FISCALITATEA PERSOANELOR FIZICE Impozitul pe venit 1.

Generaliti Materia impozabil n cazul impozitului pe venit este extrem de divers incluznd cvasitotalitatea veniturilor obinute de persoanele fizice, indiferent de forma i sursa acestora i anume: salarii i venituri asimilate acestora, participarea la profit, dividendele primite drept remuneraie a capitalului deinut, veniturile ntreprinztorilor individuali i liber profesionitilor, veniturile din chirii, rente, pensii i alte venituri n funcie de regimul fiscal aplicat. Ca tehnic de impunere, veniturile persoanelor fizice pot fi impozitate fie separat pe fiecare surs, fie ca o sum global a acestora, indiferent de sursa lor de provenien. n cazul impunerii separate sau pariale, fiecare venit se impoziteaz separat dup sursa de constituire. Prin urmare, exist attea impozite cte feluri (surse) de venit exist. Similar noiunii de impunere parial, impozitele calculate n acest caz sunt impozite pariale sau impozite analitice. Avantajele impunerii pariale sunt legate de: - posibilitatea aplicrii unor tehnici de evaluare adecvate, simple i eficiente pe fiecare surs de venit; - exercitarea unei presiuni fiscale mai reduse asupra contribuabilului, ntruct se practic, n general cote mai mici, pentru fiecare impozit n parte; - facilitatea ncasrii impozitelor, procedeul obinuit fiind stopajul la surs. Impunerea parial prezint i dezavantaje, n special pentru administraia fiscal, concretizate n: - randament fiscal relativ sczut; - costuri mai ridicate, fiind vorba de mai multe surse de venit care trebuie impuse; - metoda respectiv nu ofer posibilitatea cunoaterii ansamblului veniturilor obinute de o persoan i i dezavantajeaz pe aceia dintre contribuabili care obin venituri dintr-o singur surs. Alternativa la impunerea parial a veniturilor i care rezolv cel puin n parte dezavantajele menionate o constituie impunerea global. Form modern a impunerii veniturilor, impunerea global const n
1

aezarea unui singur impozit asupra ansamblului veniturilor obinute de ctre o persoan fizic indiferent de sursa de provenien a acestora. Avantajele acestei forme de impunere se refer la: realizarea unui randament fiscal ridicat; responsabilizarea contribuabilului care este obligat s ntocmeasc un document denumit declaraia de impunere pe care s l depun n termenul impus de lege la administraia fiscal i pe baza cruia s se poat determina impozitul pe venit datorat; cunoaterea ansamblului veniturilor realizate de o persoan. Dezavantajul care se poate meniona este c, persoanele care realizeaz venituri din mai multe surse sunt purttoare a unui volum considerabil de lucrri aferente ntocmirii declaraiilor , iar pentru administraia fiscal aceasta implic activiti de eviden i control sporite, inducnd n consecin, cheltuieli administrative mai ridicate. Introducerea impozitrii globale a veniturilor persoanelor fizice n Romnia ncepnd cu anul 2000 a reprezentat un pas important n vederea armonizrii legislaiei i procedurilor tehnice utilizate pe plan naional cu cele comunitare, condiie necesar n vederea integrrii Romniei n structurile europene. n alt ordine de idei ns, introducerea impozitrii globale a veniturilor persoanelor fizice a reprezentat o rentoarcere la tradiiile fiscale din Romnia interbelic. Astfel, la 1 aprilie 1923, Romnia a adoptat Legea pentru unificarea contribuiunilor directe i nfiinarea impozitului global pe ntreg teritoriul Romniei. n anul 2000, primul n care s-a reintrodus impunerea global a veniturilor dup o tradiie rupt timp de peste 60 de ani, s-a pus problema oportunitii acesteia. Din punct de vedere economic Romnia traversa o perioad de criz caracterizat de impasul reformei i al privatizrii, prin buget public i balan comercial de pli, cronic deficitare. La nivel politic stabilitatea era afectat de lipsa unor politici economice coerente, iar din punct de vedere social, scderea continu a nivelului de trai dup 1989 a determinat nemulumirea crescnd a populaiei care a generat puternice micri sindicale. Acestea din urm au exercitat la rndul lor o presiune considerabil asupra deciziilor pe care autoritile au trebuit s le ia cu privire la reform i la restructurarea economic. De regul, introducerea impunerii globale a veniturilor n alte ri ale Europei Centrale i de Est, desprinse din blocul comunist s-a fcut pe fondul realizrii reformelor propuse. Or, Romnia nu ndeplinea aceste condiii. Cu toate criticile aduse cu privire la oportunitatea introducerii sale i cu toate imperfeciunile legate de procedurile tehnice aplicate pentru
2

determinarea bazei de calcul, de cotitate sau deductibilitate, impozitarea global a reprezentat, apreciem noi, o etap foarte important n realizarea reformei fiscale n Romnia. Chiar dac a fost susceptibil de mbuntiri, legislaia privind introducerea acestui impozit a reprezentat o alternativ viabil la impozitarea analitic a veniturilor obinute de persoanele fizice, practicat pn n anul 2000. Impunerea global a veniturilor a fost puternic contestat i criticat, n special de ctre persoanele care obineau venituri relativ mici, dar din mai multe surse i care la finele anului, prin globalizarea veniturilor suportau o presiune fiscal mai ridicat. Consecina acestei presiuni fiscale a fost practicarea muncii la negru. Sub imperiul acestor presiuni Guvernul din perioada 2000 2004 a avut intenia instituirii unui impozit pe venit calculate cu o cot unic (cotele unice vehiculate fiind de 18% la nceput, ajungnd apoi la 23%). S-a renunat ns, la punerea n practic a acestei intenii ntruct nevoia de resurse publice era mare iar impozitul pe venit , a constituit una dintre cele mai importante venituri ale bugetului statului. Mai departe, n perioada campaniei electorale din 2004, opoziia de atunci, actuala putere de azi i-a construit campania chiar pe baza sloganului cota unic de impozitare de 16%. Un slogan curajos, care avea s-i duc, de altfel la ctigarea alegerilor prezideniale i apoi, la formarea coaliiei la guvernare, ncepnd cu 2005. Odat ctigate alegerile, promisiunea trebuia respectat. Aa nct, trecndu-se peste faptul c la construcia bugetului pe anul 2005 s-a avut n vedere o anumit structur a resurselor publice, prin determinarea impozitului pe venit cu luarea n calcul a cotei progresive i c orice modificare a Codului fiscal trebuia fcut cu cel puin ase luni nainte, prin intermediul unei Ordonane de Urgen s-a instituit aa-zisa cot unic de 16%asupra impozitului pe venit. n fapt, aa cum se va vedea n continuare este vorba nu de o cot unic ci de o cot procentual proporional, difereniat pe surse de venit. Rmne de vzut dac aceast relaxare fiscal i va dovedi efectele ntre care principalele aspecte sunt legate de eliminarea muncii la negru i diminuarea fenomenului evaziunii fiscale precum i stimularea investiiilor n economie. n ceea ce ne privete, nu agreem cotitatea unic plecnd de la ecartul uria dintre veniturile minime i cele maxime n fond, o difereniere a cotitii n raport cu aceste venituri trebuie s existe. Suntem, n schimb, pentru determinarea clar a unor sume deductibile (neimpozabile) din masa impozabil, pentru reducerea numrului de trane de venit i pentru reducerea cotitii pentru tranele superioare de venit.

ncepnd cu anul 2004, cadrul legal pentru impunerea veniturilor persoanelor fizice l ofer Legea 571/2003 privind Codul fiscal, care a nlocuit Oronana 7/2001, privind impozitul pe venit. Aa cum artam mai sus, Codul Fiscal a fost substanial modificat ncepnd cu anul 2005 prin intermediul ordonanelor de urgen nr.138/30 decembrie 2004 i nr.24/24 martie 2005. 2. Contribuabilii i sfera de cuprindere a impozitului n calitate de contribuabili pentru impozitul pe venit sunt vizate persoanele fizice rezidente i persoanele fizice nerezidente care desfoar o activitate independent prin intermediul unui sediu permanent n Romnia precum i cele care obin venituri din alte surse menionate de legiuitor ca fiind supuse impozitrii. Sfera de cuprindere a impozitului este foarte larg, aplicndu-se urmtoarelor venituri: a) n cazul persoanelor fizice rezidente cu domiciliul n Romnia, impozitul se calculeaz asupra veniturilor din orice surs obinute n ar i n strintate; b) n cazul persoanelor fizice rezidente care nu au domiciliul n Romnia se calculeaz impozit numai asupra veniturilor obinute n Romnia, cu meniunea c veniturile sunt impuse separat la nivelul fiecrei surse (impunere parial); c) n cazul persoanelor fizice nerezidente care desfoar activitate independent prin intermediul unui sediu permanent n Romnia, impozitul se aplic venitului net atribuibil sediului permanent; d) n cazul nerezidenilor care desfoar activiti dependente n Romnia se impune venitul salarial net din aceast activitate dependent. 3.Obiectul impozabil n cazul veniturilor Categoriile de venituri supuse impozitului pe venit sunt numeroase, ele incluznd: a) venituri din activiti independente; b) venituri din salarii; c) venituri din cedarea folosinei bunurilor; d) venituri din investiii; e) venituri din pensii; f) venituri din activiti agricole; g) venituri din premii i jocuri de noroc;
4

h) venituri din transferul proprietilor imobiliare; i) venituri din alte surse. Ca excepie de la impunere, apar urmtoarele venituri neimpozabile: a) ajutoare, indemnizaii de asigurri sociale i alte forme de sprijin cu excepia indemnizaiilor pentru incapacitate de munc; de asemenea nu sunt impozabile indemnizaiile pentru ric maternal, creterea i ngrijirea copilului bolnav suportate din bugetul asigurrilor sociale de stat; b) sumele ncasate din asigurri de orice fel reprezentnd pli de despgubiri i sume asigurate, cu excepia ctigurilor primite cu ocazia tragerilor de amortizare; c) pensiile I.O.V.R i pensile obinute din schemele facultative de pensii ocupaionale; d) bonurile de valoare acordate cu titlu gratuit, conform legii; e) sumele sau bunurile primite sub form de sponsorizare sau mecenat; f) veniturile obinute ca urmare a transferului dreptului de proprietate asupra bunurilor imobile i mobile din patrimoniul personal, aa cum sunt definite de legiuitor, altele dect ctigurile din transferul titlurilor de valoare i altele dect cele definite de lege ca fiind supuse impozitrii; g) venitul obinut din transferul proprietii asupra imobilelor, construciilor i terenurilor pentru care contribuabilului i-a fost reconstituit dreptul de proprietate, n baza legislaiei n vigoare; h) venitul obinut din transferul proprietii asupra construciilor cu destinaia de locuin i terenul aferent, dac proprietatea a fost deinut de proprietar o perioad mai mare de 3 ani; i) venitul obinut din transferul bunurilor imobiliare dobndite de contribuabil prin motenire sau donaie ntre rude pn la gradul IV inclusiv, dac transferul a fost efectuat n primii trei ani de la dobndirea bunurilor; j) soldele i bursele; k) sumele sau bunurile primite cu titlu de motenire sau donaie; l) venituri din agricultur i silvicultur (de ex: veniturile dinn valorificarea n stare natural a produselor obinute de proprietar/arenda de pe terenurile agricole i silvice sau a veniturilor obinute din creterea animalelor, psrilor, din apicultur i sericicultur); m) veniturile primite de membrii misiunilor diplomatice i consulare i a unor organisme internaionale pentru activiti desfurate n Romnia, n calitile lor oficiale, n condiii de reciprocitate sau n virtutea regulilor dreptului internaional;

