Unitatea de nvare M3.U3.

PROCEDEE DE EVALUARE I CALCULARE A COSTURILOR PRIVIND PRODUCIA DE FABRICAIE INTERDEPENDENT

Cuprins M3.U3.1. Introducere...........................................................................................................1 M3.U3.2. Obiectivele unitii de nvare...........................................................................2 M3.U3.3. Procedeul calculelor iterative (reiterrii)........................................................... 3 M3.U3.4. Procedeul calculului algebric..............................................................................7 M3.U3.5. Test de evaluare a cunotinelor..........................................................................9

M3.U3.1. Introducere Grupa de procedee de evaluare i calculare a costurilor privind producia de fabricaie interdependent este specific, n mod deosebit, seciilor auxiliare din cadrul ntreprinderii, existnd posibilitatea apariiei unor prestaii reciproce i ntre seciile principale de producie (ex: industria clorosodicelor) [IAC, DRA 96]. Seciile auxiliare au ca obiect principal de activitate s realizeze anumite produse sau servicii necesare seciilor de baz ale ntreprinderii. Astfel, ele furnizeaz curent electric, abur, ap, execut diferite lucrri de reparaii, confecioneaz SDV-uri, ambalaje, presteaz servicii de transport etc. Sub aspectul organizrii i tehnologiei, producia seciilor auxiliare poate fi [IAC, DRA 96] : omogen, n situaia n care se obine un singur produs sau serviciu, precum este cazul produciei de energie electric, ap, abur, serviciul de transport etc, la sfritul lunii neexistnd producie n curs de excuie; eterogen, n situaia n care producia se compune dintr-o gam mai larg de produse, lucrri sau servicii realizate n cadrul aceleiai secii. Atelierul de 1

ntreinere i reparaii, secia de SDV-uri, matrie, ambalaje etc. se ncadreaz acestui tip de producie. La sfritul perioadei se poate nregistra producie n curs de execuie aferent produselor sau lucrrilor nefinalizate. Cu toate c producia seciilor auxiliare este destinat, n principal, deservirii activitii de baz i administrative a ntreprinderii, o parte din aceasta poate fi consumat de ctre seciile productoare nsei, o parte poate fi consumat de celelalte secii auxiliare ntre care au loc livrri reciproce (de energie, de ap, abur, lucrri de reparaii etc.) i, uneori, o parte din producia acestor secii s fie destinat livrrii ctre alte ntreprinderi. Astfel, se impune cunoaterea nivelului cheltuielilor la care se face decontarea produciei seciilor auxiliare, ntruct acestea sunt ncorporate n costurile celorlalte locuri de cheltuieli, la care se urmresc i se analizeaz costurile potrivit bugetelor de cheltuieli elaborate cu acest scop. Prin urmare, procedeul presupune determinarea unui cost unitar al produciei sau activitii realizate, pentru care se alege unitatea de lucru sau de msur a activitii i care, n anumite situaii, conduce la uurarea ansamblului lucrrilor de calculaie, ca urmare a transformrii caracterului eterogen al produciei n caracter omogen al acesteia. Astfel, se poate afirma c [IAC, DRA 97]: la nivelul seciilor omogene, unitatea de lucru poate corespunde expresiei fizice a produciei (kWh, tkm, Gcal, m3 etc), de unde se suprapune cu nsui costul pe unitatea de produs obinut; la nivelul seciilor eterogene, unitile de lucru sunt difereniate pe feluri de activiti: ore-muncitori sau ore-main (la atelierul mecanic, SDV-uri, matrie), uniti de produse lucrate (secia de ambalaj) sau expediate (secia de distribuie), volume prelucrate etc.

M3.U3.2. Obiectivele unitii de nvare Dup studierea acestei uniti de nvare, studentul va fi n msur s: aplice procedeul reiterrii pentru producia de fabricaie interdependent; aplice precedeul calculului algebric; dezvolte scheme logice pentru etapele de calculaie ale procedeelor studiate; realizeze corelaii privind etapa 2 de calculaie a costului de producie, utiliznd conturile de gestiune. M3.U3.3. Procedeul calculelor iterative (reiterrii) Etape [OPR 56]: 1. Determinarea raportului ntre cantitile de produse livrate celorlalte secii luate separat i totalul produciei fabricate de ctre secia furnizoare, astfel:
Kj = qj Q

n care: K = mrimea raportului dintre cantitatea de produse livrat unei secii i totalul produciei fabricate de secia furnizoare; j = secia primitoare; q = cantitatea de produse livrat unei secii n cazul prestaiilor reciproce; Q = cantitatea de produse fabricat de secia furnizoare. 2. Determinarea costului prestaiei primite, astfel:
C j = K j Chf

n care: C = costul prestaiei primite; Chf = cheltuielile iniiale n cazul primei secii furnizoare, iar pentru seciile urmtoare, la cheltuielile iniiale se adaug costul prestaiei primite de la prima secie .a.m.d. Calculele de preluare se ntocmesc pn cnd rezultatele obinute prin nmulire reprezint valori neglijabile, valori mici.

