Cap. VII.

BILANUL CONTABIL
7.1. Noiunea de bilan contabil
7.2. Structurile patrimoniale de activ
7.3. Structurile patrimoniale de pasiv
7.4. Structuri patrimoniale rectificative. Amortizarea
7.5. Contul de profit i pierdere
7.6. Tipuri de modificri patrimoniale

7.1. Noiunea de bilan contabil

Bilanului contabil este o metod specific a contabilitii, care evideniaz n expresie valoric i la un
anumit moment, echilibrul dintre mijloacele economice i sursele lor de finanare, dar i rezultatele obinute n
desfurarea activitii comerciale.
Pentru realizarea funciilor contabilitii de informare, decizie i control, este necesar ca dup efectuarea lucrrilor
curente de contabilitate s se sintetizeze periodic informaiile generate de conturi i calculele contabile, n documente de
sintez expresive i relevante, accesibile nu numai specialitilor, ci i celor interesai de gestiunea unitii patrimoniale n
calitate de utilizator curent. Aceste documente de sintez constituie obiectul de baz al contabilitaii financiare deoarece
redau o imagine fidel asupra situaiei patrimoniale, a rezultatelor i situaiei financiare a ntreprinderii.
Dintre utilizatorii curenti, cei care au tangen n mod deosebit cu situaiile financiare sunt: administratorii firmei,
bncile cu care se lucreaz, acionarii, viitorii investitori, diveri creditori, statul prin fiscalitate i inspectori, alte organisme
economice i sociale.
Potrivit Legii 31/1990 privind societile comerciale i a Legii Contabilitii 82/1991, toi agenii economici sunt
obligai s ntocmeasc bilan contabil.
Bilanul contabil este documentul oficial de sintez al tuturor unitilor patrimoniale, trebuie s dea o imagine
fidel, clar i complet a patrimoniului, a situaiei financiare i a rezultatelor obinute de unitatea patrimonial. Aceasta
presupune:
- respectarea cu bun credin a regulilor privind evaluarea patrimoniului;
- respectarea principiilor: prudenei, permanenei metodelor, continuitatea activitii bilanului de
deschidere cu cel de nchidere, a noncompensrii;
- posturile nscrise n bilan trebuie s corespund cu datele nregistrate n contabilitate, puse de acord
cu inventarul.
Cu ajutorul bilanului i prin intermediul structurilor sale de activ i pasiv se realizeaz dubla reprezentare a
patrimoniului:
activul: cuprinde mijloacele economice, ca forme funcionale de investire a capitalului, precum i
rezultatul negativ obinut, sub forma pierderilor;
pasivul reflect sursele de proveniena ale mijloacelor economice, dar i rezultatul pozitiv obinut,
sub forma profitului.
Noiunea de mijloace conomice semnific totalitatea bunurilor de care entitile au nevoie pentru realizarea
obiectului lor de activitate, elemente n continu micare, servind exploatrii i dezvoltrii acestora. Mijloacele
economice particip nemijlocit la procesele economice, au un rol activ n cadrul activitii desfaurate.
Noiunea de resurse definete echivalentul valoric al surselor de provenien a bunurilor. Resursele
economice nu particip nemijlocit n cadrul proceselor economice, au un rol pasiv, ele nu se modific ca volum sau
structur cu frecvena cu care se modific activele, dar delimiteaz modalitile de formare a resurselor.
Directiva a IV-a a Uniunii Economice Europene din anul 2000 a stabilit cteva elemente comune privind
bilanul contabil:
bilanul contabil are o importan deosebit sub aspectul protejrii asociailor i terilor;
n cadrul Uniunii Economice Europene trebuie s se stabileasc condiii juridice echivalente
minimale referitoare la gradul de informaii financiare care trebuie aduse la cunotina publicului de
ctre societile concurente, prin bilanul contabil al activitii lor.
Bilanul furnizeaz o serie de informaii cu un nalt grad de sintetizare, a cror nelegere impune ntocmirea unui
ansamblu de lucrri, cunoscut sub denumirea de conturi anuale.
n accepiunea Directivei a IV-a a UEE, conturile anuale cuprind:
o bilanul - sub forma schemelor acceptate;
o contul de profit i pierdere;

1
 o anexele la bilan, concepute ca un ansamblu de elemente explicative asupra componentelor
bilanului sau alte date eseniale pentru situaia sociatii.
Existena acestor anexe este impus de necesitatea sesizrii unor tendine pe care le nregistreaz firma i a
cror coninut permite luarea unor msuri favorizante sau restrictive, legate de unele fenomene i procese economice.
nscrierea elementelor patrimoniale n bilan, modul de aezare a activelor i pasivelor n reprezentarea grafica
denumit bilan este o convenie, urmare a practicii contabile.
Modul n care sunt grupate i generalizate elementele de activ i pasiv poart denumirea de posturi de bilan,
fiecare element de activ i pasiv constituie un post de activ sau pasiv. La rndul lor posturile sunt grupate i
sistematizate n capitole i grupe de activ si pasiv.
Bilanul este documentul contabil de sintez, prin care se prezint activul i pasivul unitii patrimoniale la
nchiderea exerciiului, precum i n celelalte situaii prevzute de Legea Contabilitii.
Importana bilanului contabil deriv din funciile pe care acesta le ndeplinete:
funcia de generalizare a datelor contabilitii;
funcia de cunoatere a mersului activitii economico-financiare;
funcia previzional.

Funcia de generalizare a datelor n ciclul contabil de prelucrare a informaiilor izvorte din necesitatea de a
grupa datele dispersate ale contabilitii curente, dup criterii bine stabilite, ntr-un numr restrns de indicatori, care s
poat oferi o imagine de ansamblu asupra situaiei economico-financiare a unitii patrimoniale.
Funcia de analiz a mersului activitii economico-financiare se manifest prin aceea c, pe baza bilanului
contabil se analizeaz, periodic, gradul realizrii indicatorilor proiectai i a rezultatelor, se identific rezerve i se stabilesc
msuri de perfecionare a activitii economice i financiare.
Adunrile Generale ale Acionarilor, Consiliile de Administraie, managerii unitilor patrimoniale analizeaz
periodic situaia economico-financiar, pe baza bilanului contabil, a anexelor sale i a raportului de gestiune, componente
de baz ale drii de seama contabile.
Funcia previzional const n posibilitatea oferit de bilan de a orienta activitatea viitoare. n acest scop,
ntocmirea bugetului de venituri i cheltuieli pentru perioadele urmtoare se fundamenteaz pe situaia patrimonial i a
rezultatelor din perioada considerat baza de raportare.

n baza normelor naionale contabile i al recomandrilor internationale cuprinse n Directiva a IV-a a Uniunii
Europene, conturile anuale trebuie s prezinte o imagine fidel a patrimoniului, conform unei scheme obligatorii a
bilanului contabil.
Patrimoniul se sistematizeaz prin bilan, care cuprinde toate elementele de activ i de pasiv aduse ca aport de
asociai, grupate dup destinaie i provenien:
Activul bilanier semnific totalitatea bunurilor economice aflate la dispoziia firmei i utilizate n
procesul de producie, exprimate n bani, cuprinznd urmtoarele grupe principale de elemente:
active imobilizate;
active circulante;
conturi de regularizare i asimilare-activ;
primele de rambursare a obligaiunilor.
Pasivul bilanier nseamn totalitatea resurselor economice, n ordinea lor de la formare i dup
destinaia lor n procesul economic, exprimate n bani, cuprinznd urmtoarele grupe principale de
elemente:
capitaluri proprii;
provizioane pentru riscuri i cheltuieli;
datorii;
conturi de regularizare i asimilare-
pasiv.
Bilanul poate avea una dintre urmtoarele forme grafice:
o schema orizontal, n care activele sunt prezentate n partea stng, iar pasivele n partea dreapt a
reprezentrii, ntocmai ca n ecuaia bilanier;
o lista vertical, care ordoneaz structurile patrimoniale n active, datorii, capitaluri, resurse, pentru prezentarea
situaiei nete.
Att activul ct i pasivul bilanier suport un dublu criteriu de ordonare:
- criteriul major:

2
 o pentru active: natura lor economic;
o pentru elementele de pasiv: natura lor juridic;
- criteriul minor:
o pentru active: lichiditatea acestora;
o pentru elementele de pasiv: exigibilitatea lor.
n Romnia se utilizeaz schema orizontal, n cadrul creia dispunerea elementelor patrimoniale se face
astfel:
activele: n ordinea creterii lichiditii elementelor, de la cele mai puin lichide, respectv imobilizrile,
ctre cele mai lichide, banii;
pasivele: n ordinea descresctoare a exigibilitii, pornind de la elementele cu cel mai ndeprtat termen
de exigibilitate, anume capitalul i pn la datoriile pe termen scurt, reprezentat de furnizori.
Aezarea elementelor patrimoniale iniiale n activul i pasivul bilanului trebuie s asigure o corelaie ntre
lichiditatea activelor i exigibilitatea pasivelor, sistematizarea elementelor fcndu-se prin intermediul bilanului
iniial (de deschidere).
Detalierea informaiilor n cadrul celor dou pri ale bilanului se face funcie de necesitile de informare,
pn la poziia cea mai analitic, adic pn la nivelul de post bilanier.

