costului de producie

Teoria
economic
Acea parte a
preului
de
vnzare
a
unui
bun
economic
care
compenseaz
cheltuielile
suportate de
unitile
economice
pentru
producerea i
vnzarea
acelui bun.

Contabilitatea
de gestiune
clasic
Expresia valoric
a consumurilor
de munc vie i
materializat,
efectuate
n
scopul obinerii
unui produs, unei
lucrri sau unui
serviciu la un
moment
dat,
consumuri care
mbrac
forma
cheltuielilor de
producie i de
desfacere
suportate
de
ntreprinztori.

IAS 2
Stocuri

OMFP
1826/2003

Costul
stocurilor
cuprinde toate
costurile
aferente
achiziiei
i
prelucrrii,
precum i alte
costuri
suportate
pentru a aduce
stocurile
n
forma i n
locul n care se
gsesc
n
prezent.

Costul de producie sau

de prelucrare al stocurilor, precum i costul
de
producie
al
imobilizrilor cuprinde
cheltuielile
directe
aferente produciei, i
anume:
materiale
directe,
energie
consumat n scopuri
tehnologice, manoper
direct i alte cheltuieli
directe de producie,
precum
i
cota
cheltuielilor indirecte de
producie alocat n
mod raional ca fiind
legat de fabricaia
acestora.
Fig. 1.1. Definiii ale costului de producie

Tipuri de costuri
Din aceste definiii rezult urmtoarele tipuri de costuri:
Tipuri de costuri
n faza de aprovizionare

n faza de producie

Costul de achiziie

Costul de producie

Este format din preul de

cumprare al stocurilor
materiale sau mrfurilor,
la care se pot aduga
taxele de import i orice
alte cheltuieli necesare
pentru a aduce stocurile n
forma i la locul final
pentru a fi disponibile
derulrii activitii.

Este expresia valoric a

ceea ce l cost pe
productor pentru obinerea unui produs, a
unei lucrri sau unui
serviciu, cost format din
preul de cumprare al
stocurilor consumate i
altor costuri adugate de
ntreprindere n procesul
de producie.

Utilitatea unui astfel de

cost este evident: pe de o
parte, el devine parte
component a costului de

Diferena dintre preul

de vnzare i costul de
producie
reprezint
marja asupra costului de

n faza de distribuie
Costul
de distribuie
Nu este un cost
propriu-zis, el reprezint totalitatea cheltuielilor de desfacere. Definiia sa
poate
fi
deci
conceput, ca i
costurile precedente,
prin
referire
la
costurile
angajate
pentru
vnzarea
produciei realizate.

Unitatea de nvare nr. 1: Elemente fundamentale ale contabilitii de gestiune

_______

producie,
n
limita
consumurilor efectuate, pe
de alt parte este un
instrument de analiz i
decizie deoarece se poate
determina o marj pe
costul de achiziie.

producie.

Costul complet reprezint efortul depus de productor pentru

obinerea i vnzarea unui produs, lucrare sau serviciu i este
format din costul de producie, cheltuielile generale de
administraie i costul de distribuie.
Fig. 1.2. Tipuri de costuri
Fiecare tip de cost, enunat mai sus, se caracterizeaz prin trei elemente,
independente unele de altele, care pot fi prezentate schematizat dup cum
urmeaz:

Cmp de
aplicare

Calculul costurilor trebuie s se adapteze

organizrii ntreprinderii i activitii sale:
- Cost
pe
funcii
economice
(aprovizionare, producie, distribuie)
- Cost pe mijloace de exploatare (magazin,
uzin)
- Cost pe activitate de exploatare
(ansamblul activitilor, familii de
produse...)
- Cost pe responsabiliti (direcie, ef de
serviciu, ef de atelier ...)

Costuri
complete

Regrupeaz
ansamblul
cheltuielilor
care
privesc
fiecare produs sau obiect de
calcul al costului; ele permit
calculul unui rezultat pe
produs comparnd preul de
vnzare cu costul complet

Coninut
Nu comport dect o parte a
cheltuielilor selectate dup
Costuri
anumite
criterii
(costuri
pariale
variabile,
costuri
directe,
costuri specifice) i permit
determinarea marjelor
costuri constatate (reale
sau istorice) determinate dup
realizarea produciei
Momentul
costuri
antecalculate
calculului
(standard sau previzionate)
determinate anterior nceperii
produciei
Fig. 1.3. Elementele caracteristice costurilor
5

Unitatea de nvare nr. 1: Elemente fundamentale ale contabilitii de gestiune

_______

Rolul costurilor n luarea deciziilor

Dac avem n vedere rolul costurilor n luarea deciziilor, costurile n

raport de coninutul lor pot fi delimitate astfel:
Costurile complete: costuri complete tradiionale (fr ajustri sau
adugri); costuri complete economice (cu ajustri sau adugri pentru o
mai bun analiz economic);
Costurile pariale: costuri variabile (prin luarea n considerare numai a
cheltuielilor care variaz n raport cu producia sau cu vnzarea i
excluderea cheltuielilor fixe); costuri directe (prin luarea n considerare a
cheltuielilor variabile i a celor fixe proprii produselor, calculate direct).
Utilizarea informaiilor legate de costurile activitii faciliteaz luarea
unor decizii n legtur cu volumul i structura activitii n vederea creterii
profitului (meninerea n fabricaie a unor produse, renunarea la fabricarea
altora sau introducerea n fabricaie a noi produse). Informaiile cu privire la
nivelul, structura i evoluia costurilor prezint un rol deosebit n privina
adoptrii deciziilor n scopul creterii eficienei activitii desfurate i,
totodat, prezint importan pentru controlul activitii interne a ntreprinderii.
Testul de autoevaluare 1.2
1. Dispunei de urmtoarele informaii referitoare la o societate:
Informaii
01.01.
31.12
Stoc materii prime
328
366
Stoc de producie n curs de execuie
362
354
Stoc de produse finite
146
150
n timpul perioadei au fost utilizate n producie materii prime n
valoare de 1.732 u.m., iar costul bunurilor vndute a fost de 6.000 u.m.
Determinai: costul materiilor prime achiziionate; costurile de
producie ale perioadei i costurile produselor finite obinute.
.
.
.
.
.
.
2. Societatea ALFA produce umbrele de soare, asamblnd pnza de
un suport achiziionat. n luna mai a cumprat 10.000 de pnze la 10 lei
bucata i 11.000 de suporturi la 20 lei bucata, i a asamblat 9.500 de
umbrele, costul asamblrii fiind de 15 lei/bucat. A vndut n cursul lunii
8.500 de umbrele la preul de 60 lei / bucat, comisionul vnztorului fiind
de 5 lei / bucat.
Determinai costul de producie i costul complet (de revenire) al
unei umbrele.

