CUPRINS

Introducere in tematica impozitului pe profit..2

Aspecte fiscal-contabile ale impozitului pe profit ..6
I.ACTIVE IMOI!I"ATE.......##
#.Imobilizarile corporale.......................................................................................................##
2.Imobilizari necorpoarale....................................................................................................#$
%.Imobilizari financiare si in&estitii financiare pe termen scurt ..........................................#'
II. ACTIVE CI(C)!A*TE.................................................................................................#6
III.+(OVI"IOA*E...#,
IV.CA+ITA!)(I +(O+(II.#-
#.(ezer&e din ree&aluare..........................#-
2.(ezer&e din ree&aluarea disponibilului in &aluta reprezentand capital social...............#-
%.(ezer&e din facilitati fiscale..#.
$.Alte fonduri /contul ##-0...#.
V.C1E!T)IE!I!E..............................................................................................................#.
VI.VE*IT)(I!E................................................................................................................2#
VII.T(ATAME*T)! 2I3E(E*TE!O( 2E C)(4 VA!)TA(2#
VIII.CO(ECTA(EA E(O(I!O(.....2%
I5.+IE(2E(EA 3I4CA!A (E+O(TAI!A...................................................................2$
O+E(ATI)*I 4+ECI3ICE I*4TIT)TII!O( 2E C(E2IT............................................2$
#.Efecte publice 6i alte titluri acceptate spre refinan7are la b8ncile centrale......................2$
2.Crean7e asupra clientelei..................................................................................................2'
%.Crean7e asupra institu7iilor de credit................................................................................26
$.Ac7iuni 6i alte titluri cu &enit &ariabil..............................................................................26
'.2atorii pri&ind institu7iile de
credit..2,
6.2atorii subordonate..........................................................................................................2,
,.(ezer&e.............................................................................................................................2-
-.Opera7iuni 9n de&ize.........................................................................................................2-
4T)2I) 2E CA"...2.
iblio:rafie ....%#
#
INTRODUCERE IN TEMATICA
IMPOZITULUI PE PROFIT
aza le:al8 pentru determinarea impozitului pe profit o constituie !e:ea nr. $#$;2<<2
pri&ind impozitul pe profit= cu modific8rile 6i complet8rile ulterioare= 6i Instruc7iunile
pri&ind metodolo:ia de calcul al impozitului pe profit= aprobate prin 1.>. nr. -'.;2<<2= cu
modific8rile 6i complet8rile ulterioare. Anterior acestei le:i= impozitul pe profit s-a
determinat in conformitate cu pre&ederile O.>. nr. ,<;#..$= cu modificarile si completarile
ulterioare. Impozitul pe profit determinat potri&it acestor re:lement8ri constituie impozit
curent= conform IA4 #2 ?Impozitul pe profit@.
Standardul Internaional de Contabilitate nr. 1 !IAS 1" pre&ede re:imul
contabil al impozitului pe profit= stabile6te principii 6i ofer8 recomand8ri pentru 9nre:istrarea
9n contabilitate a consecin7elor fiscale prezente 6i &iitoare le:ate deA
(ecuperarea;decontarea &iitoare a &alorii contabile a acti&elor;pasi&elor din bilan7ul
contabil al unei entit87iB
Tranzac7iile aferente perioadei curente recunoscute 9n contul de profit 6i pierderi sau
direct 9n capitalurile proprii.
IA4 #2 ?Impozitul pe profit@ pre&ede c8= 9n condi7iile 9n care este probabil ca
recuperarea sau decontarea &alorii contabile a unui acti& sau a unei datorii s8 duc8 la
efectuarea unor pl8ti &iitoare mai mari sau mai mici pri&ind impozitul pe profitul curent=
decCt ar fi &aloarea acestora dac8 o asemenea recuperare sau decontare nu ar a&ea consecin7e
fiscale= o 9ntreprindere trebuie s8 recunoasc8 o datorie sau o creanta pri&ind impozitul
amCnat= cu anumite eDcep7ii pre&8zute de IA4 #2.
2e6i elemente de detaliu sunt cuprinse 9n standardul men7ionat= se prezint8 9n
continuare cCte&a re:uli de baz8 cuprinse 9n IA4 #2. Conform acestui 4tandard International
de Contabilitate= impozitul pe profit luat 9n calcul la determinarea si inre:istrarea in
contabilitate a profitului net;pierderii nete a eDerci7iului financiar cuprinde impozitul curent
6i impozitul amCnat.
Potri#it le$i%latiei &i%'ale= impozitul curent este &aloarea impozitului pe profit eDi:ibil
pentru anul curent determinat potri&it le:islatiei fiscale= conform careia profitul impozabil
se calculeaza ca diferenta intre &eniturile realizate din orice sursa si cEeltuielile efectuate
pentru realizarea acestora dintr-un an fiscal= din care se scad &eniturile neimpozabile si se
adau:a cEeltuielile nedeductibile.
(ezultatul fiscal se determina astfelA
Re(ultatul &i%'al ) Re(ultatul 'ontabil * Di&erene +er,anente * Di&erene
te,+orare

Potri#it IAS 1 --I,+o(itul +e +ro&it. /
C0eltuiala 'u i,+o(itul +e +ro&it !1enitul din i,+o(itul +e +ro&it" reprezinta
&aloarea :lobala inclusa in determinarea profitului net sau a pierderii nete pe perioada
eDercitiului in ceea ce pri&este impozitul curent si pe cel amanat. CEeltuiala cu
impozitul pe profit recunoscut8 de 9ntreprindere 9n timpul perioadei de raportare
financiar8 trebuie calculat8 9n func7ie de profitul contabil= 6i nu de cel fiscal.
2
Datoriile +ri#ind i,+o(itul a,2nat sunt reprezentate de &alorile impozitului pe
profit pl8tibile 9n perioadele contabile &iitoare= in ceea ce pri&este diferentele
temporare impozabile.
Creantele +ri#ind i,+o(itul a,anat sunt reprezentate de &alorile impozitului pe
profit= recuperabile in perioadele contabile &iitoare= in ceea ce pri&esteA
2iferentele temporare deductibileB
(eportarea pierderilor fiscale nefolositeB
(eportarea creditelor fiscale nefolosite.
Di&erenele te,+orare sunt diferen7ele dintre &aloarea contabil8 a unui acti& sau a
unei datorii din bilan7 6i baza fiscal8 a acestora. Acestea pot fi A
i,+o(abile F&or :enera sume impozabile 9n determinarea profitului impozabil
al eDerci7iilor &iitoare atunci cCnd &aloarea contabil8 a crean7ei; datoriei &a fi
9ncasat8;decontat8. Gn bilan7 acestea &or fi 9nre:istrate ca datorie cu impozitul
pe profit amCnat.
dedu'tibile F &or :enera sume deductibile 9n determinarea profitului
impozabil al eDerci7iilor &iitoare atunci cCnd &aloarea contabil8 a
crean7ei;datoriei &a fi 9ncasat8;decontat8. Gn bilan7 acestea &or fi 9nre:istrate ca
6i crean78 cu impozitul pe profit amCnat.
AnalizCnd cele dou8 tipuri de diferen7e de mai sus= remarc8m deosebirea eDistent8
9ntre profitul contabil /care este profitul net sau pierderea pe o anumit8 perioad8 de :estiune=
9nainte de sc8derea cEeltuielilor cu impozitul0 6i cel impozabil /ce reprezint8 de fapt= profitul
sau pierderea perioadei de :estiune respecti&e= cuantificat8 conform re:ulilor stabilite de
c8tre autoritatea fiscal8= pe baza c8rora impozitul pe profit de&ine pl8tibil;recuperabil0.
3a(a &i%'al4 a unui acti& sau a unei datorii este &aloarea atribuit8 acelui acti& sau
acelei datorii 9n scopuri fiscale.
Gn conformitate cu pre&ederile 4tandardul Interna7ional de Contabilitate nr. #2 /IA4
#20= o 9ntreprindere trebuie s8 recunoasc8 o datorie cu impozitul amCnat= cu anumite eDcep7ii
pre&8zute de standard= 9n condi7iile 9n care este posibil ca recuperarea sau decontarea &alorii
contabile a unui acti& sau a unei datorii s8 determine efectuarea unor pl87i &iitoare mai mari
sau mici pri&ind impozitul pe profit curent= decCt ar fi &aloarea acestora dac8 o asemenea
recuperare sau decontare nu ar a&ea consecin7e fiscale.
Impozitul pe profit luat 9n calcul la determinarea 6i 9nre:istrarea 9n contabilitate a
profitului net;pierderii nete dintr-un eDerci7iu financiar trebuie s8 cuprind8 atCt impozitul
curent= cCt 6i impozitul amCnat.
I,+o(itul 'urent este calculat pe baza rezultatului fiscal anual= utilizand cota de impozit
in &i:oare la data bilantului si reprezinta &aloarea impozitului pe profit pl8tibil;recuperabil
9n raport cu profitul impozabil;pierderea fiscal8 pe o perioada.
2atoriile 6i crean7ele fiscale curente trebuie luate 9n calcul la stabilirea impozitului pe
profit 6i trebuie s8 fie recunoscute pentru perioadele de impozitare curente 6i anterioare=
aplicCnd cota de impozit pentru perioada respecti&a /IA4 #2.#20.
eneficiul unei pierderi fiscale care poate fi folosit8 pentru a diminua impozitul
curent al unei perioade trecute trebuie recunoscut ca 6i acti& /IA4 #2.#%0. Impozitul pe profit
curent= indiferent dac8 este o crean78 sau o datorie= trebuie calculat la &aloarea
recuperabil8;de plat8 de la;c8tre autorit87ile fiscale= folosind rata stabilit8 prin le:ile fiscale
9n &i:oare la data bilan7ului /IA4 #2.$60.
%
I,+o(itul a,anat este calculat ca urmare a reconcilierii rezultatului fiscal cu cel
contabil atat din anul curent= cat si din anii anteriori. Cota de impozit pe profit utilizata este
cea aferenta anului 2<<6 si anume #6H.
2atoriile pri&ind impozitul amCnat sunt reprezentate de &alorile impozitului pe profit
pl8tibile 9n perioadele contabile &iitore= 9n ceea ce pri&e6te diferen7ele temporare impozabile.
Crean7ele pri&ind impozitul amCnat sunt reprezentate de &alorile impozitului pe profit=
recuperabile 9n perioadele contabile &iitoare= 9n ceea ce pri&e6teA
2iferen7ele temporare deductibileB
(eportarea pierderilor fiscale nefolositeB
(eportarea creditelor fiscale nefolosite.
Impozitul amCnat Icrean78 sau datorieJ apare atunci cCndA
eDist8 diferen7e 9ntre &aloarea contabil8 6i baza fiscala a unei crean7e sau
datorii= iar aceste diferen7e sunt re&ersibile ItemporareJB
creantele sau datoriile respecti&e fac obiectul impozit8rii.
eDist8 &alori deductibile sau impozabile 9n &iitor= dar care nu au un acti& sau o
datorie corespondent8 9n bilan7B
eDist8 pierderi fiscale neutilizate= 9n condi7iile 9n care eDist8 6i probabilitatea
realiz8rii de profituri impozabile &iitoare fa78 de care pierderile fiscale s8 fie
reportate.
2in punct de &edere fiscal cEeltuielile cu impozitul pe profit amCnat sunt cEeltuieli
nedeductibile la calculul profitului impozabil= iar &eniturile rezultate din impozitul pe profit
amCnat sunt &enituri neimpozabile la calculul profitului impozabil.
Gn determinarea ambelor forme ale impozitului pe profit se pleac8= de re:ul8= de la
aceea6i cot8 de impozitare= respecti& cea pre&8zut8 de le:isla7ia fiscal8. Totu6i= crean7ele 6i
datoriile pri&ind impozitul amCnat trebuie e&aluate la ratele de impozitare ce se a6teapt8 a se
aplica pentru perioada 9n care acti&ul &a fi realizat sau datoria &a fi decontat8= pe baza ratelor
de impozitare /6i a pre&ederilor fiscale0 care au fost re:lementate sau se estimeaz8 a fi
re:lementate pCn8 la data bilan7ului.
2in punct de &edere al contabiliz8rii= potri&it (e:lement8rilor contabile aprobate prin
O.M.3.+. nr. #,'2;2<<'= pentru i,+o(itul +e +ro&it 'urent se efectueaz8 9nre:istrarea A
6.## K $$##
?CEeltuieli cu impozitul ?Impozitul pe profit curent@
pe profit curent@
I,+o(itul +e +ro&it a,2nat &a fi recunoscut 9n contul de profit 6i pierdere= astfelA
a0 '0eltuial4= 9n cazul datoriei pri&ind impozitul amCnat
6.#2 K $$#2
?CEeltuieli cu impozitul ?Impozitul pe profit amCnat@
pe profit amCnat@
4A)
b0 #enit= 9n cazul crean7ei pri&ind impozitul amCnat
$$#2 K ,.#
?Impozitul pe profit amCnat@ ?Venituri din impozitul
pe profit amCnat@
$
Gn perioada 9n care se realizeaz8 datoria= respecti& crean7a pri&ind impozitul amCnat=
aceasta se reia astfelA
a0#enit= 9n cazul 9n care anterior se 9nre:istrase cEeltuial8 cu impozitul amCnat
$$#2 K ,.#
?Impozitul pe profit amCnat@ ?Venituri din impozitul
pe profit amCnat@
b0'0eltuial4= 9n cazul 9n care anterior se 9nre:istrase &enit pri&ind impozitul amCnat
6.#2 K $$#2
?CEeltuieli cu impozitul ?Impozitul pe profit amCnat@
pe profit amCnat@
Gnre:istr8rile de mai sus= atCt pentru impozitul curent= cCt 6i pentru impozitul
amCnat= sunt &alabile atunci cCnd opera7iunile :eneratoare de impozit pe profit sunt
recunoscute 9n contul de profit 6i pierdere.
