UTILIZATORII SITUAWIILOR FINANCIARE 1I NECESIT:WILE LOR

INFORMAWIONAL-DECIZIONALE ÎN SECTORUL PUBLIC

GHEORGHE FLOREA
Universitatea Petre Andrei, Ia2i, str. Sarmisegetusa, nr. 4, bl. DA5, Et. 6, Ap. 25, tel.
0332/802 825, e-mail: <geluflorea@yahoo.com>

Traditionally, at the public sector level, users disposed only of budgeting information.
Nowadays, their informational-decisional necessities determine accounting situations
become the object of an adapting and gradual training process, which is meant to serve a
bigger and bigger number of users. Thus, we present the main reasons for which different
categories of users are interested in knowing the financial condition, the financial position
and the performance of the public entities.

În mod tradiXional, la nivelul sectorului public utilizatorii dispuneau numai de informaXie

bugetar;. În ultimul timp îns;, necesit;Xile lor informaXional-decizionale crescânde au f;cut
ca situaXiile contabil-financiare s; fac; obiectul unui proces de adaptare 2i perfecXionare
gradual;, care s; vin; în sprijinul unui num;r tot mai mare de utilizatori.

Totu2i, ceea ce este important de semnalat este faptul c; cvasi-totalitatea studiilor 2i

normelor care au abordat o asemenea tem; prezint; acelea2i categorii de utilizatori. În
sprijinul confirm;rii constat;rii de mai sus, în tabelul nr. 1 prezent;m principalele grupuri
de utilizatori a2a cum au ap;rut în diverse enunXuri 2i în studiile realizat de Anthony (1980,
p. 83-93) 2i Holder (1980, p. 7-12):

Tabelul nr. 1. Utilizatorii informaXiei contabile publice

Nr. GASB AARF CICA IFAC Anthony Holder
crt. Utilizatori
(1987) (1990) (1990) (1991) (1978) (1980)
1. Creditori 2i investitori x x x x x x
2. Furnizori de resurse x x x x x x
3. InstituXii financiare x x x x x x
4. Anali2ti financiari x x x
5. Conducerea entit;Xii x x x x
6. Organismele publice statale x X x x
7. Organele de control x x X x x
8. ReprezentanXii electoratului x x x x x
9. SalariaXii 2i reprezentanXii lor x x
10. Cet;Xenii în general x x x x x

Din lecturarea datelor tabelului se constat; c; toate normele emise de organismele care au
f;cut obiectul studiului coincid în a identifica utilizatorii ca fiind reprezentaXi de cet;Xeni, de
organele de control, de reprezentanXii legali ai electoratului, de manageri 2i de furnizorii de
372
resurse. De asemenea, se mai observ; c; investitorii 2i creditorii, anali2tii 2i instituXiile
financiare, ca 2i furnizorii de resurse, sunt luaXi în considerare în aproape toate normele. Tot
din aceast; perspectiv;, poate fi evidenXiat 2i studiul efectuat de Holder, care consider; c;
accentul trebuie pus pe relaXia lor cu entitatea, autorul plecând de la constatarea c;
principalii utilizatori sunt reprezentaXi de acei subiecXi care posed; o intens; necesitate de
informare, dar care au o autoritate limitat; în a o obXine. În opinia sa, informaXia contabil;
public; trebuie dirijat; cu prioritate c;tre aceste categorii de utilizatori.
În continuare vom prezenta succint raXiunile pentru care diferite grupuri de utilizatori au
nevoie s; cunoasc; pe baza situaXiilor financiare trimestriale 2i/sau anuale condiXia
financiar;, poziXia financiar; 2i performanXa entit;Xii publice pentru respectivul exercitiu
bugetar, 2i astfel ar trebui s; fie interesaXi de beneficiile ce pot rezulta din analiza
informaXiei financiar-contabile 2i bugetare.

a) Responsabilii financiari 2i conduc;torii entit;Xilor publice

Responsabilii gestiunii economico-financiare au ca atribuXii adoptarea deciziilor în cadrul
entit;Xilor publice pe care le conduc, decizii care vor trebui orientate cu prec;dere înspre
îndeplinirea obiectivelor fixate organizaXiei. De asemenea, ei au ca sarcin; 2i vegherea
asupra st;rii de s;n;tate financiar; a instituXiei publice, cerinX; care l-a rândul ei impune
preocuparea permanent; pentru respectarea restricXiilor legale existente, fixate prin
prevederile bugetare sau prin acordurile contractuale.