.
.
.
.
.
Rspunsurile se vor da n spaiile goale de mai sus. Rspunsurile
corecte la test se gsesc la sfritul unitii de nvare.
6

Unitatea de nvare nr. 1: Elemente fundamentale ale contabilitii de gestiune

_______

1.3. Costurile n sprijinul inventarului

permanent al stocurilor
Definiia stocurilor
Potrivit Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene,
stocurile sunt active circulante deinute pentru a fi vndute pe parcursul
desfurrii normale a activitii; sunt n curs de producie n vederea vnzrii
n procesul desfurrii normale a activitii; sunt sub form de materii prime,
materiale i alte consumabile care urmeaz s fie folosite n procesul de
producie sau pentru prestarea de servicii.
Dac avem n vedere cele trei stadii ale ciclului de exploatare, de o
manier general se poate face urmtoarea schematizare a stocurilor:
Clasificarea stocurilor
STOCURI
Faza de
aprovizionare

Faza de
producie

- mrfuri
- materii prime
- materiale consumabile
- ambalaje

Faza de
distribuie

- semifabricate
- producie n curs de
execuie
- produse finite

produse finite
produse reziduale
ambalaje
mrfuri

Fig. 1.4. Clasificarea stocurilor

Clasificarea stocurilor conform fazelor ciclului de exploatare este
relativ, totul depinde de activitatea ntreprinderii: de exemplu, un produs
rezidual pentru o ntreprindere poate deveni materie prim pentru alta.
Indiferent ns cum sunt grupate, mrimea valoric a stocurilor este
reluat n contabilitatea financiar ca element de activ al bilanului i, prin
urmare, se pune problema evalurii acestora.
Evaluarea stocurilor
Dac ne referim la problematica general a stocurilor, modul de
evaluare al acestora este dependent de stadiul n care acestea se gsesc, i
anume:
La intrare
La ieire
Aprovizionare
La cost de
achiziie

Producie

Consum

Distribuie

La cost de
CMP; FIFO; LIFO; Cost de
producie
nlocuire; Cost standard
Fig. 1.5. Evaluarea stocurilor

Interesul contabilitii de gestiune este regsit n stadiul de intrare al

stocurilor care necesit determinarea costului de achiziie i a celui de
producie, dar n egal msur i n stadiul ieirii deoarece consumurile
genereaz cheltuieli, iar distribuiile genereaz venituri.
De o manier general, metodele de evaluare n stadiul ieirii din
gestiune sunt cunoscute de la contabilitate financiar motiv pentru care, n cele
ce urmeaz, vom prezenta un tablou comparativ al avantajelor i dezavantajelor
7

Unitatea de nvare nr. 1: Elemente fundamentale ale contabilitii de gestiune

_______

utilizrii fiecrei metode, dat fiind influena pe care o au asupra costurilor,

pentru a veni n sprijinul decidenilor n direcia alegerii opiunilor contabile.
Metoda

CMP la
finele
perioadei

CMP
dup
fiecare
intrare

FIFO

Caracteristici

Avantaje

Inconveniente

- intrrile sunt evaluate cantitativ i valoric;

- ieirile nu sunt dect
cantitativ n cursul perioadei;
- CMP este calculat la
finele perioadei;
- ieirile i stocurile
sunt evaluate la CMP
la finele perioadei.
- intrrile sunt evaluate cantitativ i valoric;
- ieirile sunt evaluate
cantitativ i valoric
(cantitate x CMP);
- CMP este calculat
dup fiecare intrare la
un nou pre.
- fiecare
lot
este
identificat prin referire
la cantitate i pre;
- o ieire poate necesita apelarea la mai
multe loturi intrate;
- stocurile sunt constituite
din
loturi
neepuizate.
- idem metoda FIFO.

- costul mediu
atenueaz
fluctuaiile de
pre.

- evaluarea ieirilor
la finele perioadei
ntrzie
calculul
costurilor;
- valoarea stocurilor
este alterat n cazul
variaiei definitive a
preurilor.

- costul mediu
reduce fluctuaia preurilor.

- valoarea stocurilor
este alterat n cazul
variaiei definitive a
preurilor.

- stocul este
evaluat
la
preul cel mai
recent.

- ieirile sunt evaluate cu un decalaj n

raport cu evoluia
preurilor, costurile
sunt subevaluate.

- ieirile sunt
evaluate
la
preurile cele
mai recente.
- ieirile sunt
evaluate
la
preurile cele
mai
actuale
posibile.

- stocul este evaluat

la cele mai vechi
preuri; el este subevaluat.
- este o metod inflaionist n perioada de cretere a
preurilor.

- micarea stocurilor poate fi

evaluat fr a
atepta calculul
costurilor reale.

- costurile standard
este necesar a fi revizuite
permanent
pentru
a
pstra
caracterul acestora
de norm sau de
obiectiv.

LIFO

Costul de
nlocuire

Costul
standard

- ieirile se efectueaz la cost de nlocuire;

- la finele perioadei,
este necesar s se
corecteze costul teoretic (scriptic) pentru restabilirea costului real.
- aceast metod este
utilizat n gestiunea
previzional;
- costurile prestabilite
sunt comparate cu
costurile reale. Diferenele constatate fac
obiectul unei analize.

Fig. 1.6. Tabloul comparativ al metodelor de evaluare

Unitatea de nvare nr. 1: Elemente fundamentale ale contabilitii de gestiune

_______

Indiferent care ar fi metoda de evaluare a ieirilor, sub aspectul

gestiunii stocurilor, privite n ansamblul lor, este necesar verificarea
urmtoarelor relaii:
Stoc iniial + Intrri Ieiri = Stoc final
Stoc iniial + Intrri = Ieiri + Stoc final
Stoc iniial Stoc final = Ieiri Intrri
Sub aspect contabil, pe parcursul perioadei de gestiune, suntem pui n
faa determinrii stocului teoretic (scriptic), motiv pentru care, sistematic, este
necesar compararea acestuia cu stocul real stabilit prin inventariere i
reflectarea eventualelor diferene de inventariere pentru corectarea stocului
teoretic. n cazul n care aceste diferene nu sunt consecina unor lipsuri
nejustificate n gestiune, diferenele constatate au efect asupra costurilor
perioadei n care a fost efectuat inventarierea.
Testul de autoevaluare 1.3
1. Care sunt formele de prezentare ale stocurilor ?
.
.
.
.
.
2. Care sunt metodele de evaluare a stocurilor la ieire ?

.
.
.
.
Rspunsurile se vor da n spaiile goale de mai sus. Rspunsurile
corecte la test se gsesc la sfritul unitii de nvare.

