Unitatea de învăţare M1.U1.

OBIECTIVELE, FUNCŢIILE ŞI ROLUL

CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE

Cuprins
M1.U1.1. Introducere......................................................................................................1
M1.U1.2. Obiectivele unităţii de învăţare........................................................................2
M1.U1.3. Aspecte privind unele măsuri referitoare la organizarea şi conducerea
contabilităţii de gestiune.............................................................................................................2
M1.U1.4. Etape în evoluţia contabilităţii de gestiune şi obiectivele acesteia..................7
M1.U1.5. Funcţiile şi rolul contabilităţii de gestiune....................................................10

M1.U1.3. Aspecte privind unele măsuri referitoare la organizarea şi conducerea

contabilităţii de gestiune

Contabilitatea de gestiune a cunoscut, în România, după anul 1989, mai multe modificări,
cuprinse în prevederile Legii contabilităţii nr. 82 /1991.
Potrivit dispoziţiilor acestei legi, “persoanele juridice prevăzute la art.1 alin. (1) au
obligaţia să organizeze şi să conducă contabilitatea proprie, inclusiv contabilitatea de gestiune
adaptată la specificul activităţii”.
În conformitate cu art. 11 alin. (1) din Legea nr 82/1991, republicată, responsabil pentru
organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune, conform specificului activităţii, este
administratorul persoanei juridice, iar modul de organizare rămâne la latitudinea fiecărei unităţi
patrimoniale.
Astfel, organizarea contabilităţii de gestiune se poate realiza fie folosind conturi
specifice, fie prin dezvoltarea conturilor din contabilitatea financiară, fie cu ajutorul evidenţei
tehnico-operative proprii [O.M.F.P.1826/2003, 2].
Contabilitatea de gestiune, în ţara noastră, se află într-o continuă evoluţie, prin adaptarea
la cerinţele economiei de piaţă, în scopul asigurării:
► informaţiilor legate de costul bunurilor, lucrărilor, serviciilor;

1
 ► informaţiilor care stau la baza bugetării şi controlului activităţii de exploatare;
► informaţiilor destinate realizării unui management performant.
Legea contabilitatii, prin conţinutul său, are în vedere întregul sistem contabil al agenţilor
economici şi nu numai o componentă sau alta a acestuia. Aşadar, organizarea contabilităţii
analitice de gestiune nu este facultativă, potrivit legii enunţate este obligatorie, dar, spre
deosebire de contabilitatea generală (financiară), prezintă o anumită supleţe în utilizarea regulilor
şi metodelor care răspund cel mai bine managementului întreprinderii.
În procesul de perfecţionare continuă a conducerii activităţii economice a unităţilor
patrimoniale, un rol important revine contabilităţii de gestiune ca parte a sistemului
informaţional economic. Astfel, prin informaţiile pe care le furnizează, aceasta permite
cunoaşterea în fiecare moment a modului de desfăşurare a activităţii productive, a modului de
îndeplinire a prevederilor din bugetul de venituri şi cheltuieli la toate nivelurile, în scopul
fundamentării deciziilor conducerii cu privire la activitatea curentă şi de perspectivă.
De asemenea, având la bază instrumentele specifice de lucru, contabilitatea de gestiune
furnizează informaţiile necesare pentru evidenţierea rezervelor interne privitoare la folosirea
eficientă a mijloacelor materiale şi băneşti, precum şi a forţei de muncă în vederea antrenării lor,
permite stabilirea abaterilor apărute în procesul de producţie, controlează modul cum este
gestionată şi gospodărită averea acţionarilor, reflectându-se, astfel, rolul ei activ în conducerea
activităţii economice.
Conducerea întreprinderii este interesată însă să cunoască nu numai situaţia resurselor de
care dispune întreprinderea, ci şi modul cum se consumă acestea, precum şi rezultatele
economice obţinute în urma activităţii desfăşurate.
Obiectivul major al culegerii, prelucrării, transmiterii şi analizei sistematice a
informaţiilor privitoare la nivelul costurilor de producţie, a căror sursă este în principal
contabilitatea de gestiune, sintetică şi analitică, îl constituie urmărirea eficienţei economice a
activităţii de producţie, ca rezultat al modului de organizare şi conducere a acestei activităţi.
Dacă se urmăreşte fluxul informaţiilor economice privind cheltuielile de producţie,
orientat către calculul costului acesteia, se obţin informaţii în legătură cu eficienţa activităţii
desfăşurate de fiecare structură organizatorică a întreprinderii.

