Contabilitatea – nimic mai simplu 75

CAPITOLUL 5 – Contul - element central al partidei duble

OBIECTIVE

1. Definirea şi clasificarea
conturilor.
2. Cunoaşterea structurii generale a
planului de conturi românesc.
3. Formula contabilă – oglindă a
corespondenţei conturilor.
4. Prezentarea procedeelor de
stornare în negru şi în roşu.

Analizam în primul capitol al acestei lucrări evoluţia

contabilităţii de la o formă primară de prezentare a patrimoniului
către un aliat al diverselor categorii de utilizatori ai informaţiei
contabile. Tot atunci am înţeles patrimoniul ca fiind un ansamblu
de bunuri, drepturi şi obligaţii aparţinând unei entităţi, ansamblu
aflat într-un permanent echilibru ilustrat prin relaţia:

ACTIV - DATORII = CAPITALURI PROPRII

În ilustrarea acestui echilibru şi promovarea lui, un rol de

frunte i-a revenit lui Luca Pacioli, promotor al partidei duble în
contabilitate. Dacă bilanţul sau contul de rezultate oferă o
imagine de ansamblu asupra patrimoniului, la un moment dat,
evoluţia fiecărui element patrimonial şi corespondenţele stabilite
Contabilitatea – nimic mai simplu 76

între acestea cu ocazia operaţiilor economico-financiare sunt

ilustrate printr-un alt procedeu specific contabilităţii: CONTUL.
În raport de elementul patrimonial prezentat conturile sunt
clasificate în:
 conturi de activ – reflectă bunurile şi drepturile unei
entităţi;
 conturi de datorii si capitaluri proprii reflectă datoriile şi
capitalurile proprii ale entităţii respective
 conturi bifuncţionale – funcţionează similar conturilor de
mai sus, în raport de situaţia dată.
Dacă ne referim la gradul de detaliere a informaţiilor
referitoare la un element patrimonial, conturile pot fi grupate în:
 conturi sintetice – reflectă informaţiile generale despre
elementul prezentat (Ex.: „Mărfuri”)
 conturi analitice – reflectă informaţii privitor la fiecare tip
de mărfuri avute în vedere.
Informaţiile referitoare la fiecare element patrimonial
prezentat sunt separate în cele două structuri (debit şi credit)
specifice fiecărui cont, indiferent de natura sa. Echilibrul de care
aminteam la nivelul patrimoniului este regăsit şi aici, dacă avem
în vedere totalul valorilor înregistrate în debitul, respectiv
creditul conturilor.
Structura oricărui cont, indiferent de funcţia sa, cuprinde
următoarele elemente:
 denumirea contului;
 debitul şi creditul acestuia;
 soldul iniţial (existentul la începutul perioadei);
 rulajul debitor şi creditor (operaţiuni înregistrate în debitul,
respectiv creditul contului, în perioada analizată);
 totalul sumelor înregistrate în debitul sau creditul contului.
 soldul final debitor sau creditor determinat prin
compararea totalurilor sumelor debitoare, respectiv
creditoare.
Contabilitatea – nimic mai simplu 77

Ansamblul conturilor utilizate pentru reflectarea fiecărui

element patrimonial şi a operaţiilor economico-financiare
referitoare la aceste elemente, poartă denumirea plan de conturi.
Modelul românesc al acestui plan are actualmente, următoarea
structură:

Conturi de capitaluri
Clasa Grupa Denumirea
1 10 Capital şi rezerve
11 Rezultatul reportat
12 Rezultatul exerciţiului financiar
14 Castiguri/pierdere aferente instrumentelor
de capitaluri proprii
15 Provizioane
16 Împrumuturi şi datorii asimilate

„Capital şi rezerve”: este vorba de sursele proprii de

finanţare a unei entităţi, puse la dispoziţia acesteia de către
acţionari / asociaţi (ex.: capital social) sau constituite de societate
(ex.: rezerve).
„Rezultatul reportat”: reflectă rezultatul exerciţiului
precedent rămas nerepartizat (în cazul profitului) sau neacoperit
(pentru eventualele pierderi).
„Rezultatul exerciţiului”: oferă informaţii despre rezultatul
exerciţiului curent, atât din punct de vedere al mărimii acestuia,
cât şi din punct de vedere al utilizării sale.
„Provizioane”: consecinţă a respectării principiului
prudenţei, provizioanele sunt surse de finanţare constituite pe
seama rezultatului (întrucât generează o creştere a cheltuielilor)
în vederea acoperirii unor pierderi viitoare (moment în care
anularea acestor provizioane generează obţinerea unor venituri).
„Împrumuturi şi datorii asimilate”: grupează sursele
externe de finanţare ale societăţii, cu scadenţă finală dincolo de
Contabilitatea – nimic mai simplu 78

exerciţiul actual (ex.: împrumutul obligatar, credite bancare pe

termen mediu şi lung).

