Sunteți pe pagina 1din 23

Standardul Internaional de Raportare Financiar 16

Contracte de leasing

Obiectiv

1 Prezentul standard prezint principiile pentru recunoaterea, evaluarea, prezentarea i descrierea contractelor de leasing.
Obiectivul este s se garanteze c locatarii i locatorii furnizeaz informaii relevante, ntr-un mod care reprezent exact
respectivele tranzacii. Pe baza acestor informaii, utilizatorii situaiilor financiare pot evalua efectul pe care l au con tractele de
leasing asupra poziiei financiare, a performanei financiare i a fluxurilor de trezorerie ale unei entiti.

2 O entitate trebuie s ia n considerare termenele i condiiile contractelor i toate faptele i circumstanele relevante atunci cnd aplic
prezentul standard. O entitate trebuie s aplice n mod consecvent prezentul standard pentru contracte cu caracteristici similare i n
circumstane similare.

Domeniu de aplicare

3 O entitate trebuie s aplice prezentul standard pentru toate contractele de leasing, inclusiv contractele de leasing pentru active aferente
dreptului de utilizare din cadrul unui subcontract de leasing, cu excepia:

(a) contractelor de leasing privind explorarea sau exploatarea minereurilor, a petrolului, a gazelor naturale i a altor resurse
neregenerabile similare;

(b) contractelor de leasing pentru active biologice care intr sub incidena IAS 41 Agricultura i care sunt deinute de ctre un locatar;

(c) angajamentelor de concesiune a serviciilor care intr sub incidena IFRIC 12 Angajamente de concesiune a serviciilor;

(d) drepturilor de proprietate intelectual acordate de ctre un locator care intr sub incidena IFRS 15 Venituri din contractele cu
clienii; i

(e) drepturilor deinute de ctre un locatar n baza unui acord pentru acordarea licenei care intr sub incidena IAS 38 Imobilizri
necorporale pentru bunuri cum ar fi filmele, nregistrrile video, piesele de teatru, manuscrisele, brevetele i drepturile de autor.

4 Un locatar poate, dar nu i se impune, s aplice prezentul standard n cazul unor contracte de leasing pentru alte imobilizri necorporale
dect cele descrise la punctul 3 litera (e).

Derogri de la dispoziiile de recunoatere (punctele B3-B8)

5 Un locatar poate alege s nu aplice dispoziiile de la punctele 22-49 pentru:

(a) contracte de leasing pe termen scurt; i

(b) contractelor de leasing pentru care activul-suport are o valoare mic (aa cum se descrie la punctele B3-B8).

6 Dac un locatar opteaz s nu aplice dispoziiile de la punctele 22-49 nici n cazul contractelor de leasing pe termen scurt, nici n cazul
contractelor de leasing n care activul-suport are o valoare mic, locatarul trebuie s recunoasc plile de leasing asociate acestor
contracte de leasing ca pe o cheltuial, utiliznd fie o baz liniar pe toat durata contractului de leasing, fie o alt baz sistematic.
Locatarul trebuie s aplice o alt baz sistematic dac acea baz este mai reprezentativ pentru modelul beneficiului acordat
locatarului.

7 Dac un locatar contabilizeaz contractele de leasing pe termen scurt prin aplicarea dispoziiilor de la punctul 6, locatarul trebuie s
considere c aceste contracte de leasing sunt contracte noi de leasing n sensul prezentului standard atunci cnd:

(a) are loc o modificare a contractului de leasing; sau

(b) are loc o modificare a duratei contractului de leasing (de exemplu, locatarul exercit o opiune care nu era inclus anterior n
determinarea duratei contractului de leasing).

8 n cazul contractelor de leasing pe termen scurt, optarea trebuie s se fac n funcie de clasa de active-suport asociat dreptului de
utilizare. O clas de active-suport este un grup de active-suport cu natur i utilizare similare folosite de entitate n activitatea sa. n
cazul contractelor de leasing n care activul-suport are o valoare mic, optarea se poate face pentru fiecare contract de leasing n parte.

Identificarea unui contract de leasing (punctele B9-B33)

9 La iniierea unui contract, o entitate trebuie s evalueze dac acel contract este, sau include, un leasing. Un contract este sau
conine un leasing dac acel contract acord dreptul de a controla utilizarea unui activ identificat pentru o anumit perioad de
timp n schimbul unei contravalori. Punctele B9-B31 prezint ndrumri pentru a evalua dac un contract este sau conine un
leasing.

10 O perioad de timp poate fi descris din punct de vedere al volumului de utilizare a unui activ identificat (de exemplu, numrul de
uniti de producie pe care le va produce o component de echipament).

11 O entitate trebuie s reevalueze dac un contract este sau include un leasing doar dac termenele i condiiile contractului se modific.

Separarea componentelor unui contract


12 Pentru un contract care este sau include un leasing, o entitate trebuie s contabilizeze fiecare component de leasing din cadrul
contractului ca pe un leasing separat de alte componente dect cele de leasing din cadrul contractului, cu excepia cazului n care
entitatea aplic soluia practic de la punctul 15. Punctele B32-B33 prezint ndrumri privind separarea componentelor unui contract.

Locatar

13 n cazul unui contract care include o component de leasing i una sau mai multe componente suplimentare de leasing sau alte
componente dect cele de leasing, un locatar trebuie s aloce contravaloarea din contract fiecrei componente de leasing pe baza
preului individual de vnzare relativ al componentei de leasing i a preului individual de vnzare agregat al altor componente dect
cele de leasing.

14 Preul individual de vnzare relativ al componentelor de leasing i al altor componente dect cele de leasing trebuie calculat pe baza
preului pe care locatorul sau alt furnizor similar l va percepe unei entiti pentru respectiva component sau pentru o component
similar, separat. Dac un pre individual de vnzare observabil nu este disponibil imediat, locatarul trebuie s estimeze preul
individual de vnzare maximiznd utilizarea informaiilor observabile.

15 Ca soluie practic, un locatar poate opta, n funcie de clasa de active-suport, s nu separe alte componente dect cele de leasing de
componentele de leasing, ci s contabilizeze, n schimb, fiecare component de leasing i orice alte componente asociate ca p e o singur
component de leasing. Un locatar nu trebuie s aplice aceast soluie practic pentru instrumente derivate ncorporate care ndeplinesc
criteriile de la punctul 4.3.3 din IFRS 9 Instrumente financiare.

16 Cu excepia cazului n care se aplic soluia practic de la punctul 15, un locatar trebuie s contabilizeze alte componente dect cele de
leasing conform celorlalte standarde aplicabile.

Locator

17 n cazul unui contract care include o component de leasing i una sau mai multe componente suplimentare de leasing sau alte
componente dect cele de leasing, un locator trebuie s aloce contravaloarea din contract conform punctelor 73-90 din IFRS 15.

Durata contractului de leasing (punctele B34-B41)

18 O entitate trebuie s determine durata contractului de leasing ca fiind perioada irevocabil a unui contract de leasing mpreun cu:

(a) perioadele acoperite de o opiune de prelungire a contractului de leasing dac locatarul are certitudinea rezonabil c va exercita
acea opiune; i

(b) perioadele acoperite de o opiune de reziliere a contractului de leasing dac locatarul are certitudinea rezonabil c nu va exercita
acea opiune.

19 Atunci cnd evalueaz msura n care un locatar are certitudinea rezonabil c va exercita o opiune de prelungire a unui contract de
leasing sau c nu va exercita o opiune de reziliere a unui contract de leasing, o entitate trebuie s aib n vedere toi factorii relevani i
toate circumstanele relevante care reprezint un stimulent economic pentru ca locatarul s exercite opiunea de prelungire a contractului
de leasing sau s nu exercite opiunea de reziliere a contractului de leasing, conform celor descrise la punctele B37-B40.

20 Un locatar trebuie s reevalueze dac are certitudinea rezonabil c va exercita o opiune de prelungire sau c nu va exercit a o opiune
de reziliere la apariia unui eveniment semnificativ sau a unei modificri semnificative a circumstanelor care:

(a) se afl sub controlul locatarului; i

(b) afecteaz msura n care locatarul are certitudinea rezonabil c va exercita o opiune ce nu era anterior inclus n determinarea
duratei contractului de leasing sau c nu va exercita o opiune inclus anterior n determinarea duratei contractului de leasing
(conform celor descrise la punctul B41).

21 O entitate trebuie s revizuiasc durata contractului de leasing dac are loc o modificare a p erioadei irevocabile a unui contract de
leasing. De exemplu, perioada irevocabil a unui contract de leasing se va modifica dac:

(a) locatarul exercit o opiune ce nu era anterior inclus n modul n care entitatea determina durata contractului de leasing;

(b) locatarul nu exercit o opiune anterior inclus n modul n care entitatea determina durata contractului de leasing;
(c) are loc un eveniment care oblig contractual locatarul s exercite o opiune ce nu era anterior inclus n modul n care entitatea
determina durata contractului de leasing; sau

(d) are loc un eveniment care interzice contractual locatarului s exercite o opiune anterior inclus n modul n care entitatea
determina durata contractului de leasing.

Locatar

Recunoatere
22 La data nceperii derulrii, un locatar trebuie s recunoasc un activ aferent dreptului de utilizare i o datorie care decurge din
contractul de leasing.

Evaluare
Evaluare iniial
Evaluarea iniial a activului aferent dreptului de utilizare

23 La data nceperii derulrii, un locatar trebuie s evalueze la cost activul aferent dreptului de utilizare.

24 Costul activului aferent dreptului de utilizare trebuie s includ:

(a) valoarea evalurii iniiale a datoriei care decurge din contractul de leasing, conform descrierii de la punctul 26;

(b) orice pli de leasing efectuate la data nceperii derulrii sau nainte de aceast dat, minus orice stimulente de leasing primite;

(c) orice costuri directe iniiale suportate de ctre locatar; i

(d) o estimare a costurilor care urmeaz s fie suportate de ctre locatar pentru demontarea i nlturarea activului-suport, pentru
restaurarea locului n care este situat acesta sau pentru aducerea activului-suport la condiia impus n termenii i condiiile
contractului de leasing, cu excepia cazului n care aceste costuri sunt suportate pentru producerea stocurilor. Locatarul i asum
obligaia fa de aceste costuri fie la data nceperii derulrii, fie ca urmare a folosirii activului-suport pe parcursul unei anumite
perioade.

25 Un locatar trebuie s recunoasc costurile descrise la punctul 24 litera (d) ca parte din costul activului aferent dreptului de utilizare
atunci cnd angajeaz o obligaie asociat acelor costuri. Un locatar aplic IAS 2 Stocuri pentru costurile care sunt suportate pe
parcursul unei anumite perioade ca urmare a faptului c a folosit activul aferent dreptului de utilizare pentru a produce stocuri pe
parcursul acelei perioade. Obligaiile pentru astfel de costuri contabilizate n conformitate cu prezentul standard sau cu IAS 2 sunt
recunoscute i evaluate n conformitate cu IAS 37 Provizioane, datorii contingente i active contingente.

Evaluarea iniial a datoriei care decurge din contractul de leasing

26 La data nceperii derulrii, un locatar trebuie s evalueze datoria care decurge din contractul de leasing la valoarea actualizat
a plilor de leasing ce nu sunt achitate la acea dat. Plile de leasing trebuie s fie actualizate utiliznd rata dobnzii implicit
n contractul de leasing dac acea rat poate fi determinat imediat. Dac aceast rat nu poate fi determinat imediat, locatarul
trebuie s utilizeze rata marginal de mprumut a locatarului.

27 La data nceperii derulrii, plile de leasing incluse n evaluarea datoriei care decurge din contractul de leasing cuprind urmtoarele pli
aferente dreptului de utilizare a activului-suport pe durata contractului de leasing ce nu sunt achitate la data nceperii derulrii:

(a) pli fixe (inclusiv pli fixe n fond, conform descrierii de la punctul B42), minus orice stimulente de leasing de primit;

(b) pli variabile de leasing care depind de un indice sau de o rat, evaluate iniial pe baza indicelui sau a ratei de la data nceperii
derulrii (conform descrierii de la punctul 28);

(c) sumele preconizate datorate de ctre locatar n baza unor garanii aferente valorii reziduale;

(d) preul de exercitare al unei opiuni de cumprare dac locatarul are certitudinea rezonabil c va exercita opiunea (evaluat n
funcie de factorii descrii la punctele B37-B40); i

(e) pli ale penalitilor de reziliere a contractului de leasing, dac durata contractului de leasing reflect exercitarea de ctre locatar a
unei opiuni de reziliere a contractului de leasing.

28 Plile variabile de leasing care depind de un indice sau de o rat conform descrierii de la punctul 27 litera (d) includ, de exemplu, pli
corelate cu un indice al preului de consum, pli corelate cu o rat a dobnzii-etalon (cum ar fi LIBOR) sau pli care variaz pentru a
reflecta modificri ale ratelor de pia ale chiriilor.