1.4. Probleme generale privind organizarea i

conducerea contabilitii de gestiune
Definiie
Organizarea contabilitii de gestiune presupune un ansamblu de
activiti desfurate de o ntreprindere n vederea realizrii unui sistem
informaional eficient privind calculul costului; analiza eficienei activitii
desfurate; elaborarea, urmrirea i controlul bugetelor de cheltuieli,
subordonat conducerii la toate nivelurile structurilor organizatorice.
Potrivit reglementrilor contabile este obligatorie organizarea
contabilitii de gestiune, iar la latitudinea societii este lsat numai modul de
organizare a acesteia care este determinat de specificul activitii.
Probleme pe care le implic organizarea contabilitii de gestiune
Organizarea contabilitii de gestiune implic o serie de probleme,
printre care:
a) Precizarea organelor crora li se ncredineaz executarea
lucrrilor contabilitii de gestiune. Aceast problem, n ara noastr, n
funcie de complexitatea activitii i mrimea ntreprinderii, se poate realiza
dup dou concepii.
O prim modalitate ine de concepia disparat, potrivit creia
9

Unitatea de nvare nr. 1: Elemente fundamentale ale contabilitii de gestiune

_______

activitile de calculaie a costurilor i cele de analiz i fundamentare a

deciziilor sunt subordonate unor compartimente distincte din cadrul
ntreprinderii.
O a doua modalitate ine de concepia integrat, care presupune
concentrarea lucrrilor n cadrul aceluiai compartiment funcional, cunoscut
sub denumirea de preuri, costuri, analize economice, care s fie subordonat
conducerii ntreprinderii.
Fiecare din variantele prezentate are avantaje i dezavantaje n
urmtorul sens: n prima variant exist posibilitatea specializrii, a unui
control reciproc n privina metodologiei i certitudinii datelor, dar exist
dezavantajul lipsei unei viziuni unitare asupra ansamblului lucrrilor
contabilitii de gestiune; n cea de a doua variant se nltur dezavantajul
primei, dar se creeaz un volum sporit de lucru i o dependen a acestui
compartiment de alte compartimente funcionale din cadrul ntreprinderii n
privina culegerii informaiilor. Cu toate acestea, cea de a doua variant
exprim cel mai corect esena, rolul i importana contabilitii de gestiune n
cadrul conducerii.
b) Alegerea metodei celei mai corespunztoare de organizare a
evidenei cheltuielilor, calculul costului i elaborrii bugetelor este o
problem dependent de o serie de factori, cum ar fi: caracterul diferit al
produciei, aspectul de sezonalitate, specificul procesului tehnologic,
nomenclatura de fabricaie, durata ciclului de producie, tendina de evoluie a
unor factori, precum i scopul urmrit de conducerea unei ntreprinderi.
Potrivit Precizrilor privind unele msuri referitoare la conducerea
contabilitii de gestiune, aprobate prin Ordinul ministrului finanelor publice
nr.1826/2003, calculaia costurilor poate fi efectuat dup una din urmtoarele
metode (nn. gruparea ne aparine):
metode bazate pe principiul costului complet (metoda costului standard,
metoda pe comenzi, metoda pe faze, metoda global);
metode bazate pe principiul costurilor pariale (metoda direct costing,
metoda costurilor directe);
alte metode adoptate de persoana juridic n funcie de modul de
organizare a produciei, specificul activitii, particularitile procesului
tehnologic i n funcie de necesitile proprii (metoda costurilor pe
activiti, metoda costurilor int).
Alegerea unei metode de calculaie a costurilor i care, n esen,
contureaz un anumit tip de cost, depinde de o serie de restricii, aa cum se
observ din figura 1.7.
date de natura activitii (de exemplu, ierarhia costurilor
ntr-o ntreprindere industrial este mult mai complex dect
ntr-o ntreprindere comercial. Exist costuri specifice
R
pentru fiecare tip de activitate).
E
date de modul de gestiune (de exemplu, o gestiune
S
descentralizat implic n general inerea unei gestiuni
T
previzionale i bugetare).
R
contractuale
(de exemplu, adaptarea contabilitii de
I
gestiune contractelor ncheiate cu partenerii n scopul de a
C
urmri efectele acestora).
T
reglementare (de exemplu, exigenele impuse ntreprinderii
I
de anumite organisme administrative n scopul efecturii
I
unui control al costurilor sale aspect specific pieelor
publice).
alte restricii (de exemplu, costul contabilitii de gestiune
10

Unitatea de nvare nr. 1: Elemente fundamentale ale contabilitii de gestiune

_______

trebuie s respecte acelai tratament analitic pentru a se

putea realiza compararea informaiilor pe perioade).
Fig. 1.7. Restricii n alegerea unei metode de calculaie
n consecin, avnd n vedere restriciile formulate, fiecare
ntreprindere are libertatea de a alege una sau alta dintre metodele de calculaie
enunate i care, n individualitatea lor, prezint avantaje i dezavantaje, aa
cum se observ n tabelul din figura 1.8.
Metoda

Avantaje
Inconveniente
- cunoaterea costurilor diferi- - procedur greoaie i adesea
telor faze de elaborare i complex;
- nicio distincie ntre cheltuieli
distribuie a produsului;
variabile i fixe;
Costurilor - determinarea preului de
vnzare
i
rezultatului - ignoreaz
comportamentul
complete
degajat.
cheltuielilor n raport de
variaia nivelului de activitate.
- simplific modul de calcul al - subevalueaz stocurile;
costului;
- dificultate
n
separarea
cheltuielilor n variabile i
- calculeaz indicatorii de risc
fixe n condiiile apariiei
Costurilor (prag de rentabilitate ...);
costurilor semi-variabile;
variabile - determin
produsele
cu
- excluderea cheltuielilor fixe
marjele forte;
specifice produselor este un
- realizeaz
o
gestiune
obstacol
n
formularea
previzional.
deciziilor de gestiune.
- determinarea pentru fiecare - subevaluarea stocurilor.
produs a contribuiei sale la
formarea rezultatului prin
cheltuielilor
Costurilor acoperirea
comune;
directe
- elimin dificultatea de repartizare a cheltuielilor indirecte
- analiza
transversal
a - metod costisitoare;
proceselor;
- sistem de calcul complex.
- calculul costului activitilor
Costurilor identificate pe centre;
pe
- evaluarea proporional a
utilizrii activitii pe produs
activiti
- un tratament mai adecvat al
cheltuielilor indirecte.
- calculul costului nc din - procedur complex;
momentul concepiei n func- - metod
slab
adaptat
produsului cu ciclu lung de
Costurilor ie de preul de vnzare
via.
impus de pia i de marjele
int
ateptate;
- calculul costului int n
raport de componentele
produsului.
Fig. 1.8. Metode de calculaie a costurilor
Ceea ce trebuie s aib n vedere sistemul utilizat este aceea c,
informaia furnizat, ntr-un interval convenabil, trebuie s fie pertinent,
precis i s aib un cost rezonabil. n alt ordine de idei, trebuie neles faptul
11