2
Exemplu
O societate comercială urmăreşte, să dezvolte activitatea online, în derularea
afacerii sale. Prin urmare, se află în situaţia de a adopta o decizie în acest sens.
O modalitate de a analiza opţiunile strategice ale activităţii online este “matricea
valorică a activităţilor online”, organizată în patru secţiuni, pe două dimensiuni:
impactul economic şi inovarea practică.

Înalt
Excelenţă Strategii
Impactul economic
operaţională inovatoare
(importanţa
aplicaţiei pentru
succesul întreprinderii)
Înnoirea funcţiilor Experimentare
de bază raţională

Scăzut
Scăzută Înaltă
Inovarea practică
(crearea de noi pieţe sau noi moduri
de a opera)
Sursa: Horngren, Ch., Datar, S., Foster, G., Contabilitatea costurilor, o abordare
managerială, trad. Rodica Leviţchi, Editura ARC, 2006, p. 16.

Se cunoaşte că majoritatea întreprinderilor de succes au încercat să-şi înscrie

iniţiativele de activitate online în cele patru cadrane ale matricei. Profesioniştii
contabili au contribuit la determinarea costurilor şi avantajelor strategiilor de
investiţii alternative prezentate. În partea stângă a matricei se înscriu avantajele
iniţiativelor de activitate online care pun accentul pe reducerea costurilor, în timp
ce avantajele din partea dreaptă pun accentul pe creşterea veniturilor, ca urmare a
apariţiei de noi oferte de produse.
Se conturează astfel, două direcţii în furnizarea informaţiilor: a) sprijinirea
managerilor în luarea de decizii economice bine fundamentate şi b) motivarea
managerilor şi angajaţilor să urmărească realizarea obiectivelor organizaţiei.

Studiaţi paragrafele Legii contabilităţii nr. 82/1991, referitoare la organizarea şi

conducerea contabilităţii de gestiune şi OMFP nr 1826/2003 pentru aprobarea

3
 Precizărilor privind unele măsuri referitoare la organizarea şi conducerea
contabilităţii de gestiune, Monitorul Oficial al României, Partea I, nr.
23/12.01.2004.

Un sistem de contabilitate de gestiune trebuie să fie conceput pentru a răspunde

problemelor cu care se confruntă managerii şi să urmărească dacă funcţiile economice interne ale
întreprinderii adaugă valoare bunurilor destinate clienţilor. Analiza lanţului valoric se referă la
succesiunea de funcţii economice care adaugă utilitate produselor sau serviciilor unei
întreprinderi. Conceptul de „valoare” priveşte sporirea utilităţii unui produs sau serviciu, şi prin
urmare, a valorii acestuia pentru client.
Contabilitatea de gestiune furnizează informaţii pentru cele şase funcţii economice
existente în organizarea unei întreprinderi: cercetare-dezvoltare, design, producţie, marketing,
distribuţie şi deservire [HOR, DAT 11]. Fiecare funcţie este esenţială pentru satisfacerea
necesităţilor clienţilor şi se bazează pe următoarele activităţi:
1. Funcţia de cercetare-dezvoltare-presupune generarea şi testarea unor idei de noi
produse, servicii sau procese de producţie;
2. Funcţia de proiectare a produselor, serviciilor sau proceselor de producţie-presupune
planificarea şi proiectarea detaliată a produselor, serviciilor sau proceselor de producţie;
3. Funcţia de producţie-achiziţionarea, coordonarea şi asamblarea resurselor în scopul de
a fabrica un produs sau a presta un serviciu;
4. Marketing-reprezintă promovarea şi comercializarea produselor sau serviciilor pe lângă
clienţii existenţi sau potenţiali;
5. Distribuţie-livrarea produselor sau serviciilor către clienţi;
6. Deservirea clienţilor-prestarea de servicii postvânzare clienţilor.

