Prezentarea structurii activului bilan ier A.

ACTIVELE IMOBILIZATE sunt acele bunuri sau valori economice destinate s fie utilizate o perioad ndelungat (mai mare de un an). Activele imobilizate sunt valori de investi ii ce i men in valoarea de ntrebuin are o perioad mai mare de timp, nefiind consumate la prima utilizare. Valoarea activelor imobilizate se recupereaz, n general, prin sistemul amortizrilor. Activul imobilizat cuprinde imobilizri necorporale, corporale i financiare. I.IMOBILIZRI NECORPORALE (intangibile, imateriale) cuprind att mijloace imateriale, adic fr substan fizic, care au totui o valoare real, ct i cheltuieli nscrise (capitalizabile) n bilan cu scopul recuperrii lor pe mai multe exerci ii financiare. n structura imobilizrilor necorporale sunt incluse: 1.Cheltuielile de constituire sunt acele cheltuieli legate de constituirea i dezvoltarea societ ilor comerciale, n structura lor regsindu-se taxele de nscriere i nmatriculare la nfiin area societ ii, cheltuieli de prospectare a pie ei i de publicitate, cheltuieli cu emisiunea i vnzarea de ac iuni i obliga iuni. Cheltuielile de constituire nu aduc ntreprinderii, n viitor, lichidit i bneti. Ele sunt pl i ocazionate de constituirea ntreprinderii i, prin urmare, nu ar trebui s figureze n activul bilan ului. Ele se pstreaz totui n noul model de bilan deoarece s-a dorit respectarea modelului din Directiva a IV-a european. Pentru cheltuielile de constituire se fixeaz un plan de amortizare pentru o durat de maxim 5 ani. n analizele financiare, acestea sunt considerate active fictive. 2.Cheltuielile de dezvoltare sunt acele cheltuieli ocazionate de derularea unor proiecte de cercetare care se vor concretiza cu certitudine, n noi produse i noi tehnologii. Pentru ca aceste cheltuieli s fie considerate active sunt necesare urmtoarele premise: obiectivul cercetrii s fie realist i clar definit; ntreprinderea s aib posibilitatea tehnic de realizare a produsului sau tehnologiei; ntreprinderea s aib inten ia de a-l produce, comercializa sau utiliza; ntreprinderea s dispun de resursele necesare terminrii proiectului i comercializrii produsului sau tehnologiei respective. Cheltuielile de dezvoltare vor figura n bilan atta timp ct exist certitudinea c, prin angajarea lor, ntreprinderea noastr va ob ine n viitor lichidit i bneti. Dac aceast certitudine nu exist, atunci cheltuielile de dezvoltare vor fi trecute pe cheltuieli n contul de profit i pierdere. 3.Concensiuni, brevete, licen e, mrci, drepturi i valori similare Concesiunea se refer la contractul prin care o parte numit concedent cedeaz, contra plat, unei alte pr i, numit concesionar, pe o perioad determinat, dreptul de exploatare a 1

unor bunuri sau de exercitare a unei activit i. Concesiunea se amortizeaz pe o durat egal cu cea a contractului de concesiune. Brevetele reprezint dreptul exclusiv de proprietate asupra unui bun, tehnologii, ce se constituie n inven ii sau inova ii ale ntreprinderii. Acestea confer i dreptul de a interzice ter ilor fabricarea, comercializarea i folosirea fr autoriza ie a produselor i procedeelor ce constituie obiectul brevetului. Cel care achizi ioneaz un brevet trebuie s plteasc proprietarului o redeven propor ional, de exemplu, cu cifra de afaceri sau cu beneficiul ce se ob in n urma exploatrii brevetului. Brevetul poate s fie amortizat de ntreprinderea care l de ine pe perioada monopolului de exploatare. Licen ele reprezint dreptul ntreprinderii de a fabrica sau utiliza rezultatul unui brevet. Fr a ceda brevetul su, titularul acestuia poate s consimt unui ter dreptul de exploatare (titularul acord ter ului, contra unei redeven e, o licen de exploatare). Licen ele sunt amortizabile pe perioada de exploatare. Mrcile reprezint un semn distinctiv ce apare pe produs, cu rolul de a-l diferen ia de produse similare ce apar in altor ntreprinderi. Mrcile care fac obiectul unei protec ii pe o durat nelimitat n timp nu pot s fie amortizate. Pentru perioada de exploatare a unei mrci, ntreprinderea care achizi ioneaz o marc pltete o redeven . Drepturile i valorile similare cuprind elemente ca procedeele industriale, modelele, schi ele, programele informatice. Programele informatice, dei se prezint sub forma unui bun corporal (suport tehnic de natura discurilor, dischetelor), un atare bun nu este dect un element accesoriu presta iei intelectuale necesare pentru elaborarea programelor. Partea esen ial se refer tocmai la presta ia intelectual, de esen necorporal, protejat sub forma unui drept de proprietate intelectual. Programele informatice sunt bunuri necorporale ce pot fi create de unitate sau achizi ionate de la ter i, pentru nevoile proprii. Valoarea lor se amortizeaz n func ie de durata probabil de utilizare, care nu poate s depeasc o perioad de cinci ani. 4.Fondul comercial apare ca activ cu ocazia achizi iei unei ntreprinderi. El se determin pe baza diferen ei dintre costul de achizi ie al ntreprinderii i activul net contabil. Activul net contabil reprezint valoarea contabil a societ ii sau excedentul de active dup acoperirea datoriilor. Valoarea pe care cumprtorul ntreprinderii este dispus s o plteasc n plus este atribuit unui ansamblu de elemente care nu pot fi evaluate separat, dar care contribuie la dezvoltarea poten ialului de profitabilitate a ntreprinderii: clientela, canalele de distribu ie, vadul comercial, emblema, firma, calitatea rela iilor cu clien ii, furnizorii, salaria ii, bncile etc.