7.2. Structurile patrimoniale de activ

Structurile patrimoniale de activ sunt evideniate n bilan n ordinea creterii lichiditii lor, iar prin natura i
felul lor de prezentare, activele reflect modul de participare al acestor elemente patrimoniale la realizarea obiectului
de activitate al societii comerciale.

7.2.1. Activele imobilizate

n procesul de producie, mijloacele materiale particip la unul sau mai multe cicluri ale activitii i, prin
faptul c se regsesc n exploatare o perioada mai ndelungat de timp, i transfer propria valoare n mod treptat
asupra noilor produse, fiind denumite active imobilizate. Aceste elemente reprezint o blocare temporar de resurse
economice.

1 Active imobilizate necorporale

Imobilizrile necorporale, numite i active intangibile, ntruct nu se concretizeaz ntr-o anumit form fizic,
sunt formate din:
cheltuielile de constituire;
cheltuielile de dezvoltare;
concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, drepturile i activele similare cu excepia celor create intern de
entitate;
fondul comercial;
alte imobilizri necorporale;
avansuri acordate furnizorilor de imobilizri necorporale;
imobilizri necorporale n curs de execuie.

Cheltuielile de constituire sunt legate de nfiinarea societii comerciale i reprezint costurile ocazionate de
nfiinarea sau dezvoltarea entitii economice, cum ar fi:
- taxe i alte cheltuieli de nscriere i nmatriculare,
- cheltuieli privind emisiunea i vnzarea de aciuni i obligaiuni,
- cheltuieli de prospectare a pieei, de publicitate i alte cheltuieli de aceast natur,
- cheltuieli legate de nfiinrea i extinderea activitii entitii.
nregistrarea n contabilitate a cheltuielilor de constituire se poate efectua n doua modaliti:
- s fie considerate imobilizri, prin utilizarea contului 201 Cheltuieli de constituire, situaie n care acestea trebuie
amortizate pe o perioad de cel mult 5 ani;
- s fie reflectate direct n contul de profit i pierdere, prin debitul conturilor din clasa a 6-a a planului de conturi.

3
 Exemplu: nainte de nceperea activitii, este necesar nmatricularea firmei la Registrul Comerului, care
presupune ndeplinirea anumitor formaliti:
obinerea rezervrii denumirii societii la Oficiul Registrului Comerului;
ncheierea contractului de nchiriere pentru spaiul n care i va desfura activitatea;
deschiderea contului bancar n care se va depune capitalul social;
eliberarea certificatelor de cazier fiscal pentru asociai.
Conform prevederilor legale, documentaiile se depun la Oficiul Registrului Comerului de pe lng tribunalul n a
crui circumscripie va avea sediul societatea, n vederea eliberrii certificatului de nregistrare, coninnd codul unic de
nregistrare.

Cheltuielile de cercetare dezvoltare cuprind cheltuieli destinate efecturii unor cercetri aplicative pentru
mbuntirea caracteristicilor unor produse, perfecionarea proceselor tehnologice etc. Imobilizrile de natura
cheltuielilor de dezvoltare sunt generate de aplicarea rezultatelor cercetrii sau a altor cunotine, n scopul realizrii de
produse sau servicii noi sau mbuntite substanial, naintea stabilirii produciei de serie sau utilizrii. n consecin,
cheltuielile de cercetare reprezint cheltuieli ale perioadei curente, n timp ce cheltuielile de dezvoltare reprezint
imobilizri. n cazul unor proiecte proprii de cercetare pentru uz intern toate cheltuielile sunt contabilizate dup natura lor,
respectiv materiale, salarii, amortizri etc. Aceste cheltuieli se amortizeaz sistematic, pe durata de via util a
obiectivului.

Concesiuni, brevete, licene, marci comerciale i alte drepturi i valori similare cuprind cheltuieli privind
utilizarea temporar sau definitiv a unor proprieti industriale i intelectuale (concesiuni, brevete, licene, know-how,
mrci de fabric, marci de comer sau servicii), nregistrate n contul 205 Concesiuni, brevete, licene, marci comerciale
i alte drepturi i valori similare, care este un cont de activ.
Cu ajutorul acestui cont se ine evidena concesiunilor recunoscute ca imobilizri necorporale, brevetelor,
licenelor, mrcilor comerciale, precum i a altor drepturi i active similare aportate, achiziionate sau dobndite pe alte ci.
Se nregistreaz urmtoarele:
brevetele, licenele, mrcile comerciale i alte valori similare achiziionate ori reprezentnd aport n natur,
primite ca subvenii guvernamentale sau cu titlu gratuit;
valoarea concesiunilor primite ;
imobilizrile de natura cheltuielilor de dezvoltare aferente brevetelor sau licenelor;
valoarea neamortizat a concesiunilor, brevetelor, licenelor, altor drepturi i valori similare scoase din evidena;
amortizarea concesiunilor, brevetelor, licenelor, altor drepturi i valori similare, scoase din eviden;
valoarea brevetelor i a altor drepturi i valori similare aportate i retrase;
valoarea brevetelor, licenelor i a altor drepturi i valori similare depuse ca aport la capitalul altor entiti, n
schimbul dobndirii de participaii n capitalul acestora.
Soldul contului reprezint concesiunile recunoscute ca imobilizri necorporale, brevetele, licenele, mrcile
comerciale i alte drepturi i valori similare existente.

Fondul comercial este acea imobilizare necorporal care const n consumuri de resurse care nu figureaz n
cadrul celorlalte elemente de patrimoniu dar care contribuie la desfurarea activitii societii, prin meninerea sau
dezvoltarea potenialului acesteia, cum ar fi: clientela, vadul comercial, reputaia, emblema, legturile comerciale,
firma etc.
Cu ajutorul contului 207 Fond comercial se ine evidena fondului comercial. Fondul comercial se determin ca
diferena ntre costul de achiziie i valoarea just, la data tranzaciei, a parii din activele nete achiziionate de ctre o
entitate. n acest cont se nregistreaz:
- valoarea fondului comercial achiziionat ;
- valoarea fondului comercial cedat, care nu a fost amortizat;
- valoarea fondului comercial amortizat integral.
Soldul contului reprezint valoarea fondului comercial existent.
n situaiile financiare anuale, fondul comercial se poate recunoaste numai n cazul transferului tuturor activelor
sau al unei pari a acestora i, dupa caz, i de datorii i capitaluri proprii, indiferent dac este realizat ca urmare a
cumprrii sau ca urmare a unor operaiuni de fuziune. Transferul este n legtur cu o afacere, reprezentat de un
ansamblu integrat de activiti i active organizate i administrate n scopul obinerii de profituri,nregistrrii de costuri mai
mici sau alte beneficii. Pentru recunoasterea n contabilitate a activelor i datoriilor primite cu ocazia acestui transfer,

4
entitile trebuie s procedeze la evaluarea la valoarea just a elementelor primite, n scopul determinrii valorii individuale
a acestora. Aceasta se efectueaz, de regul, de catre evaluatori autorizati.
Fondul comercial generat intern nu se recunoaste ca activ deoarece nu este o resurs identificabil, respectiv nu
este separabil i nici nu decurge din drepturi legale contractuale sau de alt natur, controlat de entitate, care s poat fi
evaluat credibil la cost.
n cazul n care fondul comercial este tratat ca un activ, se au n vedere urmtoarele prevederi:
- fondul comercial se amortizeaz, de regul, n cadrul unei perioade de maximum cinci ani;
- entitile pot s amortizeze fondul comercial n mod sistematic ntr-o perioad mai mare de cinci ani, cu
condiia ca aceast perioad s nu depeasc durata de utilizare economic a activului i s fie prezentat i justificat n
notele explicative.