n) veniturile nete n valut primite de membrii misiunilor diplomatice, oficiilor consulare i institutelor culturale ale Romniei din strintate n conformitate cu legislaia n vigoare; o) venituri primite de ceteni strini pentru activitatea de consultan desfurat n Romnia n baza diverselor acorduri de finanare nerambursabil; p) veniturile realizate n Romnia de corespondenii de pres strini, n condiii de reciprocitate i de confirmare de ctre MAE a calitii lor; q) subveniile acordate pentru achiziionarea de bunuri i sumele reprezentnd diferena de dobnd subvenionat pentru creditele primite, potrivit legislaiei n vigoare; r) veniturile reprezentnd diverse avantaje n bani i / sau n natur primite de persoanele cu disabiliti sau de beneficiar n baza unor legi speciale (veterani de rzboi, persoanele persecutate politic, participanii active la Revoluia din decembrie 1989 sau urmaii acestora .a.); s) premiile i alte drepturi obinute de elevi, studeni, sportivi i antrenorii lor n competiii interne i internaionale; t) prima de stat acordat n conformitate cu prevederile legii 1 la creditarea n system colectiv pentru domeniul locativ. u) alte venituri neimpozabile. 4. Perioada impozabil i cotele de impozitare Perioada impozabil pentru impozitul pe venit este anul calendaristic. n cazul decesului contribuabilului, perioada impozabil este inferioar anului calendaristic, cuprinznd numrul de luni din anul calendaristic pn la data decesului. Pn n anul 2004 impozitul pe venit se stabile ape baza baremului anual de impunere care prevedea mai multe trane de venit pentru care se aplicau cote progresive, pe msur ce cuantumul veniturilor din cadrul tranei cretea. Baremul anual de impunere a veniturilor cuprindea cinci trane de venit cu cotitate progresiv cuprins ntre 18% i 40%. Veniturile crora li se aplica acest regim, urmnd a se globalize la finele anului proveneau din trei surse: (1)venituri din activiti independente, (2) venituri din salarii (3)venituri din cedarea folosinei bunurilor. Restul surselor de venitnu intrau n procesul globalizrii.

L541/2002 modificat privind economisirea i creditarea n sistem colectiv

ncepnd cu anul 2005 s-a renunat la cotitatea progresiv, cota de impunere fiind una de tip proporional difereniat pe surse de venit, aa cum se va vedea n continuare. Astfel, cota de impozit pentru determinarea impozitului pe veniturile din activiti independente, salarii, cedarea folosinei bunurilor, pensii, activiti agricole, premii i alte surse este de 16% aplicat asupra venitului impozabil corespunztor fiecrei surse din cele menionate. Fac excepie de la impunerea cu cota de 16% veniturile din investiii, cele din jocuri de noroc i din transferul proprietilor imobiliare. n continuare vor fi tratate tehnica i procedurile de impunere pentru veniturile obinute de contribuabili din diversele surse de venit. 5. Impozitarea surselor de venit 5.1. Impozitul pe veniturile din activiti independente n categoria veniturilor din activiti independente sunt incluse veniturile comerciale, veniturile din profesii libere i veniturile din drepturi de proprietate intelectual, realizate n mod individual sau n asociere sau din activiti adiacente. Pentru o mai bun nelegere este necesar detalierea componenei veniturilor menionate. Astfel, veniturile comerciale sunt acelea rezultate din faptele de comer ale contribuabililor, din prestri de servicii precum i din prestarea anumitor meserii, ca de exemplu: activiti de producie, de comer, organizarea de spectacole, ncheierea de tranzacii comerciale prin intermediar contract de comision, de mandate, de reprezentare, de agent de asigurri, activiti de editare, imprimerie, multiplicare, vnzarea n consignaie, transport de bunuri i persoane .a. Veniturile din profesii libere sunt veniturile obinute din exercitarea n mod individual sau n diverse forme de asociere a profesiilor medicale, de avocat, notar, auditor financiar, consultant fiscal, expert contabil, contabil autorizat, consultant de plasament n valori mobiliare, arhitect sau a altor profesii reglementate de lege ca atare. Veniturile din valorificarea drepturilor de proprietate intelectual includ veniturile din aplicarea unor invenii, utilizarea unor mrci de fabric, desene, modele, mostre, exploatarea unor procedee tehnice, knowhow i veniturile din drepturile de autor i conexe acestora. Pentru a fi considerate ca atare, veniturile din valorificarea drepturilor de proprietate intelectual trebuie s fac obiectul unor contracte de cesiune, nchiriere, colaborare, licen, franciz i altele asemenea.
7

Fac excepie de la ncadrarea n categoria veniturilor impozabile din activiti independente veniturile obinute de ctre titularii brevetelor de invenii din Romnia sau de liceniaii acestora prin aplicarea brevetelor n ar, n primii 5 ani de la prima aplicare. Acestea sunt considerate venituri neimpozabile. Determinarea venitului net din activiti independente n funcie de sursa de provenien a venitului obinut din activiti independente exist trei posibiliti de determinare a venitului net, astfel: a) pe baza datelor din contabilitatea n partid simpl; b) pe baza stabilirii unor norme de venit; c) prin deducerea din venitul brut a unor cote forfetare de cheltuieli. a) Venitul net din activiti independente (Vn), cu excepiile care vor fi menionate, se determin ca diferen ntre venitul brut (Vb) i cheltuielile aferente realizrii venitului (Ch/v), pe baza datelor din contabilitatea n partid simpl: Vn = Vb Ch/v n venitul brut se includ toate veniturile n bani i natur din desfurarea activitii, aa cum sunt: venituri din vnzarea de produse, mrfuri, prestarea de servicii, valorificarea i nchirierea bunurilor din patrimoniul afacerii, veniturile din dobnzile primite de la bnci pentru disponibilitile bneti aferente afacerii i din alte activiti adiacente. De asemenea n venitul brut se includ i ctigurile din transferul activelor din patrimoniul afacerii utilizate ntr-o activitate independent, ctigurile rezultate din contravaloarea bunurilor rmase dup ncetarea definitiv a activitii precum i veniturile din anularea unor datorii de plat aprute n legtur cu o activitate independent. Tot n aceast categorie sunt cuprinse i veniturile din angajamentul de a nu desfura o activitate independent sau de a nu concura cu o alt persoan. n schimb, nu sunt considerate venituri brute urmtoarele valori: aportul n bani i natur (echivalate n lei) fcute la nceperea activitii sau pe parcursul acesteia; sumele primite sub form de credite bancare sau mprumuturi de la persoane juridice i fizice; sumele primite ca despgubiri;

sumele sau bunurile primite sub form de sponsorizri, mecenat sau donaie. n ceea ce privete cel de-al doilea termen al relaiei de calcul a venitului net cheltuielile aferente venitului trebuie menionat c acestea se deduc numai dac sunt aferente realizrii venitului, aa cum rezult din evidenele contabile i cu respectarea ctorva condiii, i anume: 1. s fie efectuate n interesul direct al activitii; 2. s corespund unor cheltuieli efective justificate cu documente; 3. s fie cuprinse n cheltuielile exerciiului financiar al anului n cursul cruia au fost pltite; 4. s respecte reglementrile legale privind amortizarea; 5. cheltuielile cu primele de asigurare sunt deductibile dac sunt efectuate pentru activele corporale i necorporale din patrimoniul afacerii, activele ce servesc ca garanie bancar pentru creditele obinute pentru desfurarea activitii autorizate; riscuri i boli profesionale, accidente de munc. Cheltuielile cu primele de asigurare pentru salariai (la poliele de asigurri de via, de exemplu) pltite de angajator sunt deductibile cu condiia impozitrii lor, la salariai n momentul efecturii plii lor. Cu caracter de exemplificare pentru cheltuielile aferente venitului pot fi menionate: cheltuieli cu achiziionarea de materii prime, materiale, obiecte de inventar, mrfuri; cheltuieli cu serviciile prestate i lucrrile executate pentru clieni; chiria aferent spaiilor i utilajelor nchiriate pentru desfurarea activitii; dobnzile la creditele bancare i la mprumuturi luate de la persoane fizice i juridice, cheltuielile cu primele de asigurare aa cum s-a menionat mai sus; cheltuieli de protocol ocazionate de acordarea unor cadouri, mese i trataii partenerilor de afaceri; cheltuieli de ntreinere i funcionare de interes personal; cheltuielile de natur salarial i asimilate acestora; cheltuielile cu amortizarea reglementate conform Codului fiscal; cheltuielile cu pregtirea profesional a salariailor; cheltuieli de reclam i publicitate legate de activitatea desfurat i altele. n afara cheltuielilor deductibile menionate, exist o categorie de cheltuieli care sunt deductibile limitat. Aici se ncadreaz: cheltuieli de sponsorizare i mecenat n limitele unui procent de 5% din baza de calcul determinat ca diferen ntre venitul brut i cheltuielile deductibile, altele dect cheltuielile de sponsorizare i mecenat; cheltuieli de protocol n limita a 2% din baza de calcul determinat ca diferen ntre venitul brut i cheltuielile deductibile, cu excepia cheltuielilor de protocol; cheltuielile de deplasare n ar i strintate sunt deductibile n limita unui plafon reprezentnd multiplu de 2,5 aplicat la cuantumul acestor cheltuieli aprobate
9

pentru instituiile publice, cheltuielile sociale n limita unei cote de 2% din fondul de salarii realizat anual2; cheltuieli cu chiria (rata de leasing n cazul leasingului operaional) i respectiv cheltuielile cu amortizarea i dobnzile n cazul leasingului financiar; cheltuielile cu tichetele de mas acordate de angajator, potrivit legii; contribuiile efectuate n numele angajailor n limita echivalentului a 200 Euro anual/persoan, la schemele de pensii ocupaionale; prima de asigurare pentru asigurrile private de sntate n limita a 200 Euro annual, pierderi privind bunurile pierisabile, n limita prevederilor legale; cheltuieli reprezentnd contribuii sociale obligatorii pentru salariai i contribuabili, potrivit legii; dobnzi aferente mprumuturilor de la persoane fizice i juridice, utilizate pentru activitatea desfurat, n limita nivelului dobnzii de referin a BNR; cotizaii pltite la asociaiile profesionale n limita a 2% din diferena dintre venitul brut i cheltuielile deductibile altele dect cotizaiile pltite la asociaiile profesionale. Fac excepie de la ncadrarea n cheltuielile deductibile (sunt nedeductibile) urmtoarele cheltuieli: sumele i bunurile pentru uzul personal al contribuabilului i al familiei sale; cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile realizate n strintate; impozitul pe venit datorat inclusive impozitul pe venit realizat n ar i strintate; donaiile de orice fel; primele de asigurare, altele dect cele menionate la deductibilitate; amenzile i penalitile de ntrziere, altele dect cele pltite conform clauzelor din contractele comerciale; ratele aferente creditelor angajate; dobnzile aferente creditelor angajate pentru achiziionarea mijloacelor fixe n cazul n care dobnda este cuprins n valoarea de intrare a mijloacelor fixe, potrivit legii; cheltuielile de achiziionare sau de fabricare a bunurilor i a drepturilor amortizabile din Registru-inventar; cheltuielile privind bunurile constatate lips din inventar, degradate i neimpozabile dac inventarul nu este acoperit cu o poli de asigurare; sumele sau valoarea bunurilor confiscate, ca urmare a nclcrii legii, impozitul pe venit suportat de pltitorul venitului n contul beneficiarilor de venit; alte sume prevzute de lege. Pentru determinarea exact a venitului net din activiti independente contribuabilii au obligaia de a conduce evidena contabil n partid simpl i de a completa ntre alte documente contabile prevzute de lege Registrul-jurnal de ncasri i pli i Registrul-inventar. b) Stabilirea venitului net din activiti independente pe baza normelor de venit
2

