CAPITOLUL IV

STUDIU CRITIC PRIVIND ORGANIZAREA

CONTABILITĂŢII ACTIVITĂŢII DE ALIMENTAŢIE
PUBLICA ÎN UNITĂŢILE DE TURISM

4.1. Particularităţile sistemului de documente justificative

Complexitatea activităţii desfăşurate în cadrul unei unităţi de alimentaţie publică,

rezultat al îmbinării producţiei preparatelor culinare şi de patiserie — cofetărie cu
servirea şi comercializarea acestora şi a băuturilor, presupune existenţa unor suporturi
de informaţii, respectiv documente justificative specifice, alături de cele comune tuturor
agenţilor economici.
Pornind de la tipurile de subactivităţi ce au loc în cadrul unităţilor de alimentaţie
publică, în cele ce urmează vor fi structurate atât formele acestora, cât şi documentele
utilizate.

A. Documente privind aprovizionarea cu mărfuri a unităţilor

de alimentaţie publică.

Formele şi documentele aprovizionării cu mărfuri a unităţilor de alimentaţie

publică, comparativ cu cele aplicate în alte unităţi din comerţul cu amănuntul pot fi
grupate în două categorii şi anume: a. comune şi b. specifice.

a. Forme comune de aprovizionare cu mărfuri şi documente aferente

Aprovizionarea cu mărfuri se face de la societăţi industriale şi agricole,

producători individuali, din ţară, prin import direct sau prin intermediul societăţilor de
comerţ exterior şi de la alte societăţi de comerţ.
Procesul de aprovizionare se desfăşoară pe baza contractelor încheiate cu
furnizorii, în care se precizează denumirea mărfurilor ce se achiziţionează, cantităţile şi
termenele de livrare, modalităţile şi termenele de plată, condiţiile de transport şi
ambalare ş.a.
Aprovizionările ocazionale se pot face doar pe bază de comandă. —
Aprovizionarea fără delegat (loco unitate de alimentaţie publică) se
realizează pe baza Avizului de însoţire a mărfii, emis de furnizor, care

159

poartă răspunderea organizării transportului şi predării mărfurilor, urmat de

Nota de recepţie şi constatare de diferenţe, întocmită de comisia de recepţie;
- Aprovizionarea prin delegat propriu are loc, de regulă, în situaţia în care
furnizorul şi beneficiarul se află în aceeaşi localitate.
Delegatul unităţii se prezintă la furnizor cu o comandă şi o delegaţie de ridicare
a mărfurilor şi eventual cu CEC-ul necesar efectuării plăţii, iar la sosire se procedează la
verificarea cantitativă şi calitativă şi se întocmeşte Nota de recepţie şi constatare de
diferenţe.
- Aprovizionarea cu delegat al furnizorului presupune prezentarea acestuia
la unitatea beneficiară unde se verifică mărfurile de către o comisie de
recepţie şi, totodată, se întocmesc documentele de recepţie.

b. Forme specifice de aprovizionare cu mărfuri şi documente utilizate

- Aprovizionarea prin intermediul depozitelor de repartizare. Mărfurile

alimentare, parţial cele nealimentare şi unele legume şi fructe se
 aprovizionează adesea prin intermediul depozitelor de repartizare, care
efectuează două categorii de operaţii, respectiv:
- recepţia mărfurilor sosite de la furnizor, prin intermediul uneia din
formele prezentate anterior, intrarea în depozit a mărfurilor
consemnându-se în aceleaşi documente ca intrările de mărfuri efectuate
prin alte forme de comerţ;
- distribuirea mărfurilor către magazine sau unităţi de alimentaţie
publică.
Această operaţiune se efectuează pe baza „Graficului de distribuţie" şi a „Bonului
de predare, transfer, restituire" care justifică descărcarea » gestiunii furnizoare.
Bonul de predare, transfer, restituire stă la baza completării „Raportului de
gestiune" sau a „Fişei de magazie". Totodată, serveşte pentru întocmirea
Recapitulaţiei mărfurilor ieşite din depozit şi intrate în gestiunea primitoare.
- Aprovizionarea de pe piaţa agroalimentară se face de unităţile operative de
alimentaţie publică, folosindu-se numerarul reţinut din vânzări şi încredinţat
achizitorului sub formă de avans de trezorerie. Acest delegat consemnează
datele de identificare a producătorului agricol, sortimentele de mărfuri,
cantităţile şi preţul de cumpărare în „Borderoul de achiziţii". Predarea
mărfurilor către gestiunea primitoare (bucătărie, bufet) se consemnează în
„Nota de recepţie şi constatare de diferenţe".
- Aprovizionarea din producţie proprie constă în transferul unor preparate
culinare din bucătăriile unităţilor mixte (restaurante) către unităţile de
«Pi

160
 desfacere (bufete), pe baza „Notelor de comandă" emise de aceste unităţi.
Unitatea predătoare (bucătăria) înscrie sortimentele şi cantităţile
transferate în „Bonul de predare, transfer, restituire", care are rolul de act
justificativ al descărcării gestiunii bucătăriei şi al încărcării gestiunii
unităţii primitoare, inclusiv de însoţire a mărfurilor pe timpul transportului.

Ca o particularitate a sistemului de documente analizate se poate reţine şi

faptul că, în raport cu efectivele la masă, resursele de alimente, alocaţiile de hrană
(în cazul unităţilor tip cantină) şi cu planurile - meniu, se întocmeşte zilnic de
către şeful de unitate „situaţia necesarului de alimente", luându-se în calculul
numărului de porţii de la fiecare fel de preparat şi cantitatea prevăzută în reţetar
pentru fiecare aliment în parte.

