Tema 8: Auditul capitalului propriu. Auditul mprumuturilor, creditelor bancare i altor datorii.

1. 2. 3. 4. Auditul capitalului propriu Auditul creditelor i mprumuturilor Auditul decontrilor cu peisonalul Auditul cheltuielilor 1. Auditul capitalului propriu n literatura strin, acest compartiment se numete ciclul atragere-rambursare de capital", i include nu numai conturile capitalului propriu, dar i alte suise principale de finanare folosite de majoritatea ntreprinderilor. Conform definiiei, ciclul atragere-rambursare de capital - reprezint ciclu de operaiuni care implic achiziionarea de resurse de capital sub forma datoriilor purttoare de dobnzi i a capitalurilor proprii, precum i restituirea acestui capital retras. In procesul verificrii capitalului propriu trebuie de concretizat elementele: capitalul statutar; capitalul suplimentar; capitalul nevrsat; capitalul retras; rezervele; profitul sau pierderile. De menionat c la societile pe aciuni auditorul verific respectarea prevederilor 1 jegii cu privire la aciuni nu numai dup aspectele contabile, dar i aspectele de organizare a conducerii SA, a ordinii de petrecere a adunrilor generale, de dezvluire a informaiei etc. n auditul capitalului social subscris i al capitalului statutar visat peste valoarea nominal a aciunilor exist 4 preocupri principale: 1. operaiunile de capital social existente sunt nregistrate - plenitudine; 2. operaiunile de capital social nregistrate exist i sunt corecte - existena i exactitatea; 3. capitalul social este corect nregistrat - exactitatea; 4. capitalul social este adecvat prezentat i dezvluit - prezentarea i dezvluirea. Indiferent de mecanismele de control puse n aplicare, o practic de audit normal const n a verifica toate operaiunile de capital din cauza semnificaiei sumelor implicate. La controlul capitalului statutar sunt supuse verificrii documentele de constituire ale agentului economic. In aceasta situaie se verifica suma indicata n Bilanul contabil la contul 311. cu suma indicata in documentele de constituire (contract de constituire, procesul verbal de fondare a ntreprinderii, statutul ntreprinderii), Capital statutar pentru diferite tipuri de entiti economice: SATD - 20 000; SA TI - 10 000; SRL-5 400} La fel se verifica daca fondatorii au depus totalmente cota lor de participare in capitalul statutar. Termenul maxim de introducere a aporturilor in capitalul statutar este de 1 an de la data crerii ntreprinderii. Se analizeaz cotele pri ale fondatorilor determinndu-se valoarea lor reala de prticipaie (mijloace bneti, active materiale si nemateriale). Pentru activele depuse ca aport in capitalul statutar este obligatorie o evaluare efectuata de o organizaie specializata. Auditorul este dator sa verifice daca aporturile nebneti in capitalul statutar sunt nregistrate in contabilitate si daca ele exista real (se verifica documentele de intrare a activelor, de dare in exploatare, de casare a lor sau daca e posibil existenta lor fizica). La controlul capitalul suplimentar se nregistreaz sumele obinute din valoarea nominala a aciunilor sau valoarea reala a lor pe pia. Tot aici la contul 312 se nregistreaz diferenele de curs valutar pentru aporturi efectuate n valuta strina. Auditorul verifica corectitudinea lor marii soldului la acest cont, verificndu-se documentele si operaiile economice referitoare la tranzaciile menionate mai sus. La controlul capitalul nevrsat se indic sumele aporturilor de capital neachitate. Auditorul este obligat sa examineze crearea acestui sold prin verificarea documentelor de constituire, determinnd fondatorii (acionarii) care nu si-au onorat obligaiunea de achitare a capitalului statutar. In caz c sunt descoperite aa momente auditorul le va stipula n raportul su de audit, atenionnd conducerea ntreprinderii, iar la necesitate chiar si fondatorii ei. La controlul capitalul retras - pentru control este contul 314, reprezint valoarea aciunilor proprii rscumprate de la acionari si. La acest compartiment sarcina auditorului este_ de a stabili scopul si corectitudinea reflectrii operaiunilor economice in urma crora la ntreprindere s-a format capitalul retras. La controlul rezerve - n corespundere cu legislaia in vigoare (Legea cu privire la SA) agenii economici sunt obligai sa creeze rezerve. Conform planului de conturi sunt prevzute rezerve contul 321 rezerve prevzute de legislaie, 322 - rezerve prevzute de statut, 323 - alte rezerve. La 321 se creeaz rezerva prevzuta de legislaie n mrime de 15% din valoarea capitalului statutar (din profit net). La contul 322 sunt 1