Alte imobilizri necorporale: includ programele informatice, create sau achiziionate de la teri.
Transferul treptat al acestor imobilizri asupra valorilor nou create se realizeaz pe calea amortizrii, adic
prin trecerea lunar a unei pri din valoarea fiecrui element patrimonial asupra produselor realizate, lucrrilor
executate sau serviciilor prestate. Sunt contabilizate n Contul 208 "Alte imobilizri necorporale".
Cu ajutorul acestui cont se ine evidena altor imobilizri necorporale, astfel:
- valoarea programelor informatice i a altor imobilizri necorporale achizitionate sau ;
achiziionate de la entiti afiliate sau de la entiti legate prin interese de participare;
- valoarea programelor informatice realizate pe cont propriu;
- valoarea programelor informatice reprezentnd aport la capitalul social;
- valoarea programelor informatice i a altor imobilizri necorporale primite ca subvenii guvernamentale;
- valoarea programelor informatice i a altor imobilizri necorporale primite cu titlu gratuit;
- valoarea neamortizat a altor imobilizri necorporale scoase din evident;
- amortizarea altor imobilizri necorporale, scoase din evident;
- valoarea altor imobilizri necorporale aportate i retrase ;
- valoarea altor imobilizri necorporale depuse ca aport la capitalul altor entiti, n schimbul dobndirii de
participaii la capitalul acestora.
Soldul contului reprezint valoarea altor imobilizri necorporale existente.

Avansuri acordate pentru imobilizri corporale, contul 232. Cu ajutorul acestui cont se ine evidena avansurilor
acordate furnizorilor de imobilizri. Se nregistreaz:
valoarea avansurilor acordate furnizorilor de imobilizri corporale;
diferenele favorabile i nefavorabile de curs valutar rezultate din evaluarea, la finele lunii, respectiv la
nchiderea exerciiului financiar, a avansurilor acordate n valut;
diferenele favorabile i nefavorabile aferente creanelor din avansuri exprimate n lei, a cror decontare se face
n funcie de cursul unei valute, rezultate din evaluarea acestora la finele lunii, respectiv la nchiderea exerciiului financiar;
valoarea avansurilor acordate furnizorilor de imobilizri corporale, decontate.
Soldul contului reprezint avansurile acordate furnizorilor de imobilizri corporale, nedecontate.

Imobilizri necorporale n curs de execuie, cu ajutorul carora se ine evidena imobilizrilor necorporale n curs
de execuie, respectiv:
valoarea imobilizrilor necorporale n curs de execuie facturate de furnizori, inclusiv entiti afiliate sau entiti
legate prin interese de participare;
valoarea imobilizrilor necorporale n curs de execuie efectuate n regie proprie, neterminate;
valoarea imobilizrilor necorporale n curs de execuie primite ca aport la capitalul social;
valoarea imobilizrilor necorporale n curs de execuie, recepionate;
valoarea imobilizrilor necorporale n curs de execuie scoase din eviden.
Soldul contului reprezint valoarea imobilizrilor necorporale n curs de execuie.

7.2.1.2. Imobilizri corporale

Imobilizrile corporale sunt definite de standardele Internaionale de Contabilitate, respectiv I.A.S.16, ca

elemente tangibile care sunt deinute de o unitate pentru a fi utilizate n producia de bunuri sau prestare de servicii pentru a
fi nchiriate tertilor sau pentru a fi folosite n scopuri administrative, putnd fi utilizate pe parcursul mai multor perioade de
gestiune. Sunt cunoscute sub denumirea de active corporale, active tangibile sau imobilizri fizice, denumiri care sunt
nlocuite prin cea acceptat de S.I., cea de imobilizri corporale.

5
 Imobilizrile corporale reprezint bunuri care au o structur material, asupra crora agenii economici exercit un
drept real, fiind elemente de patrimoniu care definesc capacitatea tehnica de producie i comercializare, creeaz venituri
n concordan cu obiectul de activitate al acestora. Contabilitatea lor se ine cu grupa 21 "Imobilizri corporale".
Caracteristicile activelor imobilizate:
particip n procesul muncii cu ntreaga lor valoare de utilitate;
se consum i i transmit n mod treptat valoarea asupra costurilor noilor produse;
particip la mai multe cicluri de exploatare, ndeplinindu-i funcia continuu i repetat, fr a se integra n
coninutul material al bunurilor obinute;
nlocuirea imobilizrilor corporale se realizeaz prin amortizare, adic prin includerea n cheltuieli a
unor cote-pri din valoarea lor.
Principalele categorii de active imobilizate corporale sunt:
Terenurile. Sunt bunurile imobile care constau din parcele de pmnt, cu sau fr construcii, ce aparin unui
anumit proprietar i care se nregistreaz n patrimoniu la costul de achiziie. Datele cu privire la terenuri sunt trecute n
cadastrul general i privesc:
- dovedirea proprietii;
- obligaiile ctre stat, prin sistemul de impozite i taxe;
Terenurile sunt consemnate n contabilitate pe dou categorii:
terenuri propriu-zise;
amenajri de terenuri;
Aceast categorie de bunuri are durat de utilizare nelimitat, fiind singurul element al imobilizrilor corporale ce
nu se amortizeaz, dar investiiile efectuate pentru amenajarea terenurilor i alte lucrri similare sunt supuse amortizrii.
Construciile. Sunt mijloace fixe reprezentate de cldiri, achiziionate de la teri sau din producie proprie, sunt
supuse amortizrii, deoarece au durat de via limitat. Cu toate c o construcie nu poate fi separat de terenul pe care l
ocup, se evideniaza n contabilitate separat.
Instalaii tehnice i maini . Sunt active imobilizate reprezentate de urmtoarele categorii de bunuri:
echipamente tehnologice: maini, utilaje i instalaii de lucru;
aparate i instalaii de msurare, control i reglare;
mijloace de transport;
animale i plantaii.
Alte instalaii, utilaje i mobilier, care includ active nenominalizate n grupele mai sus menionate, cum ar fi:
mobilier, birotic, echipamente de protecie, alte active corporale.
Avansurile i imobilizrile corporale n curs de execuie includ imobilizrile n curs de execuie pentru nevoile
proprii, efectuate de ntreprindere sau de teri, inclusiv sumele de bani achitate n contul activelor corporale.

7.2.1.3. Mijloace fixe

Regulamentul aplicrii Legii contabilitii nr. 82/91 definete mijloacele fixe astfel: sunt considerate mijloace fixe,
obiectul sau complexul de obiecte, ce se utilizeaz ca atare i ndeplineste cumulativ urmtoarele condiii:
- are o valoare de inventar mai mare dect limita stabilit de lege;
- are o durat normal de utilizare mai mare de un an.
Ca elemente ale patrimoniului, mijloacele fixe rmn n contabilitate pe toat durata exploatrii lor la valoarea
contabil (de intrare).
Mijloacele fixe se pot clasifica dup mai multe criterii, fiecare avndu-i raiunile sale:
a Din punct de vedere al domeniului n care se utilizeaz, mijloacele fixe se clasific n :
- mijloace fixe de producie, care particip direct sau indirect la procesul de producie sau exploatare;
- mijloace fixe de comercializare, utilizate pentru scopuri sociale.
b Dup apartenena lor, mijloacele fixe se mpart n:
- mijloace fixe proprietate a unitii patrimoniale;
- mijloace fixe n folosina temporar: nchiriere, locaie de gestiune, concesiune, pentru care evidena se organizeaz
separat de cele proprii;
c) Dupa structura, natura i particularitile tehnico - constructive, mijloacele fixe amortizabile se grupeaz n trei grupe
principale:
construcii;
instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i planatii;