+otri&it IA4 #2= consecin7ele fiscale ale tranzac7iilor 6i altor e&enimente trebuie
contabilizate similar opera7iunilor respecti&e. Ca urmare= opera7iunile :eneratoare de
&enituri 6i cEeltuieli recunoscute 9n contul de profit 6i pierdere &or a&ea impozitul pe profit
recunoscut 9n acela6i cont de profit 6i pierdere. 4imilar= pentru tranzac7iile 6i celelalte
e&enimente recunoscute direct 9n capitalul propriu= efectele fiscale &or fi recunoscute= de
asemenea= 9n capitalul propriu.
2e eDemplu= cazul diferen7elor de impozit curent calculate pentru perioadele
anterioare= care se recunosc potri&it IA4 - ?+rofitul net sau pierderea net8 a perioadei= erori
fundamentale 6i modific8ri ale politicilor contabile@. +otri&it acestui 4tandard= corectarea
unor asemenea erori este inclus8= de obicei= 9n determinarea profitului net sau a pierderii nete
a perioadei curente. Atunci cCnd erorile sunt fundamentale= adic8 au un efect semnificati&
asupra situa7iilor financiare astfel 9ncCt acestea nu mai pot fi considerate credibile la data
emiterii lor= corectarea acestora pe seama rezultatului reportat impune retratarea
informa7iilor comparati&e.
Contabilizarea impozitului pe profit curent datorat statului se efectueaz8 astfelA
a0 9n situa7ia 9n care se influen7eaz8 contul de profit 6i pierdere al perioadei curenteA
6'-- K $$##
?Alte cEeltuieli de eDploatare@ ?Impozitul pe profit curent@
b0 9n situa7ia 9n care se influen7eaz8 rezultatul reportatA
##,$ K $$##
?(ezultatul reportat pro&enit din ?Impozitul pe profit curent@
corectarea erorilor fundamentale@
In ceea ce pri&este reflectarea in contabilitatea institutiilor de credit care aplica
(e:lementarile contabile aprobate prin O.M.3.+. si >u&ernatorului .*.(. nr. #.-2;';2<<# a
impozitului pe profit curent si amanat= aceasta se efectueaza in mod similar= cu mentiunea ca
se utilizeaza conturile specifice cuprinse in planul de conturi aprobat prin re:lementarile
mentionate.
2in punct de &edere fiscal= la calculul profitului impozabil= cEeltuielile cu impozitul
pe profit amanat sunt cEeltuieli nedeductibile= iar &eniturile rezultate din impozitul pe profit
amanat sunt &enituri neimpozabile.
In ceea ce pri&este recunoasterea unei creante cu impozitul amanat= aceasta trebuie
efectuata cu multa prudenta deoarece in practica eDista numeroase cazuri in care nu este
'
posibila recunoasterea unei asemenea creante= intrucat realizarea acesteia in &iitor este
supusa incertitudinii.
3a(a de i,+o(itare +entru un a'ti# K eneficiul economic impozabil F Valoarea
contabil8 a acti&ului .
E5e,+luA pentru un utilaL care a costat 2<< )M= iar amortizarea dedus8 9n scopuri
fiscale 9n perioadele anterioare 6i curent8 este de 6< )M= baza de impozitare este de #$<
)M= deoarece &enitul :enerat de folosirea lui este impozabil= beneficiul rezultat din
9nstr8inarea lui este impozabil 6i orice pierdere din 9nstr8inarea acestuia este deductibil8= 9n
scopuri fiscale.
3a(a de i,+o(itare +entru datorii !+a%i#e" poate fi reprezentat8 de diferen7a dintre
&aloarea sa contabil8 6i &aloarea &eniturilor neimpozabile 9n perioadele &iitoare /cum este
cazul &eniturilor 9nre:istrate 9n a&ans0 sau se poate determina prin diminuarea &alorii
contabile specifice cu sumele ce reprezint8 datorii pentru perioadele de :estiune &iitoare= dar
care &or fi deduse 9n scopuri fiscale.
E5e,+luA pentru datorii curente referitoare la &enitul din dobCnzi 9ncasat 9n a&ans la
&aloarea contabil8 de 2<< )M= baza de impozitare este nul8= datorit8 impozit8rii acestui
&enit conform principiului Mcontabilit87ii de cas8M.
Gn cazul 9n care baza de impozitare pentru un acti& sau o datorie nu se poate identifica
se recur:e la principiul fundamental al IA4 #2 conform c8ruia o societate comercial8 are o
datorie;crean78 de impozit amCnat atunci cCnd recuperarea &alorii contabile a acti&ului sau
licEidarea datoriei /f8r8 consecin7e fiscale0 :enereaz8 pl87i;recuper8ri &iitoare de impozite 9n
sume mai mari sau mai mici decCt &aloarea /contabil80 a acestora.
ASPECTE FISCAL6CONTA3ILE ALE
IMPOZITULUI PE PROFIT
O reconciliere 9ntre contabilitate F fiscalitate este necesar8 9n condi7iile 9n care
re:lementarile contabile impun contabilizarea atat a impozitului pe profitul curent= cat
si a impozitului pe profit amCnat. Aceasta reconciliere se efectueaza la sfarsitul
eDercitiului financiar si se prezinta in situatiile financiare anuale. (econcilierea
contabilitate-fiscalitate se efectueaza si la fiecare data a raportarilor intermediare in
conformitate cu IA4 %$ ==(aportarea financiara interimara@. 2e asemenea= le:ea
impune 9ntocmirea unui re:istru de e&ident8 fiscal8 necesar pentru urm8rirea aLust8rilor
efectuate in &ederea determinarii rezultatului fiscal.
+otri&it (e:lementarilor Contabile aprobate prin Ordinul Ministrului 3inan7elor
+ublice nr. #,'2;2<<'= o reconciliere 9ntre rezultatul contabil 6i cel fiscal este impus8 6i de
aceste pre&ederi pentru a fi inclus8 9n notele la situa7iile financiare anuale / ?Alte
informa7ii@0.
+rincipalele aLustari efectuate potri&it re:lementarilor fiscale= asupra rezultatului
contabil= in &ederea determin8rii i,+o(itului +e +ro&it 'urent- se refer8 la urm8toarele
aspecteA
sume de natura &eniturilor rezultate ca urmare a retrat8riiB
sume de natura cEeltuielilor rezultate ca urmare a retrat8riiB
6
cEeltuieli cu dobCnzile 6i diferen7ele de curs &alutar deductibile fiscal= care sunt
reportate din perioada precedent8B
sume utilizate pentru constituirea sau maLorarea fondului de rezer&8= 9n limita a 'H
din profitul contabil= anual pCn8 ce acesta &a atin:e 2<H din capitalB
alte sume deductibile 9n limitele pre&8zute de le:isla7ia 9n &i:oareB
di&idende primite de la alt8 persoan8 Luridic8 romCn8B
alte &enituri neimpozabileB
cEeltuieli cu impozitul pe profitB
impozitul pe &enitul realizat 9n str8in8tateB
amenzi= confisc8ri= dobCnzi pentru plata cu 9ntCrziere 6i penalit87i de 9ntCrziere
datorate c8tre autorit87ile romCne sau str8ine= altele decCt cele pre&8zute 9n contractele
comerciale 9ncEeiate 9ntre persoane rezidenteB
cEeltuieli de protocol care dep86esc limita pre&8zut8 de le:eB
cEeltuieli de sponsorizare care dep86esc limita le:al8B
cEeltuieli cu amortizarea contabil8 nedeductibil8 fiscalB
sume utilizate pentru constituirea sau maLorarea pro&izioanelor= a rezer&elor peste
limitele pre&8zute de le:eB
cEeltuieli cu dobCnzile nedeductibile fiscal care nu sunt reportate pentru perioada
urm8toareB
cEeltuieli cu dobCnzile 6i diferen7ele de curs &alutar nedeductibile fiscal= care sunt
reportate pentru perioada urm8toareB
alte cEeltuieli nedeductibile din punct de &edere fiscalB
alte &enituri neimpozabile= pre&azute eDpres in acte normati&e specialeB
+Cn8-n prezent sunt cunoscute 6i utilizate dou8 metode de contabilizare a impozitului
pe profit 6i anumeA
a" ,etoda i,+o(itului e5i$ibil F folosit8 de c8tre 9ntreprinderile romCne6ti= precum 6i de
unit87ile patrimoniale din unele 78ri occidentale /ca de eDemplu 3ran7a0= se
indi&idualizeaz8 prinA
9nre:istrarea contabil8 a impozitului pe profit datorat pentru un eDerci7iu financiar
drept o cEeltuial8 a perioadei de :estiune respecti&e= conform principiului
independen7ei eDerci7iilor
determinarea eDtracontabil8 a impozitul :enereaz8 neconcordan7a dintre acesta si
totalitatea &eniturilor 6i cEeltuielilor 9nre:istrate 9n contabilitate 9n perioada de
:estiune respecti&8
Lustificarea teoretic8 a metodei rezid8 din ideea c8 impozitul pe profit reprezint8 o
repartizare de profit= nu o cEeltuial8 a eDerci7iului financiar
normalizatorii contabili opteaz8= din comoditate= pentru utilizarea acestei metode= 9n
timp ce administra7ia fiscal8 nu este interesat8 9n aspectele economice ale impozitului
pe profit
b" ,etoda i,+o(itelor a,2nate !%au a re+ortului de i,+o(it"Fse delimiteaz8 fa78 de
precedenta prinA
,
cEeltuiala cu impozitul pe profit apar7ine eDerci7iului financiar 9n care &eniturile 6i
cEeltuielile corespunz8toare au fost contabilizate= moti& pentru care impozitul pe
profit contabilizat pe cEeltuieli nu este identic cu cel datorat= stabilit prin normele
fiscale.
respect8 principiul ima:inii fidele 6i a pre&alen7ei economicului asupra Luridicului=
moti& pentru care tratarea impozitelor amCnate constituie o problem8 rezol&abil8 9n
78rile 9n care contabilitatea este deconectat8 de fiscalitate= iar conturile anuale reflect8
ima:inea fidel8 asupra patrimoniului 6i rezultatelor.
Lustificarea teoretic8 a acestei metode rezid8 9n faptul c8 impozitul pe profit reprezint8
o cEeltuial8 a eDerci7iului financiar 6i nu o repartizare de profit.
Metoda de impunere bilan7ier8 pare cea mai ecEitabil8 9ntre stat 6i 9ntreprindere= luCnd
9n calcul toate &aria7iile impozitului amCnat 9ntre bilan7ul de descEidere 6i cel de 9ncEidere.
2eci= impozitul pe profit poate fi 'urent 6i a,2nat. Contabilizarea acestor situa7ii de
fiscalitate latent8 a ap8rut 9nc8 din #.2, cCnd= prin intermediului planului contabil :erman
4cEmalenbacE /intitulat de francezi planul >Nrin:0 se instituia o clas8 de conturi care s8
filtreze &eniturile 6i cEeltuielile care nu inter&eneau 9n estimarea rezultatului economic= 9n
scopul stabilirii unui rezultat financiar al eDerci7iului= rezultat la fel de ficti& ca rezultatul
fiscal din zilele noastre.
*econcordan7ele eDistente= 9n diferite sisteme contabile= 9ntre rezultatul fiscal 6i cel
contabil au :enerat diferen7e semnificati&e referitoare la contabilizarea impozitului pe profit.
*ormele emise de americani /Accountin: +rinciples oard A+##0 9n #.6, 6i
9nlocuite 9n #..2 cu 4tatement of 3inancial Accountin: 4tandards 43A4 #<.= recomandau
contabilizarea impozitelor amCnate.
Tot la acest subiect f8ceau referire 6i normele din Marea ritanie F 4tatement of
4tandards in Accountin: +ractice 44A+ #' /publicate 9n #.,- 6i re&izuite 9n #.-'0. IA4C= 9n
calitatea sa de or:anism interna7ional profesional= a abordat aceast8 problem8= astfel c8 9n
#..$ a ap8rut norma IA4 #2 intitulat8 MContabilizarea impozitelor asupra beneficiuluiM= care
ulterior a fost re&izuit8 6i publicat8 sub denumirea MContabilizarea impozitelor asupra
rezultatuluiM= intrCnd 9n &i:oare pentru situa7iile financiare ale eDerci7iilor financiare descEise
9ncepCnd cu # ianuarie #..-. 2e asemenea= impozitele amCnate au reprezentat o preocupare
permanent8 6i pentru directi&ele europene din domeniul contabilit87ii. Astfel= 2irecti&a aIVa
pre&ede includerea 9n AneD8 a informa7iilor pri&itoare la impozitele amCnate= iar 2irecti&a a
VII-a cuprinde aceste impozite amCnate 9n bilan7= precum 6i 9n contul de profit 6i pierdere.