nregistrate rezerve crearea crora este stipulata in statutul ntreprinderii. Contul 323 - tine de competenta acionarilor, la aceste rezerve pot fi atribuite altele dect cele stipulate la 321 si 322. Toate rezervele menionate mai sus pot fi create numai din profitul net al ntreprinderii. La auditul profitului sau pierderii - la verificarea conturilor profitului net al perioadei de gestiune si al profitului nerepartizat trebuie de tinut cont de corectitudinea reflectrii utilizrii profitului net. La fel se tine cont de decizia adunarii generale deoarece numai in baza hotaririi acesteia in contabilitate se reflecta formule contabile privind utilizarea profitului net. Auditorul verifica si corectitudinea calcularii sumelor ndreptate si utilizate la plata dividendelor. Dividendele n conformitate cu Articolul 48 din Legea privind Societile pe Ac/iuni. un dividend este o parte a profitului net al companiei care se distribuie intre acionari n dependenta de clasa i proporional numrului de aciuni pe care l dein. Adic, dividendele reprezint distribuirea profitului intre fondatorii (acionarii) ntreprinderii. Legea Societilor pe Aciuni (Articolul 48) impun condiii pentru efectuarea pltii dividendelor Coeficientul de achitare a dividendelor = Dividendele achitate Profitul net dup impozitare Conducerea - Conducerea este unicul cel mai important factor la evaluarea generala a SA, inclusiv i cu privire la suficienta capitalului. SA care au conducere buna la fel poseda un capital bun. Conducerea buna a adoptat i a implementat politici bune, proceduri operaionale, i controluri interne care permit de a proteja entitatea economic de pierderi. Conducerea ntreprinderii efectuiaza n mod adecvat planificarea inainte de a implica ntreprinderea intr-un ciclu de cretere sau n operaiuni noi i riscante. Conducerea necalificata, necinstita, sau mai puin capabila n cele din urma va aduce la apariia problemelor legate cu patrimoniul ntreprinderii. Profitul Nedistribuit - O surea primara i cea mai puin costisitoare pentru creterea capitalului este profitul nedistribuit. Profitul nedistribuit reprezint profitul net al ntreprinderii care rmne dup ce banca achita impozitele i pltete dividendele. Profitul stabil permite ca banca s creasc n timp ce capitalul se majoreaz i odat cu plata dividendelor acionarilor ei. Profitul este necesar pentru a permite ntreprinderii de a-i pstra competitivitatea n ceea ce privete atragerea i ntreinerea personalului, clienilor i investitorilor. Profitul permite ntreprinderii de a finana cheltuielile de dezvoltare pentru produse i servicii noi. Politicile i Procedurile - Prezena politicilor, procedurilor i controalelor interne efective este eseniala pentru asigurarea activitii stabile i sigure a unei ntreprinderi. Politicile i procedurile de calitate stabilesc o consecutivitate a operaiunilor unei ntreprinderii prin care se asigura o sigurana i o capacitate de prognozare mai mare a activitilor i profitului ei. Componenta acionarilor - obiectivele i statutul financiar al componentei acionarilor unei ntreprinderi sunt indici importani deoarece ei pot influenta considerabil starea financiara i direcia activitii ntreprinderii. Procedurile de control: capitalul Obinei i examinai copiile adunrilor generale ale acionarilor din perioada verificat i anii Precedeni Obinei i examinai copiile edinelor consiliului de administrare a clientului din perioada verificat i anii precedeni Obinei i examinai copia politicii ntreprinderii cu privire la meninerea Capitalului. Stabilii dac politica nu s-a nvechit Obinei infonnaia de la auditorul intern privind orice neajunsuri depistate n rapoartele cu privire la auditul intern i extern anterior (inclusiv Scrisoarea ctre Management) cate se refera la capital i la conturile de capitel. Determinai dac au fost luate masuri corespunztoare de nlturare a lor de ctre conducere i dac nu, stabilii cauza Obinei bilanurile contabile de verificare ale bncii