6
 mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale.
Aceast clasificare st la baza delimitrii mijloacelor fixe ca obiecte de evident, la elaborarea catalogului
duratelor de serviciu normale i a normelor de amortizare. Noua clasificare aprobat prin H.G. nr. 520/1998 a concentrat
activele corporale amortizabile ntr - un numar ct mai redus de grupe i clase, scopul urmrit fiind o operare ct mai
usoar a amortizrii i nu inventarierea fizic a acestora. Catalogul cuprinde urmtoarele informaii necesare identificrii
mijlocului fix i stabilirii duratei normale de funcionare:
- codul de clasificare;
- denumirea grupei, a subgrupei, clasei, subclasei i a familiei mijloacelor fixe amortizabile;
- limita minim i limita maxim a duratei normale de funcionare, n ani.
Diferenierea mijloacelor fixe n cadrul acestor subdiviziuni se face funcie de caracteristicile constructive i
condiiile de exploatare ale acestora, n conformitate cu "Catalogul privind duratele normale de funcionare i
clasificarea mijloacelor fixe", care completeaz Legea nr. 64/1994 a mijloacelor fixe. Potrivit acestui catalog, fiecare
mijloc fix primete un cod de clasificare n care fiecare cifr are o anumit semnificaie:
prima cifr reprezint grupa;
a doua cifr reprezint subgrupa;
a treia cifr reprezint clasa;
a patra cifr reprezint familia.
Durata normat de funcionare a mijloacelor fixe este stabilit n ani, chiar n momentul intrrii mijlocului fix
n patrimoniu, cnd i se stabilete i codul de clasificare.
n reglementrile contabile din Romnia, imobilizrile corporale sunt detaliate n urmtoarele structuri :
terenuri i constructii;
instalatii tehnice i maini;
alte instalaii, utilaje i mobilier;
avansuri i imobilizri corporale n curs.
Din grupa 21 "Imobilizri corporale" fac parte urmatoarele conturi:
Contul 211 "Terenuri i amenajri de terenuri". Cu ajutorul acestui cont se ine evidena terenurilor i a
amenajrilor de terenuri, respectiv racordarea lor la sistemul de alimentare cu energie, mprejmuirile, lucrrile de acces etc.
Contul 212 "Constructii". Cu ajutorul acestui cont se tine evidena existenei i miscrii construciilor, pe grupe:
1 Cldiri;
2 Constructii speciale;
3 Masini, utilaje i instalaii de lucru;
4 Aparate i instalaii de msurare, control i reglare;
5 Mijloace de transport;
6 Animale de munc;
7 Plantaii;
8 Unelte, inventar gospodresc i alte mijloace fixe.
Contul 213 "Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii". Cu ajutorul acestui cont se ine evidena
existenei i miscrii instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor de reproducie i munca i plantaiilor.
Contul 214 "Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active
corporale". Cu ajutorul acestui cont se ine evidena existenei i miscrii mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor
de protecie a valorilor umane i materiale i a altor active corporale.
Contabilitatea analitic a mijloacelor fixe trebuie astfel organizat nct s asigure individualizarea fiecarui mijloc
fix, cunoasterea existenei i miscrii lor pe locuri de folosint i a gradului de depreciere pe structura categoriilor de
mijloace fixe.
Contabilitatea analitic a mijloacelor fixe se poate ine fie folosind Registrul numerelor de inventar i Fia
mijlocului fix, fie utiliznd Registrul pentru evidena mijloacelor fixe.
Unitile patrimoniale dispun de mijloace fixe numeroase, care se deosebesc ntre ele din punct de vedere al
construciei, nsuirilor tehnice, destinaie, gradul de depreciere, etc. de aceea, pentru identificarea cu uurin a fiecrui
mijloc i pentru a se asigura controlul lor, indiferent de locul de folosin, se atribuie fiecrui obiect de eviden un numar
de inventar care se trece n toate documentele care privesc mijlocul fix respectiv. Aceasta se realizeaz cu ajutorul
Registrului numerelor de inventar, n care se scrie denumirea fiecrui mijloc fix intrat, caracteristicile de identificare i
numrul de inventar ce i se atribuie, n ordinea succesiv a numerelor. Dup nscrierea mijlocului fix intrat n Registrul
numerelor de inventar se completeaz Fia mijlocului fix, care cuprinde date privind denumirea, numarul de inventar, codul
de clasificare, valoare de funciune, amortizarea calculat.

7
 Amortizarea. n timpul anului mijloacele fixe i transfer parial din valoare asupra produselor fabricate, deci
se amortizeaz, astfel c n bilanul de la sfritul exerciiului, mijloacele fixe sunt nregistrate la valoarea rmas,
respectiv valoarea contabil minus amortizarea calculat pn la momentul ntocmirii acestuia.
Pentru evidenierea amortizrii, conturile sintetice de gradul II sunt simbolizate dup acelai criteriu ca n
cazul mijloacelor fixe, dar primesc nc o cifr, a patra, prin preluarea simbolului grupei mijloacelor fixe:
281.1 Amortizarea cladirilor
281.2 Amortizarea construciilor speciale
281.3 Amortizarea mainilor, utilajelor i instalaiilor de lucru
281.4 Amortizarea aparatelor, instalaiilor de msur, control i reglare
281.5 Amortizarea mijloacelor de transport
281.6 Amortizarea animalelor de munc
281.7 Amortizarea plantaiilor
281.8 Amortizarea uneltelor, inventarului gospodaresc, a altor mijloace fixe

Inventarierea. La intrarea n patrimoniu mijloacele fixe trebuie identificate n evidena contabil prin numere
de inventar, conform celor din registrului numerelor de inventar. Numarul de inventar este un element accesoriu de
eviden, specific mijloacelor fixe, nscris pe fiecare mijloc fix i care permite identificarea pe teren a acestora.

Ieirea din patrimoniu. Mijloacele fixe pot iei definitiv din gestiune prin casare, vnzare, donaie iar temporar
prin concesiune, locaie de gestiune i nchiriere.
Casarea, adic scoaterea definitiv din funciune a mijloacelor fixe, are loc prin demontare, darmare i este
consemnat n documente justificative, anume:
- specificaia privind mijloacele fixe propuse spre scoaterea din funciune (casare) ntocmite de seciile, laboratoarele sau
serviciile care propun casarea, prin care acestea se monteaza;
- procesul verbal de scoatere din funciune a mijloacelor fixe, de declasare a unor bunuri materiale, elaborat de ctre
comisia de casare: reprezint documentul prin care se constat ndeplinirea condiiilor de casare, de aprobare i executare a
ei, de consemnare a materialelor rezultate din casare, i document de nregistrare n evidena operativ i n contabilitate.

7.2.1.4. Imobilizri financiare

Sunt considerate imobilizri financiare acele imobilizri care constau n consumuri de resurse patrimoniale
concretizate n nscrisuri cu caracter financiar, anume:
Titlurile de participare sunt drepturi n capitalul altor uniti patrimoniale, sub forma de aciuni sau alte titluri
de valoare, care asigur exercitarea unor influene i control asupra activitii acestora, ct i obinerea anual a unor
venituri financiare sub form de dividende.
Titlurile imobilizate n aciuni de portofoliu (investiii de portofoliu), sunt imobilizri efectuate de unitaile
patrimoniale n vederea obinerii unor venituri financiare cu riscuri minime (participaii, mprumuturi pe termen lung).
Creanele imobilizate sunt acele creane ale uniti patrimoniale legate de participaii, mprumuturi acordate
pe termen mediu i lung, alte creane imobilizate (garanii, depozite bancare).
Alte titluri imobilizate. Sub aceast denumire se regsesc o serie de nscrisuri care dovedesc drepturi de
proprietate convertibile n bani sau utilizate pentru stingerea unor datorii. Ele se regsesc n patrimoniu ca urmare a
achiziionrii sau a aportului asociailor la capitalul social.

7.2.2. Activele circulante

Activele circulante sunt acele active care servesc la desfurarea activitii curente a societii comerciale.
Sunt formate din ansamblul elementelor patrimoniale care, luate individual, datorit destinaiei i naturii lor, nu au
vocaia s rmn durabil n ntreprindere, cu excepia acelora legate de particularitile ei (ciclu lung de fabricatie).
Starea de fungibilitate (nediferentiere) a activului circulant este compensat de rennoirea continua a
operaiilor legate de ciclul de aprovizionare, de producie i de comercializare a bunurilor i serviciilor. Aceast
rennoire antreneaz o oarecare permanen a unor componente ale activului circulant (stocuri, avansuri acordate
furnizorilor, creane).
Un activ se clasific ca activ circulant atunci cnd:

8
 - este achizitionat sau produs pentru consum propriu sau n scopul comercializrii i se asteapt a fi realizat n
termen de 12 luni de la data bilanului;
- este reprezentat de creane aferente ciclului de exploatare;
- este reprezentat de numerar sau echivalente de numerar a cror utilizare nu este restricionat.
Ciclul de exploatare al unei persoane juridice reprezint perioada de timp dintre achiziionarea materiilor
prime care intr ntr-un proces de transformare i finalizarea acestora, n numerar sau sub forma unui echivalent de
numerar. Prin echivalent de numerar se nteleg investiiile financiare pe termen scurt, usor convertibile n numerar i al
cror risc de schimbare a valorii este nesemnificativ.
n categoria activelor circulante se includ:
stocurile i producia n curs de execuie, inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost
ntocmit factura;
avansurile acordate furnizorilor;
clienii i conturile asimilate;
alte creane;
decontri cu asociaii privind capitalul;
investiiile financiare pe termen scurt (titlurile de plasament);
disponibilitile.
Activele circulante se nregistreaz n contabilitate la costul de achiziie sau costul de producie, dup caz.
Pentru deprecierea activelor circulante, la sfritul exerciiului financiar se constituie provizioane pe seama
cheltuielilor. n situaia n care provizionul constituit pentru un activ circulant devine total sau parial fr obiect,
ntrucat motivele care au dus la constituirea acestuia au ncetat s mai existe ntr-o anumit msur, atunci acel
provizion trebuie reluat corespunztor la venituri.
Volumul total al activelor circulante sau curente reprezint capitalul de lucru brut al ntreprinderii.