Evaluare ulterioar
Evaluarea ulterioar a activului aferent dreptului de utilizare
29 Dup data nceperii derulrii, un locatar trebuie s evalueze activul aferent dreptului de utilizare aplicnd modelul bazat pe
cost, cu excepia cazului n care aplic unul dintre modelele de evaluare descrise la punctele 34 i 35.

Modelul bazat pe cost

30 Pentru a aplica un model bazat pe cost, un locatar trebuie s evalueze la cost activul aferent dreptului de utilizare:

(a) minus orice amortizare acumulat i orice pierderi din depreciere acumulate; i

(b) ajustat n funcie de orice reevaluri ale datoriei care decurge din contractul de leasing specificate la punctul 36 litera (c).

31 Un locatar trebuie s aplice dispoziiile privind amortizarea din IAS 16 Imobilizri corporale atunci cnd amortizeaz activul aferent
dreptului de utilizare, care face obiectul dispoziiilor de la punctul 32.

32 n cazul n care contractul de leasing transfer dreptul de proprietate asupra activului-suport la locatar pn la ncheierea duratei
contractului de leasing sau costul activului aferent dreptului de utilizare reflect faptul c locatarul va exercita o opiun e de cumprare,
locatarul trebuie s amortizeze activul aferent dreptului de utilizare de la data nceperii derulrii pn la sfritul duratei de via util a
activului-suport. n caz contrar, locatarul trebuie s amortizeze activul aferent dreptului de utilizare de la data nceperii derulrii pn la
prima dat dintre sfritul duratei de via util a activului aferent dreptului de utilizare i sfritul duratei contractului de leasing.

33 Un locatar trebuie s aplice IAS 36 Deprecierea activelor pentru a determina dac activul aferent dreptului de utilizare este depreciat i
pentru a contabiliza orice pierdere din depreciere identificat.

Alte m odele de evaluare

34 Dac un locatar aplic pentru investiia sa imobiliar modelul bazat pe valoarea just din IAS 40 Investiii imobiliare, locatarul trebuie
s aplice modelul bazat pe valoarea just i n cazul activelor aferente dreptului de utilizare care corespund definiiei unei investiii
imobiliare din IAS 40.

35 Dac activele aferente dreptului de utilizare sunt asociate unei clase de imobilizri corporale creia locatarul i aplic modelul de
reevaluare din IAS 16, un locatar poate opta s aplice acel model de reevaluare tuturor activelor aferente dreptului de utilizare care sunt
asociate respectivei clase de imobilizri corporale.

Evaluarea ulterioar a datoriei care decurge din contractul de leasing

36 Dup data nceperii derulrii, un locatar trebuie s evalueze datoria care decurge din contractul de leasing prin:

(a) majorarea valorii contabile pentru a reflecta dobnda asociat datoriei care decurge din contractul de leasing;

(b) reducerea valorii contabile pentru a reflecta plile de leasing efectuate; i

(c) reevaluarea valorii contabile pentru a reflecta orice reevaluare sau modificri ale contractului de leasing menionate la
punctele 39-46 sau pentru a reflecta plile de leasing fixe n fond revizuite (a se vedea punctul B42).

37 Dobnda aferent datoriei care decurge din contractul de leasing pentru fiecare perioad de-a lungul duratei contractului trebuie s fie
valoarea ce produce o rat periodic constant a dobnzii pentru soldul datoriei care decurge din contractul de leasing. Rata periodic a
dobnzii este rata de actualizare descris la punctul 26 sau, dac se aplic, rata de actualizare revizuit, descris la punctele 41, 43 sau
45 litera (c).

38 Dup data nceperii derulrii, un locatar trebuie s recunoasc ambele elemente de mai jos n profit sau pierdere, cu excepia cazului n
care costurile sunt incluse n valoarea contabil a altui activ n conformitate cu alte standarde aplicabile:

(a) dobnda aferent datoriei care decurge din contractul de leasing; i

(b) plile variabile de leasing care nu sunt incluse n evaluarea datoriei care decurge din contractul de leasing n perioada n care
apare evenimentul sau contextul ce declaneaz acele pli.

Reevaluarea datoriei care decurge din contractul de leasing

39 Dup data nceperii derulrii, un locatar trebuie s aplice punctele 40-43 pentru a reevalua datoria care decurge din contractul de leasing
pentru a reflecta modificarea plilor de leasing. Un locatar trebuie s recunoasc valoarea reevalurii datoriei care decurge din
contractul de leasing ca o ajustare a activului aferent dreptului de utilizare. Totui, dac valoarea contabil a activului aferent dreptului
de utilizare este redus la zero i are loc o reducere suplimentar la evaluarea datoriei care decurge din contractul de leas ing, un locatar
trebuie s recunoasc orice valoare rmas din reevaluare n profit sau pierdere.

40 Un locatar trebuie s reevalueze datoria care decurge din contractul de leasing prin actualizarea plilor de leasing revizuite utiliznd o
rat de actualizare revizuit, n cazul n care fie:

(a) are loc o modificare a duratei contractului de leasing, conform descrierii de la punctele 20-21. Un locatar trebuie s determine
plile de leasing revizuite pe baza unei durate revizuite a contractului de leasing; fie
(b) are loc o modificare la evaluarea unei opiuni de cumprare a activului-suport, evaluat n funcie de evenimentele i circumstanele
descrise la punctele 20-21 n contextul unei opiuni de cumprare. Un locatar trebuie s determine plile de leasing revizuite
pentru a reflecta modificarea sumelor datorate n conformitate cu opiunea de cumprare.

41 La aplicarea punctului 40, un locatar trebuie s determine rata de actualizare revizuit ca fiind rata dobnzii implicit n contractul de
leasing pentru restul duratei contractului de leasing, dac respectiva rat poate fi determinat imediat, sau ca rata marginal de mprumut
a locatarului de la data reevalurii, dac rata dobnzii implicit n contractul de leasing nu poate fi determinat imediat.

42 Un locatar trebuie s reevalueze datoria care decurge din contractul de leasing prin actualizarea plilor de leasing revizuite n oricare
din situaiile de mai jos:

(a) are loc o modificare a sumelor care se preconizeaz c vor fi datorate n conformitate cu garania aferent valorii reziduale. Un
locatar trebuie s determine plile de leasing revizuite pentru a reflecta modificarea sumelor care se preconizeaz c vor fi
datorate n conformitate cu garania aferent valorii reziduale.

(b) are loc o modificare a plilor de leasing viitoare care rezult dintr-o schimbare a unui indice sau a unei rate utilizat(e) pentru a
determina acele pli, inclusiv, de exemplu, o modificare care s reflecte modificrile ratelor de pia ale chiriilor ca urmare a unei
revizuiri a chiriilor de pe pia. Locatarul trebuie s reevalueze datoria care decurge din contractul de leasing pentru a reflect a
acele pli de leasing revizuite doar atunci cnd are loc o modificare a fluxurilor de trezorerie (adic atunci cnd are loc ajustarea
plilor de leasing). Un locatar trebuie s determine plile de leasing revizuite pentru restul duratei contractului de leas ing pe baza
plilor contractuale revizuite.

43 La aplicarea punctului 42, un locatar trebuie s utilizeze o rat de actualizare nemodificat, cu excepia cazului n care modificarea
plilor de leasing este rezultatul unei modificri a ratelor fluctuante ale dobnzii. n acest caz, locatarul trebuie s utilizeze o rat de
actualizare revizuit care s reflecte modificrile ratei dobnzii.

Modificri ale contractului de leasing

44 Un locatar trebuie s contabilizeze o modificare a contractului de leasing ca pe un leasing separat dac, concomitent:

(a) modificarea extinde obiectul contractului de leasing prin adugarea dreptului de utilizare a unuia sau mai multor active-suport; i

(b) contravaloarea contractului de leasing crete cu o valoare proporional cu preul individual de vnzare pentru creterea
domeniului de aplicare i cu orice ajustri adecvate ale preului individual de vnzare pentru a reflecta circumstanele respectivului
contract.

45 Pentru modificarea unui contract de leasing care nu este contabilizat ca un leasing separat, la data intrrii n vigoare a modificrii
contractului de leasing, locatarul trebuie:

(a) s aloce contravaloarea din contractul modificat aplicnd dispoziiile de la punctele 13-16;

(b) s determine durata contractului de leasing modificat aplicnd dispoziiile de la punctele 18-19; i

(c) s reevalueze datoria care decurge din contractul de leasing prin actualizarea plilor de leasing revizuite, utiliznd o rat de
actualizare revizuit. Rata de actualizare revizuit este calculat ca fiind rata dobnzii implicit n contractul de leasing pentru
restul duratei contractului de leasing, dac respectiva rat poate fi determinat imediat, sau ca rata marginal de mprumut a
locatarului de la data intrrii n vigoare a modificrii, dac rata dobnzii implicit n contractul de leasing nu poate fi determinat
imediat.

46 Pentru o modificare a contractului de leasing care nu este contabilizat ca un leasing separat, locatarul trebuie s contabilizeze
reevaluarea datoriei care decurge din contractul de leasing prin:

(a) scderea valorii contabile a activului aferent dreptului de utilizare pentru a reflecta rezilierea parial sau total a contractului de
leasing pentru modificri ale leasingului care limiteaz obiectul contractului de leasing. Locatarul trebuie s recunoasc n profit
sau pierdere orice ctiguri sau pierderi asociate rezilierii pariale sau totale a contractului de leasing.

(b) efectuarea unei ajustri corespunztoare asupra activului aferent dreptului de utilizare pentru toate celelalte modificri ale
contractului de leasing.

Prezentare
47 Un locatar trebuie s prezinte fie n situaia poziiei financiare, fie n note:

(a) activele aferente dreptului de utilizare separat de alte active. Dac un locatar nu prezint separat activele aferente dreptului de
utilizare n situaia poziiei financiare, locatarul trebuie:

(i) s includ activele aferente dreptului de utilizare la acelai element-rnd ca cel la care ar fi prezentate activele-suport dac
acestea ar fi fost proprii; i

(ii) s prezinte care elemente-rnd din situaia poziiei financiare includ acele active aferente dreptului de utilizare.
(b) datoriile care decurg din contractele de leasing separat de alte datorii. Dac locatarul nu prezint separat n situaia poziiei
financiare datoriile care decurg din contractele de leasing, locatarul trebuie s prezinte care elemente-rnd din situaia poziiei
financiare includ acele datorii.

48 Dispoziia de la punctul 47 litera (a) nu se aplic activelor aferente dreptului de utilizare care se ncadreaz n definiia unei investiii
imobiliare i care vor fi prezentate n situaia poziiei financiare ca investiie imobiliar.

49 n situaia profitului sau pierderii i altor elemente ale rezultatului global un locatar trebuie s prezinte separat cheltuiala cu dobnda
aferent datoriei care decurge din contractul de leasing i cheltuiala cu amortizarea pentru activul aferent dreptului de utilizare.
Cheltuiala cu dobnda aferent datoriei care decurge din contractul de leasing este o component a costurilor de finanare care, conform
punctului 82 litera (b) din IAS 1 Prezentarea situaiilor financiare, trebuie prezentate separat n situaia profitului sau pierderii i altor
elemente ale rezultatului global.

50 n situaia fluxurilor de trezorerie, un locatar trebuie s clasifice:

(a) plile n numerar pentru partea de principal a datoriei care decurge din contractul de leasing n cadrul activitilor de finanare;

(b) plile n numerar pentru partea de dobnd a datoriei care decurge din contractul de leasing n conformitate cu dispoziiile din
IAS 7 Situaia fluxurilor de trezorerie pentru dobnda pltit; i

(c) plile aferente contractelor de leasing pe termen scurt, plile aferente contractelor de leasing pentru active cu valoare mic i
plile variabile de leasing care nu sunt incluse n evaluarea datoriei care decurge din contractul de leasing n cadrul activitilor de
exploatare.

Prezentarea informaiilor
51 Obiectivul prezentrilor de informaii este ca locatarul s prezinte n note informaii care, mpreun cu informaiile furniz ate n
situaia poziiei financiare, situaia profitului sau pierderii i situaia fluxurilor de trezorerie, ofer utilizatorilor situaiilor
financiare o baz de evaluare a efectului pe care l au contractele de leasing asupra poziiei financiare, a performanei fin anciare
i a fluxurilor de trezorerie a locatarului. Punctele 52-60 stipuleaz dispoziii cu privire la modul n care poate fi ndeplinit acest
obiectiv.

52 Un locatar trebuie s prezinte informaii despre contractele sale de leasing pentru care deine calitatea de locatar ntr-o singur not sau
ntr-o seciune separat a situaiilor sale financiare. Totui, un locatar nu este obligat s dubleze informaiile pe care le-a prezentat n alt
parte din situaiile financiare, cu condiia ca informaiile s fie ncorporate prin referine ncruciate n nota unic sau n seciunea
separat referitoare la contracte de leasing.

