CONSIDERAII TEORETICE PRIVIND GESTIUNEA STOCURILOR DE OBIECTE DE INVENTAR

1.1. Definirea stocurilor i coninutul acestora

n procesul de munc, omul transform cu ajutorul mijloacelor de munc, obiecte ale muncii n bunuri materiale care, n sfera consumului propriu-zis, urmeaz diverse ci. Pe lng mijloacele fixe ce asigur baza tehnic a produciei i circulaia mrfurilor i a prestrilor de servicii, activitatea desfurat de agenii economici impune i folosirea unui volum mare i diversificat de active circulante. Stocurile constituie acea parte din activele circulante cu rol determinant, att pentru activitatea din domeniul comerului, ct i pentru activitatea din domeniul produciei. Ele reprezinta acele produse sau resurse materiale care asigur continuitatea activitatii comerciale sau de productie. Stocurile reprezint, materiale, lucrri i servicii destinate s fie consumate la prima lor utilizare, s fie vndute n situaia cnd au starea de marf sau produse rezultate din prelucrare, precum i producia n curs de execuie. Acestea cuprind acele bunuri economice aflate la dispozitia intreprinderii pentru a fi utilizate in procesul de productie sau de descfacere al acesteia. n functie de momentul nregistrarii lor, stocurile pot fi: a)stocuri initiale, care sunt constituite la nceputul perioadei de gestiune (trimestru, an) si conditioneaza desfasurarea normala a activitatii economice pna la prima aprovizionare; b)stocuri finale, care se nregistreaza la sfrsitul perioadei de gestiune si se constituie n stocuri initiale n perioada urmatoare; c) stocul mediu, respectiv marimea medie a stocului conditionata de volumul vnzarilor si de viteza de rotatie a stocurilor pe categorii de produse/marfuri. Informatiile necesare analizei stocurilor se obtin din: balanta circulatiei marfurilor, inventarierile efectuate periodic, sistemul de gestiune a stocurilor de marfuri.

Stocurile pot fi: Bunuri achiziionate n scopul revnzrii (marfa cumprat de un comerciant cu amnuntul i destinat revnzrii) sau orice alt achiziie avnd acest scop; Bunuri finite sau n curs de execuie fabricate de ntreprindere; Materii prime si materiale ce urmeaz a fi folosite n procesul de producie; Costul serviciului pentru care ntreprinderea nu a recunoscut nc venitul aferent, spre exemplu n cazul prestrilor de servicii. Regulamentul privind aplicarea Legii contabilitii, definete stocurile i comenzile n curs de execuie, ca fiind " ansamblul bunurilor i serviciilor din cadrul unitii patrimoniale", destinate: fie a fi vndute n aceeai stare sau dup prelucrarea lor n procesul de producie;
fie a fi consumate la prima utilizare.1

n cadrul stocurilor propriu-zise, avem de-a face cu: 1) materiile prime, care particip direct la fabricarea produsului i se regsesc n produsul finit integral sau parial, fie n starea lor iniial, fie transformat; 2) materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, semine i materiale de plantat, furaje i alte materiale consumabile), care particip sau ajut la procesul de fabricaie sau de exploatare, fr a se regsi de regul, n produsul finit; 3) materiale de natura obiectelor de inventar sunt acele mijloace de munca ce au o valoare mai mica decat limita prevazuta de lege pentru a fi considerate mijloace fixe,indiferent de durata lui de serviciu (inclusiv cele cu durata mai mare de un an ) sau cu durata mai mica de un an, indiferent de valoarea lor. In grupa obiectelor de inventar sunt incluse si bunurile asimilate acestora, cum ar fi: echipamentul de protectie, echipamentul de lucru, imbracamintea speciala, aparatele de masura si control, matrite folosite la executarea anumitor produse si alte obiecte similare;2

1 2

Popa- Paliu Lucia, Contabilitate financiara, Ed.Academica Brncui,Tg-Jiu,2010,p.84 Gheorghe Holt, Gabriela Buan, Bazele contabilitii, Ed. Academica Brncui,Tg-Jiu, 2008, pp. 77-78