5.Avansuri i imobilizri necorporale n curs: Avansurile pltite furnizorilor de imobilizri sunt incluse ntr-un post de imobilizri, dei din punct de vedere juridic constituie crean e. Imobilizrile necorporale n curs sunt imobilizri care nu au fost terminate la nchiderea exerci iului financiar. II.IMOBILIZRI CORPORALE Imobilizrile corporale (numite active fixe sau active tangibile) se prezint sub forma unor bunuri cu con inut material (corporal). Imobilizrile corporale se definesc ca fiind active de inute de o ntreprindere pentru a fi utilizate n produc ia de bunuri sau n prestarea de servicii, n scopuri administrative sau pentru a fi date n loca ie ter ilor, active care vor fi utilizate pe parcursul mai multor exerci ii. Ca urmare a numeroaselor participri la circuitele economice, activele imobilizate corporale sunt supuse unei deprecieri ireversibile de valoare dat de uzura fizic i/sau moral. Aceast depreciere se recupereaz n timp prin includerea ei n costuri, procedeu numit amortizare. n structura imobilizrilor corporale se includ: terenuri i construc ii instala ii tehnice i maini alte instala ii, utilaje i mobilier avansuri i imobilizri corporale n curs de execu ie 1.Terenuri i construc ii. Terenurile se refer la terenurile propriu-zise, dar i la amenajrile i racordarea lor la sisteme de alimentare cu energie, mprejmuirile, lucrrile de acces. Terenurile nu se pot deprecia ireversibil i, ca atare, nu pot fi amortizate. O eventual depreciere temporar este nregistrat prin sistemul provizioanelor. n schimb, investi iile legate de amenajarea terenurilor sunt supuse amortizrii. De asemenea, terenurile de natura zcmintelor sunt supuse i ele amortizrii. Construc iile sunt reprezentate de cldiri achizi ionate de la ter i sau din produc ie proprie, care se supun amortizrii, deoarece ele au durat de utilizare limitat. Cu toate c o construc ie nu poate fi separat de terenul pe care l ocup, este important s se eviden ieze separat terenurile i construc iile. 2.Instala ii tehnice i maini sunt reprezentate de: - echipamente tehnologice (maini, utilaje i instala ii de lucru); - aparate i instala ii de msurare, control i reglare; - mijloace de transport; 3

- animale i planta ii. Potrivit legisla iei din ara noastr, sunt considerate mijloace fixe obiectul singular sau complexul de obiecte ce se utilizeaz ca atare i ndeplinete cumulativ urmtoarele condi ii: are o valoare mai mare dect limita stabilit prin lege; are o durat normal de utilizare mai mare de un an. Pentru obiectele care sunt folosite n loturi, seturi sau formeaz un singur corp, la ncadrarea lor ca mijloace fixe se are n vedere valoarea ntregului lot, set sau corp. 3.Alte instala ii, utilaje i mobilier includ active nenominalizate n grupele sus men ionate, cum ar fi: mobilier, aparatur birotic, echipamente de protec ie a valorilor umane i materiale i materiale. 4.Avansurile i imobilizrile corporale n curs de execu ie includ imobilizrile n curs de execu ie (care nu au fost terminate) pentru nevoile proprii efectuate de ntreprindere sau de ter i, inclusiv sumele de bani achitate n avans n contul activelor corporale. n categoria imobilizrilor corporale pot figura i bunuri dobndite printr-un contract de leasing financiar, chiar dac ntreprinderea noastr nu are proprietatea juridic a acestora. III.IMOBILIZRI FINANCIARE (numite i investi ii financiare pe termen lung) reprezint valorile financiare investite de ntreprindere pe termen lung, sub form de titluri i crean e financiare, n scopul ob inerii de venituri financiare sub forma dividendelor sau dobnzilor. 1.Ac iuni de inute la entit ile afiliate reprezint drepturi sub form de ac iuni n capitalul altor societ i (numite filiale), care asigur ntreprinderii de intoare, n primul rnd, exercitarea unui control exclusiv, dar i realizarea unui venit financiar (pentru controlul exclusiv trebuie s se de in, n principiu, peste 50% din drepturile de vot ale societ ii controlate). 2.mprumuturi acordate entit ilor afiliate reprezint crean e imobilizate generate de mprumuturile acordate pe termen lung de societ ile mam filialelor sale, precum i dobnda de ncasat aferent acestor mprumuturi. 3.Interese de participare reprezint drepturile sub f o r m d e ac iuni n capitalul altor ntreprinderi (numite ntreprinderi asociate), care asigur ntreprinderii de intoare exercitarea controlului, respectiv a unei influen e semnificative n gestiunea ntreprinderii emitente de titluri (procentajul de control trebuie s fie mai mare de 20% din drepturile de vot).