3. Cotele de cheltuieli, astfel determinate, se scad din cheltuielile seciei furnizoare i se adaug la cheltuielile seciei primitoare. 4. Calculul costului produciei destinate celorlalte sectoare de activitate, astfel:
Cj = SFD j q as ,

n care: C = costul produciei destinat altor secii; j = produsul; SFDj = soldul final debitor al contului de cheltuieli; qas = cantitatea de producie livrat altor secii. Exemple ntr-o ntreprindere exist trei secii auxiliare A, B,C - care i presteaz reciproc servicii, alturi de serviciile destinate seciilor de baz i sectorului administrativ. Informaiile sunt redate n urmtorul tabel [IAC, DRA 100]: Tabelul nr. M3.U3.1 Tabloul prestaiilor reciproce dintre seciile auxiliare
Secie furnizoare A B C Cant. prod. obinut 900 400 100 Chelt iniiale (mii lei) 4000 1500 700 A 20 10 Destinaia produciei B C Alte secii 100 40 200 15 600 565 50

Pentru aplicarea reiterrii, se vor determina ponderile produciilor livrate de fiecare secie, n sistemul prestaiilor reciproce, fa de totalul produciei obinute: Secia A livreaz pentru: B 100/900= 0,11 C = 200/900= 0,22 Secia B livreaz pentru: A=20/400=0,05 C=15/400=0,04 Secia C livreaz pentru: A=10/100=0,1 B=40/100=0,4 Cu ajutorul acestor ponderi efectum calculele de decontare, utiliznd n acest scop situaiile de colectare i repartizare, conform urmtoarelor tabele: 4

Dup cum se observ, au fost necesare trei runde de calcul, deoarece dup prima rund la secia A au aprut cheltuieli n valoare de 194, iar la secia B de 375 i care devin nesemnificative numai dup runda a treia, respectiv 3,06 la secia A i de 3,51 la secia B. Tabelul nr. M3.U3.2. Prima rund de calcule
Secie furnizoare A B A 0,05x(1500+440)=97 Secii beneficiare B 0,11x4000=440 Total C 0,22x4000=880 0,04x(1500+440 ) C Total 0,1x(700+880+77,6) =165,76 262,76 0,4x(700+880+77,6) =663,04 1103,04 957,6 =77,6 828,8 1320 174,6

Tabelul nr. M3.U3.3. A doua iteraie de calcule

Secie furniz. A B C Total A 0,05x(663,04+28,9)=34,5 9 0,1x(57,8+27,67)=8,54 43,13 Secii beneficiare B 0,11x262,76=28,90 0,4x(57,8+27,67)=34,18 63,08 Total C 0,22x262,76=57,80 0,04x(663,04+28,9)=27,6 7 85,47 86,7 62,26 42,72 -

Tabelul nr. M3.U3.4. A treia iteraie de calcule

Secie furnizoare A B C Total A 0,05x(34,18+4,74)=1,9 5 0,1x(9,49+1,56)=1,11 3,06 Secii beneficiare B 0,11x43,13=4,74 0,4x(9,49+1,56)=4,4 2 9,16 11,05 Total C 0,22x43,13=9,49 0,04x(34,18+4,74)=1,5 6 14,23 3,51 4,53

Din calculele efectuate se observ c, ntotdeauna se cunosc i se iau n calcul cheltuielile decontate de seciile anterioare, dar nu se cunosc cheltuielile decontate de seciile ulterioare care intr n decontare. Dup parcurgerea acestor iteraii de calcul, se trece la stabilirea costului unitar cu care se deconteaz producia destinat altor secii, utiliznd formula:
Cu = Chi + Ch p Chl Q

ql

Unde: 5

Chi = cheltuielile iniiale ale seciei auxiliare furnizoare, nregistrate nainte de nceperea decontrilor reciproce; Chp = cheltuielile aferente produciei preluate n sistemul prestaiilor reciproce; Chl = cheltuieli aferente produciei livrate n sistemul prestaiilor reciproce. Q = cantitate de producie obinut de secia auxiliar furnizoare i destinat decontrilor ctre alte secii auxiliare beneficiare ql = cantitatea de producie livrat de secia auxiliar furnizoare n sistemul prestaiilor reciproce. Pentru secia A, calculul este:
Cu = 4000 + ( 262,76 + 43,13 + 3,06 ) (1320 + 86,7 + 14,23) = 4,813367 900 (100 + 200 )

n mod similar se determin costul unitar i pentru producia celorlalte dou secii. Sursa: adaptat dup Constantin Iacob, Mihaela Drcea, Contabilitate analitic i de gestiune, Editura Tribuna Economic, Bucureti, 1998, p. 100. S se calculeze costul unitar al produciei de fabricaie interdependent prin procedeul reiterrii n cazul unei ntreprinderi n care funcioneaz urmtoarele secii auxiliare: centrala de ap (CA), centrala termic (CT), staia tehnic (ST). Situaia cheltuielilor de producie, a produciei obinute i destinaia acesteia se prezint n tabelul urmtor: Tabelul nr. M3.U3.5. Tabloul prestaiilor reciproce dintre seciile auxiliare
Secie furnizoare ST CT SC Cant. prod. obinut 24.000 Kwh 120 t 19.200 mc Chelt iniiale (mii lei) 180.000 120.000 48.000 ST 5 960 Destinaia produciei CT SC Alte secii 4.320 15.360 2.400 10 17.280 65 2.880