4) produsele, reprezentate de: - semifabricate, adic acele produse al cror proces tehnologic a fost terminat ntr-o secie (faz de fabricaie) i care trec n continuare n procesul tehnologic al altei secii (faze de fabricaie) sau se livreaz terilor; - produse finite, adic acele produse care au parcurs n ntregime fazele procesului de fabricaie i nu mai au nevoie de prelucrri ulterioare n cadrul unitii patrimoniale, putnd fi depozitate n vederea livrrii sau expediate direct clienilor; - produse reziduale, adic rebuturile; 5) animalele i pasrile, respectiv animalele nscute i cele tinere de orice fel (viei, purcei, mnji i altele), crescute i folosite pentru reproducie sau puse la ngrat pentru a fi valorificate, coloniile de albine precum i animalele pentru reproducie; 6) mrfurile, respectiv bunurile pe care unitatea patrimonial le cumpr n vederea revnzrii lor; 7) ambalajele, respectiv ambalajele refolosibile, achiziionate goale sau o dat cu materialele i mrfurile aprovizionate, cele confecionate n unitate si cele restituite de clieni, potrivit contractelor cu acetia.3 Ambalajele i materialele de ambalat executate n seciile de producie de ntreprinderi pentru a fi vndute ca atare se cuprind n stocurile de produse finite. Materialele de ambalat care nu se pot gestiona ca ambalaje se includ n stocurile de alte materiale consumabile. Dup apartenena la patrimoniu, stocurile se pot grupa n: stocuri aflate n gestiune, care fac parte din patrimoniul unitii. Acestea se gsesc fie n depozitele sau spaiile proprii (magazii, magazine, locuri de producie), fie se afl la teri (materii i materiale aflate la teri, produse aflate la teri, mrfuri n custodie sau consignaie la teri). stocuri aflate n gestiune, dar care nu fac parte din patrimoniul propriu. Acestea sunt stocurile primite spre prelucrare sau n custodie n consignaie, care se nregistreaz n conturi de ordine i eviden.4

3 4

C. Cruntu, Gh. Holt, Contabilitate general, Ed. Hermes, 2006, p 121 Dorina Budugan, Iuliana Georgescu, Ioan Berheci, Leontina Betianu, Contabilitate de gestiune, Ed.CECCAR Buc.,2007,pp. 39-40

Dup proveniena lor, stocurile se pot grupa n: stocuri obtinute in urma procesului de aprovizionare din afara unitii patrimoniale (materii prime, materiale consumabile, mrfuri, obiecte de inventar, animale si pasari,marfuri,etc.); stocuri provenite din producie proprie (produse semifabricate, etc.). 5 De asemenea stocurile se mai clasifica atat din punct de vedere contabil, cat si din punct de vedere financiar. Astfel din punct de vedere contabil avem doua criterii si anume: a) Natura fizic a bunurilor sau serviciilor impune clasificarea stocurilor fie pe categorii, grupe, subgrupe, fie pe clase, astfel ca in interiorul unei subdiviziuni sa fie doar stocuri cu insusiri comune. Prin urmare, se recomand ca fiecare unitate patrimonial s i stabileasc propriul fiier de stocuri n funcie de nomeclatorul potrivit necesitilor de gestiune ale firmei. b) O alta clasificare este dup succesiunea sau ordinea lor n ciclul de exploatare i urmrete destinaia acestora n activitatea de exploatare, pe baza principiului gruprii, omogenizrii i generalizrii prin conturi. O astfel de clasificare se folosete de obicei n delimitarea conturilor sintetice si la construcia sistemului de conturi pentru contabilitatea stocurilor, respectiv clasa trei Conturi de stocuri si productie in curs de executie. Din punct de vedere financiar stocurile reprezinta acele alocari de capital care nu pot fi recuperate pn cand acestea nu parcurg ntregul ciclu de exploatare, pentru a fi valorificate prin vnzarea i ncasarea produselor, lucrrilor sau serviciilor realizate de firma respectiv. 6 Astfel, ntlnim urmtoarea clasificare: a) stoc necesar sau stoc util asigura desfasurarea continua a ciclului de exploatare si intalnim aici doua notiuni: stocul normal, optim sau ideal asigura nivelul de rentabilitate optima; stocul util efectiv adica minimul de stoc care este necasar pentru functionarea unitatii patrimoniale. b) stoc de siguranta
5 6