În consecinX;, necesit;Xile lor informaXionale sunt strâns legate de cunoa2terea condiXiei

financiare a entit;Xii, a fluxurilor de resurse pe termen lung 2i scurt, a informaXiei privind
respectarea legalit;Xii 2i a celei referitoare la nivelul economiei, eficienXei 2i eficacit;Xii
atinse în prestarea serviciilor. Ace2ti utilizatori au o situaXie privilegiat; în cadrul entit;Xii,
în sensul c; autoritatea cu care sunt investiXi le permite s; aib; acces 2i s; conteze în primul
rând pe informaXia cu caracter intern, îns; pot fructifica la un nivel superior 2i informaXia cu
caracter extern, care se dovede2te a fi util; în special în evaluarea condiXiei financiare.
Totodat;, se poate spune c; ei necesit; pe lâng; informaXia extern; 2i cea oferit; de
contabilitatea de gestiune, 2i alte tipuri de informaXie pentru a-2i putea exercita
responsabilit;Xile legate de activit;Xile de planificare 2i control.

b) Creditorii, instituXiile financiare 2i alXi furnizori voluntari de resurse

financiare
Reprezint; o categorie larg; de de utilizatori în care se cuprind toate acele persoane fizice
sau juridice care furnizeaz; resursele str;ine de finanXare a entit;Xii patrimoniale în mod
voluntar, prin intermediul livr;rilor de bunuri 2i servicii, cât 2i al operaXiunilor de
îndatorare, acestea din urm; fiind realizate prin intermediul atragerii de împrumuturi de la
persoanele fizice sau de la instituXiile de credit.

În principal, creditorii financiari ai entit;Xilor publice sunt interesaXi în privinXa capacit;Xii

lor de a face faX; obligaXiilor financiare, altfel spus, a capacit;Xii entit;Xii de a genera
suficiente fluxuri de cas; viitoare pentru a asigura plata obligaXiilor. Ca atare, ei se
constituie în unul din grupurile de utilizatori cei mai interesaXi de cunoa2terea condiXiei
financiare a entit;Xii publice, având în vedere c; existenXa unei situaXii financiare dificile
afecteaz; în mod direct propria lor situaXie financiar;.

De altfel, cerinXele lor informaXionale au f;cut 2i obiectul unor studii dezvoltate de Robbins
(1984, p. 157-162), concluziile rezultate confirmând interesul pentru cunoa2terea
373
informaXiei financiar-contabile ca 2i a analizei acesteia, care este comparabil cu cel al
creditorilor societ;Xilor comerciale.

Dac; instituXiile de credit consider; c; o condiXie indispensabil; în acordarea de

împrumuturi întreprinderilor o reprezint; analiza informaXiei financiare astfel încât din
aceasta s; rezulte c; sunt în m;sur; s; prezinte garanXii c; împrumutul va fi rambursat, o
situaXie asem;n;toare se produce 2i în cazul entit;Xilor publice.

c) Anali2tii financiari
Posibilitatea unor potenXiale investiXii în entit;Xile publice prin intermediul particip;rii la
emisiunile de împrumuturi, conduce la existenXa interesului anali2tilor financiari. Ei doresc
s;-2i fundamenteze deciziile de plasare a investiXiilor, astfel c; reprezint; o categorie de
utilizatori extrem de interesat; de cunoa2terea condiXiei financiare a entit;Xilor publice, 2i
implicit, de forma de prezentare 2i conXinutul situaXiilor financiar-contabile.

În acest context Dye 2i Bowsher (1987, p. 237-280) apreciaz; c; necesit;Xile informaXionale

ale acestor utilizatori prezint; o importanX; considerabil;, datorit; faptului c; în mare
m;sur; ei satisfac cerinXele multor altor grupuri de utilizatori, cum ar fi fondurile de
investiXii sau investitorii persoanele fizice. O asemenea apreciere este valabil; cu prec;dere
în cazul sectorului public nord-american unde analiza informaXiei financiare a dobândit o
mare importanX;, în special prin prisma relevanXei, datorit; faptului c; emisiunile de
împrumuturi constituie principala form; de atragere a resurselor str;ine.