pentru toate perioadele supuse controlului Obinei informaia de la banca cu privite la conturile de capital. Conturile capitolului 3. Examinai aceste conturi pentru a depista orice momente neobinuite sau schimbri din momentul controlului precedent. In baza de testate, pentru perioada supus controlului, verificai i ntocmii urmtoarele tabele: Tabela 1: Componena Capitalului Tabela 2: Structura i Schimbrile n Capitalul Acionar - Analizai creterea / descreterea capitalului ntreprinderii pe parcutsul perioadei controlate. Determinai dac creterea este pozitiva sau negativa. Determinai dac creterea a fost dirijata n modul cuvenit n conformitate cu un plan. - Discutai rezultatele controlului cu auditorul responsabil de clientul respectiv. 2

Determinai dac orice neajunsuri cate fie ca au fost reflectate n raportul de audit intern sau cel extern vor cauza ca ntreprinderea sa devin mai sensibila la pierderi ca rezultat al comiterii fraudei sau nsuirii nelegitime de mijloace bneti. Dac da, ncercai sa Determinai efectul negativ asupra capitalului. - Determinai dac ntreprinderea planifica emisii de aciuni, sau dac sunt planificate unele schimbri n componena acionarilor ntreprinderii. Examinai impactul pe care l pot avea aceste tranzacii, fie negativ sau pozitiv, asupra capitelului ntreprinderii. - Examinai politica ntreprinderii cu privire la dividende. Stabilii dac politica corespunde cerinelor Legii SA i dac ea este respectata de client. - Daca dividendele se achita din momentul ultimului control, verificai dac plata dividendelor nu a adus la apariia deficitului de capital. - Determinai dac clientul planifica plata dividendelor n decutsul anului urmtor. Determinai mrimea prevzut a dividendelor i Determinai impactul ei asupra capitalului. - Dup analiza tuturor factorilor care pe viitor pot influenta negativ capitalul, i anume: creterea, profitul, dirijarea lichiditii i mijloace lor de finanare, controlul intern, conducerea, schimbrile n capitelul acionar i plata dividendelor. 2. Auditul creditelor i mprumuturilor Verificind acest sector auditorul este obligat sa analizeze sumele indicate in bilanul contabil la articolele respective: 411 -413:511-513. El va atrage atentia la urmatoarele momente: 1. Contractul incheiat cu institutia financiara sau alti ageni economice ( fizici) de decontare creditelor si impromuturilorsi condiiile contractuale (termeni de rambursare, dobinda. perioada de graiere.) 2. Intrarea mijloacelor bneti la contul de deconta ie sau conturi speciale si nregistrarea a lor la unul din conturile de impromuturi si credite. 3. Utilizarea dupa destiatie . Daca se acorda credite si mprumuturi cu dobnda pentru procurarea activelor pe termen lung, construcia lor, atunci dobnda calculat pina la darea in exploatare a acestor active se va include in costul lor. Premirea efectiva a banilor cit si rambursarea a sumelor datorate se verifica din extrasele bancare (cind achitarea se efectueaz prin virament si pe dispoziiile de plata din casa cnd achitarea se efectueaz in numerar). Totalmente se supun auditului conturile 412, 512 - aici auditorul va acorda atenie urmtoarele momente: - existenta reala a salariailor crora li s-a acordat credit sau mprumut - sub ce procent a fost acordat credit sau mprumut acestor salariai - se verifica daca nu au existat solduri ale creditelor sau mprumuturilor pe persoanele concediate. Daca exista sold se verifica modalitate de rambursare a lor 3. Auditul decontrilor cu personalul Ciclul decontrilor cu personalul ncepe cu angajarea personalului i se ncheie cu remunerarea muncii angajailor i cu plile ctre stat i alte instituii a impozitului pe venit din salariu i a altor reineri cu caracter social. Obiectivul general al auditului decontrilor cu personalul const n a evalua dac soldurile conturilor afectate de operaiunile din acest ciclu sunt fidel prezentate, n conformitate cu principiile contabile general acceptate i n conformitate cu actele normative n vigoare. Pentru realizarea acestui obiectiv, este nevoie, mai nti, ca auditorul s obin informaii cu privire la urmtoarele posturi : 1. forma de salarizare utilizat la ntreprindere (n regie - modalitatea simpl sau cu premii: n acord - direct, indirect, premial sau n acord progresiv ); 2. prezena