53 Un locatar trebuie s prezinte urmtoarele valori pentru perioada de raportare:

(a) cheltuiala cu amortizarea pentru activele aferente dreptului de utilizare, pe clase de activ-suport;

(b) cheltuiala cu dobnda aferent datoriei care decurge din contractul de leasing;

(c) cheltuiala aferent contractelor de leasing pe termen scurt contabilizate n conformitate cu punctul 6. Nu este necesar ca aceast
cheltuial s includ cheltuieli legate de contracte de leasing cu termen de cel mult o lun;

(d) cheltuiala aferent contractelor de leasing pentru active cu valoare mic contabilizate n conformitate cu punctul 6. Aceast
cheltuial nu trebuie s includ cheltuieli legate de contractele de leasing pe termen scurt pentru active cu valoare mic care sunt
menionate la punctul 53 litera (c);

(e) cheltuielile legate de pli variabile de leasing care nu sunt incluse n evaluarea datoriilor care decurg din contractele de leasing;

(f) veniturile din subcontractarea activelor aferente dreptului de utilizare;

(g) ieirile totale de numerar aferente contractelor de leasing;

(h) suplimentrile activelor aferente dreptului de utilizare;

(i) ctigurile sau pierderile generate de tranzacii de vnzare i leaseback; i

(j) valoarea contabil a activelor aferente dreptului de utilizare la finalul perioadei de raportare, n funcie de clasa activului-suport.

54 Un locatar trebuie s prezinte informaiile prevzute la punctul 53 sub form de tabel, cu excepia cazului n care este mai potrivit un alt
format. Valorile prezentate trebuie s includ costurile pe care le-a inclus un locatar n valoarea contabil a unui alt activ pe parcursul
perioadei de raportare.

55 Un locatar trebuie s prezinte valoarea angajamentelor sale de leasing pentru contractele de leasing pe termen scurt contabilizate n
conformitate cu punctul 6 dac portofoliul de contracte de leasing pe termen scurt fa de care este angajat la finalul perioadei de
raportare nu este similar cu portofoliul de contracte de leasing pe termen scurt cruia i este asociat cheltuiala aferent contractului de
leasing pe termen scurt prezentat conform dispoziiilor de la punctul 53 litera (c).
56 Dac activele aferente dreptului de utilizare corespund definiiei investiiei imobiliare, un locatar trebuie s aplice dispoziiile de
prezentare a informaiilor din IAS 40. n acest caz nu este obligatoriu ca un locatar s prezinte informaiile menionate la punctul 53
literele (a), (f), (h) sau (j) p entru acele active aferente dreptului de utilizare.

57 Dac un locatar evalueaz activele aferente dreptului de utilizare la valori reevaluate n conformitate cu IAS 16, locatarul trebuie s
prezinte pentru acele active aferente dreptului de utilizare informaiile prevzute la punctul 77 din IAS 16.

58 Un locatar trebuie s prezinte o analiz a scadenelor datoriilor care decurg din contractele de leasing n conformitate cu p unctele 39 i
B11 din IFRS 7 Instrumente financiare: informaii de furnizat, separat de analizele scadenelor altor datorii financiare.

59 n plus fa de prezentrile de informaii prevzute la punctele 53-58, un locatar trebuie s prezinte informaii calitative i cantitative
suplimentare despre activitile sale de leasing, necesare p entru ndeplinirea obiectivului de prezentare a informaiilor de la punctul 51
(conform descrierii de la punctul B48). Aceste informaii suplimentare pot include, fr a se limita la, informaii care ajut utilizatorii
situaiilor financiare s evalueze:

(a) natura activitilor de leasing ale locatarului;

(b) viitoarele fluxuri de trezorerie la care ar putea fi expus locatarul care nu sunt reflectate de evaluarea datoriilor care decurg din
contractele de leasing. Aici este inclus expunerea generat de:

(i) plile variabile de leasing (conform descrierii de la punctul B49);

(ii) opiunile de prelungire i opiunile de reziliere (conform descrierii de la punctul B50);

(iii) garaniile aferente valorii reziduale (conform descrierii de la punctul B51); i

(iv) contractele de leasing ce nu au nceput nc fa de care locatarul este angajat.

(c) restriciile sau clauzele restrictive impuse prin contractele de leasing; i

(d) tranzaciile de vnzare i leaseback (conform descrierii de la punctul B52).

60 Un locatar care contabilizeaz contracte de leasing pe termen scurt sau contracte de leasing pentru active cu valoare mic n
conformitate cu punctul 6 trebuie s prezinte acest aspect.

Locator

Clasificarea contractelor de leasing (punctele B53-B58)


61 Un locator trebuie s clasifice fiecare dintre contractele sale de leasing fie ca leasing operaional, fie ca leasing financiar.

62 Un contract de leasing este clasificat drept leasing financiar dac transfer n esen toate riscurile i recompensele afere nte
dreptului de proprietate asupra unui activ-suport. Un contract de leasing este clasificat drept leasing operaional dac nu
transfer n esen toate riscurile i recompensele aferente dreptului de proprietate asupra unui activ-suport.

63 M sura n care un contract de leasing este un leasing financiar sau un leasing operaional depinde mai degrab de fondul tranzaciei
dect de forma contractului. Exemple de situaii care, individual sau corelate, ar conduce, de obicei, la clasificarea unui leasing drept
leasing financiar sunt:

(a) contractul de leasing transfer locatarului titlul de proprietate asupra activului-suport pn la sfritul duratei contractului de
leasing;

(b) locatarul are opiunea de a cumpra activul-suport la un pre preconizat a fi suficient de sczut fa de valoarea just la data la care
opiunea devine exercitabil nct, la data iniierii contractului de leasing, exist certitudinea rezonabil c opiunea va fi
exercitat;

(c) durata contractului de leasing acoper, n cea mai mare parte, durata de via economic a activului-suport, chiar dac titlul de
proprietate nu este transferat;

(d) la data iniierii contractului de leasing, valoarea actualizat a plilor de leasing este cel puin egal cu ntreaga valoare just a
activului-suport; i

(e) activul-suport are un caracter att de specializat nct numai locatarul l poate utiliza fr modificri majore.

64 Aspectele ce indic situaii care, individual sau corelate, pot, de asemenea, s conduc la clasificarea unui leasing drept leasing financiar
sunt:

(a) dac locatarul poate rezilia contractul de leasing, pierderile locatorului generate de rezilierea contractului sunt suportate de locatar;

(b) ctigurile sau pierderile rezultate din variaia valorii juste reziduale cad n sarcina locatarului (de exemplu, sub forma unei
reduceri a chiriei echivalente cu cea mai mare parte a ncasrilor din vnzare la sfritul contractului de leasing); i
(c) locatarul are capacitatea de a continua leasingul pentru o a doua perioad, la o chirie substanial mai redus dect chiria pieei.

65 Exemplele i indicatorii de la punctele 63 i 64 nu sunt ntotdeauna concludeni. Dac din alte caracteristici reiese clar c leasingul nu
transfer n esen toate riscurile i beneficiile aferente dreptului de proprietate asupra activului-suport, atunci leasingul este clasificat
drept operaional. De exemplu, acesta poate fi cazul dac dreptul de proprietate asupra activului-suport este transferat la sfritul
contractului de leasing n schimbul unei pli variabile egale cu valoarea sa just la acel moment sau dac exist pli variabile de
leasing, care au ca rezultat faptul c locatorul nu transfer n esen toate aceste riscuri i recompense.

66 Clasificarea contractului de leasing se face la data iniierii i este reevaluat doar dac are loc o modificare a contractului de leasing.
M odificrile estimrilor (de exemplu, modificri ale duratei de via economic estimate sau ale valorii reziduale estimate a activului-
suport) sau modificrile de circumstane (de exemplu, nendeplinirea obligaiilor de ctre locatar) nu determin o nou clasificare a
leasingului n scopuri contabile.

Contracte de leasing financiar


Recunoatere i evaluare

67 La data nceperii derulrii unui contract de leasing, un locator trebuie s recunoasc, n situaia poziiei financiare, activele
deinute n sistem de leasing financiar i s le prezinte drept o crean la o valoare egal cu investiia net n leasing.

Evaluare iniial

68 Locatorul trebuie s utilizeze rata dobnzii implicit n contractul de leasing pentru a evalua investiia net n leasing. n cazul unui
subcontract de leasing, dac rata de actualizare implicit din subcontractul de leasing nu poate fi calculat direct, un locator intermediar
poate utiliza rata de actualizare folosit pentru contractul principal de leasing (ajustat n funcie de orice costuri directe iniiale asociate
subcontractului) pentru a evalua investiia net n subcontractul de leasing.

69 Costurile directe iniiale, altele dect cele angajate de ctre locatori productori sau dealeri, sunt incluse n evaluarea iniial a investiiei
nete n leasing i reduc valoarea venitului recunoscut pe durata contractului de leasing. Rata dobnzii implicit n contract ul de leasing
este definit astfel nct costurile directe iniiale s fie incluse n mod automat n investiia net n leasing; nu este necesar s fie
adugate separat.
Evaluarea iniial a plilor de leasing incluse n investiia net n leasing

70 La data nceperii derulrii contractului de leasing, plile de leasing incluse n evaluarea investiiei nete n leasing cuprind urmtoarele
pli aferente dreptului de utilizare a activului-suport pe durata contractului de leasing i care nu sunt achitate la nceperea derulrii
contractului de leasing:

(a) pli fixe (inclusiv pli fixe n fond, conform descrierii de la punctul B42), minus orice datorii aferente stimulentelor care decurg
din contracte de leasing;

(b) pli variabile de leasing care depind de un indice sau de o rat, evaluate iniial pe baza indicelui sau a ratei de la data nceperii
derulrii contractului de leasing;

(c) orice garanii aferente valorii reziduale furnizate locatorului de ctre locatar, o parte asociat locatarului sau o ter parte
neasociat locatorului care este capabil din punct de vedere financiar s achite obligaiile asociate garaniei;

(d) preul de exercitare al unei opiuni de cumprare dac locatarul are certitudinea rezonabil c va exercita opiunea (evaluat n
funcie de factorii descrii la punctul B37); i

(e) pli ale penalitilor de reziliere a contractului de leasing, dac durata contractului de leasing reflect exercitarea de ctre locatar a
unei opiuni de reziliere a contractului de leasing.
Locatori productori sau dealeri

71 La data nceperii derulrii unui contract de leasing, un locator productor sau dealer trebuie s recunoasc urmtoarele pentru fiecare din
contractele sale de leasing financiar:

(a) veniturile care sunt valoarea just a activului-suport sau, dac este mai mic, valoarea actualizat a plilor de leasing care i revin
locatorului, actualizat utiliznd o rat a dobnzii pe pia;

(b) costul vnzrii care este costul activului-suport sau valoarea contabil a acestuia, dac este diferit, minus valoarea actualizat a
valorii reziduale negarantate; i

(c) profitul sau pierderea din vnzare (care este diferena dintre veniturile i costurile aferente vnzrii) n conformitate cu politica
pentru vnzri promoionale creia i se aplic IFRS 15. Un locator productor sau dealer trebuie s recunoasc profitul sau
pierderea din vnzare aferent() unui leasing financiar la data nceperii derulrii contractului de leasing, indiferent dac locatorul
transfer sau nu activul-suport conform descrierii din IFRS 15.

72 Productorii sau dealerii ofer adesea clienilor opiunea de a cumpra un bun sau de a-l prelua n sistem de leasing. Un leasing financiar
iniiat de un locator productor sau dealer pentru un activ genereaz un profit sau o pierdere echivalent() profitului sau p ierderii
rezultat(e) din vnzarea promoional a activului-suport, la preuri de vnzare normale, reflectnd orice reducere cantitativ sau
comercial aplicabil.

73 Uneori, locatorii productori sau dealeri stabilesc rate ale dobnzii sczute n mod artificial pentru atragerea clienilor. Utilizarea unei
astfel de rate va duce la recunoaterea de ctre locator, la data nceperii derulrii contractului de leasing, a unei pri excesive a venitului
total din tranzacie. Dac se utilizeaz rate ale dobnzii sczute n mod artificial, un locator productor sau dealer trebuie s
restricioneze profitul din vnzare la cel care s-ar aplica dac s-ar practica o rat a dobnzii pe pia.

74 Un locator productor sau dealer trebuie s recunoasc drept cheltuial costurile suportat e n legtur cu obinerea unui leasing financiar
la data nceperii derulrii unui contract de leasing deoarece acestea sunt, n principal, asociate obinerii profitului din vnzare al
productorului sau dealerului. Costurile suportate de ctre locatorii p roductori sau dealeri n legtur cu obinerea unui leasing
financiar sunt excluse din definiia costurilor directe iniiale i, prin urmare, sunt excluse din investiia net n leasing.

Evaluare ulterioar

75 Un locator trebuie s recunoasc veniturile din finanare pe durata contractului de leasing, pe baza unui tipar care reflect o
rat periodic constant de rentabilitate aferent investiiei nete n leasing a locatorului.

76 Locatorul urmrete alocarea pe o baz sistematic i raional a venitului financiar pe durata contractului de leasing. Un locator trebuie
s deduc plile de leasing aferente perioadei din investiia brut n leasing n vederea diminurii valorii principalului i a venitului
financiar nencasat.