finite,

animale,

Ibidem,p.40 Dorina Budugan, s.a., op. cit. p.41

c) stoc de speculatie se constituie in conditiile unor surplusuri de trezorerie si profitand de ocaziile favorabile de cumparare; d) stoc zero procesul de exploatare se desfasoara fara stocuri sau cu stocuri foarte mici. O categorie distinct n cadrul stocurilor o reprezint materialele de natura obiectelor de inventar, baracamentele i amenajrile provizorii. Materialele de natura obiectelor de inventar reprezint bunuri cu o valoare mai mic dect 1.800 lei ce nu pot fi considerate mijloace fixe, indiferent de durata lor de serviciu, sau cu o durat mai mic de un an, indiferent de valoarea acestora. 7 Sunt asimilate materialelor de natura obiectelor de inventar: - obiectele de inventar de uz comun (burghiuri,sublere,micrometre), cu o valoare mica indiferent de durata normala de utilizare,precum si cele cu o durata mai scurta de un an,indiferent de valoare lor; - sculele, dispozitivele, mecanismele si verificatoarele speciale ce sa folosesc fie la fabricarea anumitor produse in serie sau in masa, fie la fabricarea unor comenzi individuale,indiferent de durata normala de utilizare; - echipamentul de protecie i de lucru, mbrcmintea special, SDV-urilc precum si accesoriile de pat, indiferent de valoarea si durata lor de folosinta. 8 Documentele aflate n colectiile bibliotecilor, muzeelor si arhivelor, care au statut de bunuri culturale comune, nu sunt active fixe si sunt evidentiate n categoria materialelor de natura obiectelor de inventar, aflate n folosinta. Eliminarea documentelor din colectii se aplica numai bunurilor culturale comune, uzate fizic sau moral, dupa o perioada de minimum sase luni de la achizitie.9 La institutiile publice n cadrul stocurilor se mai cuprind: - Materiale rezerva de stat si de mobilizare reprezentata prin: rezervele de stat ce se constituie cu scopul de a interveni n mod operativ pentru protectia populatiei, a economiei si pentru apararea tarii, n situatii exceptionale determinate de calamitati naturale, epidemii, epizootii, accidente industriale sau nucleare, fenomene sociale sau economice, conjuncturi externe sau n caz de razboi; rezervele de mobilizare care sunt proprietate publica de stat si includ:
7 8 9

Lucia Popa-Paliu,op.cit, p. 83 M.Criveanu,Contabilitate publica,Ed.Universitaria,Craiova,2007,p.156 Ibidem

- n industrie: materii prime, materiale, semifabricate, subansambluri si elemente de completare, utilaje strict specializate, scule, dispozitive, verificatoare; - n comunicatii si transporturi: materiale destinate restabilirii si mentinerii n stare de functionare a capacitatilor de transport si telecomunicatii necesare asigurarii nevoilor fortelor sistemului national de aparare; - sanatate: materiale sanitar-farmaceutice consumabile, materii prime si materiale necesare fabricarii produselor farmaceutice, aparatura, instrumentar medical; - n comert: produse alimentare si industriale necesare asigurarii cererilor unitatilor militare, solicitate pe plan local, la mobilizare; - ambalaje rezerva de stat si de mobilizare ce cuprind ambalajele aferente produselor care se constituie n rezerva de stat si de mobilizare mentionate mai sus; - munitie si furnituri pentru aparare nationala, ordine publica si siguranta nationala. - bunuri legal confiscate sau intrate, potrivit legii, n proprietatea privata a statului sunt acele bunuri evidentiate de catre Directiile generale ale finantelor publice judetene, respectiv a municipiului Bucuresti, de catre Administratiile finantelor publice, precum si de catre structuri de specialitate din cadrul Ministerului Afacerilor Externe potrivit prevederilor legale n vigoare.10 Stocul reprezint un ansamblu de materii prime, materiale si obiecte de inventar destinate produciei, sau de semifabricate, produse finite, mrfuri etc. destinate vnzrii. Stocurile fac parte din activul circulant al inteprinderii i au drept caracteristic principal faptul c se afl ntr-o continu miscare, schimbndu-si forma material si utilitatea n cadrul circuitului economic al patrimoniului (materii prime, producie n curs, produse finite, bani)11.

