ISA 705

ASPECTE CE AFECTEAZ OPINIA AUDITORULUI INDEPENDENT

INTRODUCERE

SCOP: de a oferi recomandri cu privire la circumstanele n care raportul auditorului independent ar trebui modificat, precum i la forma i coninutul modificrilor raportului auditorului n aceste circumstane.

DATA INTRARII N VIGOARE: Aplicabil pentru auditul situaiilor financiare pentru perioade datate la, sau dup 15 decembrie 2009.

OBIECTIV
Exprim n mod clar o opinie modificat corespunztor asupra situaiilor financiare, care este necesar cnd:

(a) Pe baza dovezilor de audit obinute, auditorul concluzioneaz c situaiile financiare, luate ca un ntreg, conin denaturri semnificative; sau

(b) Auditorul nu poate obine suficiente i adecvate probe de audit pentru a concluziona c situaiile financiare, luate ca un ntreg, nu conin denaturri semnificative.

DEFINIII

Caracter generalizat / persistent efecte ale denaturrilor asupra situaiilor financiare sau posibilele efecte ale denaturrilor asupra situaiilor financiare, dac exist, care nu sunt identificate datorit imposibilitii de a obine suficiente probe de audit adecvate.

Opinie modificat opinie cu rezerve, opinie advers sau imposibilitatea exprimrii unei opinii

CERINE

Situaii n care este necesar o modificare a opiniei auditorului Determinarea tipului de modificare adus opiniei auditorului

Forma i coninutul raportului auditorului n cazul n care este modificat opinia

Situaii n care este necesar o modificare a

opiniei auditorului

Modificarea opiniei din raportul auditorului cnd:

(a) pe baza probelor de audit obinute, situaiile financiare, luate ca un ntreg, conin denaturri semnificative; sau

(b) auditorul nu poate obine suficiente i adecvate probe de audit pentru a concluziona c situaiile financiare, luate ca un ntreg, nu conin denaturri semnificative.

Situaii n care este necesar o modificare a opiniei auditorului (continuare)

ISA 700 cere auditorului s concluzioneze dac situaiile financiare luate ca un ntreg conin sau nu denaturri semnificative. Aceast concluzie ia n considerare evaluarea auditorului asupra denaturrilor necorectate, dac este cazul; ISA 450 definete o denaturare ca fiind diferena dintre suma, clasificarea, prezentarea, a unui element din situaiile financiare raportate i suma, clasificarea, prezentarea care sunt necesare pentru ca respectivul element s conform cadrului financiar aplicabil. n consecin, o denaturare semnificativ a situaiilor financiare poate aprea legat de: Gradul de adecvare a politicilor contabile selectate; Modul de aplicare a politicilor contabile selectate; sau Gradul de adecvare a informaiilor prezentate n situaiile financiare.

Situaii n care este necesar o modificare a opiniei auditorului (continuare)

Gradul de adecvare a politicilor contabile selectate

politicile contabile selectate nu sunt compatibile cu cadrul de raportare financiar aplicabil; situaiile financiare, inclusiv notele aferente, nu prezint o imagine fidel a tranzaciilor i evenimentelor.

Modul de aplicare a politicilor contabile selectate

n cazul n care conducerea nu a aplicat politicile contabile selectate n mod consecvent cu cadrul de raportare financiar, inclusiv n cazul n care conducerea nu a aplicat politicile contabile selectate n mod consecvent ntre perioade sau pentru tranzacii i evenimente similare (consecven n aplicare); sau Datorit metodei de aplicare a politicilor contabile selectate (cum ar fi o eroare neintenionat n aplicaie). Situaiile financiare nu includ toate informaiile cerute de cadrul de raportare financiar aplicabil; Informaii din situaiile financiare nu sunt prezentate n conformitate cu cadrul de raportare financiar aplicabil; or Situaiile financiare nu ofer informaiile necesare unei prezentri juste.
8