7.2.2.1. Stocurile

Stocurile reprezint: materiale, lucrri i servicii destinate s fie consumate la prima lor utilizare, mrfuri care s
fie vndute sau produse rezultate din prelucrare, precum i producia n curs de execuie. Categorii distincte n cadrul
stocurilor constituie obiectele de inventar, baracamentele i amenajrile provizorii.
n Regulamentul de aplicare a Legii Contabilitii nr. 82/1991 este dat urmtoarea definiie acestei clase de active
patrimoniale: contabilitatea stocurilor i comenzilor n curs de execuie cuprinde ansamblul bunurilor i serviciilor din
cadrul unitii patrimoniale, destinate:
fie a fi vndute n aceeai stare sau dup prelucrarea lor n procesul de producie;
fie a fi consumate la prima lor utilizare.
Stocurile, sub aspectul gestionrii, se pot grupa n stocuri i producia n curs de execuie, ambele fiind considerate
active circulante materiale. Norma de contabilitate IAS 2 Stocurile definete stocurile ca fiind un element de activ, iar
costul de achiziie al acestora cuprinde preul de cumprare, taxele vamale i alte taxe nerecuperabile, cheltuieli de
transport-aprovizionare.
Stocurile pot fi:
bunuri achiziionate n scopul revnzrii, respectiv marfuri cumprate de alti comerciani, destinat revnzrii sau
orice alt achiziie avnd acest scop;
bunuri finite sau n curs de execuie fabricate de ntreprindere;
materii prime, materiale, utiliti ce urmeaz a fi folosite n procesul de producie;
costul serviciului pentru care ntreprinderea nu a recunoscut nc venitul aferent, n cazul prestrilor de servicii.
Stocurile sunt tratate n cadrul mai multor grupe, stabilite funcie de gradul de prelucrare i de locaia lor,
astfel:
a) Stocuri de materii prime, materiale i obiecte de inventar
Bunurile cu substan material concret care sunt utilizate n procesul activitii de exploatare poart numele
de materii prime i materiale. Sunt obiecte ale muncii, care mpreun cu mijloacele de munc i fora de munc fac
posibil desfurarea ntregii producii materiale. Se regsesc, ca atare sau sub anumite forme transformate prin
procesele tehnologice, n noi valori, prin produsele obinute.
Stocurile de materii prime, materiale i obiecte de inventar sunt formate din urmtoarele elemente:
materii prime propriu-zise: fin, ulei, otel inox etc.
materiale consumabile: materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb,
semine i materiale de plantat, furaje, alte materiale consumabile;

9
 obiecte de inventar, respectiv mijloace economice care nu ndeplinesc condiiile de mijloace fixe: se
utilizeaz n mai multe cicluri de producie dar au o valoare individual mai mic dect limita prevzut pentru
mijloacele fixe sau au o valoare peste aceast limit dar o durat de utilizare mai mic de un an;
baracamente i amenajri provizorii: elemente materiale specifice activitii de construcii i a cror
existen este legat de durata de realizare a unui obiectiv de investiii.
b) Stocuri aflate la teri
Sunt mijloace economice aflate n afara societii, care aparin acesteia i care pot fi transmise n diferite
scopuri: materii prime, materiale, obiecte de inventar, marfuri n custodie, ambalaje etc.

7.2.2.2.Producia n curs de execuie

Reprezint suma elementele materiale care se afl n stadiu intermediar, ntre stadiul de materii
prime/materiale i produse finite. Aceasta presupune c au parcurs parial procesul de producie, iar delimitarea corect
a acestei structuri patrimoniale are importan mai ales cu ocazia inventarierii. Sub aceast denumire se gsesc:
produse n curs de execuie;
lucrri n curs de execuie;
servicii n curs de execuie.

7.2.2.3. Produse finite i mrfuri

Produse: sunt considerate acele elemente materiale care au parcurs procesul de producie, deci este posibil
valorificarea lor ca atare, sub denumirea de: semifabricate, produse finite, produse reziduale.
Animale: n aceasta structura bilanier sunt cuprinse animalele care nu ndeplinesc condiiile pentru a fi
nregistrate ca mijloace fixe, anume: sunt animale tinere i cele nscute, animale la ngrat pentru vnzare, psri
destinate valorificrii, colonii de albine.
Mrfuri: structura patrimonial se refer la acele bunuri care sunt produse sau achiziionate n vederea
vnzrii ca atare sau dup efectuarea unor operaiuni de sortare, ambalare, prelucrare. Funcie de sistemul comercial,
mrfurile pot fi destinate comertului en gross sau cu amanuntul, alimentar sau nealimentar etc.
Ambalaje: sunt elemente patrimoniale care au ca scop facilitarea circulaiei mrfurilor i care nu trebuie
confundate cu materialele de ambalat, care sunt comsumabile. Au durat lung de via, sunt reutilizate ntre furnizori
i clieni, n mod aparte se difereniaz categoria de ambalaje de natura mijloacelor fixe: butoaie, budane etc.

7.2.2.2. Creanele

Creanele sau valorile n curs de decontare reprezint valori economice, avansate temporar de ctre titularul
de patrimoniu ctre alte persoane fizice sau juridice, sub forma unor produse sau servicii executate, a unor avansuri,
pentru care urmeaz s primeasc un echivalent valoric.
Principalele tipuri de creane urmrite i evideniate de contabilitate sunt:
o avansuri acordate furnizorilor: reprezint creane sub forma unor finanri temporare acordate furnizorilor,
nainte ca datoria fa de acetia s existe; dac aceste finanri sunt acordate dup executarea parial a unei
comenzi sau a onorrii unui contract, sunt denumite aconturi;
o clienii: reprezint creanele fa de teri determinate de vnzarea pe credit a bunurilor, lucrrilor sau
serviciilor care fac obiectul de activitate al firmei, decontarea dintre firm i client intervine ulterior;
o efectele comerciale de primit (polie, cambii, instrumente de plat i credit): reprezint titluri de valoare
negociabile, care fac dovada unei creane sub forma unei sume determinate i pltibile imediat sau ntr-un
termen scurt; aceste efecte sunt negociabile, pot fi cedate, vndute sau transmise;
o decontrile cu asociaii privind capitalul: reflect un drept de crean asupra acionarilor sau asociailor care
au subscis s participe la constituirea sau mrirea capitalului social i care nu au vrsat integral contribuia la
care s-au angajat;
o alte creane: reflect drepturi ale unitii patrimoniale rezultate din relaiile de decontare cu personalul,
bugetul statului i alte instituii publice, creanele privind decontrile n cadrul grupului, debitorii diveri.

3 Investiii pe temen scurt

10
 Titlurile de plasament - reprezint o categorie de valori pe termen scurt, negociabile, achiziionate n
vederea realizrii unui cstig pe termen scurt, n aceast categorie fiind incluse: aciunile proprii rscumparate,
aciunile cumparate n vederea obinerii de venituri sub forma de dividende sau a efecturii de operaiuni speculative,
obligaiuni cumprate pentru obinerea de dobnzi sau pentru revnzare.

4 Disponibiliti

Sub aceast denumire se prezint toate formele de lichiditi de care poate dispune o firm, pentru a putea
efectua pli imediate:
valori de ncasat: cecuri, efecte de ncasat, efecte remise spre scontare;
disponibiliti n conturi la bnci: sume aparinnd societii comerciale i care se afl n conturi
bancare, inute la dispoziia acesteia pentru acoperirea cheltuielilor legate de activitatea curent
(conturi n lei, n valut etc);
casa: numerar i valori n casieria unitii, timbre fiscale i potale, tichete de cltorie, bilete de
tratament i odihn etc.
n afara activelor prezentate mai sus sunt i alte categorii, de mai mic anvergur:
active de regularizare i asimilate;
cheltuieli nregistrate n avans;
decontri din operaiuni n curs de clarificare (amenzi achitate, pn la
clarificarea responsabilitilor, cheltuieli de judecat, sume avansate n cazul unor procese n derulare
etc);
diferene de conversie activ: diferenele nefavorabile de curs valutar.