10 11

Ibidem, p.157 Lucia Popa Paliu, op.cit., p. 175

Stocurile sunt active: a) deinute ce vor fi vndute pe parcursul desfsurrii activitii; b) n curs de fabricaie n vederea unei vnzri n aceleasi condiii ca mai sus; c) sub form de materii prime, materiale si alte consumabile ce urmeaz a fi folosite n procesul de producie sau pentru prestarea de servicii. 12 n calitatea lor de active, stocurile sunt recunoscute numai atunci cnd este posibil ca ele s aduc ntreprinderii beneficii economice viitoare si costul lor s poat fi evaluat n mod credibil. Costul stocurilor este dat de suma tuturor costurilor aferente achiziiei sau producerii si alte costuri suportate de ntreprindere pentru a aduce stocurile n forma si n locul n care sunt necesare ntreprinderii. Tot odata costul stocurilor este utilizat pentru evaluarea stocurilor la intrare, la iesire si la nchiderea exerciiului financiar. Valoarea net este preul de vnzare estimat ce ar putea fi obinut pe parcursul desfsurrii normale a activitii, mai puin costurile estimate pentru finalizarea bunului si a costurilor necesare vnzrii. Este utilizat la evaluarea stocurilor la sfrsitul exerciiului financiar cnd, potrivit principiului prudenei, ele trebuie evaluate la valoarea cea mai mic dintre cost si valoarea realizabil net13. n acest mod sunt individualizate structuri precum materii prime, care particip direct la fabricarea produselor si se regsesc n produsul finit, integral sau parial, fie n starea lor iniial, fie transformat. O alt categorie sunt materiale consumabile sau furnituri care particip la procesul de fabricaie sau de exploatare fr a se regsi n produsul finit sunt reflectate n n contabilitate pe urmtoarele categorii: 12 13

materiale auxiliare - cuprind materialele care nu constituie baza de obinere a produsului finit, ci ajut la obinerea lui; combustibil - cuprinde energia electric, apa, abur, ulei; materiale pentru ambalat; piese de schimb; semine si materiale de plantat;

M.Criveanu, op.cit., p.38 Mariana Man, Contabilitate financiar i de gestiune Aplicaii practice , Ed. Arves, Craiova, 2005, pp 189 - 192

mpart n:

furaje; alte materiale consumabile.

Tot aici se poate afirma c materialele sunt elemente de activ, stocabile, care se - semifabricate, prin care se neleg produsele al crui proces tehnologic a fost terminat ntr-o secie (faz de fabricaie) si care trec n continuare n procesul tehnologic al altei secii (faze de fabricaie) sau se livreaz terilor;
- produse finite, adic produsele care au parcurs n ntregime fazele procesului

de fabricaie si mai au nevoie de prelucrri ulterioare si produse reziduale, ce cuprind rebuturile din demolri, demontri de imobilizri corporale sub form de materiale recuperabile, deseuri, etc14. Bunurile respectiv mrfurile, pe care ntreprinderea le cumpr n vederea revnzrii, precum si stocurile care si schimb destinaia sunt obiecte de inventar precum i ambalajele de transport refolosibile. Dup locul de creare a gestiunilor, n contabilitatea financiar stocurile se grupeaz n15: - stocuri aflate n depozitele ntreprinderii; - stocuri n curs de aprovizionare sau sosite si nerecepionate; - stocuri sosite fr factur; - stocuri livrate dar nefacturate; - stocuri facturate dar nelivrate, aflate la teri, etc. Corespunztor criteriilor de clasificare prezentate mai sus sunt individualizate dou structuri informaionale de baz: structura financiar standardizat si structura intern sau de gestiune. Structura financiar standardizat este caracteristica contabilitii financiare si opereaz cu dou criterii: destinaia si faza ciclului de exploatare. Din punct de vedere metodologic, o asemenea structur se realizeaz si se identific cu ajutorul conturilor sintetice de gradul I si de gradul II.16 Structura intern sau de gestiune, necesar dar nestandardizat, este opozabil contabilitii de gestiune. Ea opereaz cu celelalte dou criterii: fizic si locul de creare a

