Cuprins

Argument.................................................................................
.......... 2
Cap I:
Delimitri
necorporale.... 3

privind

contabilitatea

imobilizarilor

1.1.
Definirea
imobilizrilor
necorporale............................................. ..3
1.2. Prezentarea principalelor categorii de imobilizri
necorporale..... ..5
1.3. Documente folosite in contabilitatea imobilizrilor
necorporale.....8
Cap.II : Sistemul de conturi folosit in contabilitatea
imobilizrilor
necorporale..............................................................................
............... 10
Cap.III:Imobilizrile necorporale prin prisma standardelor
internaionale de
contabilitate.............................................................................
............... 11
3.1.
Evaluarea
iniial
a
imobilizri
necorporale............................. ...... 11
3.2.
Recunoaterea
unei
cheltuieli....................................................... . 13
3.3.
Evaluarea
ulterioar
recunoaterii
iniiale...................................... 14
3.4.
Recuperarea
valorii
contabile
pierderi
din
depreciere................ .. 16
3.5.
Retrageri
din
uz
si
cedri.............................................................. ...18

Cap.IV:
Contabilitatea
necorporale.................................19

imobilizrilor

4.1.
Evidena
contabil
a
necorporale........................... ...19
4.2.
Deprecierea
necorporale......................................... . 25
4.3.
Amortizarea
necorporale........................................ ..26

imobilizrilor
imobilizrilor
imobilizrilor

Cap.V: Studiu de caz privind imobilizrile necorporale la S.C.

Meva
S.A...........................................................................................
.................31
Concluzii..................................................................................
................ 35
Anexe.......................................................................................
................ 37
Bibliografie...............................................................................
.... ........... 41

Argument
Am ales tema Contabilitatea imobilizrilor
necorporale, deoarece prin prisma imobilizrilor necorporale
se poate observa care este patrimoniul firmei i mrimea ei.
Imobilizrilor necorporale fac parte din activul patrimonial al
societii. Ele ajut foarte mult la evaluarea patrimoniului.
Mrimea imobilizrilor necorpoarele ne ajut s vedem
evoluia n timp al societii i capacitatea ei de dezvoltare.

Imobilizrile necorporale reprezint o componenta

importanta a
activului patrimonial i constituie baza tehnico - material i
financiar a
activitii
agentului
economic.
Prezint
urmtoarele
caracteristici:
- sunt destinate sa serveasc o perioad
ndelungat, mai mare de un an, n activitatea unitii;
- i pstreaz valoarea de intrare n patrimoniu
pe toat durata de folosire;
- nu se consum la prima utilizare, ele particip
la mai multe
cicluri de utilizare;
- valoarea lor se recupereaz n mod treptat, pe
calea amortizrii prin includerea unor cote de amortizare n
costul activitii la care particip.

Cap.I Delimitri privind contabilitatea

imobilizrilor
necorporale
1.1 Definirea imobilizrilor necorporale
3

Conform IAS 38, o imobilizare necorporal este un activ nemonetar

identificabil, far substant fizic, de inut n vederea utilizrii sale pentru
producerea sau furnizarea de bunuri sau de servicii, pentru o locaie la teri
sau n alte scopuri administrative.
Este frecvent ca o ntreprindere s cheltuiasc resurse sau s-si
asume datorii pentru achiziionarea, dezvoltarea, meninerea sau
ameliorarea resurselor necorporale precum cunotintele tiinifice sau
tehnice, conceperea i punerea n aplicare de noi procedee sau sisteme,
licenele, proprietatea intelectual, cunoaterea pieei i mrcile comerciale
(inclusiv
numele de mrci i titluri de publicare). Exemple curente de elemente
necorporale ce intra n aceste rubrici generale sunt produsele program,
brevetele, drepturile de serviciu ale mprumuturilor ipotecare acordate,
licenele de pescuit, cotele de import, scutiri, relaii cu clienii sau
furnizorii, fidelitatea clienilor, prtile de pia i drepturile de distribuire.
Nu toate elementele descrise anterior rspund definiiei unei
imobilizri necorporale, care presupune un caracter identificabil, controlul
unei resurse i existena avantajelor economice viitoare. Dac un element
implicat de prezenta norma nu satisface definiia unei imobilizri
necorporale, cheltuielile angajate pentru achiziionarea sau producia sa
intern sunt contabilizate n contul de profit i pierderi (la cheltuieli).
Totui, dac elementul este achiziionat in cadrul unei grupri de
ntreprinderi ce constituie o achiziie, el face parte dintr-un goodwill
contabilizat la data achiziiei.
Caracterul indentificabil al unei imobilizri necorporale
Definiia unei imobilizri necorporale impune ca aceast imobilizare
sa fie identificabil, pentru a o distinge cu claritate de goodwill. Goodwill-ul
ce rezult dintr-o grupare de ntreprinderi ce constituie o achiziie reprezint
o plat efectuat de cumprtor, n ateptarea avantajelor economice
viitoare. Aceste avantaje economice viitoare pot s rezulte din sinergia ntre
activele identificabile achiziionate sau din activele care, luate izolat, nu
ndeplinesc condiiile cerute pentru o contabilizare in situaiile financiare,
dar pentru care cumprtorul este dispus s efectueze o plat, cu ocazia
achiziiei.
O imobilizare necorporal poate s fie distins n mod clar de
goodwill, daca ea este separabil. O imobilizare este separabil, dac
ntreprinderea poate s nchirieze, s vnd, s schimbe sau s distribuie
avantajele economice viitoare specifice, atribuibile activului, far s se
4

separe, de asemenea, de avantajele economice viitoare ce rezult din alte

active utilizate n aceeai activitate generatoare de venituri.
Caracterul separabil nu este o condiie necesar a caracterului
identificabil, n masura n care ntreprinderea poate ea nsi s identifice un
activ, ntr-un alt mod. Dac, de exemplu, o imobilizare necorporal este
achiziionat cu un grup de active, tranzacia poate s implice transferul de
drepturi ce permit unei ntreprinderi s identifice imobilizarea necorporal.
De asemenea, dac un proiect intern vizeaz crearea de drepturi pentru
ntreprindere, natura acestor drepturi poate s-o ajute s identifice o
imobilizare necorporal derivat de aici, generat in interiorul unitii. n
plus, chiar dac un activ nu genereaz avantaje viitoare, dect dac el este
utilizat n mod conjunctiv cu alte active, acesta este identificabil n msura
n care ntreprinderea poate s identifice avantajele economice viitoare ce
decurg din activ.
Controlul imobilizrilor necorporale
O ntreprindere controleaz un activ, dac ea are putere s obina
avantaje economice viitoare ce decurg din resursa implicat i dac ea poate,
de asemenea, s restrng accesul terilor la aceste avantaje. Capacitatea
unei ntreprinderi de a controla avantajele economice viitoare ale unei
imoblizri necorporale rezult, n mod normal, din drepturile pe care
ntreprinderea poate s le obina ntr-un tribunal. n absena drepturilor,
demonstrarea controlului este mai dificil. Totui, faptul de a obine, din
punct de vedere juridic, un drept nu constituie o condiie necesar a
controlului, n msura n care o ntreprindere poate s fie ea nsi capabil
s controleze avantajele economice viitoare, ntr-un alt mod.
Cunoaterea pieei i cunotinele tehnice pot s genereze avantaje
economice viitoare. O ntreprindere controleaz aceste avantaje dac, de
exemplu, cunotinele sale sunt din punct de vedere juridic protejate, de
exemplu datorit drepturilor de autor, prin restricii n acordurile comerciale
(atunci cnd acest fapt este autorizat) sau printr-o obligaie juridic a
membrilor personalului de a menine confidenialitatea.
Totui, ca regul general, controlul avantajelor economice viitoare
ateptate de la o echip de persoane calificate i dintr-un efort de formare nu
este suficient pentru a considera c aceste elemente satisfac definiia unei
imobilizri necorporale.
Avantajele economice viitoare ale unei imobilizri necorporale
Avantajele economice viitoare, care rezult dintr-o imobilizare
necorporal, pot s includ venituri ce provin din vnzarea de bunuri sau de

servicii, economiile de costuri sau alte avantaje rezultnd din utilizarea

activului de ctre ntreprindere. De exemplu, utilizarea unei proprieti
intelectuale n cadrul unui proces de producie pot s reduc mai degrab
mrimea costurilor viitoare de producie dect s creasc veniturile viitoare.
IAS 38 nu permite ca produsele, mrcile, licenele, titlurile de
publicaii, listele de clieni i alte categorii similare din punct de vedere
economic, care sunt produse din resurse proprii, s fie contabilizate la active
necorporale.
IAS 38 prevede ca toate cheltuielile pentru cercetare s fie
recunoscute drept cheltuieli, atunci cnd sunt efectuate. Alte cheltuieli care
nu vor da natere unui activ necorporal care s poat fi recunoscut n
situaiile financiare sunt:
- cheltuieli cu nfiinarea unui nou domeniu de activitate sau a
unei societi;
- cheltuiala pentru specializri;
- cheltuiala pentru publicitate;
- cheltuiala la mutarea sau reorganizarea unei pri sau a
ntregii societi.