7.3. Structurile patrimoniale de pasiv

Mijloacelor economice sistematizate n activul bilanier le corespund anumite structuri de resurse economice,
ordonate n pasivul bilanier sub forma surselor de finanare, ceea ce reprezint echivalentul valoric al surselor la care
unitatea economic a recurs pentru a-i procura cele necesare executrii activitii. Resursele economice sunt
evideniate n pasiv funcie de modul de constituire i de exigibilitatea lor.
Constituirea patrimoniului agenilor economici are loc pe calea finanrii, operaiune de punere la dispoziia a
unor fonduri bneti, n condiii bine determinate, pentru scopuri precise i poate fi efectuat din urmtoarele tipuri de
surse:
- fonduri proprii;
- fonduri atrase.
Finanarea proprie const din contribuia direct a acionarilor sub forma capitalului social adus ca aport i
din sumele acumulate de firm din activitatea proprie.
Finaarea atras const n utilizarea mijloacelor economice de la tere persoane juridice sau fizice, pe baza
stabilirii unor raporturi juridice exprimate valoric prin: credite bancare, credite comerciale, obligaiuni, leasing etc.
Normele contabile romneti prevd urmtoarea structur a pasivului, respectiv a surselor de finanare,
delimitate n patru categorii, dispuse n bilan n ordinea cresctoare a exigibilitii acestora:
A. Capital i rezerve
B. Provizioane
C. Datorii
D. Pasive de regularizare

A. Capital i rezerve
I. Capitalurile proprii
Sunt elementele de baz ce ncorporeaz resursele economice iniiale ale agentului economic dar i alte surse, cuprind
totalitatea surselor de finanare stabile ale unitii patrimoniale, din care cele mai importante sunt: capitalul social,
rezervele, rezultatul exerciiului, fondurile proprii.
Structura capitalurilor proprii:
- capital social;

11
 - prime de capital;
- rezerve din reevaluare;
- rezerve;
- profitul sau pierderea reportat;
- profitul sau pierderea exerciiului financiar.
Ordinul nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a
Comunitilor Economice Europene i cu Standardele Internationale de Contabilitate, definete capitalul propriu ca un
interes rezidual al acionarilor n activele unei ntreprinderi dup deducerea tuturor datoriilor sale, iar capitalul
propriu mpreun cu activele i datoriile sunt elemente legate direct de evaluarea poziiei financiare a ntreprinderii.

a) Capitalul social. Capitalul firmei cuprinde totalitatea resurselor economice acumulate i reproductibile,
care alturi de ceilali factori de producie particip la realizarea de bunuri economice, n scopul obinerii unui profit.
Capitalul social este un element al patrimoniului social care exprim valoarea total a aporturilor subscrise
de asociai la constituirea societii, putnd fi n numerar sau n natur (diferite mijloace economice). Acest element
este nscris n actul constitutiv al societii i nregistrat n contabilitate ca un drept patrimonial.
Se evideniaz distinct aportul iniial de capital, ca i modificrile ulterioare, pentru a se putea demonstra care este
capitalul firmei la un anumit moment i dac el concord cu datele nregistrate la Oficiul Registrului Comerului.
Aportul la capitalul social se poate face treptat, prin subscriere, motiv pentru care n evidene putem avea
nregistrate dou forme de capital :
capital subscris nevrsat;
capital subscris vrsat.
n timp ce activul social reprezint o realitate economic, constituind un fond de bunuri materiale i de
drepturi, capitalul social este o noiune de referin valoric, care se constituie ntr-o condiie esenial pentru
constituirea i funcionarea agentului economic. Pe parcursul existenei societii, capitalul social poate fi majorat sau
redus numai n condiiile legii i ale actului constitutiv.
Capitalul social reprezint o datorie a societii fa de asociai, care se nscrie n pasivul bilanului, devenind
un pasiv propriu neexigibil (intangibil) pn la lichidarea societii.
Regimul juridic al capitalului este stabilit funcie de natura entitii patrimoniale:
societatea pe actiuni (SA): este constituita prin act constitutiv sau contract de societate i
statut, iar capitalul societii este nscris n clar n aceste documente i nu poate fi mai mic de
o anumit valoare, stabilit prin lege, pltita de minimum 5 acionari;
societatea cu raspundere limitata (SRL): constituit prin contract de societate i statut,
numrul asociailor nu poate fi mai mare de 50, capitalul social nu poate fi mai mic de o
sum stabilit prin lege, iar aportul n natur nu va putea reprezenta mai mult de 60% din
capitalul social.

b) Primele de capital reprezint diferena dintre valoarea de emisiune i valoarea nominal a aciunilor sau
prilor sociale i cuprind:
o primele de emisiune: reprezint diferena dintre valoarea de emisiune i valoarea nominal a
aciunilor nou emise;
o primele de aport: reprezint diferena dintre valoarea contabil a aciunilor i valoarea aportului n
natur, aport care a fost evaluat de un evaluator acreditat;
o primele de fuziune: reprezint diferena dintre valoarea de pia diferit a aciunilor, n cazul fuziunii
a dou sau mai multor societi.

c) Rezerve din reevaluare reprezint soldul diferenelor dintre valoarea actual i valoarea nregistrat n
contabilitate privind elementele de activ supuse reevalurii n condiiile legii.
n prezent este acceptat ideea c un mijloc economic aparinnd unui patrimoniu, evaluat n momentul intrrii sale n
patrimoniu i apoi evaluat la un moment dat, poate avea o valoare diferit, astfel:
- valoarea este mai mic dect valoarea de intrare (contabil) datorit uzurii fizice i morale;
- valoarea este mai mare dect valoarea de intrare, datorit procesului inflaionist.
Diferenele rezultate din reevaluarea elementelor de active se transfer la rezerve, la capitalul social sau la alte
destinaii stabilite potrivit actelor normative n vigoare. Reevaluarea se realizeaz, de regul, numai pentru elementele de
active, de natura imobilizrilor, reevaluarea presupunnd efectuarea diferenei dintre valoarea de utilitate a imibilizrii i
valoarea contabil net (valoarea contabil din care s-a sczut amortizarea).

12
 Reevalurile au loc n perioadele de inflaie i constau n actualizarea valorii de nregistrare a activelor imobilizate
(terenuri, mijloace fixe, titluri de valoare imobilizate). Operaiunea trebuie efectuat suficient de regulat pentru ca n bilan
activele respective s fie evaluate ct mai aproape de valoarea lor just, la fiecare 3 sau 5 ani.
n practic se reevalueaz cel mai adesea cldirile, care, datorit funcionrii ndelungate, sufer cel mai puternic
impact n perioadele caracterizate prin variaia preurilor.
Dup anul 1989 au avut loc n ara noastr reevaluri succesive ale patrimoniului societilor, datorit
mediului economic inflaionist, n acest sens Ministerul de Finane a emis mai multe acte normative:
- HGR nr. 945/1990 privind inventarierea i reevaluarea patrimoniului unitilor
economice de stat;
- HGR nr. 26/1992 privind reevaluarea mijloacelor fixe i reflectarea n contabilitate a rezultatelor aciunii de
reevaluare;
- HGR nr.500/1994 privind reevaluarea imobilizrilor corporale i modificarea capitalului social;
- actualmente este n vigoare HGR nr.1553/2003, reprezint cadrul legal pentru a permite entitilor
patrimoniale s procedeze la evaluarea patrimoniului n orice ocazie, fr emiterea unui act normativ special.
Rezult c n ara noastr se practic reevaluarea patrimoniului n cadru legal, reglementat prin diferite acte
normative, conform unor metodologii i criterii unitare de actualizare, att a activelor ct i a pasivelor, ceea ce
permite cunoaterea situaiei reale a patrimoniului societilor.