77 Un locator trebuie s aplice dispoziiile pentru derecunoatere i depreciere din IFRS 9 n cazul unei investiii nete n leasing. Un locator
trebuie s revizuiasc periodic valorile reziduale negarantate estimate folosite la calculul investiiei brute n leasing. Dac a avut loc o
reducere a valorii reziduale negarantate estimate, locatorul trebuie s revizuiasc alocarea venitului de-a lungul duratei contractului de
leasing i s recunoasc imediat orice reducere a valorilor angajate.

78 Un locator care clasific un activ deinut n sistem de leasing financiar drept deinut n vederea vnzrii (sau l include ntr-un grup
destinat cedrii clasificat drept deinut n vederea vnzrii), n conformitate cu IFRS 5 Active imobilizate deinute n vederea vnzrii i
activiti ntrerupte, trebuie s contabilizeze activul n conformitate cu acel standard.
Modificri ale contractului de leasing

79 Un locator trebuie s contabilizeze o modificare a unui leasing financiar ca un leasing separat dac, concomitent:

(a) modificarea extinde obiectul contractului de leasing prin adugarea dreptului de utilizare a unuia sau mai multor active-suport; i

(b) contravaloarea contractului de leasing crete cu o valoare proporional cu preul individual de vnzare pentru extinderea
obiectului i cu orice ajustri adecvate ale preului individual de vnzare pentru a reflecta circumstanele respectivului contract.

80 n cazul unei modificri a unui leasing financiar care nu este contabilizat ca leasing separat, un locator trebuie s contabilizeze
modificarea dup cum urmeaz:

(a) dac acel contract de leasing ar fi fost clasificat ca leasing operaional dac modificarea ar fi fost n vigoare la data iniierii
contractului, locatorul trebuie:

(i) s contabilizeze modificarea contractului de leasing ca un nou leasing de la data intrrii n vigoare a modificrii; i

(ii) s evalueze valoarea contabil a activului-suport ca investiie net n leasing imediat nainte de data intrrii n vigoare a
modificrii contractului de leasing.

(b) n caz contrar, locatorul trebuie s aplice dispoziiile din IFRS 9.

Contracte de leasing operaional


Recunoatere i evaluare

81 Un locator trebuie s recunoasc plile de leasing aferente contractelor de leasing operaional la venituri, fie pe o baz liniar,
fie pe o alt baz sistematic. Locatorul trebuie s aplice alt baz sistematic dac acea baz este mai reprezentativ pent ru
tiparul de diminuare a beneficiului generat de utilizarea activului -suport.

82 Un locator trebuie s recunoasc drept cheltuieli costurile, inclusiv amortizarea, suportate pentru obinerea venitului din leasing.

83 Un locator trebuie s adauge costurile directe iniiale suportate pentru ncheierea unui contract de leasing operaional la valoarea
contabil a activului-suport i s recunoasc aceste costuri drept cheltuial pe durata contractului de leasing, pe aceeai baz ca venitul
din leasing.

84 Politica de amortizare pentru activul-suport amortizabil care face obiectul contractelor de leasing operaional trebuie s fie consecvent
cu politica normal de amortizare folosit de locator pentru active similare. Un locator trebuie s calculeze amortizarea n conformitate
cu IAS 16 i IAS 38.
85 Un locator trebuie s aplice IAS 36 pentru a determina dac un activ-suport care face obiectul unui leasing operaional este sau nu
depreciat i pentru a contabiliza orice pierdere din depreciere identificat.

86 Un locator productor sau dealer nu recunoate niciun profit din vnzare atunci cnd ncheie un contract de leasing operaional,
deoarece leasingul nu este echivalent cu o vnzare.

Modificri ale contractului de leasing

87 Un locator trebuie s contabilizeze o modificare a unui leasing operaional ca pe un nou leasing de la data int rrii n vigoare a
modificrii, considernd orice pli de leasing n avans sau angajate asociate contractului iniial de leasing ca parte a plilor de leasing
pentru noul contract de leasing.

Prezentare

88 Un locator trebuie s prezinte activele-suport care fac obiectul unor contracte de leasing operaional n situaia poziiei sale financiare, n
funcie de natura activului-suport.

Prezentarea informaiilor
89 Obiectivul prezentrilor de informaii este ca locatorii s prezinte n note informaii care, mpreun cu informaiile furnizate n
situaia poziiei financiare, situaia profitului sau pierderii i situaia fluxurilor de trezorerie, ofer utilizatorilor si tuaiilor
financiare o baz de evaluare a efectului pe care l au contractele de leasing asupra poziiei financiare, a performanei financiare
i a fluxurilor de trezorerie a locatorului. Punctele 90-97 stipuleaz dispoziiile cu privire la modul n care poate fi ndeplinit
acest obiectiv.

90 Un locator trebuie s prezinte urmtoarele valori pentru perioada de raportare:

(a) pentru contracte de leasing financiar:

(i) profitul sau pierderea din vnzare;

(ii) venitul din finanare asociat investiiei nete n leasing; i

(iii) venitul legat de plile variabile de leasing care nu sunt incluse n evaluarea investiiei nete n leasing.

(b) pentru contractele de leasing operaional, venitul din contractul de leasing, prezentnd separat venitul aferente plilor variabile de
leasing care nu depind de un indice sau de o rat.

91 Un locator trebuie s prezinte informaiile prevzute la punctul 90 sub form de tabel, cu excepia cazului n care un alt format este mai
potrivit.

92 Un locator trebuie s prezinte informaiile calitative i cantitative suplimentare despre activitile sale de leasing necesare pentru
ndeplinirea obiectivului de prezentare a informaiilor de la punctul 89. Aceste informaii suplimentare includ, fr a se limita la,
informaii care ajut utilizatorii situaiilor financiare s evalueze:

(a) natura activitilor de leasing ale locatorului; i

(b) modul n care locatorul gestioneaz riscul asociat oricror drepturi pe care le pstreaz n legtur cu activele-suport. M ai exact, un
locator trebuie s prezinte strategia sa de gestionare a riscului pentru drepturile pe care le pstreaz n legtur cu activele-suport,
inclusiv orice metode prin care locatorul reduce acest risc. Printre aceste metode se pot numra, de exemplu, acordurile de
rscumprare, garaniile aferente valorii reziduale sau plile variabile de leasing utilizate n plus fa de limitele specificate.

Contracte de leasing financiar

93 Un locator trebuie s furnizeze o explicaie calitativ i cantitativ cu privire la modificrile semnificative ale valorii contabile a
investiiei nete n contractele de leasing financiar.

94 Un locator trebuie s prezinte o analiz a scadenelor pentru plile de leasing de primit, evideniind plile de leasing neactualizate care
urmeaz s fie primite anual cel puin n fiecare dintre primii cinci ani i un total al valorilor pentru restul anilor. Un locator trebuie s
reconcilieze plile de leasing neactualizate i investiia net n leasing. Reconcilierea trebuie s identifice venitul financiar nencasat
aferent creanelor care decurg din contractele de leasing i orice valoare rezidual negarantat actualizat.

Contracte de leasing operaional

95 Pentru elementele de imobilizri corporale care fac obiectul unui leasing operaional, un locator trebuie s aplice dispoziiile de
prezentare a informaiilor din IAS 16. n conformitate cu dispoziiile de prezentare a informaiilor din IAS 16, un locator trebuie s
prezinte dezagregat fiecare clas de imobilizri corporale, n active care fac obiectul contractelor de leasing operaional i active care nu
fac obiectul contractelor de leasing operaional. n consecin, un locator trebuie s furnizeze informaiile prevzute de IAS 16 pentru
activele care fac obiectul unui leasing operaional (n funcie de clasa activului-suport) separat de activele proprii deinute i utilizate de
ctre locator.
96 Un locator trebuie s aplice dispoziiile de prezentare a informaiilor din IAS 36, IAS 38, IAS 40 i IAS 41 pentru activele care fac
obiectul contractelor de leasing operaional.

97 Un locator trebuie s prezinte o analiz a scadenelor pentru plile de leasing, evideniind plile de leasing neactualizate care urmeaz
s fie primite anual, cel puin n fiecare dintre primii cinci ani i un total al valorilor pentru restul anilor.

Tranzacii de vnzare i leaseback

98 Dac o entitate (locatarul-vnztor) transfer un activ ctre alt entitate (locatorul-cumprtor) i ia n leasing acel activ de la locatorul-
cumprtor, att locatarul-vnztor, ct i locatorul-cumprtor trebuie s contabilizeze contractul de transfer i leasingul n
conformitate cu punctele 99-103.

Evaluarea msurii n care transferul activului este o vnzare


99 O entitate trebuie s aplice dispoziiile din IFRS 15 n baza crora se determin dac obligaia de executare este sau nu ndeplinit
pentru a determina dac transferul unui activ este sau nu contabilizat ca o vnzare a acelui activ.

Transferul activului este o vnzare

100 Dac transferul unui activ de ctre locatarul-vnztor ndeplinete dispoziiile din IFRS 15 pentru a fi contabilizat ca o vnzare a acelui
activ:

(a) locatarul-vnztor trebuie s evalueze activul aferent dreptului de utilizare generat din leaseback proporional cu valoarea
contabil anterioar a activului care este asociat dreptului de utilizare pstrat de ctre locatarul-vnztor. n consecin, locatarul-
vnztor trebuie s recunoasc doar valoarea oricrui ctig sau oricrei pierderi care este asociat cu drepturile transferate ctre
locatorul-cumprtor.

(b) locatorul-cumprtor trebuie s contabilizeze achiziia activului n conformitate cu standardele aplicabile, iar leasingul n
conformitate cu dispoziiile contabile din prezentul standard.

101 Dac valoarea just a contravalorii vnzrii unui activ nu este egal cu valoarea just a activului sau dac plile pentru contractul de
leasing nu se fac la ratele de pia, o entitate trebuie s fac urmtoarele ajustri pentru a evalua la valoarea just ncasrile din
vnzare:

(a) orice termene sub nivelul pieei trebuie contabilizate ca pli de leasing achitate n avans; i

(b) orice termene peste nivelul pieei trebuie contabilizate ca o finanare suplimentar furnizat locatarul-vnztor de ctre locatorul-
cumprtor.

102 Entitatea trebuie s evalueze orice eventual ajustare prevzut la punctul 101 pe baza valorii cel mai uor de determinat dintre:

(a) diferena dintre valoarea just a contravalorii pentru vnzare i valoarea just a activului; i

(b) diferena dintre valoarea actualizat a plilor contractuale pentru contractul de leasing i valoarea actualizat a plilor pentru
contractul de leasing la ratele de pia.

Transferul activului nu este o vnzare

103 Dac transferul unui activ de ctre locatarul-vnztor nu ndeplinete dispoziiile din IFRS 15 pentru a fi contabilizat ca o vnzare a
acelui activ:

(a) locatarul-vnztor trebuie s continue s recunoasc activul transferat i trebuie s recunoasc o datorie financiar egal cu
ncasrile din transfer. Acesta trebuie s contabilizeze datoria financiar n conformitate cu IFRS 9.

(b) locatorul-cumprtor nu trebuie s recunoasc activul transferat i trebuie s recunoasc un activ financiar egal cu ncasrile din
transfer. Acesta trebuie s contabilizeze activul financiar n conformitate cu IFRS 9.

Anexa A
Termeni definii

Prezenta anex este parte integrant din prezentul standard.


Termenii definii n alte standarde i utilizai n prezentul standard cu acelai neles

Anexa B
ndrumri de aplicare

Prezenta anex este parte integrant din prezentul standard. Anexa descrie modul de aplicare a punctelor 1-103 i are aceeai autoritate ca
celelalte seciuni ale standardului.

Aplicarea la nivel de portofoliu


B1 Prezentul standard specific modul de contabilizare a unui contract de leasing. Totui, ca o soluie practic, o entitate poate aplica
prezentul standard pentru un portofoliu de contracte de leasing cu caracteristici similare dac entitatea preconizeaz, n mod
rezonabil, c efectele asupra situaiilor financiare determinate de aplicarea prezentului standard pentru portofoliul respect iv nu vor fi
semnificativ diferite de efectele aplicrii prezentului standard pentru contracte individuale de leasing din cadrul respectivului
portofoliu. La contabilizarea unui portofoliu, o entitate trebuie s utilizeze estimri i ipoteze care reflect dimensiunea i structura
portofoliului respectiv.

Combinarea contractelor
B2 La aplicarea prezentului standard, o entitate trebuie s combine dou sau mai multe contracte ncheiate n acelai moment sau aproape
n acelai moment cu acelai partener contractual (sau pri afiliate partenerului contractual) i s contabilizeze contractele ca pe un
singur contract dac sunt ndeplinite unul sau mai multe dintre urmtoarele criterii:

(a) contractele sunt negociate ca pachet cu un obiectiv comercial general care nu poate fi neles dect dac se iau n considerare
contractele mpreun;

(b) valoarea contraprestaiei de plat dintr-un contract depinde de preul sau de executarea celuilalt contract; sau

(c) drepturile de utilizare a activelor-suport transferate prin contracte (sau unele drepturi de utilizare a activelor-suport transferate
prin fiecare contract n parte) formeaz un singur contract de leasing, n sensul punctului B32.