)na dintre cele mai sensibile probleme le:ate de aplicarea standardelor interna7ionale
de contabilitate o reprezint8 rela7ia dintre contabilitate 6i fiscalitate 9n condi7iile deconect8rii
principiilor contabile de re:ulile fiscale. Oi 9n aceast8 situa7ie eDist8 9ns8 o le:8tur8 9ntre cele
dou8= 6i anume impozitele amCnate.
+entru a 9n7ele:e modific8rile aduse acestei norme interna7ionale referitoare la
contabilizarea impozitului pe profit= trebuie s8 pornim de la diferen7ele care apar 9ntre
rezultatul contabil 6i cel fiscal. Acestea suntA
a" di&erene +er,anente 6 nu fac obiectul impozitului amCnat= dar sunt cauzate de
eDisten7a unor &enituri luate 9n calcul la determinarea rezultatului contabil= dar care
sunt eDcluse din rezultatul fiscal /este cazul &eniturilor financiare din diferen7e de
curs fa&orabile pentru disponibilit87ile 9n &alut8= 9n anumite perioade de :estiune0 sau
:enerate de nedeductibilitatea definiti&8 a unor cEeltuieli pe care statul nu le
-
consider8 necesare pentru derularea obiectului de acti&itate al fiec8rei entit87i Luridice
/este cazul cEeltuielilor financiare din diferen7e de curs nefa&orabile pentru
disponibilit87ile 9n &alut80= toate antrenCnd la rCndul lor= cre6teri sau diminu8ri
ire&ocabile ale rezultatului fiscal fa78 de cel contabilB
b" di&erene te,+orare !de %in'roni(are" 6 :enerate de contabilizarea= diferit8 9n timp=
a unor elemente de cEeltuieli sau de &enituri fa78 de includerea lor 9n rezultatul fiscal=
cu toate c8 ele se MresorbM 9n urm8torul eDerci7iu financiar /moti& pentru care se
numesc diferen7e MtemporareM0B &or :enera sume impozabile sau deductibile atunci
cCnd &aloarea contabil8 a acti&ului sau datoriei este recuperat8= respecti& stins8.
Mai concret= aceste diferen7e 9ntre &aloarea contabil8 a acti&elor 6i pasi&elor 6i baza
lor impozabil8= atribuit8 9n scopuri fiscale= rezult8 dinA
deducerea din rezultatul fiscal al unui eDerci7iu financiar a pierderilor fiscale din
perioadele de :estiune anterioareB
contabilizarea unor cEeltuieli 6i;sau &enituri 9n cursul eDerci7iului financiar= dar care
au fost luate 9n considerare 9n eDerci7iul financiar precedent= cu ocazia determin8rii
rezultatului fiscal /este cazul cEeltuielilor sau &eniturilor 9nre:istrate 9n a&ans0B
reflectarea contabil8 a unor elemente de cEeltuieli 6i;sau de &enituri 9n cursul unui
eDerci7iu financiar= dar care &or fi utilizate 9n perioadele de :estiune &iitoare la
determinarea rezultatului fiscal /este cazul cEeltuielilor cu pro&izioanele
nedeductibile fiscal0B
cuprinderea 9n rezultatul fiscal specific unui eDerci7iu financiar al unor elemente de
cEeltuieli sau &enituri care au fost contabilizate 9n perioadele de :estiune anterioare
/este cazul cEeltuielilor eDerci7iului financiar curent pentru care 9n perioadele de
:estiune anterioare s-au constituit pro&izioane nedeductibile fiscal0B
includerea 9n rezultatul fiscal specific eDerci7iului financiar curent al unor elemente de
cEeltuieli 6i;sau de &enituri care &or fi contabilizate 9n perioadele de :estiune &iitoare
/este cazul diferen7ei dintre amortizarea fiscal8 6i cea contabil8= atunci cCnd aceasta
nu afecteaz8 rezultatul contabil0.
+entru determinarea diferen7elor temporare necesare contabiliz8rii impozitelor
amCnate se folosesc dou8 metodeA
a" ,etoda 'al'ulului $lobal 6 care= respectCnd principiul conect8rii &eniturilor cu
cEeltuielile= presupune includerea 9n determinarea impozitelor amCnate a tuturor
diferen7elor temporare= indiferent de data eDi:ibilit87ii lor fiscaleB ea permite asocierea
cEeltuielilor fiscale cu rezultatul contabil= moti& pentru care este cuprins8 9n normele
americane 6i totodat8 recomandat8 de cele interna7ionale.
b" ,etoda 'al'ulului +arial 6 ce pre&ede includerea 9n calculul impozitelor amCnate doar a
diferen7elor temporare care 9ntr-un &iitor apropiat &or :enera maLor8ri sau diminu8ri de
impozite= eliminCnd astfel diferen7ele temporare cu caracter recurent sau cele pe termen
lun:.
*ereflectarea contabil8 a acestor diferen7e temporare :eneratoare de fiscalitate
amCnat8 :enereaz8A
ineDisten7a 9n bilan7 a datoriilor;crean7elor probabile fa78 de bu:etul statuluiB
incorecta cEeltuial8 cu impozitul pe profit din contul de profit 6i pierderi datorat8
necuprinderii p8r7ii care reflect8 impozitul pe profit poten7ial.
.
*orma IA4 #2 precizeaz8 faptul ca toate diferen7ele temporale sunt diferen7e
temporare. EDist8 unele situa7ii= 9ns8 de diferen7e temporare care nu dau na6tere unor
diferen7e temporaleA
filiale= 9ntreprinderile asociate sau 9ntreprinderile de tip Loint-&enture nu au distribuit
totalitatea beneficiilor lor 9n fa&oarea societ87ii-mam8 sau a altui in&estitorB
acti&ele sunt ree&aluate 6i nu este f8cut8 o aLustare ecEi&alent8 din punct de &edere
fiscalB
costul unei :rup8ri de 9ntreprinderi de tipul acEizi7iilor este alocat acti&elor 6i
pasi&elor identificabile acEizi7ionate la &aloarea lor Lust8= 9ns8 nu se efectueaz8 o
aLustare ecEi&alent8 6i din punctde &edere fiscal.
Gn plus= eDist8 unele diferen7e temporare care nu sunt diferen7e temporale= ca de
eDemplu diferen7ele temporare :enerate atunci cCndA
acti&ele 6i pasi&ele nemonetare ale unei acti&it87i /filiale0 str8ine sunt con&ertite la
cursuri istoriceB
acti&ele 6i pasi&ele nemonetare sunt retratate dup8 pre&ederile normei IA4 2.
?Informarea financiar8 9n economiile Eiperinfla7ioniste@B
&aloarea contabil8 ini7ial8 a unui acti& sau a unui pasi& este decalat8 9n timp de baza
sa fiscal8 ini7ial8.
2e fapt= obiecti&ul principal al standardului interna7ional IA4 #2 a fost 9nre:istrarea
efectelor fiscale ale diferen7elor temporare fie ca obli:a7ii pentru impozite pl8tite/cunoscute
sub denumirea de datorii pri&ind impozitul amCnat0= fie ca acti&e recuperabile 9n
&iitor/cunoscute sub denumirea de crean7e pri&ind impozitul amCnat0.
Abordarea bazat8 pe contul de profit 6i pierdere trateaz8 diferen7ele temporale= 9n
timp ce abordarea bilan7ier8 trateaz8 diferen7ele temporare. 2iferen7ele temporale sunt
diferen7e ce apar 9ntre rezultatul contabil 6i cel fiscal= care 96i :8sesc ori:inea 9ntr-un
eDerci7iu 6i se resorb 9ntr-unul sau mai multe eDerci7ii &iitoare. 2iferen7ele temporare sunt
diferen7ele 9ntre baza fiscal8 a unui acti& sau a unui pasi& 6i &aloarea sa contabil8 la care este
9nre:istrat8 9n bilan7. aza fiscal8 a unui acti& sau a unui pasi& este &aloarea atribuit8
acestuia de c8tre administra7ia fiscal8.
Conform actualului IA4 #2= acti&ele 6i datoriile pri&ind impozitul amCnat nu trebuie
s8 fie actualizate=se pot compensa= dar &aloarea contabil8 a crean7elor din impozitul amCnat
trebuie re&izuit8 la fiecare dat8 a bilan7ului.
!uCnd 9n considerare situa7ia real8 din economia na7ional8 6i re:lement8rile fiscale
romCne6ti= putem s8 apreciem faptul c8 (omCnia nu reprezint8 terenul propice pentru
aplicarea impozitelor amCnate. Cu toate c8 utilizarea metodei impozitelor amCnate pentru
(omCnia a fost adus8 9n discu7ie doar de c8tre normele pri&ind consolidarea conturilor= nu
putem ne:liLa eDisten7a cauzelor :eneratoare de astfel de impozite 6i anumeA
nedeductibilitatea fiscal8 a pro&izioanelor pentru riscuri 6i cEeltuieli= precum 6i a
celor pentru depreciere= care :enereaz8 un acti& de impozit amCnat /o crean78
poten7ial8 fa78 de stat0= pCn8 9n momentul trecerii lor la &enituri neimpozabileB
9nre:istrarea &eniturilor 6i cEeltuielilor 9n a&ans la rezultatul contabil al unui eDerci7iu
financiar diferit de cel 9n care se iau 9n calculul rezultatului fiscalB
eDisten7a pro&izioanelor re:lementate promo&eaz8 impozite amCnate= deoarece ele
&or fi trecute la &enituri= astfel c8 &or crea datorii poten7iale /impozite0B
#<
prezen7a sub&en7iilor de in&esti7ii :eneratoare de impozite amCnate 9n momentul
trecerii lor la &enituri= pe m8sura amortiz8rii bunurilor finan7ate.
I. ACTI1E IMO3ILIZATE
1.Imobilizarile corporale sunt acti&e corporale detinute de o intreprindere pentru a fi
utilizate in productie= in furnizarea de bunuri sau ser&icii= pentru a fi incEiriate tertilor sau
pentru a fi folosite in scopuri administrati&e= si care se asteapta sa fie utilizate pe parcursul
mai multor perioade.
2iferentele intre &aloarea recunoscuta in bilant si cea recunoscuta in declaratia fiscala
pot aparea in urmatoarele situatiiA
duratele de &iata utila estimate de fiecare societate sunt diferite de duratele normale
de functionare conform !e:ii nr. #';#..$B
tratamentul contabil alternati& permis= conform IA4 #6= respecti& ree&aluarea
imobilizarilor corporale= este aplicabil tuturor imobilizarilor corporale= fata de
pre&ederile mai restricti&e ale 1.>. nr. $<%;2<<<B
deprecierile imobilizarilor corporale recunoscute contabil nu sunt deductibile fiscalB
cEeltuieli cu amortizarea care la punerea in functiune a unor imobilizari corporale
specificate de le:e sunt deduse fiscal suplimentar /2<H0 fata de amortizarea
recunoscuta contabilB
metodele de amortizare alese de fiecare societate in parte= care au in &edere
recuperarea costului acti&ului in functie de beneficiile economice &iitoare aduse de
respecti&ul acti&= pot fi diferite de metodele de amortizare permise de !e:ea nr.
#';#..$.
2in punct de &edere fiscal sunt cEeltuieli nedeductibile la calculul impozitului pe profit
urmatoareleA
partea din cEeltuielile de amortizare corespunzatoare pro&izioanelor constituite pentru
demontarea si mutarea acti&ului si costurile de restaurare a amplasamentului=
capitalizate in &aloarea acti&ului imobilizat= este cEeltuiala nedeductibila la calculul
impozitului pe profit.
diferentele de amortizare rezultate in situatia in care societatea a efectuat ree&aluarea
imobilizarilor corporale la data retratarii= la alte termene decat %# decembrie sau
ree&aluarea altor acti&e imobilizate decat cele pre&azute de 1.>. nr. $<%;2<<<= nu / in
perioada de aplicare efecti&a0.
sumele inre:istrate in contul ##,2= reprezentand &aloarea neamortizata a
imobilizarilor corporale scoase din e&identa
sumele inre:istrate in contul ##,2 ?(ezultat reportat pro&enit din adoptarea pentru
prima data a IA4= mai putin IA4 2.@= reprezentand &aloarea neamortizata a
imobilizarilor corporale scoase din e&identa/ in perioadele urmatoare retratarii0
2in punct de &edere fiscal sunt cEeltuieli deductibile la calculul impozitului pe profit
urmatoareleA
cEeltuielile pri&ind amortizarea acti&elor corporale si necorporale daca sunt
inre:istrate in e&identa contabila in cEeltuieli de eDploatare potri&it dispozitiilor !e:ii
nr. #';#..$ pri&ind amortizarea capitalului imobilizat 9n acti&e corporale 6i
necorporale= precum si *ormelor metodolo:ice de aplicare a !e:ii nr. #';#..$
pri&ind amortizarea capitalului imobilizat 9n acti&e corporale 6i necorporale= aprobate
##
prin 1.>. nr. .<.;#.., si potri&it art. ## alin./#0 din !e:ea nr. $#$;2<<2 pri&ind
impozitul pe profit.
diferentele de curs &alutar= dobanzile= comisioanele si alte asemenea care= potri&it
actelor normati&e eDistente la momentul 9nre:istrarii imobiliz8rii corporale in
e&identa contabila erau inre:istrate in &aloarea imobilizarii= iar potri&it IA4 au fost
inre:istrate la retratare pe cEeltuielile contului de profit si pierdere retratat sau in
debitul ==(ezultatul reportat@/sunt cEeltuieli deductibile la calculul profitului
impozabil pe durata de functionare ramasa= mai putin sumele care au fost amortizate
in perioada anterioara.0
O situatie speciala este determinata de diferentele care apar intre duratele de &iata
utila estimate conform IA4 si duratele normale de functionare= stabilite conform !e:ii nr.