S ne reamintim... Procedeul calculelor iterative (reiterrii) Etape de parcurs: 1. Determinarea raportului ntre cantitile de produse livrate celorlalte secii luate separat i totalul produciei fabricate de ctre secia furnizoare; 6

2. Determinarea costului prestaiei primite; 3. Cotele de cheltuieli, astfel determinate, se scad din cheltuielile seciei furnizoare i se adaug la cheltuielile seciei primitoare; 4. Calculul costului produciei destinate celorlalte sectoare de activitate, astfel:
Cu = Chi + Ch p Chl Q

ql

Unde: Chi = cheltuielile iniiale ale seciei auxiliare furnizoare, nregistrate nainte de nceperea decontrilor reciproce; Chp = cheltuielile aferente produciei preluate n sistemul prestaiilor reciproce; Chl = cheltuieli aferente produciei livrate n sistemul prestaiilor reciproce. Q = cantitate de producie obinut de secia auxiliar furnizoare i destinat decontrilor ctre alte secii auxiliare beneficiare ql = cantitatea de producie livrat de secia auxiliar furnizoare n sistemul prestaiilor reciproce. M3.U3.4. Procedeul calculului algebric Este pus n practic cu ajutorul unui sistem de ecuaii liniare, astfel [OPR, MAN 59]: 1. Se consider costul unitar al produciei de fabricaie interdependent a diferitelor secii sau ateliere ca o necunoscut i se noteaz convenional cu x, y, z etc. 2. Se alctuiete sistemul de ecuaii, astfel: producia realizat de fiecare secie, evaluat conform costului su unitar, care este o necunoscut, este egal cu cheltuielile iniiale ale seciei productoare nregistrate pn n momentul nceperii decontrilor reciproce, la care se adaug prestaiile primite de la celelalte secii, evaluate conform costului unitar al lor care, de asemenea, este necunoscut. 3. Se simplific sistemul de ecuaii. Exemple Relund exemplul anterior, rezolvat, n care sistemul de corelaii este prezentat n tabelul nr M3.U3.1, i atribuind celor trei secii, n ordinea nscrierii lor n tabel, necunoscutele x, y, z, se ajunge la urmtorul sistem de ecuaii 7

900x = 4000+ 20y+10z 400y = 1000+100x+40z 100z = 700+200x+15y Rezolvarea conduce la o valoare pentru x =4,68236, ceea ce reprezint un calcul mult mai exact dect cel determinat, conform procedeului reiterrii. S se calculeze costul unitar al produciei de fabricaie interdependent prin

procedeul calcului algebric n cazul unei ntreprinderi n care funcioneaz urmtoarele secii auxiliare: centrala de ap (CA), centrala termic (CT), staia tehnic (ST). Situaia cheltuielilor de producie, a produciei obinute i destinaia acesteia se prezint n tabelul urmtor: Tabelul nr. M3.U3.6. Tabloul prestaiilor reciproce dintre seciile auxiliare
Secie furnizoare ST CT SC Cant. prod. obinut 24.000 Kwh 120 t 19.200 mc Chelt iniiale (mii lei) 180.000 120.000 48.000 ST 5 960 Destinaia produciei CT SC Alte secii 4.320 15.360 2.400 10 17.280 65 2.880

M3.U3.5. Test de evaluare a cunotinelor 1. O societate comercial are trei secii auxiliare: centrala termic (CT), centrala electric (CE) i centrala de ap (CA). Situaia cheltuielilor de producie, a produciei obinute i destinaia acesteia se prezint n tabelul urmtor: Tabelul nr. M3.U3.7. Tabloul prestaiilor reciproce dintre seciile auxiliare 8

Secie furnizoare CE CT CA

Cant. prod. obinut 42.000 Kw 400 Gcal 8000 mc

Chelt iniiale (mii lei) 147.000 13.400 88.600

CE 50 696

Destinaia produciei CT CA Alte secii 6006 1304 8400 200 27600 150 3300

S se determine, utiliznd preocedeul reiterrii i al calculelor algebrice, costul unui Kw, Gcal i al unui mc de ap. Sursa: adaptat dup Victoria Firescu, Contabilitatea de gestiune, Editura Tribuna Economic, Bucureti, 2006, p. 56.

2. Decontarea prestaiilor reciproce dintre seciile auxiliare se bazeaz pe urmtorul procedeu: a) procedee de delimitare a cheltuielilor de producie n variabile i fixe b) procedeul celor mai mici ptrate c) procedeul calculului algebric d) procedeul punctelor de maxim i minim

Rspuns: 1. 4,0039 lei/Kwh; 156,18005 lei/Gcal; 19,18150 lei/mc ; 2. c)