O detaliere a cheltuielilor sociale a fost prezentat n capitolul referitor la impozitul pe profit

10

Contribuabilii crora li se aplic acest regim de determinare a venitului net sunt persoanele fizice autorizate care desfoar n mod individual, fr angajai, activiti cuprinse n nomenclatorul stabilit prin ordin al ministrului finanelor publice. Pe baza reglementrilor emise de M.F.P., Direciile generale ale finanelor publice teritoriale au obligaia de a stabili i publica anual normele de venit pentru activitile cuprinse n nomenclator. Dac un contribuabil desfoar dou sau mai multe activiti desemnate n nomenclator, venitul net aferent activitilor respective se stabilete pe baza celei mai ridicate norme de venit pentru respectivele activiti. Dac, n schimb un contribuabil realizeaz att activiti independente ale cror venituri nete aferente se determin pe baza contabilitii n partid simpl ct i activiti ale cror venituri nete aferente se determin pe baza normelor de venit, atunci venitul net realizat din toate activitile contribuabilului se determin pe baza datelor din contabilitatea n partid simpl. Ct privete venitul net din activitatea de transport persoane i de bunuri n regim de taxi, acesta se determin pe baza normelor de venit dac taximetria reprezint o activitate exclusiv a contribuabilului sau n sistem real n cazul contribuabilului care desfoar i alte activiti. n acest caz, venitul net din activitatea de taximetrie luat n calcul nu poate fi inferior normei de venit stabilit pentru aceast activitate. Normele de venit aplicate pentru determinarea venitului net din activiti independente pot suferi anumite corecii pe baza unor coeficieni a cror mrime ine seama de mai multe criterii, ntre care: vadul commercial i clientela, vrsta contribuabilului, timpul afectat desfurrii activitii, starea de handicap sau de invaliditate a contribuabilului, realizarea de lucrri cu materialul propriu sau cu materialul clientului .a. Pentru contribuabilul care opteaz s fie impus pe baz de norm de venit i care anterior a fost impus n sistem real, avnd investiii n curs de amortizare, valoarea amortizrii nu diminueaz norma de venit. Veniturile realizate din valorificarea investiiilor respective sau trecerea lor n patrimoniul personal n cursul perioadei de desfurare a activitii sau n caz de ncetare a activitii majoreaz norma de venit proporional cu valoarea amortizat n perioada impunerii n sistem real. n cazul contribuabilului impus pe baz de norm de venit, care pe perioada anterioar a avut impunere n sistem real i a efectuat investiii care au fost amortizate integral, veniturile din valorificarea sau trecerea acestora

11

n patrimoniul personal ca urmare a ncetrii activitii vor majora norma de venit. Contribuabilii care n cursul anului fiscal nu mai ndeplinesc condiiile de impunere pe baz de norm de venit, vor fi impui n sistem real de la data nendeplinirii condiiilor. Venitul net anual urmnd s fie determinat prin nsumarea fraciunii din norma de venit aferent perioadei de impunere pe baz de norm de venit cu venitul net rezultat din evidena contabil. Contribuabilii al cror venit net se determin pe baz de norme de venit nu au obligaia de a conduce contabilitatea n partid simpl pentru activitatea respectiv. c) Determinarea venitului net pe baza cotelor forfetare de cheltuieli Veniturile nete din activitile independente care se preteaz unei astfel de determinri sunt cele provenite din drepturile de proprietate intelectual. n cazul lor, venitul net se stabilete prin scderea din venitul brut a urmtoarelor cheltuieli, difereniat n funcie de proveniena veniturilor, astfel: 1. a) o cheltuial deductibil (forfetar) egal cu 40% din venitul brut; b) contribuiile sociale obligatorii pltite. 2. n cazul veniturilor provenite din crearea unor lucrri de art monumental venitul net se stabilete prin deducerea din venitul brut a urmtoarelor cheltuieli: a) o cheltuial deductibil egal cu 50% din venitul brut; b) contribuiile sociale obligatorii pltite. 3. n anumite situaii, venitul net din drepturi de proprietate intelectual se determin ca diferen ntre venitul brut i comisionul cuvenit organismelor de gestiune colectiv sau altor pltitori care au obligaia legal de colectare i de repartizare a veniturilor ntre titularii de drepturi. n aceast categorie se ncadreaz: a) veniturile din drepturile de proprietate intelectual transmise prin succesiune; b) veniturile din exercitarea dreptului de suit. Dreptul de suit este dreptul acordat de lege autorului unei opere de art plastic de a primi o cot de 5% din preul de revnzare al operei respective, dac revnzarea se face prin licitaie sau prin agent comisionar (comerciant). Licitaiile au obligaia s rein i s plteasc autorului suma corespunztoare cotei de 5% din preul de revnzare3;
3

Conform art. 68 din HG 44/2004 privind aplicarea Codului fiscal

12

c) veniturile reprezentnd remuneraia compensatorie pentru copia privat. Aceast remuneraie reprezint suma stabilit de legiuitor drept compensaie pecuniar pentru prejudiciile cauzate titularilor de drepturi prin reproducerea / copierea de ctre diverse persoane, n scop personal a unor opere protejate, cum ar fi creaii i prestaii cuprinse ntr-o fixare comercial4. Remuneraia este pltit de ctre fabricanii sau importatorii de aparate ce permit reproducerea acestor opere sau de suporturi utilizabile pentru reproducerea operelor. Cuantumul remuneraiei se stabilete pe baza unei cote de 5% aplicat preului de vnzare al aparatelor sau suporturilor care includ copia privat a operei protejate. Pentru determinarea venitului net din drepturi de proprietate individual contribuabilii nu sunt obligai s in evidena n partid simpl. Dac ns nu-i pot ndeplini obligaiile declarative pe baza documentelor emise de pltitorul de venit, contribuabilii vor completa partea referitoare la ncasri din Registrul-jurnal de ncasri i pli. Prin opiune i aceti contribuabili au dreptul pentru determinarea venitului net n sistem real. Opiunea, obinut n baza unei cereri depuse la organul fiscal competent este obligatorie pentru contribuabil pe o perioad de doi ani consecutivi i se consider rennoit pentru o nou perioad dac nu se depune o cerere de renunare ctre contribuabil. Ct privete data limit pn la care se depune cererea de opiune pentru determinarea venitului net n sistem real pentru un an fiscal, aceasta este de 31 ianuarie n cazul contribuabililor care au desfurat activitate i n anul precedent. n cazul contribuabililor care ncep activitatea n cursul anului fiscal, cererea se depune n termen de 15 zile de la nceperea activitii. n vederea determinrii corecte a venitului net din drepturi de proprietate intelectual, obinut de contribuabili, acetia au obligaia arhivrii i pstrrii documentelor justificative aferente n limita termenului de prescripie. Pentru sumele din veniturile obinute din activitile independente, n cursul anului, pltitorii lor au obligaia de a calcula, reine i de a vira impozit prin procedeul reinerii la surs, reprezentnd pli anticipate. Veniturile i cotitatea cu care se opereaz pentru determinarea plilor anticipate din veniturile pltite pot fi sintetizate astfel: Tipul venitului a) venituri din drepturi de proprietate intelectual
4

Cotitatea 10% la venitul brut

Conform art. 69 din HG 44/2004 privind aplicarea Codului fiscal

13

b) venituri din vnzarea n consignaie a bunurilor 10% la venitul brut c) venituri din activiti desfurate pe baz de 10% la venitul brut contract de agent, comision sau mandat comercial d) venituri din activitatea de expertiz contabil, 10% la venitul brut tehnic, judiciar i extrajudiciar e) venituri din activiti desfurate n baza 10% la venitul brut contractelor ncheiate potrivit codului civil f) venitul net obinut de o persoan fizic dintr-o Cota de impunere asociere cu o microntreprindere ce nu d natere prevzut pentru unei persoane juridice impozitul pe veniturile microntreprinderilor la veniturile ce revin persoanelor fizice din asociere (n prezent cota este de 1,5%) Impozitul anticipat se calculeaz i se reine n momentul efecturii plii sumelor ctre beneficiarul venitului. Virarea la bugetul de stat a impozitului calculat se face pn la data de 25 a lunii urmtoare celei n care se efectueaz plata venitului i reinerea impozitului, cu excepia celui de la punctual f, care se vireaz trimestrial. Pentru alte surse de venit dect cele menionate mai sus care se ncadreaz n categoria veniturilor din activiti independente, contribuabilii sunt obligai s efectueze n cursul anului pli anticipate cu titlu de impozit. Plile anticipate se stabilesc de ctre organul fiscal competent, pe fiecare fel de venit, lundu-se ca baz de calcul venitul anual estimat sau venitul net realizat n anul precedent, dup caz. Plile anticipate se efectueaz n 4 rate egale pn la data de 15 inclusiv a ultimei luni din fiecare trimestru. Pentru stabilirea plilor anticipate de impozit, organul fiscal utilizeaz o cot de impozit de 16%. n vederea determinrii corecte a bazei impozabile pentru veniturile din activiti independente contribuabilii trebuie s depun la organul fiscal competent declaraii de venit. Astfel, acei contribuabili i asocieri fr personalitate juridic, ce-i ncep o activitate n cursul anului fiscal sunt obligai s depun la organul fiscal o declaraie referitoare la veniturile i cheltuielile estimate a se realiza pentru anul fiscal, n termen de 15 zile de la data nceperii activitii. Nu au aceast obligaie acei contribuabili care realizeaz venituri pentru care impozitul se percepe prin reinere la surs.
14