#';#..$. In aceasta situatie= amortizarea deductibila este cea calculata conform !e:ii nr.
#';#..$ si inre:istrata in contabilitate.
Oricum= a&and in &edere ca retratarea situatiilor financiare si depunerea acestora se
efectueaza pana la %< noiembrie a primului an de aplicare efecti&a a noilor re:lementari=
eDista posibilitatea ca diferentele de &aloare ale imobilizarilor corporale sa poata fi
re:ularizate in acel an /de aplicare efecti&a0 prin efectuarea unei reevaluari.
In perioada de aplicare efecti&a a (e:lementarilor contabile aprobate prin O.M.3.+.
nr. .$;2<<#= &aloarea contabila a imobilizarilor corporale poate fi diferita de &aloarea
acestora recunoscuta din punct de &edere fiscal= de la caz la caz= in functie de politicile
contabile adoptate.
Aceste diferente constatate pot a&ea implicatii atat in impozitele pe profit curente= cat
si in cele amanate.
+otri&it +recizarilor aprobate prin O.M.3.+. nr. #,-$;2<<2= este deductibil8 din punct
de &edere fiscal= cEeltuiala cu &aloarea neamortizat8 aA obiectelor de in&entar=
baracamentelor si amenaLarilor pro&izorii= a miLloacelor fiDe de natura obiectelor de in&entar
care= la scEimbarea sistemului contabil /prin retratare0= a fost 9nre:istrat8 9n debitul contului
M(ezultatul reportatM sau 9n conturi din clasa 6= in cazul retratarii contului de profit si
pierdere= e6alonat pe perioada r8mas8 de amortizat la data scEimbarii sistemului contabil.
+erioada r8mas8 de amortizat a acestor imobiliz8ri= pe durata careia este deductibila
cEeltuiala respecti&a se determina a&and in &edere durata ini7ial8 stabilit8 conform !e:ii nr.
#';#..$= republicat8= cu modific8rile si completarile ulterioare= mai pu7in perioada pentru
care s-a calculat amortizarea.

A. I,+o(itul +e +ro&it 'urent
Sur+lu%ul din ree#aluare
2in punct de &edere contabil= surplusul din ree&aluare este realizat in totalitate si trecut
pe seama rezultatului reportat la casarea sau cedarea acti&ului respecti& sau poate fi
considerat ca realizat partial pe durata de &iata a acti&ului= la ni&elul diferentei dintre
amortizarea calculata pe baza &alorii contabile ree&aluate si &aloarea amortizarii calculate pe
baza costului initial al acti&ului.
2in punct de &edere fiscal= impozitarea surplusului din ree&aluare= din contul
##,'==(ezultatul reportat reprezentand surplusul realizat din rezer&e din ree&aluare realizat@
se face la momentul scEimbarii destinatiei acestor rezer&e.
#2
4cEimbarea destinatiei rezer&elor si a fondurilor care au fost deductibile din profitul
impozabil= potri&it pre&ederilor le:ale= prin distribuirea catre actionari= sub orice forma= cu
ocazia licEidarii= di&izarii= fuziunii= dizol&arii societatii sau a retra:erii unui actionar;asociat=
&a atra:e impunerea sumelor respecti&e cu impozit pe profit si impozit pe di&idende.. 3ac
eDceptie sumele transferate in cazul dizol&arii fara licEidare= daca succesorul de drept al
contribuabilului mentine sistemul de impunere conform !e:ii nr. $#$;2<<2 pri&ind impozitul
pe profit.
!a cedarea sau casarea imobilizarilor corporale= se determina cCsti:urile sau
pierderile rezultate 9n urma ced8rii unui element al imobiliz8rilor corporale= ca diferent8
9ntre 9ncas8rile nete estimate din cedare si &aloarea contabil8 a acti&ului si trebuie
recunoscute ca &enit sau cEeltuial8 9n contul de profit si pierdere.
Cstigul/pierderea contabil din cedare = venitul net din cedare valoarea
contabil (neta).
Ctigul/pierderea contabil din casare = venitul din valorificare cheltuieli
aferente casrii valoarea contabil neta.
2eoarece amortizarea fiscal8 9nre:istrat8 anterior ced8rii;cas8rii poate fi diferit8 de
amortizarea cumulat8 9nre:istrat8 9n contabilitate= &aloarea net8 a acti&ului recunoscut8
fiscal /V*3= calculat8 conform le:ilor fiscale0 poate fi diferit8 de &aloarea net8 contabil8 a
acti&ului.
VN = valoarea de intrare a!orti"area fiscal cu!ulat
+ierderea 9nre:istrat8 ca urmare a cas8rii sau ced8rii unui acti& /calculat8 9n functie
de &aloarea net8 fiscal8 9n momentul ced8rii0 reprezint8 o cEeltuial8 nedeductibil8 din punct
de &edere fiscal= iar cCsti:ul pro&enit din aceleasi tranzactii reprezint8 un &enit impozabil.
!a calculul impozitului pe profit= rezultatul contabil /profit sau pierdere0 obtinut din
cedarea sau casarea acti&elor este eliminat din profitul contabil brut. (ezultatul fiscal obtinut
ca urmare a ced8rii sau cas8rii acti&elor aLusteaz8 baza impozabil8 dup8 cum urmeaz8A
Pro&it brut 7+ro&it 'ontabil8
6S'ade '2%ti$ul 'ontabil din 'edarea %au 'a%area a'ti#elor
SAU
*Adau$4 +ierderea 'ontabil4 din 'edarea %au 'a%area a'ti#elor
*Adau$4 '2%ti$ul &i%'al din 'edarea %au 'a%area a'ti#elor 9"
)Baz de impozitare ajustat [profit fiscal]
9" nu %e %'ade +ierderea &i%'al4 din 'edarea %au 'a%area a'ti#elor 'or+orale.
3. I,+o(itul +e +ro&it a,2nat
2iferentele dintre &aloarea contabil8 a acti&elor corporale si baza lor fiscal8 pot
determina recunoasterea unei datorii sau creante pri&ind impozitul pe profit amCnat= 9n
conformitate cu IA4 #2. Acestea se pot determina atat in momentul retratarii cat si la
aplicarea efecti&a= in situatia cand durata de &iat8 util8 estimat8 este diferit8 de durata de
&iat8 stabilita 9n scopuri fiscale.
Ca urmare a estim8rii unei durate de &iat8 util8 diferit8 fat8 de durata normal8 de &iat8
stabilit8 prin normele la !e:ea nr. #';#..$= amortizarea fiscal8 poate fi diferita de
amortizarea contabila= si pot ap8rea deci diferente temporare 9ntre &aloarea r8mas8 de
amortizat a unui acti& recunoscut8 9n situatiile financiare si baza sa fiscala.
#%
EDemplul AA durata de &iata utila estimata mai mare decat durata normala de
functionare pre&azuta in le:islatie
Gn anul 2<<< a fost acEizitionat un ecEipament cu &aloarea de #<<.<<< u.m. care este
amortizat folosind metoda de amortizare liniar8 de-a lun:ul unei perioade de &iat8 util8
estimat8 de ' aniB din punct de &edere fiscal= durata de &iat8 util8 stabilit8 prin normele
pre&8zute de !e:ea nr. #';#..$ este de $ ani.
2in punct de &edere al impozitului pe profit= cEeltuielile cu impozitul pe profit amanat
sunt cEeltuieli nedeductibile la calculul profitului impozabil= iar &eniturile rezultate din
impozitul pe profit amanat sunt &enituri neimpozabile la calculul profitului impozabil.
4e poate continua si cu alte eDemple detaliate pri&ind impozitul amCnat= a&and in
&edere diferentele temporare rezultate 9ntre amortizarea 'ontabil4 si cea &i%'al4= dar o
situatie rele&anta de calcul al impozitului pe profit amCnat este si atunci cand societatea
aplic8 deducerea suplimentar8 de 2<H din &aloarea de intrare a imobilizarii corporale la
momentul acEizitiei= conform !e:ii nr. $#$;2<<2 pri&ind impozitul pe profit.
2.Imobilizari necorpoarale
2efinitia unui acti& necorporal cere ca acesta sa fie identificabil pentru a-l distin:e de
fondul comercial=adica daca intreprinderea poate incEiria= scEimba sau distribui beneficiile
economice &iitoare realizate din utilizarea acti&ului respecti&= fara a se lipsi de beneficiile
economice rezultate din eDploatarea altor acti&e.
)n acti& necorporal este un acti& nemonetar identificabil fara substanta fizica= detinut
pentru utilizarea in productie sau pentru furnizarea de bunuri sau ser&icii= pentru a fi
incEiriate sau in scopuri administrati&e. )n astfel de acti& este controlat si se poate distin:e
e&ident de fondul comercial al unitatii.
(eferitor la diferentele dintre tratamentul contabil si cel fiscal aferent imobilizarilor
necorporale= se pot identifica urmatoarele situatiiA
duratele normale de functionare sunt diferite de duratele de &iata utila estimata de
fiecare societateB
deprecierile imobilizarilor necorporale recunoscute contabil nu sunt deductibile fiscalB
cEeltuieli de cercetare au fost capitalizate in perioadele anterioare retratarii= iar cu
aceast8 ocazie sunt eliminate din bilant si sunt trecute pe cEeltuieliB
cEeltuieli de cercetare si cEeltuieli de dez&oltare sunt recunoscute din punct de
&edere fiscal ca imobilizari necorporale amortizabile pe o perioada de maDim ' ani= iar din
punct de &edere contabil acestea se recunosc pe cEeltuieli intr-o sin:ura perioadaB
metoda de amortizare contabila este diferita de cea permisa de le:islatia fiscala.
&eniturile pro&enite din fond comercial ne:ati& sunt neimpozabile la calculul
profitului impozabil. CEeltuielile cu amortizarea fondului comercial poziti& sunt cEeltuieli
nedeductibile la calculul profitului impozabil.
2in punct de &edere fiscal= cEeltuielile pri&ind amortizarea acti&elor corporale si
necorporale sunt deductibile daca sunt inre:istrate in e&identa contabila in cEeltuieli de
eDploatare .
O situatie speciala este cauzata de diferentele care apar intre duratele de &iata utila=
estimate conform IA4 si duratele normale de functionare= stabilite conform !e:ii nr.
#';#..$. In aceasta situatie= amortizarea deductibila este cea calculata conform !e:ii nr.
#';#..$ si inre:istrata in contabilitate.
#$
2in punct de &edere fiscal= &eniturile pro&enite din fond comercial ne:ati& sunt
neimpozabile la calculul profitului impozabil. CEeltuielile cu amortizarea fondului comercial
poziti& sunt cEeltuieli nedeductibile la calculul profitului impozabil.
2iferentele constatate intre &aloarea contabila a imobilizarilor necorporale si &aloarea
acestora recunoscuta din punct de &edere fiscal au implicatii in determinarea impozitelor pe
profit curente si amanate.
I,+o(itul +e +ro&it 'urent
Gn scopul determin8rii profitului impozabil al unei perioade= amortizarea fiscala este
determinata conform pre&ederilor !e:ii nr. #';#..$ si ale !e:ii nr. $#$;2<<2. Al:oritmul de
lucru pentru determinarea bazei impozabile este similar celui prezentat la capitolul referitor
la imobilizari corporale.
2iferente de amortizare contabila si fiscala apar si datorita tratamentului contabil
adoptat de societate= respecti& tratament alternati& permis conform caruia e&aluarea se face
la &alorea Lusta= fata de e&aluarea efectuata la cost istoric.
In ceea ce pri&este ree&aluarea imobilizarilor necorporale la &aloarea Lusta= aceasta nu
este permisa din punct de &edere fiscal iar din punct de &edere contabil= o societate poate
opta pentru aplicarea tratamentului alternati& permis potri&it IA4 %-.Totusi= a&and in &edere
ca pentru imobilizarile necorporale nu eDista piata acti&a= ree&aluarea acestor imobilizari
poate fi efectuata eDtrem de rar.
2iferenta din amortizare rezultata in urma ree&aluarii imobilizarilor necorporale nu
este recunoscuta din punct de &edere fiscal la calculul impozitului pe profitul curent.
+ierderea 9nre:istrat8 ca urmare a cas8rii sau ced8rii unui acti& /calculat8 9n functie de
&aloarea net8 fiscal8 9n momentul ced8rii0 reprezint8 o cEeltuial8 nedeductibil8 din punct de
&edere fiscal= iar cCsti:ul pro&enit din aceleasi tranzactii reprezint8 un &enit impozabil.