d) Rezervele sunt o categorie distinct de surse economice proprii ale firmei, care pot fi constituite pe baza
profitului sau altor surse i consolideaz baza material a acesteia. n principal, rezevele se pot utiliza pentru acoperirea
pierderilor sau pentru majorarea capitalului social.
n contabilitate rezervele sunt o form de manifestare a principiului prudenei, privit att prin latura sa de
prevedere a necesitilor de dezvoltare, ct i prin latura de evitare a ocurilor cauzate de efecte economice
nefavorabile. Rezervele sunt constituite, n principiu, din profitul rezultat n cadrul activitii sau alte resurse capitalizate n
mod durabil de ntreprindere. Se regsesc sub trei forme:
rezerve legale;
rezerve statutare sau contractuale;
alte rezerve.
Rezervele legale se constituie anual din profitul brut al unitii patrimoniale sau din primele legate de capital,
ntr-o cota de 5%, n valoare de pn la 20 % din capitalul social. Rezerva legal poate fi o cale de majorare a
capitalului social, deoarece oricnd poate fi ncorporat n acesta, dar ceea ce o deosebeste de capitalul social este
posibilitatea utilizrii ei temporare, cu condiia refacerii ei la nivelul legal admis.
Rezervele statutare sau contractuale se constituie anual din profitul net al societilor, conform prevederilor
din statutul acestora i n acord cu hotrrea adunrii generale a acionarilor, n cotele i limitele permise. Aceste
rezerve pot fi folosite pentru acoperirea pierderilor din anii precedeni sau pentru majorarea capitalului social. Prin
asociere cu rezervele legale se consider c ele nu sunt destinate distribuirii ctre asociai i pot avea ca scop
temperarea acionarilor de a pretinde dividende n dauna altor obligaii mai mari i mai urgente ale ntreprinderii privind
buna ei funcionare sau alte destinaii stabilite prin statut.
Alte rezerve: aceste elemente de activ se pot constitui dac sunt prevzute n dispoziii legale sau n statut. Se
realizeaz facultativ, pe seama profitului net, pentru acoperirea pierderilor sau pentru alte scopuri, potrivit hotrrii
adunrii generale a acionarilor, cu respectarea prevederilor legale. Sunt destinate pentru finanarea parial sau total a
noilor investitii n imobilizri corporale, acordarea de dividende n anii de exerciiu financiar care se ncheie cu pierderi
pentru rascumprarea propriilor aciuni de ctre societate n vederea reducerii de capital.

e) Profitul sau pierderea reportat sunt incluse n categoria capitalurilor proprii, ca rezultatele pozitive sau
negative reportate din anii precedeni, a cror repartizare sau acoperire a fost amnat de acionari, precum i rezultatul net
al exerciiului financiar ncheiat.
Profitul reportat se poate repartiza n exerciiile urmtoare pentru constituirea de rezerve, creterea de capital
social, dividende de plat ctre acionari. Pierderea neacoperit se poate acoperi din exerciiile urmtoare, din profitul
curent, rezerva legal, alte rezerve sau din capitalul social. Conform legii, pierderea neacoperit din anii precedeni se
poate scade din profitul brut nainte de impozitare, pe o perioada de 5 ani, permite diminuarea profitului i plata unui
impozit pe profit mai mic.

f) Profitul sau pierderea exerciiului

13
 Profitul net figureaz ca sursa proprie de finanare pn n momentul repartizrii lui pe destinaiile stabilite prin
lege sau statutul societii comerciale. Profitul duce la majorarea capitalului propriu, iar pierderea diminueaz capitalul
propriu.

B. Provizioane
Reprezint datorii cu exigibilitate sau valoare incert ale ntreprinderii, constituite la nchiderea exerciiului pe
seama cheltuielilor, pentru acele elemente de patrimoniu a cror realizare sau plat este probabil, ori pentru cheltuieli care
devin exigibile n perioadele urmtoare. Se constituie ca o msur de prevenire a unor disfuncionaliti n activitatea
societii, este suma care se constituie de ctre agenii economici, n condiiile legii, sub form de prelevare pentru
acoperirea unor riscuri, cheltuieli, deteriorri ori alte pierderi posibile la care sunt expuse elementele activului
patrimonial n cursul realizrii obiectului de activitate.
Riscurile pentru care se constituie provizioane se pot referi la plata garaniilor reclamate de clieni, creterea
preurilor, litigii cu partenerii etc, pe care evenimentele survenite sau n curs de desfasurare le fac probabile.
Provizioanele reglementate sunt stabilite potrivit dispoziiilor legale, pentru fiecare tip de risc, respectiv: majorarea
preurilor aferente stocurilor, calcularea amortizrii accelerate, clieni nencasai, risc valutar etc.

C. Datorii
Legturile economico-financiare existente ntre firme, relaiile cu bugetul statului, bugetul asigurrilor
sociale, cu salariaii sau cu orice alt categorie de parteneri, determin existena unor valori baneti aflate n decontare,
denumite datorii i care reprezint o important surs de finanare. Datoriile funcioneaz din momentul naterii
obligaiilor fa de teri i pn n momentul plii lor.
Reglementrile contabile clasific datoriile n datorii curente i datorii pe termen lung, definite astfel:
datorii curente:
- se ateapt s fie achitate n cursul normal al ciclului de exploatare al ntreprinderii;
- sunt exigibile n termen de pana la 12 luni de la data bilanului de deschidere;
datorii pe termen lung:
- sunt toate celelalte datorii ale firmei;
- sunt contractate de obicei de la bnci;
- reprezint resursele pentru finanarea unor investiii mai mari.
Pasivul bilanier regrupeaz datoriile n patru posturi:
- mprumuturi i datorii asimilate (datorii financiare);
- furnizori i conturi asimilate (n general, datorii din exploatare);
- avansurile primite de la clieni (clieni-creditori);
- alte datorii (datorii salariale, datorii sociale, datorii fiscale, datorii fa de asociai i acionari, datorii fa de
creditori etc.).
a) mprumuturi i datorii asimilate este o structur patrimonial de pasiv n care se includ:
mprumuturi bancare pe termen mediu i lung;
datorii legate de participaii;
alte mprumuturi i datorii asimilate;
dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate;
dobnzi de pltit;
credite bancare pe termen scurt.
mprumutul este operaiunea prin care o anumit persoan acord spre folosin altei persoane, cu titlul
oneros, o anumit sum de bani sau bunuri, pentru un anumit timp. La expirarea acestuia suma de bani se restituie,
mpreuna cu o doband.
mprumutul din emisiunea de obligaiuni reprezint operatiunea de vnzare a respectivelor titluri de credit
negociabile, pe baza crora se asigur firmei o sum mai mare de bani, pentru care se pltete periodic cuponul, pn
la maturitatea obligaiunii.
Creditele bancare se contracteaza de la instituiile financiare i comport analiza documentelor de solicitare
de ctre banc, contracte de garanii, reguli de verificare a utilizrii sumelor mprumutate etc.
Datoriile financiare care ofer finanare pe termen lung, respectiv nu fac parte din capitalul circulant utilizat n
ciclul normal de exploatare al entitii i nu sunt exigibile n dousprezece luni dup perioada de raportare, sunt datorii pe
termen lung. Sunt clasificate ca datorii pe termen lung dac creditorul a fost de acord pn la finalul perioadei de raportare
s ofere o perioad de graie care s se ncheie la cel puin dousprezece luni dup perioada de raportare, n cadrul creia
entitatea poate rectifica nclcarea i n timpul creia creditorul nu poate cere plata imediat.

14
 Alte mprumuturi i datorii asimilate cuprind depozite primite de la teri, garanii i alte sume de acest fel sau
diferenele nefavorabile de curs valutar rezultate la ncheierea exerciiului.
b) Furnizorii sunt persoane fizice sau juridice care pun la dispoziia terilor bunuri i/sau servicii, contra cost,
pe baza unui contract comercial ncheiat n prealabil.
Caracterul de resurs economic provine din faptul c ntre momentul n care sunt puse la dispoziie bunurile
sau serviciile de ctre productor i pn la stingerea obligaiilor cumprtorului apare un interval de timp, n care
contravaloarea acestora mrete capitalul unitii, ca o sursa temporar atras, numit credit furnizor.
Echivalentul acestor resurse economice se regsete n activul bilanier sub forma materiilor prime i a
materialelor consumabile, a obiectelor de inventar, marfuri, ambalaje i altele asemenea, achiziionate cu titlu oneros
de la teri. Se asimileaz furnizorilor i resursele atrase sub forma efectelor de pltit (bilet la ordin, cambie, cec, etc.).
Anumite datorii curente, cum ar fi datoriile comerciale i cele privind angajaii i alte costuri de exploatare, fac
parte din capitalul circulant utilizat n ciclul normal de exploatare al entitii. O entitate clasific astfel de elemente de
exploatare ca datorii curente, chiar dac sunt exigibile la mai mult de dousprezece luni dup perioada de raportare. Acelai
ciclu normal de exploatare se aplic n clasificarea activelor i datoriilor unei entiti. Atunci cnd ciclul normal de
exploatare al unei entiti nu este clar identificabil, se presupune c durata lui este de dousprezece luni.
Alte datorii curente nu sunt decontate ca parte a ciclului normal de exploatare, dar sunt exigibile n termen de
dousprezece luni dup perioada de raportare sau sunt deinute n primul rnd n vederea tranzacionrii, ca de exemplu
datoriile financiare, descoperirile de cont i partea curent din datoriile financiare pe termen lung, dividendele de pltit,
impozitul pe profit i alte datorii necomerciale.
n contabilitatea analitic furnizorii se grupeaz n: furnizori interni i externi, iar n cadrul acestora, pe
termene de plata: lung, mediu, scurt.
c) Avansurile primite de la clieni (clieni-creditori). Cu ajutorul acestui cont se ine evidena clienilor-creditori,
reprezentand avansurile ncasate de la clieni, respectiv sume reprezentnd avansuri pentru livrri de bunuri sau prestri de
servicii, ambalaje care circul n sistem de restituire, diferenele nefavorabile de curs valutar aferente avansurilor n valuta
primite de la clieni etc.
d) Alte datorii . Aceast categorie se refer la datorii pe care firma le are fa de alte persoane fizice sau
juridice, cele mai importante sunt datoriile la fondurile speciale: pentru santate, fondul de risc i accidente etc.
Alte datorii sunt cele legate de acionari, respectiv dividendele de plat datorate acionarilor sau asociailor,
din profitul realizat, decontrile din operaiuni n participare. Datoriile n cadrul grupului reprezint obligaiile datorate
societilor din cadrul grupului n relaiile de decontare cu furnizorii. Datoriile din interese de participare reprezint
datoriile generate din relaiile de decontare ale ntreprinderii cu societile asociate.

