Tema: Contabilitatea veniturilor i determinarea Rezultatului financiar

1. Contabilitatea veniturilor i a decontrilor cu clienii

Conform structurii veniturilor organizaiilor de construcii-montaj (des. 3.1.1),
veniturile se grupeaz pe tipuri de activiti. Pentru reflectarea contabil a veniturilor
n cadrul planului de conturi a fost rezervat clasa 6 Venituri".
Toate conturile de venituri sunt conturi de pasiv i de rezultate. In creditul lor
n decursul perioadei de gestiune se reflect cu total cumulativ de la nceputul anului
sumele veniturilor constatate, iar n debit - raportarea veniturilor acumulate la
rezultatul financiar total. La sfritul anului conturile de venituri nu prezint sold. In
desenul 3.2.1 se prezinta conturile corespondente cu conturile grupei de venituri .
S ne referim la unele particulariti ale veniturilor operaionale, i anume:
1) ncasrile n avans, reprezentnd ncasri sau creane a unor lucrri sau prestri
neefectuate nu se consider venituri ale activitii de baz, acestea
nregistrndu-se n contabilitate la un cont distinct 523 Avansuri pe termen
scurt primite";
2) veniturile provenite din prestarea serviciilor de construcii-montaj i alte
venituri operaionale, formeaz cifra de afaceri a organizaiei de construcii-
montaj ;
Conturile clasei 6 Venituri"
Debit Credit

Creditul contului
351 Rezultatul financiar total"
Debitul conturilor
241 Casa"
242 Cont de decontare"
243 Cont valutar"
221 Creane pe termen scurt aferente facturilor
comerciale" 223 Creane pe termen scurt ale
prilor legate"
227 Creane pe termen scurt ale personalului"
422 Venituri anticipate pe termen lung" 515
Venituri anticipate curente"
228 Creane pe termen scurt privind veniturile
calculate"
229 Alte creane pe termen scurt"
221 Materiale" 217 Mrfuri"
213 Obiecte de mic valoare i scurt durat"
etc.

Des.3.2A. Corespondena conturilor privind veniturile

 3) la contul 611 Venituri din vnzri" trebuie s fie reflectate venitul de la
serviciile de construcii-montaj prestate la preuri contractuale, fr a se ine
cont de TVA, deoarece ultima nu este un element al ncasrilor, ci o plat
obligatorie efectuat de cumprtor, ce urmeaz a fi transferat n buget [4, p.9-
16]. Conform prevederilor S.I.C. impozitele nu se includ n componena
veniturilor pe motiv c nu genereaz avantaje economice viitoare, n perioada
de gestiune contabil, i nu produce creteri de capitaluri" [18, p.208-215]. Din
acest motiv ele se reflect separat. Spre exemplu:

4) - Reflectarea sumei venitului constatat aferent contractului se reflect n

conturi astfel:
Debit 221 Creane pe termen scurt privind facturile comerciale" - cu pre de
vnzare, inclusiv TVA;
Credit 611 Venituri din vnzri" - cu pre de livrare, fr TVA;
Credit 5342 Datorii privind TVA" - la suma TVA.
Suma veniturilor realizate n organizaiile de construcii este condiionat de doi
factori principali, i anume:
a) volumul produciei executate (decontrile, acceptate la plat de ctre
beneficiari);
b) preurile i tarifele de evaluare utilizate.
n decursul anului de gestiune conturile de venituri se crediteaz pe msura
nregistrrii veniturilor obinute.
La sfritul fiecrui trimestru rulajele creditoare ale conturilor de venituri cu
total cumulativ de la nceputul anului se nregistreaz n Raportul privind rezultatele
financiare pe rndurile respective fr formule contabile.
La finele anului de gestiune conturile de venituri se nchid prin trecerea
veniturilor acumulate n creditul contului 351 Rezultat financiar total"
 2. Contabilitatea decontarilor cu clienii
Obinerea venitului de la executarea LCM este n strns legtur cu
decontrile antreprenorului cu clienii (beneficiarii), de aceea o atenie deosebit
trebuie acordat evidenei acestor decontri.
In construcii o pondere nsemnat n operaiunile privind decontrile revin
decontrilor aferente executrii LCM. Contractele de antrepriz prevd clauze
privind organizarea decontrilor i metodologia evidenei operaiunilor de decontare
privind LCM executate i achitate. In contractele de antrepriz pot fi convenite unele
stadii distincte la primire a lucrarilor (primirea unei parti a construciei, unor LCM
separate etc.), la fel i modul decontrilor:
- pentru ndeplinirea unor lucrri separate;
- unor etape;
- n urma executrii tuturor lucrrilor prevzute n contract (paragraful 1.2. al
lucrrii).
n ramura de construcii-montaj executarea tuturor operaiunilor prevzute n
proiectul de execuie privind obiectul construit, nseamn de fapt ncetarea
procesului de construcie pentru acel obiect i, n consecin, predarea obiectului
respectiv beneficiarului.
Prin operaiunea de predare a LCM beneficiarului se comercializeaz
producia de construcii-montaj, constituind etapa final a planului economic, n
care producia marfa se transform n bani.
Particularitile produciei de construcii-montaj i modalitatea de calcul al
acesteia influeneaz sistemul i formele de decontare a lucrrilor de baz i se
rsfrng asupra modului de recuperare a cheltuielilor efectuate de antreprenor.
In evidena contabil la beneficiari i antreprenori decontrile aferente LCM
se reflect pornind de la valoarea contractual (de deviz) a acestora.
Valoarea de deviz a obiectului de construcii se determin n contractul de
construcie i poate fi calculat:
n dependen de valoarea determinat n conformitate cu proiectul
(valoarea fix) i cu clauzele prevzute n contractulde antrepriz referitor
la modul de modificare a acestora;
rambursnd valoarea efectiv a LCM n sumele consumurilor acceptate,
 evaluate n preuri curente, plus beneficiul antreprenorului, stipulat n
contract.
In relaiile sale financiare beneficiarii i organizaiile de construcii-montaj
aplic diverse forme de decontri, cea mai frecvent fiind forma decontrilor prin
accept.
In evidena decontrilor antreprenorilor cu beneficiarii distingem operaii de
decontare:
a) privind LCM executate potrivit contractului de construcii;
b) cu furnizori de materiale i utilaj;
c) cu bugetul i ali debitori i creditori etc.
Decontrile se realizeaz prin virament i prin trasarea decontrilor reciproce
privind materialele livrate de ctre beneficiari, serviciile prestate i reinerile pentru
avansurile oferite anterior. La valoarea lucrrilor primite se elibereaz un cont, n
care se indic valoarea total, sumele reinerilor (pentru materiale, servicii, avansuri
etc.) i sumele datorate plii. Aceste operaiuni nu ntotdeauna sunt reflectate
corect, organizaiile de construcii vizate utilizeaz diverse conturi pentru reflectarea
decontrilor cu beneficiarii. n consecin, apar o serie de nregistrri de stornare (cu
rou), ceea ce nu se admite potrivit noului plan de conturi contabile.
Organizaiile de construcii pot aplica dou feluri de decontri la ndeplinirea
contractelor de construcie, i anume:
decontri cu beneficiarii;
decontri cu alte organizaii specializate - subantreprenori.
In cazul decontrilor cu subantreprenorii, antreprenorul general se dovedete
a fi drept beneficiar, deoarece el efectueaz plile conturilor subantreprenorului i
se achit cu acesta pentru lucrrile executate. Pentru toate aceste decontri
antreprenorul general folosete aceleai conturi contabile, ca i beneficiarii n cazul
decontrilor cu antreprenorii.
exemplu. Antreprenorul Sport" execut LCM conform contractului de antrepriz
n valoare de 1.500000 lei (inclusiv TVA) cu primirea unui avans n sum de
700000 lei. Pentru realizarea acestui contract antreprenorul recurge la ndeplinirea
unor lucrri specializate n sum de 400000 lei de ctre subantreprenorul Garant",
acordndu-i un avans de 300000 lei. Vom reflecta aceste operaii economice.
 a) cu beneficiarii:
1. Primirea avansului de ctre antreprenori de la beneficiari n valoare de 700 000 lei:
Debit 242 Cont curent n moned naional" - 700000 lei;
Credit 523 Avansuri curente"
sau - 700000 le
424 Avansuri" pe termen lung primite" -
n funcie de termenul avansului
primit

2. Calcularea TVA de la suma avansului primit anterior n mrime

116666,66 lei (700000 : 6):
Debit 225 Creane ale bugetului - 116666,66 lei
Credit 534 Datorii fa bugetului
- 116666,66 lei.