I,+o(itul +e +ro&it a,2nat
2iferentele dintre &aloarea contabil8 a acti&elor necorporale si baza lor fiscal8 pot
determina recunoasterea unei datorii sau creante pri&ind impozitul pe profit amCnat= 9n
conformitate cu IA4 #2. Acestea se pot determina atat in momentul retratarii= cat si la
aplicarea efecti&a.
!a contribuabilii care aplic8 (e:lement8rile contabile armonizate cu 2irecti&a a IV-a
a Comunit87ilor Economice Europene 6i cu 4tandardele Interna7ionale de Contabilitate=
aprobate prin Ordinul ministrului finan7elor publice nr. .$;2<<#= este deductibil8 din punct
de &edere fiscal cEeltuiala cu &aloarea neamortizat8 a imobilizarilor necorporale care= la
scEimbarea sistemului contabil /prin retratare0= a fost 9nre:istrat8 9n debitul contului
?(ezultatul reportat@ sau 9n conturi din clasa 6= e6alonat pe perioada r8mas8 de amortizat.
3.Imobilizari financiare si investitii financiare pe termen scurt
Imobilizarile financiare sunt detinute pe termen lun: si pot cuprindeA titlurile de
participare= interese de participare detinute= alte titluri imobilizate si 9mprumuturi acordate
tertilor= si alte in&estitii financiare pe termen mai mare de un an.
In&estitiile financiare pe termen scurt sunt detinute pe o perioada mai mica de un an si
pot cuprindeA titluri de plasament= instrumente de credit si alte instrumente deri&ate /optiuni=
contracte la termen si futures etc. pe termen scurt.
#'
I,+o(itul +e +ro&it 'urent
In cazul acti&elor financiare prezentate la cost istoric mai putin pro&izionul pentru
depreciere= &aloarea acestui pro&izion nu este deductibil8. +otri&it pre&ederilor art. . /,0 #0
din !e:ea nr. $#$;2<<2= ?cEeltuielile inre:istrate in contabilitate= determinate de diferentele
nefa&orabile de &aloare ale titlurilor de participare= ale titlurilor imobilizate ale acti&itatii de
portofoliu= cu eDceptia celor determinate de &anzarea acestora@ sunt cEeltuieli nedeductibile
fiscal.
In cazul acti&elor si datoriilor financiare e&aluate= conform IA4 cu implicatii fie in
contul de profit si pierdere din anul curent fie in capitalurile proprii= din punct de &edere
fiscal= diferentele fa&orabile= respecti& nefa&orabile din e&aluarea la data bilantului a
acti&elor si datoriilor financiare conform metodei de e&aluare a acestora la &aloarea Lusta sau
in functie de cursul de scEimb al unei &alute sunt &enituri impozabile= respecti& cEeltuieli
deductibile la calculul profitului impozabil.
II. ACTI1E CIRCULANTE
+otri&it IA4 2 ==4tocuri@= costul stocurilor trebuie sa cuprinda toate costurile aferente
acEizitiei si prelucrarii= precum si alte costuri suportate pentru a aduce stocurile in forma si
locul in care se :asesc in present.Metodele de determinare a costului stocurilor sunt :rupate
conform tratamentelor contabile acceptate de IA4 2 P4tocuri@= astfelA
tratament de bazaA metoda 3I3O /formula Pprimul-intrat= primul-iesit@0 sau a costului
mediu ponderat /CM+0B
tratament alternati&A metoda !I3O /formula Pultimul-intrat= primul-iesit@0.
Toate metodele de determinare a costului stocurilor prezentate mai sus sunt acceptate
din punct de &edere fiscal= cu conditia ca metoda de e&aluare sa fie aceeasi pe tot parcursul
eDercitiului financiar.
ALustarile de natura cEeltuielilor cuprinse in (ezultatul (eportat= la retratare= pentru
acele stocuri care au a&ut incluse in &aloarea lor costuri administrati&e si de desfacere sau
costuri ale indatorarii care nu indeplinesc conditii de capitalizare sunt cEeltuieli deductibile
la calculul profitului impozabil la data scaderii din :estiune a stocului respecti&.
+otri&it pre&ederilor !e:ii nr. $#$;2<<2= art. 6 lit. b0= sunt deductibile la calculul
profitului impozabil perisabilitatile= in limitele pre&azute de normele la aceasta le:e.
Conform tratamentelor contabile= atunci cand stocurile sunt &andute= &aloarea
contabila a stocurilor trebuie recunoscuta ca o cEeltuiala in perioada in care a aparut.
+rocesul de recunoastere ca o cEeltuiala a &alorii stocurilor &andute duce la conectarea
costurilor la &enituri /contabilitatea de an:aLamente0.
In cazul &anzarii stocurilor cu plata in rate= la art. 2 din !e:ea nr. $#$;2<<2 este
pre&azut ca= in cazul bunurilor mobile si imobile produse de contribuabili si &alorificate in
baza unui contract de &anzare cu plata in rate= contribuabilii pot opta pentru inre:istrarea
ratelor la &enituri impozabile= la termenele pre&azute in contract= cEeltuielile
corespunzatoare fiind deductibile la aceleasi termene scadente.Acest caz :enereaza impozite
amanate.
ALustarile de natura cEeltuielilor cuprinse in (ezultatul reportat= la retratare= pentru
acele stocuri care au a&ut incluse in &aloarea lor costuri administrati&e si de desfacere sau
#6
costuri ale indatorarii care nu indeplinesc conditii de capitalizare sunt cEeltuieli deductibile
la calculul profitului impozabil la data scaderii din :estiune a stocului respecti&.
2in punct de &edere contabil= la retratare= pot rezulta diferente temporare deductibile
ca urmare eliminarii costurilor administrati&e si de desfacere din &aloarea stocurilor. Aceste
diferente temporare deductibile= in conditiile pre&azute de IA4 #2= pot :enera creante cu
impozitul amanat.
III.PRO1IZIOANE
4ub aspectul re:lementarilor contabile= pro&izioanele se identifica in functie de natura
si scopul constituirii lor inA deprecieri de acti&e /re:lementate de IA4 %6 ?2eprecierea
acti&elor@0 si pro&izioane pentru riscuri si cEeltuieli /re:lementate de IA4 %, ?+ro&izioane=
datorii contin:ente si acti&e contin:ente@0.
2in punct de &edere fiscal= pro&izioanele sunt tratate impreuna= de re:ula acestea fiind
nedeductibile fiscal.
Cu toate acestea= pentru anumite pro&izioane= le:islatia fiscal8 stabileste conditii 9n
care acestea pot fi deductibile partial sau 9n 9ntre:ime /1ot8rCrea >u&ernului nr. -%<;2<<2
stabileste conditiile de deductibilitate a pro&izioanelor pentru clien7i ne9ncasa7i incer7i=
precum si limita de deductibilitate a pro&izioanelor pentru :arantii de bun8 eDecutie.
!e:ea nr. $#$;2<<2 pre&ede limite de deductibilitate pentru pro&izioanele constituite
de c8tre contribuabilii care au fost autorizati s8 desf8soare acti&it8ti 9n domeniul eDploat8rii
z8c8mintelor naturale si de c8tre titularii de acorduri petroliere.
Veniturile din reluarea pro&izioanelor tratate initial ca nedeductibile fiscal sunt
&enituri neimpozabile. Veniturile din reluarea pro&izioanelor care au fost initial deductibile
sunt tratate ca &enituri impozabile.
I,+o(itul +e +ro&it 'urent
Gn scopul determin8rii profitului impozabil al unei perioade= profitul contabil brut
trebuie s8 fie aLustat cu &ariatia pro&izioanelor nedeductibile /diferenta dintre soldul initial si
soldul final0.
+rofit brut Iprofit contabilJ
QAdau:8 &ariatia poziti&8 a pro&izioanelor nedeductibile /sold initial F sold final0
4A)
-4cade &ariatia ne:ati&8 a pro&izioanelor nedeductibile /sold final F sold initial0
Kaz8 de impozitare aLustat8 /profit fiscal0
I,+o(itul +e +ro&it a,2nat
*edeductibilitatea din punct de &edere fiscal a pro&izioanelor poate determina in unele
situatii recunoasterea unei creante pri&ind impozitul pe profit amCnat= conform IA4 #2.
Intrucat pro&izioanele constituite pentru deprecierea acti&elor si cele pentru riscuri si
cEeltuieli= de re:ula= sunt nedeductibile fiscal= este necesar ca la constituirea impozitelor
amanate pentru astfel de deprecieri sa se recur:a la rationamentul profesional= conform
caruia trebuie demonstrat cu suficienta credibilitate necesitatea constituirii impozitelor
amanate.
Astfel= in urma analizei efectuate= de la caz la caz= se poate constata ca respecti&ele
deprecieri pot fi re&ersibile pe &iitor= moment in care eDista posibilitatea realiz8rii
&eniturilor &iitoare din aceste acti&e si a reluarii crean7elor constituite din impozite amCnate.
#,
!a determinarea impozitului pe profit curent si a celui amanat se are in &edere natura
pro&izionului in cauza si re:lementarea fiscala aferenta acestuia.
I1.CAPITALURI PROPRII
Elementele de capitaluri proprii ne redau ima:inea fidela a pozitiei financiare a
societatii.Gn Cadrul >eneral de 9ntocmire 6i prezentare a situa7iilor financiare= &aloarea
capitalului propriu se defineste ca fiind interesul rezidual al actionarilor in acti&ele societatii=
dupa deducerea tuturor datoriilor. Gn acest sens= elementele de capital propriu cuprind
contributii ale actionarilor= profituri capitalizate= rezultate curente si reportate= cat si rezer&e
care reprezinta aLustari pentru mentinerea capitalurilor.
1.Rezerve din reevaluare:
MaLorarea constatata din ree&aluare trebuie recunoscut8 ca #enit 9n masura 9n care
aceasta compenseaza o de%'re%tere din ree&aluarea aceluiasi acti&= recunoscut8 anterior ca o
cEeltuiala. Gn cazul 9n care &aloarea contabil8 a unui acti& este diminuat8 ca rezultat al unei
ree&aluari= ca re:ul8 :eneral8= aceasta diminuare trebuie recunoscut8 ca o '0eltuial4.
Impozitarea surplusului din ree&aluare se face la scEimbarea destinatiei acestor
rezer&e.
4cEimbarea destina7iei rezer&elor 6i a fondurilor care au fost deductibile din profitul
impozabil= potri&it pre&ederilor le:ale= prin distribuirea c8tre ac7ionari= sub orice form8= cu
ocazia licEid8rii= di&iz8rii= fuziunii= dizol&8rii societ87ii sau a retra:erii unui ac7ionar;asociat=
&a atra:e impunerea sumelor respecti&e cu impozit pe profit 6i impozit pe di&idende=
conform pre&ederilor le:ale 9n &i:oare. 3ac eDcep7ie sumele transferate 9n cazul dizol&8rii
f8r8 licEidare= dac8 succesorul de drept al contribuabilului men7ine sistemul de impunere
conform !e:ii nr. $#$;2<<2 pri&ind impozitul pe profit.
+rin urmare= la trecerea surplusului din ree&aluare in contul ##,'= se contabilizeaza si
impozitul amanat aferent= respecti& datorie cu impozitul amanat= conform IA4 #2. Aceasta
datorie se &a incEide in momentul includerii surplusului din ree&aluare in profitul impozabil=
potri&it tratamentului fiscal prezentat anterior.
2.Rezerve din reevaluarea disponibilului in valuta reprezentand capital social
In cazul 9n care diferentele din ree&aluarea disponibilului 9n &aluta reprezentand
capital social au fost inre:istrate 9n rezer&e /fie diferente rezultand din e&aluarea la sfarsitul
anului a disponibilului 9n de&ize= 9n limita capitalului social subscris si &arsat 9n &aluta= fie
diferente fa&orabile de curs &alutar 9ntre data subscrierii capitalului social 9n &aluta si data
&arsarii efecti&e0= la retratare= operatiunea respecti&a &a fi reluata.
!a retratare= diferentele de curs &alutar sunt incluse 9n creditul contului de rezultat
reportat /##,2 ==(ezultatul reportat pro&enit din adoptarea pentru prima data a IA4= mai
putin IA4 2.@0.
2in punct de &edere fiscal= sumele incluse 9n rezultatul reportat prin reluarea unor
rezer&e constituite= reprezint8 o facilitate fiscal8 intrucat la constituire nu au fost considerate
&enituri impozabile.4umele 9nre:istrate 9n conturi de rezer&e= reprezentCnd facilit87i fiscale=
potri&it le:ii= nu pot fi utilizate pentru maLorarea capitalului social sau pentru acoperirea
pierderilor.
#-
Gn cazul 9n care nu sunt respectate aceste pre&ederi= asupra acestor sume se
recalculeaz8 impozitul pe profit 6i se &or calcula maLor8ri;dobCnzi de 9ntCrziere 6i penalit87i
de 9ntCrziere de la data aplic8rii facilit87ii respecti&e= potri&it le:ii.
Acelasi tratament se aplica si 9n cazul altor rezer&e= constituite in anii anteriori
aplicarii IA4 potri&it re:lementarilor le:ale a&and in &edere deprecierea monedei nationale.