În schimb, în Xara noastr; nu a devenit înc; o practic; curent; din partea entit;Xilor publice
atragerea de fonduri prin recurgerea la emisiunea de împrumuturi, de2i s-a apelat la aceasta
în cazul câtorva mari municipii (Bucure2ti, Bac;u, Ploie2ti, Cluj-Napoca). O asemenea stare
de lucruri nu trebuie s; conduc; îns; la desconsiderarea interesului anali2tilor financiari ca
potenXiali utilizatori în cunoa2terea condiXiei financiare a entit;Xilor publice (2i în special a
celor locale), mai ales c; în cadrul acestui grup se deta2eaz; ca importanX; agenXiile care se
ocup; cu elaborarea de “rating-uri” de datorii, a2a cum sunt Standard and Poor’s sau
Moody’s, unele recent implantate 2i în România.

d) Contribuabilii 2i cet;Xenii în general

Cet;Xenii sunt pe de o parte furnizorii involuntari de resurse ale entit;Xilor publice, iar pe de
alt; parte, receptorii bunurilor 2i serviciilor pe care acestea le presteaz;. În plus, în calitate
de votanXi (aleg;tori) ei au capacitatea de a-2i alege reprezentanXii politici în organele de
conducere ale entit;Xilor publice.

De2i interesele lor nu se pot compara cu cele ale acXionarilor sau investitorilor în cazul
societ;Xilor comerciale, este evident c; se v;d afectaXi de activit;Xile desf;2urate de entit;Xile
publice, atât în privinXa nivelului impozitelor pe care trebuie s;-l suporte, cât 2i a volumului
de servicii care vor fi prestate.

Aceste elemente implic; faptul c; cet;Xenii, individual sau prin intermediul asociaXiilor
acestora, trebuie s;-2i manifeste interesul faX; de cunoa2terea condiXiei financiare a
entit;Xilor publice, interes tradus în cunoa2terea rezultatelor economice 2i financiare, a
posibilit;Xilor viitoare de cre2tere a nivelului impunerii ca urmare a unei st;ri de s;n;tate
financiar; precare, a nivelului 2i calit;Xii serviciilor prestate 2i a costurilor lor, cât 2i a
eficienXei 2i eficacit;Xii atinse în furnizarea serviciilor. Ca receptori de bunuri 2i servicii
374
cet;Xenii au de asemenea nevoie de informaXii care s; le permit; s; evalueze capacitatea
entit;Xii publice de a continua s; presteze servicii 2i în viitor.

Prin urmare, dac; condiXia financiar; nu este una satisf;c;toare, contribuabilii vor trebui s;
pl;teasc; mai mult pentru serviciile primite, sau pot suferi inclusiv o diminuare a cantit;Xii
2i calit;Xii lor, fapt ce face ca ei s; se converteasc; într-o categorie de utilizatori cu interese
similare creditorilor.

e) Organismele de control extern

Organele de control extern realizeaz; controlul fiscal al conturilor 2i a gestiunii economico-
financiare a sectorului public. El se concretizeaz; în cazul X;rii noastre în controlul
financiar 2i de jurisdicXie în domeniul financiar exercitat de Curtea de Conturi a României 2i
a camerelor sale regionale. Acestea, pe lâng; exercitarea activit;Xilor de control orientate
spre perfecXionarea gestiunii economice-financiare a sectorului public privit în ansamblul
s;u, îndeplinesc 2i un rol activ prin intermediul propunerilor de m;suri de adoptat de c;tre
entitatea public; în cauz;, în vederea îmbun;t;Xirii gestiunii sale economico-financiare. În
atare condiXii, putem considera c; rolul organelor de control extern nu se limiteaz; numai la
probarea respect;rii normelor legale 2i a principiilor de contabilitate, ci 2i c; mai cu seam;
în ultimii ani s-a f;cut un pas înainte, în sensul c; a devenit o obi2nuiX; ca în raportul de
audit s; se fac; referire la situaXia economic; a entit;Xii la data de 31 decembrie, Xinându-se
cont de execuXia bugetului 2i a rezultatului ei, ca 2i la posturile sau elementele ce Xin de
creanXe 2i datorii, împrumuturi, trezoreria remanent; sau cheltuielile plurianuale. Totu2i,
lipsa controlului de performanX; care urm;re2te obiective de economicitate, de eficienX; 2i
eficacitate este considerat; o limit; major; a activit;Xii de control a CurXii de Conturi,
situaXie care va putea fi remediat; odat; cu introducerea indicatorilor de performanX; la
nivelul entit;Xilor publice române2ti (Barbu, 2001, p. 156).