De asemenea, depun declaraie estimativ de venit i acei contribuabili care, n anul anterior au realizat pierderi sau au realizat venituri pe perioade mai mici dect anul fiscal, precum i cei care din motive obiective estimeaz c vor realiza venituri care difer cu cel puin 20% fa de anul fiscal anterior. n fine, declaraie estimativ de venit trebuie s depun i contribuabilii care determin venitul net pe baz de norme de venit, precum i cei pentru care cheltuielile se determin n sistem forfetar i opteaz pentru determinarea venitului net n sistem real. Pentru acetia odat cu cererea de opiune se depune i sdeclaraia de venit estimat. Contribuabilii care obin venituri din activiti independente n mod individual sau dintr-o form de asociere depun la organul fiscal competent declaraii speciale pentru fiecare surs de realizare a venitului. Nu au obligaia depunerii declaraiilor speciale de venit acei contribuabili care realizeaz venituri nete determinate pe baz de norme de venit. Odat cu declaraia special de venit, contribuabilii persoane fizice rezidente romne cu domiciliul n Romnia care obin venituri din activiti independente depun o declaraie de venit la organul fiscal competent, pentru venitul realizat n ntreg anul fiscal. Declaraiile de venit se depun pn la data de 15 mai inclusiv a anului urmtor celui de realizare a venitului. Nu au obligaia depunerii declaraiilor de venit acei contribuabili care realizeaz venituri nete determinate pe baz de norme de venit sau venituri din alte suse a cror impunere este final. O alt problem care se pune n legtur cu veniturile din activiti independente este stabilirea venitului net anual impozabil. Astfel, acesta se stabilete pe fiecare surs din categoriile de venituri menionate prin deducerea din venitul net anual a pierderilor fiscale reportate: Vnai= Vna - Pfr; Pierderea fiscal anual nregistrat din activiti independente se poate compensa cu rezultatele pozitive obinute din aceeai surs de venit. Pierderea rmas necompensat n cursul aceluiai an fiscal devine pierdere reportat. Pierderile provenind din strintate ale persoanelor fizice rezidente se compenseaz cu veniturile de aceai natur i surs, din strintate, pe fiecare ar, realizate n cursul aceluiai an fiscal, sau se reporteaz pe urmtorii cinci ani asupra veniturilor realizate din ara respectiv. Regulile de reportare a pierderilor prevd urmtoarea procedur: a) reportul se efectueaz cronologic, n funcie de vechimea pierderii n urmtorii 5 ani consecutiv;
15

dreptul la report este personal i netransmisibil; pierderea reportat, necompensat dup expirarea celor cinci ani consecutivi reprezint pierdere definitiv a contribuabilului. Impozitul pe venitul net anual impozabil datorat este calculat de ctre organul fiscal competent pe baza declaraiei de venit, prin aplicarea cotei de 16% asupra venitului net anual impozabil din anul fiscal respectiv: Id/Vnai = Vnai*16/100; Conform prevederilor Codului fiscal, contribuabilii pot dispune asupra destinaiei unei sume de pn la 2% din impozitul pe venitul net anual impozabil datorat, pentru sponsorizarea organizaiilor nonprofit care funcioneaz n baza Ordonanei Guvernului numrul 26/2000 actualizat referitoare la asociaii i fundaii. Obligaia calculrii, reinerii i virrii acestei sume revine organului fiscal competent. Organul fiscal stabilete impozitul anual datorat i emite o decizie de impunere n interesul i forma stabilite prin ordin al ministrului finanelor publice. Diferenele de impozit rmase de achitat conform deciziei de impunere anual se pltesc n termen de cel mult 60 de zile de la data comunicrii deciziei de impunere. Peste acest termen, pentru impozitul neachitat din anul fiscal precedent se calculeaz penaliti i majorri de ntrziere conform legislaiei n vigoare. 5.2. Impozitul pe veniturile din salarii Prin venituri din salarii se neleg veniturile n bani i/sau n natur, obinute de o persoan fizic ce desfoar o activitate n baza unui contract individual de munc sau a unui statut special prevzut de lege, indiferent de perioada la care se refer. Detaliind coninutul veniturilor din salarii trebuie menionat c aici se includ: salariile de baz; sporurile i adaosurile de orice fel; indemnizaiile de orice fel (inclusiv cele pentru incapacitate temporar de munc); recompensele i premiile de orice fel; participarea salariailor la profit; orice alte ctiguri n bani i natur primite de la angajatori de ctre angajai ca plat a muncii lor. n vederea impunerii sunt asimilate salarilor i alte sume, n care se includ:

b) c)

16

a) indemnizaiile i alte drepturi din activiti desfurate ca urmare a unei funcii de demnitate public sau a unei funcii alese n cadrul persoanelor juridice fr scop lucrativ; b) drepturile de sold lunar, indemnizaiile, primele, sporurile i alte drepturi primite de personalul militar; c) drepturile administratorilor obinute n baza contractului de administrare ncheiat cu societile comerciale/regiile autonome la care statul este acionar majoritar i instituiile publice locale, cum ar fi: indemnizaia lunar brut i participarea la profit; d) sumele primite de membrii fondatori ai societilor comerciale constituite prin subscripie public; e) sumele primite de reprezentanii n adunarea general a acionarilor, n consiliul de administraie i n comisia de cenzori; f) sumele primite de reprezentanii n organisme tripartite, conform legii; g) indemnizaia lunar a asociatului unic, la nivelul valorii nscrise n declaraia de asigurri sociale; h) sumele acordate de organizaiile nonprofit i de alte entiti nepltitoare de impozit pe profit peste limita de 2,5 ori nivelul stabilit n mod legal pentru drepturile de delegare i detaare n ar i n strintate n interesul serviciului, pentru salariaii din instituiile publice; i) indemnizaia administratorilor precum i suma din profitul net cuvenit administratorilor societilor comerciale potrivit actului constitutiv sau stabilite de adunarea general a acionarilor; j) compensaiile bneti individuale acordate celor disponibilizai prin concedieri colective, din fondul de salarii; k) veniturile obinute de condamnaii care execut pedepse la locul de munc; l) orice alte sume sau avantaje de natur salarial sau asimilate salariilor. Avantajele n bani i n natur sunt considerate a fi orice foloase primite de salariat de la teri sau ca urmare a prevederilor contractului individual de munc sau a unei relaii contractuale ntre pri. Cu titlu de exemplu, aceste avantaje se pot concretiza n: folosirea vehiculelor din patrimoniul afacerii, n scop personal; acordarea gratuit de produse alimentare, mbrcminte, combustibil, energie sau la un pre mai mic dect preul pieei .a.; abonamente la radio i televiziune, telefon .a.; permise de cltorie pe diverse mijloace de transport folosite n interes personal; cadouri cu diverse ocazii; bilete de tratament i odihn; folosirea unei locuine n scop personal i decontarea cheltuielilor de ntreinere aferente; cazarea i masa acordate n uniti de tip hotelier; primele de asigurare suportate de

17

angajatori n numele angajailor proprii, cu excepia celor obligatorii; anularea unei creane a angajatorului asupra angajatului; alte avantaje. Veniturile n natur precum i avantajele n natur primite cu titlu gratuit se evalueaz la preul pieei la locul i la data acordrii avantajului. Evaluarea avantajelor n natur sub forma folosirii n scop personal a bunurilor din patrimoniul afacerii se face astfel: - evaluarea folosinei gratuite a autovehiculului se face prin aplicarea unui procent de 1,7% pe lun la valoarea de intrare a acestuia. Dac vehiculul este nchiriat de o ter persoan, avantajul este evaluat la nivelul chiriei; - evaluarea folosinei cu titlu gratuit a locuinei primite se face la nivelul chiriei practicate pentru suprafeele locative deinute de stat iar a utilitilor aferente la nivelul cheltuielilor efective; - evaluarea folosinei cu titlu gratuit a altor bunuri dect vehiculul i locuina se face la nivelul totalului cheltuielilor aferente fiecrui bun pe unitate de msur specific sau la nivelul preului practicat pentru teri. n mod distinct, n Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal sunt prevzute unele servicii i cheltuieli fcute pentru salariai, dar care nu sunt considerate avantaje. Aici se includ: - contravaloarea abonamentelor pe mijloacele de transport n comun pentru angajaii a cror activitate presupune deplasarea frecvent n interiorul localitii; - reducerile de preuri practicate n scopul vnzrii, de care pot beneficia clienii persoane fizice; - costul abonamentelor i convorbirilor telefonice efectuate, precum i utilizarea autoturismului de serviciu pentru ndeplinirea sarcinilor de serviciu. Ca excepie de la cuprinderea n baza impozabil legiuitorul a stabilit anumite sume care nu sunt incluse n veniturile salariale i nu sunt impozabile, astfel: a) ajutoarele de nmormntare, ajutoarele pentru boli grave i incurabile, ajutoarele de natere, ajutoarele primite n contul pagubelor produse gospodriilor persoanelor fizice ca urmare a calamitilor naturale, contravaloarea transportului la i de la locul de munc, costul prestabilit pentru tratament i odihn precum i cadourile pn la un anumit plafon primite de salariai i/sau copiii minori cu ocazia diverselor srbtori n limita unui plafon5;
5

Pentru anul 2005, plafonul pn la care aceste cadouri nu sunt impozabile sunt de 1.500.000 lei (art.56, alin. 4 din Codul fiscal)

18

b) tichetele de mas i drepturile de hran acordate n conformitate cu legislaia n vigoare (alocaiile zilnice de hran pentru activitatea sportiv de performan pe categorii de aciuni, alocaia de hran pentru consumurile colective din unitile sanitare publice, alocaia de hran acordat donatorilor onorifici de snge, drepturile de hran n timp de pace primite de personalul militar, de ordine public i siguran naional i alte asemenea); c) contravaloarea folosirii locuinei de serviciu sau a locuinei din incinta unitii conform legii i specificului activitii (de exemplu, activitatea n zone izolate sau care necesit supravegherea permanent a utilajelor i instalaiilor) precum i a chiriei/diferenei de chirie, suportate de persoana fizic, n conformitate cu legile speciale; d) cazarea i contravaloarea chiriei pentru locuinele puse la dispoziia oficialitilor publice i a corpului diplomatic ce lucreaz n afara rii, n conformitate cu legislaia n vigoare; e) contravaloarea echipamentelor de protecie i de lucru, a alimentaiei de protecie i a altor drepturi de protecie a muncii precum i a drepturilor de echipament (uniforme obligatorii) i altele asemenea, conform legii; f) contravaloarea cheltuielilor de deplasare la i de la locul de munc la nivelul unui abonament lunar pentru cazurile n care angajaii i au domiciliul n alt localitate dect aceea n care este situat locul de munc i nu se asigur locuin sau nu se suport contravaloarea chiriei; g) cheltuieli de delegare i detaare n ar i strintate n limita plafonului legal stabilit, dac ele sunt fcute n interesul serviciului; h) sumele primite pentru acoperirea cheltuielilor de mutare n interesul serviciului; i) indemnizaia de instalare acordat la angajarea ntr-o unitate situat n alt localitate dect cea de domiciliu, n primul an de activitate dup terminarea studiilor, n limita unui salariu de baz, precum i indemnizaia de instalare cuvenit personalului din instituiile publice i celor care i stabilesc domiciliul n localiti din zone defavorizate, stabilite potrivit legii, n care i au locul de munc; j) sumele reprezentnd plile compensatorii calculate pe baza salariilor medii nete pe unitate n cazul concedierilor colective; k) sumele reprezentnd plile compensatorii calculate pe baza soldelor lunare nete acordate personalului trecut n rezerv, restructurat din sectorul de aprare naional, ordine public i siguran naional; l) veniturile din salarii realizate de ctre persoanele fizice cu handicap grav i accentuat, ncadrate cu contrct individual de munc; aceast msur este aplicabil ncepnd cu data de 1 mai 2005;