Conturi de imobilizări
Clasa Grupa Denumirea
2 20 Imobilizări necorporale
21 Imobilizări corporale
23 Imobilizări în curs
26 Imobilizări financiare
28 Amortizări privind imobilizările
29 Ajustari pentru deprecierea imobilizărilor

„Imobilizări necorporale”: sunt active nonmonetare

identificabile, fără suport material şi având drept destinaţie
utilizarea în desfăşurarea propriei activităţi sau în scopuri
administrative (ex.: cheltuieli de cercetare, brevete, fond
comercial).
„Imobilizări corporale”: sunt active identificabile, cu
formă materială, utilizate de societate în propria activitate sau în
scopuri administrative, de-a lungul mai multor exerciţii (ex.:
terenuri, construcţii, instalaţii).
„Imobilizări în curs”: sunt active necorporale / corporale a
căror execuţie nu a fost finalizată până la sfârşitul exerciţiului
curent.
„Imobilizări financiare”: sunt investiţii pe termen lung
efectuate de societate în capitalul altor societăţi, cu scopul
participării la conducerea societăţilor emitente sau obţinerii unor
câştiguri (ex.. titluri de participare).
„Amortizări privind imobilizările”: dată fiind perioada
mare de utilizare a imobilizărilor necorporale sau corporale apare
necesitatea constituirii unor surse de acoperire a deprecierii
ireversibile suferite de aceste active, surse grupate sub termenul
de amortizare.
Contabilitatea – nimic mai simplu 79

„Ajustari pentru deprecierea imobilizărilor”: în afara

deprecierilor ireversibile, activele pot înregistra şi pierderi de
valoare cu caracter temporar, pierderi pentru care societatea îşi
constituie provizioane (instrument prezentat anterior, în lucrarea
de faţă).

Stocuri şi producţie în curs de execuţie

Clasa Grupa Denumirea
3 30 Stocuri de materii prime şi materiale
32 Stocuri in curs de aprovizionare
33 Producţie în curs de execuţie
34 Producţie
35 Stocuri aflate la terţi
36 Active biologice de natura stocurilor
37 Mărfuri
38 Ambalaje
39 Ajustari pentru deprecierea stocurilor şi
producţiei în curs de execuţie

Stocurile sunt active:

a) deţinute pentru a fi vândute pe parcursul desfăşurării
normale a activităţii.
b) în curs de producţie în vederea unei vânzări în acelaşi
condiţii ca mai sus; sau
c) sub formă de materii prime, materiale şi alte consumabile
ce urmează a fi folosite în procesul de producţie sau pentru
prestarea de servicii.

„Stocuri de materii şi materiale”: sunt bunuri utilizate în

procesul de producţie, ce se regăsesc (ex.: materii prime) sau nu
(ex.: materiale) în producţia obţinută.
„Producţie în curs de execuţie”: ilustrează valoarea
exprimată în costuri efective a producţiei lucrărilor şi serviciilor
neterminate până la sfârşitul exerciţiului curent.
Contabilitatea – nimic mai simplu 80

„Producţie”: sunt informaţii despre producţia obţinută ca

urmare a propriei activităţi (ex.: produse finite, produse
reziduale).
„Stocuri aflate la terţi”: sunt stocuri asupra cărora
societatea deţine drept de proprietate, dar aflate în posesia altor
societăţi comerciale în scopul prelucrării sau depozitării.
„Mărfuri”: ilustrează contravaloarea bunurilor
achiziţionate de societatea de la terţi şi destinate vânzării.
„Ajustari pentru deprecierea stocurilor şi producţiei în
curs de execuţie”: surse pentru acoperirea eventualelor pierderi
temporare de valoare, al căror mecanism de funcţionare a fost
explicat anterior.