B. Documente privind vânzarea de mărfuri prin

unităţile de alimentaţie publică

Formele de vânzare a mărfurilor din unităţile mixte şi de desfacere pot fi

delimitate în două categorii, şi anume : a. vânzarea către consumatori individuali şi
b. vânzarea către consumatori colectivi sau terţi (alte societăţi).

a) Vânzarea către consumatori individuali

Se face, de regulă, cu încasarea în numerar şi poate îmbrăca următoarele

forme: vânzarea mărfurilor cu bon emis de casa de marcat electronică fiscalizată;
vânzarea la domiciliul clientului prin case de comenzi; vânzarea prin ospătari.
Dacă primele două forme de vânzare sunt utilizate de toate societăţile „en
detail", cea de-a treia este specifică unităţilor de alimentaţie publică (restaurante,
crame, braserii ş.a.).
In ceea ce priveşte vânzarea prin ospătari se reţine că este forma cea mai
utilizată şi înregistrează volumul cel mai mare de activitate. După preluarea
comenzilor de la consumatori, ospătarii le transmit secţiilor gestionare, de unde
preiau mărfurile şi întocmesc „Bonul de marcaj", document justificativ al ieşirii
din gestiune şi al vânzării, separat pe secţii (bucătărie, bar etc), în două exemplare,
din care originalul se predă secţiei respective care eliberează mărfurile.
La terminarea consumaţiei de către client se efectuează încasarea
contravalorii mărfurilor vândute, în numerar, conform , flotei de plată" sau prin

1 Negruţiu M. şi colectiv - Contabilitatea în comerţ şi turism, Editura Maxim, Bucureşti, 1998

161
virament, cu filă C.E.C., cu cârd ori prin recepţia hotelurilor, pentru micul dejun
servit de turişti în cameră.
La sfârşitul programului, fiecare ospătar centralizează datele din „Bonurile
de marcaj" şi „Notele de plată" în „Borderoul de încasări şi plăţi", cu defalcarea
desfacerii pe secţii gestionare şi forme de încasare. Responsabilii cu gestiunea
secţiilor, pe baza documentelor de intrare şi ieşire (inclusiv a bonurilor de marcaj),
întocmesc zilnic „Raportul de gestiune" şi compară soldul acestuia cu „Inventarul
de control" de la finele zilei, după care câte un exemplar se predă şefului de
unitate. Pe baza borderourilor şi a rapoartelor de gestiune, şeful de unitate
întocmeşte „ Centralizatorul vânzărilor pe unitate ", cu defalcare pe secţii (pentru
descărcarea gestiunii acestora) şi pe modalităţi de încasare a banilor.

b. Vânzarea către consumatori colectivi sau terţi

Livrarea către alte societăţi comerciale a preparatelor şi semipreparatelor

culinare obţinute în unităţile mixte de alimentaţie publică (restaurante) se
desfăşoară potrivit formei de livrare cu ridicata loco unitatea operativă a
beneficiarului, pe baza „Notelor de comandă" transmise unităţii de alimentaţie
publică de către şefii de unităţi ai beneficiarului.
Loturile de marfă sunt consemnate în Avizul de însoţire a mărfurilor. In
urma centralizării acestor documente, se întocmeşte Factura, document ce stă la
baza decontării ce poate fi efectuată în numerar sau prin virament.

C) Documente specifice activităţii de producţie din cadrul unităţilor de

alimentaţie publică

Spre deosebire de celelalte unităţi din sfera comerţului, al căror obiect de

activitate îl constituie circulaţia mărfurilor, laboratoarelor de cofetărie şi patiserie
le este specifică producţia. Pot exista laboratoare centrale care vând produsele
finite obţinute către întreprinderi terţe sau laboratoare care funcţionează pe lângă
cofetării şi patiserii, având gestiune separată de acestea, însă le transferă produsele
finite în vederea vânzării consumatorilor finali.
Documentele specifice activităţii laboratorului de cofetărie şi patiserie se
diferenţiază pe faze ale acestei activităţi: de aprovizionare cu materii prime,
producţie şi desfacere.
Aprovizionarea se realizează prin formele practicate de unităţile mixte de
desfacere, utilizându-se aceleaşi documente, respectiv: Factura, Nota de recepţie
şi constatare de diferenţe, Nota de predare, transfer, restituire şi Borderoul de
achiziţii.

162
 Materiile prime pot intra în laborator în mod direct sau prin intermediul
magaziilor de materii prime, situaţie în care aprovizionarea este urmată de
eliberarea materiilor prime în producţie, pe baza „Bonului de consum".
In faza de producţie, în care se înregistrează cheltuielile de fabricaţie ale
laboratorului, alături de documentele în care se consemnează consumul de materii
prime se întocmesc şi documente precum: Statul de salarii, Situaţia de calcul a
amortizării mijloacelor fixe, Facturi pentru serviciile prestate de terţi etc. Baza de
pornire în calculaţia costului de la laboratoarele de cofetărie - patiserie o constituie
"reţetarul", care cuprinde informaţii referitoare la: denumirea produsului,
materiile prime utilizate pe cantităţi şi porţie.
In faza de desfacere a produselor finite . sunt utilizate documente
corespunzătoare destinaţiei produselor şi anume:
- Bonul de predare, transfer, restituire pentru transferul produselor către
unităţi proprii (cofetării, patiserii, bufete ş.a.);
- Facturi pentru vânzarea produselor către terţi;
- Avize de însoţire pentru produsele transferate sectorului administrativ
pentru protocol etc.
Pe baza documentelor primare menţionate se întocmeşte „Centralizatorul
produselor finite livrate de laborator". Documentele prezentate ca fiind specifice
activităţii de alimentaţie publică, alături de cele comune tuturor activităţilor, sunt
purtătoarele informaţiilor economice, deci suportul legal pentru înregistrările
efectuate în evidenţa contabilă.

4.2. Particularităţile informaţiei contabile corespunzătoare

activităţii de turism
Contabilizarea fluxurilor de intrare-ieşire în unităţile cu profil de turism
este puternic influenţată de particularităţile acestei activităţi, fapt* care justifică
opinia de a prezenta metodologia de contabilizare a operaţiunilor specifice în
funcţie de tipul unităţii.
Operaţiile economice şi modul lor de reflectare prezentate în continuare se
regăsesc în activitatea desfăşurată de S.C. Complex Hotelier ALFA SA.

A. Pentru depozit, restaurant şi bar

1. Aprovizionarea de mărfuri de la furnizori se reflectă în contabilitate în funcţie de

locul unde se realizează primirea şi recepţionarea acestora, avându-se în vedere cele
două situaţii amintite anterior.