19

m) veniturile din salarii ca urmare a activitii de creare de programe pentru calculator, n baza reglementrilor legale; n) sumele primite de persoanele fizice din activiti independente desfurate ntr-un stat strin, indiferent de regimul fiscal din statul respectiv. Fac excepie de la aceast regul salariile pltite de ctre un angajator rezident n Romnia cu sediul permanent n Romnia, care sunt impozabile indiferent de perioada de desfurare a activitii n strintate; o) cheltuielile efectuate de un angajator pentru pregtirea i perfecionarea profesional a angajatului legat de activitatea defurat la angajator ; p) costul cartelelor telefonice, al abonamentelor i convorbirilor telefonice efectuate n vederea ndeplinirii sarcinilor de serviciu; q) avantajele sub forma dreptului de stock options plan 6 la momentul angajrii i implicit la momentul acordrii; r) diferena favorabil dintre dobnda preferenial stabilit prin negociere i dobnda practicat pe pia pentru credite i depozite. Stabilirea impozitului pe venitul din salarii Beneficiarii de venituri din salarii datoreaz un impozit lunar final, care se calculeaz i se reine la surs de ctre pltitorii de venituri.Calculul venitului impozabil difer n funcie de locul unde se afl funcia de baz a contribuabilului. Astfel, algoritmul general de calcul pentru venitul impozabil din salarii la locul unde se afl funcia de baz a contribuabilului este de forma: Vi = Vb (Cs + Csd + Csfpo + Dpl) n care: Vi - venitul impozabil; Vb - venitul brut realizat din salarii la locul funciei de baz; Cs - contribuiile sociale reinute prin procedeul stopaj la surs. Aici se includ: contribuia de 9,5% asupra venitului brut realizat de ctre angajat destinat sistemului public de pensii i alte asigurri sociale, contribuia la sistemul public de sntate obligatorie a salariatului, calculat cu o cot de 6,5% asupra ctigului brut realizat i contribuia de 1% la fondul asigurrilor de omaj, calculat asupra salariului de ncadrare; Csd cotizaiile sindicale, reinute acelor salariai care sunt nscrii ntr-un sindicat;
6

Stock options plan ofert fcut salariailor ntreprinderii de a cumpra la un pre preferenial, dinaninte fixat, aciuni ale unei societi, la o scaden determinat conform Bernard & Coli Vocabular economic i financiar, pag. 307, Ed. Humanitas, 1994

20

Csfpo - contribuii la schemele facultative de pensii ocupaionale n limita echivalentului n lei a 200 /an; Dpl deduceri personale lunare, aplicate asupra venitului brut lunar din salariul obinut la locul unde se afl funcia de baz. Cuatumul deducerilor personale lunare este degresiv n funcie de venitul brut lunar din salarii i de numrul de persoane aflat n ntreinere astfel: a) Pentru un venit lunar brut de pn la 10.000.000 lei, deducerea personal legal (Dpl1) este de: - 2.500.000 lei, pentru contribuabilii care nu au persoane n ntreinere; - 3.500.000 lei, pentru contribuabilii care au o persoan n ntreinere; - 4.500.000 lei, pentru contribuabilii care au 2 persoane n ntreinere; - 5.500.000 lei, pentru contribuabilii care au 3 persoane n ntreinere; - 6.500.000 lei, pentru contribuabilii care au 4 sau mai mult de 4 persoane n ntreinere; b) Pentru contribuabilii care realizeaz venituri brute lunare din salarii cuprinse ntre 10.000.001 lei i 30.000.000 lei, cuantumul deducerii personale lunare (Dpl2) se stabilete n funcie de numrul de persoane aflate n ntreinere, astfel: Dpl2 = Dpl1 * (1 Vbl 10.000.000 20.000.000

);

De exemplu, pentru un contribuabil care obine un venit brut lunar de 12.500.000 fr a avea nici o persoan n ntreinere, deducerea personal lunar rezultat din calcul este de 2.187.500 lei. n fapt ns, deducerea acordat n acest caz va fi de 2.200.000 lei ntruct legiuitorul prevede rotunjirea deducerii la 100.000 lei, n favoarea contribuabilului7. Peste venitul brut lunar de 30.000.000 lei nu se acord deduceri legale personale, indiferent de numrul persoanelor aflate n ntreinere. Persoanele aflate n ntreinere pot fi soia/soul sau ali membrii de familie, rudele oricruia dintre soi pn la gradul II inclusiv, ale cror venituri impozabilei neimpozabile nu depesc 2.500.000 lei lunar. Dac o persoan este ntreinut de ctre mai muli contribuabili, suma reprezentnd deducerea personal se atribuie unui singur contribuabil, la nelegerea prilor.
7

Conform art.4 al Ordinului Ministerului Finanelor Publice nr.19/7.01.2005 privind aprobarea deducerilor personale lunare pentru contribuabilii care realizeaz venituri din salarii la funcia de baz

21

Copiii minori, n vrt de pn la 18 ani mplinii ai contribuabilului sunt considerai de asemenea ntreinui. Suma reprezentnd deducerea personal pentru persoanele aflate n ntreinere se acord pentru acea perioad impozabil din anul fiscal respectiv, ct persoanele s-au aflat n ntreinerea contribuabilului, rotunjindu se la luni ntregi. De asemenea, nu sunt considerate persoane aflate n ntreinere: a) persoanele fizice care dein terenuri agricole i silvice de peste 10.000 m2 n zonele colinare i de es i de peste 20.000 m2 n zonele montane; b) persoanele fizice care obin venituri din cultivarea i valorificarea florilor, legumelor i zarzavaturilor, a plantelor decoraive, ciupercilor, exploatarea pepinierelor viticole i pomicole, indiferent de suprafa. Pe celelalte locuri de realizare a veniturilor (cu excepia funciei de baz) baza de calcul pe impozit se determin ca diferen ntre venitul brut realizat ntr-o lun i contribuiile obligatorii reinute pe fiecare loc de realizare a venitului. Aceast regul se aplic i n cazul veniturilor sub forma indemnizaiei lunare a asociatului unic, precum i pentru drepturile de natur salarial acordate de angajator persoanelor fizice ulterior ncetrii raporturilor de munc. O meniune special este fcut de legiuitor cu privire la definirea locului unde se afl funcia de baz, astfel: - pentru persoanele fizice angajate la un singur loc de munc acesta este ultimul loc nscris n cartea de munc ; - n cazul cumulului de funcii este vorba de locul declarat sau ales de persoanele fizice; - locul de munc n care salariatul realizeaz venituri din salarii n baza unui contract individual cu timp parial. Impozitul se calculeaz prin aplicarea unei cote de 16% asupra bazei impozabile determinate cum s-a artat pentru cele dou situaii, respectiv pentru venitul din salariu obinut la locul funciei de baz i pentru veniturile obinute n celelalte cazuri: Ivs = Vi * 16%; Pltitorii de salarii i venituri asimilate acestora au obligaia de a calcula i a reine prin procedeul stopaj la surs, impozitul anual pentru fiecare contribuabil. De asemenea, ei sunt obligai s vireze impozitul

22

calculat aferent fiecrei luni la bugetul de stat, pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei pentru care se pltesc veniturile salariale. Contribuabilii pot dispune asupra destinaiei unei sume reprezentnd pn la 2% din impozitul stabilit, pentru sponsorizarea entitilor nonprofit care funcioneaz n condiiile Ordonanei Guvernului nr.26/2000 modificat cu privire la asociaii i fundaii. Obligaia calculrii, reinerii i virrii acestei sume revine organului fiscal competent. Informaiile referitoare la calculul impozitului pe veniturile din salarii se cuprind n fiele fiscale, pe care pltitorul de venituri are obligaia de a le completa i pstra pe toat durata de efectuare a plii salariilor. De asemenea, pltitorul salariilor are obligaia de a transmite copia fiei fiscale a fiecrui salariat organului fiscal competent pentru fiecare an pn n ultima zi a lunii februarie a anului curent, pentru anul fiscal expirat. O meniune special trebuie fcut cu privire la plile anticipate de impozit efectuate de contribuabilii care desfoar activitatea n Romnia i obin venituri sub form de salarii din strintate care se impun n Romnia, precum i de persoanele fizice angajate ale misiunilor diplomatice i ale posturilor consulare acreditate n Romnia pentru care angajatorul nu ndeplinete obligaiile privind calculul, reinerea i virarea impozitului pe salarii. Aceti contribuabili au obligaia de a declara i de a plti impozit lunar la bugetul de stat pn la data de 25 a lunii urmtoare celei pentru care s-a realizat venitul, direct sau printr-un reprezentant fiscal. Legea prevede ns i posibilitatea ca persoanele juridice la care i desfoar activitatea contribuabilii menionai ca s preia prin opiune obligaiile privind calculul, reinerea i virarea impozitului pe veniturile din salarii. Angajatorul este obligat s ofere informaii organului fiscal competent referitoare la data nceperii desfurrii activitii de ctre contribuabil i respectiv, a ncetrii acesteia, n termen de 15 zile de la data producerii evenimentului.

