CAPITOLUL I: Aspecte teoretice privind conceptul de audit fiananciar:

1.1. Noţiunea de audit – istoric, obiect şi definire

Auditul nu este o activitate recentă, el fiind utilizat încă de pe vremea lui Carol cel Mare, iar
persoanele care desfășurau această activitate purtau numele de ,,Missi Dominici". De asemenea,
sunt izvoare istorice care identifică auditul pe vremea regelui Eduard I, iar persoanele se numeau
,,auditori". Pînă în secolul al șaisprezecelea, auditul era cerut de regi, împarați, biserici și state,
care erau ordonatori de audit, iar activitatea de audit era desfășurată de către clerici sau scriitori
regali. Obiectivele activității de audit erau acelea legate de pedepsirea persoanelor care deturnau
fonduri. între anii 1700-1850, ordonatorii de audit erau statele, tribunalele comerciale și
acționarii, care desemnau ca auditori contabilii, iar scopul auditului era protejarea patrimoniului
și oprirea fraudelor. După 1850, cînd economia mondială a cunoscut o revigorare puternică mai
ales datorită marilor descoperiri ale secolului al XIX-lea, ordinatorii de audit au rămas statul și
acționarii, care foloseau pentru această activitate profesioniști contabili și juriști. Deja în această
perioadă, obiectivele auditului s-au diversificat și pe langă eliminarea fraudelor și erorilor a
apărut ca obiectiv și atestarea fiabilității situațiilor financiare. După anul 1900 au apărut ca
auditori, profesioniștii în audit și contabilitate, care aveau ca obiectiv, alaăuri de evitarea
fraudelor și atestarea fiabilității bilanțului. Un imbold deosebit dat dezvoltării auditului l-a dat
marea criză mondială din 1929-1933, cînd lucrările de audit erau comandate de stat, acționari sau
bănci, care cereau examinarea rapoartelor financiare emise de diversele companii sau
întreprinderi. După 1940 obiectivul principal al auditului a constat în ,,atestarea sincerității și
regularității situațiilor financiare" ale entităților economice. Începand din anul 1970 obiectivele
auditului s-au extins și spre asigurarea conformității cu normele legale în vigoare, cu respectarea
principiilor și regulilor contabile și de evaluare, dar și pe linia calității managementului.

Cuvantul audit are origini latine - audio, audiere însemnand a ,,asculta", însa acest înțeles al său a
fost denaturat în timp. în limba engleză, cuvantul ,,audit" are cu totul alt înțeles - a verifica - ,
înțeles care se apropie mai mult de însemnătatea și obiectivele sale actuale.

La modul general, auditul înseamnă examinarea unor informații în mod profesionist și

exprimarea unei opinii independente, făcandu-se referință la anumite criterii de calitate.

Prin Audit în general, se ințelege examinarea profesională a unei informații în vederea exprimării
unei opinii responsabile și independente, prin raportarea la un criteriu (standard, norma) de
calitate.
Termenul de Audit este larg utilizat, el a avut inițial semnificația de Audit Financiar pentru a
verifica situațiile financiare, procesele ți tranzacțiile unei societăți. În prezent aria de cuprindere
a noțiunii de Audit este mult mai vastă și include,fără a se limita la acestea: Audit Operațional,
Audit de Gestiune, Audit Fiscal, Audit de Calitate, Audit de Mediu, Audit Energetic. În funcție
de domeniul unde este aplicat acest principiu general, există multe tipuri de audit, de la cel
financiar-contabil si pana la auditul performanței, al sistemelor informatice sau al politicii de
securitate a datelor.

Auditul este o formă de control, însă are ca obiectiv nu verificarea, ci evaluarea activității sau a
unei părți a acesteia asupra unei entități, iar ăn urma acestei evaluări, auditorul își exprimă o
opinie.
Auditul este, în interiorul unei întreprinderi sau al unui organism, o activitate independentă de
aprecierea sau controlul operațiilor; el este în serviciul Conducerii. În acest domeniu, el este un
control care are drept funcție estimarea și evaluarea eficacității altor controale.

Obiectivul auditului este de a asista membrii Conducerii în exercitarea eficace a

responsabilităților lor furnizand analize, aprecieri, recomandări și comentarii pertinente
referitoare la activitățile examinate. Auditorul este vizat de toate fazele activității întreprinderii
care interesează Conducerea. Aceasta implică faptul de a apela pană la aspecte contabile și
financiare pentru atingerea unei înțelegeri depline a operațiilor examinate.