4.mprumuturi acordate entit ilor de care compania este legat n virtutea intereselor de participare sunt crean e imobilizate legate de mprumuturile acordate pe termen lung ntreprinderilor asociate i ntreprinderilor n care se de ine cel pu in 20% din drepturile de vot. De asemenea, sunt incluse i dobnzile aferente acestor mprumuturi, care trebuie ncasate de ntreprinderea controlant. 5.Investi ii de inute ca imobilizri cuprind titluri de inute pe termen lung care nu au fost cuprinse n categoriile de mai sus (titluri de participare de inute pentru un procent al drepturilor de vot mai mic de 20%, alte titluri imobilizate). De inerea altor titluri imobilizate nu este considerat util pentru activitatea ntreprinderii i este mai degrab suportat dect voit. ntreprinderea de intoare nu are nici inten ia, nici posibilitatea s le revnd. Cu alte cuvinte, ele nu rezult dintr-o decizie de investi ie, ci dintr-o obliga ie, fie legal, fie de alt natur, care se impune conductorilor ntreprinderii. 6.Alte mprumuturi (acordate) sunt crean e imobilizate care cuprind mprumuturi acordate pe termen lung altor ntreprinderi (n care nu se de in titluri de participare), mprumuturi acordate societ ilor n care se de ine sub 20% din drepturile de vot, dobnda care urmeaz s fie ncasat aferent acestor mprumuturi, precum i alte crean e imobilizate (acestea includ depozitele, garan iile i cau iunile depuse de ntreprindere la ter i i constau n sume de bani sau titluri vrsate de aceasta n vederea garantrii bunei execu ii a unor obliga ii).

B.ACTIVE CIRCULANTE sunt acele bunuri i valori economice destinate achizi iei, consumului intern sau vnzrii ctre ter i. Aceste elemente nu au voca ia s rmn durabil n ntreprindere, cu excep ia acelora legate de particularit ile ei (ciclu lung de fabrica ie). Particip, n general, la un singur circuit economic, modificndu-i permanent forma. Astfel, n faza de aprovizionare activele circulante sub form de bani se transform n stocuri de materii prime i materiale consumabile, acestea se consum, rezultnd stocuri de produse (produse finite, semifabricate, produse reziduale, produse n curs de execu ie), iar n faza de desfacere produsele finite sunt vndute clien ilor fie pe credit (situa ie n care apare o crean fa de acetia), fie cu ncasarea imediat a unei sume de bani. n func ie de forma concret pe care acestea o mbrac i de destina ia pe care o au n cadrul ciclurilor de exploatare, activele circulante se mpart n: - stocuri - crean e - investi ii pe termen scurt - casa i conturi la bnci Un activ se clasific ca activ circulant atunci cnd: a) este achizi ionat sau produs pentru consum propriu sau n scopul comercializrii i se ateapt s fie realizat n termen de 12 luni de la data bilan ului; b) este reprezentat de crean e aferente ciclului de exploatare; c) este reprezentat de trezorerie sau echivalente de trezorerie a cror utilizare nu este restric ionat. Obs.: echivalentele de trezorerie reprezint investi ii pe termen scurt, extrem de lichide, care sunt uor convertibile n numerar i sunt supuse unui risc nesemnificativ de schimbare a valorii. I.STOCURILE sunt reprezentate de acele bunuri care sunt destinate fie consumului productiv (materii prime, materiale consumabile), fie valorificrii ctre ter i (mrfuri, produse finite), fie a fi utilizate n cadrul ntreprinderii. Ele sunt specifice ciclului de exploatare care regrupeaz activit ile proprii tipului de afaceri pe care ntreprinderea l desfoar (comer , produc ie, servicii). 1.Materii prime i materiale consumabile. Materiile prime sunt acele stocuri provenite prin achizi ie de la furnizori i sunt destinate consumului productiv. Ele sunt consumate de la prima utilizare i se regsesc n produsul finit integral sau par ial, fie n starea lor ini ial, fie transformat. Materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, semin e, materiale de plantat, furaje) particip sau ajut la desfurarea procesului de produc ie sau, n general, de exploatare, fr a se regsi, de regul, n produsul finit.