5.3. Impozitul pe veniturile din cedarea folosinei bunurilor O alt categorie de venituri obinute de persoanele fizice i supus impozitrii n baza codului fiscal (L571/2003 modificat) o reprezint veniturile din cedarea folosinei bunurilor. Acestea includ veniturile n bani i natur din nchirieri i subnchirieri de bunuri mobile i imobile, precum i veniturile din arendarea bunurilor agricole, din patrimoniul personal. Veniturile obinute din nchirieri i subnchirieri de bunuri imobile sunt cele
23

din cedarea folosinei locuinei, caselor de vacan, garajelor, terenurilor i altele asemenea, precum i a unor pri din acestea n scop de afiaj, reclam i publicitate. n vederea determinrii venitului brut, la sumele reprezentnd chiria sau arenda n bani i/sau la echivalentul n lei al veniturilor n natur se adaug, dac este cazul, i valoarea cheltuielilor ce cad, conform dispoziiilor legale sau nelegerii contractuale, n sarcina proprietarului, uzufructuarului sau a altui deintor legal, dar sunt efectuate de cealalt parte contractant. Cu caracter de exemplu, astfel de cheltuieli care cad n sarcina proprietarului se refer la: - ntreinerea in bune condiii a elementelor structurii de rezisten a cldirii, elementelor de construcie exterioar a cldirii, cum ar fi: acoperi, faad, curile i grdinile, precum i spaii comune din interiorul cldirii, cum ar fi: casa scrii, casa ascensorului i altele asemenea; - ntreinerea n bune condiii a instalaiilor comune proprii cldirii, respectiv ascensor, hidrofor, instalaii de alimentare cu ap, de canalizare, instalaii de inclzire central i de preparare a apei calde, instalaii electrice i de gaze; - repararea i meninerea n stare de siguran n exploatare i de funcionare a cldirii pe toat durata nchirierii locuinei. n cazul n care arenda se exprim n natur, evaluarea se face n lei pe baza preurilor medii ale produselor agricole stabilite prin hotrri ale Consiliilor judeene/ Consiliul general al municipiului Bucureti, la propunerea direciilor teritoriale de specialitate ale Ministerului Agriculturii, Pdurilor i Dezvoltrii Rurale. Hotrrile respective trebuie emise i comunicate nainte de nceperea anului fiscal direciilor generale ale finanelor publice judeene i a municipiului Bucureti. Determinarea venitului net din cedarea folosinei bunurilor prezint deosebiri notabile ntre anii 2004 i 2005. astfel, n anul 2004 venitul net din cedarea folosinei bunurilor se stabilea prin deducerea din venitul brut a urmtoarelor cheltuieli: a) n cazul construciilor, o cot de cheltuieli deductibile aferente venitului, n sum de 50% din venitul brut; b) n celelalte cazuri, o cot de cheltuieli deductibile aferente venitului, n sum de 30% din venitul brut. Cheltuielile deductibile aferente venitului, cuprinse n cotele forfetare de 50% sau 30% aplicate la venitul brut, reprezint uzura bunurilor nchiriate i cheltuielile ocazionate de ntreinerea i repararea acestora, impozitele i taxele pe proprietate datorate potrivit legii, comisionul reinut de intermediari, primele de asigurare pltite pentru bunul cedat spre
24

folosin, respectiv eventuale nerealizri ale veniturilor din arendare scontate, generate de condiii naturale nefavorabile, cum ar fi: grindina, seceta, inundaii, incendii i altele asemenea. ncepnd cu anul 2005, venitul net din cedarea folosinei bunurilor se stabilete prin deducerea din venitul brut a cheltuielilor determinate prin aplicarea cotei de 25% asupra venitului brut. Cheltuielile deductibile aferente venitului determinate cu cota forfetar de 25% au drept scop acoperirea acelorai destinaii menionate pentru anul 2004. Documentul pe baza cruia se determin venitul net estimate din cedarea folosinei bunurilor l constituie declaraia privind venitul estimat pe care contribuabilii care obin venituri din cedarea folosinei bunurilor din patrimoniul personal au obligaia s o depun la organul fiscal competent, n termen de 15 zile de la ncheierea contractului ntre pri. Acest ultim document trebuie nregistrat pentru urmrire n evidenele organului fiscal. Legiuitorul prevede ns n mod expres i posibilitatea contribuabililor de a opta pentru determinarea venitului net din cedarea folosinei bunurilor pe baza datelor din contabilitate n partid simpl. Asupra veniturilor din cedarea folosinei bunurilor, cu excepia veniturilor din arendare, contribuabilii datoreaz pli anticipate n contul impozitului pe venit ctre bugetul de stat. Plile anticipate pentru veniturile din cedarea folosinei bunurilor, cu excepia celor din arend se stabilesc aa cum s-a artat de ctre organul fiscal, fie pe baza contractului ncheiat ntre pri, fie pe baza veniturilor determinate, potrivit opiunii, n sistem real utiliznd datele din contabilitatea n partid simpl. Cuantumul plilor anticipate se determin prin aplicarea unei cote de 16% asupra venitului net stabilit cum s-a artat, iar vrsmintele se efectueaz trimestrial n rate egale pn la data de 15 a ultimei luni din fiecare trimestru. Excepia de la aceast regul apare n cazul venitului net din activiti agricole (arendare), plile anticipate de impozit pe venitul net estimat fiind fcute n dou trane egale, astfel: 50% din impozit pn la 1 septembrie inclusiv i 50% din impozit pn la 15 noiembrie inclusiv. n cazul n care contractul privind cedarea folosinei bunurilor se ncheie n valut, determinarea venitului anual estimat se efectueaz pe baza cursului de schimb comunicat de Banca Naional a Romniei, din ziua precedent celei n care se efectueaz impunerea. Procedura de depunere a declaraiei de venit estimate, a declaraiei speciale i i a declaraiei de venit la finele anului fiscal descris la subcapitolul venituri din activiti independente este valabil i n cazul veniturilor din cedarea folosinei bunurilor.

25

De asemenea pentru determinarea venitului net anual impozabil din cedarea folosinei bunurilor i a impozitului datorat asupra venitului net anual impozabil procedurile i algoritmul de calcul sunt similare cu cele pentru veniturile din activiti independente. 5.4. Impozitul pe veniturile din investiii Veniturile din investiii cuprind: 1. venituri din dividende; 2. venituri impozabile din dobnzi; 3. ctiguri din transferul titlurilor de valoare; 4. venituri din operaiuni de vnzare cumprare de valut la termen pe baz de contract precum i orice alte operaiuni similare; 5. venituri din lichidare/dizolvare fr lichidare a unei persoane juridice. 1. Dividendele cuprind sumele primite ca urmare a deinerii titlurilor de participare la fondurile nchise de investiii, a aciunilor i a altor titluri similare la societile comerciale. Acestea se supun separat impozitrii, cota de calcul pentru impozit fiind de 10% din suma acestora. Impozitul calculat i reinut prin procedeul stopaj la surs este impozit final i se vars de ctre pltitorii dividendelor (persoane juridice) pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei n care se efectueaz plata dividendelor. Dac dividendele distribuite nu se pltesc acionarilor pn la finele anului n care s a aprobat bilanul contabil, termenul de plat a impozitului pe dividende este data de 31 decembrie a anului respectiv. 2. Veniturile din dobnzi nsumeaz totalitatea veniturilor obinute din titlurile de crean de orice natur precum i orice fel de sume cuvenite pentru folosirea banilor mprumutai, cu trei excepii i anume: a) venituri din dobnzi la depozitele la vedere i conturile curente pentru care rata dobnzii este mai mic sau egal cu nivelul ratei medii a dobnzii pe piaa interbancar8, precum i dobnzile la depunerile la casele de ajutor reciproc; b) venituri din dobnzi aferente titlurilor de stat, precum i obligaiunilor municipale, ale Ageniei Naionale pentru Locuine i ale altor entiti emitente de obligaiuni, care vizeaz construcia de locuine. c) venituri sub forma dobnzilor bonificate la depozitele clienilor constituite n baza legii 541/2002 modificat privind economisirea i creditarea n sistem colectiv pentru domeniul locativ se impun cu o cot de 10% din suma
8

Este vorba de rata dobnzii BUBID la o lun, n vigoare n prima zi lucrtoare a lunii pentru care se face calculul.

26

acestora ncepnd cu data de 1 iunie 2005. Pn la aceast dat cota de impunere a fost de 1%. Pentru veniturile sub form de dobnzi, impozitul se calculeaz i se reine de ctre pltitorii de astfel de venituri la momentul nregistrrii n contul curent sau n contul de depozit al titularului, n cazul dobnzilor capitalizate, respectiv la momentul rscumprrii, n cazul unor instrumente de economisire. n situaia sumelor primite sub form de dobnd pentru mprumuturile acordate n baza contractelor civile, calculul impozitului datorat se efectueaz la momentul plii dobnzii. Virarea impozitului pentru veniturile din dobnzi se face lunar, pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare nregistrrii/rscumprrii, n cazul unor instrumente de economisire, respectiv la momentul plii dobnzii, pentru venituri de aceast natur pe baza contractelor civile. 3. Ctigurile din transferul titlurilor de valoare (Cttv) reprezint diferena pozitiv dintre preul de vnzare (Pv) i preul de cumprare (Pc) pe tipuri de titluri diminuat cu comisioanele datorate intermediarilor (Cd): Cttv= Pv Pc Cd (5)

De la regula general privind determinarea acestor ctiguri exist i anumite excepii. Astfel, n cazul transferului dreptului de proprietate asupra titlurilor de participare la fondurile deschise de investiii, ctigul se determin ca diferen pozitiv ntre preul de rscumprare (cuvenit la retragerea din fond) i preul de cumprare/subscriere (preul pltit de investitorul persoan fizic pentru achiziionarea titlului). n cazul transferului de proprietate asupra prilor sociale, ctigul din nstrinarea prilor sociale se determin ca diferen pozitiv ntre preul de vnzare i valoarea nominal/preul de cumprare. ncepnd cu a doua tranzacie, valoarea nominal se nlocuiete cu preul de cumprare, care include i cheltuielile privind comisioanele, taxele aferente tranzaciei i alte cheltuieli similare justificate cu documente. n cazul tranzaciilor cu aciuni primite de persoanele fizice cu titlu gratuit, n cadrul Programului de Privatizare n mas preul de cumprare la prima tranzacionare va fi asimilat cu valoarea nominal a acestora. n cazul tranzaciilor cu aciuni cumprate la pre preferenial, n cadrul sistemului stock options plan, ctigul se determin ca diferen ntre preul de vnzare i preul de cumprare preferenial, diminuat cu comisioanele datorate intermediarilor. Impozitarea ctigurilor obinute din transferul titlurilor de valoare a cunoscut modificri importante, aduse prin completarea Codului Fiscal cu Ordonana de Urgen nr.24/24 martie 2005, ale crei prevederi vor intra n vigoare la data de 1 iunie 2005.
27