3.Predarea ctre beneficiar a LCM executate n valoare de 1.500000 lei:

Debit 221 Creane comerciale"
sau ' - 1.500000 lei;
234 Alte creane curente" - la suma LCM, inclusiv
TVA
Credit 611 Venituri din vnzri" - la suma
LCM, fr TVA - 1250000 lei;
Credit 534 Datorii privind decontrile cu
- 250000 lei.
bugetul - la suma TVA

4. Trecerea n cont a avansului primit anterior - 700000 lei:

Debit 523 Avansuri curente" - 700000 lei;
Credit 221 Creane comerciale"
sau ' - 700000 lei.
Credit 234 Alte creane curente"

5.Achitarea definitiv a beneficiarului cu antreprenorul pentru LCM

ndeplinite-800000 lei:
Debit 242 Cont de decontare" - 800000 lei;
Credit 221 Creane comerciale"
sau ' - 800000 lei.
Credit 234 Alte creane curente"
6.Casarea sumei TVA calculate anterior din avansul primit 116666,66 lei:
Debit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul" - 11.6666,66lei
Credit 225 Creane ale
i J., , - 116666.66lei
bugetul
b) cu subantreprenorii:
1. Primirea avansului de subantreprenor n sum de 300 000 lei:
Debit 224 Avansuri pe termen scurt acordate" - 300000 lei;
Credit 242 Cont curent n moned naional" - 300000 lei.

2. Calcularea TVA de la suma avansului primit n mrime de 50000 lei

(300000 : 6):
Debit 534 Datorii cu bugetul" - 50000 lei;
Credit 534.4 Taxar pe valoarea adugat
& i accize
j ., - 50000 lei.
_____de ncasat
_____

3. Acceptarea de ctre antreprenor a conturilor subantreprenorului pentru

LCM executate n sum de 400000 lei:
Debit 811 Activitatea de baz" - la suma LCM
fr TVA -333333 lei;
Debit 534 Datorii privind decontrile cu
bugetul" - la suma TVA - 66667 lei;
Credit 521 Datorii pe termen scurt privind
facturile comerciale" - la suma - 40000 lei.
LCM, inclusiv TVA

4. Trecerea n cont a avansului primit anterior n sum de 300000 lei:

Debit 521 Datorii pe termen scurt privind -300000lei
facturile comerciale"
Credit 224 Avansuri curente acordate" - 300000 lei.

5. Casarea sumei TVA calculate anterior de la suma avansului primit -

50000 lei:
Debit 534.4 Taxa pe valoarea adugat si accize de
- 50000 lei;
ncasat
Credit 534 Datorii cu bugetul - 50000 lei
"

6. Achitarea definitiv a antreprenorului cu subantreprenorul pentru LCM

executate n sum de 100000 lei:
Debit 521 Datorii comerciale" - 100000 lei;

Credit 242 Cont curent n moned naional" - 100000 lei.

7. Virare n achitarea datoriei fa de buget - 18333 lei (250000 - 66667):
Debit 534 Datorii cu bugetul" - 183333 lei;
Credit 242 Cont curent n moned naional"
- 183333 lei.

3. Determinarea l contabilitatea rezultatului financiar

Rezultatul financiar este indicatorul de baz, ce sintetizeaz eficiena cu care s-a
desfurat ntreaga activitate economic a ntreprinderii n timpul exerciiului financiar. El
se reflect att n raportul privind rezultatele financiare, ct i n bilanul contabil.
Rezultatele financiare ale organizaiilor de construcii-montaj reprezint
echivalentul valoric rmas dup acoperirea din veniturile obinute a cheltuielilor efectuate.
Organizatiile de constructii montaj isi pot incheia activitatea cu beneficii
(profit) sau pierderi - elementul definitoriu al rezultatelor financiare.
Beneficiile (profitul) reprezint partea rmas din rezultatele financiare create
din munca personalului ntreprinderii dup ce s-au sczut cheltuielile care se suport direct
din rezultate. ntreprinderea realizeaz beneficii dac veniturile ei sunt mai mari dect
totalitatea cheltuielilor. In caz, contrar ntreprinderea nregistreaz pierderi.
Pierderile reprezint expresia bneasc a diferenei rezultate dintre cheltuielile
efectuate pentru obinerea produciei de construcii-montaj i veniturile mai mici obinute
din decontarea acesteia ctre beneficiari. Ele reprezint o situaie nefireasc a desfurrii
procesului de construcii.
Sunt cunoscute i alte definiri ale profitului i pierderii. Dup Belverd E. Needles
Jr., ,,Venitul net reprezint creterea net a capitalului propriu, ce rezult din activitatea
economic a ntreprinderii. Venitul net este determinat prin diferena dintre venituri i
cheltuieli:
Venit net = Venituri - Cheltuieli
Atunci cnd cheltuielile depesc veniturile, se realizeaz o pierdere net" .
Rapoartele financiare conin informaii privind rezultatul financiar (profitul,
pierderea) pe genuri de activitate, care corespund intereselor tuturor grupelor de utilizatori .
 Tabelul 3.3.2
Baza i modul de determinare a rezultatelor financiare