Derogare de la dispoziiile de recunoatere: contracte de leasing pentru care activul-suport


are o valoare mic (punctele 5-8)
B3 Cu excepia celor specificate la punctul B7, prezentul standard permite unui locatar s aplice punctul 6 pentru a contabiliza contracte
de leasing pentru care activul-suport are o valoare mic. Un locatar trebuie s evalueze valoarea activului-suport pe baza valorii
activului atunci cnd este nou, indiferent de vechimea activului luat n leasing.

B4 Pentru a se evalua dac valoarea activului-suport este sau nu mic se folosete o baz absolut. Contractele de leasing pentru active cu
valoare mic ndeplinesc condiiile pentru tratamentul contabil de la punctul 6 indiferent dac acele contracte de leasing sunt sau nu
semnificative pentru locatar. Evaluarea nu este afectat de dimensiunea, natura sau situaia locatarului. Prin urmare, se preconizeaz
c locatari diferii vor ajunge la aceeai concluzie atunci cnd determin dac un anumit activ-suport are sau nu o valoare mic.

B5 Un activ-suport are o valoare mic doar dac:

(a) locatarul poate beneficia de pe urma utilizrii activului-suport n mod individual sau mpreun cu alte resurse disponibile
imediat locatarului; i

(b) activul-suport nu depinde n foarte mare msur de alte active, nici nu este strns corelat cu acestea.

B6 Un leasing al unui activ-suport nu ndeplinete condiiile unui contract de leasing pentru un activ cu valoare mic dac natura acelui
activ face ca acel activ s nu aib, n mod normal, o valoare mic atunci cnd este nou. De exemplu, contractele de leasing p entru
automobile nu ndeplinesc condiiile unor contracte de leasing pent ru active cu valoare mic deoarece un automobil nou nu are, n
mod normal, o valoare mic.

B7 Dac un locatar subcontracteaz un activ sau preconizeaz c va subcontracta un activ, contractul de leasing principal nu se calific
drept contract de leasing pentru un activ cu valoare mic.

B8 Printre activele-suport cu valoare mic se numr tabletele i calculatoarele personale, articolele mici de mobil i telefoanele.

Identificarea unui contract de leasing (punctele 9-11)


B9 Pentru a evalua dac un contract transfer sau nu dreptul de a controla utilizarea unui activ identificat (a se vedea punctele B13-B20)
pentru o perioad de timp, o entitate trebuie s evalueze msura n care, pe parcursul perioadei de utilizare, clientul deine
concomitent:
(a) dreptul de a obine n esen toate beneficiile economice din utilizarea activului identificat (conform descrierii de la punctele
B21-B23); i

(b) dreptul de a dispune cu privire la utilizarea activului identificat (conform descrierii de la punctele B24-B30).

B10 n cazul n care clientul are dreptul de a controla utilizarea unui activ identificat doar pentru o poriune din durata contractului,
contractul conine un contract de leasing pentru respectiva poriune a duratei contractului.

B11 Un contract pentru furnizarea de bunuri sau servicii poate fi ncheiat printr-un angajament comun sau, n locul unui angajament
comun, conform definiiei din IFRS 11 Angajamente comune. n aceast situaie, angajamentul comun este considerat a fi clientul din
cadrul contractului. Prin urmare, pentru a evalua dac un astfel de contract conine sau nu un leasing, o entitate trebuie s evalueze
dac angajamentul comun are sau nu dreptul de a controla utilizarea unui activ identificat pe parcursul perioadei de utilizare.

B12 O entitate trebuie s evalueze dac un contract conine sau nu un leasing pentru fiecare component de leasing n parte. A se vedea
punctul B32 pentru ndrumri cu privire la componentele separate de leasing.

Activ identificat

B13 Un activ este identificat, n mod normal, ca fiind specificat explicit ntr-un contract. Totui, un activ poate fi identificat i ca fiind
specificat n mod implicit la momentul la care activul este pus la dispoziia clientului.

Drepturi reale de substituire

B14 Chiar dac activul este specificat, un client nu are dreptul de a utiliza un activ identificat dac furnizorul are dreptul real de a substitui
activul pe parcursul perioadei de utilizare. Dreptul unui furnizor de a substitui un activ este real doar dac sunt ndeplinite
concomitent urmtoarele dou condiii:

(a) furnizorul are capacitatea practic de a substitui active alternative pe parcursul perioadei de utilizare (de exemplu, client ul nu i
poate interzice furnizorului s substituie activul i exist activele alternative disponibile imediat furnizorului sau furnizorul le
poate procura ntr-un interval de timp rezonabil); i

(b) furnizorul ar beneficia din punct de vedere economic de pe urma exercitrii dreptului su de substituire a activului (adic s e
preconizeaz c beneficiile economice asociate cu substituirea activului vor depi costurile asociate cu substituirea acelui
activ).

B15 Dac furnizorul are un drept sau o obligaie s substituie activul doar ncepnd de la o anumit dat sau apariie a unui anumit
eveniment, dreptul de substituire al furnizorului nu este real deoarece furnizorul nu are capacitatea practic de a substitui active
alternative pe parcursul perioadei de utilizare.

B16 Atunci cnd o entitate evalueaz dac dreptul de substituire deinut de un furnizor este real sau nu, entitatea se bazeaz pe faptele i
circumstanele de la iniierea contractului i trebuie s exclud din analiza sa evenimentele viitoare despre care nu se preconizeaz, la
iniierea contractului, c este probabil s aib loc. Printre eveniment ele viitoare despre care nu se preconizeaz, la iniierea
contractului, c este probabil s aib loc i care trebuie excluse, prin urmare, din evaluare se numr:

(a) acordul dat de un viitor client pentru plata unei rate superioare celei de pe pia pentru utilizarea activului;

(b) introducerea unor tehnologii noi care nu sunt dezvoltate n mod semnificativ la iniierea contractului de leasing;

(c) o diferen semnificativ ntre utilizarea activului de ctre client sau performana activului, pe de o parte, i utilizarea sau
performana considerat ca fiind probabil la iniierea contractului, pe de alt parte; i

(d) o diferen semnificativ ntre preul pe pia al activului pe parcursul perioadei de utilizare i preul pieei considerat ca fiind
probabil la iniierea contractului de leasing.

B17 Dac activul este localizat la sediul clientului sau n alt parte, costurile asociate substituirii sunt, n general, mai mari dect atunci
cnd acesta este localizat la sediul furnizorului i, prin urmare, este mai probabil ca aceste costuri s depeasc beneficiile asociate
substituirii activului.

B18 Dreptul sau obligaia unui furnizor de a substitui activul n vederea reparaiilor i ntreinerii, dac activul nu funcioneaz
corespunztor sau dac este disponibil o actualizare tehnic, nu i limiteaz dreptul clientului de a utiliza un activ identificat.

B19 n cazul n care clientul nu poate determina direct dac furnizorul are sau nu dreptul real de substituire, clientul trebuie s presupun c
niciun drept de substituire nu este real.

Pri de active

B20 O parte din capacitatea unui activ este un activ identificat dac este fizic distinct (de exemplu, un etaj dintr-o cldire). O capacitate
sau alt parte dintr-un activ care nu este fizic distinct (de exemplu, o parte din capacitatea unui cablu optic) nu este un activ
identificat, cu excepia cazului n care aceasta reprezint n esen toat capacitatea activului i, astfel, furnizeaz clientului dreptul de
a obine n esen toate beneficiile economice n urma utilizrii activului.
Dreptul de a obine beneficii economice n urma utilizrii

B21 Pentru a controla utilizarea unui activ identificat, un client trebuie s aib dreptul de a obine n esen toate beneficiile economice n
urma utilizrii activului pe parcursul perioadei de utilizare (de exemplu, prin utilizarea exclusiv a activului pe parcursul acelei
perioade). Un client poate obine beneficii economice n urma utilizrii unui activ, direct sau indirect, n numeroase moduri, cum ar fi
prin utilizarea, deinerea sau subcontractarea activului. Beneficiile economice din utilizarea unui activ includ rezultatele primare i
produsele secundare (inclusiv poteniale fluxuri de trezorerie derivate din aceste elemente), precum i alte beneficii economice din
utilizarea activului care ar putea fi valorificate printr-o tranzacie comercial cu o ter parte.

B22 Atunci cnd evalueaz dreptul de a obine n esen toate beneficiile economice din utilizarea unui activ, o entitate trebuie s aib n
vedere toate beneficiile economice care rezult n urma utilizrii activului ce intr n sfera de aplicare a dreptului clientului de
utilizare a activului (a se vedea punctul B30). De exemplu:

(a) dac un contract limiteaz utilizarea unui autovehicul la un singur teritoriu pe parcursul perioadei de utilizare, o entitate trebuie
s aib n vedere doar beneficiile economice rezultate n urma utilizrii autovehiculului pe acel teritoriu, i nu n afara acestuia.

(b) dac un contract specific faptul c un client poate conduce un autovehicul doar un numr de km pe parcursul perioadei de
utilizare, o entitate trebuie s aib n vedere doar beneficiile economice rezultate n urma utilizrii autovehiculului n limitele
kilometrajului permis, i nu dincolo de acesta.

B23 Dac un contract impune unui client s plteasc furnizorului sau altei pri o parte din fluxurile de trezorerie derivate n urma
utilizrii unui activ drept contravaloare, acele fluxuri de trezorerie pltite drept contravaloare trebuie considerate ca fiind parte din
beneficiile economice pe care le obine clientul n urma utilizrii activului. De exemplu, n cazul n care clientul trebuie s plteasc
furnizorului un procent din vnzri n urma utilizrii spaiului de desfacere drept contravaloare pentru acea utilizare, aceast
dispoziie nu interzice clientului dreptul de a obine n esen toate beneficiile economice rezultate n urma utilizrii spaiului de
desfacere. M otivul este c fluxurile de trezorerie generate din acele vnzri sunt considerate a fi beneficii economice pe care le obine
clientul n urma utilizrii spaiului de desfacere i din care pltete ulterior o parte furnizorului, drept contravaloare pentru dreptul de
utilizare a acelui spaiu.

Dreptul de a dispune cu privire la utilizare

B24 Un client are dreptul de a dispune cu privire la utilizarea unui activ identificat pe parcursul perioadei de utilizare fie dac:

(a) acel client are dreptul de a dispune cu privire la modul i scopul n care este utilizat activul pe parcursul perioadei de utilizare
(conform descrierii de la punctele B25-B30); fie dac

(b) deciziile relevante despre modul i scopul n care este utilizat activul sunt predeterminate i:

(i) clientul are dreptul de a exploata activul (sau de a dispune i determina modul n care alii exploateaz activul) pe
parcursul perioadei de utilizare, fr ca furnizorul s aib dreptul de a modifica acele instruciuni de exploatare; sau

(ii) clientul a proiectat activul (sau anumite aspecte ale activului) ntr-o manier care predetermin modul i scopul n care va
fi folosit activul pe parcursul perioadei de utilizare.

Modul i scopul n care este utilizat un activ

B25 Un client are dreptul de a dispune cu privire la modul i scopul n care este utilizat activul dac, n sfera dreptului su de utilizare
definit n contract, poate modifica modul i scopul n care este utilizat activul pe parcursul perioadei de utilizare. Atunci cnd face
aceast evaluare, o entitate are n vedere drepturile decizionale care sunt cele mai relevante pentru modificarea modului i scopului n
care este utilizat activul pe parcursul perioadei de utilizare. Drepturile decizionale sunt relevante atunci cnd ele afecteaz beneficiile
economice care urmeaz s rezulte din utilizare. Este posibil ca drepturile decizionale care sunt cele mai relevante s fie diferite
pentru contracte diferite, n funcie de natura activului i de termenele i condiiile contractului.

B26 Printre drepturile decizionale care, n funcie de circumstane, acord dreptul de a modifica modul i scopul n care este utilizat
activul, n limitele sferei stabilite a dreptului de utilizare al clientului, se numr:

(a) drepturile de modificare a tipului de rezultat care este generat de activ (de exemplu, de a decide dac s se utilizeze un container
de transport pentru a transporta bunuri sau pentru depozitare, sau de a decide asupra proporiei de produse vndute din spaiul de
desfacere);

(b) drepturile de modificare a momentului n care este generat rezultatul (de exemplu, de a decide cnd va fi ut ilizat o component
de utilaj sau o central electric);

(c) drepturile de modificare a locului n care este generat rezultatul (de exemplu, de a decide asupra destinaiei unui camion sau a
unei nave, ori de a decide unde va fi utilizat o component de echipament); i

(d) drepturile de a modifica dac este sau nu generat rezultatul i cantitatea acestuia (de exemplu, de a decide dac se va produce
sau nu energie cu ajutorul unei centrale electrice i ct de mult energie se va produce cu ajutorul acelei centrale).
B27 Printre drepturile decizionale care nu acord dreptul de a modifica modul i scopul n care este utilizat activul se numr drepturi
limitate la exploatarea sau ntreinerea activului. Astfel de drepturi pot fi deinute de client sau de furnizor. Cu toate c drepturile cum
sunt cele de exploatare sau ntreinere a activului sunt, adesea, vitale pentru utilizarea eficient a unui activ, acestea nu sunt drepturi
de a dispune asupra modului i scopului n care este utilizat activul i depind, de multe ori, de decizii legate de modul i scopul n care
este utilizat activul. Totui, drepturile de exploatare a unui activ pot acorda clientului dreptul de a dispune cu privire la utilizarea
activului dac deciziile relevante despre modul i scopul n care este utilizat acel activ sunt predeterminate (a se vedea punctul B24
litera (b) subpunctul (i)).