la ntreprindere a unor regulamente interne privind relaiile de munc i un contract colectiv de munc; 3. numrul scriptic de salariai al ntreprinderii, ct i a numrului mediu scriptic de salariai; 4. existena la ntreprindere a unui departament specializat pe resursele umane; 5. persoanele responsabile pentru evidena decontrilor cu personalul (funcia, studiile, vechimea n munc n sectorul dat, relaiile de rudenie). Aceste informaii vor fi obinute prin studierea regulamentelor interne, convorbiri cu conducerea ntreprinderii i cu personalul. Cu toate c. practica auditului autohton neag necesitatea studierii i aprecierii controlului intern, totui, pentru elaborarea unei abordri eficiente de exercitare a auditului trebuie apreciate i elementele acestuia. n contextul dat accentul cade anume pe controlului sistemului contabil i de control intern, din cauza imposibilitii colectrii unor probe, cum ar fi confirmrile din partea unor pri-tere. Din motiv c sistemele de gestiune ale decontrilor cu personalul au trsturi relativ asemntoare n diferite companii, auditorii rareori se ateapt s gseasc abateri prin testarea operaiunilor legate de acest sector. Deoarece rolul controlului intern n exercitarea auditulur extern depinde de eficiena lucrrrlor executate de ctre sistemul controlului intern n perioada de auditare, iar starea acestui sistem determin mrimea 3

angajamentului de audit, se recomand aplicarea urmtoarelor tehnici pentru testarea componentelor controlului intern : 1. teste de urmrire - ce presupun urmarirea circuitului unui set de tranzaclii prin sistemul de contabilitate; 2. conversatea cu personalul organizaiei audilate; 3. verificarea documentelor si nregistrrilor ntocmite prin sistemul de contabilitate si de control intern. n dependen de starea controlului intern procedurile de control intern constatate lips, sunt utilizate de ctre auditor n calitate de proceduri ce in de esen, iar celelalte - apreciate la etapa evalurii preliminare a riscului legat de control, ca fiind proceduri eficiente de control intern, sunt considerate obiect la testrii controlului intern. Pentru a nelege controlul intern n ceea ce privete operaiile aferente decontrilor cu personalul, auditorul ar trebui s verifice dac este efectuat separarea sarcinilor n acest ciclu, dac exist o verificare independent a tuturor calculelor legate de salarii, un mecanism de control n ceea ce privete repartizarea corect a salariilor la costul produciei fabricate, ar trebui s verifice ntocmirea a cel puin unui formular din fiecare dare de seam pe care clientul este obligat s le prezinte statului. nregistrarea unor operaiuni salariale inexistente. n majoritatea cazurilor, la auditarea decontrilor cu personalul exist un risc minim de existen a unor erori semnificative, n ciuda faptului c salariile, de cele mai multe ori, dein o pondere ridicat n totalul cheltuielilor ntreprinderii. Acest fapt poate fi explicat prin urmtoarele : n cazul neachitrii la timp i integral a salariilor, e posibil ca salariaii s intervin cu plngeri, toate operaiunile legate de salarii snt, de regul, uniforme i simple, iar partea cu privire la reinerile din salariu este reglementat de organele de stat. La auditarea decontrilor cu personalul se vor analiza urmtoarele documente analitice i sintetice: documente eu privire la evidena timpului de munc (tabelul de pontaj (ntocmite pe secii, sectoare, colective de munc)); documente privind micarea personalului ( ordine de angajare, transferare, concediere, ct i cererile personale n baza crora s-au ntocmit acestea); documente de strict eviden ( de exemplu, carnetul de munc ); documente referitoare la decontrile cu titularii de avans ( decont de avans, jurnalul de nregistrare a deconturilor de avans, ordine cu privire la deplasarea angajailor n scopuri de serviciu, listele persoanelor crora li se permite eliberarea unei sume din cas, etc. ); documente privind situaia sintetic a decontrilor cu personalul ( jurnal - ordere, registre sintetice pe conturile 531, 532 i 227, Cartea Mare, .a.); formulate i dri de seam cu privire la impozitul pe venit calculat i achitat, calcul i transferarea contribuiilor sociale i medicale i a altor reineri din salariu. Din componenta procedurilor de examinare a documentelor lac