Societatea X SA generează următoarele cheltuieli:

a. Achiziţionarea de făină de către fabrica de panificaţie;
b. Achiziţionarea de materii prime pentru reproiectarea amabalajului de biscuiţi,
astfel încât biscuiţii să se păstreze proaspeţi un timp mai îndelungat;
c. Achitarea facturii primite de la agenţia de publicitate pentru publicitatea
cozonacului cu stafide;

4
 d. Salariile specialiştilor în tehnologii alimentare care studiază fezabilitatea unui
sortiment de pâine cu un număr redus de calorii;
e. Achitarea facturii prezentate de magazinul cash&carry pentru obţinerea de spaţiu
suplimentar de prezentare a produselor pe rafturi;
f. Costul unei linii telefonice gratuite necesar a răspunde la întrebările
consumatorilor pentru eventualele nemulţumiri la adresa produselor societăţii;
g. Costul calculatoarelor portabile utilizate de personalul care livrează toate
sortimentele de pâine către principalele supermarketuri.
Se cere să se clasifice fiecare articol de cheltuială (a-g) pe funcţiile economice din
lanţul valoric prezentat mai sus.
Rezolvare: a. Producţie b. Designul produselor c. Marketing
d. Cercetare e. Marketing f. Deservirea clienţilor
g. Distribuţie

M1.U1.4. Etape în evoluţia contabilităţii de gestiune şi obiectivele acesteia

Luând în considerare elementele de structură ale sistemului contabil, pe plan

internaţional, s-au conturat două concepţii:
►concepţia monistă, conform căreia sistemul contabil este integrat într-o singură
contabilitate şi a cărei informaţie este destinată atât utilizatorilor interni cât şi celor externi;
►concepţia dualistă, conform căreia sistemul contabil este delimitat în două componente:
contabilitatea financiară sau generală şi contabilitatea analitică şi de gestiune, care se sprijină
pe contabilitatea financiară şi al cărei obiect de studiu îl constituie urmărirea „gestiunii
întreprinderii” prin intermediul unui indicator reprezentativ, şi anume „costul producţiei”.
Legătura între contabilitatea financiară şi contabilitatea de gestiune este prezentată pe
baza asemănărilor şi deosebirilor, astfel:

Tabel M1.U1.1. Situaţia comparativă între contabilitatea generală şi contabilitatea de gestiune

5
 Criterii de comparare Contabilitatea Contabilitatea analitică
financiară (generală) (de gestiune)
1. Reglementare juridică obligatorie + normată obligatorie+nenormată
2. Imaginea întreprinderii globală analitică
3. Natura fluxurilor evidenţiate externe interne
4. Fluxul documentelor de externe externe şi interne
înregistrare
5. Tipologia cheltuielilor după natură pe destinaţii
6. Obiective urmărite financiare economice
7. Reguli de procedură rigide flexibile şi evolutive
8 Utilizatori interni şi externi interni
9. Trăsăturile informaţiilor precise+certe+formale rapide+pertinente+oportune

Sursa: adaptat după V. Firescu, Contabilitatea de gestiune, Editura Tribuna Economică,

Bucureşti, 2006, p. 12.

Sfera de aplicare a contabilităţii de gestiune a evoluat conturându-se, pe plan

internaţional, în patru etape sucesive [BOU 14]:
▪ prima etapă, înregistrată înainte de 1950, când preocuparea principală a constat în
determinarea costurilor complete şi a controlului financiar, prin aplicarea tehnicilor de elaborare
a bugetelor şi de contabilitate a costurilor complete.
▪ a doua etapă, înregistrată după 1965, când interesul se manifestă spre producerea
informaţiei necesare planificării şi controlului de gestiune, folosindu-se tehnici de analiză
decizională şi contabilitatea de responsabilitate.
▪ a treia etapă, manifestată după 1985, când atenţia este concentrată spre reducerea risipei
resurselor utilizate în funcţionarea întreprinderii, prin aplicarea analizei proceselor şi tehnicilor
de management al costurilor.
▪ a patra etapă, manifestată după 1995, când interesul este reflectat de crearea şi
producerea de valoare prin utilizarea eficace şi eficientă a resurselor, prin tehnici care să permită
analiza elementelor creatoare de valoare pentru client, pentru acţionar, prin inovare
organizaţională.
În România, etapizarea evoluţiei contabilităţii de gestiune, ţinând seama, în primul rând,
de contextul economico-politic, specific secolului al XX-lea, poate fi prezentată sub următoarea
formă [DUM, CAL 14]:

6
 - faza întâi, poate fi suprapusă, atât temporal cât şi conceptual, peste prima fază existentă
la nivel internaţional. Este momentul apariţiei primei publicaţii cuprinzând aspecte teoretico-
practice privind contabilitatea industrială –I. N. Evian, Contabilitatea industrială, Bucureşti,
1947.
- faza a doua – destul de difuză în România, întrucât adoptarea deciziilor economice se
realiza la nivel central, de către stat, iar obţinerea de informaţii necesare luării unei decizii, în
contextul economico-politic existent, era lipsită de interes.
- faza a treia – nu are corespondent în literatura contabilă din România (datorită existenţei
economiei planificate).
- faza a patra, identificată la nivel internaţional după 1995, se află într-un stadiu de
început în România.