Unitatea de nvare nr. 1: Elemente fundamentale ale contabilitii de gestiune

_______

c metodele nu sunt opozabile, ele se completeaz, motiv pentru care tendina

actual pe plan internaional este de combinare a acestora.
c) Precizarea perioadelor de executare a lucrrilor contabilitii de
gestiune. n acest sens este necesar s se precizeze organele care vor fi
informate, perioadele cnd informaiile sunt necesare, forma i structura lor,
perioadele de calcul al costurilor, cnd i la ce perioade se stabilesc, analizeaz
i raporteaz abaterile de la nivelurile prestabilite, scop n care se pot elabora
grafice sub form tabelar, liniar sau grafice reea.
d) Precizarea mijloacelor necesare executrii lucrrilor, aspect care
vizeaz cu precdere partea de calculaie a costurilor i este important pentru
determinarea coninutului i circuitului documentelor de eviden primar,
precum i a situaiilor finale, dat fiind faptul c modul de prelucrare difer n
funcie de gradul de informatizare al unitii.
Este cunoscut faptul c n cadrul contabilitii de gestiune se opereaz
cu numr mare de date (cifre), financiare sau nu i care nu sunt supuse nici unei
reglementri. Marea majoritate a ntreprinderilor utilizeaz instrumente
informatice de gestiune, mai mult sau mai puin complexe i pentru a realiza un
sistem informatic de prelucrare a datelor, adaptate necesitilor contabilitii de
gestiune, trebuie s aleag ntre mai multe soluii, aa cum se observ n
tabelul din figura 1.9.
Tipul
Principalele caracteristici
instrumentului
Program de
adaptat micilor ntreprinderi;
contabilitate
codul este atribuit fiecrui cont de gestiune care
financiar cu
urmeaz a fi reliefat i repartizat pentru calculul
integrarea
rezultatelor.
datelor analitice
adaptat ntreprinderilor mici i mijlocii;
autonomie total pentru structura informaiilor
Tabelar
plecnd de la foile de calcul;
o mare posibilitate de calcul, fie plecnd de la datele
extrase din alte programe, fie de la calculele precedente.
adaptat ntreprinderilor mici i mijlocii;
program standard sau program conceput de
Program
ntreprindere;
specific
permite interfaa cu alte programe;
tratament automat pe funcii ale gestiunii de
aprovizionare, produciei, stocurilor etc.
adaptat marilor ntreprinderi;
trateaz ansamblul funciilor gestiunii (comenzi,
Program de
facturri, imobilizri, gestiunea produciei i a
gestiune
stocurilor, contabilitate etc.) cu ajutorul unei singure
integrat
baze de date centrale;
scrierea unic a informaiei antreneaz multiplele
prelucrri care decurg.
Fig. 1.9. Instrumente informatice de gestiune
Testul de autoevaluare 1.4
1. Ce presupune organizarea contabilitii de gestiune ?
.
.
.
.
12

Unitatea de nvare nr. 1: Elemente fundamentale ale contabilitii de gestiune

_______

.
2. Care sunt principalele probleme pe care le ridic organizarea
contabilitii de gestiune ?

.
.
.
.
Rspunsurile se vor da n spaiile goale de mai sus. Rspunsurile
corecte la test se gsesc la sfritul unitii de nvare.

1.5. Modaliti de organizare i conducere a

contabilitii de gestiune
Potrivit reglementrilor contabile contabilitatea de gestiune se
organizeaz fie utiliznd conturi specifice, fie dezvoltnd conturile din
contabilitatea financiar, fie cu ajutorul evidenei tehnico-operative proprii.
a) organizarea disociat cu utilizarea conturilor specifice presupune,
pe de o parte, existena contabilitii financiare, iar pe de alt parte, existena
contabilitii de gestiune prin intermediul conturilor din clasa a IX-a Conturi
de gestiune, ntr-o form simplificat redat de actualul PCG i care, aa cum
se precizeaz, nu sunt obligatorii ns permit:
Operaii economice realizate de conturile de gestiune
Preluarea din contabilitatea financiar a cheltuielilor ncorporabile, scop n
care este necesar s se elaboreze un tablou de jonciune pentru a se asigura
controlul asupra operaiilor nregistrate. Acest tablou este cu att mai necesar
cu ct n unele conturi apar nregistrate cheltuieli care sunt ne-ncorporabile,
adic nu se cuprind n costuri.
Decuparea din tabloul de jonciune a cheltuielilor ncorporabile (aferente
produciei) i regruparea i reclasarea acestora n cheltuieli directe (pe
purttorii de costuri) i indirecte (pe locuri de cheltuieli, iar n cadrul acestora
dup natura cheltuielilor).
nregistrarea, urmrirea i controlul produciei fabricate n cursul perioadei
de gestiune, evaluat la preul de nregistrare, care poate fi : costul standard
sau preul cu ridicata al ntreprinderii.
nregistrarea, urmrirea i controlul produciei aflate n curs de execuie la
finele perioadei de gestiune, evaluat la costul efectiv al acesteia
nregistrarea, urmrirea i controlul abaterilor dintre costurile efective i
preurile de nregistrare aferente produciei fabricate.
Transferarea ctre contabilitatea financiar a produciei obinute la costul
efectiv al acesteia i a diferenelor de pre aferente.
Caracterizarea conturilor de gestiune
Conturile din clasa a IX-a se caracterizeaz prin faptul c funcioneaz
numai ntre ele i prin urmare, la sfritul lunii, nu prezint sold motiv pentru
care nu apar n bilan, iar din punct de vedere funcional se pot dezvolta n
analitic pe categorii de costuri.
Utilizarea conturilor contabile, precum i simbolizarea analitic a
acestora se efectueaz astfel nct sistemul de stocare i accesare a
informaiilor obinute s fie flexibil i s permit o gam larg de opiuni. Lista
13

Unitatea de nvare nr. 1: Elemente fundamentale ale contabilitii de gestiune

_______

conturilor de gestiune poate fi adaptat n funcie de scopurile urmrite,

respectiv: evidenierea fluxului costurilor, determinarea costurilor aferente
stocurilor, determinarea veniturilor i a rezultatelor n funcie de activitatea
care le genereaz, efectuarea de previziuni etc.
Coninutul clasei a IX-a, aa cum este precizat n prezent n PCG este
sistematizat pe trei grupe astfel:
Grupa 90 Decontri interne
Grupa 92 Conturi de calculaie
Grupa 93 Costul produciei
Grupa 90 Decontri interne cuprinde conturi de reflectare care
asigur, pe de o parte, independena contabilitii de gestiune n raport cu
contabilitatea financiar, pe de alt parte, interdependena dintre cele dou
laturi ale sistemului contabil circumscrise la nivelul ciclului de exploatare.
Din cadrul acestei grupe fac parte urmtoarele conturi:
Contul 901 Decontri interne privind cheltuielile, cont
bifuncional cu ajutorul cruia se ine evidena decontrilor interne privind
cheltuielile activitii de baz i auxiliare, cheltuielile comune ale seciei,
cheltuielile generale de administraie, precum i cheltuielile de desfacere i se
stabilete diferena ntre preurile de nregistrare (prestabilite sau cu ridicata) i
costul efectiv al produselor finite, semifabricatelor din producie destinate
vnzrii, lucrrilor executate i serviciilor prestate care formeaz producia
marf a unitii. Se crediteaz n cursul lunii prin debitul conturilor din grupa
92 i se debiteaz la sfritul perioadei cu costul efectiv al produselor obinute
prin creditul conturilor 931 Costul produciei obinute, precum i cu
cheltuielile aferente perioadei care nu au fost alocate costului de producie, prin
creditul contului 902 Decontri interne privind producia obinut. La
sfritul perioadei, contul 901 poate prezenta sold creditor reflectnd mrimea
produciei n curs de execuie i care poate fi meninut n aceast form, sau
poate fi nchis prin soldul debitor al contului 933 Costul produciei n curs de
execuie. Dac se procedeaz la nchiderea soldului, la nceputul lunii
urmtoare, soldul creditor se reia printr-un articol invers celui de nchidere.
Contul 902 Decontri interne privind producia obinut este un
cont bifuncional cu ajutorul cruia se ine evidena produciei obinute n
cursul lunii, la pre de nregistrare i totodat asigur interfaa cost-producie.
Contul 902 se dezvolt n analitic pe dou grupe de cheltuieli: costul
produselor (iar n cadrul acestuia, pe feluri de produse) i costurile perioadei.
Funcionarea contului este diferit n raport de structura analitic a acestuia,
astfel:
Analiticul costul produselor se crediteaz n cursul lunii pe msura
obinerii produciei, la cost standard, prin debitul contului 931Costul
produciei obinute; se debiteaz la sfritul lunii cu costul efectiv al
produciei prin creditul contului de calculaie 921Cheltuielile activitii de
baz i prin creditul contului 903 Decontri interne privind diferenele de
pre, cu eventualele diferene, n rou sau negru n funcie de semnificaia
acestora.
Analiticul costurile perioadei se debiteaz la sfritul perioadei prin
creditul conturilor: 921 Cheltuielile activitii de baz analitic cheltuieli
neproductive i lipsuri n gestiune; 922 Cheltuielile activitilor auxiliare i
923 Cheltuieli indirecte de producie cu cheltuielile nealocate costurilor ca
urmare repartizrii raionale a cheltuielilor; 924 Cheltuieli generale de
administraie i 925 Cheltuieli de desfacere cu cheltuielile nregistrate n
aceste conturi i care nu se cuprind n costul produciei. Se crediteaz la
sfritul prin debitul contului 901 Decontri interne privind cheltuielile n
14