Gradul de adecvare a informaiilor prezentate n situaiile financiare

Situaii n care este necesar o modificare a opiniei auditorului (continuare)

Imposibilitatea ca auditorul s obin probe de audit suficiente i adecvate (la care se face referire de asemenea ca la o imposibilitate a exprimrii unei opinii) poate rezulta din:

Situaii care nu pot fi controlate de entitate; de exemplu Distrugerea evidenelor contabile ale entitii. Situaii legate de natura i momentul efecturii lucrrilor de ctre auditor: Momentul numirii auditorului este de aa natur nct auditorul nu este n msur s asiste la inventarul stocurilor. Auditorul stabilete c numai aplicarea procedurilor de fond nu este suficient, dar controalele entitii nu sunt eficiente. Limite impuse de conducere: Conducerea mpiedic auditorul n a asista la inventarul stocurilor. Conducerea mpiedic auditorul n a cere o confirmare extern pentru anumite conturi contabile.
9

Determinarea tipului de modificare adus opiniei

auditorului

Opinia cu rezerve

(a) chiar dac sunt obinute probe suficiente i adecvate, se ajunge la

concluzia c denaturrile, individuale sau totale, sunt semnificative, dar nu persistente n situaiile financiare; sau (b) cu toate c nu poate obine probe suficiente i adecvate pe care s-i bazeze opinia, auditorul concluzioneaz c eventualele efecte ale denaturrilor semnificative asupra situaiilor financiare, dac este cazul, pot fi semnificative dar nu persistente.

10

Determinarea tipului de modificare adus opiniei auditorului (continuare)

Opinia advers: atunci cnd auditorul, dup ce a obinut probe de audit

suficiente i adecvate, concluzioneaz c denaturrile, individuale sau totale, sunt att semnificative ct i persistente pentru situaiile financiare

Imposibilitatea exprimrii unei opinii: imposibilitatea de a obine probe de audit suficiente i adecvate ca baz pentru opinie; atunci cnd auditorul
concluzioneaz c eventualele efecte ale denaturrilor neidentificate asupra situaiilor financiare, dac este cazul, pot fi att semnificative ct i persistente.

11

Tipuri de opinii modificate

Natura problemelor care au dus la modificri Opinia auditorului legat de gradul de generalizat / persistent a efectelor sau posibilelor efecte asupra situaiilor financiare
Semnificative dar nu omniprezente Situaiile financiare sunt denaturate n mod semnificativ Opinie cu rezerve Semnificative i omniprezente Opinie advers

Imposibilitatea de a obine probe de audit suficiente i adecvate

Opinie cu rezerve

Imposibilitatea exprimrii unei opinii

12

Consecine ale imposibilitii de a obine probe de audit suficiente i adecvate datorate limitrilor impuse de conducere dup ce auditorul a acceptat angajamentul

Auditorul solicit conducerii s nlture limitrile. n cazul n care conducerea refuz, auditorul va comunica problema persoanelor responsabile pentru guvernare, cu excepia cazului n care toate persoanele responsabile pentru guvernare sunt implicate n conducerea entitii, i va stabili dac este posibil s se efectueze proceduri alternative pentru obinerea unor probe de audit suficiente i adecvate. n cazul n care auditorul concluzioneaz c efectele posibile ale denaturrilor neidentificate asupra situaiilor financiare, dac este cazul, pot fi semnificative dar nu omniprezente, el va califica opinia ca fiind cu rezerve; sau n cazul n care auditorul concluzioneaz c efectele posibile ale denaturrilor neidentificate asupra situaiilor financiare, dac este cazul, pot fi att semnificative ct i omniprezente astfel nct calificarea opiniei ca fiind cu rezerve este inadecvat pentru a comunica gravitatea situaiei, auditorul: (i) se va retrage din audit, atunci cnd este posibil conform legilor i reglementrilor aplicabile; sau (ii) dac retragerea din audit nainte de emiterea raportului auditorului nu este posibil, va fi n imposibilitatea exprimrii unei opinii asupra situaiilor financiare.
13