parte urmatoarele tehnici de control: Verificarea formala a documentelor - la aplicarea acestei proceduri se stabileste respectarea cerinelor de perfectare a formularelor cu regim special, registrelor contabile, balanelor de verificri, drilor de seam ce urmeaz a fi prezentate organelor statale. Verificarea formala consta in studierea regulilor inaintate de institutiile de stat respective i se constat dac corespund documentele ce in de evidena personalului cu cerinele de ntocmire. Scopul urmrit la aplicarea acestei proceduri consta in obinerea dovezilor despre autenticitatea operaiunii economice reflectata in acest document. In acelai mod se procedeaza si la verificarea realitatii operaiunilor interne. Examinarea de fond a documentelor este orientat ctre descoperirea falsificrilor din documente ce se manifest prin redactri de cifre, cuvinte sau fraze sau prin contrafacerea semnturilor. De asemenea trebuie s se acorde o deosebit atenie corespunderii datelor reflectate n documentele primare cu informaiile coninute n registrele sintetice aferente decontrilor cu personalul. De exemplu, e necesar de comparat ,Jurnalul salariilor( care consemneaz toate salariile brute, reinerile salariale i salariile nete pentru fiecare angajat) cu contul 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii din Cartea Mare. Examinarea abaterilor este, la fel, o tehnic de examinare a documentelor, care const n studierea devierilor de la prevederile actelor legislative ce reglementeaz relaiile de munc, actelor de fondare a ntreprinderii, regulamentelor i regulilor interne. n acest context un exemplu de abatere i nclcare ar fi eliberarea unor sume de mijloace bneti din cas unor angajai, care nu sunt inclui n listele persoanelor crora li se permite eliberarea din cas a unei sume spre decontare sau eliberarea numerarului unor persoane care nu sunt angajai ai ntreprinderii auditate. Verificarea calculelor aritmetice - aceasta procedura de control permite auditorului, sa verifice integritatea operaiunii economice. Deoarece calculele aritmetice sunt efectuate in toate documentele contabile incepind cu rapoartele financiare, auditorul este obligat sa verifice calculele efectuate pentru a se convinge de plenitudinea tranzaciilor economice si soldurilor reflectate in rapoartele financiare. In cazul de tata prin noiunea de grup de tranzactii se are in vedere rulajele conturilor contabile de inregistrare a decontrilor cu personalul (531, 532, 227 ). Aceasta tehnica de control este aplicata la verificarea calculului retribuiilor de baz i suplimentare, a reinerilor din salariu, sumelor de mijloace bneti datorate titularilor de avans, i a altor calcule aferente acestui 4

compartiment. In cazul cnd agentul economic duce evidenta in mod automatizat aceasta procedura se considera ineficient. n dependenta de volumul informaiei ce va fi verificata auditorul poate aplica una din urmtoarele metode: 1) verificarea integrala a informatei - va fi supusa auditului toata documentaia contabila. Auditorul va apela la aceasta metoda in cazul cind controlul intern nu dispune de o structura rezonabila, iar procedurile de control intern sunt ineficiente 2) verificarea anumitor elemente - consta in testarea elementelor care se incadreaza in limitele cerinelor prestabilite. EX: daca auditorul si-a propus sa verifice tranzaciile ce au o valoare mai mare de 2000 lei, atunci la verificarea calculelor aritmetice se vor analiza doar salariile mai mari de 2000 lei. 3) verificarea selectiva - permite auditorului sa verifice informaia in mod selectiv. La aplicarea acestei metode este necesar de a se tine cont de cerinele SNA 530 Eantionul si alte proceduri de testare selectiva in audit. In conformitate cu acest SNA auditorul determina mrimea eantionului si elementele ce urmeaza a fi auditate. Dup ce au fost expuse documentele aferente ciclului salarii-personal, cit i procedeele de examinare a acestora , autorul va trece la prezentarea altor metode i procedee ce ar putea fi folosite de auditor pentru a obine dovezi de audit. Recalcularea se aplic ca procedura de testare detaliat la verificarea corectitudinii calculrii rulajelor i soldurilor conturilor (verificarea calculului retribuiilor de baz i suplimentare, a reinerilor din