Decizii stabilite pe parcursul i anterior perioadei de utilizare

B28 Deciziile relevante despre modul i scopul n care este utilizat activul pot fi predet erminate n diverse moduri. De exemplu, deciziile
relevante pot fi predeterminate prin proiectarea activului sau prin restricii contractuale referitoare la utilizarea activului respectiv.

B29 Atunci cnd evalueaz dac un client are sau nu dreptul de a dispune cu privire la utilizarea unui activ, o entitate trebuie s aib n
vedere doar drepturile decizionale referitoare la utilizarea activului pe parcursul perioadei de utilizare, cu excepia cazului n care
clientul a proiectat activul (sau anumite caracteristici ale acestuia) conform descrierii de la punctul B24 litera (b) subpunctul (ii). n
consecin, cu excepia cazului n care exist condiiile de la punctul B24 litera (b) subpunctul (ii), o entitate nu trebuie s aib n
vedere decizii care sunt predeterminate nainte de perioada de utilizare. De exemplu, dac un client poate doar s specifice ce va
produce un activ nainte de perioada de utilizare, clientul nu are dreptul de a dispune cu privire la utilizarea acelui activ. Capacitatea
de a specifica rezultatul ntr-un contract nainte de perioada de utilizare, fr alte drepturi decizionale asociate utilizrii activului,
acord clientului aceleai drepturi ca oricrui alt client care cumpr bunurile sau serviciile.

Drepturi de protecie

B30 Un contract poate include termene i condiii gndite s protejeze interesul furnizorului n activul respectiv sau n alte active, pentru
a-i proteja personalul sau pentru a asigura conformitatea furnizorului cu legile i reglementrile. Cele ce urmeaz sunt exemple de
drepturi de protecie. De exemplu, un contract (i) poate specifica valoarea maxim de utilizare a unui activ sau limita locul sau
momentul n care clientul poate utiliza activul, (ii) poate impune unui client s respecte anumite practici de exploatare sau (iii) poate
impune unui client s comunice furnizorului modificrile modului n care va fi folosit un activ. Drepturile de protecie definesc, n
general, sfera drepturilor de utilizare ale clientului, ns, luate separat, nu interzic clientului dreptul de a dispune cu privire la
utilizarea unui activ.

B31 Urmtoarea schem poate ajuta entitile s evalueze dac un contract este sau conine un leasing.
Exist un activ identificat? Nu
A se vedea punctele Error! Reference source
not found.-Error! Reference source not
found..
Da

Clientul are dreptul de a obine n esen toate Nu


beneficiile economice ca urmare a folosirii
activului pe parcursul perioadei de utilizare?
A se vedea punctele Error! Reference source
not found.-Error! Reference source not
found.. Da

Client Are clientul, furnizorul sau niciunul dintre acetia Furnizor


dreptul de a dispune cu privire la modul i scopul
n care este utilizat un activ pe parcursul
perioadei de utilizare? A se vedea punctele
Error! Reference source not found.-Error!
Reference source not found..
Niciunul; modul i scopul n
care este utilizat un activ
sunt predeterminate

Da Clientul are dreptul de a exploata activul pe


parcursul perioadei de utilizare, fr ca furnizorul
s aib dreptul de a modifica acele instruciuni
de exploatare? A se vedea punctul Error!
Reference source not found.litera (b)
subpunctul (i).
Nu

Clientul a proiectat activul ntr-o manier care Nu


predetermin modul i scopul n care va fi folosit
activul pe parcursul perioadei de utilizare?
A se vedea punctul Error! Reference source
not found.litera (b) subpunctul (ii)
Da

Contractul include un leasing Contractul nu include un


leasing

Separarea componentelor unui contract (punctele 12-17)


B32 Dreptul de a utiliza un activ-suport este o component de leasing separat dac, n paralel:

(a) locatarul poate beneficia de pe urma utilizrii activului-suport fie n mod individual, fie mpreun cu alte resurse care sunt
disponibile imediat locatarului. Resursele disponibile imediat sunt bunuri sau servicii ce sunt vndute sau date n leasing s eparat
(de ctre locator sau ali furnizori) sau resursele pe care locatarul deja le-a obinut (de la locator sau din alte tranzacii sau
evenimente); i

(b) activul-suport nici nu depinde n foarte mare msur de, nici nu este strns corelat cu celelalte active-suport din cadrul
contractului. De exemplu, faptul c un locatar ar putea decide s nu ia n leasing activul-suport, fr ca drepturile sale de a
utiliza alte active-suport din contract s fie afectate n mod semnificativ, ar putea indica faptul c activul-suport nu depinde n
foarte mare msur de, nici nu este strns corelat, cu acele active-suport.

B33 Un contract poate include o valoare de pltit de ctre locatar pentru activitile i costurile care nu transfer un bun sau un serviciu
ctre locatar. De exemplu, un locator poate include n valoarea total de pltit un onorariu pentru cheltuieli administrative sau alte
costuri pe care le suport asociate contractului de leasing, care nu transfer un bun sau un serviciu ctre locatar. Astfel d e valori de
pltit nu genereaz o component separat a contractului, ci sunt considerate a fi parte din contravaloarea total alocat
componentelor identificabile n mod distinct din cadrul contractului.
Durata contractului de leasing (punctele 18-21)
B34 Atunci cnd determin durata contractului de leasing i evalueaz ct va dura perioada irevocabil a contractului de leasing, o entitate
trebuie s aplice definiia unui contract i s determine perioada n care contractul este executoriu. Un contract de leasing nceteaz a
mai fi executoriu atunci cnd locatarul i locatorul au fiecare dreptul de a rezilia contractul de leasing fr permisiunea celeilalte pri,
fr a suferi dect o penalizare nesemnificativ.

B35 Dac doar locatarul are dreptul de a rezilia un contract de leasing, acel drept este considerat ca fiind o opiune de reziliere a
contractului de leasing care este disponibil locatarului, pe care o entitate o ia n considerare atunci cnd determin durata
contractului de leasing. Dac doar locatorul are dreptul de a rezilia un contract de leasing, perioada irevocabil a contract ului de
leasing include perioada acoperit de opiunea de reziliere a contractului de leasing.

B36 Durata contractului de leasing ncepe la data nceperii derulrii acestuia i include orice perioade scutite de chirie acordate locatarului
de ctre locator.

B37 La data nceperii derulrii, o entitate evalueaz dac locatarul are sau nu certitudinea rezonabil c va exercita o opiune de prelungire
a contractului de leasing sau de cumprare a activului-suport, sau c nu va exercita o opiune de reziliere a contractului de leasing.
Entitatea are n vedere toi factorii i toate circumstanele relevante care reprezint un stimulent economic pentru ca locat arul s
exercite, sau s nu exercite, opiunea, inclusiv orice modificri preconizate ale faptelor i circumstanelor care apar de la data
nceperii derulrii contractului de leasing pn la data de exercitare a opiunii. Exemplele de factori ce trebuie avui n vedere cuprind,
fr a se limita la:

(a) termenele i condiiile contractuale pentru perioadele opionale comparate cu ratele de pia, cum ar fi:

(i) valoarea plilor pentru contractul de leasing din orice perioad opional;

(ii) valoarea oricror pli variabile pentru contractul de leasing sau alte pli contingente, cum ar fi pli ce rezult din
penaliti de reziliere i garanii aferente valorii reziduale; i

(iii) termenele i condiiile oricror opiuni care pot fi exercitate ulterior perioadelor opionale iniiale (de exemplu, o opiune
de cumprare care poate fi exercitat la finalul unei perioade de prelungire, la o rat care este, n prezent, sub ratele de
pia).

(b) modernizrile semnificative ale activului n sistem de leasing (sau care sunt preconizate) pe durata contractului de leasing despre
care se preconizeaz c vor genera beneficii economice semnificative pentru locatar, atunci cnd devine exercitabil opiunea de
prelungire sau de reziliere a contractului de leasing sau de cumprare a activului-suport;

(c) costurile legate de rezilierea contractului de leasing, cum ar fi costurile de negociere, costurile de reamplasare, costurile de
identificare a altui activ-suport care s corespund exigenelor locatarului, costurile de integrare a unui nou activ n activitatea
locatarului sau costurile cu penalizrile de reziliere i alte costuri similare, inclusiv cele asociate returnrii activului-suport ntr-o
anumit stare stipulat contractual sau ntr-un anumit amplasament stipulat contractual;

(d) importana respectivului activ-suport pentru activitatea locatarului, innd cont, de exemplu, de msura n care activul-suport
este sau nu un activ specializat, de amplasarea activului-suport i de disponibilitatea alternativelor corespunztoare; i

(e) condiionalitatea asociat cu exercitarea opiunii (adic atunci cnd opiunea poate fi exercitat doar dac sunt ndeplinite una
sau mai multe condiii) i probabilitatea ca acele condiii s existe.

B38 O opiune de prelungire sau de reziliere a contractului de leasing poate fi combinat cu una sau mai multe caracteristici contractuale
(de exemplu, o garanie aferent valorii reziduale) astfel nct locatarul s garanteze locatorului un randament n numerar minim sau
fix care este, n esen, identic indiferent dac opiunea este sau nu exercitat. n astfel de situaii, i fr a aduce atingere ndrumrilor
referitoare la plile fixe n fond de la punctul B42, o entitate trebuie s presupun c locatarul are certitudinea rezonabil c va
exercita opiunea de a prelungi contractul de leasing sau c nu va exercita opiunea de reziliere a contractului de leasing.

B39 Cu ct este mai scurt perioada irevocabil a unui contract de leasing, cu att este mai mare probabilitatea ca un locatar s exercite o
opiune de prelungire a contractului de leasing sau s nu exercite o opiune de reziliere a contractului de leasing. A ceasta deoarece
costurile asociate obinerii unui activ de substituire vor fi, probabil, proporional mai mari cu ct este mai mic perioada irevocabil.

B40 Practicile anterioare ale unui locatar referitoare la perioada n care a folosit, n general, anumite tipuri de active (fie luate n leasing,
fie proprii) i motivaia sa economic pot furniza informaii care s fie utile la evaluarea msurii n care locatarul are o certitudine
rezonabil c va exercita sau c nu va exercita o opiune. De exemplu, dac un locatar a folosit, n general, anumite tipuri de active pe
parcursul unei anumite perioade de timp sau dac exist o practic a locatarului de exercitare frecvent a opiunilor aferent e
contractelor de leasing pentru anumite tipuri de active-suport, locatarul trebuie s aib n vedere motivaia economic care st la baza
acelei practici din trecut atunci cnd evalueaz dac are sau nu certitudinea rezonabil c va exercita o opiune aferent contractelor
de leasing pentru acele active.

B41 Punctul 20 specific faptul c, dup data nceperii derulrii unui contract de leasing, un locatar reevalueaz durata contractului de
leasing la apariia unui eveniment semnificativ sau a unei modificri semnificative a circumstanelor care poate fi controlat () de ctre
locatar i care influeneaz dac acesta are sau nu certitudinea rezonabil c va exercita o opiune care nu era anterior inclus n
calcularea duratei contractului de leasing sau c nu va exercita o opiune inclus anterior n calculul duratei contract ului de leasing.
Exemplele de evenimente sau modificri semnificative ale circumstanelor includ:

(a) modernizrile semnificative ale activului n sistem de leasing care nu sunt anticipate la data nceperii derulrii unui contract de
leasing despre care se preconizeaz c vor genera beneficii economice semnificative pentru locatar, atunci cnd devine
exercitabil opiunea de prelungire sau de reziliere a contractului de leasing sau de cumprare a activului-suport;

(b) o modificare semnificativ sau o personalizare a activului-suport care nu a fost anticipat la data nceperii derulrii contractului
de leasing;

(c) data iniierii unui subcontract de leasing pentru activul-suport pentru o perioad care se extinde dincolo de finalul duratei de
leasing determinate anterior; i

(d) o decizie de afaceri a locatarului care este direct relevant pentru exercitarea, sau neexercitarea, unei opiuni (de exemplu, o
decizie de a prelungi contractul de leasing pentru un activ complementar, de a ceda un activ alternativ sau de a ceda o unitate
operaional n cadrul creia este utilizat activul aferent dreptului de utilizare).