Conturi de terţi
Clasa Grupa Denumirea
4 40 Furnizori şi conturi asimilate
41 Clienţi şi conturi asimilate
42 Personal şi conturi asimilate
43 Asigurări sociale, protecţie socială şi conturi
asimilate
44 Bugetul statului, fonduri speciale şi conturi
asimilate
45 Grup şi actionari/asociaţi
46 Debitori şi creditori diverşi
47 Conturi de subventii,regularizare şi asimilate
48 Decontări în cadrul unităţii
49 Ajustari pentru deprecierea creanţelor

„Furnizori şi conturi asimilate” şi „Clienţi şi conturi

asimilate”: ilustrează drepturile şi obligaţiile unei societăţi în
relaţia cu partenerii săi comerciali.
Contabilitatea – nimic mai simplu 81

„Personal şi conturi asimilate”: grupează informaţiile

referitoare la datoriile (ex.: salariile) şi drepturile (ex.: avansuri
plătite) societăţii în relaţia cu personalul propriu.
„Asigurări sociale, protecţie socială şi conturi asimilate”
şi „Bugetul statului, fonduri speciale şi conturi asimilate”:
ilustrează raporturi de natură fiscală ale societăţii în cauză cu
bugetul statului.
„Decontări în cadrul unităţii”: informaţii despre
decontările ce au loc între unitate şi subunităţi sau între diferite
subunităţi.

Conturi de trezorerie
Clasa Grupa Denumirea
5 50 Investiţii pe termen scurt
51 Conturi la bănci
53 Casa
54 Acreditive
58 Viramente interne
59 Ajustari pentru pierderea de valoare a
conturilor de trezorerie

„Investiţii pe termen scurt”: sunt investiţii financiare ale

societăţii, cu grad mare de lichiditate.
„Conturi la bănci”, „Casa” şi „Acreditive”: sunt
disponibilităţi băneşti ale societăţii, sub diverse forme.
„Viramente interne”: ilustrează fluxurile de disponibilităţi
între diferite conturi de trezorerie.
Contabilitatea – nimic mai simplu 82

Conturi de cheltuieli
Clasa Grupa Denumirea
6 60 Cheltuieli privind stocurile
61 Cheltuieli cu lucrări şi servicii executate de
terţi
62 Cheltuieli cu alte servicii executate de terţi
63 Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi
vărsăminte asimilate
64 Cheltuieli cu personalul
65 Alte cheltuieli de exploatare
66 Cheltuieli financiare
68 Cheltuieli cu amortizarea, provizioanele şi
ajustarile
69 Cheltuieli cu impozitul pe profit şi alte
impozite

„Cheltuieli privind stocurile”: exprimă consumurile

înregistrate la nivelul fiecărei categorii de stocuri (ex.: materii
prime, mărfuri etc.).
„Cheltuieli cu lucrări şi servicii executate de terţi” şi
„Cheltuieli cu alte servicii executate de terţi”: reprezintă
contravaloarea lucrărilor şi serviciilor executate de către terţi.
„Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”
şi „Cheltuieli cu impozitul pe profit şi alte impozite”: costul unor
obligaţii de natură fiscală.
„Cheltuieli cu personalul”: exprimă costul forţei de muncă
utilizată de societate.
„Cheltuieli financiare”: sunt cheltuieli determinate de
investiţii financiare pe termen scurt, împrumuturi primite de la
terţi sau evoluţia nefavorabilă a monedei de raportare.
„Cheltuieli cu amortizarea, provizioanele şi
ajustarile”:sunt cheltuieli determinate de constituirea sau
majorarea surselor de acoperire a deprecierilor cu caracter
reversibil sau ireversibil înregistrate de activele societăţii.
Contabilitatea – nimic mai simplu 83

Conturi de venituri
Clasa Grupa Denumirea
7 70 Cifra de afaceri neta
71 Venituri aferente constului de productie
72 Venituri din producţia de imobilizări
74 Venituri din subvenţii de exploatare
75 Alte venituri din exploatare
76 Venituri financiare
78 Venituri din provizioane amortizari şi
ajustari

„Cifra de afaceri”: contravaloarea vânzărilor de bunuri,

lucrări şi servicii, după deducerea eventualelor reduceri
comerciale (rabat, remize) acordate de societate.
„Venituri aferente costului de productie”: ilustrează
fenomenul de stocaj (stoc final mai mare decât stoc iniţial) sau de
destocaj (stoc final mai mic decât stoc iniţial).
„Venituri din producţia de imobilizări”: contravaloarea
costurilor generate de producţia proprie de imobilizări corporale
sau necorporale.
„Venituri din subvenţii de exploatare”: surse de finanţare
cu caracter nerambursabil a activităţii curente a societăţii.
„Venituri financiare”: sunt venituri determinate de
investiţii financiare pe termen scurt, împrumuturi acordate
terţilor, depozite bancare sau evoluţia favorabilă a monedei de
raportare.