Unitatea de nvare nr. 1: Elemente fundamentale ale contabilitii de gestiune

_______

scopul separrii cheltuielilor aferente costului de producie de cele care nu se

pot aloca acestuia. Acest analitic nu prezint sold la sfritul lunii.
Contul 903 Decontri interne privind diferenele de pre este un
cont de activ cu rolul de a ine evidena diferenelor de pre calculate la sfritul
lunii, ntre costul efectiv al produciei obinute i preul de nregistrare
(prestabilit sau cu ridicata) al acestora. Diferenele stabilite pot fi favorabile i
se nregistreaz cu sumele nscrise n rou, atunci cnd costul efectiv este mai
mic dect preul de nregistrare sau nefavorabile i se nregistreaz cu sumele
nscrise n negru, n situaia invers. Funcioneaz numai la sfritul lunii, cnd
se crediteaz cu diferenele de pre stabilite, n coresponden cu debitul
contului 902 Decontri interne privind producia obinut (analitic costul
produselor) i se debiteaz cu aceleai diferene n coresponden cu creditul
contului 933 Costul produciei obinute, fapt pentru care contul n cauz nu
prezint sold.
Grupa 92 Conturi de calculaie. Cu ajutorul acestor conturi se ine
evidena cheltuielilor colectate, n raport de modul de identificare a lor, privind
activitatea desfurat la acest nivel, adic: cheltuieli aferente realizrii de
produse finite, semifabricate, executri de lucrri sau prestri de servicii ;
cheltuieli generate de activitile auxiliare care au ca obiect servirea activitii
de baz (livrarea de energie electric, ap, abur, ambalaje, scule, efectuarea de
ntreineri i reparaii, cheltuieli cu ntreinerea i funcionarea utilajelor din
cadrul seciilor de producie, precum i cheltuieli de interes general i
administrativ-gospodresc la nivelul acestor secii ), cheltuieli ocazionate de
administrarea i conducerea unitii, cheltuieli de stocare i distribuie a
produciei marf fabricate.
n cadrul acestei grupe se cuprind urmtoarele conturi:
Contul 921 Cheltuielile activitii de baz
Contul 922 Cheltuielile activitilor auxiliare
Contul 923 Cheltuielile indirecte de producie
Contul 924 Cheltuieli generale de administraie
Contul 925 Cheltuieli de desfacere
Toate aceste conturi au funcie contabil de activ i prin urmare au o
not comun sub aspectul funcionrii. Cu toate acestea, innd seama de
coninutul economic pe care l prezint, apar particulariti la fiecare cont, dup
cum urmeaz:
Contul 921 Cheltuielile activitii de baz este un cont de calculaie
care se dezvolt pe trei analitice : costul produselor (iar n cadrul acestuia pe
feluri de produse), cheltuieli neproductive, lipsuri n gestiune.
Analiticul costul produselor se debiteaz
n cursul lunii cu
cheltuielile alocate costului de producie, preluate din contabilitatea financiar,
prin creditul contului 901 Decontri interne privind cheltuielile. La sfritul
lunii se debiteaz prin creditul contului 923 Cheltuieli indirecte de producie
cu cheltuielile repartizate raional asupra costului. Se crediteaz, n urma
inventarierii produciei n curs de execuie i stabilirii costului efectiv al
acesteia, prin debitul contului 933 Costul produciei n curs de execuie i
prin debitul contului 931 Costul produciei obinute cu costul efectiv al
produselor finite. La sfritul lunii analiticul nu prezint sold. n cazul n care
ntreprinderea a optat pentru nchiderea contului 933 la sfritul lunii, la
nceputul lunii urmtoare analiticul costul produselor se debiteaz prin
creditul contului 933 Costul produciei n curs de execuie ca urmare a
destocrii produciei neterminate.
Analiticele cheltuieli neproductive i lipsuri n gestiune se
15

Unitatea de nvare nr. 1: Elemente fundamentale ale contabilitii de gestiune

_______

debiteaz n cursul lunii cu cheltuielile de acest gen, preluate din contabilitatea