3.Rezerve din facilitati fiscale
In ceea ce pri&este acest tip de rezer&e= mentionam ca la retratare nu se efectueaza
nici o operatiune contabil8= ele fiind recunoscute 9n continuare ca si rezer&e din punct de
&edere contabil.
Cu toate acestea= pentru anumite rezer&e cum ar fi= de eDemplu= rezer&ele
reprezentand profitul rezultat din e&aluarea disponibilului 9n de&ize detinute la %#.#2.2<<#=
neimpozabil conform pre&ederilor !e:ii nr. #-.;2<<# /determinat ca diferent8 dintre
&eniturile neimpozabile reprezentand diferente de curs de scEimb &alutar fa&orabile=
rezultate din e&aluarea disponibilit8tilor 9n de&ize= si cEeltuielile nedeductibile reprezentand
diferente de curs de scEimb &alutar nefa&orabile= rezultate din e&aluarea disponibilit8tilor 9n
de&ize0 ar putea fi retratate si inre:istrate 9n contul de rezultat reportat /##,20= ca urmare a
retratarii.
Indiferent 9ns8 de tratamentul contabil= la retratare sau aplicare efecti&a= aceste rezer&e
prezinta un tratament fiscal specific.
(ezer&ele constituite reprezentand facilit8ti fiscale acordate 9n baza unor acte
normati&e nu sunt distribuibile actionarilor sau asociatilor si nu se utilizeaza pentru
maLorarea capitalului social si acoperirea pierderilor contabile. Acelasi re:im se aplica si
sumelor reprezentand facilit8ti fiscale care la scEimbarea sistemului contabil au fost preluate
9n rezultatul reportat.
.!lte fonduri "contul 11#$
Repartizarile de profituri nete
4ume preluate din contul ### ?3ond de dez&oltare@= o data cu incetarea functiunii
acestuia /in realitate= acestea reprezint8 profituri nete rezultate din &Cnzarea miLloacelor fiDe
repartizate la fondul de dez&oltare si profituri nete distribuite la fondul de dez&oltare0= s-au
transferat la rezer&e. GntrucCt aceste sume au fost supuse o dat8 impozit8rii= ele nu &or mai
face obiectul impozit8rii cu ocazia retrat8rii sau ulterior acesteia.
%ubventii pentru investitii
2in punct de &edere fiscal= sumele reprezentand sub&entii pentru in&estitii= preluate la
retratare in contul ==(ezultatul reportat@ &or fi impozabile la data scEimbarii destinatiei.
+entru aceste sume se constituie impozite amanate 9n conformitate cu IA4 #2.
!a aplicarea efecti&a a (e:lementarilor contabile aprobate prin O.M.3.+. nr .
#,'2;2<<'= din punct de &edere fiscal= &eniturile din sub&entii :u&ernamentale primite
pentru finantarea in&estitiilor= precum si &eniturile corespunzatoare imobilizarilor primite cu
titlu :ratuit sunt &enituri impozabile la data inre:istrarii acestora= pe masura amortizarii
calculate si inre:istrate in cEeltuieli.
1.C:ELTUIELILE
#.
2in punct de &edere fiscal= diferentele de curs &alutar= dobanzile= comisioanele si
altele asemenea= care potri&it actelor normati&e eDistente la momentul inre:istrarii
imobiliz8rii corporale 9n e&identa contabila= erau inre:istrate in &aloarea de acEizitie= iar
potri&it IA4 au fost inre:istrate la retratare pe cEeltuieli sau in contul ##,2= sunt cEeltuieli
deductibile la calculul profitului impozabil pe durata de functionare ramasa= mai putin
sumele care au fost amortizate in perioada anterioara.
!e:ea nr. $#$;2<<2 pre&ede deductibilitatea cEeltuielilor cu dobanzile= astfelA
cEeltuielile cu dobCnzile sunt inte:ral deductibile 9n cazul 9n care :radul de 9ndatorare a
capitalului este mai mic decCt unu. Gn cazul 9n care :radul de 9ndatorare a capitalului este
peste unu= inclusi&= cEeltuielile cu dobCnzile sunt deductibile pCn8 la ni&elul sumei
&eniturilor din dobCnzi plus #<H din celelalte &enituri ale contribuabilului.
CEeltuielile cu dobCnzile r8mase nedeductibile se reporteaz8 9n perioada urm8toare=
9n acelea6i condi7ii= pCn8 la deductibilitatea inte:ral8 a acestora.
Gn cazul 9n care cEeltuielile din diferen7ele de curs &alutar ale contribuabilului
dep86esc &eniturile din diferen7ele de curs &alutar= diferen7a &a fi tratat8 ca o cEeltuial8 cu
dobCnda= deductibilitatea acestei diferen7e fiind supus8 limit8rilor pre&8zute 9n aceste
alineate.
Gn cazul 9mprumuturilor ob7inute de la alte entit87i= cu eDcep7ia b8ncilor= sucursalelor
acestora 6i cooperati&elor de credit= romCne sau str8ine= a societ87ilor de leasin: pentru
opera7iuni de leasin:= a societ87ilor de credit ipotecar= dobCnzile deductibile sunt limitate laA
ni&elul ratei dobCnzii de referin78 a 8ncii *a7ionale a (omCniei= corespunz8toare
ultimei luni din trimestru= pentru 9mprumuturile 9n leiB 6i
ni&elul ratei dobCnzii anuale de .H= respecti& 2=2'H trimestrial= pentru
9mprumuturile 9n &alut8. Acest ni&el al ratei dobCnzii se aplic8 la determinarea
profitului impozabil aferent anului fiscal 2<<%. *i&elul ratei dobCnzii pentru
9mprumuturile 9n &alut8 se &a actualiza prin Eot8rCre a >u&ernului.
I,+o(itul +e +ro&it 'urrent
Gn scopul determin8rii profitului impozabil al unei perioade= profitul contabil 9nainte
de impozitare trebuie aLustat prin eliminarea cEeltuielilor nedeductibile cu dobCnzile care
dep8sesc limitele stabilite pentru 9mprumuturile contractate de la alte entit8ti decCt
institutiile de credit autorizate= precum si prin ad8u:area;sc8derea &ariatiei poziti&e;ne:ati&e
a cEeltuielilor financiare reportabile.
+rofit 9nainte de impozitare
QAdau:8 dobCnzile nedeductibile care dep8sesc limitele stabilite pentru 9mprumuturi
contractate de la alte entit8ti decCt institutiile de credit autorizate
Q Adun8 &ariatia poziti&8 a cEeltuielilor financiare reportabile
4A)
- 4cade &ariatia ne:ati&8 a cEeltuielilor financiare reportabile
K aza de impozitare aLustat8 /profit fiscal0
I,+o(itul +e +ro&it a,2nat
In cazul reportarii cEeltuielilor cu dobanzile nedeductibile in perioadele &iitoare=
diferenta 9ntre baza de impozitare a cEeltuielilor cu dobCnzile= reprezentCnd &aloarea
deductibil8 9n perioadele urm8toare IcEeltuielile cu dobCnzi re+ortabile= determinate dup8
2<
aplicarea pre&ederilor art. #< I'J din !e:ea nr. $#$;2<<2J= si &aloarea contabil8 nul8 a
acestora este o diferenta temporar8 deductibil8 care poate :enera= in functie de situatia
concreta= o creant8 pri&ind impozitul amCnat.
2iferentele dintre momentul recunoasterii cEeltuielilor cu dobCnzile din punct de
&edere contabil si din punct de &edere fiscal duc la aparitia unor diferente temporare
deductibile care pot determina recunoasterea unei creante pri&ind impozitul amCnat= 9n
conformitate cu IA4 #2.
1I.1ENITURILE
+otri&it Cadrului :eneral de 9ntocmire 6i prezentare a situa7iilor financiare= &eniturile
constituie cresteri ale beneficiilor economice inre:istrate pe parcursul perioadei contabile
sub forma de intrari sau cresteri ale acti&elor sau descresteri ale datoriilor= care se
concretizeaza in cresteri ale capitalului propriu= altele decat cele rezultate din contributii ale
actionarilor.
In cazul in care producatorii &and bunuri cu plata in rate si opteaza pentru impozitarea
&eniturilor respecti&e la scadenta ratelor /art. , /20 !e:ea nr. $#$;2<<20= implicit deducand
costurile aferente proportional cu ratele recunoscute ca &enituri impozabile= atunci plata
impozitului pe profitul aferent &Cnz8rilor &a fi amCnat8 pCn8 la termenele scadente ale
ratelor. Intr-un asemenea caz= apare o diferenta temporara impozabila care determina
recunoasterea unei datorii pri&ind impozitul pe profit amanat.
I,+o(itul +e +ro&it 'urrent
In &ederea determin8rii profitului impozabil pentru o perioad8= profitul contabil
rezultat din &anzarea cu plata in rate determinat inainte de impozitare= trebuie aLustat prin
sc8derea profitului aferent ratelor ramase de incasat si prin adau:area profitului impozabil
corespunz8tor ratelor aLunse la scadent8 9n timpul aceleiasi perioade.
+rofit inainte de impozitare
- 4cade &eniturile contabile aferenta bunurilor &andute in rate in timpul anului
Q Adau:a cEeltuielile inre:istrate in contabilitate aferente bunurilor &andute in rate in timpul
anului
Q Adau:a &eniturile aferente ratelor care au aLuns la scadenta in timpul anului
- 4cade cEeltuielile corespunzatoare ratelor aLunse la scadenta in timpul anului
K aza impozabila aLustata /profit fiscal0
A. I,+o(itul +e +ro&it a,2nat
+erioadele diferite de recunoastere a profitului din &Cnz8ri cu plata 9n rate din punct
de &edere contabil si fiscal determina diferente temporare pentru care impozitul amCnat se
recunoaste 9n conformitate cu pre&ederile IA4 #2.
1II.TRATAMENTUL DIFERENTELOR DE CURS 1ALUTAR
Tratamentul contabil al diferentelor de curs este pre&azut de IA4 2# ==Efectele
&ariatiei cursurilor de scEimb &alutar@ si 4IC ## ==4cEimb &alutar F capitalizarea pierderilor
rezultate din de&alorizari monetare accentuate@.
4tandardul trebuie aplicat in contabilitate pentruA
2#
tranzactii in &alutaB
con&ersia situatiilor financiare ale operatiunilor din strainatate.
I,+o(itul +e +ro&it 'urrent
Conform pre&ederilor din Instructiunile pri&ind metodolo:ia de calcul a impozitului
pe profit= aprobate prin 1ot8rCrea >u&ernului nr. -'.;2<<2= diferentele fa&orabile de curs
&alutar= respecti& nefa&orabile= rezultate 9n urma e&alu8rii creantelor si datoriilor 9n &alut8=
9nre:istrate 9n contabilitate la data scEimb8rii sistemului contabil 9n contul P(ezultatul
reportat@= ca urmare a retrat8rii sau transpunerii= sunt &enituri impozabile= respecti&
cEeltuieli deductibile la data 9ncas8rii;pl8tii acestora= pentru perioada retratat8 sau transpus8.
*u sunt deductibile diferentele nefa&orabile de curs &alutar pentru care au fost constituite
pro&izioane deductibile fiscal potri&it le:ii.
+rin urmare= sumele reprezentand diferente din con&ersie 9nre:istrate anterior 9n
conturile $,6 si $,, si transpuse la retratare in rezultatul reportat urmeaz8 s8 fie deduse=
respecti& impozitate= la momentul pl8tii;9ncas8rii datoriilor;creantelor respecti&e= cu
mentiunea ca diferentele de curs &alutar nefa&orabile pentru care 9n anii anteriori au fost
constituite pro&izioane deductibile fiscal= nu &or mai fi deduse 9n anul curent /aceste
cEeltuieli au fost deductibile 9n perioada 9n care au fost contituite pro&izioanele deductibile0.
Gn scopul urm8ririi momentului 9n care aceste sume au fost impozabile sau
deductibile= este necesar8 tinerea unei e&idente analitice a sumelor reprezentCnd diferente de
curs &alutar= atCt fa&orabile cat si nefa&orabile= aferente creantelor si datoriilor eDistente 9n
e&identa societ8tii la sfCrsitul anului de retratare si ree&aluate cu aLutorul conturilor bilantiere
de diferente de con&ersie $,6 si $,,= respecti& a diferentelor 9ntre &aloarea acestor creante si
datorii e&aluate la curs istoric /la cursul 9n &i:oare la data 9nre:istr8rii lor 9n contabilitate0 si
&aloarea lor la cursul de 9ncEidere al anului de retratare.
2up8 aplicarea efecti&8 a O.M.3.+. nr. .$;2<<#= pe m8sura 9ncas8rii;pl8tii
creantelor;datoriilor respecti&e= aceste sume &or fi e&identiate /eDtracontabil0 distinct 9n
declaratia pri&ind impozitul pe profit si &or fi impozitate= respecti& deduse la calculul
profitului impozabil al anului 9n care creantele;datoriile respecti&e sunt 9ncasate;pl8tite=
conform pre&ederilor punctului %'.2 din Instructiunile pri&ind metodolo:ia de calcul a
impozitului pe profit= aprobate prin 1ot8rCrea >u&ernului nr. -'.;2<<2.