Forma i coninutul raportului auditorului n cazul n care opinia este modificat

Bazele opiniei modificate:

Conine toate elementele solicitate de ISA 700

Un paragraf, naintea paragrafului opiniei din raportul auditorului care ofer o descriere a problemei care a dus la modificarea opiniei, si se va utiliza titlul Bazele opiniei cu rezerve," "Bazele opiniei adverse," sau "Bazele imposibilitii exprimrii opiniei," dup caz Dac exist o denaturare semnificativ a situaiilor financiare care se refer la anumite sume din situaiile financiare (inclusiv prezentri de informaii cantitative) este inclus i o descriere i cuantificare a efectelor financiare ale denaturrii;

14

Forma i coninutul raportului auditorului n cazul n care opinia este modificat (continuare)

Dac exist o denaturare semnificativ a situaiilor financiare care se refer la prezentri de informaii narative este inclus o explicaie cu referire la modul n care prezentrile de informaii sunt denaturate; Dac modificarea este rezultatul imposibilitii de a obine probe de audit suficiente i adecvate, auditorul va include n paragraful pentru bazele modificrii i motivele care au dus la aceasta imposibilitate. n cazul n care exist posibilitatea ca opinia din raportul auditorului s fie modificat, auditorul va comunica persoanelor responsabile pentru guvernare situaiile care au dus la respectiva modificare i terminologia propus pentru modificare.

15

Forma i coninutul raportului auditorului n cazul n care opinia este modificat (continuare)
Paragraful opiniei:

Se vor utiliza titlurile "Opinie cu rezerve," "Opinie advers," sau Imposibilitatea exprimrii opiniei," dup caz; Auditorul va preciza n paragraful opiniei c, exceptnd efectele aspectului(lor) descris(e) n paragraful Bazele opiniei cu rezerve, situaiile financiare prezint de o manier adecvat, sub toate aspectele semnificative (sau ofer o imagine fidel) n conformitate cu cadrul de raportare financiar aplicabil atunci cnd va efectua un raport n conformitate cu un cadru de prezentare adecvat

16

Forma i coninutul raportului auditorului n cazul n care opinia este modificat (continuare)

Opinia advers: datorit importanei aspectului(lor) descris(e) n paragraful Bazele opiniei cu rezerve situaiile financiare nu prezint de o manier adecvat (sau nu ofer o imagine fidel) n conformitate cu cadrul de raportare financiar aplicabil atunci cnd este ntocmit un raport n conformitate cu un cadru de prezentare adecvat;
Imposibilitatea exprimrii opiniei: datorit importanei aspectului(lor) descris(e) n paragraful Bazele renunrii la opinie, auditorul nu a putut obine probe de audit suficiente i adecvate pentru a oferi o baz opiniei de audit; i, n consecin, auditorul nu exprim o opinie asupra situaiilor financiare.

17

Forma i coninutul raportului auditorului n cazul n care opinia este modificat (continuare)

n cazul n care exist posibilitatea ca opinia din raportul auditorului s fie modificat, auditorul va comunica persoanelor responsabile pentru guvernare situaiile care au dus la respectiva modificare i terminologia propus pentru modificare. Comunicarea acestor situaii permite:

Auditorului s anune persoanele responsabile pentru guvernare despre modificrile prevzute i motivele (sau situaiile) care au dus la modificri; Auditorului s caute colaborarea persoanelor responsabile pentru guvernare cu privire la aspectele care au determinat modificrile respective, sau s confirme aspectele legate de dezacordul conducerii ca atare; i Persoanelor responsabile pentru guvernare s aib posibilitatea, unde este cazul, de a oferi informaii i explicaii complete auditorului legate de aspectele care au determinat respectivele modificri.

18