Pli de leasing fixe n fond (punctele 27 litera (a),


36 litera (c) i 70 litera (a))
B42 Plile de leasing includ orice pli de leasing fixe n fond. Plile de leasing fixe n fond sunt plile care ar putea conine, n form,
un anumit grad de variabilitate, dar care sunt inevitabile n fond. Plile de leasing fixe n fond exist dac, de exemplu:

(a) plile sunt structurate ca pli variabile de leasing, dar nu exist o variabilitate real a acestora. Aceste pli conin clauze
variabile care nu au un fond economic real. Printre aceste tipuri de pli se numr:

(i) plile care trebuie efectuate doar dac activul se dovedete a fi capabil s funcioneze pe durata contractului de leasing
sau doar dac are loc un eveniment care nu poate s nu aib loc; sau

(ii) plile care sunt structurate iniial ca pli variabile de leasing, corelate cu utilizarea activului-suport, dar pentru care
variabilitatea va fi soluionat la un moment dat dup data nceperii derulrii contractului de leasing astfel nct plile
devin fixe pentru restul duratei contractului de leasing. Acele pli devin pli fixe n fond atunci cnd variabilitatea est e
soluionat.

(b) exist mai mult de un set de pli pe care le-ar putea face un locatar, dar un singur set dintre acestea este realist. n acest caz, o
entitate trebuie s considere setul realist de pli ca fiind pli de leasing.

(c) exist mai mult de un set realist de pli pe care le-ar putea face un locatar, dar acesta trebuie s efectueze cel puin unul din
acele seturi de pli. n acest caz, o entitate trebuie s considere ca pli de leasing setul de pli care nsumeaz cea mai mic
valoare (pe o baz actualizat).

Implicarea locatarului n activul-suport nainte de data nceperii derulrii unui contract de


leasing
Costurile locatarului legate de construcia sau proiectarea
activului-suport

B43 O entitate poate negocia un contract de leasing nainte ca activul-suport s fie disponibil pentru a fi utilizat de ctre locatar. Pentru
anumite contracte de leasing poate fi necesar ca activul-suport s fie construit sau reproiectat pentru a fi utilizat de ctre locatar. n
funcie de termenele i condiiile contractului se poate impune unui locatar s efectueze pli legate de construcia sau proiectarea
activului.

B44 Dac un locatar suport costuri legate de construcia sau proiectarea unui activ-suport, locatarul trebuie s contabilizeze acele costuri
n conformitate cu alte standarde, cum ar fi IAS 16. Costurile legate de construcia sau proiectarea unui activ-suport nu includ plile
efectuate de ctre locatar pentru dreptul de utilizare a activului-suport. Plile pentru dreptul de utilizare a activului-suport sunt pli
pentru un contract de leasing, indiferent de momentul efecturii acelor pli.

Titlul de proprietate al activului-suport

B45 Un locatar poate obine titlul de proprietate pentru un activ-suport nainte ca titlul de proprietate s fie transferat ct re locator i
activul s fie dat n leasing locatarului. Obinerea titlului de proprietate nu determin, n sine, modul n care este contabilizat
tranzacia.

B46 Dac locatarul controleaz activul-suport (sau obine controlul asupra acestuia) nainte ca activul s fie transferat locatorului,
tranzacia este o tranzacie de vnzare i leaseback care este contabilizat n conformitate cu punctele 98-103.

B47 Totui, dac locatarul nu obine controlul asupra activului-suport nainte ca activul s fie transferat locatorului, tranzacia nu este o
tranzacie de vnzare i leaseback. De exemplu, o astfel de situaie apare atunci cnd un productor, un locator i un locatar
negociaz o tranzacie pentru cumprarea de ctre locator a unui activ de la productor, activ care este, la rndul lui, dat n leasing
locatarului. Locatarul poate obine titlul de proprietate pentru activul-suport nainte ca titlul de proprietate s fie transferat
locatorului. n acest caz, dac locatarul obine titlul de proprietate pentru activul-suport, dar nu obine controlul asupra activului-
suport nainte ca acesta s fie transferat locatorului, tranzacia nu este contabilizat ca o tranzacie de vnzare i leaseback, ci ca un
leasing.

Prezentrile de informaii ale locatarului (punctul 59)


B48 Atunci cnd determin dac informaiile suplimentare referitoare la activitile de leasing sunt necesare pentru ndeplinirea
obiectivului de prezentare a informaiilor de la punctul 51, un locatar trebuie s ia n considerare:

(a) dac acele informaii sunt relevante pentru utilizatorii situaiilor financiare. Un locatar trebuie s furnizeze informaiile
suplimentare precizate la punctul 59 doar dac se preconizeaz c acele informaii sunt relevante pentru utilizatorii situaiilor
financiare. n acest context, este posibil ca aceast situaie s apar dac utilizatorii sunt ajutai s neleag:

(i) flexibilitatea oferit de contractele de leasing. Contractele de leasing pot oferi flexibilitate dac, de exemplu, un locatar
i poate reduce expunerea prin exercitarea opiunilor de reziliere sau de rennoire a contractelor de leasing cu termene i
condiii favorabile.

(ii) restriciile impuse prin contractele de leasing. Contractele de leasing pot impune restricii, de exemplu, atunci cnd se
impune locatarului s menin anumii coeficieni financiari.

(iii) sensibilitatea informaiilor raportate fa de variabile-cheie. Informaiile raportate pot fi sensibile, de exemplu, la viitoare
pli variabile de leasing.

(iv) expunerea la alte riscuri generate de contractele de leasing.

(v) abateri de la practica din sectorul de activitate. Astfel de abateri pot include, de exemplu, termene i condiii neobinuite
sau unice de leasing care afecteaz portofoliul de leasing al unui locatar.

(b) msura n care acele informaii reies din informaiile care sunt fie prezentate n situaiile financiare primare, fie descrise n note.
Nu este necesar ca un locatar s dubleze informaiile pe care le-a prezentat deja n alt seciune a situaiilor financiare.

B49 Informaiile suplimentare legate de plile variabile de leasing care, n funcie de circumstane, ar putea fi necesare pentru a ndeplini
obiectivul de prezentare a informaiilor de la punctul 51 pot include informaii care ajut utilizatorii situaiilor financiare s evalueze,
de exemplu:

(a) motivele locatarului pentru utilizarea plilor variabile de leasing i prevalena acelor pli;

(b) amploarea relativ a plilor variabile de leasing fa de plile fixe;

(c) variabilele-cheie de care depind plile variabile de leasing i modul n care se estimeaz c plile vor varia ca urmare a
schimbrii acelor variabile-cheie; i

(d) alte efecte operaionale i financiare ale plilor variabile de leasing.

B50 Informaiile suplimentare legate de opiunile de prelungire sau de reziliere care, n funcie de circumstane, ar putea fi necesare pentru
a ndeplini obiectivul de prezentare a informaiilor de la punctul 51 pot include informaii care ajut utilizatorii situaiilor financiare s
evalueze, de exemplu:

(a) motivele locatarului pentru utilizarea opiunilor de prelungire sau de reziliere i prevalena acelor opiuni;

(b) amploarea relativ a plilor opionale de leasing fa de plile de leasing;

(c) prevalena exercitrii opiunilor care nu erau incluse n evaluarea datoriilor care decurg din contractele de leasing; i

(d) alte efecte operaionale i financiare ale acelor opiuni.

B51 Informaiile suplimentare legate de garaniile aferente valorii reziduale care, n funcie de circumstane, ar putea fi neces are pentru a
ndeplini obiectivul de prezentare a informaiilor de la punctul 51 pot include informaii care ajut utilizatorii situaiilor financiare s
evalueze, de exemplu:

(a) motivele locatarului pentru acordarea de garanii aferente valorii reziduale i prevalena acelor garanii;

(b) amploarea expunerii locatarului fa de riscul aferent valorii reziduale;

(c) natura activelor-suport pentru care sunt furnizate garaniile aferente valorii reziduale; i

(d) alte efecte operaionale i financiare ale acelor garanii.

B52 Informaiile suplimentare legate de tranzaciile de vnzare i leaseback care, n funcie de circumstane, ar putea fi necesare pentru a
ndeplini obiectivul de prezentare a informaiilor de la punctul 51 pot include informaii care ajut utilizatorii situaiilor financiare s
evalueze, de exemplu:
(a) motivele locatarului pentru tranzaciile de vnzare i leaseback i prevalena acelor tranzacii;

(b) termenele i condiiile eseniale ale tranzaciilor de vnzare i leaseback;

(c) plile care nu sunt incluse n evaluarea datoriilor care decurg din contractele de leasing; i

(d) efectul asupra fluxului de trezorerie pe care l au tranzaciile de vnzare i leaseback n perioada de raportare.

Clasificarea contractelor de leasing din perspectiva locatorului (punctele 61-66)


B53 Clasificarea contractelor de leasing pentru locatori n conformitate cu prezentul standard se face n funcie de msura n care
contractul de leasing transfer riscurile i recompensele aferente dreptului de proprietate asupra unui activ-suport. Riscurile includ
posibilitatea de a se nregistra pierderi, ca urmare a unui grad sczut de utilizare a activului sau a uzurii morale tehnologice i a unor
variaii ale rentabilitii datorate modificrii condiiilor economice. Recompensele pot fi reprezentate de preconizarea unei activiti
profitabile pe durata vieii economice a activului-suport i a unor ctiguri rezultate din creterea valorii sau din valorificarea unei
valori reziduale.

B54 Un contract de leasing poate include termenele i condiiile de ajustare a plilor de leasing n funcie de anumite modificri care
au loc ntre data nceperii derulrii contractului de leasing i data iniierii (cum ar fi o modificare a costului activului-suport pentru
locator sau o modificare a costului de finanare a contractului de leasing pentru locator). n acest caz, n sensul clasificrii contractului
de leasing, trebuie s se considere c efectul acestor modificri a avut loc la data iniierii.

B55 Atunci cnd un contract de leasing include att elementul cldiri, ct i elementul teren, un locator trebuie s evalueze separat
clasificarea fiecrui element drept leasing financiar sau leasing operaional, n conformitate cu punctele 62-66 i B53-B54. Pentru a
determina ncadrarea elementului teren ca leasing operaional sau ca leasing financiar, un argument important l reprezint faptul c
terenul are, n mod obinuit, o durat de via economic nedeterminat.

B56 De cte ori este necesar pentru a clasifica i contabiliza un contract de leasing pentru teren i cldiri, un locator trebuie s aloce plile
de leasing (inclusiv orice sume forfetare pltite n avans) ntre elementele cldiri i teren n mod proporional cu valorile juste relative
ale drepturilor de utilizare n sistem de leasing a elementelor cldiri i teren, de la data iniierii contractului de leasing. Dac plile
aferente contractului de leasing nu pot fi distribuite n mod fiabil ntre aceste dou elemente, ntregul leasing este clasificat drept
leasing financiar, cu excepia cazului cnd este clar c ambele elemente sunt contracte de leasing operaional, situaie n care ntregul
leasing este clasificat drept leasing operaional.

B57 n cazul unui contract de leasing pentru cldiri i teren n care valoarea elementului teren nu este semnificativ pentru leasing, un
locator poate trata terenul i cldirile ca pe o singur unitate n scopul clasificrii contractului de leasing i poate clas ifica aceast
unitate ca pe un leasing financiar sau un leasing operaional, n conformitate cu punctele 62-66 i B53-B54. n acest caz, un locator
trebuie s considere durata de via economic a cldirilor ca fiind durata de via economic a ntregului activ-suport.

Clasificarea subcontractelor de leasing

B58 La clasificarea unui subcontract de leasing, un locator intermediar trebuie s clasifice subcontractul de leasing drept leasing financiar
sau leasing operaional dup cum urmeaz:

(a) n cazul n care contractul de leasing principal este un leasing pe termen scurt pe care entitatea, ca locatar, l-a contabilizat n
conformitate cu punctul 6, subcontractul de leasing trebuie clasificat ca leasing operaional.

(b) n caz contrar, subcontractul de leasing trebuie clasificat n funcie de activul aferent dreptului de utilizare care rezult din
contractul de leasing principal, mai degrab dect n funcie de activul-suport (de exemplu, elementul de imobilizri corporale
care face obiectul contractului de leasing).

Anexa C
Data intrrii n vigoare i tranziia

Prezenta anex este parte integrant din prezentul standard i are aceeai autoritate ca celelalte seciuni ale standardului.

Data intrrii n vigoare

C1 O entitate trebuie s aplice prezentul standard pentru perioadele anuale de raportare care ncep la 1 ianuarie 2019 sau ulterior acestei
date. Se permite aplicarea anterior acestei date pentru entitile care aplic deja IFRS 15 Venituri din contractele cu clienii la data
aplicrii iniiale a prezentului standard sau anterior acestei date. Dac o entitate aplic prezentul standard mai devreme, entitatea
trebuie s prezinte acest fapt.
Tranziia

C2 n sensul dispoziiilor de la punctele C1-C19, data aplicrii iniiale este nceputul perioadei anuale de raportare n care o entitate
aplic pentru prima dat prezentul standard.