2iferentele nefa&orabile de curs &alutar pentru care au fost constituite pro&izioane
deductibile fiscal conform pre&ederilor le:ale= nu &or fi deductibile la 9ncasarea;plata
creantelor;datoriilor aferente.
I,+o(itul +e +ro&it a,2nat
+entru e&aluarea impactului asupra impozitului pe profit amCnat a diferentelor
fa&orabile si nefa&orabile de curs &alutar 9nre:istrate 9n contul de rezultat reportat /##,20= ca
urmare a retratarii= s8 presupunem ca au eDistat urmatoarele cazuri la momentul retrat8riiA
Cazul I - suma total8 9nre:istrat8 9n contul $,6 ?2iferente de con&ersie - acti&@
este de #<.<<<.<<<= 9n timp ce suma 9nre:istrat8 9n contul $,, ?2iferente de
con&ersie - pasi&@ era de $.<<<.<<< si=
Cazul II - suma total8 9nre:istrat8 9n contul $,6 ?2iferente de con&ersie - acti&@
era de #<.<<<.<<<= 9n timp ce suma 9nre:istrat8 9n contul $,, ?2iferente de
con&ersie - pasi&@ era de #'.<<<.<<<.
22
4umele creditate 9n contul ##,2 reprezentCnd diferente fa&orabile de curs &alutar /in
sum8 de $.<<<.<<<= respecti& de #'.<<<.<<<0 &or de&eni impozabile la momentul 9ncas8rii
creantei;pl8tii datoriei la care se refer8.
In consecint8= aferent acestor diferente temporare impozabile se recunoaste o datorie
pri&ind impozitul pe profit amCnat. O astfel de datorie recunoscut8 9n le:8tur8 cu diferentele
fa&orabile de curs &a putea fi compensat8 cu o creant8 pri&ind impozitul amCnat aferent8
diferentelor nefa&orabile de curs &alutar care ar putea sa fi fost recunoscut8 9n contul ##,2 la
momentul retrat8rii.
Indiferent de modul 9n care a fost constituit pro&izionul 9n anul retratat Ila ni&elul
pierderii nete din diferente de curs &alutar sau la ni&elul pierderii bruteJ= ceea ce a fost dedus
din punct de &edere fiscal 9nainte de momentul retrat8rii este numai pierderea net8 din
diferente de curs &alutar.
Astfel= pierderea din diferente de curs &alutar ce &a putea fi dedus8 9n &iitor &a fi
e:al8 cu acea parte care a fost considerat8 nedeductibila 9n perioadele anterioare /inclusi& 9n
anul retrat8rii0= conform le:ii fiscale. Cu alte cu&inte= anterior retrat8rii /inclusi& 9n anul
retratat0= cCsti:urile nerealizate din diferente de curs nu erau i!po"itate= 9n timp ce
pro&izioanele aferente pierderilor din diferente de curs erau deductibile= dar numai pCn8 la
ni&elul pierderii nete rezultata din diferentele de curs &alutar fa&orabile si nefa&orabile.
Conform IA4 2# para:raful #'= diferentele de scEimb aparute 9ntre data de acordare a
9mprumutului si data bilantului= precum si perioada intre doua bilanturi= &or fi recunoscute
drept &enit sau cEeltuiala 9n contul de profit si pierdere 9n perioada 9n care apar.
Aceste diferente reprezint8 &enituri impozabile sau cEeltuieli deductibile= la data
recunoasterii.2iferentele fa&orabile respecti& nefa&orabile de curs &alutar inre:istrate ca
urmare a e&aluarii creantelor de natura imprumuturilor de finantare sunt sume impozabile
sau sume deductibile la data inre:istrarii lor.
1III. CORECTAREA ERORILOR
Erorile fundamentale sunt acele erori descoperite in perioada curenta= care au un
asemenea efect semnificati& asupra situa7iilor financiare aferente uneia sau mai multor
perioade precedente 9ncat acele situatii financiare nu mai pot fi considerate a fi credibile la
data emiterii lor.
+otri&it tratamentului contabil de baz8= erorile se corecteaza prin aLustarea soldului de
descEidere al rezultatului reportat= asi:urCndu-se comparabilitatea situatiilor financiare
prezentate.
+otri&it tratamentului contabil alternati& permis= &aloarea corec7iei este inclus8 9n
profitul net sau pierderea net8 a perioadei curente= iar informatiile comparati&e nu se
recalculeaza= acestea fiind furnizate intr-o situatie pro-forma.
#rata!ent fiscal
2in punct de &edere fiscal= conform Instructiunile de aplicare a !e:ii nr. $#$;2<<2
pri&ind impozitul pe profit= corectarea erorilor se efectueaza retroacti&/ ?Veniturile ori
cEeltuielile inre:istrate eronat sau omise se corecteaza prin aLustarea profitului impozabil al
perioadei fiscale careia ii apartine. In cazul in care contribuabilul sau or:anele fiscale
constata ca dupa depunerea declaratiei anuale un element de &enit sau de cEeltuiala a fost
2%
omis sau a fost inre:istrat eronat= contribuabilul este obli:at sa depuna declaratia
rectificati&a pentru anul fiscal respecti&. 2aca in urma efectuarii acestei corectii rezulta o
suma suplimentara de plata a impozitului pe profit= atunci pentru aceasta suma se datoreaza
maLorari si penalitati conform le:islatiei in &i:oare@.
I;. PIERDEREA FISCALA REPORTA3ILA
In conformitate cu IA4 #2= o creanta pri&ind impozitul amCnat trebuie recunoscut8
pentru reportarea pierderilor fiscale numai 9n limita probabilitatii ca &a eDista profit
impozabil &iitor= fata de care &or putea fi utilizate pierderile fiscale respecti&e.
In situatia 9n care este suficient de probabila realizarea de profituri impozabile
&iitoare /si deci= se &or obtine beneficii economice sub forma reducerii platilor de impozit pe
profit0= e&aluarea creantei cu impozitul pe profit amCnat se &a face la ratele de impozitare
care se asteapta a se aplica pentru perioada 9n care creanta &a fi realizata /pe baza ratelor de
impozitare re:lementate sau aproape re:lementate pana la data bilantului0.
2in punct de &edere fiscal- la art.#% /#0 din !e:ea nr. $#$;2<<2= este pre&azut ca
pierderea anual8= stabilit8 prin declara7ia de impozit pe profit= se recupereaz8 din profiturile
impozabile ob7inute 9n urm8torii ' ani consecuti&i. (ecuperarea pierderilor se &a efectua 9n
ordinea 9nre:istr8rii acestora= la fiecare termen de plat8 a impozitului pe profit= potri&it
pre&ederilor le:ale 9n &i:oare din anul 9nre:istr8rii acestora.

OPERATIUNI SPECIFICE INSTITUTIILOR DE CREDIT
I.&fecte publice 'i alte titluri acceptate spre refinan(are la bncile centrale
1" E&e'te +ubli'e <i #alori a%i,ilate
Acest element cuprinde certificatele de trezorerie si titlurile de creanta asupra
or:anismelor publice= emise in (omania= precum si instrumentele de aceeasi natura emise in
strainatate= in situatiile in care sunt acceptate pentru refinantare de banca centrala a tarii sau
tarilor in care este implantata institutia de credit.
" Alte titluri a''e+tate +entru re&inanare la b4n'ile 'entrale
Acest element cuprinde titluri acceptate pentru refinantare de banca centrala a tarii
sau tarilor in care este implantata instituitia de credit= si anume titlurile detinute in portofoliu
care au fost acEizitionate de la institutii de credit sau de la clientela= in cazul in care sunt
acceptate= conform le:islatiei nationale= pentru refinantare de banca centrala a tarii sau
tarilor in care este implantata institutia de credit.
!a inre:istrarea in contabilitate a titlurilor= institutiile de credit &or a&ea in &edere
pre&ederile Circularei .*.(. nr. 6;2<<%= pentru incadrarea acestora in una din cate:oriile de
acti&e financiare mentionate mai Los A
acti&e financiare detinute in scopul tranzactionariiB
plasamente detinute pana la scadentaB
acti&e financiare disponibile pentru &anzare.
2$
Titlurile detinute in scopul tranzactionarii sunt acele titluri care sunt acEizitionate= in
principal= in scopul :enerarii de profit ca urmare a fluctuatiilor pe termen scurt ale pretului
sau ale marLei intermediarului.
Titlurile disponibile pentru &anzare sunt acele titluri care nu sunt plasamente detinute
pana la scadenta sau titluri detinute pentru tranzactionare.
+lasamentele detinute pana la scadenta sunt acele acti&e financiare cu plati fiDe sau
determinabile si scadenta fiData pe care o institutie de credit are intentia ferma si
posibilitatea de a le pastra pana la scadenta.
2obanzile calculate pentru perioada scursa se inre:istreaza in conturi de creante
atasate.
A.I,+o(itul +e +ro&it 'urrent
+otri&it dispozitiilor art. , si art. . din !e:ea nr. $#$;2<<2 pri&ind impozitul pe
profit= &eniturile si cEeltuielile rezultate din e&aluarea ulterioara la &aloarea Lusta a titlurilor
de tranzactie se reflecta in contul de profit si pierdere si sunt &enituri impozabile si cEeltuieli
deductibile la calculul profitului impozabil.
Casti:urile rezultate din tranzactiile cu efecte publice si alte &alori asimilate sunt
&enituri impozabile= iar pierderile sunt cEeltuieli deductibile la calculul profitului impozabil.
3.I,+o(itul +e +ro&it a,2nat
In ceea ce pri&este titlurile de tranzactie= baza fiscala coincide cu &aloarea lor
contabila= recunoscuta a fi &aloarea de piata= si prin urmare= nu eDista diferenta pentru
recunoasterea unui impozit pe profit amanat.
*eadmiterea la deducere a pro&izioanelor pentru deprecierea titlurilor disponibile
pentru &anzare determina o diferenta temporara deductibila intre &aloarea acti&elor
respecti&e recunoscuta din punct de &edere contabil /cost istoric diminuat cu &aloarea
pro&izioanelor constituite pentru depreciere0 si &aloarea lor recunoscuta din punct de &edere
fiscal /cost istoric0. Aferent acestei diferente temporare deductibile= o creanta pri&ind
impozitul pe profit amanat se recunoaste daca sunt indeplinite criteriile de recunoastere a
unei creante pri&ind impozitul pe profit amanat din IA4 #2.
4e impune prezentarea titlurilor detinute in scopul tranzactionarii la &aloarea de
piata. In cazul in care &aloarea de piata a titlurilor detinute in scopul tranzactionarii este mai
mare decat cea recunoscuta in situatiile financiare care fac obiectul retratarii= atunci diferenta
fa&orabila respecti&a &a fi inclusa in creditul contului de aLustare a rezultatului reportat ca
urmare a retratarii= e&entual diminuata cu &aloarea impozitului pe profit amanat
corespunzator= in cazul in care o asemenea datorie pri&ind impozitul amanat este
recunoscuta conform pre&ederilor IA4 #2.
Intrucat titlurile detinute in scopul tranzactionarii sunt in :eneral detinute pe termen
scurt= iar diferenta de &aloare se realizeaza efecti& la momentul cedarii lor= suma inclusa in
rezultatul reportat este impozitata la momentul cedarii= in anul de aplicare efecti&a a
re:lementarilor armonizate= ca o aLustare fiscala a bazei impozabile a perioadei fiscale
respecti&.
II. )rean(e asupra clientelei
Acest element de acti& cuprinde ansamblul creantelor= inclusi& creantele subordonate
si creantele aferente operatiunilor de factorin:= pentru institutiile de credit care efectueaza
2'
acest :en de operatiuni cu caracter accesoriu= detinute asupra clientilor nationali si straini=
altii decat institutiile de credit.
Creantele se e&alueaza cu ocazia in&entarierii la &aloarea actuala= in functie de
&aloarea lor probabila de incasat. !a finele eDercitiului financiar= creantele asupra clientelei
se reflecta la &aloarea de intrare pusa de acord cu rezultatul in&entarierii. 2iferentele
constatate in minus intre &aloarea de in&entar si &aloarea de intrare a creantelor se
inre:istreaza pe seama pro&izioanelor.
CEeltuielile cu pro&izioanele specifice de risc de credit constituite de institutii de
credit sunt considerate deductibile la determinarea profitului impozabil numai 9n limitele
stabilite de (e:ulamentul .*.(. nr. ';2<<2 pri&ind clasificarea creditelor 6i plasamentelor=
cu modificarile si completarile ulterioare.In cazul in care pro&izionele constituite depasesc
limitele recunoscute fiscal= apare o diferenta temporara deductibila in le:atura cu care o
creanta pri&ind impozitul pe profit amanat se recunoaste numai in conditiile pre&azute de
IA4 #2.
III.)rean(e asupra institu(iilor de credit
Acest element de acti& cuprinde ansamblul creantelor= inclusi& creantele subordonate
:enerate de operatiunile bancare cu institutiile de credit nationale si straine ale instituitei de
credit care intocmeste situatiile financiare anuale= indiferent de destinatiile lor actuale= cu
eDceptia creantelor materializate printr-un titlu.