Venituri Cheltuieli Rezultate

1 Vnzri nete Costul vnzrilor Profit brut

2 Profit brut + alte venituri Cheltuieli comerciale; Rezultatul din activitatea
operaionale cheltuieli generale i operaional
administrative; alte
cheltuieli operaionale
Venituri din activitatea de Cheltuieli ale activitii de Rezultatul din activitatea de
investiii. investiii. investiii
4 Venituri din activitatea Cheltuieli ale activitii Rezultatul din activitatea
financiar financiare financiar
... Rezult atu 1 di n activitate a
5^234
economico-financiar
6 Venituri excepionale Pierderi excepionale Rezultat excepional
7=56 Profitul (pierderea) perioadei
de gestiune pn la impozitare

8 Cheltuieli (economii) privind

impozitul pe venit
9=7-8 Profitul net (pierdere net)

Dup cum se observ din tabelul 3.3.2 n structura rezultatului financiar, potrivit
Raportului privind rezultatele financiare, se includ urmtoarele elemente, rezultatul din
activitatea operaional, rezultatul din activitatea economico-financiar, rezultatul
excepional i profitul net.
Rezultatul din activitatea operaional. Aici mai nti se calculeaz un indice
foarte important al activitii de construcii - profitul brut - ca diferena dintre vnzrile
nete i costul vnzrilor. Apoi, adugnd la suma profitului brut alte venituri operaionale,
i din suma obinut scznd cheltuielile comerciale, cele generale i administrative i alte
cheltuieli operaionale, vom obine rezultatul din activitatea operaional.
Rezultatul din activitatea economico-financiar reprezint profitul sau pierderea
obinut de ntreprindere n decursul perioadei de gestiune din toate felurile de activiti. Se
nsumeaz:
Rezultatul din activitatea operaional,
Rezultatul din activitatea de investiii i
Rezultatul din activitatea financiar.
 Rezultatul excepional reprezint diferena dintre veniturile i cheltuielile
excepionale, obinute ca urmare a unor operaiuni care nu sunt legate de activitatea
normal, curent a ntreprinderii.
La postul Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit" se nscrie suma
calculat avnd n vedere suma rezultatului contabil pn la impozitare i taxa
impozitului pentru anul bugetar.
Profitul net (pierderea net) reprezint diferena dintre profitul contabil pn
la impozitare i cheltuieli (economiile) privind impozitul pe venit. Suma profitului
net (pierderile nete) determinat n forma 2 Situaia financiar" (rd.150) se
trece n bilanul contabil compartimentul Capital propriu"
(rd.590).
In conformitate cu necesitile obinerii informaiei pentru ntocmirea
Raportului privind rezultatele financiare n contabilitate se folosesc o serie de
proceduri care sunt:
1. Utilizarea informaiei acumulate n conturile de venituri (clasa 6) i
cheltuieli (clasa 7), sumele crora se contrapun. La ntocmirea rapoartelor financiare
trimestriale conturile de venituri i cheltuieli nu se nchid. Rezultatul financiar pentru
fiecare trimestru se determin prin calcul, fr ntocmirea formulelor contabile. La
finele anului de gestiune compararea veniturilor i cheltuielilor se efectueaz prin
nchiderea conturilor de venituri i cheltuieli prin intermediul contului 351 Rezultat
financiar total". Astfel, n contul 351 Rezultat financiar total" se vireaz rulajul
debitor de cheltuieli i rulajul creditor de venituri, obinndu-se rezultatul (profitul
sau pierderea) pn la impozitare.
2. Apoi se determin suma cheltuielilor (economiilor) privind impozitul pe
venit (n modul care a fost expus mai sus) care se contabilizeaz n contul 731
Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit".
3. Suma impozitului pe venit calculat potrivit regulilor contabile se
raporteaz n Declaraia privind impozitul pe venit a persoanei ce practic
activitatea de antreprenoriat n vederea determinrii impozitului pe venit conform
regulilor Codului fiscal, (titlul II) [3, p.4-6]. Prin urmare, suma impozitului pe
venit, care urmeaz a fi virat la buget n anul gestionar poate s coincid sau s
difere de suma cheltuielilor (economiilor) calculate conform regulilor contabile, fapt ce se
explic prin diferenele permanente i temporare, determinate n baza prevederilor S.N.C.
In cazul n care suma cheltuielilor privind impozitul pe venit coincide cu suma calculat
conform regulilor fiscale, se va reflecta nregistrarea contabil:
Debit 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit";
Credit 534 Datorii cu bugetul".
In cazul n care suma impozitului pe venit conform regulilor fiscale este mai mica decit
cheltuielile privind impozitilele in venit , se vor intocmi in urmatoarele nregistrri
contabile:
Debit 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit" - la
suma total calculat potrivit regulilor contabile,
Credit 534 Datorii cu bugetul"- la suma calculat potrivit
regulilor fiscale,
Dac suma cheltuielilor privind impozitul pe venit este mai mic dect suma impozitului
calculat potrivit regulilor fiscale, se vor reflecta urmtoarele nregistrri
contabile:
Debit 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit" - la
suma impozitului calculat potrivit regulilor contabile,
Debit 135 Active amnate privind impozitul pe venit" - la diferena dintre
impozitul calculat potrivit regulilor fiscale i contabile,
Credit 534 Datorii la buget" - la suma calculat potrivit regulilor fiscale.
4. Dup aceste nregistrri contabile contul 731 Cheltuieli (economii) privind
impozitul pe venit" se trece la contul 351 Rezultat financiar total", astfel i acest cont se
nchide prin urmtoarea nregistrare contabil:
Debit 351 Rezultat financiar total",
Credit 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit".
5. Apoi se determin soldul final al contului 351 Rezultat financiar total", care
reprezint rezultatul financiar net, trecndu-se la contul 333 Profit net (pierderi) a
perioadei de gestiune" (des. 3.3.1).
La suma profitului net se ntocmete urmtoarea nregistrare contabil:
Debit 351 Rezultat financiar total";
 Credit 333 Profit net (pierderi) al perioadei de gestiune".
La suma pierderii:
Debit 333 Profit net (pierderi) al perioadei de gestiune";