14 15

Ibidem, p 190 M.Ristea, Corina Graziella Dumitru, Corina Ioanas, Alina Irimescu, Contabilitatea Societilor comerciale , Vol.I, Ed.Universitara, Bucuresti,2009, p.318 16 Idem pct.18

gestiunilor si se delimiteaz prin conturile analitice de stocuri corespunztoare sortimentelor si gestiunilor. Modelul de contabilitate a stocurilor din Romnia este conceput n condiiile n care ambele structuri informaionale sunt realizate prin contabilitatea financiar, motivat n perioada de tranziie, de nevoia de a asigura, printr-un sistem standardizat, obligatoriu, evidena si controlul integritii stocurilor.

1.2. Caracteristici privind materialele de natura obiectelor de inventar

In contabilitatea din tara noastra, in sfera stocurilor se include si materialele de natura obiectelor de inventar si baracamente. Orice activitate economico-financiara, indiferent de natura sa, ocazioneaza diverse consumuri de munca trecuta, unde se ncadreaza, cu pondere relativ nsemnata, si cele care privesc valorile de natura stocabila. De altfel, stocurile si productia n curs de executie reprezinta o componenta importanta a activelor circulante, conditionnd desfasurarea activitatii oricarei unitati patrimoniale. Obiectele de inventar sunt asimilate activelor circulante - desi pot prezenta caracteristici ale mijloacelor fixe prin aceea ca pot servi mai multe cicluri de exploatare si deci pot sa isi transmita treptat valoarea asupra diferitelor perioade de gestiune - deoarece au fie o durata de functionare mai mica de 1 an, fie o valoare individuala mai mica decat limita prevazuta de lege pentru a fi considerate mijloace fixe17. Din categoria obiectelor de inventar fac parte echipamentele de protectie, echipamentele de lucru, aparate de masura si control pentru functionarea corecta a echipamentelor, mic mobilier, etc. Datorit faptului c sunt mijloace de producie, ele se caracterizeaz prin aceea c deservesc mai multe cicluri de producie i n consecin i transmit treptat valoarea asupra produciei la a cror realizare contribuie.Valoarea obiectelor de inventar se include
17

http://contabilul.manager.ro/a/7096/caracteristici-privind-obiectele-de-inventar-cumfacem-inregistrarea-la-cumparare.html

n cheltuieli integral la darealor n folosin ori la scoaterea din folosin, sau ealonat ntr-o perioad de cel mult 3 ani. Contul 303 "Materiale de natura obiectelor de inventar" este un cont de activ. Cu ajutorul acestui cont se tine evidenta existentei, miscarii si uzurii materialelor de natura obiectelor de inventar. In debitul contului 303 "Materiale de natura obiectelor de inventar" se inregistreaza: - valoarea la pret de inregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar achizitionate (401, 408, 446, 542); - valoarea la pret de inregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar primite de la societatile din grup, alte societati legate prin participatii, unitate sau subunitati (451, 452, 481, 482); - valoarea la pret de inregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar aduse de la terti (351, 401); - valoarea la pret de inregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar reprezentand aport in natura la capitalul social (456); - valoarea la pret de inregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar constatate plus de inventar si a celor primite cu titlu gratuit (603, 758); - valoarea la pret de inregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar obtinute din productie proprie (345). In creditul contului 303 "Materiale de natura obiectelor de inventar" se inregistreaza: - valoarea la pret de inregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar date in folosinta (603, 471); - valoarea la pret de inregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar lipsa la inventar si pierderile din deprecieri (603); - valoarea la pret de inregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar vandute ca atare (371); - valoarea la pret de inregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar trimise la terti (351);

- valoarea la pret de inregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar livrate societatilor din grup, alte societati legate prin participatii, unitate sau subunitati (451, 452, 481, 482); - valoarea la pret de inregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar donate si pierderile din calamitati (658, 671); - valoarea la pret de inregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar retrase din aportul la capitalul social (456). Soldul contului reprezinta valoarea la pret de inregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar existente in stoc.