Pentru a ajunge la acest obiectiv final sunt implicate activitățile următoare:

-examinarea și aprecierea sincerității, suficienței și aplicarea controlului contabil ,financiar și

operațional și promovarea unui control eficace la un cost rezonabil;

-verificarea conformității cu politicile, a planurilor și a procedurilor stabilite;

-verificarea exactității informațiilor utilizate de către Conducere;

-evaluarea calității acțiunii în punerea în execuție a responsabilităților asumate;

-recomandarea de ameliorări operaționale.

Istoria primei companii de audit din Republica Moldova "Moldauditing" SRL începe mai înainte
de apariţia Statului independent Republica Moldova. Din 1991, compania "Moldauditing"
funcționează ca o companie privată în domeniul auditului și serviciilor de consultanță, și
compania poate fi considerată strămoșul activității de audit din țară.
 1.2.Rolul şi necesitatea auditului financiar

Accentuarea conflictului de interese existent între preparatorii informaţiei contabile (managerii)

şi utilizatorii acesteia (acţionarii, creditorii, statul, salariaţii şi alţii) a condus la necesitatea ca
între aceste două categorii să se interpună auditorul, în calitatea sa de profesionist de înaltă clasă,
cu o pregătire teoretică superioară, având calităţi morale şi o etică profesională ireproşabile,
precum şi experienţă, competenţă şi autoritate recunoscute în domeniu.

În aceste condiţii, rolul auditorilor este extrem de important, deoarece prin misiunea lor trebuie
conciliate interesele utilizatorilor cu cele ale preparatorilor de conturi, auditorii fiind „ţinuţi” să
adopte o atitudine de neutralitate, pentru a se asigura că ei propun utilizatorilor, indiferent cine
sunt aceştia, o vedere realistă a situaţiei financiare şi a performanţelor economice ale
întreprinderii.

Pe lângă sporirea credibilităţii situaţiilor financiare, auditorii adaugă şi valoare informaţiilor

conţinute de acestea, ca urmare a faptului că misiunea lor constă în a furniza o asigurare
rezonabilă, printr-o opinie nedistorsionată, independentă, asupra gradului în care situaţiile
financiare prezintă o imagine fidelă.

Auditul financiar are rolul de:

- verificare a respectării cadrului conceptual al contabilității (postulate, principii, norme și

reguli de evaluare) general acceptat, a procedurilor interne stabilite de managementul entității
pentru guvernarea acesteia;

- verificarea și certificarea reflectării în contabilitate a situațiilor financiare, imaginea

fidelă, clară și completă a întregului exercițiu financiar.

Informațiile financiare prezintă riscul de a fi mai puțin credibile decat ar trebui. În vederea
gestionării legale și eficiente a acestui risc, auditul financiar analizează situațiile financiare din
perspectiva prevalenței economicului asupra juridicului, adică a măsurii în care informația este în
concordanță cu realitatea economică și nu doar cu cadru juridic existent.

Obiectivul general al activității de audit este acela de a prezenta în mod corect, sub toate
aspectele semnificative, o situație financiară și de a emite o opinie conform căreia operațiunile
economice sunt corecte și în conformitate cu prevederile legii.
 CAPITOLUL II: Raportul de audit:

2.1 Definiţie. Rolul raportului de audit.

Standardul Internațional de Audit (ISA) nr. 700 stabilește procedurile și principiile fundamentale și
modalitățile lor de aplicare cu privire la forma și conținutul raportului auditorului independent emis pe
baza concluziilor rezultate din auditarea situațiilor financiare ale unei entități (misiunea de bază).
Cele mai multe din prevederile acestui standard pot fi adaptate la rapoarte emise și în cazul
unor misiuni de audit diferite de misiunea de bază.

Raportul de audit reprezintă etapa finală a întregului proces de audit. Rapoartele au un rol
esențial în angajamentele de audit și asigurare, deoarece ele comunică verdictul auditorului.
Utilizatorii situațiilor financiare se așteaptă ca raportul auditorului să ofere o asigurare privind
situațiile financiare ale companiilor. Auditorul poate fi tras la răspundere în cazul în care emit un
raport de audit incorect.

Raportul de audit are un triplu rol:

1. instrument de comunicare cu utilizatorii situaţiilor financiare emise de entitatea auditată,

respectiv cu publicul, precum şi cu acţionarii pentru decizii economice;

2. instrument de confirmare a încrederii publicului şi acţionarilor în situaţiile financiare

prezentate de o entitate;

3. instrument de identificare a responsabilităţilor pentru auditor şi pentru conducerea entităţii

auditate.