Materialele de natura obiectelor de inventar reprezint bunuri care nu ndeplinesc cumulativ cele dou condi ii (de valoare i de durat) pentru a fi imobilizri corporale, precum i bunurile asimilate acestora (echipamentul de protec ie, echipamentul de lucru, mbrcmintea special, mecanismele, dispozitivele, verificatoarele, aparatele de msur i control, matri ele folosite la executarea anumitor produse). Materii i materiale aflate la ter i reprezint diverse bunuri de natura stocurilor aflate n proprietatea ntreprinderii, dar care fizic se gsesc n custodie, prelucrare, consigna ie la ter i. 2.Produc ia n curs de execu ie reprezint produc ia care nu a parcurs toate fazele (stadiile) de prelucrare, prevzute n procesul tehnologic, precum i produsele nesupuse probelor i recep iei tehnice sau necompletate n ntregime. Se includ, de asemenea, lucrrile i serviciile n curs de execu ie. 3.Produse finite i mrfuri Semifabricatele sunt produse al cror proces tehnologic a fost terminat ntr-o f a z d e fabrica ie i care trec, n continuare, n procesul tehnologic al altor faze de fabrica ie sau se livreaz ter ilor. Produsele finite sunt produsele care au parcurs toate fazele de fabrica ie prevzute de procesul tehnologic al ntreprinderii, fiind depozitate n vederea vnzrii c t r e ter i. Produsele reziduale sunt produsele rezultate din procesul de fabrica ie: rebuturi, materiale recuperabile, deeuri. Animalele includ animale i p s r i nscute sau cele tinere de orice fel (viei, miei, purcei, mnji i altele), crescute i folosite pentru reproduc ie, animale i p s r i la n g r a t pentru a fi valorificate, colonii de albine, precum i animale pentru produc ia de ln, lapte i blan . Sunt excluse animalele de munc, care sunt active imobilizate. Mrfurile sunt acele bunuri care au fost cumprate de ntreprindere n vederea revnzrii. Ambalajele sunt bunuri utilizate n scopul protec iei pe timpul transportului sau depozitrii diverselor active. Produse aflate la ter i Animale aflate la ter i Mrfuri aflatete la ter i Ambalaje aflate la ter i 4.Avansurile pentru c u m p r r i de stocuri (furnizori-debitori pentru cumprri de stocuri) 7

reprezint sume de bani pltite cu anticipa ie furnizorilor n contul aprovizionrii cu bunuri. Dei reprezint crean e, aceste avansuri figureaz n bilan la stocuri. II.CREAN E reprezint dreptul ntreprinderii de a pretinde ter ilor un echivalent valoric sau o contrapresta ie pentru bunurile, lucrrile, serviciile sau sumele de bani avansate acestora. Persoanele fizice i juridice care au beneficiat de o valoare avansat urmnd s dea echivalentul corespunztor sunt denumite generic debitori. Se vor prezenta distinct crean ele cu termen de ncasare sub un an de cele peste un an. 1.Crean ele comerciale cuprind clien i, clien i incer i sau n litigiu, efecte de primit de la clien i, clien i-facturi de ntocmit, furnizori-debitori pentru prestri de servicii i executri de lucrri. Clien ii includ crean ele rezultate din bunurile vndute, lucrrile executate, serviciile prestate, a cror contravaloare urmeaz n mod cert s se ncaseze ulterior. Clien ii incer i sau n litigiu reprezint crean ele fa de clien ii ru platnici sau dubioi. nregistrarea lor n contabilitate este generat de nencasarea la termen a crean elor aferente, datorit dificult ilor cu care acetia se confrunt pe linie de solvabilitate. Clien i-facturi de ntocmit se refer la crean ele generate de livrrile ctre ter i, pentru care nu s-au ntocmit facturi. Crean ele n cauz au ns o valoare bine determinat. Furnizorii-debitori pentru prestri de servicii i executri de lucrri reprezint avansurile acordate acestor furnizori, iar serviciul sau lucrarea nu a fost nc executat. Efectele de primit de la clien i sunt titlurile negociabile sub form de cambie, bilet la ordin, cec care atest existen a unei crean e n cadrul rela iilor comerciale, ce va fi ncasat pe termen scurt, de obicei p n l a 90 de zile. ntreprinderea furnizor are o crean fa de client. La momentul ncasrii acestei crean e clientul nu dispune de lichidit i bneti. Cu acordul furnizorului su, clientul emite o hrtie de valoare (efect de comer ) prin care se angajeaz ca, la o dat ulterioar (scaden ), s achite contravaloarea acesteia. ntreprinderea va primi efectul de comer men inndu-i crean a pn la scaden , cnd l va prezenta clientului spre ncasare. Efectele de comer se ntlnesc sub diferite forme (cambie, bilet la ordin, cec). 2.Sumele de ncasat de la societ ile afiliate sunt generate de rela iile de decontare ntre societatea-mam (o ntreprindere care are una sau mai multe filiale) i filialele ei (ntreprinderi controlate de societatea-mam): sumele virate filialelor, valoarea imobilizrilor i stocurilor livrate filialelor, divindele de ncasat, dobnzile aferente mprumuturilor acordate pe termen scurt. 8