f) Organele statale 2i alte autorit;Xi publice

Activitatea unei entit;Xi publice este parte integrant; a activit;Xii sectorului public privit ca
un tot, 2i de aici se desprinde idea c; administraXia central; este interesat; în cunoa2terea
situaXiei entit;Xilor publice, ca componente ale sectorului public. Totodat;, administraXia
central; se configureaz; în ipostaza unui important furnizor de resurse, prin intermediul
rolului esenXial pe care-l are în procesul de redistribuire a resurselor c;tre entit;Xile
sectorului public pe calea transferurilor 2i subvenXiilor, 2i de aici, necesitatea control;rii
utiliz;rii lor adecvate, în condiXiile respect;rii cerinXelor prev;zute de lege. Pe de alt; parte,
în anumite situaXii ele au atribuXii pe linia stabilirii modalit;Xilor de control asupra gradului
de îndatorare a administraXiilor publice locale, ca 2i a autoriz;rilor de noi operaXiuni de
îndatorare, în special prin direcXiile Ministerului de FinanXe, a2a cum este 2i cazul
României. În astfel de situaXii, organele statale vor trebui s; utilizeze informaXia contabil; în
procesele de decizie, ca mijloc de cuantificare a capacit;Xii financiare a entit;Xilor publice
de a a-2i asuma noi operaXii de îndatorare.

g) FuncXionarii (angajaXii) entit;Xilor publice

De2i tradiXional angajaXii sectorului public nu au manifestat un interes deosebit în ce
prive2te informaXia contabil;, cert este c; nu trebuie înl;turat; posibilitatea utiliz;rii ei de
c;tre sindicatele care-i reprezint; 2i care activeaz; în acest sector, necesit;Xile lor
informaXionale f;când obiectul unor studii realizate de Ward (1987, p. 215-226).

375
În cadrul sectorului public, lucr;torii se bucur; la rândul lor de condiXia de cet;Xeni, calitate
ce face ca interesele lor în privinXa cunoa2terii situaXiei financiare a entit;Xii publice s; poat;
fi v;zute într-un dublu sens. Pe de o parte, având asigurat; practic securitatea locurilor de
munc; în calitatea lor de funcXionari, interesul manifestat pentru cunoa2terea situaXiei
financiare poate fi în detrimentul cererii de informaXie financiar;, de2i deXinerea unei astfel
de informaXii poate fi util; din perspectiva solicit;rii unor revendic;ri salariale. În al doilea
rând, ca parte a entit;Xii, ei ar trebui s;-2i exprime interesul, dar 2i îngrijorarea, în privinXa
nivelului serviciilor prestate, aducându-2i astfel contribuXia atunci când acest lucru este
posibil, la evaluarea economiei, eficienXei 2i eficacit;Xii activit;Xilor desf;2urate de entitate.
Pe lâng; aceste categorii de utilizatori consideraXi a fi cei mai interesaXi de cunoa2terea
condiXiei financiare a entit;Xilor publice, Berne 2i Schramm (1986, p. 9-11) consider; c;
organizaXiile docente, în principal profesorii de 2tiinXe economice, administraXie public; sau
2tiinXe politice, vor fi interesaXi de dezvoltarea unei metodologii de analiz; a informaXei
contabile publice, privit; la modul în general. Scurta prezentare anterioar; a grupurilor de
utilizatori 2i a necesit;Xilor lor informaXionale ne permite s; conchidem c; atât responsabilii
economici ai entit;Xilor publice, ca 2i restul utilizatorilor, pot fi consideraXi apriori
beneficiari ai informaXiilor care ar rezulta dintr-o analiz; integral; a informaXiei contabile.
Evident, în cazul unui asemenea demers baza de plecare ce trebuie avut; în vedere pentru a
se putea vorbi de situaXii financiar-contabile susceptibile de a fi utilizate 2i analizate, se va
vedea condiXionat; de prezentarea lor într-o form; clar; 2i concis;.

Bibliografie
1. Anthony, R. N., - “Making sense of nonbusiness accounting“, Harward Business
Review, vol. 58, nr. 3, 1980, p. 83-93.
2. Barbu, V., - “Fonduri publice – constituire 2i utilizare”, Editura de vest, Timi2oara,
2001, p. 156.
3. Berne, R., Schramm, R., - “The Financial Analysis of Government”, Prentice-Hall.
New Jersey, 1986, p. 9-11.
4. Dye, K. M., Bowsher, C. A., - “Federal Government Reporting Study. Summary
Report”, Research in Governmental and Nonprofit, vol. 3 (part B), 1987, p. 237-
280.
5. Holder, W. H., - A study of selected concepts for Governmental Financial
Accounting and Reporting, NCGA Research Report, Chicago, 1980, p. 7-12.
6. Robbins, W. A., - “Consesus between Preparers and users of Municipal Annual
Reports: An Experimental Inquiry”, Accounting and Business Research, no 4,
1984, p. 157-162.

376