financiar, prin creditul contului 901 Decontri interne privind cheltuielile i
se crediteaz la sfritul lunii prin debitul contului 902 Decontri interne
privind producia obinut, analitic costurile perioadei i, n consecin nu
prezint sold.
Contul 922 Cheltuielile activitilor auxiliare este un cont de
colectare, repartizare i calcul al costului prestaiilor conexe, motiv pentru care
se poate dezvolta n analitic pe locuri generatoare de costuri, respectiv pe secii
auxiliare.
Se debiteaz n cursul lunii cu cheltuielile preluate din contabilitatea
financiar i delimitate la acest nivel, creditndu-se contul 901 Decontri
interne privind cheltuielile. La sfritul lunii are loc calculul costului n mod
raional i decontarea produciei seciilor auxiliare n funcie de destinaia
acestora, ocazie cu care se va credita contul 922, analitic secia furnizoare, i se
vor debita urmtoarele conturi: 922 Cheltuielile activitilor auxiliare analitic
secia beneficiar, 923 Cheltuieli indirecte de producie, 924 Cheltuieli
generale de administraie i 925 Cheltuieli de desfacere cu costul efectiv al
produciei decontate pe locurile beneficiare prestaiilor n cauz , precum i
prin debitul contului 902 Decontri interne privind producia obinut
analitic costurile perioadei cu partea de cheltuieli nealocat costului de
producie de ctre secia auxiliar ca nefiind legate de activitatea desfurat.
La sfritul lunii nu prezint sold.
Contul 923 Cheltuieli indirecte de producie este un cont de
colectare i repartizare a cheltuielilor indirecte generate de seciile de baz ale
ntreprinderii i se poate dezvolta n analitic pe fiecare secie de producie, n
funcie de modul de organizare al ntreprinderii. n cursul lunii se debiteaz cu
cheltuielile preluate din contabilitatea financiar i delimitate la nivelul
seciilor de baz, prin creditul contului 901 Decontri interne privind
cheltuielile. La sfritul lunii se debiteaz prin creditul contului 922
Cheltuielile activitilor auxiliare cu costul efectiv aferent prestaiilor
efectuate de ctre acestea. La sfritul lunii are loc repartizarea raional a
cheltuielilor aferente seciilor de baz asupra produselor obinute, n raport de
gradul de realizare al activitii i, prin urmare, contul 923 se crediteaz prin
debitul contului 921 Cheltuielile activitii de baz analitic costul
produsului. Cheltuielile nealocate costului (i care mbrac forma costului
sub-activitii) se transfer asupra cheltuielilor perioadei prin creditarea
contului 923 i debitarea contului 902 Decontri interne privind producia
obinut analitic costurile perioadei. Nu prezint sold la finele lunii.
Conturile 924 Cheltuieli generale de administraiei 925 Cheltuieli
de desfacere sunt conturi de colectare a cheltuielilor ocazionate de sectorul
administrativ, respectiv de sectorul de desfacere. Se debiteaz n cursul lunii cu
cheltuielile preluate din contabilitatea financiar delimitate pe astfel de locuri
de cheltuieli, prin creditul contului 901 Decontri interne privind cheltuielile
i se crediteaz la sfritul lunii prin debitul contului 902 Decontri interne
privind producia obinut analitic costurile perioadei deoarece aceste
cheltuieli nu se includ n costul produciei. Nu prezint sold la finele perioadei.
Grupa 93 Costul produciei. Aceast grup a fost creat pentru a
suplini lipsa conturilor de stocuri pentru evidena produciei obinute i a
produciei n curs de execuie avnd un rol statistic. Din aceast grup fac
parte:
Contul 931 Costul produciei obinute, cont de activ destinat
evidenei produciei finite obinute (produse finite sau semifabricate destinate
vnzrii, lucrri executate i servicii prestate pentru teri...). Se debiteaz n
16

Unitatea de nvare nr. 1: Elemente fundamentale ale contabilitii de gestiune

_______

cursul lunii prin creditul contului 902 Decontri interne privind producia
obinut, analitic costul produselor cu preul de nregistrare (prestabilit sau
cu ridicata) aferent produciei finite obinute i se crediteaz la sfritul lunii la
costul efectiv prin debitul contului 901 Decontri interne privind cheltuielile
Diferenele de cheltuieli, favorabile sau nefavorabile, se transmit asupra
contului 903 Decontri interne privind diferenele de pre i prin urmare nu
prezint sold .
Contul 933 Costul produciei n curs de execuie are rolul de a ine
evidena costului efectiv al produciei n curs de execuie. Se debiteaz la
sfritul lunii prin creditul contului de calculaie 921 Cheltuielile activitii de
baz analitic costul produselor. Contul poate rmne cu sold la sfritul
lunii sau se poate nchide prin debitul contului 901 Decontri interne privind
cheltuielile. La nceputul lunii urmtoare, dac s-a procedat la nchiderea
contului 933, are loc destocarea produciei n curs de execuie printr-o
nregistrare invers nchiderii i concomitent se procedeaz la creditarea
acestuia prin debitul contului 921 Cheltuielile activitii de baz analitic
costul produselor. n cazul n care nu a avut loc nchiderea contului, la
nceputul lunii urmtoare are loc numai repunerea valorii produciei n curs de
execuie n debitul contului 921, analitic costul produsului.
b. Organizarea disociat fr utilizarea conturilor presupune
existena, pe de o parte, a contabilitii financiare, iar pe de alt parte, existena
contabilitii de gestiune realizat cu ajutorul situaiilor de colectare,
repartizare i calcul al costurilor pe unitatea de produs, lucrare sau serviciu,
ceea ce conduce la aparena unei extracontabiliti.
Ca i n cazul precedent, se ridic mai nti problema realizrii contului
de jonciune i decuprii cheltuielilor aferente costurilor de producie n scopul
reclasrii i regruprii cheltuielilor pe purttorii de costuri (cheltuieli directe) i
locuri de cheltuieli (cheltuieli indirecte).
Cheltuielile directe se nscriu n fia de postcalcul deschis pe fiecare
produs, grup de produse, comenzi de fabricaie sau de execuie, faze de
fabricaie, n funcie de specificul procesului tehnologic, pe msura efecturii
consumurilor. Modelul fiei de postcalcul difer de la o ntreprindere la alta, n
funcie de complexitatea procesului de producie. n cazul n care nomenclatura
consumurilor de materii prime i materiale directe, precum i a operaiilor
tehnologice este redus, acestea se pot nscrie direct n fia de postcalcul. n
caz contrar, se ntocmesc centralizatoare de consumuri, pe baza bonurilor de
consum, a fielor limit, bonurilor de manoper etc., iar n fia de postcalcul se
va trece numai valoarea total a consumurilor pe feluri de cheltuieli directe.
Prin specificul su, fia de postcalcul conine toate elementele
structurale costului de producie (cheltuieli directe i cheltuieli indirecte),
precum i partea de decontare a produciei de aa manier nct s se poat
determina diferenele de pre pe fiecare purttor de costuri.
Pentru a completa fia de postcalcul cu cheltuielile indirecte, mai nti
se ntocmete o situaie de colectare i repartizare a cheltuielilor, situaie
care se poate elabora la nivelul fiecrei secii de producie , principale sau
auxiliare (n condiiile organizrii unui postcalcul descentralizat) sau la nivelul
ntreprinderii (n condiiile unui postcalcul centralizat). Indiferent de varianta
aleas, n coninut se vor regsi cheltuielile indirecte preluate din contabilitatea
financiar i localizate pe locuri de cheltuieli, dup natura lor, dup care
urmeaz calculele specifice de repartizare (aa cum se vor prezenta ntr-un
paragraf distinct) pentru a le aduce asupra purttorilor de costuri.
c. Organizarea integrat presupune instituirea unor conturi analitice n
cadrul conturilor sintetice de gradul I sau II privind cheltuielile aferente
17