3.Sume de ncasat de la entit ile de care compania este legat n virtutea intereselor de participare reprezint crean ele generate de rela iile de decontare ale ntreprinderii cu ntreprinderile asociate (asupra crora se exercit o influen semnificativ). 4.Alte crean e sunt reprezentate de crean ele generate de rela iile de decontare ale ntreprinderii cu personalul, bugetul statului, alte organisme publice, asigurrile sociale, protec ia social, debitori diveri etc. Sunt ncadrabile n acest post: - avansurile acordate personalului i alte crean e n legtura cu acesta; - sumele de ncasat de la organismele de asigurri sociale i omaj; - crean ele reprezentate de sume vrsate n plus fa de cele datorate efectiv bugetului pentru impozitul pe profit i TVA; - subven iile datorate de bugetul statului; - alte crean e generate de sumele virate n plus bugetului de stat, referitoare la alte impozite i taxe; - crean ele fa de debitorii din reclama ii, pagube materiale; - crean e nscute de vnzarea pe credit a unor imobilizri corporale si necorporale; - dobnzi de ncasat, aferente conturilor curente la bnci. 5.Crean ele privind capitalul subscris i nevrsat sunt reprezentate de crean ele generate de rela iile ntreprinderii cu ac ionarii s i , referitoare la subscrierile de capital social efectuate i nedepuse. III.INVESTI IILE PE TERMEN SCURT (numite i titluri de plasament) reprezint valorile financiare investite de ntreprindere n vederea realizrii unui ctig pe termen scurt. 1.Ac iuni de inute la societ ile afiliate reprezint ac iuni de inute pe termen scurt la filiale. 2.Alte investi ii pe termen scurt sunt reprezentate de ac iuni cotate i necotate, obliga iuni emise i rscumprate, obliga iuni cotate i necotate achizi ionate de ntreprindere n vederea ob inerii de venituri financiare ntr-un termen scurt, dobnzile de ncasat aferente obliga iunilor. Obs: sunt considerate investi ii financiare pe termen scurt i mprumuturile acordate altor ntreprinderi care au scaden a n anul urmtor. Obs: La aceast rubric sunt asimilate, de asemenea, i efectele de ncasat i efectele remise spre scontare. IV.CASA I CONTURI LA BNCI sunt reprezentate de valorile care mbrac efectiv forma de bani, fiind separate disponibilit ile n devize de cele n lei. Cecurile de ncasat reprezint documente primite de ntreprindere de la debitorii si, 9

urmnd a fi ncasate dintr-un cont la banc. Conturile la bnci se r e f e r l a disponibilit i n lei i devize i sume n curs de decontare. Disponibilit ile sau depozitele aflate n conturile bancare pot func iona n mod curent sau la termen. Casa reprezint disponibilit ile b n e t i aflate n casieria ntreprinderii n lei i n devize. Alte valori n casa: timbre fiscale i potale, bilete de tratament i odihn, tichete i bilete de c l t o r i e , tichete de mas. Acreditivele sunt conturi deschise de ntreprindere la bnci i reprezint sume rezervate n vederea achitrii unor obliga ii f a d e anumi i furnizori de bunuri i servicii pe msura ndeplinirii condi iilor aferente acreditivelor (primirea documentelor justificative care atest efectuarea livrrii, lucrrii, serviciului. Avansurile de trezorerie reprezint sumele virate prin sistemul de carduri sau sume n numerar, puse la dispozi ia personalului sau a ter ilor, persoane juridice sau fizice, n vederea efecturii unor p l i n numele ntreprinderii. C.CHELTUIELI N AVANS sunt acele pl i efectuate n perioada curent, dar care vor afecta rezultatul perioadelor urmtoare. Din aceast categorie fac parte chiriile, abonamentele, dobnzile pltite sau datorate anticipat. Exemplu: n luna decembrie exerci iul N s-a pltit suma de 15.000.000 um, reprezentnd chiria aferent unui depozit. Din cei 15.000.000, suma de 5.000.000 reprezint chiria aferebt lunii decembrie, iar restul, chiria pltit anticipat pe lunile ianuarie i februarie ale anului N+1. Se presupune c veniturile lunii decembrie au fost de 10.000.000 um. R=V-C a)R=10.000.000-15.000.000=-5.000.000 b)R=10.000.000-5.000.000=+5.000.000 Rezultatul real este dat de cea de-a doua situa ie. ntreprinderea va considera cheltuial cu chiria a lunii decembrie doar 5.000.000 um din cei 15.000.000 plti i cu titlu de chirie. Diferen a de 10.000.000 reprezint o cheltuial constatat n avans, ce va fi luat n calcul la determinarea rezultatului perioadelor urmtoare.