In bilant= creantele asupra institutiilor de credit includ= in principal= urmatoarele
elementeA
depozite la termen si colaterale la anca *ationala a (omanieiB
depozite la termen si colaterale la banciB
credite la termen si financiare acordate bancilorB
&alori primite in pensiune la termen.
Creantele se e&alueaza cu ocazia in&entarierii la &aloarea actuala= in functie de
&aloarea lor probabila de incasat. !a finele eDercitiului financiar= creantele asupra clientelei
se reflecta la &aloarea de intrare pusa de acord cu rezultatul in&entarierii. 2iferentele
constatate in minus intre &aloarea de in&entar si &aloarea de intrare a creantelor se
inre:istreaza pe seama pro&izioanelor.
In cazul in care pro&izionele constituite depasesc limitele recunoscute fiscal= apare o
diferenta temporara deductibila in le:atura cu care o creanta pri&ind impozitul pe profit
amanat se recunoaste numai in conditiile pre&azute de IA4 #2.
I*. !c(iuni 'i alte titluri cu venit variabil
In aceasta cate:orie se includ titlurile care dau dreptul la un &enit &ariabil= in principal
actiunile.Contabilizarea actiunilor si a altor titluri cu &enit &ariabil se &a face a&andu-se in
&edere clasificarea lor intr-o anumita cate:orie de titluri= in functie de intentia bancii cu
pri&ire la momentul acEizitionarii sau reclasarii acestora= astfelA
titluri detinute in scopul tranzactionariiB
titluri disponibile pentru &anzare.
+rofitul din &anzarea actiunilor si a altor titluri cu &enit &ariabil este impozabil= in
timp ce pierderile din cesiunea actiunilor sunt deductibile la calculul profitului impozabil.
26
Veniturile din di&idende incasate &or fi tratate fiscal diferit in functie de pro&enienta.
2i&idendele primite de la persoane Luridice romane sunt neimpozabile la calculul
impozitului pe profit= in timp ce di&idendele primite de la persoane Luridice straine sunt
impozabile. +entru impozitul pe di&idende platit prin retinere la sursa= in strainatate= se
primeste credit fiscal.
+ro&izioanele constituite pentru deprecierea titlurilor nu sunt admise la deducere=
potri&it pre&ederilor 1otararii >u&ernului nr. -%<;2<<2. Aceste pro&izioane reprezinta in
fapt o diferenta temporara deductibila intre baza fiscala si &aloarea contabila a acestor acti&e=
diferenta temporara in le:atura cu care o creanta pri&ind impozitul pe profitul amanat se
recunoaste in conditiile IA4 #2.
*. +atorii privind institu(iile de credit
Acest element de pasi& cuprinde ansamblul datoriilor= cu titlu de opera7iuni bancare=
fa78 de alte institu7ii de credit na7ionale sau str8ine= ale institu7iei de credit care 9ntocme6te
situa7iile financiare anualeA conturi de corespondent= depozite= &alori date in pensiune=
imprumuturi=etc.
Cu ocazia in&entarierii datoriilor= e&aluarea lor se &a face la &aloarea actuala stabilita
in functie de &aloarea probabila de plata. 2iferentele constatate in minus nu se inre:istreaza
in contabilitate= aceste elemente mentinandu-se la &aloarea lor de intrare. 2iferentele
constatate in plus se inre:istreaza in contabilitate prin consituirea unui pro&izion= aceste
elemente mentinandu-se= de asemenea= la &aloarea lor de intrare.
+ro&izioanele pentru diferentele constatate in plus la in&entarierea datoriilor se
constituie in corespondenta cu conturi corespunzatoare de cEeltuieli= nefiind admise ca
deductibile la calculul profitului impozabil potri&it 1otararii >u&ernului nr. -%<;2<<2. In
mod corespunzator= reluarea acestor pro&izioane se face prin conturi de &enituri=
reprezentand &enituri neimpozabile la calculul impozitului pe profit.
*ededucerea fiscala a acestor pro&izioane determina aparitia unei diferente
temporare deductibile in le:atura cu care o creanta pri&ind impozitul pe profit amanat se
recunoaste in conditiile IA4 #2.*u au fost identificate situatii referitoare la retratarea acestui
element de pasi&.
*I. +atorii subordonate
2atoriile subordonate reprezinta imprumuturi primite pe baza emisiunilor de titluri
sau imprumuturi subordonate= la termen sau pe durata nedetemninata= a caror rambursare= in
caz de licEidare= nu este posibila decat dupa plata celorlalti creantieri. In cate:oria datoriilor
subordonate se includA titlluri subordonate la termen=titluri subordonate pe durata
nedeterminata=imprumuturi perticipati&e=imprumuturi subordoanate la termen si
imprumuturi subordonate pe durata nedeterminata.
Cu ocazia in&entarierii datoriilor= e&aluarea lor se &a face la &aloarea actuala
stabilita in functie de &aloarea probabila de plata. 2iferentele constatate in minus nu se
inre:istreaza in contabilitate= aceste elemente mentinandu-se la &aloarea lor de intrare.
2iferentele constatate in plus se inre:istreaza in contabilitate prin consituirea unui pro&izion=
aceste elemente mentinandu-se de asemenea la &aloarea lor de intrare.
+ro&izioanele pentru diferentele constatate in plus la in&entarierea datoriilor se
constituie in corespondenta cu conturi corespunzatoare de cEeltuieli= nefiind admise ca
2,
deductibile la calculul profitului impozabil potri&it 1otararii >u&ernului nr. -%<;2<<2. In
mod corespunator= reluarea acestor pro&izioane se face prin conturi de &enituri= reprezentand
&enituri neimpozabile la calculul impozitului pe profit.
*ededucerea fiscala a acestor pro&izioane determina aparitia unei diferente
temporare deductibile= in le:atura cu care o creanta pri&ind impozitul pe profit amanat se
recunoaste in conditiile IA4 #2.
*II. Rezerve
Acest element cuprinde rezer&ele le:ale= rezer&a :enerala pentru riscul de credit=
rezer&ele statutare sau contractuale= rezer&e pentru actiuni si parti proprii 6i alte rezer&e.
(ezer&ele le:ale se constituie lunar din profitul bancii= in conditiile le:iiA bancile
repartizeaza 2<H din profitul brut pentru constituirea unui fond de rezer&a= pana cand fondul
astfel constituit e:aleaza capitalul social= apoi= maDim #<H= pana in momentul in care fondul
a aLuns de doua ori mai mare decat capitalul social.
(ezer&a :enerala pentru riscul de credit se constituie potri&it !e:ii bancare nr.
'-;#..-= cu modificarile si completarile ulterioare= prin repartizarea din profitul brut a
sumelor destinate constituirii in limita a 2H din soldul creditelor acordate.
In luna sau in trimestrul in care profitul brut se diminueaza sau se inre:istreaza
pierdere= sumele repartizate in cursul anului fiscal curent pentru constituirea fondului de
rezer&a si a rezer&ei :enerale pentru riscul de credit= deductibile la calculul profitului
impozabil= se diminueaza sau se anuleaza in mod corespunzator in declaratia pri&ind
impozitul pe profit.
4cEimbarea destinatiei rezer&elor si a fondurilor constituite din profitul brut= potri&it
pre&ederilor le:ale= prin distribuirea lor actionarilor sub forma di&idendelor sau cu ocazia
licEidarii societatii atra:e impunerea sumelor respecti&e cu impozit pe profit si impozit pe
di&idende.
*III. ,pera(iuni -n devize
Contabilitatea operatiunilor in de&ize e&identiaza operatiunile de scEimb la &edere si
la termen= operatiunile cu titluri in de&ize= operatiunile pri&ind conturile curente= conturile de
corespondent= depozitele= creditele si imprumuturile in de&ize si alte operatiuni in de&ize.
Calculul profitului impozabil la %# decembrie 2<<2 se face cumulat de la inceputul
anului= diferentele rezultate din e&aluarea periodica a contului ?+ozitia de scEimb@ se
inre:istreaza la &enituri= respecti& cEeltuieli= dupa caz.
Tratamentul fiscal al &eniturilor si cEeltuielilor astfel inre:istrate se prezinta dupa
cum urmeazaA
pentru anul 2<<# si perioada # ianuarie 2<<2 - %< iunie 2<<2= diferentele de curs
&alutar rezultate din ree&aluarea pozitiei de scEimb reprezinta &enituri neimpozabile=
respecti& cEeltuieli nedeductibile= dupa caz= potri&it pre&ederilor Ordonantei
>u&ernului nr. ,<;#..$= ulterior modificataB
pentru perioada incepand cu # iulie 2<<2= conform !e:ii nr. $#$;2<<2 pri&ind
impozitul pe profit= diferentele de curs &alutar aferente pozitiei de scEimb reprezinta
&enituri impozabile= respecti& cEeltuieli deductibile= dupa caz.
+ana la data intrarii in &i:oare a Ordonantei >u&ernului nr. 6#;2<<# pentru
modificarea si completarea !e:ii contabilitatii nr. -2;#..#= respecti& %# au:ust 2<<#= se
2-
inre:istrau in conturi de &enituri si cEeltuieli numai diferentele de curs &alutar aferente
pozitiei de scEimb operationale dupa deducerea sumelor aferente disponibilitatilor in de&ize=
reprezentand aport la capitalul social in de&ize;capitalul de dotare in de&ize si prime de
emisiune platite in de&ize.
STUDIU DE CAZ
Gn anul 2<<2 a fost acEizi7ionat un ecEipament cu &aloarea de #<<.<<< u.m. care este
amortizat folosind metoda de amortizare linear8 de-a lun:ul perioadei de &ia78 util8 estimat8
de ' aniB din punct de &edere fiscal= durata normal8 de func7ionare stabilit8 prin normele
pre&8zute de le:e este de $ ani.
+otri&it eDemplului de mai sus= amortizarea contabil8 anual8 este de 2<.<<< u.m.= iar
cea fiscal8 este de 2'.<<< u.m. !a data de %# decembrie 2<<% /momentul retrat8rii= la doi ani
dup8 acEizi7ie0= situa7ia imobiliz8rii corporale respecti&e este urm8toareaA
az8 contabil8 /cost istoric minus amortizare contabil8 #<<.<<< F $<.<<<0 6<.<<<
az8 fiscal8 /cost istoric minus amortizare fiscal8 #<<.<<<-'<.<<<0 '<.<<<
2iferen78 temporar8 impozabil8 #<.<<<
2atorie totala cu impozitul amCnat /2' H D diferen7a temporar8 impozabil80 2.'<<
2atorie ini7ial8 cu impozitul amCnat -
CEeltuieli cu impozitul amCnat 2.'<<
!a momentul retrat8rii= societatea a recunoscut o datorie pri&ind impozitul amCnat 6i a
9nre:istrat suma corespunz8toare 9n contul de rezultat reportat ca urmare a retrat8rii /contul
##,20.
Articol contabilA ##,2K $$#2 2.'<<
!a data de %# decembrie 2<<$ /finele primului an de aplicare efecti&8 a OM3+ nr.
-$;2<<#0= situa7ia imobiliz8rilor corporale respecti&e= este urm8toareaA
az8 contabil8 /cost istoric minus amortizare contabil8 #<<.<<< F 6<.<<<0 $<.<<<
az8 fiscal8 /cost istoric minus amortizare fiscal8 #<<.<<<-,'.<<<0 2'.<<<
2iferen78 temporar8 impozabil8 #'.<<<
2atorie total8 cu impozitul amCnat /#6 H D diferen7a temporar8 impozabil80 2.$<<
2atorie ini7iala cu impozitul amCnat 2.'<<
ALust8rile la datoria ini7ial8 cu impozitul amCnat rezultat8 din reducere .<<
Asupra ratei de impozitare= /&enit0 . H D #<.<<<K .<<= se 9nre:istreaz8 9n creditul
contului ##,%.
CEeltuiala cu impozitul amCnat aferent8 cre8ri 6i relu8rii diferen7elor temporare= '.<<<
D #6 HK -<<= se 9nre:istreaz8 9n debit cont 6.#20
Gn anul 2<<$= 9nre:istrarea &eniturilor din impozitul pe profit amCnat F rezultate din
modificarea cotei de impozit F se face pe seama conturilor de capitaluri= ##,% /pre&ederile
IA4 #20= iar cEeltuiala cu impozitul amCnat 9n contul 6.#2.
$$#2K ##,% .<<
6.#2K $$#2 -<<
2.
4itua7ia pri&ind impozitul amCnat de-a lun:ul anilor= pCn8 la stin:erea diferen7elor
temporare= se prezint8 astfelA
Anul ==> ==? ==@ ==A
Valoarea contabil8
la sfCr6itul anului
6<.<<< $<.<<< 2<.<<< -
aza fiscal8 '<.<<< 2'.<<< - -
2iferen7a temporar8
impozabil8
#<.<<< #'.<<< 2<.<<< -
2atorie total8 cu
impozitul amCnat
2.'<< 2.$<< %.2<< -
2atorie ini7ial8 cu
impozitul amCnat
- 2.'<< 2.$<< %.2<<
CEeltuiala cu
impozit amCnat
/Venit din impozitul
amCnat0
2.'<<
9n debit
contului ##,2
/#<<0
-<< 9n contul
6.#2
/.<<0 9n
creditul contul
##,%
-<<
9n contul 6.#2
/%.2<<0
9n contul ,.#

%<