1.2 Prezentarea principalelor categorii de imobilizri

necorporale

Imobilizrile necorporale sau imobilizrile nemateriale

sunt reprezentate de:
cheltuieli de constituire
cheltuieli de cercetare i dezvoltare
concesiunile, brevetele, licenele, mrcile de
fabric i alte drepturi similare
fond comercial
alte imobilizri necorporale.

CHELTUIELILE DE CONSTITUIRE
6

Cheltuielile de constituire sau stabiliment, denumite

i de fondare, cuprind cheltuielile cunfiinarea, dezvoltarea
i fuzionarea societilor comerciale, cum sunt cele privind
taxele i alte cheltuieli de nscriere i nmatriculare,
cheltuielile privind emiterea i vnzarea de aciuni, cheltuieli
de prospectare a pieei i de publicitate. Toate aceste
cheltuieli sunt supuse amortizrii pe cel mult cinci ani.
CHELTUIELI DE CERCETARE I DEZVOLTARE

Cheltuielile de dezvoltare includ resursele economice

alocate pentru tehnologiile noi, produse noi i investiii utile
i eficiente n raport cu activitatea viitoare a societii
comerciale. Aceste cheltuieli se amortizeaz, n general, n
maximum cinci ani.
CONCESIUNI, BREVETE, LICENELE, MRCILE DE FABRIC I ALTE
DREPTURI SIMILARE

Concesiunile, brevetele, licenele, mrcile de fabric i alte drepturi

similare cuprind toate cheltuielile efectuate pentru achiziionarea drepturilor
de exploatare a unui bun, activitate sau serviciu, n cazul concesiunilor, a
unui brevet, a unei licene, a unei mrci de fabric i alte drepturi similare de
proprietate industrial i intelectual.
Concesiunea. Pot face obiectul concesiunii activitile economice,
serviciile publice, unitile de producie ale unor regii autonome i terenurile
proprietate de stat. Concesiunea se realizeaz pe baz de contract de
concesiune, n care o parte (concedentul) transmite pri (concesionarul) spre
administrare rentabil pe un termen determinat, n schimbul unei redevene,
o activitate economic, un serviciu public, o subunitate productiv sau un
teren proprietate de stat. Ea se acord pe baz de licitaie public i cu
condiia ca prin concesionare s se asigure statului un venit fix anual, cel
puin egal cu media beneficiilor nete realizate prin exploatarea n ultimii
cinci ani a obiectului concesiunii ori a unor obiecte similare.
Superficia este dreptul de proprietate al unei persoane asupra
construciei pe care a cldit-o pe terenul altuia mpreun cu dreptul ei real de
folosin asupra terenului pe care s-a ridicat construcia. Un asemenea drept
dobndit de ctre un agent economic se consider imobilizare necorporal i
se supune amortizrii.
Uzufructul este dreptul de folosire de ctre un agent economic al unui
lucru (bun sau valoare) care aparine altei persoane i de a beneficia de
foloasele bunului respectiv. La ncetarea acestui drept se restituie bunul sau
7

valoare n cauz proprietarului. Agentul economic supune amortizrii

uzufructul dobndit.
Brevetele sunt documente oficiale prin care se certific calitatea de
inventator i prin a cror aplicare practic se realizeaz obiecte economice
cu efecte financiare deosebite. Ele pot fi aduse n unitate ca aport la capitalul
social, prin achiziie sau prin alte ci.
Licenele sunt titluri prin care posesorul unei invenii acord altei
persoane fizice sau juridice, inclusiv statului, dreptul de a exploata n interes
economic invenia sa. Se dobndesc, n general, prin achiziie.
Know-how-urile reprezint cunotine tehnice i procedee
tehnologice ce nu fac obiectul unui brevet, dar care aparin celor care le-au
creat i pot face obiectul comercializrii. Pot fi dobndite de o unitate prin
aport n natur la capitalul social sau prin achiziie.
Mrcile de fabric sunt certificate de origine ale unor firme
constituite din cuvinte, litere, cifre, reprezentri grafice, prin care se
individualizeaz produsele sau serviciile sale. Se pot valorifica i ca aport n
natur la capitalul social al unitii sau prin vnzare.
Mrcile de comer confirm c un anumit bun este comercializat de o
anumit firm care garanteaz calitatea lui cumprtorului. Se transmite
altor uniti, de regul, prin vnzarea lor, de ctre unitatea patrimonial care
le deine.
Toate aceste cheltuieli sunt amortizate pe toat durata ct
ntreprinderea a achiziionat dreptul de exploatare sau de utilizare a unor
astfel de imobilizri.
FONDUL COMERCIAL
Fondul comercial reprezint cheltuieli efectuate pentru meninerea sau
dezvoltarea potenialului de activitate al ntreprinderii. Exemplu: clientela,
vadul comercial, firma, segmente de pia etc. De asemenea, cuprinde i
sumele pltite n cazul prelurii unei ntreprinderi reprezentnd vadul
comercial, anumite legturi comerciale etc. De regul, fondul comercial nu
se amortizeaz. Dac se constat o depreciere ireversibil, acesta poate fi
amortizat.
ALTE IMOBILIZ RI NECORPORALE
Alte imobilizri necorporale sunt constituite din programe informatice
create n cadrul unitii patrimoniale sau achiziionate de la teri, pentru
necesiti proprii, precum i alte imobilizri necorporale, evaluate la costul
de producie, respectiv la costul de achiziie.
Potrivit prevederilor Legii amortizrii nr.15/1994 n sfera
imobilizrilor necorporale figureaz ca poziie distinct cheltuielile cu
8

descoperirea rezervelor de substane minerale utile, neconcretizate n

mijloace fixe, la zcmintele puse n exploatare. De asemenea, spre
deosebire de PCG nu fac parte din cheltuielile de constituire, cele privind
emisiunea i vnzarea de obligaiuni.

1.3 Documente folosite n contabilitatea imobilizrilor

necorporale
n funcie de natura operaiilor care intervin n
evidenierea existenei, micrii i deprecierii activelor
imobilizate, de cile de intrare i ieire din patrimoniu, se
ntocmesc documente specifice, care se pot grupa pe trei
categorii:
- documente privind intrarea n patrimoniu a
imobilizrilor necorporale;
- documente ce consemneaz deprecierea lor;
- documente privind ieirea din gestiune a imobilizrilor
necorporale
1) Documente privind intrarea n patrimoniu a imobilizrilor
necorporale
a) cumprare: - contract de vnzare-cumprare;
- factura;
- chitan fiscal;
- proces-verbal de recepie
b) aport de la asociai n natur : - contract de societate;
- statutul societii;
- expertiza tehnic;
- declaraia de
subscriere;
c) concesionare, locatie de gestiune, chirie:
- contract de concesiune, locaie de
gestiune, nchiriere;
- caiet de sarcini al concesiunii;
d) producie proprie:
- proces- verbal de predare-primire;
9

- proiecte i devize pentru cercetare, studii, lucrri

executate;
- procese - verbale de recepie;
- documente de eviden a consumurilor de valori
materiale;
e) donaii: - proces - verbal de predare primire;
f) plusuri la inventariere:- proces - verbal de inventariere
- documente de eviden a onsumurilor de valori
materiale
2) Documente privind deprecierea imobilizrilor necorporale:
a) deprecieri ireversibile (amortizarea): - plan de
amortizare;
- fia de calcul
a amortizrii;
b) deprecieri reversibile (provizioane):
- proces-verbal de inventariere i evaluare;
3) Documente de ieire a imobilizrilor necorporale din
patrimoniu
a) vnzare: - factur;
- chitan fiscal;
- contract de vnzare-cumprare;
b) concesionare: - contract de concesiune;
c) retrase de asociai:
- cerere de retragere aprobat de adunarea
general a asociailor;
d) transformarea imobilizrilor n curs n imobilizri
necorporale n urma terminrii i recepionrii:
- proces-verbal de recepie;

10

Cap.II Sistemul de conturi folosit in

contabilitatea
imobilizrilor necorporale
Evidena existenei i micrii imobilizarilor
necorporale se realizeaz prin conturile ce formeaz
coninutul clasei a 2- a din Planul de conturi general,
denumit Conturi de active imobilizate.
20 IMOBILIZRI NECORPORALE
201 Cheltuieli de constituire
203 Cheltuieli de dezvoltare
205 Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale i
alte drepturi i valori similare
2051 Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale i
alte drepturi i valori imilare achiziionate
2052 Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale i
alte drepturi i valori similare obinute cu resurse proprii
207 Fond comercial
2071 Fond comercial
2072 Fond comercial negatiev
208 Alte imobilizri necorporale
28 AMORTIZRI PRIVIND IMOBILIZRILE
280 Amortizri privind imobilizrile necorporale
2801 Amortizarea cheltuielilor de constituire
2803 Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare
11