10

Prezentarea structurii pasivului bilan ier (datoriilor i capitalurilor proprii) D, G. DATORII Datoriile sunt surse de finan are externe a bunurilor economice din activ, provenite de la ter i, i pentru care ntreprinderea se angajeaz s acorde acestora un echivalent valoric sau o contrapresta ie. Persoana fizic sau juridic fa de care ntreprinderea are o datorie se numete creditor. O datorie trebuie clasificat ca datorie pe termen scurt, denumit i datorie curent, atunci cnd: a) se ateapt s fie decontat n cursul normal al ciclului de exploatare al entit ii; sau b) este exigibil n termen de 12 luni de la data bilan ului. Toate celelalte datorii trebuie clasificate ca datorii pe termen lung 1.mprumuturi din emisiuni de obliga iuni, numite i mprumuturi obligatare, sunt mprumuturi pe termen lung, emise de societ i private sau publice. Aceste mprumuturi sunt divizate n pr i egale, numite obliga iuni, rambursabile la o scaden determinat i generatoare de dobnzi, de obicei anuale. Titlurile sunt vndute creditorilor care au subscris mprumutul, ter i numi i i obligatari. Deosebirea fa de un credit bancar const n aceea c ntreprinderea nu este datoare unui singur creditor (banca), ci unei mase de creditori, reprezentat de cumprtorii de obliga iuni (denumi i obligatari). La acest poat bilan ier se includ i datoriile privind dobnzile aferente mprumuturilor din emisiuni de obliga iuni, care trebuie pltite. 2.Sume datorate institu iilor de credit includ creditele pe termen lung i creditele pe termen scurt (credite de trezorerie) primite de la b n c i i alte institu ii, precum i dobnzile datorate aferente acestor credite. 3.Avansuri ncasate n contul comenzilor (clien i-creditori) reprezint sumele ncasate de la clien i nainte de efectuarea livrrilor de bunuri, executrilor de lucrri i prestrilor de servicii, n numele acestora. 4.Datorii comerciale - furnizori sunt angajate n urma desfurrii de ctre ntreprindere a activit ilor comerciale cu furnizorii si. Acest post cuprinde: -datoriile fa de furnizorii de materii prime, materiale consumabile, mrfuri, servicii -datoriile fa de furnizorii de imobilizrii -datoriile fa de furnizorii a cror facturi sunt nesosite, dar a cror valoare este suficient de bine cunoscut.

11

5.Efecte de comer de pltit cuprind efectele de plat privind datoriile aferente activit ii de exploatare i achizi iei de imobilizri. 6.Sume datorate entit ilor afiliate sunt generate de: -mprumuturile primite de filiale de la societ ile mam, precum i dobnzile aferente; -tranzac iile efectuate ntre societ ile din cadrul grupului. -vrsmintele de efectuat privind ac inile de inute la entit ile afiliate 7.Sume datorate entit ilor de care compania este legat n virtutea intereselor de participare sunt determinate de mprumuturile primite de ntreprinderile asociate de la societatea care exercit o influen semnificativ, de tranzac iile efectuate ntre aceste societ i, dobnzile aferente datorate, vrsmintele de efectuat privind interesele de participare. 8.Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale i datoriile privind asigurrile sociale reprezint un post compozit care reunete: -credite externe guvernamentale -credite de la trezoreria statului -credite externe garantate de stat, de bnci -credite interne garantate de stat -alte mprumuturi i datorii asimilate (obliga iile generate de un contract de leasing financiar), precum i dobnzile datorate aferente -vrsminte de efectuat pentru alte imobilizri financiare -datoriile fa de personal (remunera ii i alte drepturi datorate, ajutoare materiale datorate, participarea salaria ilor la profit, drepturi de personal neridicate n termen) -datorii fa de organismele de asigurri i protec ie social (cotiza iile sociale ale ntreprinderii i ale salaria ilor) -datorii fa de bugetul de stat i alte organisme publice (generate de impozitul pe profit, TVA de pltit, impozitul pe salarii, alte impozite i taxe datorate) -datorii fa de asocia i (sumele depuse de asocia i, ca aporturi sau lsate de acetia la dispozi ia societ ii, inclusiv dobnzile aferente datorate; sumele datorate asocia ilor pentru retragerile de capital, dividendele datorate asocia ilor) -datorii fa de creditori diveri -datorii pentru vrsmintele rmase de efectuat investi iile financiare pe termen scurt. -dobnzi de pltit aferente conturilor bancare Fiecare rubric de datorie va trebui descompus n partea cu scaden a mai mic de un an i partea cu scaden a mai mare de un an. 12