salariu, sumelor de mijloace bneti datorate titularilor de avans, i a altor calcule). Solicitarea i confirmarea formeaz procedura de control intern prin care se vor controla decontrile cu personalul privind sumele mprumutate salariailor. privind avansurile acordate titularilor de avans. Procedura de solicitare i confirmare n acest caz n calitate de procedura de audit este binevenit pentru a stabili eficiena acestor proceduri de control intern prin solicitarea explicaiilor de la personalul clientului i confirmarea de ctre ei a datoriilor de ntrprinderea unde sunt angajai. Procedurile analitice sunt procedurile care se bazeaz pe compararea informaiilor. Folosirea procedurilor analitice n ciclul salarii-personal este foarte important. Procedurile analitice ce ar putea fi utilizate la auditul decontrilor cu personalul sunt: compararea soldului contului de cheltuieli salariale aferent anului de gestiune cu cel din anul precedent, compararea soldului contului cheltuielilor privind impozitele pe salariu la finele anului de gestiune cu datele nregistrate n aceast privin la finele anilor precedeni, soldul impozitelor pe salarii reinute, dar nc nepltite pot fi comparate cu jurnalul salariilor, cu plile efectuate mai trziu, suma primelor achitate la sfritul anului se vor compara cu sumele aprobate din procesele - verbale ale consiliului de administraie unde sunt stabilite acestea, compararea metodelor de calcul a retribuiei pentru concediul anual, indemnizaiei pentru incapacitate temporara de munc folosite n anul de gestiune cu metodele respective aferente anului precedent, .a. O serie de nclcri i fraude ce ar putea fi depistate pe parcursul exercitrii auditului decontrilor cu personalul sunt: 1. eliberarea unor sume de mijloace bneti din cas unor angajai, care nu sunt inclui n listele pe s canelor crora li se permite eliberarea din cas a unei sume spre decontare; 2. necorespunderea sumei efectiv cheltuit cu suma acordat n avans n scopurile stabilite; . 3. nerespectarea regulilor de ntocmire a deconturilor de avans; 4. lipsa evidenei analitice a cheltuielilor de deplasare n limitele normelor stabilite supralimita; 5. nclcarea regulilor de calcul i de reinere a impozitului pe venit din sumele ce depesc cheltuielile de deplasare conform normelor stabilite; 6. acordarea unor mprumuturi unor salariai ce nu exist n realitate; 7. existena unr solduri ale mprumuturilor pe persoanele concediate; .a. 8. retribuirea salariailor neinndu-se cont de regulamentele interne i de salariile tarifare stabilite; 9. retribuirea unor salariai inexisteni; 10. fraudele privind numrul de ore lucrate (atunci cnd un angajat raporteaz mai multe ore dect a lucrat n realitate ), etc. 4. Auditul cheltuielilor Baza auditului cheltuielilor o constituie informaiile probante acumulate i evaluate de ctre auditor. Ca proceduri de obinere a dovezilor de audit sc consider: 1. examinarea 2. recalcularea 3. observarea 4. solicitarea i confirmarea 5. procedurile analitice Analiza conturilor de cheltuieli reprezint examinarea documentelor justificative ale operaiunilor i sumelor individuale care compun detaliile totalului unui cont de cheltuieli. Analiza conturilor de cheltuieli const 5

n examinarea operaiunilor din anumite conturi, viznd determinarea caracterului lor adecvat, a clasificrii, exactitii i a altor informaii specifice legate de fiecare cont analizat. Baza auditului cheltuielilor o constituie informaiile probante acumulate i evaluate de ctre auditor. Auditorul trebuie s dispun de cunotinele i aptitudinile necesare pentru a colecta n cadrul auditului privind conturile de cheltuieli suficiente probe temeinice, astfel nct s se conformeze standartelor. De asemenea auditorul trebuie s obin suficiente probe de audit adecvate pentru a fi capabil s emit concluzii rezonabile pe care sase bazeze opinia de audit. Procedurile de examinare constau n : - cercetarea nregistrrilor aferente cheltuielilor i consumurilor - cercetarea documentelor primare care stau la baza nregistrrii costurilor n evidena contabil - analiza i verificarea logic a costurilor i cheltuielilor suportate de ntreprindere. n cadml auditului privind conturile de cheltuieli procedura de examinare a documentelor cuprinde: a) verificarea corectitudinii