Unitatea de nvare nr. 1: Elemente fundamentale ale contabilitii de gestiune

_______

contabilitii financiare i care au ca scop delimitarea, nc din momentul

nregistrrii acestora, pe purttorii de costuri i locurile generatoare de
cheltuieli, precum i pe feluri de cheltuieli dup natura lor.
Acest mod de organizare nu exclude ns realizarea lucrrilor specifice
contabilitii de gestiune cu ajutorul situaiilor de calcul, aa cum au fost
prezentate anterior, iar pe de alt parte, se impune cu necesitate utilizarea
calculatorului electronic, dat fiind volumul mare de munc.
Testul de autoevaluare 1.5
1. Care sunt modalitile de organizare i conducere a contabilitii
de gestiune ?
.
.
.
.
.
2. Se nregistreaz n conturile de gestiune urmtoarele cheltuieli n
luna aprilie a anului N:
a) cheltuieli cu taxa de verificare telefon, telex, de 45.000 lei, cheltuieli deplasare 75.000 lei, salarii aferente personalului de conducere i ntreinere a seciei 1.000.000 lei (contribuiile salariale aferente sunt n valoare de
241.000 lei), cheltuielile cu energia la nivelul ntreprinderii 4.000.000 lei,
amortizarea aferent cldirilor 1.200.000 lei.
b) consumul de motorin i salariile oferilor aferente autobazei proprii de transport: consum de motorin 1.000.000 lei; salarii 2.000.000 lei
(contribuiile salariale aferente sunt n valoare de 482.000 lei).
c) consumul de materii prime 11.000.000 lei, materiale directe
2.000.000 lei, salarii directe 10.000.000 lei (contribuiile salariale aferente
sunt n valoare de 2.410.000 lei).
d) Se obine producia la pre prestabilit n valoare de 40.000.000 lei.
.
.
.

.
.
.
.
Rspunsurile se vor da n spaiile goale de mai sus. Rspunsurile
corecte la test se gsesc la sfritul unitii de nvare.

REZUMATUL UNITII DE NVARE

Sistemul contabil se bazeaz pe dou concepii: concepia monist (conform
creia sistemul contabil este integrat ntr-o singur contabilitate i a crei
informaie este destinat att utilizatorilor interni ct i celor externi) i
concepia dualist (conform creia sistemul contabil este delimitat n dou
componente: contabilitatea financiar sau general, baz a tuturor
construciilor contabile i al crui obiect l constituie nregistrarea, clasat i
regrupat, a informaiilor relative la micrile de valori generate de activitatea
18

Unitatea de nvare nr. 1: Elemente fundamentale ale contabilitii de gestiune

_______

ntreprinderii, iar pe de alt parte, contabilitatea de gestiune, care se sprijin pe

contabilitatea financiar i al crei obiect l constituie urmrirea gestiunii
ntreprinderii prin intermediul unui indicator reprezentativ, i anume costul
produciei).
Contabilitatea de gestiune, n calitate de imagine contabil a funcionrii
ntreprinderilor i organizaiilor, descrie modul n care sunt utilizate resursele,
care este efectul utilizrii acestora i ofer un model economic care i ajut pe
manageri.
Contabilitatea de gestiune are o serie de funcii, printre care: determinarea
preului normal al bunurilor vndute de ntreprindere; fixarea limitelor de
reducere a preurilor; determinarea produselor profitabile i a celor care creeaz
deficit; controlul stocurilor; definirea valorii stocurilor; testarea eficienei
diferitelor procese; testarea eficienei diferitelor departamente; detectarea
pierderilor, risipei i furturilor; separarea costului subactivitii de costul
productiv; asigurarea coerenei cu conturile financiare.
Avnd n vedere definiia contabilitii de gestiune, aa cum a fost
prezentat, rezult urmtoarele obiective ale acesteia: de a calcula costurile
pertinente ale diferitelor funcii, activiti sau procese asumate de ctre
ntreprindere n contextul structurii organizatorice pentru o mai bun stpnire
a acestora; de a determina bazele de evaluare a anumitor elemente de bilan ale
ntreprinderii (stocuri, producie imobilizat); de a explica cauzele costurilor,
rezultatelor produselor, lucrrilor i serviciilor pentru a le compara preurile de
vnzare corespondente; de a studia comportamentul cheltuielilor n raport cu
nivelul de activitate al ntreprinderii; de a stabili previziunea cheltuielilor i
veniturilor curente; de a interpreta diferenele dintre elementele previzionate i
cele constatate.
Costul este o categorie economic universal acceptat, poate fi privit la
nivelul ntregii producii sau pe unitatea de produs i poate fi definit n mod
diferit n funcie de optica utilizat (teoria economic, contabilitatea de
gestiune tradiional, IAS 2, OMFP 1826/2003, OMFP 3055/2009) i n
conformitate cu care se pot distinge mai multe tipuri de costuri dar care se
bazeaz pe aceleai elemente caracteristice.
Costurile sunt necesare pentru evaluarea stocurilor n diferite stadii de
existen a acestora.
Organizarea contabilitii de gestiune presupune un ansamblu de activiti
desfurate de o ntreprindere n vederea realizrii unui sistem informaional
eficient privind calculul costului; analiza eficienei activitii desfurate;
elaborarea, urmrirea i controlul bugetelor de cheltuieli, subordonat
conducerii la toate nivelurile structurilor organizatorice.
Organizarea contabilitii de gestiune implic o serie de probleme, i anume:
precizarea organelor crora li se ncredineaz executarea lucrrilor; alegerea
metodei celei mai corespunztoare de organizare a evidenei cheltuielilor,
calculul costului i elaborrii bugetelor; precizarea perioadelor de executare a
lucrrilor; precizarea mijloacelor necesare executrii lucrrilor.
Modalitatea practic de organizare a contabilitii de gestiune are n vedere,
fie organizarea disociat cu i fr utilizarea conturilor din clasa a IX-a; fie,
organizarea integrat cu utilizarea unor analitice distincte n cadrul
contabilitii financiare;
Indiferent de modul de organizare al contabilitii de gestiune este necesar
parcurgerea urmtoarelor etape:
Preluarea din contabilitatea financiar a cheltuielilor ncorporabile, scop
n care este necesar s se elaboreze un tablou de jonciune pentru a se
19

Unitatea de nvare nr. 1: Elemente fundamentale ale contabilitii de gestiune

_______

asigura controlul asupra operaiilor nregistrate;

Decuparea din tabloul de jonciune a cheltuielilor ncorporabile
(aferente produciei) i regruparea i reclasarea acestora n cheltuieli
directe (pe purttorii de costuri) i indirecte (pe locuri de cheltuieli, iar n
cadrul acestora dup natura cheltuielilor);
nregistrarea, urmrirea i controlul produciei fabricate n cursul
perioadei de gestiune, evaluat la preul de nregistrare, care poate fi:
costul standard sau preul cu ridicata al ntreprinderii;
nregistrarea, urmrirea i controlul produciei aflate n curs de execuie
la finele perioadei de gestiune, evaluat la costul efectiv al acesteia;
nregistrarea, urmrirea i controlul abaterilor dintre costurile efective i
preurile de nregistrare aferente produciei fabricate;
Transferarea ctre contabilitatea financiar a produciei obinute la
costul efectiv al acesteia i a diferenelor de pre aferente.
Termeni cheie: contabilitate de gestiune; cost de producie; cost complet;
cost parial; metod de calculaie; conturi de gestiune; organizare disociat;
organizare integrat.