H.PROVIZIOANE PENTRU RISCURI I CHELTUIELI reprezint datorii ale ntreprinderii care se constituie, de regul, la sfritul exerci iului financiar. Diferen a dintre acestea i celelalte datorii ale ntreprinderii const n faptul c provizioanele au o mrime i scaden incerte. Acestea se constituie pe seama cheltuielilor i sunt destinate finan rii unor riscuri probabile i a unor cheltuieli care pot s apar n perioadele urmtoare. Un provizion va fi recunoscut numai n momentul n care: - o entitate are o obliga ie curent generat de un eveniment anterior; - este probabil ca o ieire de resurse s fie necesar pentru a onora obliga ia respectiv; i - poate fi realizat o estimare credibil a valorii obliga iei. Dac aceste condi ii nu sunt ndeplinite, nu va fi recunoscut un provizion. Provizioanele se pot distinge de alte datorii, cum ar fi datoriile din credite comerciale sau cheltuielile angajate, dar nepltite, datorit factorului de incertitudine legat de exigibilitatea sau valoarea viitoarelor cheltuieli necesare stingerii datoriei. Provizioanele se constituie pentru elemente cum sunt: a)litigii, amenzi i penalit i, despgubiri, daune i alte datorii incerte; b)cheltuielile legate de activitatea de service n perioada de garan ie i alte cheltuieli privind garan ia acordat clien ilor; c)ac iunile de restructurare; d)pensii i obliga ii similare; e)impozite; f)alte provizioane. Contabilitatea provizioanelor se ine pe feluri, n func ie de natura, scopul sau obiectul pentru care au fost constituite. Provizioanele pentru restructurare se pot constitui n urmtoarele situa ii: a)vnzarea sau ncetarea activit ii unei pr i a afacerii; b)nchiderea unor sedii ale entit ii; c)modificri n structura conducerii, de exemplu, eliminarea unui nivel de conducere; d)reorganizri fundamentale care au un efect semnificativ n natura i scopul activit ilor entit ii. Provizioanele pentru impozite se constituie pentru sumele viitoare de plat datorate bugetului de stat, n condi iile n care sumele respective nu apar reflectate ca datorie n rela ia cu statul. Exemplu. Sunte i contabil la S.C. FRIGIDERUL S.A. care are ca obiect de activitate produc ia i comercializarea de frigidere. ntreprinderea ofer pentru produsele vndute o perioad de garan ie de 2 ani. La sfritul exerci iului N, cu ocazia ntocmirii situa iilor financiare se constat c totalul 13

veniturilor este de 500 .000 de mii de lei iar totalul cheltuielilor este de 300.000 de mii de lei. Dac v ve i grbi s duce i n contul de profit i pierdere profitul de 200.000 de mii de lei ve i da dovad de impruden . De ce? Pentru c pierde i din vedere faptul c n exerci iul N+1 ntreprinderea va fi expus riscului ca o parte din frigiderele vndute i aflate n perioada de garan ie s nregistreze defec iuni ce trebuie remediate. Remedierea va genera datorii ce vor trebui pltite (plata furnizorilor de materiale, plata salaria ilor, etc.). Deci, la sfritul exerci iului N cunoate i c n exerci iul urmtor (N+1) o parte din produsele vndute se vor defecta. Ce nu cunoate i este momentul cnd se vot produce acele defec iuni (cu alte cuvinte momentul cnd vor aprea datoriile ce trebuie pltite) i valoarea efectiv a acestora. A neglija la sfritul exerci iului N existen a acestor datorii, doar pentru c nc nu cunoate i valoarea lor efectiv, va avea ca efect subevaluarea ratei ndatorrii i, deci, oferirea unei imagini mai optimiste ac ionarilor n ceea ce privete ndatorarea ntreprinderii. Corect este ca la sfritul exerci iului N s recunoate i n bilan ul contabil datoria cu remedierea produselor ce se vor defecta n N+1 la o valoare determinat, iar n contul de profit i pierdere o cheltuial la aceeai valoare estimat. cea mai bun estimare posibil Estimarea datoriei se poate face pe baza statisticilor anilor anteriori. Dac se constat c, spre exemplu, n medie 2% din produsele vndute i aflate n garan ie se defecteaz anual i c remedierile acestor defec iuni au costat, n medie 100.000.000 de lei pe an, putem presupune c i n N+1 datoria va fi de 100.000.000 de lei. I.VENITURI N AVANS sunt acele ncasri efectuate n perioada curent, dar care vor afecta rezultatul perioadelor urmtoare. Din aceast categorie fac parte chiriile, abonamentele, primele de asigurare, dobnzile ncasate anticipat. Sunt asimilate veniturilor n avans i subven iile pentru investi ii. Exemplu.S presupunem c ntreprinderea noastr primete o subven ie pentru achizi ia unui echipament tehnologic, la 1.01.N, n sum de 200.000.000 de lei. Costul utilajului este de 600.000.000 de lei, ntreprinderea suportnd 400.000.000 de lei. Durata de amortizare a utilajului este de 5 ani iar metoda utilizat este cea liniar. Datorit caracterului ei nerambursabil, am fi tenta i s trecem ntreaga subven ie pentru investi ii la veniturile exerci iului N. Situa ia n contul de profit i pierdere pe cei 5 ani ar fi urmtoarea:

Cont de profit i pierdere (n mil de lei) N N+1 N+2 Venituri din subven ii pentru investi ii 200 (-) Cheltuieli cu amortizarea imobilizrilor 120 120 120 (=)Rezultat +80 -120 -120