Definiia unui contract de leasing


C3 Ca soluie practic, unei entiti nu i se impune s reevalueze dac un contract este sau conine un leasing la data aplicrii iniiale. n
schimb, unei entiti i se permite:

(a) s aplice prezentul standard n cazul unor contracte care erau identificate anterior drept contracte de leasing n conformitate cu
IAS 17 Contracte de leasing i IFRIC 4 Determinarea msurii n care un angajament conine un contract de leasing. O entitate
trebuie s aplice, n cazul acelor contracte de leasing, dispoziiile tranzitorii de la punctele C5-C18.

(b) s nu aplice prezentul standard n cazul contractelor care nu erau identificate anterior drept coninnd un leasing n conformitate
cu IAS 17 i IFRIC 4.

C4 Dac o entitate alege soluia practic de la punctul C3, aceasta trebuie s prezinte acest fapt i s aplice soluia practic n cazul
tuturor contractelor sale. Ca urmare, o entitate trebuie s aplice dispoziiile de la punctele 9-11 doar n cazul contractelor ncheiate
(sau modificate) la data aplicrii iniiale sau ulterior acestei date.

Locatari
C5 Un locatar trebuie s aplice prezentul standard pentru contractele sale de leasing fie:

(a) retroactiv, pentru fiecare perioad de raportare anterioar prezentat n conformitate cu IAS 8 Politici contabile, modificri ale
estimrilor contabile i erori; fie

(b) retroactiv, cu efectul cumulat al aplicrii iniiale a prezentului standard recunoscut la data aplicrii iniiale n conformitate cu
punctele C7-C13.

C6 Un locatar trebuie s aplice opiunea descris la punctul C5 consecvent pentru toate contractele sale de leasing n care are rolul de
locatar.

C7 Dac un locatar alege s aplice prezentul standard n conformitate cu punctul C5 litera (b), locatarul nu trebuie s retrateze
informaiile comparative. n schimb, locatarul trebuie s recunoasc efectul cumulat al aplicrii iniiale a prezentului standard ca pe o
ajustare a soldului de deschidere a rezultatului reportat (sau al altor componente de capital propriu, dup caz), la data aplicrii iniiale.

Contracte de leasing clasificate anterior drept contracte de leasing operaional

C8 Dac un locatar alege s aplice prezentul standard n conformitate cu punctul C5 litera (b), locatarul trebuie:

(a) s recunoasc o datorie care decurge din contractul de leasing la data aplicrii iniiale pentru contractele de leasing clasificate
anterior ca leasing operaional n conformitate cu IAS 17. Locatarul trebuie s evalueze datoria care decurge din acel contract de
leasing la valoarea actualizat a plilor de leasing restante, actualizat pe baza ratei marginale de mprumut de la data ap licrii
iniiale.

(b) s recunoasc un activ aferent dreptului de utilizare la data aplicrii iniiale pentru contractele de leasing clasificate anterior ca
leasing operaional n conformitate cu IAS 17. Locatarul trebuie s aleag, pentru fiecare leasing n parte, evaluarea activului
aferent dreptului de utilizare fie:

(i) la valoarea sa contabil ca i cnd standardul ar fi fost aplicat de la data nceperii derulrii contractului de leasing, dar
actualizat pe baza ratei marginale de mprumut a locatarului de la data aplicrii iniiale; fie

(ii) la o valoare egal cu datoria care decurge din contractul de leasing, ajustat cu valoarea oricror pli de leasing pltite n
avans sau acumulate aferente respectivului contract de leasing recunoscute n situaia poziiei financiare imediat dup
data aplicrii iniiale.

(c) s aplice IAS 36 Deprecierea activelor pentru activele aferente dreptului de utilizare la data aplicrii iniiale, cu excepia cazului
n care locatarul aplic soluia practic de la punctul C10 litera (b).

C9 Fr a aduce atingere dispoziiilor de la punctul C8, pentru contracte de leasing clasificate anterior ca leasing operaional n
conformitate cu IAS 17, un locatar:

(a) nu este obligat s fac nicio ajustare la momentul tranziiei pentru contractele de leasing n care activul-suport are o valoare
mic (conform descrierii de la punctele B3-B8) care va fi contabilizat n conformitate cu punctul 6. Locatarul trebuie s
contabilizeze acele contracte de leasing conform prezentului standard de la data aplicrii iniiale.

(b) nu este obligat s fac nicio ajustare la momentul tranziiei pentru contractele de leasing contabilizate ca o investiie imobiliar
utiliznd modelul bazat pe valoarea just din IAS 40 Investiii imobiliare. Locatarul trebuie s contabilizeze activul aferent
dreptului de utilizare i datoria care decurge din acele contracte de leasing n conformitate cu IAS 40 i cu prezentul standard, de
la data aplicrii iniiale.

(c) trebuie s evalueze activul aferent dreptului de utilizare la valoarea just la data aplicrii iniiale pentru contractele de leasing
contabilizate anterior drept contracte de leasing operaional n conformitate cu IAS 17 i care vor fi contabilizate ca inves tiie
imobiliar utiliznd modelul bazat pe valoarea just din IAS 40 de la data aplicrii iniiale. Locatarul trebuie s contabilizeze
activul aferent dreptului de utilizare i datoria care decurge din acele contracte de leasing n conformitate cu IAS 40 i cu
prezentul standard, de la data aplicrii iniiale.

C10 Un locatar poate utiliza una sau mai multe dintre urmtoarele soluii practice atunci cnd aplic prezentul standard retroactiv n
conformitate cu punctul C5 litera (b) pentru contractele de leasing clasificate anterior ca leasing operaional n conformitate cu IAS
17. Unui locatar i se permite s aplice aceste soluii practice pentru fiecare contract de leasing n parte:

(a) un locatar poate s aplice o singur rat de actualizare pentru un portofoliu de contracte de leasing cu caracteristici destul de
similare (cum ar fi contractele de leasing cu o durat rmas a contractului de leasing similar pentru o clas similar de active-
suport ntr-un mediu economic similar).

(b) un locatar se poate baza pe evaluarea sa cu privire la msura n care contractele de leasing sunt oneroase n conformitate cu IAS
37 Provizioane, datorii contingente i active contingente imediat nainte de data aplicrii iniiale, ca alternativ la realizarea unei
examinri a deprecierii. Dac un locatar alege aceast soluie practic, locatarul trebuie s ajusteze act ivul aferent dreptului de
utilizare la data aplicrii iniiale cu valoarea oricror provizioane pentru contracte cu titlu oneros recunoscute n situaia poziiei
financiare nainte de data aplicrii iniiale.

(c) un locatar poate alege s nu aplice dispoziiile de la punctul C8 pentru contractele de leasing a cror durat se ncheie n termen
de 12 luni de la data aplicrii iniiale. n acest caz, un locatar trebuie:

(i) s contabilizeze acele contracte de leasing n acelai mod cu contractele de leasing pe termen scurt, conform descrierii de
la punctul 6; i

(ii) s includ costurile asociate acelor contracte de leasing n prezentarea cheltuielilor aferente contractului de leasing pe
termen scurt din perioada anual de raportare care cuprinde data aplicrii iniiale.

(d) un locatar poate exclude costurile directe iniiale din evaluarea activului aferent dreptului de utilizare la data aplicrii iniiale.

(e) un locatar poate utiliza nelegerea ulterioar, cum ar fi determinarea duratei contractului de leasing, dac acesta cuprinde
opiuni de prelungire sau de reziliere a leasingului.

Contracte de leasing clasificate anterior drept contracte de leasing financiar

C11 Dac un locatar alege s aplice prezentul standard n conformitate cu punctul C5 litera (b), pentru contracte de leasing care erau
clasificate drept leasing financiar n conformitate cu IAS 17, valoarea contabil a activului aferent dreptului de utilizare i a datoriei
care decurge din contractul de leasing la data aplicrii iniiale va fi valoarea contabil a activului i a datoriei care decurg din
contractele de leasing imediat nainte de data respectiv, evaluat n conformitate cu IAS 17. n cazul acelor contracte de leasing, un
locatar trebuie s contabilizeze activul i datoria care decurg din acele contracte de leasing n conformitate cu prezentul standard, de
la data aplicrii iniiale.

Prezentarea informaiilor

C12 Dac un locatar alege s aplice prezentul standard n conformitate cu punctul C5 litera (b), locatarul trebuie s prezinte informaiile
despre aplicarea iniial prevzute la punctul 28 din IAS 8, cu excepia informaiilor specificate la punctul 28 litera (f) din IAS 8. n
loc de informaiile specificate la punctul 28 litera (f) din IAS 8, locatarul trebuie s prezinte:

(a) media ponderat a ratei marginale de mprumut a locatarului aplicat datoriilor care decurg din contractele de leasing
recunoscute n situaia poziiei financiare la data aplicrii iniiale; i

(b) o explicaie a oricrei diferene dintre:

(i) angajamentele de leasing operaional prezentate n conformitate cu IAS 17 la finalul perioadei anuale de raportare
imediat precedente datei aplicrii iniiale, actualizate utiliznd rata marginal de mprumut de la data aplicrii iniiale,
conform descrierii de la punctul C8 litera (a); i

(ii) datoriile care decurg din contractele de leasing recunoscute n situaia poziiei financiare la data aplicrii iniiale.

C13 Dac un locatar utilizeaz una sau mai multe dintre soluiile practice de la punctul C10, el trebuie s prez inte acest fapt.

Locatori
C14 Cu excepia situaiei descrise la punctul C15, unui locator nu i se impune s fac nicio ajustare la momentul tranziiei pent ru contracte
de leasing n care are rolul de locator i trebuie s contabilizeze acele contracte de leasing n conformitate cu prezentul standard de la
data aplicrii iniiale.
C15 Un locator intermediar trebuie:

(a) s reevalueze subcontractele de leasing care erau clasificate drept leasing operaional n conformitate cu IAS 17 i sunt n curs la
data aplicrii iniiale, pentru a determina dac fiecare subcontract de leasing trebuie s fie clasificat drept leasing operaional sau
leasing financiar n conformitate cu prezentul standard. Locatorul intermediar trebuie s realizeze aceast evaluare la data
aplicrii iniiale pe baza termenelor i condiiilor contractuale pstrate n contractul principal de leasing i n subcontract ul de
leasing la data respectiv.

(b) pentru subcontractele de leasing care erau clasificate drept leasing operaional n conformit ate cu IAS 17, dar sunt clasificate
drept leasing financiar n conformitate cu prezentul standard, s contabilizeze subcontractele de leasing ca pe un nou leasing
financiar ncheiat la data aplicrii iniiale.

Tranzacii de vnzare i leaseback nainte de data aplicrii iniiale


C16 O entitate nu trebuie s reevalueze tranzaciile de vnzare i leaseback ncheiate nainte de data aplicrii iniiale pentru a determina
dac transferul activului-suport ndeplinete dispoziiile din IFRS 15 pentru a fi contabilizat drept vnzare.

C17 Dac o tranzacie de vnzare i leaseback a fost contabilizat drept o vnzare i un leasing financiar n conformitate cu IAS 17,
locatarul-vnztor trebuie:

(a) s contabilizeze tranzacia de leaseback la fel cum contabilizeaz orice leasing financiar care exist la data aplicrii iniiale; i

(b) s continue s amortizeze orice ctig din vnzare pe parcursul duratei contractului de leasing.

C18 Dac o tranzacie de vnzare i leaseback a fost contabilizat drept vnzare i leasing operaional n conformitate cu IAS 17,
locatarul-vnztor trebuie:

(a) s contabilizeze tranzacia de leaseback la fel cum contabilizeaz orice leasing operaional care exist la data aplicrii iniiale; i

(b) s ajusteze activul aferent dreptului de utilizare din leaseback pentru orice ctiguri sau pierderi amnate care sunt asociate
termenelor ce nu sunt disponibile pe pia recunoscute n situaia poziiei financiare imediat nainte de data aplicrii iniiale.

Valori recunoscute anterior n legtur cu combinrile


de ntreprinderi
C19 Dac un locatar a recunoscut anterior un activ sau o datorie n conformitate cu IFRS 3 Combinri de ntreprinderi lund n
considerare termenele favorabile sau nefavorabile ale unui leasing operaional achiziionat ca parte a unei combinri de ntreprinderi,
locatarul trebuie s derecunoasc acel activ sau acea datorie i s ajusteze valoarea contabil a activului aferent dreptului de utilizare cu
valoarea corespunztoare la data aplicrii iniiale.

Referine la IFRS 9
C20 Dac o entitate aplic prezentul standard, dar nu aplic nc IFRS 9 Instrumente financiare, orice referin la IFRS 9 din prezentul
standard trebuie interpretat ca referin la IAS 39 Instrumente financiare: recunoatere i evaluare.

Retragerea altor standarde

C21 Prezentul standard nlocuiete urmtoarele standarde i interpretri:

(a) IAS 17 Contracte de leasing;

(b) IFRIC 4 Determinarea msurii n care un angajament conine un contract de leasing;

(c) SIC-15 Leasing operaional Stimulente; i

(d) SIC-27 Evaluarea fondului economic al tranzaciilor care implic forma legal a unui contract de leasing.