Credit 351 Rezultat financiar total".

Sumele primite de la beneficiar n contul achitrilor definitive pentru lucrrile

de antrepriz executate se vor reflecta n debitul contului 242 Cont curent n moned
naional" i creditul contului 221 Creane comerciale".
Trebuie de menionat, c unele organizaii de antrepriz execut comenzi la
construcia caselor de locuit pentru persoane fizice. In astfel de cazuri apar unele
particulariti la ncheierea contractelor, pregtirea (ntocmirea) documentaiei de
proiect i de deviz, reflectarea veniturilor n eviden.
Contractele la lucrrile de construcie a apartamentelor se ncheie cu fiecare
beneficiar distinct, iar costul contractului se determin n funcie de suprafaa
apartamentului, nivelul lucrrilor de finisare, de nzestrare a apartamentului, ali
parametri. n aceste cazuri apare i necesitatea calculului costului i evidenei
cheltuielilor pe tipuri de apartamente construite, dar nu numai pe blocul de locuit n
ansamblu. Mijloacele i plile primite drept avans de la beneficiari, n achitrile
definitive trebuie considerate finanri cu destinaie special, dat fiind faptul c
astfel de mijloace nu pot fi utilizate de antreprenor n alte scopuri. In evidena
antreprenorului privind aceste operaii vor fi efectuate urmtoarele nregistrri:
1. Sumele primite de la beneficiar n calitate de pli intermediare i pli n
contul achitrilor definitive:
Debit 242 Cont curent n moned naional"
Credit 423 Finanri i ncasri cu destinaie special".

2. Constatarea sumei venitului de antrepriz (pe msura predrii

beneficiarilor etapelor distincte ale lucrrilor i a blocului n exploatare):
Debit 423 Finanri i ncasri cu destinaie special";
Credit 611 Venitul din vnzri".

3. Calculul taxei pe valoarea adugat din valoarea lucrrilor predate

beneficiarilor:
Debit 423 Finanri i ncasri cu destinaie special";
Credit 534 Datorii cu bugetul".

4. Reflectarea cheltuielilor aferente contractului pe perioada de gestiune

curent:
Debit 711 Costul vnzrilor";
Credit 811 Activitatea de baz".