163
1.1. Receptionarea mărfurilor de la furnizor în depozit, operaţiune ;
reflectare în contabilitate presupune următoarele înregistrări:

a. recepţionări mărfuri în depozit, pe baza jurnalului notelor de n

constatare de diferenţe şi/sau altor documente de intrare în gestiune:

Debit 371 „Mărfuri", analitic: Depozit 15.9701

Debit 4426 „TVA deductibilă' 13.4201
Credit 401 furnizori" 2.550 le:

b. transferul de marfă din depozit în unităţi comerciale, pe baza bon

predare, transfer, restituire:

Debit * 371 „Mărfuri", analitic: Unitate 25 A~2

Credit 371 „Mărfuri" analitic: Unitate 13.420
Credit 378 „Mărfuri" analitic: Depozit 7.985 toi
Credit 4428 „TVA neexigibilă" 4.06^

1.2. Receptionare mărfuri de la furnizor direct în unităţile comerciale, I

acestea să treacă prin depozit:

Debit 371 „Mărfuri", analitic: Depozit 11.150

Debit 4426 „TVA deductibilă" 9.3701
Credit 401 furnizori" 1.780
şi:

Debit 371 „Mărfuri, analitic: Depozit 3.345 lai]

Credit 378 „Diferenţe de preţ la mărfuri" 2.811 la
Credit 4428 „TVA neexigibilă' 534 lai

2. Se recepţionează produse de cofetărie şi patiserie, obţinute din pr

proprie (în laborator) şi reflectate iniţial în debitul contului 345 produseJt

Debit 371 „Mărfuri" analitic: unitate 10.411

Credit 345 produse finite" 6.730 ]
Credit 378 ,JDiferenţe de preţ la mărfuri" 2.019i
Credit 4428 „TVA neexigibilă" 1.662 ii

164
 Această operaţiune reprezintă de fapt trecerea sau înregistrarea ca mărfuri a
produselor finite, ocazie cu care se înregistrează şi adaosul comercial aferent şi
T.V.A. neexigibilă.

3. Vânzarea de mărfuri se reflectă prin debitul contului 411 „Clienţi" sau 531
„Casa", corespunzător formei de vânzare şi pe creditul contului 707 „Venituri din
vânzarea mărfurilor", distinct pentru operaţiunile impozabile sau neimpozabile
(export fără TVA. colectată).

4. La sfârşitul lunii, pe baza jurnalului de vânzări, se descarcă gestiunea pentru

mărfuri vândute, astfel:
- pentru operaţii impozabile

Debit 607 „Cheltuieli privind mărfurile''' 25.472 lei

Debit 378 ,JDiferenţe de preţ la mărfuri" 13.420 lei
Debit 4428 „TVA neexigibila' 7.985 lei
Credit 371 „Mărfuri" 4.067 lei

- pentru operaţii neimpozabile (nesupuse TVA):

Debit 371 ,Mărfuri" 1.903 lei

Credit 378 „Diferenţe de preţ la mărfuri" 2.350 lei
Credit 4428 „TVA neexigibilă" 447 lei
şi:

Debit 607 „Cheltuieli privind mărfurile" 10.183 lei

Debit 378 ,J)iferenţe de preţ la mărfurr 7.833 lei
Credit 371 „Mărfurf 2.350 lei

B. Pentru depozitul de materii prime destinate producţiei laboratorului

de cofetărie şi patiserie, pentru producţia şi livrarea produselor către restaurant sau
alte unităţi de comercializare - varianta inventarului permanent:

1. Pe baza jurnalului notelor de recepţie şi constatare de diferenţe şi/sau altor

documente de intrare în patrimoniu, se înregistrează operaţiile privind
aprovizionarea de materii prime specifice laboratorului:

165
Debit 301 „Materii prime" 11.1381
Debit 4426 „TVA deductibilă' 9.360 ka
Credit 401 furnizori" 1.778 !

2. Se reflectă în contabilitate totalul jurnalului de ieşiri din gestiune | materiile

prime consumate în cursul perioadei, prin debitarea wM 601
„Cheltuieli cu materiile prime" şi creditarea contului 301 „Materii priw suma de
9.360 lei.

3. Se înregistrează în contabilitate celelalte cheltuieli implicate de rea

produselor, în sumă de 6.476 lei, ocazie cu care se debitează conturi] cheltuieli
corespunzătoare şi se creditează conturile de amortizări, salarii, | salariale.etc.

4. Pe baza jurnalului producţiei obţinute şi a bonurilor de predare ane» acesta,

se înregistrează obţinerea de produse finite:
Debit 345 produse finite" 15.8361
Credit 711 „Variaţia stocurilor" 15.836 la i

5. Se transferă produsele de cofetărie şi patiserie către restaurant sau alte urni

comercializare, pe baza bonului de predare, transfer, restituire, operat
ocazionează următoarea înregistrare:

Debit 371 „Mărfuri" analitic: unitate 24.4991

Credit 345 ,JProdusefinite" 15.836ţ
Credit 378 ,J)iferenţe de preţ la mărfuri" 4.751 li
Credit 4428 „TVA neexigibiW 3.912 la

Contul 711 „Variaţia stocurilor" se închide prin preluarea rula

creditor în contul de rezultat 121 ,J?rofit şi pierdere", la sfârşitul perioaâ
gestiune.
Dacă societăţile adoptă preţul prestabilit de evaluare a produselor fin
cursul lunii, reflectarea în contabilitate a acestora presupune
urmăica operaţiuni: - recepţia produselor finite în cursul lunii, la preţ prestabilit:

Debit 345 produse finite" 24.360 te

\
Credit 711 „Variaţia stocurilor" 24.360 te

166
r la sfârşitul lunii, în urma postcalculului se determină costul efectiv şi se
înregistrează diferenţa de preţ:

1 Debit 711 „Variaţia stocurilor" 1.515 lei

1 Credit 348 „Diferenţe de preţ la produse" 1.515 lei

- la livrarea produselor finite din laborator în restaurant sau alte unităţi de

comercializare se înregistrează diferenţa de preţ aferentă:

1 Debit 348 ,JDiferenţe de preţ la produse" 1.515 lei

1 Credit 711 „Variaţia stocurilor" 1.515 lei

Precizare: Contul 345 produse finite" se creditează cu ocazia transferului prin

îebitul contului 371 „Mărfuri".