Responsabilităţile auditorului sunt de trei feluri:

- responsabilitatea de bază – pentru opinia sa în legătură cu situaţiile financiare auditate;

- responsabilităţi secundare – rezultă din texte de legi, reglementări diverse sau norme ale
organismului profesional; nu necesită tehnici şi proceduri diferite de cele folosite pentru
misiunea de audit de bază; nu presupun exprimarea unei opinii distincte;
- responsabilităţi adiţionale – rezultă din texte de legi şi alte reglementări, pot fi abordate
tehnici şi proceduri care nu sunt obligatorii pentru misiunea de bază; presupun
exprimarea în mod explicit a unei opinii sau concluzii; raportarea se poate face separat
sau poate fi integrată în raportul de audit.
 2.2 Caracteristicile raportului de audit. Categorii.

Raportul de audit trebuie să conțină:

- relația contractuală de executare a misiunii de audit;

- observațiile reieșite din diverse verificări;

- informațiile a căror mențiune în raport este prevazută expres de lege;

- oferirea garanției pentru acționari și terți că un personal calificat a obținut asigurarea că

situațiile financiare oferă o imagine fidelă, clară și completă poziției financiare, performanțelor și
situației financiare generale a întreprinderii;

- mențiunea că situațiile financiare auditate sunt anexate la raportul de audit.

Din raportul de audit trebuie să rezulte în mod clar:

- menționarea responsabilităților pentru auditor și pentru conducerea întreprinderii;

- descrierea obiectivelor și natura misiunii de audit;

- situațiile care fac să apară incertitudini;

- natura și locul observațiilor în raport.

Există patru categorii de rapoarte de audit:

Standard, fără rezerve Cele cinci condiții menționate anterior au fost îndeplinite

Fără rezerve, cu paragraf A avut loc un audit complet, rezultatele sînt satisficătoare și
situațiile financiare prezintă o imagine fidelă, însă auditorul
explicativ sau formulare consideră că este important sau necesar să ofere informații
modificată suplimentare.

Auditorul consideră că, pe ansamblu, situațiile financiare

prezintăț o imagine fidelă, însă perimetrul auditului a fost
Cu rezerve semnificativ restrans sau principiile contabile general
acceptate nu au fost respectate în cursul elaborării situațiilor
financiare.

Fie auditorul conclude că situațiile financiare nu prezintă o

imagine fidelă (raport nefavorabil), fie auditorul nu este în
Nefavorabil sau Refuz de măsură să-și formeze o opinie în legătură cu fidelitatea
imaginii prezentate de situațiile financiare (raport
a exprima o opinie
nefavorabil), fie auditorul nu este independent (refuz de a
exprima o opinie).
 2.3 Elemente componente :

Raportul unei misiuni de audit de bază trebuie să conțină în mod obligatoriu urmatoarele
elemente de bază: titlul, destinatarul, paragraful introductiv, paragraful cuprinzând natura și
întinderea lucrărilor de audit, paragraful opiniei, semnătura, adresa și data raportului.
2.3.1 Titlul
Raportul de audit trebuie să poarte un titlu precis. De recomandat să se foloseasca titlul de
"Raportul auditorului independent pentru a-1 distinge de rapoartele care pot fi elaborate de alte
persoane.

2.3.2 Destinatarul

Raportul de audit trebuie să fie adresat destinatarului corespunzător, în functie de

circumstanțele ce caracterizează misiune și obligațiile legale. În mod obișnuit, raportul se adresează
fie acționarilor, fie consiliului de administrație al unității, ale cărei situații financiare au fost
auditate.

2.3.3 Paragraful de introducere

Acest paragraf cuprinde identificarea situațiilor financiare auditate precum și o mențiune a

responsabilităților conducerii entității auditate și ale auditorului.

Raportul de audit trebuie să identifice situațiile financiare ale entității, care au facut obiectul
auditului, cât și data și perioada acoperite prin aceste documente.

Raportul trebuie să menționeze că situațiile financiare sunt în sarcina (responsabilitatea) conducerii

entității și ca responsabilitatea auditorului este că, pe baza auditului efectuat, să exprime o opinie
asupra acestor situații financiare.

Situațiile financiare constituie reprezentarea faptelor de către conducere. Pregătirea lor presupune că

direcțiunea face estimări contabile și aduce judecăți care au o incidență semnificativă, că
ea stabilește principiile și metodele contabile potrivite, care trebuie să fie utilizate pentru
pregătirea situațiilor financiare. Dimpotrivă, responsabilitatea auditorului este de a audita aceste
situații financiare, încât sa poată exprima asupra acestora o opinie.