D. Pasive de regularizare
In aceast grup de pasive sunt cuprinse mai multe tipuri de surse:
Venituri nregistrate n avans : cuprind toate veniturile provenite din ncasarea anticipat a unor lucrri i servicii.
Reprezint sume ncasate n timpul exerciiului financiar, n contul unor servicii care vor fi prestate n cursul exerciiului
urmtor, cnd acestea vor fi recunoscute ca venituri, de exemplu: chirii ncasate anticipat, abonamente ncasate n avans
etc.
Diferene de conversie pasiv: reprezinta beneficii latente, diferene favorabile de curs valutar ntre data intrrii n
patrimoniu a creanelor i obligaiunilor exprimate n devize i data nchiderii exerciiului financiar.
Decontri din operaiuni n curs de clarificare: cuprind operaiunile care nu pot fi nregistrate direct pe un
element patrimonial de pasiv deoarece necesit cercetri i lmuriri suplimentare.

7.4. Structuri patrimoniale rectificative. Amortizarea

Acest tip de structuri din contabilitatea activelor sunt formate din mai multe tipuri de valori, anume:
amortizarea, provizioanele. Din punct de vedere contabil, acestea sunt de natura resurselor economice, ca urmare ar
trebui s se regseasc n pasiv, dar conform regulilor de ntocmire a bilanului i de sistematizare a elementelor
patrimoniale, structurile rectificative corecteaz n minus valoarea bunurilor economice nscrise n activ.
Amortizarea este caracteristica acelor bunuri materiale considerate capital imobilizat, destinate s deserveasc
activitatea pe o perioad mai mare de un an i care se consum treptat prin transferarea valorii lor asupra unor noi
valori i care se recupereaza treptat pe seama costurilor.
Se calculeaz prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare a mijloacelor fixe i se include n
cheltuielile de exploatare, de unde caracterul de resurs al amortizrii, adic element structural de pasiv avnd drept

15
corespondent cheltuielile n mijloacele economice. Se pornete de la valoarea contabil a bunului i de la durata sa
normat de via (ani), stabilindu-se cota de amortizare lunar.
Dup evidenierea amortizrii, pentru stabilirea rezultatelor exploatrii, valoarea ramas a structurilor de
activ va fi egal cu valoarea contabil minus valoare rectificativ a amortizrii.

Regimurile de amortizare
Amortizarea mijloacelor fixe se calculeaz n condiiile n care se stabilete nc de la nceputul exerciiului
care va fi modalitatea aleas, optndu-se n cadrul politicilor financiare pentru unul din regimurile de amortizare:
amortizare liniar;
amortizare degresiv;
amortizare accelerat.
Amortizarea liniar este o metod de contabilizare a amortizrii unui activ fix prin care valoarea contabil a
acestuia este redus n fiecare an cu o sum fix, calculat prin mprirea costului iniial al activului la numrul de ani
de exploatare. Se ine cont de durata normat de utilizare a mijloacelor fixe, stabilindu-se sume lunare fixe, care se
includ n cheltuieli de exploatare.
n cazul mijloacelor fixe de natura construciilor (cldiri i construcii speciale), amortizarea anual se calculeaz
numai n regim liniar.
Amortizarea degresiv este metoda prin care cota de amortizare liniar este multiplicat cu unul din
coeficienii stabilii prin act normativ, la fel pentru amortizarea accelerat, a cror aplicare este reglementat prin
Codul fiscal emis de Ministerul de Finane.

7.5. Tipuri de modificri patrimoniale

7.5.1. Modificri patrimoniale reflectate direct n bilan

Modificarea patrimoniului are la baz cauze de ordin economic i financiar, concretizate n schimbri produse
la nivelul structurilor patrimoniale: mijloacele economice i resursele economice.
Aceste schimbri pot s se produc fizic numai n cadrul mijloacelor economice, fr ca resursele s se
modifice i invers. Modificrile pot proveni din imobilizri, recepionarea definitiv a acestora, achiziionarea de
materii prime, obinerea de produse finite din producia proprie, achiziionarea de ambalaje, livrarea produselor finite
ctre consumatori, folosirea forei de munc, determinarea obligaiilor fa de bugetul asigurrilor sociale, de bugetul
statului, bugetele speciale, atragerea de resurse prin achiziionarea de imobilizri, contractarea de mprumuturi etc.
Modificrile reflectate direct n bilan sunt grupate astfel:
modificri de volum: ca urmare a unor micri opuse, concomitent n cadrul mijloacelor economice i
n cadrul resurselor economice, n sensul c apare sau sporete un element de activ n msura n care
apare sau sporete un element de pasiv, ct i invers, n direcia micsorrii sau dispariiei unui mijloc
economic prin micorarea sau dispariia unei resurse;
modificri de structur: ca urmare a unor micri numai n cadrul mijloacelor economice, n sensul
c apare o structur nou sau i sporete existena n msura n care dispare sau se reduce o alt
structur a mijloacelor economice, ct i invers.
Conform acestei teorii exist patru tipuri de modificri patrimoniale reflectate direct, a cror ecuaie bilanier
se poate scrie astfel:
modificri numai n structura activului: A+xx=P;
modificri numai n structura pasivului: A=P+xx;
creteri n structura activului i a pasivului: A+x=P+x;
reduceri n structura activului i a pasivului: Ax=Px.

7.5.2. Modificri patrimoniale cu reflectare indirect n bilan

Modificrile patrimoniale de natura rezultatelor reflect modificrile structurilor n mod indirect n bilan.
Pentru a reprezenta n mod corect patrimoniul i activitatea ntreprinderii trebuie avut n vedere contul de rezultate,
deci veniturile i cheltuielile, care au un corespondent fie n activ, fie n pasiv, astfel:

16
 O linie imaginar care s le despart pe cele dou categorii o observm i n cadrul balanei de verificare, n
care nu apar solduri la conturile de venituri i cheltuieli. Aceste structuri nu se modific n cadrul operaiunilor
patrimoniale prin corelaie direct, ci n corelaie cu structurile bilaniere, indirect, n msura creerii lor i apoi prin
structura contului de profit si pierdere, ca structur de rezultate.

Activ
Cheltuieli de exploatare:
- cheltuieli cu stocurile;
- cheltuieli cu materii nestocate;
- cheltuieli pentru lucrri i servicii;
- operaiuni de gestiune;
- operaiuni de capital;
- amortizri i provizioane etc.
Cheltuieli financiare:
- titluri de plasament cedate;
- dobnzi pltite;
- sconturi acordate;
- amortizri i provizioane;
Pasiv
Venituri din exploatare:
- venituri din producie;
- venituri din mrfuri;
- venituri din provizioane;
- venituri din operaiuni de gestiune;
- venituri din operaiuni de capital;
- venituri din anularea provizioanelor etc.
Venituri financiare:
-dividende;
-dobnzi ncasate;
-diferene favorabile;
-provizioane anulate;

Din activitatea practic rezult cteva concluzii:

- nu toate structurile patrimoniale care apar n cursul activitii pot fi reflectate n bilan;
- efectuarea calculelor privind modificrile structurilor patrimoniale nu se pot efectua cu ajutorul
bilanului;
- este necesar sistematizarea modului de nregistrare a creterilor i diminurilor elementelor
patrimoniale.

17