C. Pentru depozitul de materii prime aprovizionarea cu carne în carcasă,

tranşarea cărnii la carmangerie, livrarea către unitatea de desfacere:

1. Se înregistrează aprovizionarea de materii prime specifice carmangeriei, pe

fcftza jurnalului notelor de recepţie şi constatare de diferenţe sau a altor documente le
intrare în gestiune:

1 Debit 301 „Materii prime" 9.948 lei

Debit 4426 „TVA deductibilă" 8.360 lei
1 Credit 401 furnizori" 1.588 lei

2. Pe baza jurnalului de ieşiri din gestiune se reflectă în contabilitate consumul de

materii prime aferent perioadei:

1 Debit 601 „Cheltuieli cu materiile prime" 8.360 lei

1 Credit 301 „Materii prime" 8.360 lei

?. Se contabilizează celelalte cheltuieli implicate de realizarea produselor (salarii,

amortizări etc), corespunzător documentelor justificative specifice, ocazie cu care
se debitează conturile de cheltuieli corespunzătoare şi se creditează conturile
privind obligaţiile salariale, amortismentele etc.

167
4. Se recepţionează în cursul lunii carnea tranşată şi alte produse la cos
producţie şi se reflectă în contabilitate corespunzător jurnalului producţiei â
şi a bonurilor de predare anexate la acesta:

Debit 345 produse finite" 22.845 kx

Credit 711 „Variaţia stocurilor''' 22.845 b

5. Se transferă carnea tranşată şi alte produse de carmangerie către restau

alte unităţi de comercializare, pe baza bonului de predare, transfer, restit
jurnalului de ieşiri din gestiune:

Debit 371 „Mărfuri", analitic: unitate 35.342 lai

Credit 345 produse finite" 22.845 ka 1
Credit 378 ,JDiferenţe de preţ la mărfurf 6.854 ld
Credit 4428 „TVA neexigibilă' 5.64? V=

în afara operaţiunilor specifice producţiei şi vânzării, prezentate an în

unităţile cu activitate de alimentaţie publică apar şi operaţiuni comune le^ae
gestionarea bonurilor, dintre care înregistrăm pe cele mai frecvent întâlniţi

1. Lipsuri în gestiune, constatate cu ocazia inventarierii.

- lipsuri neimputabile provenite din perisabilităţi legale la mărfuri:

Debit 6588 ,yA.lte cheltuieli de exploatare" oo-, , -1

Debit 378 ,J)iferenţe de preţ la mărfurf oo2 la]
570 Ia i
Dejrit 4428 „TVA neexigibilă" 171 tav
Credit 371 „Mărfuri" analitic: unitate 141 ks:

- lipsuri imputabile salariaţilor vinovaţi de producerea lor:

scăderea din gestiune a mărfurilor, la valoarea de înregistrare:

Debit 607 „Cheltuieli privind mărfurile" An -- -"■

Debit 378 ,£)iferenţe de preţ la mărfurf 4951a

JZAJ K i

Debit 4428 „TVA neexigibilă" 961c

Credit 371 „Mărfurf analitic: unitate 79 ka!

168
 imputarea propriu-zisă, la valoarea de piaţă:

Debit 4282 ,AUe creanţe în legătură cu personalul" 510 lei

Credit 7588 ,*4.lte venituri din exploatare" 429 lei
Credit 4428 „TVA neexigibilă'' 81 lei

iderile din calamităţi înregistrate la gestiunea de mărfuri se reflectă în iitate

pe debitul conturilor 671 „Cheltuieli privind calamităţile şi alte mte
extraordinare", 378 ,£)iferenţe de preţ la mărfuri" şi 4428 „T.V.A. w7ă" în
corespondenţă cu creditul contului 371 „Mărfuri".

â în gestiunea de mărfuri constatate cu ocazia inventarierii:

[ Debit 371 „Mărfuri' analitic: unitate 407 lei

Credit 607 „Cheltuieli privind mărfurile" 263 lei
Iredit 378 ,JDiferenţe de preţ la mărfuri" 79 lei
i Credit 4428 „TVA neexigibilă' 65 lei

BL* Considerăm că, în această situaţie, este necesară şi corectarea rulajului

107 „Cheltuieli privind mărfurile", astfel încât rulajul debitor al contului 'fu
şi pierdere", în care se transferă cheltuielile la sfârşitul perioadei de K, va fi
egal cu rulajul creditor al conturilor de cheltuieli (clasa 6):

[ Debit 607 „Cheltuieli privind mărfurile" 263 lei

[Credit 607 „Cheltuieli privind mărfurile" 263 lei

Eşistrarea cheltuielilor de protocol efectuate în unităţile comerciale, pe baza

ie alimente, notei de plată şi a altor documente justificative similare:

Debit 623 „Cheltuieli de protocol, reclamă şi publicitate" 464 lei

idrsuit 707 „Venituri din vânzarea mărfurilor" 390 lei

«căderea din gestiune a mărfurilor utilizate pentru protocol:

Debit 607 „Cheltuieli privind mărfurile" 464 lei

Credit 378 ,JDiferenţe de preţ la mărfuri" 273 lei
Debit 444 „TVA neexigibilă" 1171ei
Credit 371 „Mărfuri" analitic: unitate 74 lei

169
4. Avantajele în natură acordate salariaţilor constând în mărfuri, astfel: -
înregistrarea pe cheltuieli a valorii mărfurilor:

Debit 6458 ,^Llte cheltuieli privind asigurările şi 1.370 leii

protecţia socială1''
Credit 101 „Venituri din vânzarea mărfurilor''' 1.151 lei
Credit 4427 „TVA colectată" 219 lei

- descărcarea din gestiune a mărfurilor acordate salariaţilor:

Debit 607 „Cheltuieli privind mărfurile" 1.370 leii

Debit 378 ,£)iferenţe de preţ la mărfurf 806 lei
Debit 4428 „TVA neexigibilă" 345 lei
Credit 371 „Mărfuri" analitic: unitate 219 lei

5. Vânzarea de mărfuri către salariaţi, conform contractului colectiv de munci*

ceea ce ocazionează înregistrări referitoare la:
- reducerea adaosului comercial până la nivelul recuperării cheltuielilor ocazionali
de aprovizionarea lor:

Debit 371 „Mărfuri" analitic: unitate 184 lei

Credit 378 ,JDiferenţe de preţ la mărfuri" 155 lei
Credit 4428 „TVA neexigibilă' 29 lei

- vânzarea propriu-zisă a mărfurilor:

Debit 4282 ,^ilte creanţe în legătură cu personalul" 613 lei

Credit 707 „Venituri din vânzarea mărfurilor" 515 lei
Credit 4427 „TVA colectată" 98 lei