Acest paragraf poate, de exemplu, avea formularea următoare: ,,Noi am procedat la auditarea

situațiilor financiare ale societății "X", încheiate la 31 decembrie 2007, așa cum sunt prezentate în
anexele la prezentul Raport. Aceste situații financiare au fost stabilite sub responsabilitatea
conducerii entității. Responsabilitatea noastră este, ca pe baza auditului nostru, să exprimăm o
opinie asupra acestor conturi anuale".

2.3.4 Paragraful referitor la perimetru

Acest paragraf cuprinde referențialul de audit utilizat, respectiv Standardele Internaționale

de Audit sau norme și practici naționale, precum și descrierea lucrărilor de către auditor.

Raportul auditorului trebuie să descrie întinderea lucrărilor de audit, indicând ca ele au fost
îndeplinite conform Standardelor Internaționale de Audit sau conform normelor sau practicilor na-
ționale. Raportul trebuie să precizeze ca auditul a fost planificat și executat de o manieră care să
asigure în mod rezonabil că situațiile financiare nu comportă anomalii semnificative.

Raportul de audit trebuie să descrie auditul, ca presupunând:

 examenul, pe baza de sondaje, a elementelor probante care justifică sumele și informațiile

conținute în situațiile financiare;

 evaluarea principiilor și metodelor contabile folosite pentru elaborarea situațiilor financiare;

 evaluarea estimărilor semnificative făcute de conducere pentru a stabili situațiile

financiare;

 revederea prezentării de ansamblu a situațiilor financiare.

Raportul trebuie să indice că auditul efectuat furnizează o bază rezonabilă a expresiei de

opinie.

2.3.5 Paragraful privind opinia

Paragraful final al raportului enunță concluziile auditorului, bazate pe rezultatele auditului făcut.
Această porțiune a raportului este atat de importantă încat deseori întregul raport este denumit
pur și simplu opinie a auditorului. Paragraful conținand opinia are drept scop să indice că toate
concluziile au fost făcute pe baza unui raționament profesional.
Auditorul este obligat să exprime o opinie despre situațiile financiare luate ca ansamblu precum
și să formuleze o concluzie privind respectarea de către companie a principiilor contabile general
acceptate.
Una dintre controversele raportului de audit se referă la sensul expresiei imagine fidelă.
Majoritatea auditorilor consideră că situațiile financiare dau o ,,imagine fideIă" atunci cand sînt
conform principiilor contabile general acceptate, dar și că este necesar să se examineze
substanța, conținutul operațiunilor și soldurilor pentru a identifica eventualele inexactități
posibile.

2.3.5.1 Tipuri de opinii de audit

În funcție de concluziile pe care le-a tras pe baza analizei probelor de audit colectate în timpul
misiunii sale, auditorul poate emite una din urmatoarele opinii:

 opinie fără rezerve;

 opinie cu rezerve;
 imposibilitatea emiterii unei opinii;
 opinie defavorabilă.

Opinia fără rezerve. O opinie fără rezerve trebuie exprimată atunci cand auditorul
ajunge la concluzia că situațiile financiare prezintă o imagine fidelă a situației patrimoniului,
poziției financiare și a rezultatelor, în conformitate cu cadrul general de raportare financiară
stabilit. O opinie fără rezerve indică, de asemenea, în mod implicit, ca orice abateri de la
principiile contabile, precum și efectele acestora, au fost identificate, cuantificate și prezentate
corespunzator în situațiile financiare.

Opinie cu rezerve. În general, pot fi două motive principale pentru care auditorul să
emită o opinie cu rezerve. În primul rand, anumite circumstanțe îl pot impiedica pe auditor să
aplice toate procedurile de audit necesare în vederea atingerii obiectivului de audit. Spre
exemplu, uneori, auditorul se află într-o situație de a nu primi confirmări în legătură cu anumite
creanțe ale clientului său. Dacă acestea reprezintă o pondere semnificativă din totalul creanțelor,
atunci auditorul nu poate aprecia în mod obiectiv fidelitatea declarațiilor conducerii cu privire la
creanțele prezentate în situațiile financiare și, prin urmare, este nevoit să emită o opinie cu
rezerve.