În înregistrarea modificărilor elementelor patrimoniale

trebuie respectate următoarele reguli de funcţionare a
conturilor:
 conturile de activ se debitează cu soldul iniţial şi creşterile
înregistrate în cursul perioadei, se creditează cu
micşorările perioadei şi pot avea sold final debitor sau
zero.
Contabilitatea – nimic mai simplu 84

 conturile de datorii si capitaluri proprii se creditează cu

soldul iniţial şi creşterile înregistrate în cursul perioadei, se
debitează cu micşorările perioadei şi pot avea sold final
creditor sau zero.

CONTURI DE
DEBIT ACTIV
CREDIT
Sold iniţial Micşorări
Creşteri

Sold final debitor

CONTURI DE
DEBIT DATORII / CAP CREDIT
PROPRII
Micşorări Sold iniţial
Creşteri

Sold final creditor

Exemplu: determinaţi structura contului „Clienţi”

cunoscând următoarele informaţii:
- la începutul lunii drepturile faţă de aceşti clienţi erau
de 1.000.000 lei;
- în cursul lunii se vând mărfuri în valoare de
2.000.000 lei (preţ de vânzare);
- încasările drepturilor faţă de clienţi au fost de
500.000, respectiv 2.000.000 lei.
Contabilitatea – nimic mai simplu 85

Rezolvare:
- întrucât reflectă drepturile societăţii faţă de terţi,
contul „Clienţi” are funcţia contabilă de activ;
- soldul iniţial al acestui cont (drepturi la începutul
perioadei) apare în debitul contului;

Clienţi
DEBIT SUME CREDIT SUME
SI 1.000.000

RD RC
TSD TSC
SFD

- vânzarea unor mărfuri determină o creştere a

drepturilor faţă de clienţi înregistrată tot în debitul
contului;

Clienţi
DEBIT SUME CREDIT SUME
SI 1.000.000
2.000.000

RD RC
TSD TSC
SFD

- încasările drepturilor cuvenite determină o scădere a

drepturilor faţă de clienţi, deci o creditare a acestui
cont;
Contabilitatea – nimic mai simplu 86

Clienţi
DEBIT SUME CREDIT SUME
SI 1.000.000 500.000
2.000.000 2.000.000

RD RC
TSD TSC
SFD

- întrucât totalul sumelor debitoare este mai mare

decât totalul sumelor creditoare, soldul final va fi
sold debitor (500.000 lei).

Clienţi
DEBIT SUME CREDIT SUME
SI 1.000.000 500.000
2.000.000 2.000.000

RD 2.000.000 RC 2.500.000
TSD 3.000.000 TSC 2.500.000
SFD 500.000
Contabilitatea – nimic mai simplu 87

Înregistrarea oricărei operaţii economico-financiare în

două sau mai multe conturi poartă numele de corespondenţa
conturilor, iar conturile între care se stabileşte o astfel de legătură
se numesc conturi corespondente. Ilustrarea unei astfel de
corespondenţe este realizată prin aşa-numita formulă contabilă.
În raport de numărul conturilor utilizate formulele contabile sunt
simple (sunt utilizate doar două conturi) sau compuse
(corespondenţa se stabileşte între mai multe conturi).

Exemplu: pentru o aprovizionare de materii prime în

valoare de 1.000.000 lei, a căror plată se va face ulterior,
raţionamentul este următorul:

DEBI
CONTURI SENSUL CREDIT
T
CORESPONDENTE MODIFICĂRII
Materii prime creştere a stocului X
Furnizori creştere a datoriei x

Formula contabilă:

1.000.000 Materii = Furnizori 1.000.000

prime

Corectarea unor eventuale greşeli în scrierea formulelor

contabile, concretizate în alegerea greşită a conturilor,
funcţionarea acestora sau sumele aferente, reprezintă procedeul
cunoscut sub numele de stornare. Acest procedeu cunoaşte
următoarele variante:

 stornarea în negru – cu următoarele etape:

- scrierea formulei greşite invers;
- scrierea formulei corecte.
Contabilitatea – nimic mai simplu 88

Exemplu: pentru o achiziţionare de materii prime în

valoare de 1.000.000 lei, cu plata ulterioară, a fost întocmită
următoarea formulă contabilă:

1.000.000 Mărfuri = Furnizori 1.000.000

Se observă înlocuirea nejustificată a contului „Materii

prime” cu contul „Mărfuri” şi se parcurg cele două etape ale
stornării în negru.
1. scrierea formulei greşite invers.
1.000.000 Furnizori = Mărfuri 1.000.000

2. scrierea formulei corecte

1.000.000 Materii prime = Furnizori 1.000.000

 stornarea în roşu – cu următoarele etape:

- scrierea formulei greşite la fel, dar cu suma trecută
în roşu sau în chenar (astfel de sume sunt luate în
calcul cu semnul minus);
- scrierea formulei corecte.