Precizare: Veniturile din vânzarea mărfurilor înregistrate sunt la nivelul costului

de achiziţie, întrucât, prin operaţiunea precedentă, a fost eliminat adaosul
comercial.
- scăderea din gestiune a mărfurilor vândute salariaţilor:

Debit 607 „Cheltuieli privind mărfurile" 515 lei

Credit 371 „Mărfuri" analitic: unitate 515 lei

170
4.3. Studiu comparativ privind evidenţa operativă şi contabilitatea
analitică în comerţul cu amănuntul şi turism
Organizarea evidenţei operative şi a contabilităţii analitice la nivelul unei
societăţi comerciale şi implicit a celei de alimentaţie publică are ca punct de
pornire „gestiunea", concept cu semnificaţii teoretice şi implicaţii practice
semnificative, care se manifestă în funcţie de contextul în care sunt folosite şi
anume:
— administrarea generală cu maximă eficienţă a patrimoniului sau a unor
bunuri aparţinând unei persoane fizice sau juridice de către
reprezentantul acesteia;
— totalitatea bunurilor încredinţate unei persoane, denumită generic
„gestionar", în vederea păstrării şi mânuirii lor;
— totalitatea operaţiilor de primire, păstrare şi eliberare a bunurilor sau
valorilor băneşti efectuate de gestionar.
Ultimele două accepţiuni sunt avute în vedere în abordarea metodelor de
evidenţă operativă şi analitică a stocurilor de mărfuri şi produse. Doctrina
contabilă recomandă drept criterii orientative pentru înfiinţarea gestiunilor de
mărfuri următoarele criterii:
— volumul operaţiilor de primire-predare dintr-o perioadă de timp dată.
Este cel mai important criteriu în funcţie de care se stabileşte numărul de
gestiuni dintr-o unitate patrimonială.
— volumul, suprafaţa şi amplasamentul spaţiului de depozitare, care
influenţează, de asemenea, înfiinţarea de gestiuni distincte.
Indiferent de criteriile adoptate pentru înfiinţarea gestiunilor de mărfuri,
acestea trebuie să fie astfel organizate încât fiecare categorie de stoc a cărui
evidenţă contabilă se realizează cu ajutorul unui cont distinct, să poată fi
identificabilă faptic şi spaţial. Această restricţie este impusă de necesitatea
realizării condiţiilor pentru facilitarea controlului gestionar, respectiv, a
concordanţei dintre soldurile scriptice ale conturilor de stocuri şi valoarea
stocurilor faptice constatate cu ocazia inventarierilor.
Pentru facilitarea controlului gestionar al bunurilor doctrina contabilă a
elaborat, iar practica gestionară a confirmat mai multe metode de evidenţă
operativă şi analitică a gestiunilor de mărfuri, dintre care cele mai uzuale sunt:
a. metoda operativ-contabilă (pe solduri);
b. metoda cantitativ-valorică (pe fişe de cont analitic);
c. metoda global-valorică.

171
 a. Metoda operativ-contabilă (pe solduri) ocazionează un volum redus de
muncă datorită simplificării lucrărilor de evidenţă analitică a stocurilor . Această
metodă presupune renunţarea la fişele contabile analitice cantitativ valorice
deschise pe feluri de valori materiale.
în cadrul compartimentului de contabilitate se organizează numai evidenţa
valorică desfăşurată pe gestiuni, iar în cadrul acestora pe grupe sau subgrupe de bunuri,
după cum se apreciază că este necesar. Evidenţa cantitativă a stocurilor pe categorii sau
feluri de valori materiale se organizează numai în cadrul locurilor de depozitare cu
ajutorul fişei de magazie.
Controlul exactităţii şi concordanţei înregistrărilor din evidenţa depozitelor cu
cele din contabilitate se realizează, de regulă, lunar, prin evaluarea stocurilor cantitative
stabilite în fişele de magazie şi preluate în registrul stocurilor, unde se înscriu -valorile
parţiale şi cele totale privind soldurile finale de la nivelul subgrupelor şi/sau grupelor de
valori materiale, precum şi de la nivelul gestiunii.

b. Metoda cantitativ-valorică (pe fişe de cont analitic) ocazionează un

volum mare de muncă, însă asigură informaţii suplimentare privind stocurile, fiind
adoptată în mod frecvent de unităţile de alimentaţie publică mici şi mijlocii.
Această metodă constă în organizarea la nivelul compartimentului contabilitate a
evidenţei cantitativ-valorice cu ajutorul fişelor de cont analitic pentru valori
materiale, care se deschid pe feluri de bunuri existente în cadrul gestiunii.
Totodată, se conduce evidenţa valorică numai la nivelul gestiunii, folosindu-se
fişe de cont analitic pentru operaţiuni diverse, fişe în care se înscriu valorile
aferente intrărilor şi ieşirilor în şi din gestiune, precum şi soldul final
corespunzător gestiunii respective.
La nivelul locurilor de depozitare (magazii, depozite de repartizare) se
organizează evidenţa analitică cantitativă pe feluri de bunuri, folosindu-se fişele de
magazie, care se completează de gestionar sau altă persoană cu asemenea atribuţii de
serviciu.
Controlul exactităţii şi concordanţei înregistrărilor din evidenţa cantitativă
organizată la locurile de depozitare şi cele din contabilitate se realizează prin efectuarea
punctajului periodic între cantităţile înregistrate, pe de o parte, în fişele de magazie, iar
pe de altă parte în fişele de cont analitic pentru valori materiale, precum şi în cele pentru
operaţii diverse deschise pe gestiuni.