2805 Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licenelor,

mrcilor comerciale i altor
drepturi i valori similare
2807 Amortizarea fondului comercial
2808 Amortizarea altor imobilizri necorporale
29 PROVIZIOANE PENTRU DEPRECIEREA
IMOBILIZRILOR
290 Provizioane privind deprecierea imobilizrilor
necorporale
2903 Provizioane pentru cheltuielile de dezvoltare
2905 Provizioane pentru concesiuni, brevete, licene,
mrci comerciale i alte drepturi i valori similare
2907 Provizioane pentru fondul comercial
2908 Provizioane pentru alte imobilizri necorporale

Cap. III Imobilizrile necorporale prin

prisma
standardelor internaionale de
contabilitate
3.1 Evaluarea iniiala a unei imobilizri necorporale
Un activ necorporal trebuie msurat iniial la cost.
COSTUL DE ACHIZIIE. Dac un activ necorporal
este achiziionat separat, costul acestuia poate fi evaluat cu
fidelitate. Costul unui activ necorporal conine preul su de
cumprare, inclusiv:
a) orice taxe i impozite nereturnabile;
b) orice cheltuial direct atribuibil pregtirii bunului
pentru folosirea sa, cum sunt comisioanele profesionale
pentru servicii legale.
Orice sconturi comerciale i rabaturi sunt deduse
pentru a ajunge la valoarea de cost.
Dac plata pentru un activ necorporal este amnat
mai mult dect termenul normal de creditare, costul su este
12

echivalentul n numerar al preului; diferena dintre aceast

sum i totalul plilor este recunoscut drept cheltuial cu
dobnda pe toat perioada creditului, cu excepia cazului n
care este capitalizat conform tratamentului alternativ
permis n IAS 23 Costurile ndatorrii.
Dac un activ necorporal este achiziionat n schimbul
instrumentelor de capital propriu ale societii, costul
activului este valoarea just a instrumentelor de capital
propriu emise, care este egal cu valoarea just a activului.
Costul unui activ necorporal achiziionat ntr-o
combinare de ntreprinderi de tipul achiziiei se bazeaz pe
valoarea sa just la data achiziiei.
COSTUL DE PRODUCIE. Uneori este greu s se
precizeze dac un activ necorporal produs din resurse proprii
poate fi recunoscut.
Pentru a preciza dac un activ necorporal realizat cu
resurse proprii ntrunete criteriile pentru recunoatere se
impune separarea n dou faze a procesului de realizare a
activului necorporal, n vederea recunoaterii acestuia: o
faz de cercetare; i o faz de dezvoltare.
Dac o societate nu poate distinge cele dou faze ale
unui proiect intern pentru crearea unui activ necorporal,
societatea trateaz cheltuiala cu acel proiect ca i cum ar fi
fost realizat numai n faza de cercetare.
Faza de cercetare . Nici un activ. necorporal provenit
din cercetare (sau din faza de cercetare a unui proiect intern)
nu trebuie recunoscut. Cheltuiala de cercetare (sau din faza
de cercetare a unui proiect intern) trebuie recunoscut ca o
cheltuial atunci cnd este efectuat. Exemple de activiti
de cercetare: activiti desfurate n scopul obinerii de noi
cunotine; cutarea, evaluarea i selecia final a
aplicaiilor din cercetare sau alte cunotine; cercetarea
pentru alternative de materiale, aparate, produse, sisteme
sau servicii; i formularea, designul, evaluarea i selecia
final a alternativelor posibile pentru materiale noi sau
mbuntite, aparate, produse, procese, sisteme sau
servicii.
Faza de dezvoltare. Un activ necorporal provenit din
dezvoltare (sau din faza de dezvoltare a unui proiect intern)

13

trebuie s fie recunoscut dac i numai dac o societate

poate demonstra urmtoarele: fezabilitatea tehnic pentru
finalizarea activului necorporal, n aa fel nct s fie
disponibil pentru utilizare sau vnzare; intenia sa de a
finaliza acel activ necorporal spre a fi folosit sau vndut;
abilitatea sa de a folosi sau vinde activul necorporal;modul n
care activul necorporal va genera probabile beneficii
economice viitoare. Printre altele, societatea trebuie s
demonstreze existena unei piee pentru produsele obinute
de acel activ necorporal sau pentru nsui activul necorporal
respectiv sau, dac este folosit intern, utilitatea activului
necorporal; existena resurselor tehnice, financiare i a altor
resurse adecvate pentru a duce la bun sfrit dezvoltarea sa
n vederea utilizrii sau vnzrii activului necorporal; i
abilitatea sa de a evalua fidel cheltuiala atribuibil activului
necorporal n timpul dezvoltrii sale.
Exemple de activiti de dezvoltare: designul,
construcia i testarea preproducie sau prefolosire a
prototipurilor i modelelor; designul uneltelor i matrieior
care implic tehnologie nou; designul, construcia i
operarea unei uzine-pilot care nu este fezabil din punct de
vedere economic pentru producia pe scar larg; designul,
construcia i testarea unei alternative alese pentru
aparatele, pro-dusele, procesele, sistemele sau serviciile noi
sau mbuntite.
COSTUL UNUI ACTIV NECORPORAL PRODUS DIN
RESURSE PROPRII. Costul unui activ necorporal produs din
resurse proprii este cheltuiala suportat de la data la care
activul necorporal ntrunete pentru prima oar criteriile de
recunoatere i cuprinde toate cheltuielile care pot fi
atribuite sau alocate pe o baz rezonabil i consecvent
producerii i pregtirii activului pentru folosina sa.
Costul include: cheltuiala cu materialele i serviciile
folosite sau consumate pentru producerea activului
necorporal; salariile i alte costuri legate de personalul
angajat direct n producerea activului necorporal; orice
cheltuial direct atribuibil generrii activului; cheltuielile
fixe care pot fi alocate pe o baz rezonabil pentru activ.

14

Costul producerii unui activ nu include: cheltuielile de

regie pentru comercializare, administrative sau generale, cu
excepia cazului n care aceste cheltuieli pot fi direct
atribuite procesului de pregtire a activului pentru folosin
ineficienele identificate n fazele de nceput i n pierderile
din exploatarea iniial, aprute nainte ca un activ s
realizeze performana planificat cheltuiala cu pregtirea
personalului pentru exploatarea activului .

3.2 Recunoaterea unei cheltuieli

Cheltuiala cu un element necorporal trebuie s fie
recunoscut direct n contul de profit i pierdere atunci cnd
este efectuat, cu excepia cazului n care:
- face parte din costul unui active necorporal care
ntrunete criteriile de recunoatere;
- elemental este achiziionat n combinri de
ntreprinderi de tipul unei achiziii i nu poate fi recunoscut
ca un activ necorporal.
Exemple de alte cheltuieli recunoscute la realizare:
cheltuielile de constituire, pn cnd acestea sunt incluse n
costul unui element din categoria terenuri i mijloace fixe,
conform IAS 16 Imobilizri corporale; cheltuielile cu
activitile
de
specializare;cheltuielile
cu
activitile
promoionale i de publicitate; i che1tuielile cu mutarea i
reorganizarea parial sau total a unei societi.
Cheltuielile ulterioare cu un activ necorporal dup
cumprarea sau finalizarea sa trebuie recunoscute atunci
cnd sunt efectuate, cu excepia cazului n care: este
probabil c aceast cheltuial s permit activului s
genereze beneficii economice viitoare suplimentare fa de
cele estimate iniial; i aceast cheltuial poate fi evaluat
cu fidelitate i atribuit activului. Dac aceste condiii sunt
ntrunite, cheltuielile ulterioare trebuie s fie adugate la
costul activului necorporal. Cheltuielile ulterioare pentru un
activ necorporal sunt recunoscute dac acestea sunt

15

necesare pentru a menine activul la standardul de

perforrnan stabilit iniial. Datorit naturii
activului necorporal, n multe cazuri nu este posibil s se
determine dac toate cheltuielile ulterioare mresc sau
menin beneficiile economice care vor intra n societate prin
exploatarea acestor active. n consecin, numai rareori
cheltuiala efectuat dup recunoaterea iniial a unui
activ necorporal achiziionat sau finalizat din resurse proprii
va fi adugat costul unui activ necorporal.