perfectrii formularelor, adic examinarea corectitudinii completrii rechizitelor, formularelor cu regim special, registrelor contabile (facturile fiscale i de expediie, acte de prestare a serviciilor, registrul de cas, registrul contului curent n valut naional, balanelor de verificare, raportului financiar). La verificarea corectitudinii perfectrii documentelor contabile auditorul ine cont de cerinele de ntocmire a documentelor contabile elaborate de ctre Instituiile de Stat, pi^cum i de cele elaborate de ctre agentul economic auditat. De asemenea, la perfectarea documentelor auditorul mai ine cont i de faptul c pentm fiecare gen de operaie economic se folosete cte un model de document formularul cmia dispune de o structur corespunztoare specific operaiei respective. b) examinarea de fond, care este orientat ctre descoperirea falsificrilor din documente. La efectuarea auditului cheltuielilor, auditorul poate ntlni: - falsificri de genul redactrilor de cuvinte, cifre; - tersturi pariale sau totale de fraze sau sume; - falsificarea semnturilor. c) examinarea formal a documentelor care permite identificarea erorilor i fraudelor comise la contabilizarea tranzaciilor neobinuite, adic a celor tranzacii care nu corespund domeniului de activitate al ntreprinderii auditate. De exemplu: pentru o ntreprindere ce se ocup cu comerul mrfurilor cu ridicata, tranzaciile de vnzare a imobilului sunt considerate neobinuite; iar contabilul neavnd experien n acest domeniu poate comite greeli la nregistrarea acestor tranzacii. d) verificarea logic, care se efectueaz prin compararea datelor despre tranzacia documentat cu informaia viznd mprejurrile n care a fost realizat. De exemplu, aceast tehnic de control se folosete la compararea datelor din lista de inventariere a mrfurilor cu informaia despre mrimea ncperii depozitului arendat unde sunt pstrate mrfurile. e) examinarea abaterilor care const n studierea devierilor de la prevederile actelor legislative i normative, precum i a devierilor de la veniturile i cheltuielile planificate. Ca exemplu a abaterilor de la prevederile legislative servete mrirea cheltuielilor, respectiv micorarea venitului impozabil cu scopul diminurii impozitului. f) verificarea economic - scoate la iveal oportunitatea, necesitatea operaiei economice, precum i justeea calculelor planificate. Controlul justeei calculelor planificate coast n verificarea corectitudinii elaborrii bugetului cheltuielilor i bugetului veniturilor. g) verificarea ncruciat - care permite studierea autenticitii operaiilor prin compararea infonnaiei din documentele justificative cu cea din registrele contabile viznd una i aceeai operaie economic. O importan deosebit privind procedurile de examinare o au nregistrrile contabile sau formulele contabile. La aceast etap de examinate auditorul controleaz corectitudinea formulelor contabile ntocmite n registrele contabile aferente cheltuielilor; verific corespunderea nscrierilor din registrele contabile cu informaia din documentele justificate, verific nregistrarea corect n conturile de cheltuieli, datorii a tuturor operaiunilor. i nu n ultimul rnd verific exactitatea nregistrrilor fcute n contabilitate. n cadrul auditului privind conturile de cheltuieli examinarea activelor permite colectarea dovezilor de audit cu privire la existena i plenitudinea activelor. n special a activelor nemateriale, mijloacelor fixe. stocurilor de mrfuri. Recalcularea ca procedur de obinere a dovezilor de audit se aplic la testarea controlului intern i la verificarea corectitudinii calculrii rulajelor i soldurilor conturilor de cheltuieli precum i a conturilor implicare n efectuarea cheltuielilor. De exemplu, la efectuarea auditului privind conturile de cheltuieli aferente uzurii i/sau amortizrii, auditorul selecteaz din lista mijloacelor fixe i/sau activelor nemateriale un obiect sau cteva obiecte pentru recalcularea desinestttoare a uzurii i/sau amortizrii, la depistarea erorilor ar fi benefic pentru un audit eficient de recalculat uzura pentru toate obiectele mijloacelor fixe n scopul determinrii mrimii erorii totale n 6

conturilor de cheltuieli (conturile de clasa a 7 i a 8) i de uzur (contul 124). De asemenea, auditorul verific i contul unde a fost reflectat suma uzurii.