2
Staicu C. şi colectiv - Contabilitate financiară conformă cu Directivele europene, voi. II, Editura
Universitaria, Craiova, 2006, p. 131.
172
 N^ Metoda global-valorică. Această metodă de evidenţă operativă şi că a
gestiunilor de mărfuri poate fi practicată atunci când nu există obligaţia , iar
managerii unităţilor de alimentaţie publică nu dispun ţinerea unei ie
cantitativ-valorice pentru mărfurile ce fac obiectul unei gestiuni. Este o metodă
relativ simplă, oferă un volum redus de informaţii şi lităţi restrânse de
exercitare a controlului asupra integrităţii valorilor ale gestionate, fiind
■BL recomandată, în principal, pentru evidenţa mărfurilor şi ajelor aflate în
liC. unităţile de desfacere către consumatori/cumpărători şi i alte bunuri, în cazul
ier unităţilor care nu au dotare adecvată . în situaţia KKnţei unei dotări adecvate
cu tehnică de calcul, se recomandă trecerea la fişarea metodei
cantitativ-valorice.
Metoda analizată constă în organizarea evidenţei analitice numai valoric, i
nivelul gestiunii cât şi în contabilitate. In cadrul compartimentului de labilitate
se deschide, pentru fiecare gestiune, câte o fişă de cont analitic \ operaţii
diverse în care se înscriu operaţiile de intrări şi ieşiri, pe baza narnentelor
justificative individuale sau a centralizatoarelor acestora, după caz.
La nivelul fiecărei gestiuni se întocmeşte ,Jiaportul de gestiune " în care se
ECîtrează zilnic şi numai valoric fiecare document justificativ de intrare sau pe.
stabilindu-se totodată soldul final (de lasfârşitulzilei).
Controlul concordanţei înregistrărilor din evidenţa gestiunii cu cele din
bilitate se efectuează periodic, confruntându-se soldurile finale stabilite, pe
parte, în raportul de gestiune, iar pe de altă parte în fişe de cont analitic ■ru
operaţii diverse.
Schematic, realizarea evidenţei operative şi analitice a gestiunilor de
mit potrivit metodei global-valorice se prezintă în figura următoare.
In contextul celor din precedent se poate remarca faptul că în practică se
•c. deseori, diferite combinaţii ale metodelor de evidenţă operativă şi
ă a gestiunilor de mărfuri. Alimentaţia publică, formă
specială a
ilui cu amănuntul, în care au loc procese de circulaţie a mărfurilor şi unele
! de producţie, utilizează atât metode de evidenţă operativă comune tuturor
K ilor de mărfuri cât şi metode specifice.
Organizarea evidenţei operative a mărfurilor în alimentaţia publică se face
diferit la depozite şi celelalte unităţi: restaurante, baruri, cofetării, bufete

La depozite evidenţa operativă este organizată cu ajutorul Fişei de magazie

în care gestionarul operează numai cantitativ, intrările şi ieşirile de
mărfuri, stabilind stocul după fiecare operaţie. Datele din fişa de magazie
se confundă periodic cu cele de la contabilitate pentru controlul exactităţii

mi V. şi colectiv - Contabilitate financiară, voi. I, Editura Sitech, Craiova, 2004, p. 217.

173
 lor, prin evaluarea stocurilor în cazul utilizării metodei operativ-coi (pe
solduri) sau prin punctajul efectuat cu fişele de cont analitic | valori
materiale în situaţia utilizării metodei cantitativ-valorice.
— în magazine, restaurante, cofetării, baruri, bufete organizarea e\Tj
operative şi a contabilităţii analitice prezintă particularităţi dî;ira«r
formelor şi documentelor vânzării mărfurilor care furnizează i
informaţii valorice. Evidenţa operativă se organizează potrivit l
global-valorice, cu ajutorul Raportului de gestiune întocmit zilm:
periodic de gestionar şi numai în etalon valoric. Aceasta cxm
mişcările valorice ale mărfurilor şi ambalajelor şi soldul
>;—sir
determinat zilnic sau periodic.
- Forme de evidenţă operativă specifice se organizează în ge>:
bucătăriilor, barurilor şi laboratoarelor de cofetărie şi patiserie.
! La bucătării, gestionarii întocmesc zilnic Planul producţiei culinari
îndeplineşte următoarele funcţii: stabilirea curentă a activităţii de produci bucătăriei;
evidenţă operativă cantitativă a stocului de preparate culm controlul
operativ asupra gestiunii bucătăriei, inclusiv asupra cantităţii şi \ mărfurilor livrate din
bucătărie (vânzări prin ospătari, transferuri către alte *ea sau unităţi); mijloc de
certificare a calităţii preparatelor.
Gestionarii secţiilor sau unităţilor cu profil de bar conduc o evi operativă sub
forma Fişei de stocuri care are conţinutul unui inventar de p primire a stocului de
mărfuri rămas la sfârşitul programului de lucru -l schimb de gestionari (sau de inventar
la sfârşitul zilei al aceluiaşi gestiorarM scopul de a se descoperi, cu ocazia controlului
operativ curent, dacă i introduse în gestiune mărfuri fără forme legale.
în cadrul laboratoarelor de cofetărie şi patiserie se organizează două: de
evidenţă operativă şi anume:
- evidenţa operativă a cantităţilor de produse planificate şi obţinute ca realizează cu
ajutorul Planului de producţie al laboratorului întocmit zih către gestionarul
laboratorului;
- evidenţa cantitativă a producţiei şi consumului în laboratoare având ca urmărirea
mişcării cantităţilor de materii prime principale în corelate produsele finite
obţinute, stabilindu-se economiile sau depăşirile faîi consumurile normate.
Consumul de materii prime se urmăreşte operativ cu ap
„Centralizatorului de produse finite realizate", a „Situaţiei privind con
 ■

A A. Valorificarea informaţiei contabile în procesul analizei la

S.C.Complex hotelier ALFA S.A.
Cadrul concurenţial al economiei de piaţă determină societăţile comerciale iu
reuşesc să se impună prin calitate, competitivitate şi eficienţă şi pentru mu
este posibilă redresarea în termene acceptabile, să devină falimentare şi să *fel
eliminate din „arena" vieţii economice4.
In aceste condiţii, orice firmă este interesată, în cel mai înalt grad, să informaţii
detaliate cu privire la: mărimea rezultatelor obţinute; eficienţa lor antrenate;
modificarea favorabilă sau defavorabilă a echilibrului; alele surse de finanţare;
efectul politicii de preţuri promovate şi, nu în 1 rând, posibilităţile de
îmbunătăţire a situaţiei economico-financiare--şi a ■afişelor.
n acest context, am procedat la realizarea analizei activităţii de alimentaţie
feâ desfăşurată de S.C. Complex hotelier ALFA S.A.
Aspectele de bază privind cercetarea efectuată se referă la: maliza
diagnostic a cifrei de afaceri şi a reflectării ei în performanţele
economico-fînanciare ale firmelor cu activitate de alimentaţie publică;
analiza diagnostic a cheltuielilor în firmele cu activitate de alimentaţie
publică;
analiza rentabilităţii.
Analiza diagnostic a cifrei de afaceri în alimentaţie publică. Activitatea că
desfăşurată de unităţile comerciale se reflectă în volumul vânzărilor şi ilor
obţinute în cursul perioadei analizate. Pentru analiza de tip factorial al
abaterii cifrei de afaceri faţă de un nivel sfeinţă am utilizat mai multe modele
şi anume:

1. CA(D) = Z.d;.pv,

N. T

N, T,
175
 Sc N, Tz
unde: CA(D) reprezintă cifra de afaceri (desfacerea mărfurilor):
d\ — desfacerea mărfurilor pe grup, sectoare de activităţi, raioane, t
cost-profit; pV^—preţul de vânzare unitar pe articole de mărfuri;
Ns — numărul mediu al personalului comercial;
Tz — numărul total de zile lucrate;
Ni - numărul de locuri de vânzare;
Sc — suprafaţa comercială. Analiza factorială a abaterii cifrei de afaceri faţă de un
nivel de refs după modelul 2 se realizează pe baza sistemului factorial prezentat i
nr. 13.

Figura 13. Sistemul factorial de analiză a cifrei de afaceri

Pe baza informaţiilor contabile degajate de situaţiile financiarei

2004-2005, au fost determinaţi indicatorii din tabelul următor.
Influenţele principalilor factori asupra abaterii cifrei de afaceri nivelul .»;:
de referinţă se calculează astfel:

176
 Tabelul 21
Indicatori specifici analizei cifrei de afaceri
fc Vr.crt. Indicatori 2005 2006
Cifra de afaceri (CA) i 4.199.114
[ 2. Numărul mediu al 1.319.390
52 68
personalului comercial
Numărul total de zile lucrate
-■

13.728 18.020

Influenţele principalilor factori asupra modificării cifrei de afaceri în anul

âil de anul 2004 sunt următoarele: iliuenţa numărului mediu de salariaţi
asupra cifrei de afaceri (factorul a) =
III
Uliu :::: aţa timpului de muncă mediu pe un salariat (factorul |3) = 6.535,48 lei; iţa
:- cifrei de afaceri medii zilnice (factorul %) = 2.467.298 lei; teterminarea
abaterii CA la nivelul entităţii s-a realizat după cum
ACA
lânme absolută: A CA = CAi CA0 = 2.879J24 lei relativă: ACA%------------- .100
iiHrun<
CAn
218%
vederea relevanţei calculelor efectuate, s-a utilizat următoarea „cheie
de ACA
Creşterea cifrei de afaceri la S.C. Complex Hotelier ALFA S.A. aferentă ii
de alimentaţie publică s-a realizat pe seama majorării cifrei de afaceri
lnice, atât ca urmare a evoluţiei în sens pozitiv a acestui indicator, cât şi a
nhii total de zile lucrate. In acelaşi timp observăm că a crescut numărul J
personalului comercial cu 16 angajaţi în intervalul de timp 2004-2005.
»âm, de asemenea, că factorul % = —-—- poate fi interpretat şi ca o

I a productivităţii muncii prin prisma factorului muncă apreciat prin timpul i

lucrat pe salariaţi, şi de aceea sugerăm ca pe termen scurt, întreprinderea să
» cifră de afaceri mai mare, menţinând acelaşi număr de zile lucrate, ori la
■cifră de afaceri să minimizeze timpul utilizat.
Opinăm că se poate obţine o creşterea considerabilă a cifrei de afaceri şi
JSiiizarea unui volum superior al veniturilor din desfacerea mărfurilor, cu
nerea numărului de salariaţi.
Pfer:'.

177
 Analiza reflectării cifrei de afaceri în indicatorii de bază ai
performanţei economico-financiare

Cifra de afaceri aferentă desfacerii mărfurilor (CA), ca valoare, se r

în următorii indicatori ai performanţei economico-financiare a firmei:
— profitul mediu la 1 leu cifră de afaceri:
vr pr0 = ■^-J- = 0,28 lei profit/1 leu cifră de afaceri
CAn

prx = ■^—s- = 0,51 lei profit /l leu cifra de afaceri

Constatare: profitul mediu la 1 leu cifra de afaceri a crescut în perioada 2

2006 cu 82%, situaţie favorabilă pentru unitate.

— eficienţa activelor de exploatare (EAex)-'

CA EAexo = —- = 1,06 lei cifră de afaceri /l leu activ din exploatare

folos:

CA= 3,31 lei cifră de afaceri /l leu activ din exploatare folosi
E.A~, I= —-
A1 v

Constatare: eficienţa utilizării activelor din exploatare s-a

triplat, i considerată deosebit de favorabilă pentru entitate.

- eficienţa mijloacelor fixe (cifra de afaceri la 1.000 lei mijloace fixe

CA Ew = -=J- .1000 = 31.300 lei cifră de afaceri /1000 lei

Mf
mijloace fixe
Mf0
CA Ers = ^^ .1000 = 96.200 lei cifră de afaceri /1000 lei
mijloace fixe.
m
Mfl

178
 IR O creştere cu 207% a eficienţei mijloacelor fixe, în timp ce valoarea i a
crescut cu doar 4%, fapt ce ne îndreptăţeşte să afirmăm că s-a trecut la urc
intensivă a mijloacelor fixe existente în unitate.

jfidenţa activelor circulante de exploatare (cifra de afaceri la 1000 lei

active circulante) : EAC '■

= CA±
.1000 = 16000 lei cifră de afaceri /1000 lei active circulante.
AC0
■:•

. 1000 =s 50.500 lei cifră de afaceri/1000 lei active circulante

2

ACn
CA wtmare: valoarea cifrei de afaceri la 1000 lei venituri din
desfacerea k»r s-a triplat în condiţiile creşterii cu doar 1% a activelor
circulante, ceea t indică o situaţie destul de favorabilă pentru firmă.

eficienţa stocurilor (cifră de afaceri la 1000 lei valoare stocuri) Es:

CA - Em = —°-.1000 = 51.000 lei cifră de afaceri /1000

lei stocuri

El = CAj
1000 = 148.400 lei cifră de afaceri /1Q00 lei stocuri

KMtire: Eficienţa stocurilor a crescut cu 191 % în perioada 2005- 2006, i

considerată favorabilă pentru unitate. De remarcat este şi faptul că jrea
activelor circulante cu 8142 lei s-a datorat creşterii stocurilor cu 24.111

ficienţa utilizării capitalului total (cifra de afaceri la 1000 lei capital

total): Ekt:
CA -. 1000 lei cifră de afaceri/1000 lei capital total utilizat.
Kt

CAj = 96.700 lei cifră de afaceri/1000 lei capital total utilizat.