Pn la data menionat impozitul asupra ctigurilor din transferul titlurilor de valoare se calcula prin aplicarea unei cote de 1% asupra ctigurilor respective. ncepnd cu data intrrii n vigoare a actului normativ menionat impozitul asupra ctigurilor obinute din transferul titlurilor de valoare se calculeaz diferit, astfel: - cu o cot de 10% aplicat asupra ctigului rezultat din transferul titlurilor de valoare, nstrinate ntr-o perioad mai mic de 365 de zile, socotite de la data dobndirii; - cu o cot de 1% aplicat asupra aceleiai baze de calcul dac titlurile de valoare sunt nstrinate ntr-o perioad mai mare de 365 de zile, socotite de la data dobndirii. Determinarea ctigului din transferul titlurilor de valoare se efectueaz la data ncheierii tranzaciei pe baza contractului ncheiat ntre pri. Calculul, reinerea i vrsarea impozitului cad n sarcina intermediarilor sau pltitorilor de venit din aceast surs, respectiv societilor de administrare a investiiilor ori dobnditorului de pri sociale. Impozitul reinut se vireaz la bugetul de stat pn la data de 25 a lunii urmtoare celei n care a fost reinut, iar n cazul ctigului rezultat din operaiuni cu pri sociale termenul de virare a impozitului este pn la data la care se depun documentele pentru transcrierea dreptului de proprietate asupra prilor sociale la Registrul Comerului. 4. Veniturile obinute sub forma ctigurilor din operaiuni de vnzare cumprare de valut la termen, pe baz de contract, precum i din orice alte operaiuni de acest gen, reprezint diferenele de curs favorabile rezultate din aceste operaiuni n momentul nchiderii operaiunii i evidenierii n contul clientului. Cursul de schimb utilizat pentru transformarea n lei a sumelor exprimate n valut este cursul de schimb al pieei valutare, comunicat de Banca Naional a Romniei pentru ziua anterioar efecturii plii venitului. Impozitul se calculeaz i n acest caz de ctre pltitorul de venit pe baza unei cote de 1% pn la 31 mai 2005, respectiv 10% ncepnd cu 1 iunie 2005 asupra ctigului rezultat din operaiunile de vnzare cumprare n valut la termen pe baz de contract i orice alte operaiuni similare, se vireaz la bugetul de stat pn la data de 25 a lunii urmtoare celei pentru care se calculeaz. 5. Venitul impozabil realizat din lichidare/dizolvarea fr lichidare a unei persoane juridice reprezint excedentul distribuiilor n bani sau n natur peste aportul la capitalul social al persoanei juridice beneficiare.
28

Impozitul se calculeaz n acest caz prin aplicarea unei cote de 10% asupra venitului impozabil menionat. Obligaia calculrii i reinerii impozitului revine persoanei juridice. Termenul de virare a impozitului este pn la data depunerii situaiei financiare finale la Oficiul Registrului Comerului, nainte de lichidatori. Cteva nuanri n legtur cu impozitul pe ctigurile din investiii se impun. Astfel, impozitul de fa este final. Eventualele pierderi nregistrate din transferul dreptului de proprietate asupra titlurilor de valoare i din operaiuni de vnzare cumprare de valut la termen, pe baz de contract i alte operaiuni similare nu sunt recunoscute din punct de vedere fiscal, reprezentnd pierderi definitive ale contribuabilului. Legiuitorul prevede c n cazul ctigurilor din dobnzi i din transferul titlurilor de valoare, cota de impozit utilizat la calculul impozitului se determin pe baza pro ratei temporis, lundu-se n calcul o cot de impunere de 1% pentru perioada de pn la 31 mai 2005 i, respectiv, cota de impozit prevzut de lege dup aceast dat. n fine, este de precizat c ncepnd cu data de 1 ianuarie 2006, cota de impozit practicat pentru calculul impozitului pe veniturile realizate de persoanele fizice din investiii este de 16%. 5.5. Impozitul pe veniturile din pensii Aceste venituri sunt definite ca sumele primite drept pensii din sistemul asigurrilor sociale de stat, din schemele facultative de pensii ocupaionale i cele finanate de la bugetul de stat. Pentru determinarea venitului lunar impozabil, din pensii se deduce o sum neimpozabil. Pentru anul 2005 aceast sum a fost stabilit la valoarea de 9.000.000 lei. Impozitul se calculeaz lunar de ctre pltitorul de venituri din pensii, prin aplicarea unei cote de impunere de 16% asupra venitului impozabil din pensii. Impozitul astfel calculat i reinut prin stopaj la surs este considerat final i se vireaz la bugetul de stat pn la data de 25 a lunii urmtoare celei pentru care se face plata pensiei. Dac pensia nu se pltete lunar, impozitul ce trebuie reinut se stabilete prin mprirea pensiei pltite la fiecare din lunile crora le este aferent pensia.

29

n cazul drepturilor restante de pensie, acestea sunt defalcate pe lunile la care se refer i apoi asupra sumelor lunare se efectueaz calculul impozitului datorat. Veniturile din pensiile de urma se individualizeaz n funcie de numrul acestora, iar impozitarea se va face n raport cu drepturile cuvenite fiecrui urma.

5.6. Impozitul pe veniturile din activiti agricole n aceast categorie se includ veniturile din urmtoarele activiti: a) cultivarea i valorificarea florilor, legumelor i zarzavaturilor, n sere i solarii special destinate acestor scopuri i/sau n sistem irigat; b) cultivarea i valorificarea arbutilor, plantelor decorative i ciupercilor; c) exploatarea pepinierelor viticole i pomicole i alte asemenea. Venitul net din activitile agricole se stabilete pe baza normelor de venit pe unitatea de suprafa stabilite de ctre Ministerul Agriculturii, Pdurilor i Dezvoltrii Rurale i aprobate de ctre direciile generale ale finanelor publice teritoriale ale Ministerului Finanelor Publice. Normele de venit se stabilesc i se public pn la data de 31 mai a anului pentru care se aplic aceste norme de venit. Dac un contribuabil desfoar activitate agricol pe perioade mai mici dect anul calendaristic, norma de venit aferent acesteia se corecteaz pentru a reflecta doar perioada de an calendaristic pe parcursul creia se dasfoar activitatea. n cazul n care contribuabilii nregistreaz pierderi din activitatea agricol, ca urmare a producerii unor calamiti naturale, norma de venit aferent activitii se reduce, astfel nct s reflecte aceast pierdere. Contribuabilii care desfoar activitile agricole ale cror venituri aferente se determin pe baza normelor de venit pot opta pentru determinarea venitului net din aceste activiti pe baza datelor din contabilitatea simpl. Impozitul pe venitul net din activiti agricole se calculeaz prin aplicarea unei cote de 16% asupra venitului net, determinat pe baz de norme de venit sau n sistem real, impozitul fiind final. Contribuabilii care desfoar activiti agricole pentru care venitul se determin pe baz de norme de venit au obligaia de a depune anual o
30

declaraie de venit la organul fiscal competent pn la data de 30 iunie a anului fiscal, pentru anul n curs, sau n 15 zile de la data nceperii activitii dac activitatea debuteaz dup aceast dat. Contribuabilii care au optat pentru determinarea venitului din activiti agricole pe baza datelor din contabilitatea n partid simpl sunt obligai s efectueze pli anticipate aferente acestor venituri. Impozitului datorat n dou trane anuale i anume: - 50% pn la data de 1 septembrie inclusiv; - 50% pn la data de 15 noiembrie inclusiv. Impozitul final de plat se regularizeaz n acest caz pn la data de 31 mai a anului urmtor celui pentru care se calculeaz. 5.7. Impozitul pe venituri din premii i jocuri de noroc Prin aceast sintagm sunt definite veniturile obinute din concursuri i jocuri de noroc, case de pariuri altele dect cele realizate n urma participrii la jocuri de tip cazinou, maini electronice cu ctiguri i altele asemenea. Venitul net reprezint diferena dintre venitul din astfel de premii i jocuri de noroc i suma reprezentnd venitul neimpozabil, care, de exemplu pentru anul 2005 a fost stabilit la suma de 6.000.000 lei pentru fiecare ctig realizat de la acelai organizator sau pltitor ntr o singur zi.Venitul net astfel calculat se impoziteaz prin aplicarea urmtoarelor cote: a)20% pentru venitul net care nu depete cuantumul de 100 milioane lei; b)25% pentru veniturile nete care depec cuantumul de 100 milioane lei; Obligaia calculrii,reinerii si virrii impozitului revine pltitorilor de venituri.Termenul de vrsare le bugetul de stat este i in acest caz pana la 25 a lunii urmtoare celei in care a fost reinut. Impozitul calculat astfel este final. 5.8. Impozitarea veniturilor din transferul proprietilor imobiliare din patrimoniul personal Venitul impozabil din transferul proprietilor imobiliare,cu excepia operaiilor de schimb sau aport in natur la capitalul social al unei societi comerciale, este reprezentat de diferena favorabil dintre suma realizat din nstrinarea proprietilor imobiliare (Ppi),terenuri si/sau construcii i valoarea de baz a acestora (Vb):
31

Vi=Ppi-Vb Valoarea de baza a proprietilor imobiliare este diferit,n funcie de modalitatea de dobndire a imobilului.Astfel poate fi vorba de: 1.Pretul de achiziie.Acesta se determin,la alegerea contibuabilului,ntre: a)preul cu care a fost dobndit imobilul,majorat cu 5%; b)preul cu care a fost dobndit imobilul,la care se adaug costul lucrrilor si serviciilor de natur s creasc valoarea imobilului,la data efecturii acestora ,dovedite prin raport de expertiz,ntocmit de un expert autorizat. 2.Costul construciilor realizate de contribuabil.Acesta se determin,la alegerea contribuabilului,ca fiind oricare dintre: a)costul construciilor la data realizrii ,dovedit prin raport de expertiz, ntocmit de un expert autorizat; b)preul orientativ minim al proprietilor imobiliare la data finalizrii construciei,utilizat de camera notarilor publici,n circumscripia creia este situat imobilul,majorat cu 5%. 3.Preul orientativ minim al proprietilor imobiliare la data dobndirii,utilizat de camera notarilor publici n circumscripia careia este situat imobilul,pentru acele proprieti imobiliare obinute de contribuabil ntr-o modalitate din care nu rezult valoarea la care a fost dobndit imobilul. Pentru tranzaciile cu bunuri imobiliare,altele dect construciile cu destinaia de locuina si terenul aferent acestora deinute de proprietar o perioad mai mare de 3 ani,valoarea de baz se actualizeaz de la data dobndirii, cu rata inflaiei pe economie,din ultima lun a trimestrului expirat,comunicat de Institutul National de statistic. Exist anumite venituri din transferul proprietilor imobiliare care fac excerie de la regula impozitrii.n aceast categorie se incadreaz: a)venitul obinut din transferul proprietii asupra imobilelor,construiilor i terenului pentru care contribuabilului i-a fost reconstituit dreptul de proprietate ,n baza legii. b)venitul obinut din transferul proprietii asupra construciilor cu destinaie de locuin si terenul aferent,daca transferul s-a efectuat dup o perioad de deinere a respectivei proprieti de cel puin 3 ani; c)venitul obinut din transferul bunurilor imobiliare dobndite de contribuabil prin motenire legal sau donaie ntre rude pna la gradul al patrulea inclusiv, dac transferul este efectuat n termen de 3 ani de la dobndirea bunurilor imobiliare .

32

ncepnd cu data de 1 iunie 2005 impozitul pe veniturile din transferul proprietilor imobiliare se calculeaz prin aplicarea cotei de 10% asupra venitului impozabil determinat aa cum s-a artat mai sus.ncepnd cu anul 2006 impozitul pe veniturile din transferul proprietilor imobiliare se va determina prin aplicarea unei cote de 16% asupra bazei de calcul menionate. Sarcina calculrii i ncasrii impozitului le revine n acest caz notarilor publici care autentific actele privind transferul dreptului de proprietate.De asemenea,notarii publici au obligaia virrii la bugetul de stat a impozitului calculat i reinut,pna la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei n care a fost autentificat actul. Dac transferul dreptului de proprietate imobiliar are loc prin alt procedur dect cea notarial,contribuabilul are obligaia de a declara venitul obinut organelor fiscale n a cror circumscripie este situat imobilul nstrinat,n maximum 3 zile de la data nstrinrii bunului. Pentru urmrirea ncasrii impozitelor pe veniturile din transferul proprietilor imobiliare, notarii publici au obligaia s depun semestrial,la organul fiscal teritorial ,o declaraie informativ privind transferurile de proprieti imobiliare,cuprinznd urmtoarele elemente pentru fiecare tranzacie: -prile contractante; -valoarea nscris n documentul de transfer; -impozitul pe venitul din transferul propietilor imobiliare din patrimoniul personal; -taxele notariale aferente trasferului.