Rspunsurile la testele de autoevaluare

Testul de autoevaluare 1.1:
1. Cele zece funcii ale contabilitii de gestiune sunt:
determinarea preului normal al bunurilor vndute de ntreprindere;
fixarea limitelor de reducere a preurilor;
determinarea produselor profitabile i a celor care creaz deficit;
controlul stocurilor;
definirea valorii stocurilor;
testarea eficienei diferitelor procese;
testarea eficienei diferitelor departamente;
detectarea pierderilor, risipei i furturilor;
separarea costului sub-activitii de costul productiv;
asigurarea coerenei cu conturile financiare.
2. ntreprinderea trebuie s-i analizeze costurile pentru:
stabilirea preurilor;
evaluarea stocurilor;
msurarea performanei;
sprijinirea controlului intern.
Testul de autoevaluare 1.2:
1. Rezolvare:
a. Calculul costului materiilor prime achiziionate
Pornind de la relaia de echilibru a stocurilor (sold iniial + intrri = ieiri +
sold final), costul materiilor prime achiziionate (intrrile n stoc) se
determin astfel:
Costul materiilor prime achiziionate (I) = Costul materiilor prime
consumate (E) + Valoarea stocului final de materii prime Valoarea
stocului iniial de materii prime = 1.732 + 366 328 = 1.770 u.m.
b. Calculul costului produselor finite obinute
Aceeai relaie de echilibru, utilizat pentru produse finite, presupune
determinarea costului produselor finite obinute (I) astfel:
20

Unitatea de nvare nr. 1: Elemente fundamentale ale contabilitii de gestiune

_______

Costul produselor finite obinute (I) = Costul produselor finite vndute (E) +
Valoarea stocului final de produse finite Valoarea stocului iniial de
produse finite = 6.000 + 150 146 = 6.004 u.m.
c. Calculul costurilor de producie ale perioadei (costul produciei
fabricate)
6.004
Costul produciei finite
+ Valoarea produciei neterminate iniiale
362
- Valoarea produciei neterminate finale
354
= Costul produciei fabricate (finite i neterminate)
6.012
2. Rezolvare
1. Calculul costului de producie al umbrelelor:
Costul materiei prime consumate:
285.000
pnz (9.500 buc x 10 lei/buc)
95.000
suporturi (9.500 buc x 20 lei /buc)
190.000
+ Costul asamblrii (9.500 buc x 15 lei / buc)
142.000
= Costul de producie al umbrelelor asamblate
427.000
=> costul unitar de producie = 45 lei / buc (427.500 lei/ 9.500 buc).
2. Calculul costului complet al umbrelelor:
Costul de producie al umbrelelor vndute
382.000
(8.500 buc x 45 lei / buc)
+ Costul distribuiei (8.500 buc x 5 lei /buc) 42.500
= Costul complet
425.000
Testul de autoevaluare 1.3:
1. Formele de prezentare a stocurilor sunt:
n faza de aprovizionare: mrfuri;
materii prime; materiale
consumabile; ambalaje;
n faza de producie: semifabricate; producie n curs de execuie;
produse finite;
n faza de distribuie: produse finite; produse reziduale; ambalaje;
mrfuri.
2. Metodele de evaluare a stocurilor la ieire sunt: CMP; FIFO; LIFO; Cost de
nlocuire; Cost standard.
Testul de autoevaluare 1.4:
1. Organizarea contabilitii de gestiune presupune un ansamblu de activiti
desfurate de o ntreprindere n vederea realizrii unui sistem informaional
eficient privind calculul costului; analiza eficienei activitii desfurate;
elaborarea, urmrirea i controlul bugetelor de cheltuieli, subordonat
conducerii la toate nivelurile structurilor organizatorice.
2. Principalele probleme pe care le ridic organizarea contabilitii de
gestiune sunt:
a) Precizarea organelor crora li se ncredineaz executarea lucrrilor;
b) Alegerea metodei celei mai corespunztoare de organizare a evidenei
cheltuielilor, calculul costului i elaborrii bugetelor;
c) Precizarea perioadelor de executare a lucrrilor;
d) Precizarea mijloacelor necesare executrii lucrrilor.
Testul de autoevaluare 1.5:
1. Modalitile de organizare i conducere a contabilitii de gestiune sunt:
a) disociat cu utilizarea conturilor specifice;
21

Unitatea de nvare nr. 1: Elemente fundamentale ale contabilitii de gestiune

_______

b) disociat fr utilizarea conturilor;

c) integrat.
2. Rezolvare
a) - cheltuielile cu taxa de verificare telefon/fax
924 = 901
45.000
- cheltuieli de deplasare inregistrate de agentul economic
924 = 901
75.000
- cheltuielile cu salariile i contribuiile aferente personalului de conducere
924 = 901
1.241.000
- cheltuielile cu energia la nivelul intreprinderii
924 = 901
4.000.000
- cheltuielile cu amortizarea aferent cldirilor
924 = 901
1.200.000
b) - consumul de motorin
922 = 901
1.000.000
- salariile oferilor i contribuiile aferente
922 = 901
2.482.000
c) - materiile prime
921 = 901
11.000.000
- materialele directe
921 = 901
2.000.000
- salariile directe i contribuiile aferente
921 = 901
12.410.000
d) - producia la pre prestabilit
931 = 902
40.000.000
- se nchid conturile
902 = %
35.453.000
921
25.410.000
922
3.482.000
924
6.561.000
D
902
C
Cheltuieli
Producia la pre
35.453.000
prestabilit
40.000.000
S.C. Diferene favorabile 3.065.000
901 = 931
35.453.000
902 = 903
4.547.000
903 = 931
4.547.000
D
931
C
Pre prestabilit
Cost efectiv
40.000.000
35.453.000
S.D. diferene favorabile = 4.547.000

Bibliografie

Clin O., Man M., Nedelcu M. V. Contabilitate managerial, Editura

Didactic i Pedagogic R.A., Bucureti, 2008.
Clark, J.M. Studies in the Economics of Overhead Costs, Editura
University of Chicago, Chicago, 1923.

22

Unitatea de nvare nr. 1: Elemente fundamentale ale contabilitii de gestiune

_______

Iacob, C., Ionescu, I., Avram, M. Contabilitate de gestiune sinteze

i aplicaii -, Editura Universitaria, Craiova, 2011.
Iacob, C., Ionescu, I., Goagr, D. Contabilitate de gestiune conform
cu practica internaional, Editura Universitaria, Craiova, 2007.
OMFP 1826/2003 pentru aprobarea Precizrilor privind unele msuri
referitoare la organizarea i conducerea contabilitii de gestiune,
publicat n Monitorul Oficial, Partea I nr. 23 din 12 ianuarie 2004.
OMFP 2861/2009 pentru aprobarea normelor privind organizarea i
efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor i
capitalurilor proprii, publicat n Monitorul Oficial, Partea I nr. 704 din
20 octombrie 2009.
OMFP 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile
conforme cu directivele europene (aplicabil ncepand cu data de 1
ianuarie 2014).

23