Kt,
179
Constatare: In perioada 2005-2006, nu s-au înregistrat modificări ale cacn
social, dar eficienţa capitalului total a crescut cu 66.300 lei cifră de afaceri 1 lei
capital total utilizat.

— cifra de afaceri la 1000 lei cheltuieli totale (ECT)-'

CA ECTo = —°-.1000 = 13.900 lei cifră de afaceri/1000 lei cheltuieli toi Cl0
CA ECT1 = —L.1000 = 20.600 lei cifră de afaceri/1000 lei cheltuieli toc Clj

.Constatare: în perioada 2005 - 2006 cifra de afaceri la 1000 lei cheltuki

efectuate, s-a majorat cu 6700 lei, reprezentând o apreciere a activităţii fini

Analiza eficienţei cheltuielilor totale şi a cheltuielilor pe categorii

— Cheltuieli totale la 1000 lei cifră de afaceri (Ct/1000)

Ct CU /1000-—-.1000 = 780 lei cheltuieli totale /1000 lei

cifră de aâ
CA0
Ctl
Ct,/1000 =-------- . 1000 = 580 lei cheltuieli totale / 1000 lei cifră de araca
1
CAj

Constatare: în perioada 2005 - 2006, volumul cheltuielilor totale la 1000 1 de

afaceri a scăzut cu 200 lei, influenţând favorabil activitatea firmei.

— Cheltuieli la 1000 lei venituri pe structura veniturilor în funcţie de

activităţii (Ct/1000).

"î c,/iooo^<zLanm>
100

Ve VfVex unde: gi= ' J'

.100 Vt

180
 Ve - venituri din exploatare ; Vf-
venituri financiare; Vex ~ venituri
extraordinare ; Vt — venituri
totale.

Ci/1000 =—;^;—.1000 Ve Vf
Vex

Ce - cheltuieli din exploatare;

Cf— cheltuieli financiare; Cex —
cheltuieli extraordinare.

In cele ce urmează vom proceda la aplicarea acestui model de analiză pe

dalelor preluate din contul de profit şi pierdere al S.C. C.H. ALFA S.A.

Tabelul 22
Structura cheltuielilor si pe
ir. Natura Suma cheltuielilor
veniturilor Suma veniturilor
activitaţL
sn. activităţii 2005 2006 2005 2006
1 Exploatare 952.501 2.039.676 1.319.390 4.199.114
1 Financiară 81.078 409.751 110.760 112.484
1 Extraordinară - - - -
TOTAL 1.033.579 2.449.427 1.430.150 4.311.598

i veniturilor pe categorii se prezintă astfel:

Vex0
.100 = 92%
~vZ
£-.100
Vex g
-!^LJ00 = 97%
11
Vt,

181
 g20 =^±.100 = 8%
20
vtn
g2=^-.100 2
Vt

g2J^-. 100 = 3%
21
Vt,
Ve
g3=—.100 3 g30=§31=°%
Vt
Nivelul cheltuielilor la 1000 lei venituri pe cele trei categorii de a se
prezintă astfel:
cJ1000 = —.1000
1
Ve
Ce c,„ 11000 = —°-.1000 = 720 lei cheltuieli de exploatare la 1000
lei venituri i
Ven
exploatare.
Ce; c20 /1000 = —L.1000 = 490 lei cheltuieli de exploatare la
Ve 1000 lei venitun A
exploatare.
C21 ~ 9± .1000 = 3640 lei cheltuieli financiare la 1000 lei venituri financiare.

în contextul celor prezentate, constatăm o reducere a cheltuielilor •■

1000 lei venituri cu 200 lei în anul 2006 faţă de anul 2005, care se explică p
-Influenta modificării structurii veniturilor :

a./u>ooJ*»c»n'm>*<*~JC*'"m>=720j>i*
0
100
ai/,000=(g"C»/m0)+(g>-C»/im>=584,50,ei
1
100

ACt = Ctj/1000 - Cto/1000 = -135,5 lei

182
 ve: Cheltuielile totale la 1000 lei cifră de afaceri au scăzut în anul 2006,
mul 2005, cu 135,50 lei, influenţând favorabil rezultatele înregistrate de

Influenţa modificării cheltuielilor la 1000 lei venituri pe categorii de

activităţi

1ooo_v(gi1.ci1/1000) Z(gi1.ci1/1000)
uu
Ctj/1000-Cf /1000 =
''" - 100 100
=584,50-720,30 = -135, îooo ~ 2-,
tuare: In urma analizei efectuate remarcăm o
reducere a nivelului melilor la 1000 lei venituri totale cu 135,50 lei în anul
2006, faţă de anul . ca urmare a micşorării ponderii cheltuielilor la 1000 lei
venituri pe
_ MU.
Modificarea cheltuielilor la 1000 lei venituri pe cele două activităţi
■te : de exploatare şi financiară, au dus la reducerea nivelului cheltuielilor la
Hei venituri totale cu 135,80 lei, o influenţă semnificativă pentru diminuarea
melilor în ansamblu. De aceea, se recomandă ca influenţa acestui factor să se
■a şi chiar să se amplifice în perioada următoare.

4.5. Posibilităţi de perfecţionare a sistemului informaţional

economic în alimentaţia publică

LI. Aspecte esenţiale privind delimitarea sistemul informaţional economic

şi a celui informatic

Sistemul informaţional economic observă şi înregistrează activităţile care

işoară, existenţa şi mişcarea bunurilor şi a relaţiilor, obţinând date de bază,
fie prelucrează, le transformă în informaţii, le prezintă conducerii pentru
deciziilor, iar, apoi, acestea sunt transmise organismelor interesate, ■d,
în continuare, aducerea lor la îndeplinire.
Conducerea eficientă a activităţilor economice de către un agent economic
■K une gestionarea, în detaliu a tuturor resurselor informaţionale de care acesta
■I!!"" e, urmărind corelarea acestora cu obiectivele propuse, controlul modului de
inc; nare a proceselor ce au loc la nivelul unităţii, în interdependenţă cu toţi i
care le condiţionează.

183