5.9. Impozitul pe venituri din alte surse n categoria de venituri din alte surse se includ: 1)primele de asigurri suportate de o persoan fizic independent sau de ctre orice alt entitate pentru o persoan fizic n legtur cu care suportatorul acestor prime nu are o relaie generatoare de venituri din salarii; 2)ctiguri primite de la societile de asigurri ca urmare a contractului de asigurare ncheiat ntre pri cu ocazia tragerilor de amortizare; 3)venituri primite sub forma diferenelor de pre pentru anumite bunuri si servicii,de ctre persoanele fizice-foti salariai,potrivit clauzelor contractului de munca sau n baza unor legi speciale; 4)venituri primite de persoanele fizice reprezentnd onorarii din activitatea de arbitraj comercial;
33

5)alte venituri impozabile stabilite ca atare prin normele elaborate de Ministerul Finanelor Publice. Impozitul pe venit se calculeaz prin reinere la surs de ctre pltitorii de venituri, prin aplicarea unei cote de 16% asupra venitului brut. Impozitul astfel calculat i reinut se consider final i se vireaz la bugetul de stat pna n data 25 a lunii urmtoare realizrii venitului.

6. Impunerea veniturilor obinute din proprietatea comun i asociaiile fr personalitate juridic Venitul net obinut din exploatarea bunurilor i drepturilor de orice fel,deinute n comun,este venitul obinut de proprietari,uzufructari ori ali deintori legali i se atribuie proporional cu cotele-pri pe care acetia le dein n acea propietate.n situaia n care cotele-pri nu se cunosc,venitul obinut se atribuie n mod egal propietarilor, uzufructarilor sau deintorilor legali. Ct privete asociaiile fr personalitate juridic,n vederea determinrii regimului fiscal i a sarcinilor care survin fiecrui participant la asociere,asociaii au obligaia sa ncheie contracte de asociere n form scris,la nceperea activitii,care s cuprind date referitoare la: -prile contractante; - obiectul de activitate i sediul asociaiei; -contribuia asociaiei n bunuri i drepturi; -cota procentual de participare a fiecrui asociat la veniturile sau pierderile din cadrul asocierii corespunztoare contribuiei fiecruia; -desemnarea asociatului care s rspund pentru ndeplinirea obligaiilor asociaiei fa de autoritile publice; -condiiile de ncetare a asocierii. Contractul de asociere,astfel ntocmit se nregistreaz la organul fiscal n raza cruia i are sediul asociaia,n termen de 15 zile de la data ncheierii acestuia. n legtur cu venitul obinut din asociere,asociatul desemnat prin contract are obligaia s depun la organul fiscal competent,pna la data de 15 martie a anului urmtor,declaraii anuale de venit,care s cuprind i distribuia venitului net,respectiv a pierderii pe asociai. Repartizarea venitului net/a pierderii pe asociai se face proporional cu cota de participare corespunztoare contribuiei,prevzute n contractul de asociere. Tratamentul fiscal al venitului realizat din asocierea ntre persoane fizice este stabilit n aceeai manier ca i pentru categoria de venituri la care este ncadrat venitul din asociere,supus impozitrii.
34

Venitul cuvenit unei persoane fizice dintr-o asociere cu o persoan juridic romn-din categoria microntreprinderilor,care nu genereaz o nou persoan juridic,este asimilat n vederea impunerii cu venitul din activiti independente i se impoziteaz dup aceleai reguli,cota de impunere aferent n acest caz fiind de 1,5%. Impozitul reinut de persoana juridic n contul persoanei fizice pentru veniturile din asociere,reprezint plata anticipat n contul impozitului anual pe venit.Obligaia calculrii,reinerii i virrii plilor anticipate de impozit precum i a impozitului final revine microntreprinderilor cu care este asociat persoana fizic. 7. Particulariti privind impozitarea persoanelor fizice nerezidente Impozitarea veniturilor persoanelor fizice nerezidente din activiti independente Persoanele fizice nerezidente care desfaoar o activitate independent prin intermediul unui sediu permanent n Romnia,sunt impozitate la venitul net anual impozabil din activitatea independent,ce este atribuibil sediului permanent.Prin urmare,n calculul venitului net realizat de persoanele fizice nerezidente in cauz se au n vedere numai veniturile impozabile atribuibile sediului permanent,din care se scad numai cheltuielile deductibile aferente realizrii respectivelor venituri. 7.2. Impozitarea veniturilor persoanelor fizice nerezidente din activiti dependente Persoanele fizice nerezidente care desfoar activiti dependente n Romnia sunt impozitate n aceleai condiii cu persoanele fizice rezidente care obin venituri din salarii i asimilate acestora ,cu condiia ndeplinirii a cel puin uneia din urmtoarele condiii: a)persoana nerezident s fie prezent n Romnia o perioad compact sau mai multe perioade de timp care n total s depeasc 183 de zile ntr-o perioad de 12 luni consecutive,care se ncheie n anul calendaristic avut n vedere; b)veniturile salariale s fie pltite de ctre sau n numele unui angajator rezident; c)veniturile salariale s reprezinte cheltuial deductibil a unui sediu permanent n Romnia. 7.3. Impozitarea altor venituri ale persoanelor fizice nerezidente n afara veniturilor menionate mai sus,persoanele fizice nerezidente pot obine i venituri din alte surse,care din punct de vedere fiscal au un regim asemntor veniturilor obinute de ctre persoanele fizice rezidente.
35

7.1.

Veniturile menionate mai sus,supuse impozitrii,se determin pe fiecare surs,potrivit regulilor specifice fiecrei categorii de venit-aa cum au fost ele tratate,impozitul fiind final. Persoanele fizice nerezidente care realizeaz venituri n Romnia,au obligaia s declare i s plteasc impozitul corespunztor fiecrei surse de venit,direct sau printr-un reprezentant fiscal. Fac excepie de la aceast regul persoanele fizice care obin venituri pentru care impozitul este calculat prin stopaj la surs. 8. Impozitarea veniturilor obinute din strintate Persoanele fizice romne care obin venituri din strintate,cu excepia veniturilor din activiti independente,a veniturilor din cedarea folosinei bunurilor i a veniturilor din activiti agricole,datoreaz impozit pentru astfel de venituri. Regimul fiscal al veniturilor realizate din strintate este cel aplicat pentru veniturile obinute de contribuabilii din Romnia,respectiv cel corespunztor fiecrei surse de venit,n funcie de natura acestuia. Contribuabilii care obin venituri din strintate au obligaia s le declare,ntocmind o declaraie specific pn la data de 15 mai a anului urmtor celui de realizare a venitului. n baza acestei declaraii organul fiscal competent stabilete impozitul anual datorat i emite o decizie de impunere,n intervalul stabilit prin ordin al ministerului finanelor publice. Diferenele de impozit rmase de achitat,conform deciziei de impunere anual, se pltesc ntr-un termen de 60 de zile de la data comunicrii deciziei de impunere.Dup acest termen se aplic penaliti i majorri de ntrziere pentru impozitul rmas neachitat. 9. Creditul fiscal extern Persoanele fizice rezidente care pentru acelai venit i n cursul aceleiai perioade impozabile sunt supui impozitului pe venit att pe teritoriul Romniei ct i n strinatate, au dreptul la deducerea din impozitul pe venit datorat n Romnia a impozitului pltit n strintate. Cuantumul deducerii respective poart denumirea de credit fiscal extern i se acord dac sunt ndeplinite, cumulativ, urmtoarele condiii: 1. impozitul pltit n strinatate, pentru venitul obinut n strintate, a fost efectiv pltit n mod direct de persoana fizic sau de reprezentantul su

36

legal, ori prin reinere la surs de ctre pltitorul venitului. Plata impozitului n strintate trebuie dovedit cu documente justificative eliberate de: - autoritatea fiscal a statului strin respectiv; - angajator, n cazul veniturilor din salarii; - alt pltitor de venit, pentru alte categorii de venituri. 2. venitul pentru care se acord credit fiscal face parte din categoriile de venit impozabil n Romnia. Creditul fiscal se acord la nivelul impozitului pltit n strintate, aferent venitului din sursa din strintate, fr a depi partea de impozit pe venit datorat n Romnia aferent venitului impozabil din strintate. n situaia n care contribuabilul n cauz obine venituri din strintate din mai multe state, creditul fiscal extern admis a fi dedus din impozitul datorat n Romnia se calculeaz pentru fiecare ar i pe fiecare natur de venit. Pentru calculul creditului fiscal extern, sumele n valut se transform la cursul de schimb mediu anual al pieei valutare, comunicat de Banca Naional a Romniei, din anul de realizare a venitului. Veniturile din strintate realizate de persoanele fizice rezidente precum i impozitul aferent exprimate n uniti monetare proprii statului respectiv, dar care nu sunt cotate de Banca Naional a Romniei se transform nti din moneda statului de surs ntr-o valut de circulaie internaional, cum ar fi dolari SUA sau euro, folosindu-se cursul de schimb din ara de surs i apoi din valuta de circulaie internaional n lei, conform procedurii expuse mai nainte. Ct privete pierderile fiscale externe obinute de contribuabilii persoane fizice rezidente dintr-un stat strin, se compenseaz numai cu veniturile de aceeai natur i surs din strintate, pe fiecare ar, nregistrate n cursul anului fiscal. Pierderea neacoperit n cursul unui an fiscal se reporteaz pentru o perioad de 5 ani fiscali consecutivi i se compenseaz numai cu veniturile de aceeai natur i surs din statul respectiv. 10. Obligaiile declarative ale pltitorilor de venituri cu reinere la surs Pltitorii de venituri, cu regim de reinere la surs a impozitelor au obligaia calculrii, reinerii i virrii lor la bugetul de stat, aa cum prevede legiuitorul. De asemenea, pn la data de 30 iunie a anului curent pentru anul expirat ei au obligaia s depun la organul fiscal competent o declaraie privind calcularea i reinerea impozitului pentru fiecare beneficiar de venit.
37

Pentru alte venituri, aa cum sunt veniturile din activiti independente, pentru care impozitul se reine la surs, pltitorii de venituri depun declaraiile coninnd veniturile pltite i impozitul reinut la surs, pn n ultima zi a lunii februarie a anului curent pentru anul fiscal expirat. Acelai termen este valabil i pentru pltitorii de venituri din salarii i alte venituri asimilate salariilor.

38