N+3 120 -120

N+4 120 -120

Se observ o varia ie foarte mare a rezultatului ntre N i N+1, varia ie care poate fi apreciat nefavorabil de utilizatorii situa iilor financiare. n plus nu exist o justificare economic a acestei solu ii. Realitatea economic este c aceast subven ie a fost utilizat pentru finan area unui activ care este exploatat pe o perioad de 5 ani i, prin urmare ea ar trebui s fie alocat la venituri n cot 14

parte pe toat aceast perioad. De aceea, subven ia este considerat, ntr-o prim faz, un venit n avans. Efectul acestei solu ii, care este i cea corect va fi: Cont de profit i pierdere (n mil de lei) N N+1 N+2 Venituri din subven ii pentru investi ii 40 40 40 (-) Cheltuieli cu amortizarea imobilizrilor 120 120 120 (=)Rezultat -80 -80 -80 J.CAPITAL I REZERVE (capitaluri proprii) Capitalurile proprii reprezint sursele de finan are utilizate intern (profitul). I.Capitalul social este sursa generat ini ial de aporturile n natur i n bani ale asocia ilor. Se calculeaz ca produs ntre numrul de ac iuni/pr i sociale i valoarea nominal a unei ac iuni/parte social. Capitalul se diferen iaz n capitalul subscris nevrsat i capitalul subscris vrsat. Capitalul subscris nevrsat reprezint capitalul pe care proprietarii s-au angajat s - l p u n l a dispozi ia ntreprinderii. Capitalul subscris vrsat reprezint partea din capitalul subscris care a fost, fizic, depus de c t r e proprietari la dispozi ia ntreprinderii. II.Primele de capital apar cu ocazia majorrii capitalului social prin noi aporturi sau prin fuziune. Exemplu. Pentru majorarea capitalului social, o societate comercial pe ac iuni emite 1.000 de ac iuni la o valoare nominal de 20.000 lei/ac iune i un pre de emisiune de 25.000 lei/ac iune. Valoarea cu care se majoreaz capitalul social este: Capital social=Nr. ac iuni x Val nominal=1000 ac x 20.000 lei=20.000.000 lei Ac iunile se vnd la pre ul de emisiune de 25.000 lei, societatea ncasnd 25.000.000 lei n contul curent la banc. Situa ia n bilan este: Conturi curente la bnci 1.000x25.000=25.000.000 Capital social 1.000x20.000=20.000.000 Prim de emisiune 1.000x(25.000-20.000)=5.000.000 Pentru echilibrarea activului cu pasivul bilan ier, n pasiv apare prima de emisiune care justific suma de 5.000.000 ncasat peste valoarea nominal a ac iunilor. Pe lng primele de emisiune care apar cu ocazia majorrii capitalului social prin aport n numerar, primele legate de capital mai cuprind primele de aport i primele de fuziune. Destina ia de o ntreprindere, de o manier permanent, durabil. Ele sunt asigurate de proprietari (ac ionari sau asocia i) sau sunt generate N+3 40 120 -80 N+4 40 120 -80

15

primelor legate de capital poate fi: majorarea capitalului social, constituirea unor rezerve, acoperirea unor pierderi. III.Rezerve din reevaluare sunt plusuri sau minusuri de valoare constatate cu ocazia reevalurii imobilizrilor corporale i financiare. Exemplu. O societate comercial a achizi ionat un utilaj de la un furnizor la un cost de achizi ie de 10.000.000 um. La sfritul exerci iului financiar este reevaluat utilajul la 15.000.000 um. Situa ia n bilan va fi: Utilaje 15.000.000 Datorii furnizori de imobilizri 10.000.000 Rezerve din reevaluare 5.000.000 Se observ c, n scopul echilibrrii activului i pasivului bilan ier, n pasiv apar rezervele din reeavaluare. Acestea sunt considerate capitaluri proprii pentru c societatea nu se oblig cu nimic fa de ter i (datoria fa de furnizori rmne la 10.000.000 um). IV.Rezervele sunt constituite din profit sau din alte surse. n raport cu modul de constituire i destina ia pe care o capt, rezervele se delimiteaz n: 1.Rezerve legale sunt constituite din profitul brut i este destinat protejrii capitalului social pentru situa ia n care exerci iul financiar se ncheie cu pierderi, fiind obligatorie prin lege. 2.Rezerve statutare sau contractuale sunt constituite din profitul net pentru un scop declarat n statutul de societate; devine obligatorie din momentul nscrierii ei n statut. Pot fi utilizate pentru acoperirea financiar a pierderilor sau pentru a fi ncorporate n capitalul social. 3.Alte rezerve pot fi constituite facultativ prin repartizarea profitului net sau din alte surse (prime de capital, rezultat reportat). Ele sunt utilizate pentru acoperirea pierderilor sau pentru alte scopuri, potrivit hotrrii AGA (cretere de capital social, acordarea de dividende). V.Profitul sau pierderea reportat reportat() reprezint partea din rezultatul exerci iului financiar (profit) a crui utilizare a fost amnat de AGA. Acesta mai poate fi reprezentat de partea din rezultatul exerci iului financiar (pierderi) care nu a putut fi acoperit din resursele disponibile,fiind transferat n exerci iul urmtor. VI.Profitul sau pierderea exerci iului financiar reprezint profitul sau pierderea exerci iului financiar curent, determinat ca diferen ntre veniturile i cheltuielile acestuia. Obs: Ac iuni proprii sunt ac iuni ale ntreprinderii rscumprate temporar n vederea distribuirii personalului ntreprinderii sau ter ilor, regularizrii cursului bursier sau reducerii capitalului social. Acestea sunt prezentate ca o corec ie a capitalurilor proprii. 16