Exemplu: pornind de la exemplul precedent, cele două

etape ale stornării în roşu sunt:
1. scrierea formulei greşite la fel, dar cu suma trecută în
roşu, între paranteze sau în chenar (astfel de sume sunt luate în
calcul cu semnul minus)

(1.000.000) Mărfuri = Furnizori (1.000.000)

2. scrierea formulei corecte

1.000.000 Materii prime = Furnizori 1.000.000

Contabilitatea – nimic mai simplu 89

Centralizarea tuturor formulelor contabile aferente unei

perioade de gestiune este realizată prin întocmirea registrului
jurnal, registru ce va fi analizat într-un capitol distinct al lucrării
de faţă.

EXERCIŢII

1. Grupaţi conturile prezentate în tabelul alăturat: capital

social, materii prime, clădiri, rezerve, clienţi, furnizori, impozit
pe salarii, casa, terenuri, creditori, produse finite, debitori, credite
bancare pe termen scurt, cheltuieli cu materiile prime, venituri
din vânzarea mărfurilor.
CONTURI DE DATORII /
CONTURI DE ACTIV
CAP PROPRII
Capital social
Contabilitatea – nimic mai simplu 90

2. Stabiliţi în ce parte a conturilor prezentate sunt

contabilizate următoarele operaţii, ţinând cont de sensul
modificărilor care au loc şi de regulile de funcţionare a
conturilor:

a) se încasează în numerar creanţe de la clienţi în valoare de

500.000 lei;

DEBI
CONTURI SENSUL CREDIT
T
CORESPONDENTE MODIFICĂRII
Casa creştere x

b) se achiziţionează materii prime în valoare de 300.000 lei;

DEBI
CONTURI SENSUL CREDIT
T
CORESPONDENTE MODIFICĂRII

c) se achită materiile prime cumpărate din contul curent la

bancă;

DEBI
CONTURI SENSUL CREDIT
T
CORESPONDENTE MODIFICĂRII
Contabilitatea – nimic mai simplu 91

d) se ridică numerar din contul curent la bancă;

DEBI
CONTURI SENSUL CREDIT
T
CORESPONDENTE MODIFICĂRII

e) se primeşte un credit bancar pe termen scurt în valoare de

10.000.000 lei;

DEBI
CONTURI SENSUL CREDIT
T
CORESPONDENTE MODIFICĂRII

f) se rambursează din contul curent creditul primit anterior;

DEBI
CONTURI SENSUL CREDIT
T
CORESPONDENTE MODIFICĂRII

3. La începutul perioadei, situaţia patrimonială a societăţii

“A“ este următoarea:

ACTIV SUME CAP SUME

Contabilitatea – nimic mai simplu 92

PROPRII +
DATORII
Mijloace fixe 2.000.000 Capital social 2.000.000
Clienţi 1.500.000 Rezerve 400.000
Cont curent 1.000.000 Furnizori 1.500.000
Casa 500.000 Impozit pe 1.100.000
profit

TOTAL TOTAL CP +
5.000.000 5.000.000
ACTIV DAT

În cursul lunii au loc următoarele operaţii economico-

financiare:
 se includ o parte din rezervele societăţii (25%) în capitalul
social;
 se cumpără mărfuri de la furnizori în valoare de 100.000
lei;
 se achită datoria faţă de furnizori din contul bancar;
 se vând mărfurile cumpărate cu un preţ de vânzare de
150.000 lei;
 se încasează contravaloarea mărfurilor vândute în numerar;
 se depune numerar în contul bancar în sumă de 100.000
lei;
 se achită în numerar servicii poştale în valoare de 20.000
lei;
 se încasează dobanda aferentă contului bancar în valoare
de 20.000 lei.

Se cere contabilizarea operaţiilor prezentate.

4. Stornaţi formulele contabile de mai jos în raport de

explicaţia dată prin procedeele stornării în negru şi în roşu:

 Consum de materiale in valoare de 100.000 lei

Contabilitatea – nimic mai simplu 93

Cheltuieli cu materialele = Furnizori 100.000

Stornare în negru
1.
2.

Stornare în roşu
1.
2.

 Vânzare mărfuri cu un preţ de vânzare de 100.000 lei

Clienţi = Mărfuri 100.000

Stornare în negru
1.
2.

Stornare în roşu
1.
2.

 Rambursarea unui credit bancar în valoare de 100.000 lei

Cont curent = Credite bancare 100.000

Stornare în negru
1.
2.

Stornare în roşu
1.
2.