3.3 Evaluarea ulterioar a recunoaterii iniiale

Prelucrarea de referin
Dup contabilizarea sa iniial, o imobilizare
necorporal trebuie s fie contabilizat la costul su,
diminuat cu suma amortizrilor i suma pierderilor de
valoare.
Cealalt prelucrare autorizat
Dup contabilizarea sa iniial, o imobilizare
necorporal trebuie s fie contabilizat la nivelul mrimii
sale reevaluate, corespunztoare valorii sale juste la data
reevalurii, diminuat cu suma amortizrilor ulterioare i
suma pierderilor de valoare ulterioare. Pentru reevalurile
efectuate n conformitate cu norma IAS 38, valoarea just
trebuie s fie determinat prin referire la o pia activ.
Reevalurile trebuie s fie efectuate cu o regularitate
suficient, pentru ca valoarea contabil s nu difere de o
manier semnificativ de cea care ar fi fost determinat, prin
utilizarea valorii juste la data nchiderii.
Cealalt prelucrare autorizat nu permite:
- reevaluarea imobilizrilor necorporale ce nu au fost n
prealabil contabilizate n categoria activelor
- contabilizarea iniial a imobilizrilor necorporale pentru
alte valori dect costul lor.
Cealalt prelucrare autorizat este aplicat dup ce un
activ a fost iniial contabilizat la costul su. Totui, dacp
numai o parte a costului unei imobilizri necorporale este

16

contabilizat n activ, pentru c ea nu a satisfcut criteriile

de contabilizare dect ncepnd cu un moment dat al
procesului, cealalt prelucrare autorizat poate s fie
aplicat la totalitatea activului. De asemenea, cealalt
prelucrare autorizat poate s fie aplicat la o imobilizare
necorporal, primit ca urmare a unei subven ii publice i
contabilizat la o valoare simbolic.
Se ntmpl foarte rar ca, pentru o imobilizare
necorporal, s existe caracteristicile descrise anterior, dar
aceast situaie poate s apar. De exemplu, n unele
jurisdicii, o pia activ poate s existe pentru licene de
taxiuri, licene de pescuit sau cote de producie, ce se
ntrerup in mod liber. Totui, nu exist o pia actv pentru
mrci, titluri de ziare, drepturi pentru
ediie muzical si cinematografic, brevete sau mrci
comerciale, pentru c fiecare dintre aceste active este unic.
De asemenea, cu toate c imobilizrile necorporale se
cumpr i se vnd, contractele se negociaz ntre vnztori
individuali si cumprtori, iar tranzaciile sunt relativ puin
frecvente. Pentru toate aceste motive, preul pltit pentru un
activ poate s nu furnizeze o indicaie suficient a valorii
juste a unui alt activ. n sfrit, adesea, preurile acestor
active, nu sunt puse la dispoziia publicului.
Frecvena reevalurilor depinde de valabilitatea valorii
juste a imobilizrilor necorporale, care sunt reevaluate. Dac
valoarea just a unui activ reevaluat difer n mod
semnificativ de valoarea sa contabil, este necesar o
reevaluare necesar. Unele imobilizri necorporale pot s
cunoasc variaii importante i volatile ale valorilor juste,
ceea ce face necesar o reevaluare anual. Pentru
imobilizrile necorporale a cror valoare just nu cunoate
dect variaii puin importante, este necesar s se procedeze
la reevaluri la fel de frecvente.
Dac o imobilizare necorporal este reevaluat, suma
amortizrilor la data reevalurii este:
- fie retratat n funcie de prorata evoluiei
valorii brute contabile a activului, astfel nct valoarea
contabil a activului, dup reevaluare, s fie egal cu
mrimea sa reevaluat

17

- fie dedus din valoarea brut contabil a

activului, iar valoarea net este retratat pentru a obine
mrimea reevaluat a activului.
Dac o imobilizare necorporal este reevaluat, toate
celelalte active ale categoriei saletrebuie, de asemenea, s
fie reevaluate, cu condiia s existe o pia activ, pentru
aceste active.
Dac o imobilizare necorporal ce aparine unei
categorii de imobilizri necorporale reevaluate nu poate sa
fie reevaluat, deoarece nu exist o pia activ pentru
acest activ, imobilizarea trebuie s fie contabilizat la costul
su, diminuat cu suma amortizrilor i suma piederilor de
valoare.
Dac valoarea just a unei imobilizri necorporale
reevaluate nu mai poate sa fie determinat prin referire la o
pia activ, valoarea contabil a acestui activ trebuie s fie
mrimea sa reevaluat, la data ultimei reevaluri fcute prin
referire la o pia activ, diminuat cu suma amortizrilor si
suma pierderilor de valoare ulterioare.
Atunci cnd valoarea contabil a unei imobilizri
necorporale este majorat ca urmare a unei reevaluri,
creterea trebuie s fie creditat n capitaluri proprii la
rubrica diferene din reevaluare.
Totui, o reevaluare pozitiv, trebuie s fie contabilizat
la venituri, n msura n care ea compenseaz o reevaluare
negativ a aceluiai active, anterior contabilizat la
cheltuieli.
Atunci cnd, ca urmare a unei reevaluri valoarea
contabil a unui active scade, aceast diminuare trebuie s
fie contabilizat la cheltuieli. Totodat, o reevaluare negativ
trebuie s fie indirect imputat asupra diferenei din
reevaluare corespondente, n msura n care diminuare nu
depete mrimea contabilizat la diferene din reevaluare,
n numele aceluiai activ.

3.4 Recuperarea valorii contabile pierderi din

depreciere

18

Pentru a determina dac un activ necorporal este

depreciat, o ntreprindere aplic IAS 36, Deprecierea
activelor. Acest standard explic modul n care o
ntreprindere revizuiete valoarea contabil a activelor sale,
cum determin valoarea recuperabil a unui activ, precum i
momentul n care recunoate sau reia o pierdere din
depreciere.
Conform IAS 22 (revizuit 1998), Combinri de
ntreprinderi, dac are loc o pierdere din depreciere nainte
de sfritul primului exerciiu financiar care a nceput dup
momentul achiziiei unui activ necorporal, cu ocazia unei
combinri de ntreprinderi reprezentat de o achiziie, atunci
pierderea din depreciere este recunoscut ca ajustare att la
valoarea desemnat activului necorporal, ct i la fondul
comercial (fondul comercial negativ) recunoscut la data
achiziiei. Oricum, dac pierderea din depreciere este
corelat cu nite evenimente specifice sau schimbri de
circumstane care au avut loc dup data achiziiei, atunci
pierderea din depreciere este recunoscut conform IAS 36 i
nu ca o ajustare la valoarea desemnat fondului comercial
(fondului comercial negativ) recunoscut la data achiziiei.
n completare la urmtoarele solicitri incluse n IAS
36, Deprecierea activelor, o ntreprindere trebuie s
estimeze valoarea recuperabil a urmtoarelor active
necorporale cel puin la sfritul fiecrui exerciiu financiar,
chiar dac nu este nici o indicaie c activul depreciat este:
a) un activ necorporal care nu este nc disponibil
pentru utilizare;
b) un activ necorporal care este amortizat pe o
perioad care depete douzeci de ani de la data de cnd
activul este disponibil pentru utilizare.
Valoarea recuperabil trebuie determinat pe baza IAS
36 i pierderea din depreciere trebuie recunoscut n
consecin.
Abilitatea unui activ necorporal de a genera beneficii
economice viitoare suficiente pentru a recupera costul su
este, de obicei, subiectul unei mari nesigurana pn cnd
activul este disponibil pentru utilizare. n consecin, acest

19

standard solicit ca o ntreprindere s testeze, cel puin

anual, valoarea contabil a unui activ necorporal care nu
este nc disponibil pentru utilizare n vederea estimrii
apariiei unei deprecieri.
Cteodat este dificil s identifici dac un activ
necorporal poate fi depreciat din cauz c nu este necesar
vreo dovad evident a uzurii morale. Aceast dificultate
apare n special dac activul are o durat de via util
lung. Ca o consecin, acest standard solicit, ca un minim,
un calcul anual al valorii recuperabile a unui activ necorporal
dac durata de via util depete douzeci de ani de la
data la care devine disponibil pentru utilizare.
Testarea anual a deprecierii unui activ necorporal este
cerut ori de cte ori durata total de via util estimat la
momentul curent depete douzeci de ani de la momentul
in care activul a devenit disponibil pentru utilizare. n
consecin, dac durata, de via util a unui activ
necorporal a fost evaluat iniial la mai puin de douzeci de
ani, dar durata de via util este prelungit de cheltuielile
ulterioare la mai mult de douzeci de ani de cnd activul a
devenit disponibil pentru utilizare, o ntreprindere aplic
testul, de depreciere solicitat prin paragraful 99(b): un activ
necorporal care este amortizat pe o perioad care depete
douzeci de ani de la data de cnd activul este disponibil
pentru utilizare i, de asemenea, face prezentarea solicitat
prin paragraful 111(a): dac un activ necorporal este
amortizat n mai mult de 20 de ani, motivul pentru care este
respins prezumia c durata de via util a unui activ
necorporal nu va depi 20 de ani de la data la care devine
disponibil. n prezentarea acestor motive, ntreprinderea va
descrie factorii care au jucat un rol semnificativ n
determinarea duratei de via util a activului.

20

3.5 Retrageri din uz si cedri

Conform IAS 38, un activ necorporal trebuie s fie
eliminat din contabilitate (eliminat din bilan) la cedare sau
atunci cnd nici un beneficiu economic viitor nu mai este
ateptat din utilizarea i cedarea sa ulterioar.
Ctigurile sau pierderile provenite din casarea sau
cedarea unui activ necorporal trebuie s fie determinate ca
diferen dintre ncasrile nete aferente cedrii l valoarea
contabil a activului i trebuie recunoscute ca venit sau
cheltuial n contul de profit i pierdere.
Dac un activ necorporal este schimbat cu un activ
similar n circumstanele descrise n paragraful 35: Un activ
necorporal poate fi achiziionat n schimbul unui activ similar
care are o folosin similar n aceeai categorie de
activitate i care are o valoare just similar. Un activ
necorporal poate fi, de asemenea, vndut n schimbul unei
contribuii Ia capitalul social al unui activ similar. n ambele
cazuri, de vreme ce procesul de nsuire a ctigurilor este
incomplet, nici un ctig sau pierdere nu este recunoscut()
n tranzacie. n loc, costul noului activ este valoarea
contabil a activului cedat. Oricum, valoarea just a activului
primit poate
furniza dovada unor pierderi din deprecieri n activul cedat.
n aceste mprejurri, o pierdere din depreciere este
recunoscut pentru activul cedat, iar valoarea contabil,
dup depreciere, este transferat noului activ, costul
activului achiziionat este egal cu valoarea contabil a
activului cedat i nu rezult nici un ctig sau pierdere.
Un activ necorporal care este retras din folosina
activ i deinut n vederea cedrii este meninut la valoarea
sa contabil de la data la care activul este retras din
folosina activ. Cel puin la sfritul fiecrui exerciiu
financiar, o ntreprindere testeaz activul pentru depreciere,
conform IAS 36, Deprecierea activelor, i recunoate orice
pierdere din depreciere n concordan.

21

Cap. IV Contabilitatea imobilizrilor

necorporale
4.1. Evidena contabil a imobilizrilor necorporale
Contabilitatea imobilizrilor necorporale se ine prin
conturile grupei 20 din planul general de conturi, grup ce
poart numele de Imobilizri necorporale. Principalele
conturi de imobilizari necorporale cuprinse n cadrul grupei
20 sunt:
201 Cheltuieli de constituire
203 Cheltuieli de cercetare i dezvoltare
205 Concesiuni, brevete, licene i alte drepturi i
valori similare
207 Fond comercial
208 Alte imobilizri necorporale
Contul 201 Cheltuieli de constituire
Cu ajutorul acestui cont se ine evidena cheltuielilor
ocazionate
de
nfiinarea
sau
dezvoltarea
unitii
patrimoniale (taxe i alte cheltuieli de nscriere i
nmatriculare, cheltuieli privind emisiunea i vnzarea de
aciuni i obligaiuni, cheltuieli de prospectare a pieei, de
publicitate i alte cheltuieli de aceast natur legate de
nfiinarea i extinderea activitii unitii patrimoniale).
Contul 201 Cheltuieli de constituire este un cont de
activ. n debitul contului 201 Cheltuieli de constituire se
nregistreaz:
22

- cheltuieli ocazionate de nfiinarea societii comerciale

(512,531, 404).
In creditul contului 201 Cheltuieli de constituire se
nregistreaz:
- cheltuielile de constituire amortizate integral (280).
Soldul contului poate fi debitor i reprezint valoarea
cheltuielilor de constituire existente.
Monografie
1) achitarea cheltuielilor de constituire prin banc
201 Cheltuieli de constituire = 512 Conturi
curente la bnci
2) achitarea cheltuielilor de constituire prin numerar
201 Cheltuieli de constituire = 5311 Casa
3) scoaterea din activul patrimonial a cheltuielilor de
constituire amortizate integral
2801 Amortizarea cheltuielilor de constituire = 201
Cheltuieli de constituire
Contul 203 Cheltuieli de cercetare - dezvoltare
Cu ajutorul acestui cont se ine evidena cheltuielilor
de cercetare i dezvoltare nregistrate n contul imobilizrilor
necorporale.
Contul 203 Cheltuieli de cercetare - dezvoltare este
un cont de activ.
In debitul contului 203 Cheltuieli de cercetare dezvoltare se nregistreaz:
- lucrrile i proiectele de cercetare i dezvoltare
efectuate pe cont propriu sau achiziionate de la teri (230,
404, 721 ).
In creditul contului 203 Cheltuieli de cercetare dezvoltare se nregistreaz:
- valoarea neamortizat a cheltuielilor de cercetare dezvoltare cedate (672);
- cheltuielile de cercetare - dezvoltare amortizate
integral, precum i cheltuielile de cercetare - dezvoltare
aferente brevetelor sau licenelor ( 280, 205 ).
Soldul contului reprezint valoarea cheltuielilor de
cercetare - dezvoltare existente.

23

Monografie
1) serviciile prestate de teri n cadrul lucrrilor de cercetare
- dezvoltare
203 Cheltuieli de cercetare - dezvoltare = 404 Furnizori de
imobilizri
2) recepionri de lucrri i proiecte de cercetare - dezvoltare
realizate cu fore proprii
203 Cheltuieli de cercetare - dezvoltare = 721 Venituri din
producia de imobilizri necorporale
3) scoaterea din folosina a cheltuielilor de cercetare dezvoltare amortizate integral
2803 Amortizarea cheltuielilor de cercetare - dezvoltare =
203 Cheltuieli de cercetare -dezvoltare
Contul 205 Concesiuni, brevete i alte drepturi i
valori similare
Cu ajutorul acestui cont se ine evidena concesiunilor,
brevetelor, licenelor, know - how- urilor, mrcilor de fabric
i de comer i altor drepturi i valori similare aportate,
achiziionate sau dobndite pe alte ci.
Contul 205 Concesiuni, brevete i alte drepturi i valori
similare este un cont de activ.
In debitul contul 205 Concesiuni, brevete i alte
drepturi i valori similare se nregistreaz :
- brevetele, licenele i alte valori similare
achiziionate, realizate pe cont propriu, aportul n natur,
precum i cele primite cu titlu gratuit ( 108, 131, 203, 230,
404, 456, 271 );
- valoarea concesiunilor preluate ( 167).
n creditul contului 205 Concesiuni, brevete i alte
drepturi i valori similare se nregistreaz:
- concesiuni, brevete, licene alte drepturi i valori
similare amortizate integral, valoarea neamortizat la
cedarea imobilizrii ( 280, 672);

24

- valoarea brevetelor i altor drepturi i valori

similare retrase de ntreprinztorul individual sau de asociai
( 108,456);
- valoarea bunurilor preluate n concesiune conform
contractelor restituite (167).
Soldul contului reprezint concesiunile, brevetele i
alte drepturi i valori similare existente.
Monografie
1) aducerea ca aport a concesiunilor, brevetelor i altor
drepturi i valori similare de ctre acionari sau asociai
205 Concesiuni, brevete i alte drepturi = 456 Decontri cu
asociaii privind capitalul i valori similare
2) aducerea ca aport la capital a concesiunilor, brevetelor i
altor drepturi i valori similare de ctre ntreprinztorul
individual
205 Concesiuni, brevete i alte drepturi = 108 Contul
ntreprinztorului individual i valori similare
3) scoaterea din activul patrimonial a concesiunilor,
brevetelor i altor drepturi i valori similare amortizate
integral
2805 Amortizarea concesiunilor, brevetelor = 205
Concesiuni, brevete i alte drepturi i altor drepturi i valori
similare i valori similare
4) scoaterea din activul patrimonial a concesiunilor,
brevetelor i altor drepturi i valori similare neamortizate
integral, inclusiv prin vnzare
6583 Cheltuieli privind activele cedate = 205 Concesiuni,
brevete i alte drepturi i valori similare
Contul 207 Fond comercial
Cu ajutorul acestui cont se ine evidena fondului de
comer care nu figureaz n cadrul celorlalte elemente de
patrimoniu, dar care concur la meninerea sau dezvoltarea
potenialului activitii unitii cum sunt: clientela, vadul,
debueele, reputaia i alte elemente necorporale.

25

Fondul comercial se determin ca diferen ntre

valoarea de aport sau costul de achiziie, dup caz, i
valoarea activului net al acestuia.
Contul 207 Fond comercial este un cont de activ, n
debitul contului 207 Fond comercial se nregistreaz:
- valoarea fondului comercial achiziionat, precum i
a celui aportat la capitalul societii (404, 456).
n creditul contului 207 Fond comercial se
nregistreaz: valoarea fondului comercial cedat care nu a
fost amortizat (672);
- valoarea fondului comercial amortizat integral (280).
Soldul contului poate fi debitor i reprezint valoarea
fondului comercial existent.
Monografie
1) achiziionarea fondului comercial
207 Fondul comercial = 404 Furnizori de imobilizri
2) aducerea ca aport la capitalul social a fondului comercial
de ctre asociai sau acionari
207 Fondul comercial = 256 Decontri cu asociaii privind
capitalul
3) scoaterea din activul societii a fondului comercial
amortizat integral, ca urmare a vnzrii imobilizrii corporale
sau a demolrii ei
2807 Amortizarea fondului comercial = 207 Fondul
comercial
4) cedarea fondului comercial, nesupus amortizrii sau
amortizat parial
6583 Cheltuieli privind activele cedate si alte operaii de
capital = 207 Fondul comercial
Contul 208 Alte imobilizri necorporale
Cu ajutorul acestui cont se ine evidena programelor
informatice create de unitate sau achiziionate de la teri,
precum i a altor imobilizri necorporale.

26

Contul 208 Alte imobilizri necorporale este un cont

de activ.
n debitul contului 208 Alte imobilizri necorporale
se nregistreaz:
- valoarea altor imobilizri necorporale
achiziionate, realizate pe cont propriu reprezentnd aportul
ntreprinztorului individual i al asociailor la capitalul
societii (108, 230, 404, 456, 721).
n creditul contului 208 Alte imobilizri necorporale
se nregistreaz;
- valoarea altor imobilizri necorporale cedate
sau scoase din activ (280, 672);
- valoarea altor imobilizri necorporale retrase
(108, 456).
- valoarea altor imobilizri necorporale
existente.
Soldul contului reprezint valoarea altor imobilizri
necorporale.
Monografie
1) aducerea ca aport la capital de ctre ntreprinztorul
individual a altor imobilizri necorporale
208
Alte
imobilizri
necorporale
=
108
Contul
ntreprinztorului individual
2) achiziionarea de alte imobilizri necorporale de la
furnizori
208 Alte imobilizri necorporale = 404 Furnizori de
imobilizri
3) valoarea altor imobilizri necorporale amortizate complet,
cedate sau scoase din activ
2808 Amortizarea altor imobilizri = 208 Alte imobilizri
necorporale
Contul 290 Provizioane pentru deprecierea
imobilizrilor necorporale
Cu ajutorul acestui cont se ine evidena
provizioanelor pentru deprecierea imobilizrilor necorporale.

27

Contul 290 Provizioane pentru deprecierea

imobilizrilor necorporale este un cont de pasiv.
n creditul contului 290 Provizioane pentru
deprecierea imobilizrilor necorporale se nregistreaz :
- sumele reprezentnd constituirea sau
suplimentarea
provizioanelor
pentru
deprecierea
imobilizrilor necorporale (681, 687).
n debitul contului 290 Provizioane pentru deprecierea
imobilizrilor necorporale se nregistreaz :
- sumele reprezentnd diminuarea sau anularea
provizioanelor pentru deprecierea imobilizrilor necorporale
(781, 787).
Soldul contului reprezint valoarea provizioanelor
aferente imobilizrilor necorporale.
Monografie
a)
constituirea
de
provizioane
pentru
deprecierea
imobilizrilor necorporale
6813 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele pentru =
290
Provizioane
pentru
deprecierea
deprecierea
imobilizarilor necorporale imobilizrilor
b) anularea si diminuarea provizioanelor pentru deprecierea
imobilizrilor necorporale
290 Provizioane pentru deprecierea = 7813 Venituri din
exploatare privind provizioanele pentru imobilizrilor
deprecierea imobilizrilor
Contul 230 Imobilizri necorporale n curs
Cu ajutorul acestui cont se ine evidena imobilizrilor
necorporale n curs.
Contul 230 Imobilizri necorporale n curs este un
cont de activ.
n debitul contului 230 Imobilizri necorporale n curs
se nregistreaz;
- valoarea imobilizrilor necorporale facturate de
furnizori ( 404);

28

- avansurile acordate furnizorilor de imobilizari

(512 );
- valoarea imobilizrilor necorporale n curs,
realizate pentru nevoi proprii (721)
- imobilizri necorporale n curs, aportate de
asociai la capitalul social (456).
In creditul contului 230 Imobilizri necorporale n
curs se nregistreaz:
- valoarea imobilizrilor necorporale n curs,
recepionate (203, 205, 208);
- valoarea avansurilor decontate furnizorilor (404).
Soldul contului reprezint valoarea imobilizrilor
necorporale n curs.
Monografie
1) costul de achizi ie a unor proiecte sau alte lucrri
facturate de furnizori
230 Imobilizri necorporale n curs = 404 Furnizori de
imobilizri necorporale
2) avansuri acordate furnizorilor sau pltite integral
230 Imobilizri necorporale n curs = 512 Conturi curente la
bnci

3) lucrri executate n regie proprie

230 Imobilizri necorporale n curs = 721 Venituri din
producia de imobilizri necorporale
4) valoarea avansurilor decontate furnizorilor
404 Furnizori de imobilizri = 230 Imobilizri necorporale n
curs

4.2. Deprecierea imobilizrilor necorporale

29

Imobilizrile necorporale ca de altfel toate imobilizrile

sunt supuse unui proces de depreciere prin care i pierd n
timp, treptat, din valoarea de utilitate i din potenialul lor
economic.
Dup cum se manifesta se cunosc dou tipuri de
deprecieri:
a) deprecieri ireversibile ce au loc ca urmare a
uzurii fizice i morale a imobilizrilor necorporale i
corporale. Pentru aceste deprecieri exist posibilitatea
determinrii mrimii valorii care se depreciaz n timp, prin
procedee i sisteme de amortizare.
b) deprecieri reversibile ce constau n posibilitatea
ca n perioada viitoare activele imobilizate necorporale s
cunoasc o scdere a valorii lor de utilitate i prin aceasta,
preul lor de pia s fie inferior valorii lor de intrare. Astfel
de depreciere se constat la sfritul exerciiului cu ocazia
inventarierii.
ntruct deprecierile reversibile sunt probabile, deci nu
sunt certe, efectul lor este preluat n calculele de gestiune,
prin sistemul provizioanelor.

4.3. Amortizarea imobilizrilor necorporale

Conform IAS 38, amortizarea imobilizrilor necorporale
se calculeaz pe durat normal de funcionare utiliznd
metoda amortizrii liniare. Astfel, cheltuielile de constituire i
cheltuielile de cercetare - dezvoltare se amortizeaz ntr-o
perioad de cel mult cinci ani. Brevetele, licenele, Knowhow-ul, mrcile de fabric, comer i servicii i alte drepturi
de proprietate industrial i comercial similare subscrise
sau achiziionate pe alte ci, deci nu din producie proprie,
se amortizeaz pe durata prevzut pentru utilizarea lor de
ctre societatea comercial care le dene.

30

Programele informatice create de societatea

comercial sau achiziionate de la teri se amortizeaz n
funcie de durata probabil de utilizare, care nu poate depi
o perioad de 5 ani.
Pentru activele necorporale, amortizarea calculat prin
metoda liniar se include n cheltuielile de exploatare, fiind
deductibil numai dac este o cheltuial aferent realizrii
profitului.
1. DURATA DE AMORTIZARE
Valoarea amortizabil a unei imobilizri necorporale
trebuie s fie repartizat, n mod sistematic, tinnd cont de
cea mai bun estimare a duratei sale de utilitate. Exist o
prezumie ce poate fi combatut, conform creia durata de
utilitate a unei imobilizri necorporale s nu depaeasc
douzeci de ani, ncepnd cu data la care activul va fi gata
s fie pus n serviciu. Amortizarea trebuie s demareze
atunci cnd activul este gata s fie pus n serviciu.
Deoarece avantajele economice viitoare ale unei
imobilizri necorporale sunt consumate pe parcursul anilor,
valoarea contabil a activului este diminuat, pentru a
reflecta acest consum. Pentru aceasta, costul sau mrimea
reevaluat a activului, din care s-a sczut valoarea rezidual,
se repartizeaz la cheltuieli n mod sistematic, pe toat
durata de utilitate a activului. Indiferent c a avut loc sau nu
o cretere, o amortizare este contabilizat la valoarea just
sau la valoarea recuperabil a activului. Pentru a determina
durata de utilitate a unei imobilizri necorporale, trebuie s
se ia n consideraie mai muli factori, i n special:
~ utilizarea ateptat a activului, de ctre
ntreprindere, i faptul ca acest activ s poat sau nu s fie
gestionat, n mod eficace, de o echip de conducere;
~ ciclurile de viaa caracteristice activului i
informaiile publice ce vizeaz estimarea duratelor de
utilitate ale tipurilor similare de active, ce sunt utilizate n
mod similar;
~ uzura moral tehnic, tehnologic etc.;

31

~ stabilitatea sectorului de activitate n care activul

este utilizat i evoluia cererii pentru produsele sau serviciile
generate de active;
~ aciunile ateptate ale concurenilor sau ale
concurenilor poteniali;
~ nivelul cheltuielilor de men inere ce urmeaz a fi
efectuate, pentru obinerea avantajelor economice ateptate
ale activului i capacitatea i intenia ntreprinderii de a
atinge un astfel de nivel;
~ durata controlului privind activul i limitrile
juridice, pentru utilizarea sa, precum datele de expirare a
contractelor de locaie implicate;
~ faptul ca duata de utilitate a activului s depind
sau nu de durata de utilitate a altor active ale ntreprinderii.
innd cont de rapiditatea evoluiei tehnologice
constatate, produsele program i un numr mare de alte
imobilizri necorporale sunt subiecte ale uzurii morale
tehnologice. Ca atare, este probabil ca durata de utilitate s
fie scurt.
Ca regul general, cu ct durata e utilitate a unei
imobilizri necorporale crete, cu att estimrile duratei de
utilitate a unei imobilizri necorporale sunt mai puin fiabile.
Norma IAS 38 adopt o prezumie care poate fi respins,
conform creia este puin probabil ca durata de utilitate a
imobilizrilor necorporale s depeasc douzeci de ani.
n cazuri rare, pot s existe elemente probante i
convingtoare care s indice c durata de utilitate a unei
imobilizri necorporale va fi mai mare de 20 de ani. n aceste
cazuri, prezumia conform creia durata de utilitate nu
depete, n general, douzeci de ani este respins i
ntreprinderea:
~ amortizeaz imobilizarea necorporal pe durata
de utilitate cu cea mai bun estimare;
~ estimeaz valoarea recuperabil a imobilizrii
necorporale cel puin o dat pe an, pentru a se identifica
orice pierdere de valoare;
~ indic motivele pentru care prezumia este
respins, ct i factorul/factorii ce a(au) jucat un rol
important n determinarea duratei de utilitate a activului.

32

EXEMPLU. O ntreprindere a cumprat un drept exclusiv

de producie de energie hidraulic, pentru o durat de 60 de
ani. Costul de producie al energiei hidraulice este net
inferior costului de producie de energie, ce pleaca de la
sursele de nlocuire. Se ateapt ca regiunea geografic
situat n apropierea centralei s solicite o cantitate
important de energie, timp de minimum 60 de ani.
ntreprinderea amortizeaz dreptul su de producie de
energie pe 60 de ani, exceptnd situaia n care exist
elemente probante ce indic faptul c durata de utilitate va
fi mai scurt.
n msura n care controlul avantajelor economice
viitoare ale unei imobilizri necorporale este exercitat graie
drepturilor acordate pentru o perioad determinat, durata
de utilitate a imobilizrii necorporale nu trebuie s
depeasc durata drepturilor, exceptnd:
- situaia n care aceste drepturi sunt rennoibile
- situaia n care rennoirea lor este aproape
sigur.
Factorii conjuctiv economici i juridici pot s influeneze
durata de utilitate a unei imobilizri necorporale: factorii
economici determin perioada n cursul cruia avantajele
economice viitoare vor fi obinute; factorii juridici pot s
restrng perioada pentru care ntreprinderea controleaz
accesul la aceste avantaje. Durata de utilitate este cea mai
scurta dintre perioadele determinate de aceti factori.
ntre altele, urmtorii factori arat ca rennoirea unui
drept este aproape sigur:
a) valoarea just a imobilizrii necorporale nu se
diminueaz n timp dect dac data expirrii iniiale se
apropie sau ea nu se diminueaz n proporii superioare
costului de rennoire a dreptului implicat;
b) exist elemente probante (care por fi bazate pe
experien a trecut) ce arat c drepturile vor fi rennoite;
c) exist elemente probante ce indic faptul c vor
fi satisfcute condiiile cerute pentru obinerea rennoirii
dreptului.

33

2. MODUL DE AMORTIZARE
Conform IAS 38, modul de amortizare utilizat trebuie s
traduc ritmul de consumare de ctre ntreprindere a
avantajelor economice ale activului. Dac acest ritm nu
poate s fie determinat n mod fiabil, trebuie s fie aplicat
metoda linear. Cheltuielile privind amortizrile trebuie s fie
contabilizate n contul de profit i pierdere (la cheltuieli),
exceptnd situaia n care o alt norm contabil
internaional permite sau impune ncorporarea lor n
valoarea contabil a unui alt activ.
Pentru repartizarea de o manier sistematic a mrimii
amortizabile a unui activ pe durata sa de utilitate, pot fi
utilizate diferite moduri. Metoda de amortizare este aleas
pe baza ritmului ateptat de consumare a avantajelor
economice ale activului; ea este aplicat in mod coerent i
permanent, de la un exerciiu la altul, exceptnd situaia n
care ritmul ateptat de consumare a avantajelor economice
de obinut din activ se schimb. Nu ar exista dect rar,
eventual niciodat, elemente probate care s justifice o
metod de amortizare a imobilizrilor necorporale ce ar
conduce la o sum a amortizrilor mai mic dect cea care
ar fi obinut prin metoda linear.
n general, amortizarea este contabilizat la cheltuieli.
Totui, avantajele economice generate de un activ sunt
uneori integrate de ctre ntreprindere n producia altor
active, n loc s constituie o cheltuial. n aceste cazuri,
cheltuielile privind amortizrile fac parte integrant din
costul celuilalt active si ele sunt ncorporate n valoarea sa
contabil. De exemplu,
amortizarea imobilizrilor necorporale utilizate ntr-un
procedeu de producie este ncorporat n valoarea contabil
a stocurilor.
3. VALOAREA REZIDUAL
Valoarea rezidual a unei imobilizri necorporale trebuie
s fie socotit nul, exceptnd:
a) situaia n care un ter s-a angajat s
rscumpere activul la sfritul duratei sale de utilitate;

34

b) situaia n care exist o pia activ pentru acest

activ i:
- valoarea rezidual poate s fie determinat
prin referire la aceast pia;
- dac este probabil ca o astfel de pia s existe
la sfritul duratei de utilitate a activului.
Valoarea amortizabil a unui activ este determinat
dup deducerea valorii sale reziduale. O valoare rezidual
diferit de zero implic faptul ca ntreprinderea s conteze
asupra cedrii imobilizrii necorporale, nainte de sfritul
duratei sale de via economic.
Dac se adopt prelucrarea de referin, valoarea
rezidual este estimat cu ajutorul preului ce prevaleaz la
data achiziiei activului, pentru vnzarea unui activ similar
care a ajuns la sfritul duratei sale de utilitate estimat i
care a fost exploatat n condiii similare celor n care activul
va fi utilizat.
Valoarea rezidual nu este majorat
ulterior de variaiile preurilor sau ale valorii. Dac se adopt
cealalt prelucrare autorizat se procedeaz la o nou
estimare a valorii reziduale, la data fiecrei reevaluri a
activului, utiliznd preurile ce revaleaz la aceast dat.
4. REEXAMINAREA DURATEI DE AMORTIZARE I A MODULUI
DE
AMORTIZARE
Durata de amortizare i modul de amortizare trebuie s
fie reexaminate cel puin la nchiderea fiecrui exerciiu.
Dac durata de utilitate ateptat a activului este sensibil
diferit de estimrile anterioare, durata de amortizare
trebuie s fie modificat n consecin. Dac ritmul ateptat
al avantajelor economice ale activului a cunoscut o
schimbare semnificativ, modul de amortizare trebuie s fie
modificat pentru a reflecta noul ritm. Aceste schimbri
trebuie s fie contabilizate ca schimbri de estimare
contabil, conform normei IAS 8, prin ajustarea cheltuielilor
privind amortizrile exerciiului curent i ale exerciiilor
viitoare.

35

n cursul duratei de via a unei imobilizri

necorporale, se poate constata c estimarea duratei sale de
utilitate este inadecvat. Durata de utilitate poate s fie
prelungit, de exemplu, printr-o cheltuial ulterioar care
amelioreaz nivelul de performan a activului dincolo de
performan definit iniial. De asemenea, contabilizarea unei
pierderi de valoare poate s indice c durata de amortizare
trebuie s fie modificat.
Pe parcursul timpului, ritmul avantajelor economice
viitoare, pe care ntreprinderea se ateapt s le obin, de
la o imobilizare necorporal, poate s se schimbe. Poate s
se constate, de exmplu, c modul de amortizare degresiv
este mai adecvat dect cel linear. De asemenea, este posibil
ca utilizarea drepturilor reprezentate de o licen s fie
diferit, n ateptarea unei decizii care s vizeze alte
componente ale planului de activitate. n acest caz,
avantajele economice ce decurg din active pot s nu fie
obinute dect n cursul exerciiilor ulterioare.

Cap.V: Studiu de caz privind imobilizrile

necorporale la S.C. Meva S.A... 25

36

PREZENTAREA SOCIETII

S.C. MEVA S.A. are sediul principal n judeul Galai.

Este o societate comercial pe aciuni, deinute de
acionari privai, nregistrat la
Registrul Comerului cu nr. J/ 17/ 135/ 1991. Acionarul
majoritar este compania american TRINITY INDUSTRIES INC.
COMPANY, TEXAS care deine 60% din aciuni.
DOMENIUL DE ACTIVITATE
n prezent, ntreprinderea dispune de dou uniti de
producie pentru fabricarea vagoanelor pentru transportat
mrfuri cu suprafeele de 10.000 mp, respectiv 15.000 mp,
fiecare unitate avnd capacitatea de fabricaie a produsului
finit.
Societatea MEVA SA Galai poate executa i livra
urmtoarele:
- vagoane marf de uz general;
- vagoane marf pentru transportat crbune,
cereale;
- vagoane platform,
- vagoane cistern pentru transportat produse
petroliere grele i uoare;
- vagoane specializate pentru transportat produse
purverulente cu descrcare pneumatic;
- modernizri de vagoane din gama de mai sus;
- containere specializate;
- recipieni statici de diferite forme i capaciti;
- piese de schimb pentru vagoane marf.
De asemenea MEVA SA ofer servicii de reparaii
vagoane (reparaii periodice, reparaii generale, reparaii
capitale).

MONOGRAFIE PRIVIND OPERAIILE DIN CURSUL LUNII

DECEMBRIE

37

n cursul lunii decembrie se efectueaz urmtoarele

operaii privind imobilizrile necorporale:
1) n data de 03.12 se achiziioneaz conform facturii nr. 34
o lucrare de cercetaredezvoltare n sum totala de 15.946
lei:
% = 404
13.400 203
2.546 4426

15.946

2) n data de 05.12 se achiziioneaz un magazin conform

facturii nr. 37, valoarea achiziiei fiind de 83.300 inclusiv
TVA, iar 20.000 reprezint fond comercial.
%
=
50.000 2121
20.000 207
13.300 4426

404 83.300

3) Se achiziioneaz pe 09.12 un program informatic n

valoare de 2.300, TVA 19%, conform facturii nr.58 .
% = 404 2.737
2.300 208
437 4426
4) n data de 10 a lunii se nregistreaz un studiu de
cercetare-dezvoltare obinut cu fore proprii n valoare de
2.300
2.300 203 = 721 2.300
5) n data de 11.12 se pltete furnizorul n sum de 15.946
conform ordinului de plat nr. 43
15.946 404 = 512 15.946
6) n data de 12 se nregistreaz obinerea cu fore proprii a
unui program informatic n valoare de 1.150

38

1.150 208 = 721 1.150

7) Se vinde programul creat de unitate in data de 16.12 la un
pre de 1.500 plus TVA 19%:
a) vnzarea propriu-zis
1.785 461

= %
7583 1.500
4427 285

b) scoaterea din gestiune a programului

informatic
1.150 6583 = 208 1.150
8) Se nregistreaz mbuntirea lucrrii de cercetaredezvoltare i trecerea acesteia la brevete:
2.737 205

= %
203 2.300
721 437

9) Conform facturii nr. 243 din data de 26.12 se vinde un

brevet n valoare de 3.000 plus TVA 19%, amortizarea pn
la data vnzrii fiind de 500 lei
a) vnzarea:
3.570 461 = %
7583 3.000
4427 570
b) scoaterea din gestiune a brevetului
% = 205 2.300
1.800 6583
500 2805

39

10) Se achiziioneaz o licen pentru un program informatic

conform facturii nr. 279 din 27.12 n valoare total de 952
lei:
% = 404 952
800 205
152 4426
11) Pe 29.12 se pltete furnizorul de la operaia precedent
conform ordinului de plat nr. 234:
952 404 = 512 952
12) Pe data de 30.12 are loc concesionarea unei cldiri pe
baza contractului de concesiune nr. 12:
24.000 205 = 167 24.000
13) La sfritul lunii se nchid conturile de TVA i cele de
venituri i cheltuieli i se nregistreaz i amortizarea
imobilizrilor necorporale:
a) nregistrarea amortizrii aferente imobilizrilor
necorporale
700 680 = 280 700
b) nchiderea conturilor de TVA:
% = 4426 16.435
855 4427
15.580 4424
c) nchiderea conturilor de venituri i cheltuieli
%
= 121 8.387
3.887 721
4.500 7583

40

3.650 121 = %
6583 2.950
680 700

Concluzii
O imobilizare necorporal e un activ nemonetar
identificabil, fr substan fizic, deinut n scopul utilizrii
n producia sau furnizarea de bunuri sau servicii, n scopul
nchiderii sau n scopuri administrative.
Un activ necorporal poate fi recunoscut doar dac:
este controlat de unitate
activul va genera beneficii economice viitoare
costul activului poate fi masurat credibil
activul poate fi separat de fondul comercial.
Dac un activ nu corespunde definiiei date cheltuiala
cu producerea sa este recunoscut n cheltuieli atunci cnd
se efectueaz.
Evaluarea iniial
Imobilizrile necorporale trebuie, n general, evaluate
la costul initial.
Evaluarea ulterioar
IAS 38 detaliaz dou metode de evaluare a unui activ
necorporal dup evaluarea iniial i anume:
- prelucrarea de referin dup contabilizarea sa iniial, o
imobilizare necorporal trebuie s fie contabilizat la costul
su, diminuat cu suma amortizrilor i suma pierderilor de
valoare.
- cealalt prelucrare autorizat dup contabilizarea sa
iniial, o imobilizare necorporal trebuie s fie contabilizat
la nivelul mrimii sale reevaluate, corespunztoare valorii
41

sale juste la data reevalurii, diminuat cu suma

amortizrilor ulterioare i suma pierderilor de valoare
ulterioare
Cheltuieli ulterioare
Cheltuielile ulterioare cu un activ necorporal trebuie
recunoscute atunci cnd sunt efectuate, cu excepia cazului
n care aceast cheltuial va permite activului s genereze
beneficii economice viitoare n exces fa de standardul de
performan original preconizat. In acest caz cheltuielile
ulterioare trebuie s fie adugate la costul activului
necorporal.
Amortizarea
Imobilizrile necorporale se amortizeaz liniar conform
legislaiei romne.
Valoarea rezidual
Valoarea rezidual a imobilizrilor necorporale se
presupune a fi zero cu excepia cazului n care entitatea are
un angajament de vnzare a activului la sfritul duratei
utile de via.
Reanalizarea perioadei de amortizare
Perioada de amortizare trebuie reanalizat cel puin
anual. Dac exist dovezi ale unor modificri semnificative
ale duratei de via util a activului, atunci perioada de
amortizare trebuie modificat n consecin.
Retrageri din uz i cedri
Un activ necorporal trebuie s fie eliminat din
contabilitate la cedare sau atunci cnd nu se mai ateapt
nici un beneficiu economic viitor din folosina i cedarea sa
ulterioar.
Reevaluri
Imobilizrile necorporale odat reevaluate, reevaluarea
trebuie actualizat n permanen. Valoarea reevaluat
trebuie s fie valoarea just a activului de la data reevaluarii.
Frecvena reevalurii va depinde de instabilitatea valorilor
juste ale activului ce se revalueaz. Dac se reevalueaz un
activ dintr-o clas de active necorporale este obligatoriu s
se reevalueze toat clasa de active.
Evidena contabil

42

In planul general de conturi imobilizarile necorporale

sunt prezentate n cadrul grupei 20 Imobilizri necorporale.
Conturile de imobilizri sunt conturi de activ ce i ncep
funciunea prin debitare odat cu intrarea n gestiune a
imobilizrilor necorporale i se crediteaza la ieirea din
gestiune a imobilizrilor necorporale. Soldul conturilor
reprezint imobilizrile necorporale existente n patrimoniul
entitii economice.

Anexe
Anexa nr.1 REGISTRUL JURNAL
SC Meva S.A
(Unitatea)
REGISTRUL-JURNAL
Nr. Pagin 1

43

Anexa nr. 2 REGISTRUL-JURNAL

SC Meva S.A
(Unitatea)
REGISTRUL-JURNAL
Nr. Pagin 2

44

Anexa nr. 3 NOT DE CONTABILITATE

45

46

Anexa nr. 6 NOT DE CONTABILITATE

47

BIBLIOGRAFIE
1. Mihai Ristea --Contabilitatea aprofundat
2. Niculae Feleag -- Contabilitate financiar
3. Gheorghe Lepdatu -- Contabilitate financiar
4. Mihai Ristea, Corina Graziella Dumitru, Corina Ioan,
Alina Irimescu -- Contabilitatea societilor comerciale
5. Cotar Gheorghe -- Evaluarea Intreprinderii
6. DUESCU ADRIANA -- Ghid pentru ntelegerea si
aplicarea Standardelor Internationale de Contabilitate
7. FELEAG NICULAIE -- Sisteme contabile
comparate- Normele Contabile
8. Matias Dumitru -- Bazele contabilitatii.Aspecte teoretice
si practice
9. Iacob Petru Pantea -- Contabilitatea financiara,Sinteze si
aplicatii

48