Obiectivele contabilităţii analitice şi de gestiune pot fi structurate astfel:

a. Un prim obiectiv este determinarea costurilor în scopul urmăririi şi evidenţierii
contribuţiei activităţii desfăşurate la obţinerea rezultatelor;
b. Al doilea obiectiv al contabilităţii analitice şi de gestiune priveşte studierea eficienţei
gestiunii;
c. Al treilea obiectiv vizează elaborarea bugetelor pe feluri de activităţi, urmărirea şi
controlul acestora, în scopul asigurării unei eficienţe pe termen scurt, mediu şi lung.

►Sintetizând, obiectivul fundamental al contabilităţii de gestiune este: obţinerea în timp

real de informaţii exacte, fiabile, clare, adecvate diferitelor aspecte ale gestiunii curente şi
utilizarea lor raţională, astfel încât, prin formularea diagnosticului şi adoptarea de decizii, să se
elaboreze un ansamblu armonios de prognozări [IAC, DRA 20].

7
Exemplu
Managerii, pe baza informaţiilor furnizate de contabilitatea de gestiune, pot
adopta următoarele categorii de decizii: a) decizii care se încadrează în categoria
deciziilor de planificare şi b) decizii de control. Deciziile de planificare se referă
la definirea obiectivelor organizaţiei, previziunea rezultatelor pentru diferite
metode alternative de a atinge aceste obiective, după care urmează decizia privind
modul în care vor fi atinse obiectivele. Deciziile de control cuprind: iniţierea
acţiunilor necesare pentru implementarea deciziilor de planificare şi definirea
indicatorilor de evaluare a performanţelor şi a feedbackului care va contribui la
luarea deciziilor viitoare.

Având în vedere clasificarea deciziilor prezentată mai sus, identificaţi, pentru

fiecare raport întocmit de echipa de contabilitate de gestiune, o utilizare posibilă a
acestuia de către un manager, în scopuri de decizie de planificare şi o utilizare în
scopuri de decizie de control:
1. Situaţiile financiare anuale;
2. Un raport săptămânal către directorul comercial privind informaţiile referitoare
la vânzări, marja brută din exploatare şi costurile operaţionale;
3. Un studiu destinat managerului responsabil cu dezvoltarea activităţii privind
veniturile şi cheltuielile site-ului societăţii, prin intermediul căruia compania
comercializează produsele sale;
4. Un raport săptămânal, destinat managementului societăţii, privind cele mai
bine vândute produse, atât prin punctele de distribuţie proprii, cât şi prin
intermediul site-ului;
5. Un raport, destinat companiei de asigurări, privind pierderile suportate de trei
puncte de desfacere a produselor, ca urmare a unei furtuni.
Sursa: adaptat după Horngren, Ch., Datar, S., Foster, G.,Contabilitatea costurilor,
o abordare managerială, trad. Rodica Leviţchi, Editura ARC, 2006, p. 24.

8
M1.U1.5. Funcţiile şi rolul contabilităţii de gestiune

Contabilitatea de gestiune îndeplineşte următoarele funcţii [TRI 3]:

a) Funcţia previzională, potrivit căreia are loc prestabilirea nivelului şi structurii
costurilor pentru fiecare produs în parte şi pentru întreaga producţie;
b) Înregistrarea curentă analitică a cheltuielilor de exploatare pe perioade de gestiune şi
de calculaţie a costurilor;
c) Controlul şi analiza comparativă a nivelului şi structurii cheltuielilor de exploatare şi
implicit a costurilor calculate pe baza lor;
d) Funcţia de optimizare a deciziilor în procesul conducerii activităţii de exploatare.
Contabilitatea de gestiune asigură, în principal, înregistrarea operaţiilor privind colectarea
şi repartizarea cheltuielilor pe destinaţii, respectiv pe activităţi, secţii, faze de fabricaţie, centre
de costuri, centre de profit, după caz, în vederea determinării costului.
Costul de producţie este un indicator economic constituit din ansamblul consumurilor de
muncă vie şi materializată exprimate în formă bănească, efectuate sau care urmează a se efectua
pentru procurarea, producerea, sau desfacerea unei unităţi de bunuri economice, lucrări executate
sau servicii prestate de către o întreprindere.
Costul de producţie, ca indicator economic, îndeplineşte, la rândul său, variate funcţii:
√ funcţia de măsurare a consumurilor;
√ funcţia de urmărire, control şi reglare- se evidenţiază modul de fundamentare a
deciziilor de politică economică prin care se dirijează consumul de resurse;
√ funcţia de optimizare- asigurarea şi identificarea costului cel mai mic ce revine unui
nivel maxim al producţiei;
√ funcţia de personal – presupune compararea costurilor cu pregătirea, perfecţionarea şi
cu motivaţia în muncă, pe de o parte, cu sporirea productivităţii muncii şi ridicarea calităţii
bunurilor, pe de altă parte;
√ funcţia financiar-contabilă- reflectă costurile necesare asigurării fondurilor băneşti în
mărimea şi structura corespunzătoare unei acţiuni rentabile;
√ funcţia comercială – evidenţiază rezultatul cheltuielilor efectuate cu livrarea la timp a
bunurilor şi asigurarea pieţelor de desfacere [DUM, CAL 87].

9
Exemplu
Determinarea costului de producţie potrivit referenţialului contabil
internaţional (IAS 2- Stocuri) [DUM, CAL 89].
Conform acestui referenţial, costurile de prelucrare a stocurilor, cuprind:
♦ costurile directe aferente unităţilor produse
+ alocarea sistematică a regiei de producţie, fixă şi variabilă, generată de
transformarea materialelor în produse finite
+ alte costuri în măsura în care sunt angajate pentru a aduce stocurile la locul şi
stadiul în care se găsesc
+ (opţional) costurile cu împrumuturile atribuite în mod direct construirii sau
producerii unui activ pe termen lung.

Exemplu
Determinarea costului de producţie potrivit referenţialului naţional actual
(OMFP 3055/2009, pct 52).
Conform acestui referenţial, costurile de producţie sau de prelucrare ale
stocurilor, precum şi costul de producţie al imobilizărilor cuprind:
♦ cheltuielile directe aferente producţiei (materiale directe, energie consumată în
scopuri tehnologice, manoperă directă şi alte cheltuieli directe de producţie)
+ cota cheltuielilor indirecte de producţie alocată, în mod raţional, ca fiind legată
de fabricarea acestora
+ (opţional) o proporţie rezonabilă din cheltuielile care sunt doar indirect
atribuibile bunului, în măsura în care acestea sunt legate de perioada de
producţie.

10
 M1.U1.6. Test de autoevaluare a cunoştinţelor

1.Unul dintre obiectivele enumerate în continuare nu este specific contabilităţii de gestiune, aşa
cum este prevăzut în Legea contabilităţii nr. 82/1991:
a) calcularea costurilor; c) stabilirea rezultatelor şi a rentabilităţii
produselor, lucrărilor şi serviciilor
executate;
b) calcularea cifrei de afaceri; d) întocmirea bugetului de venituri şi
cheltuieli pe feluri de activităţi.

2. Care din următoarele funcţii nu caracterizează contabilitatea de gestiune:

a) funcţia de optimizare; c) funcţia de control şi analiză
comparativă;

b) funcţia de personal; d) funcţia de măsurare a consumurilor.

3. Care dintre elementele menţionate nu se includ în costul producţiei:

a) retribuţii directe; c) dobânzi aferente împrumuturilor la
produsele cu ciclu lung de fabricaţie;
b) materii prime şi materiale directe; d) adaosuri şi penalităţi plătite.

4. Una dintre trăsăturile următoare nu caracterizează contabilitatea de gestiune, din punct de

vedere reglementatoriu:
a) obligatorie; c) normată;
b) flexibilă şi supletivă; d) nenormată.

5. Care din următoarele categorii de informaţii nu sunt furnizate de contabilitatea de gestiune:

a) informaţii legate de costul bunurilor, c) informaţii care stau la baza bugetării
lucrărilor, serviciilor; şi controlului activităţii de exploatare;
b) informaţii destinate realizării unui d) informaţii privind dividendul pe
management performant; acţiune.

Răspunsuri : 1. b); 2. b); 3. d); 4. c); 5. d).

11
12