În al doilea rand, auditorul poate fi pus în situația în care și-a indeplinit obiectivul de
audit în conformitate cu standardele profesionale, dar descoperă erori semnificative în
prezentarea situațiilor financiare ale clientului său, erori care nu sunt atat de grave încat să se
emită o opinie contrară, dar care necesită emiterea unei opinii cu rezerve (spre exemplu, clientul
nu a aplicat corect tratamentul contabil al diferențelor din reevaluare, în sensul că acestea sunt
incluse în structura capitalurilor proprii, dar sunt prezentate în cadrul rezervelor din reevaluare,
deși îndeplineau condițiile de a fi capitalizate).
 În raportul de audit trebuie să se facă referire la toate aspectele semnificative care au
determinat emiterea unei opinii cu rezerve. Dacă, spre exemplu, au existat două motive
independente pentru o astfel de opinie, ambele motive trebuie prezentate în raport.

Trebuie subliniat faptul că opinia cu rezerve nu este privită ca o opinie nefavorabilă

clientului ale cărui situații financiare au fost auditate. În general, o opinie cu rezerve se
interpretează prin faptul că situațiile financiare prezintă pe ansamblu o imagine fidelă, cu
excepția anumitor elemente care, în viziunea auditorului, nu pot fi considerate ca bază pentru
luarea deciziilor.

Imposibilitatea emiterii unei opinii. În anumite situații obiectivul auditului poate fi atins
deloc sau aproape deloc. În astfel de cazuri, auditorul nu poate emite nici o opinie asupra
situațiilor financiare, deoarece probele sale de audit sunt insuficiente și nu pot justifica nici un fel
de opinie. Spre exemplu, conducerea întreprinderii auditate influentează în sens negativ, direct
sau indirect, procesul de colectare al probelor de audit. Auditorul poate fi pus în situația de a
emite o opinie adversă sau se află în imposibilitatea emiterii unei opinii și în cazuri de
dezacorduri majore cu conducerea întreprinderii auditate. Spre exemplu, auditorul descoperă o
carență semnificativă în sistemul contabil sau de control intern, sau detectează o eroare
semnificativă, pe care conducerea refuză să o corecteze.

Opinie adversă (sau opinie contrară). Dacă auditorul consideră că situațiile financiare,

luate în ansamblul lor nu respectă imaginea fidelă, atunci este posibil ca opinia contrară să fie
cea mai potrivită circumstanțelor. Spre exemplu, clientul și-a prezentat toate activele la o valoare
actualizată, în condițiile în care o astfel de metodă de evaluare nu era permisă în circumstanțele
respective.

Într-o măsură chiar mai mare decat imposibilitatea exprimării unei opinii, emiterea unei
opinii adverse are un impact foarte puternic în ceea ce privește perceptia publicului asupra
credibilității situațiilor financiare ale entitații analizate. Practic, mesajul transmis utilizatorilor
situațiilor financiare prin exprimarea unei opinii contrare constă în faptul că acestea sunt complet
greșite, nu reflectă cu fidelitate situația patrimoniului, a performanțelor financiare și a
rezultatelor și induc în eroare. Cu alte cuvinte, auditorul avertizează astfel utilizatorii că situațiile
financiare respective nu pot fi folosite ca bază pentru adoptarea unor decizii. Prin urmare, o
opinie contrară trebuie emisă numai în cazul în care devierea de la imaginea fidelă este prea mare
pentru a permite exprimarea unei opinii cu rezerve.
 2.3.6 Data raportului

Raportul auditorului trebuie să poarte data de la sfârșitul lucrărilor de audit. Cititorul este
astfel informat că auditorul a apreciat efectele asupra situațiilor financiare și asupra raportului său,
evenimentelor și tranzacțiilor intervenite, de care el a avut cunoștința: până la această dată.
Întrucât responsabilitatea auditorului constă în emiterea unui raport asupra situațiilor
financiare pregătite și prezentate de conducerea societății, raportul său nu trebuie să poarte o dată
anterioară celei la care situațiile financiare au fost închise și aprobate.

2.3.7 Adresa auditorului

Raportul trebuie să menționeze într-un loc anume, locul specific, care este în general cel al
orașului în care sunt situate birourile auditorului care are responsabilitatea auditului.

2.3.8 Semnătura auditorului

Raportul trebuie să poarte semnătura societății de expertiză  contabilă sau a auditorului

persoană fizică sau pe amândouă.

Raportul auditorului poartă, în general, semnătura cabinetului sau societății de audit, căci aceasta își
asuma responsabilitatea auditului.
CAPITOLUL III: Practica internaţională. Studiu de caz: